Fiscal News - Fiscal Focus

Fiscal News
La circolare di aggiornamento professionale
N. 105
08.04.2014
Rimanenze: valutazione di materie
e merci
Categoria: Bilancio e contabilità
Sottocategoria: Scritture contabili
In chiusura del bilancio, tra le voci più delicate per le valutazioni delle imprese vi sono sicuramente le
giacenze di magazzino (cui è dedicato il principio contabile Oic 13).
Per quanto riguarda in particolare la valutazione delle rimanenze di materie e merci questa deve
avvenire facendo riferimento in via generale al criterio del costo, a condizione però che il valore di
mercato delle rimanenze non sia divenuto inferiore al costo stesso.
Questo in quanto il principio di competenza impone di contabilizzare le rimanenze al costo proprio
sempre però nel rispetto del principio di prudenza che vieta di contabilizzare le rimanenze ad un
importo superiore al realizzabile.
Rivalutazione
beni d’impresa
La determinazione del costo in base a cui valutare le rimanenze deve avvenire
secondo la caratteristica delle rimanenze quale posta di storno di costi
sostenuti nell'esercizio.
Le rimanenze, quindi, vanno valutate in base al costo effettivamente sostenuto
e presente in bilancio d'esercizio o degli esercizi precedenti.
Deve trattarsi di tutti costi sostenuti per condurre le rimanenze nello stato in
cui si trovano a fine esercizio, compresi, quindi, anche i costi accessori.
Il costo storico è costituito dal complesso dei costi sostenuti per ottenere la
proprietà delle rimanenze di magazzino nel loro attuale sito e condizione
(principio contabile Oic 13).
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Il processo di determinazione del costo richiede particolare attenzione in
relazione:
9 ai beni acquistati da terzi, alla determinazione dei costi accessori;
9 ai beni prodotti internamente, alla determinazione di tutti i costi diretti
e di tutti i costi indiretti per la quota imputabile.
Il Principio contabile Oic 13 in merito chiarisce che:
Ö “Il costo è il costo d'acquisto per i prodotti acquisiti per la rivendita e
per i materiali diretti ed indiretti - essi pure acquistati- e da destinare
successivamente alla trasformazione, ovvero il costo di fabbricazione
per i prodotti già trasformati e per i materiali in corso di
trasformazione industriale”.
Beni acquistati
da terzi
Per i beni acquistati per la rivendita e per i materiali diretti ed indiretti non
ancora lavorati dall'impresa il costo d'acquisto coincide con il prezzo effettivo
d'acquisto, oltre agli oneri accessori di diretta imputazione.
Sono esclusi in generale gli oneri finanziari. Sono esclusi anche eventuali sconti
cassa ottenuti che vanno imputati fra i proventi finanziari.
Interessi passivi
Gli interessi passivi come regola generale vanno esclusi dal costo delle
rimanenze. Esiste un'eccezione per il caso di finanziamenti chiaramente e
specificamente assunti per la produzione di beni che richiedono un processo
produttivo di vari anni prima della vendita (ad esempio, brandy o altri liquori
simili; immobili-merce).
In ogni caso la capitalizzazione degli interessi sulle rimanenze è subordinata
alle seguenti condizioni:
1.
può riguardare solo gli interessi relativi al periodo di produzione, non
anche quelli relativi al successivo periodo di giacenza. Per periodo di
produzione si intende il periodo che va dal pagamento ai fornitori fino
al momento in cui i beni sono pronti per la vendita. Ne consegue che la
capitalizzazione degli interessi è consentita solo per le rimanenze
prodotte dall'impresa e non anche per quelle meramente acquistate
per la rivendita;
2.
può riguardare solo gli interessi realmente sostenuti;
3.
il costo delle rimanenze inclusivo degli interessi non può superare il
valore netto di realizzo dei beni;
4.
il fatto della capitalizzazione deve essere chiaramente esposto in nota
integrativa.
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Il numero 8, art. 2427, c.c., prevede che in nota integrativa si indichi:
Ö “8) l'ammontare degli oneri finanziari imputati nell'esercizio ai valori
iscritti nell'attivo dello stato patrimoniale, distintamente per ogni
voce;”.
Questa indicazione è obbligatoria anche per le società che redigono il bilancio
in forma abbreviata.
Costo
d’acquisto
In pratica, il costo d'acquisto è dato dal costo unitario risultante dalla fattura
rilasciata dal fornitore, al netto di sconti commerciali, resi, abbuoni, sconti
incondizionati. Non si considerano, invece, eventuali sconti cassa che vanno
inseriti fra i proventi finanziari.
In pratica, gli oneri accessori di diretta imputazione sono: trasporto, imballo,
assicurazione, spese di collaudo, installazione, oneri di intermediazione, noli,
commissioni di acquisto, spese doganali e le altre spese direttamente
imputabili.
Sono esclusi i costi di vendita, di distribuzione. Le spese di ricevimento,
immagazzinaggio e movimentazione del materiale acquistato devono essere
preferibilmente incluse fra le spese generali di produzione.
DETERMINAZIONE DEL COSTO DI ACQUISTO
Costo d'acquisto
+ Costo da fattura
- sconti commerciali, resi, abbuoni, sconti incondizionati (esclusi sconti
finanziari)
+ spese di trasporto
+ spese di imballo
+ spese di assicurazione
+ spese di collaudo
+ spese di installazione
+ oneri di intermediazione
+ noli
+ commissioni d'acquisto
+ spese doganali
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Contributi in
conto esercizio
In caso di concessione di contributi in conto esercizio ad abbattimento del
costo di acquisto di materie e merci, le rimanenze vanno valorizzate
assumendo il costo al netto dei contributi stessi (Comunicazione Consob 24
aprile 1996, n. 96003727).
Quindi:
1.
i costi di acquisto vanno contabilizzati tra i costi di produzione (B.6) al
lordo dei contributi in c/esercizio;
2.
i contributi concessi vanno inseriti distintamente fra i ricavi diversi (A.5);
3.
le variazioni delle rimanenze dei semilavorati e dei prodotti finiti
andranno invece iscritte al costo al netto dei contributi ricevuti.
Costi di
produzione
Il costo di produzione o costo industriale comprende tutti i costi diretti
sostenuti per ottenere le rimanenze nello stadio in cui si trovano a fine
esercizio. Si tratta in pratica del costo di acquisto come sopra definito
incrementato delle spese industriali di produzione e trasformazione.
Sono inoltre compresi anche i costi indiretti di produzione o industriali nella
percentuale attribuibile. Si precisa che le spese generali di produzione da
considerare ai fini della valutazione delle rimanenze di magazzino sono quelle
che si rendono necessarie per ottenere le rimanenze nella fase produttiva a
fine esercizio e nella stessa collocazione fisica.
I costi diretti includono il costo dei materiali utilizzati, inclusi i trasporti su
acquisti; il costo della manodopera diretta, inteso come retribuzione ed oneri
sociali del personale produttivo, i semilavorati, gli imballaggi, i costi per licenze
industriali. I resi, gli sconti commerciali, gli abbuoni ed i premi si portano in
diminuzione dei costi.
I costi indiretti comprendono:
9 stipendi, salari e contributi per la mano d'opera indiretta ed il
personale tecnico di stabilimento;
9 ammortamenti dei beni strumentali per la produzione;
9 manutenzioni e riparazioni;
9 materiali di consumo;
9 costi diversi sostenuti per la lavorazione di prodotti (gas metano,
acqua,
elettricità,
manutenzione
esterna,
servizi
di
vigilanza,
assicurazione, supervisione, piccoli attrezzi).
L'imputazione delle spese generali ai fini della valutazione delle rimanenze
deve essere effettuata con estrema attenzione, considerando esclusivamente le
spese che effettivamente hanno contribuito a portare i prodotti in giacenze
nella situazione in cui si trovano a fine anno.
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Costi esclusi dalla valutazione delle rimanenze di prodotti sono le:
9 spese eccezionali;
9 spese commerciali;
9 spese di spedizione dei propri prodotti;
9 spese di vendita;
9 spese di ricerca;
9 spese amministrative.
Gli oneri finanziari sono imputabili alle condizioni viste in precedenza.
Esclusione
spese generali
e
amministrative
I motivi per l'esclusione delle spese generali e amministrative e di vendita dalla
valutazione dei semilavorati, prodotti in corso di lavorazione e dei prodotti
finiti, sono i seguenti:
9 le
spese
generali
ed
amministrative
non
costituiscono
oneri
specificatamente sostenuti per portare le rimanenze al loro attuale sito
e condizione, ma si riferiscono a funzioni comuni dell'impresa nella sua
interezza e, quindi, sono componenti negativi del reddito dell'esercizio
in cui si sono rilevate. Trattasi di spese di gestione di preminente natura
ricorrente che l'impresa deve comunque sostenere, cioè di spese di
periodo;
9 le spese di vendita si riferiscono all'attività distributiva dell'impresa e,
pertanto, per definizione, non sono costi inventariabili ai fini della
valutazione delle rimanenze.
Spese di ricerca
Vari e complessi sono i problemi relativi alla contabilizzazione delle spese di
ricerca e sviluppo che esulano dallo scopo di questo principio.
Tuttavia, va fatto presente che le spese di ricerca e sviluppo vanno escluse dal
costo delle rimanenze di magazzino. Tale criterio si è sviluppato in quanto
nella maggioranza dei casi le spese per ricerca e sviluppo sostenute in un
determinato esercizio non sono associabili con le rimanenze dello stesso
esercizio. Tali spese non vanno invece confuse con quelle di progettazione
sostenute per specifici ordini di clienti; detti costi, invece, costituiscono costi di
commessa.
Costi indiretti:
modalità di
imputazione
Una volta individuati i costi indiretti di produzione è necessario determinare
l'idoneo parametro per distribuirle sui beni prodotti nell'anno e, quindi, sulle
rimanenze finali.
Le spese indirette di produzione possono essere attribuite in base a percentuali
prefissate basate su un previsto volume di spese relative ad un livello normale
di produzione o, in alternativa, è possibile operare la ripartizione in base a dati
a consuntivo che siano però rappresentativi della capacità produttiva normale
dell'impresa, senza considerare imprevisti o costi anomali.
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I parametri solitamente utilizzati sono:
9 le ore dirette di mano d'opera o il costo della mano d'opera diretta;
9 le ore macchina;
9 il costo primo (manodopera + materia prima);
9 percentuali di assorbimento per reparto o gruppi di reparto.
Se in un periodo (ad esempio, per crisi di mercato) non viene utilizzata
interamente la capacità produttiva, è necessario spalmare i costi sulle
rimanenze assumendo comunque come riferimento la capacità normale.
Con questo criterio si riesce ad imputare esclusivamente all'esercizio i costi
sostenuti a causa dell'insufficiente sfruttamento degli impianti.
Utilizzo della
capacità
produttiva
L'obiettivo dell'utilizzo della capacità produttiva normale è quello di caricare a
spese di periodo il costo della capacità produttiva non utilizzata.
La capacità produttiva normale rappresenta la potenzialità (in molti casi
espressa in ore dirette) dell'impianto a produrre con ragionevoli livelli di
efficienza indipendentemente dalla disponibilità degli ordini; essa è inferiore
alla capacità massima teorica in quanto da essa devono essere dedotti i tempi
dei fermi per riparazione, indisponibilità di materiale o manodopera, altre
cause di interruzione non prevedibili ecc. (principio contabile Oic 13).
Casi pratici
SVALUTAZIONE
PROBLEMA
Una società, produttrice di sedie in legno, ha in giacenza, a fine esercizio
alcune materie prime il cui costo è 600. Il costo di riacquisto, al termine
dell'esercizio, è 560: con il principio della valutazione al minore tra costo di
acquisto e valore di mercato, dovrebbe svalutare le giacenze, valorizzandole
a 560. Come si evita la svalutazione?
POSSIBILE SOLUZIONE
Le materie prime non sono svalutate se l'impresa prevede in modo
documentabile di vendere il prodotto finito che utilizza le materie prime in
questione a 900 (valore netto di realizzo), sostenendo costi di produzione,
inclusa la materia prima, pari a 800. Può avvenire con contratti di fornitura
già firmati, se si è in grado di stimare il costo totale di produzione.
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CAPACITA’ PRODUTTIVA
PROBLEMA
La società B produce macchine utensili di varie tipologie in parte standard, in
parte su specifiche richieste del cliente.
Le ore uomo annue lavorate per lo sfruttamento della capacità produttiva
normale degli impianti sono in numero di: 600.000,00. Per ore uomo in
questo caso si intende la manodopera diretta. Le ore uomo utilizzate per le 3
macchine utensili in giacenza fine anno sono rispettivamente di: 20.000,00;
15.000,00 e 18.000,00.
POSSIBILE SOLUZIONE
Per ognuno dei prodotti, l'imputazione dei costi indiretti individuati avverrà
utilizzando
rispettivamente
i
coefficienti:
20.000,00/600.000,00;
15.000,00/600.000,00; 18.000,00/600.000,00.
Qualora la produzione consistesse in macchine utensili standard si ritiene
accettabile anche un criterio di ripartizione dei costi indiretti basato sul
numero annuo normale di macchine prodotte, assumendo questo dato a
denominatore ed a numeratore le macchine in giacenza.
CAPITALIZZAZIONE
PROBLEMA
Una società produce e vende grappa. Per l'invecchiamento del prodotto ha
dovuto ottenere un finanziamento che ha comportato la contabilizzazione
per competenza di interessi passivi alla voce C.17 del conto economico.
L'invecchiamento avviene in più stadi, individuabili e separabili. Come
capitalizzare questi oneri nello stato patrimoniale?
POSSIBILE SOLUZIONE
Pur mantenendo gli oneri finanziari alla voce C.17, la società considera tra le
componenti che determinano il valore finale dei prodotti in giacenza (voce
A.2, conto economico) anche gli oneri finanziari a patto che non determini
una valorizzazione eccessiva rispetto al valore di mercato. Qui è una
capitalizzazione indiretta, che avviene per ogni stadio di invecchiamento.
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CONTRIBUTI
PROBLEMA
Una società ha ricevuto un contributo in conto esercizio per l'acquisto di
materie prime. La società produce mobili di pregio. Il contributo è stato
ottenuto da un ente pubblico locale a fronte dell'acquisto di alcuni materiali
di pregio da utilizzare nella produzione dei mobili.
POSSIBILE SOLUZIONE
Il contributo in conto esercizio, ai fini della valutazione delle rimanenze,
viene portato in deduzione del costo di acquisto delle materie. Nel conto
economico, il contributo è iscritto nella voce A.5, mentre i costi di acquisto
delle materie sono nella voce B6 al lordo dei contributi in conto esercizio. La
variazione delle rimanenze è iscritta nelle voci B.11 o A.2, al netto dei
contributi.
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