decreto ingiuntivo e registrazione a tassa fissa: un felice connubio?

DECRETO INGIUNTIVO E REGISTRAZIONE A TASSA
FISSA: UN FELICE CONNUBIO?
A cura Dott. Angelo Buscema
La sentenza n. 213 del 27 febbraio 2008 della Commissione tributaria Regionale di
Roma sez. merita di essere segnalata all’attenzione dell’operatore tributario in quanto
ha statuito, in conformità ad una “ipotizzata” consolidata giurisprudenza di
Cassazione (sentenza n. 2696/20003; Cassazione n. 15230/2004), che il decreto
ingiuntivo, dato il carattere unitario del provvedimento monitorio per tutta la sua
somma ingiunta va registrato a tassa fissa senza che sia possibile suddividere il debito
per sottoporlo a separate forme di tassazione.
In particolare, l’iter logico giuridico adottato da tale pronuncia ha evidenziato che
non è possibile suddividere il debito per sottoporlo a separate forme di tassazione , in
ipotesi sottoponendo a tassa fissa solo la sorte capitale e ad imposta proporzionale del
3% gli interessi di mora dovuti sul debito principale.
Tale orientamento giurisprudenziale non trova il conforto della circolare n. 34/e del
30 marzo 2001 dell’Agenzia delle Entrate che così recita: Da ultimo si precisa che
qualora il decreto disponga la condanna al pagamento di somme dovute a titolo
di interessi di mora per il ritardato pagamento, sulle stesse si applica l'imposta
proporzionale di registro nella misura del 3 per cento, in quanto riconducibili "... al
pagamento di somme ..." come previsto dall'art. 8, lettera b), della Tariffa, Parte
prima, allegata al citato testo unico.
Da ultimo occorre, peraltro, segnalare un cambiamento di rotta del giudice di
legittimità, favorevole al fisco, il quale con sentenza del 01-06-2007 n. 12906 così
recita: “Le somme dovute a titolo di interessi moratori non concorrono a formare la
base imponibile ai fini dell'IVA, con la conseguenza che esse - ove formino oggetto di
condanna contenuta in un provvedimento giudiziale - sono assoggettate all'imposta
di registro in misura proporzionale, anche quando riguardino una somma capitale
soggetta ad IVA.” Ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, per gli atti relativi a
cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti all'imposta sul valore aggiunto (ivi
compresi, in base al precedente art. 37, gli atti dell'autorità giudiziaria), l'imposta di
registro si applica in misura fissa. Il decreto ingiuntivo di cui si tratta, relativo al
pagamento di prestazioni soggette ad IVA, è stato dunque correttamente assoggettato
all'imposta di registro in misura fissa, quanto al capitale. Per quanto riguarda invece
gli interessi di mora, deve considerarsi che, ai sensi del D.P.R. n. 633 del 1972, art.
15, le somme dovute a titolo di interessi moratori non concorrono alla formazione
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Ogni riproduzione non espressamente autorizzata è violativa della Legge 633/1941 e pertanto perseguibile penalmente
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della base imponibile dell'IVA. Se dunque la ratio del principio di alternatività
fissato dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40 è - come appare indubbio - quella di
evitare che siano assoggettate all'imposta proporzionale di registro somme già
colpite dall'IVA, con conseguente duplicità di imposizione, è evidente che tale
esigenza non ricorre quanto agli interessi moratori, che devono pertanto ritenersi
assoggettati all'imposta proporzionale di registro, anche quando riguardino una
somma capitale soggetta ad IVA. In tal senso questa Corte si è del resto già espressa
nella recente sentenza n. 4748/06, che segna il superamento del precedente indirizzo
originato da Cass. 2696/03, secondo cui dal carattere unitario della obbligazione
posta a base del decreto ingiuntivo discenderebbe il carattere unitario
dell'imposizione relativa sia al capitale che agli interessi. Indirizzo ermeneutico,
quest'ultimo, che non teneva adeguato conto del fatto che il diverso trattamento
tributario degli interessi di mora relativi a somme soggette ad IVA risulta in realtà
imposto dal citato D.P.R. n. 633 del 1972, art. 15. Ne consegue dunque che - per le
somme dovute a titolo di interessi di mora - il decreto ingiuntivo è Stato
correttamente assoggettato all'imposta proporzionale di registro.
Giova ricordare, che secondo la giurisprudenza del giudice di legittimità:
 Costituisce principio consolidato, che consente la dichiarazione di
inammissibilità in camera di consiglio con ordinanza ex art. 375 e 380 bis
c.p.c. del ricorso dell’Agenzia delle entrate, l’affermazione secondo cui il
decreto ingiuntivo esecutivo, che un istituto di credito ottenga per il recupero
delle somme dovutegli sulla scorta di finanziamento, configura condanna ad
un pagamento soggetto all’Iva, ai sensi ed agli effetti dell’art. 40 del D.P.R. n.
131 del 1986 e della nota seconda dell’art. 8 della relativa tariffa, di modo che
va registrato a tassa fissa, e non con aliquota proporzionale, senza che
rilevi l’indirizzarsi dell’ingiunzione contro il solo debitore principale od il
solo fideiussore, ovvero contro entrambi (ordinanza n. 2718 del 5 febbraio
2008 della Corte di Cassazione).
 La sentenza che pronunci la risoluzione di un contratto in base ad una
clausola risolutiva espressa è soggetta a imposta di registro in misura fissa,
anche quando ne consegua la condanna di una delle parti alla restituzione di
una somma di denaro [lettera e) del comma 1 dell'art. 8 della Parte Prima
della Tariffa allegata al D.P.R. n. 131/1986]; invece, il decreto ingiuntivo che,
assumendo a prova scritta dell'obbligazione pecuniaria il contratto (e la sua
clausola risolutiva espressa), intimi ad una delle parti la restituzione di una
somma di denaro, non ricade sotto la disposizione agevolativa, e costituendo
"condanna al pagamento" di tale somma è, quindi, soggetto ad imposta
proporzionale di registro (sentenza n. 13315 del 7 giugno 2006 della corte di
cassazione).
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 Il principio secondo cui non sono soggetti ad imposta proporzionale di
registro gli atti giudiziari, con cui venga disposto il pagamento di corrispettivi
o prestazioni soggette ad Iva, opera solo in relazione agli specifici atti
indicati nella nota II posta in calce all'art. 8 della Tariffa, Parte Prima,
allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro,
approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131. Sono pertanto, in ogni caso,
soggette ad imposta proporzionale di registro le sentenze di mero
accertamento; in particolare, tale imposta deve essere applicata ai crediti
ammessi al passivo di procedura fallimentare ex art. 98 della legge fallimentare
(sentenza n. 12359 del 10 giugno 2005 della Corte di Cassazione ).
 Il decreto ingiuntivo esecutivo, che un istituto di credito ottenga per il
recupero delle somme dovutegli sulla scorta di finanziamento, configura
condanna ad un pagamento soggetto all'Iva (artt. 3 e 6 del D.P.R. 26 ottobre
1972, n. 633). Pertanto, ai sensi dell'art. 40 del D.P.R. n. 131 del 1986 e della
nota II dell'art. 8 della relativa Tariffa, deve essere applicata la tassa fissa di
registro, senza che rilevi l'indirizzarsi dell'ingiunzione contro il solo debitore
principale od il solo fideiussore, ovvero contro entrambi. Il carattere unitario
dell'obbligazione alla base di un siffatto provvedimento monitorio ed il
conseguente carattere unitario dell'imposizione investono anche gli interessi
moratori e la rivalutazione monetaria, che dell'obbligazione per il capitale
costituiscono meri accessori, senza che sia possibile suddividere il debito per
sottoporlo a separate forme di tassazione. In caso di registrazione di decreto
ingiuntivo di condanna al pagamento di una somma emesso a carico del
debitore principale e del fideiussore è applicabile una sola imposta sull'unica
somma dovuta da entrambi i debitori, costituendo una inammissibile
duplicazione la pretesa dell'Amministrazione tributaria di applicare l'imposta
sia sulla ingiunzione rivolta al debitore principale sia su quella rivolta al
fideiussore (Cassazione sentenza n. 2696 del 21 febbraio 2003).
 Il decreto ingiuntivo contenente la condanna del solo debitore principale o
del solo fideiussore, ovvero di entrambi, al pagamento di somme inerenti a
finanziamento bancario, qualora si configuri come condanna ad un pagamento
soggetto ad Iva, non può scontare l'imposta proporzionale di registro, ma va
registrato a tassa fissa (Cassazione sentenza n. 3572 del 7 aprile 1998).
L'agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 332/e del 16 del 16 novembre, ha
esaminato l'interpello di un Giudice di pace che intendeva conoscere il trattamento
tributario, ai fini dell'imposta di registro, della sentenza con cui annulla un decreto
ingiuntivo e dichiara la propria incompetenza per ragioni di continenza. La
risoluzione ha chiarito che la sentenza emessa dal giudice di Pace non è
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assoggettabile alla formalità della registrazione, rientrando tra gli atti dell'Autorità
giudiziaria in materia di controversie civili che non definiscono anche parzialmente il
giudizio.
Nel sostenere tale tesi, l'Agenzia ha ribadito concetti già affermati con la circolare
45/2001, riguardo all'interpretazione dell'articolo 8 della tariffa allegata al Tur, che si
riferisce soltanto a quegli atti che abbiano la concreta potenzialità a incidere sulla
situazione giuridica dei soggetti.
La qualificazione procedurale e non di merito attribuita alla sentenza, pertanto,
comporta che essa venga collocata tra gli atti diversi da quelli espressamente
contemplati nella tariffa, di cui all'articolo 2 della tabella allegata al Dpr 131/1986,
per i quali non è prevista la formalità della registrazione.Il presupposto per
l'applicazione dell'imposta di registro sugli atti giudiziari e il conseguente obbligo di
registrazione in termine fisso vanno ricercati nel combinato disposto degli articoli 37
del Tur approvato con Dpr 131/1986, e 8 della tariffa, parte I, allegata allo stesso.
Come puntualizzato nella risoluzione 257/E/2007, non tutti i provvedimenti
dell'autorità giudiziaria vanno sottoposti a registrazione in termine fisso, ma solo
quelli che intervengono nel merito di una controversia che il giudice è chiamato a
risolvere.
Con la risoluzione n. 122/e del 7 novembre 2006, l’Agenzia delle entrate ha precisato
il corretto trattamento ai fini dell’imposta di registro dei decreti ingiuntivi esecutivi
revocati in sede di giudizio di opposizione, a norma dell’articolo 645 del Codice di
procedura civile. I decreti ingiuntivi esecutivi sono soggetti all’imposta di registro ai
sensi dell’articolo 37 del Testo unico dell’imposta di registro, approvato con Dpr n.
131 del 26 aprile 1986, anche qualora al momento della registrazione siano stati
impugnati o siano ancora impugnabili. E’ previsto, però, che sia operato il conguaglio
della maggior imposta dovuta, o sia disposto il rimborso di quanto pagato in più, in
base alla successiva sentenza passata in giudicato.
Angelo Buscema
7 Marzo 2008
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Sentenza Cassazione civile, sez. Tributaria, 01-06-2007, n. 12906 - Pres. Paolini G. - Est.
D'alessandro P. - P.M. Fuzio R.
TRIBUTI ERARIALI INDIRETTI (RIFORMA TRIBUTARIA DEL 1972) - IMPOSTA DI REGISTRO
- APPLICAZIONE DELL'IMPOSTA - ATTI RELATIVI AD OPERAZIONI SOGGETTE AD I.V.A. Provvedimenti giudiziali - Condanna al pagamento di interessi moratori - Registrazione a tassa
fissa - Esclusione - Condizioni.
Le somme dovute a titolo di interessi moratori non concorrono a formare la base imponibile ai fini
dell'IVA, con la conseguenza che esse - ove formino oggetto di condanna contenuta in un
provvedimento giudiziale - sono assoggettate all'imposta di registro in misura proporzionale, anche
quando riguardino una somma capitale soggetta ad IVA. (Cassa e decide nel merito, Comm. Trib.
Reg. Roma, 30 Maggio 2000)
Svolgimento del processo
L'Amministrazione finanziaria e l'Agenzia delle entrate propongono ricorso per cassazione, affidato
ad un motivo, contro la sentenza con la quale la Commissione tributaria regionale del Lazio,
confermando la sentenza di primo grado, ha accolto il ricorso proposto dal Laboratorio Analisi
Cliniche P. s.n.c. avverso il silenziorifiuto formatosi sull'istanza di restituzione dell'imposta
proporzionale versata, relativamente alla quota interessi, su un decreto ingiuntivo emesso dal
Presidente del Tribunale di Roma nei confronti della USL Rm4.
Ad avviso del giudice tributario gli interessi devono seguire la stessa sorte del credito principale,
esente dall'imposta proporzionale di registro in quanto assoggettato ad IVA.
La società intimata non si è costituita.
Motivi della decisione
1.- Con l'unico motivo le ricorrenti deducono la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 131
del 1986, artt. 2, 22 ultimo comma, artt. 37 e 40 dell'art. 8 della Tariffa parte I allegata al suddetto
D.P.R., in relazione al D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 10, punto 1, e 15 ed al D.P.R. n. 131 del 1986,
art. 40, nonchè il vizio di motivazione omessa ed insufficiente su punti decisivi della controversia.
Ad avviso dell'Avvocatura, gli interessi di mora e le somme comunque addebitate a titolo di
risarcimento del danno nel caso di somma dovuta e non pagata rientrano nella previsione del D.P.R.
n. 633 del 1972, art. 15, restando perciò escluse dal campo di applicazione dell'IVA. Ne
conseguirebbe il loro assoggettamento all'imposta proporzionale di registro.
1.1.- Il motivo è fondato.
Ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 40, per gli atti relativi a cessioni di beni e prestazioni di
servizi soggetti all'imposta sul valore aggiunto (ivi compresi, in base al precedente art. 37, gli atti
dell'autorità giudiziaria), l'imposta di registro si applica in misura fissa.
Il decreto ingiuntivo di cui si tratta, relativo al pagamento di prestazioni soggette ad IVA, è stato
dunque correttamente assoggettato all'imposta di registro in misura fissa, quanto al capitale.
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Per quanto riguarda invece gli interessi di mora, deve considerarsi che, ai sensi del D.P.R. n. 633
del 1972, art. 15, le somme dovute a titolo di interessi moratori non concorrono alla formazione
della base imponibile dell'IVA. Se dunque la ratio del principio di alternatività fissato dal D.P.R. n.
131 del 1986, art. 40 è - come appare indubbio - quella di evitare che siano assoggettate all'imposta
proporzionale di registro somme già colpite dall'IVA, con conseguente duplicità di imposizione, è
evidente che tale esigenza non ricorre quanto agli interessi moratori, che devono pertanto ritenersi
assoggettati all'imposta proporzionale di registro, anche quando riguardino una somma capitale
soggetta ad IVA.
In tal senso questa Corte si è del resto già espressa nella recente sentenza n. 4748/06 , che segna il
superamento del precedente indirizzo originato da Cass. 2696/03 , secondo cui dal carattere unitario
della obbligazione posta a base del decreto ingiuntivo discenderebbe il carattere unitario
dell'imposizione relativa sia al capitale che agli interessi. Indirizzo ermeneutico, quest'ultimo, che
non teneva adeguato conto del fatto che il diverso trattamento tributario degli interessi di mora
relativi a somme soggette ad IVA risulta in realtà imposto dal citato D.P.R. n. 633 del 1972, art. 15.
Ne consegue dunque che - per le somme dovute a titolo di interessi di mora - il decreto ingiuntivo è
Stato correttamente assoggettato all'imposta proporzionale di registro.
2.- La sentenza impugnata va pertanto cassata.
Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il
rigetto del ricorso introduttivo della società contribuente.
L'incertezza della fattispecie, resa evidente dalle oscillazioni della stessa giurisprudenza di
legittimità, giustifica l'integrale compensazione delle spese.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso
introduttivo della società;
spese compensate.
____________________________
ALLEGATO:
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DI ROMA
riunita con l'intervento dei Signori:
DOTT. G.P. Giudice
L.DOTT. A. Presidente
C.Avv. M.
Relatore
ha emesso la seguente
SENTENZA
- sull'appello n……….
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depositato il …………..
- avverso la sentenza N. ……………..
emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di ROMA proposto dall'ufficio:
AGENZIA ENTRATE UFFICIO ROMA 2 controparte:
BANCA NAZIONALE DEL LAVORO SPA
SIL. R. e CAS. M.
VIA …………………..00187 ROMA RM
Atti impugnati:
SILENZIO RIFIUTO ISTANZA RIMB. REGISTRO 2001
R.G.A. 532/07
Agenzia Entrate Ufficio Roma 2 / Banca Nazionale del Lavoro Spa
Svolgimento del Processo
La BNL Spa impugnava in primo grado il silenzio-rifiuto opposto dall'Agenzia delle Entrate alla
richiesta di rimborso dell'imposta proporzionale di registro del 3% pagata su un decreto ingiuntivo
del Tribunale di Roma in relazione agli interessi di mora dovuti dalla debitrice Innovation Srl/in
aggiunta alla sorte capitale di £ …………………di cui al monitorio. La BNL sosteneva la
intassabilità degli interessi di mora ai fini dell'imposta di registro sugli atti giudiziari. I primi giudici
sostenevano che l'intero importo di cui al decreto ingiuntivo, capitale più interessi, dovesse essere
assoggettato all'imposta fissa di registro all'applicazione di quella proporzionale sugli interessi di
mora calcolati sulla sorte e quindi, limitatamente a questi, all'imposta del 3% sugli interessi stessi.
Impugna ora questa sentenza (n. 37/17/06 del 01103/06) l'Ufficio dell'Entrate di Roma 2 ritenendo
che essendo gli interessi moratori esclusi dal campo dell'applicazione dell'IVA ai sensi dell'art. 15 1
° comma DPR 633/72, in forza del criterio di alternatività previsto dall'art. 40 DPR 131/86, devono
essere assoggettati all'imposta proporzionale prevista dall'art. 8 lettera B della Tariffa allegata al
DPR 131/86, parte prima. L'Ufficio chiede pertanto, in annullamento e riforma dell'appellata
sentenza,la conferma dell'imposta di registro applicata sul decreto ingiuntivo in questione.
Si è costituita la BNL con proprio fascicolo e comparsa di controdeduzioni, eccependo che:
l'appello sarebbe inammissibile per genericità dei motivi; l'appello sarebbe comunque infondato in
quanto conforme a consolidata giurisprudenza di Cassazione (Cass. Civ. n. 2696/2003 e
Cass. Civ. n. 15230/2004), il decreto ingiuntivo, dato il carattere unitario del provvedimento
monitorio per la tutta la somma ingiunta, va registrato a tassa fissa, senza che sia possibile
suddividere il debito, iper sottoporlo a separate forme di tassazione. Non risulta chiesta da alcuna
delle due parti la trattazione dell'appello in pubblica udienza.
Motivi della decisione
La Corte di Cassazione sentenza n. 2696/2003, confermata dalla successiva sentenza n. 15230/2004,
ha statuito. con giurisprudenza ad oggi da ritenersi del tutto pacifica e consolidata, che il decreto
ingiuntivo, dato il carattere unitario del provvedimento monitorio per tutta la somma ingiunta, và
registrato a tassa fissa, senza che sia possibile suddividere il debito per sottoporlo a separate forme
di tassazione, in ipotesi sottoponendo a tassa fissa solo la sorte capitale e ad imposta proporzionale
del 3% gli interessi dovuti sul debito principale. L'appello dell'Ufficio và pertanto rigettato. Qualche
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difforme interpretazione giurisprudenziale da parte dei Giudici di merito, rende equa la
compensazione delle spese.
PQM
La Commissione Tributaria Regionale del Lazio Sezione 26, così provvede: a) rigetta l'appello
dell'Ufficio; b) compensa le spese.
Il Giudice Estensore
Il Presidente
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