nuove indicazioni in nota integrativa per i contratti di leasing

BILANCIO
contabilità generale
NUOVE INDICAZIONI IN NOTA
INTEGRATIVA PER I CONTRATTI
DI LEASING
SOMMARIO
• SCHEMA DI SINTESI
• CLASSIFICAZIONE DELLE OPERAZIO•
NI DI LEASING
TRATTAMENTO DEL LEASING FI NANZIARIO SECONDO I PRINCIPI
INTERNAZIONALI
• T R AT TAMENTO
CONTA B I L E DEL
LEASING FINANZIARIO DEL BILAN -
CIO D’ESERCIZIO
• ESEMPIO
Art. 2427 Codice Civile - D. Lgs. 17.01.2003, n. 6 - IAS n. 17 - Delibera C.I.C.R. 4.03.2003
- Istruzioni Banca Italia 25.07.2003 - Documento Oic 28.10.2004, n. 1
La riforma del diritto societario impone la conoscenza del principio contabile internazionale IAS 17, relativo alla contabilizzazione delle operazioni di leasing con il metodo
“finanziario”.
Anche chi deciderà di non seguire le regole internazionali, continuando a rilevare i
contratti di leasing con il consueto “metodo patrimoniale”, dovrà indicare in nota
integrativa (dai bilanci chiusi dopo il 30.09.2004) tutti i dati richiesti dalla contabilizzazione dei contratti di leasing finanziario secondo il metodo IAS.
SCHEMA DI SINTESI
METODI
DI
CONTABILIZZAZIONE
ð
Metodo finanziario
Concedente
Utilizzatore
Non iscrive il bene tra Iscrive il bene tra le
le immobilizzazioni. immobilizzazioni materiali.
Non ammortizza il Ammortizza il bene
bene.
utilizzato.
Iscrive il credito rela- Rileva il debito per la
tivo alla parte del parte del canone che
canone ricevuto, rela- corrisponde al capitativa al capitale.
le.
Iscrive, per competen- Registra tra i costi, per
za, la parte relativa agli competenza, la parte
interessi e agli oneri finanziaria del canone
accessori, tra i ricavi. e gli oneri accessori.
ð
Iscrizione
in bilancio
con il metodo
patrimoniale
ð
Stato
patrimoniale
del concedente
ð
• Sulla base della normativa introdotta a seguito della riforma del diritto
societario, si continuerà a contabilizzare la locazione finanziaria, in
bilancio, come contratto atipico di godimento, in ottemperanza alla
forma contrattuale, applicando il precedente metodo “patrimoniale”.
• Nel contempo, tramite la nota integrativa, il lettore del bilancio sarà
informato degli effetti derivanti dalla (mancata) contabilizzazione secondo il metodo finanziario delle operazioni di leasing.
ð
Nello stato patrimoniale delle società di leasing (soggetto concedente) le
immobilizzazioni concesse in locazione finanziaria dovranno essere distinte dalle immobilizzazioni adibite ad uso proprio.
ð
• In nota integrativa devono essere illustrate le operazioni di locazione
finanziaria che comportano il trasferimento, al locatario, della parte
prevalente dei rischi e dei benefici inerenti ai beni che ne costituiscono
oggetto, sulla base di un apposito prospetto dal quale risulti:
.. il valore attuale delle rate di canone non scadute, determinato
utilizzando tassi di interesse pari all’onere finanziario effettivo inerenti i singoli contratti;
.. l’onere finanziario effettivo attribuibile ad essi e riferibile all’esercizio;
.. l’ammontare complessivo al quale i beni oggetto di locazione sarebbero stati iscritti alla data di chiusura dell’esercizio qualora fossero
stati considerati immobilizzazioni, con separata indicazione di
ammortamenti, rettifiche e riprese di valore che sarebbero stati inerenti all’esercizio.
RIFORMA
DEL DIRITTO
SOCIETARIO
ð
Nota integrativa
dell’utilizzatore
(punto 22)
ð
Metodo patrimoniale
Concedente
Utilizzatore
Contabilizza i beni tra Non iscrive il bene tra
le immobilizazioni ma- le immobilizzazioni.
teriali.
Ammortizza il bene Non ammortizza il
utilizzato.
bene.
Iscrive i canoni rice- Contabilizza i canoni
vuti a conto economi- versati come costi di
co.
esercizio, per competenza.
Iscrizione nei conti
d’ordine dei canoni
residui e del prezzo
di riscatto del bene.
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BILANCIO
contabilità generale
CLASSIFICAZIONE DELLE OPERAZIONI DI LEASING
CLASSIFICAZIONE
GENERALE
• Leasing
finanziario
• Un leasing è classificato come finanziario se trasferisce, sostanzialmente, tutti i rischi e i benefici connessi alla proprietà.
Principio contabile IAS n. 17
• Leasing
operativo
• Un leasing è classificato come operativo se non trasferisce, sostanzialmente, tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà.
CARATTERISTICHE
DEL LEASING
FINANZIARIO
• In altri termini, un leasing può essere classificato come “finanziario” quando:
.. trasferimento
di proprietà
• Il leasing trasferisce la proprietà del bene al locatario al termine del contratto di leasing.
.. opzioni
di acquisto
• Il locatario ha l’opzione di acquisto del bene a un
prezzo che ci si attende sia sufficientemente inferiore al fair value (valore equo) alla data alla quale • La classificaziosarà possibile esercitare l’opzione cosicché, all’inine di un leasing
zio del leasing, è ragionevolmente certo che essa come finanziario
sarà esercitata.
od operativo dipende dalla so• La durata del leasing copre la maggior parte della
stanza dell’opevita economica del bene, anche se la proprietà non
razione, piuttoè trasferita.
sto che dalla for• All’inizio del leasing il valore attuale dei pagamenti ma del contratto.
minimi dovuti per il leasing equivale almeno al fair
value (equo) del bene locato.
.. durata
.. valore attuale
dei pagamenti
.. natura
dei beni
METODI INTERNAZIONALI
DI CONTABILIZZAZIONE
• Metodo
patrimoniale
Per leasing
operativo
• I beni locati sono di natura così particolare che solo
il locatario può utilizzarli senza dover apportare
loro importanti modifiche.
• Regola
• Secondo il metodo contabile “patrimoniale”, i contratti
di locazione sono contabilizzati in base alla forma giuridica negoziale.
• Soggetto
concedente
• I beni oggetto di locazione sono rilevati come attività
patrimoniali da parte del concedente e dallo stesso ammortizzati, mentre i canoni percepiti sono contabilizzati a conto economico.
• Soggetto
• L’utilizzatore contabilizza periodicamente, in funzione
utilizzatore della loro competenza economica, come costi d’esercizio, i canoni contrattualmente dovuti.
• Metodo
finanziario
Per leasing
finanziario
• Regola
• Spesso i contratti di locazione finanziaria non rappresentano un puro e semplice contratto di locazion e , specie nei casi in cui i contratti contengono una
clausola di riscatto che consente all’utilizzatore, al termine del contratto, di acquisire la proprietà del bene
locato ad un prezzo particolarmente vantaggioso. In
pratica, l’utilizzatore ottiene, fin dall’inizio, l’effettiva
disponibilità economica del bene sopportandone tutti i
rischi (es.: deperimento fisico ed economico).
• Soggetto
• Secondo il c.d. metodo “finanziario”, nel bilancio
utilizzatore dell’utilizzatore il bene locato è iscritto fra le proprie
immobilizzazioni ed assoggettato ad ammortamento in
funzione della sua vita utile economica, rilevando ildebito
per la parte relativa al capitale e registrando per competenza la componente finanziaria del canone e gli
oneri accessori.
• Soggetto
concedente
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• Specularmente, il concedente iscrive in bilancio un credito per la parte relativa al capitale, registrando, per
competenza, la parte finanziaria del canone e gli oneri
accessori.
BILANCIO
contabilità generale
TRATTAMENTO DEL LEASING FINANZIARIO SECONDO I PRINCIPI
INTERNAZIONALI
Tavola riepilogativa
Alcune definizioni preliminari tratte dal principio contabile internazionale n. 17
(in G.U.C.E. del 13.10.2003)
Leasing
Il leasing è un contratto per mezzo del quale il locatore trasferisce al locatario, in cambio di un pagamento
o di una serie di pagamenti, il diritto all’utilizzo di un bene per un periodo di tempo stabilito.
Leasing
finanziario
• Il leasing finanziario è un leasing che trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e i benefici derivanti dalla
proprietà del bene.
• Al termine del contratto il diritto di proprietà può essere trasferito oppure no.
Leasing
operativo
Il leasing operativo, invece, non trasferisce, sostanzialmente, tutti i rischi e i benefici derivanti dalla
proprietà.
Durata
del leasing
Pagamenti
minimi
Fair value
Valore
residuo
La durata del leasing è il periodo (non annullabile) per il quale il locatario ha preso in leasing il bene,
insieme a eventuali ulteriori periodi per i quali il locatario ha il diritto di opzione per continuare nel leasing
del bene, con o senza ulteriori pagamenti, e la cui opzione, con ragionevole certezza (all’inizio del
contratto) sarà esercitata dal locatario.
• I pagamenti minimi dovuti per il leasing sono i pagamenti richiesti o che possono essere richiesti al
locatario, nel corso della durata del leasing, esclusi i canoni di locazione sottoposti a condizione, i costi
per servizi e le imposte che devono essere pagati dal locatore ed essere a lui rimborsati.
• Tuttavia, se il locatario ha un’opzione di acquisto del bene a un prezzo che si ritiene sarà, alla data di
esercizio dell’opzione, sufficientemente inferiore al fair value, cosicché all’inizio del leasing è ragionevolmente certo che essa sarà esercitata, i pagamenti minimi dovuti per il leasing comprendono i canoni
minimi pagabili nel corso del leasing e il pagamento richiesto per esercitare l’opzione di acquisto (valore
di riscatto).
Il fair value è il corrispettivo al quale un’attività può essere scambiata, o una passività estinta, in una
libera transazione fra parti consapevoli e indipendenti.
• Il valore residuo garantito è:
.. con riferimento
al locatario
• La porzione del valore residuo garantita dal locatario o da un terzo
collegato al locatario (il valore della garanzia corrisponde all’ammontare
massimo che può, in qualsiasi situazione, divenire pagabile).
.. con riferimento
al locatore
• La parte del valore residuo garantita dal locatario o da una terza parte
non collegata al locatore che sia finanziariamente in grado di estinguere
l’obbligazione.
Garantito
Il valore residuo non garantito è la parte del valore residuo del bene locato la cui realizzaNon
zione, da parte del locatore, non è certa o è garantita unicamente da un terzo collegato con
garantito
il locatore.
Tasso
Il tasso di interesse implicito del leasing è il tasso di attualizzazione che, all’inizio del leasing, fa sì che
di interesse il valore attuale dei pagamenti minimi derivanti dal leasing e del valore residuo non garantito sia uguale
implicito
al fair value del bene locato1 .
Tasso
marginale
di interesse
del prestito
Il tasso marginale di interesse del prestito per il locatario è il tasso di interesse che il locatario dovrebbe
pagare per un leasing analogo o, se questo non è determinabile, il tasso che, all’inizio del leasing, il
locatario dovrebbe pagare per un prestito con una durata e con garanzie simili, necessario per acquistare
il bene.
Nota 1
• Trasparenza delle condizioni contrattuali delle operazioni e dei servizi bancari finanziari: gli obblighi in
materia di pubblicità devono essere osservati anche in relazione alle operazioni di leasing finanziario.
• Le condizioni economiche dovranno essere espresse non più soltanto in relazione al canone, ma anche in termini
di tasso.
• Pertanto, dall’1.10.2003, per le operazioni di leasing finanziario, è indicato, fra l’altro, il tasso interno di attualizzazione per il quale si verifica l’uguaglianza fra costo di acquisto del bene locato (al netto di imposte) e valore
attuale dei canoni e del prezzo dell’opzione di acquisto finale (al netto di imposte) contrattualmente previsti.
• Per i canoni comprensivi dei corrispettivi per servizi accessori, di natura non finanziaria o assicurativa, dovrà essere considerata solo la parte di canone riferita alla restituzione del capitale investito per l’acquisto del bene e
dei relativi interessi.
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BILANCIO
contabilità generale
- Bilancio del locatario (utilizzatore) ISCRIZIONE IN STATO
PATRIMONIALE
• Attività
e passività
• I locatari devono rilevare le operazioni di leasing finanziario
come attività e passività nei loro stati patrimoniali a valori
(all’inizio del leasing) uguali al fair value del bene locato o, se
minore, al valore attuale dei pagamenti minimi dovuti per il
leasing.
• All’inizio del leasing, l’attività e la passività per i futuri pagamenti devono essere rilevate nello stato patrimoniale allo stesso ammontare.
Costi
iniziali
• Valore attuale
dei pagamenti
minimi
• In relazione a specifiche operazioni di leasing, sono
spesso sostenuti costi diretti iniziali, come i costi di
negoziazione e di stipulazione del contratto di leasing.
• I costi identificati come direttamente attribuibili alle
attività svolte dal locatario per un leasing finanziario
sono capitalizzati come parte del valore dell’attività.
• Nel determinare il valore attuale dei pagamenti minimi dovuti
per il leasing, il tasso di attualizzazione da utilizzare è il tasso
di interesse implicito del leasing, se è possibile determinarlo;
se non è possibile, deve essere utilizzato il tasso marginale di
interesse del prestito per il locatario.
• Le operazioni e gli altri fatti devono essere contabilizzati ed esposti tenendo conto della loro natura sostanziale e finanziaria e non semplicemente
Prevalenza della loro forma giuridica.
della
• Mentre la forma giuridica di un contratto di leasing stabilisce che il locatario
“sostanza” non acquisisce la proprietà del bene locato, nel caso di leasing finanziario
sulla
la realtà sostanziale e finanziaria è tale che il locatario acquisisce i benefici
“forma”
economici derivanti dall’uso del bene locato per la maggior parte della sua
vita economica, in cambio dell’impegno a pagare un corrispettivo che “approssima” il fair value del bene e i relativi costi finanziari.
Principio contabile
internazionale n. 17
CANONI DI LEASING
• Oneri
finanziari
e riduzione
di passività
• I canoni di leasing pagati devono essere ripartiti tra:
.. costi finanziari;
.. riduzione delle passività residue.
• I costi finanziari devono essere ripartiti tra gli esercizi nel corso del leasing, in modo da ottenere un tasso d’interesse costante sulla passività residua per ciascun esercizio.
• Forme
• Nella pratica, al fine di ripartire il costo finanziario sulla durata
di
del leasing, per semplificare il calcolo, si possono utilizzare
approssimazione alcune forme di approssimazione.
AMMORTAMENTO
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• Criterio
di
ammortamento
• Un leasing finanziario comporta una quota di ammortamento
delle attività ammortizzabili e oneri finanziari per ciascun esercizio.
• Il valore ammortizzabile di un bene in locazione deve essere
imputato a ciascun esercizio durante il periodo amministrativo
nel quale ci si attende di utilizzarlo, con un criterio sistematico
coerente con il criterio di ammortamento che il locatario impiega
per i beni di proprietà.
• Periodo
di
ammortamento
• Se esiste una ragionevole certezza che il locatario acquisirà la
proprietà al termine del leasing, il periodo atteso di utilizzo
coincide con la vita utile del bene.
• In caso contrario, il bene deve essere ammortizzato nel tempo
più breve fra la durata del leasing e la sua vita utile.
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BILANCIO
contabilità generale
- Bilancio del locatore (società di leasing) -
ISCRIZIONE DEL CREDITO
IN STATO PATRIMONIALE
• I locatori devono rilevare nel loro stato patrimoniale i beni posseduti, oggetto di
operazioni di leasing finanziario, ed esporli come credito a un valore uguale all’investimento netto nel leasing.
PROVENTI
FINANZIARI
• Rimborso
del capitale
e proventi
finanziari
• In un leasing finanziario tutti i rischi e i benefici derivanti dalla
proprietà sono, sostanzialmente, trasferiti al locatario.
• Di conseguenza, i canoni derivanti dal leasing devono essere
trattati dal locatore come rimborso del capitale e come provento
finanziario, atti, rispettivamente, a rimborsare e remunerare il
locatore per il suo investimento e per i servizi prestati.
• Tasso
di rendimento
• Con riferimento al leasing finanziario, la rilevazione dei proventi
finanziari deve essere basata su modalità che riflettano un tasso di rendimento periodico costante sull’investimento netto residuo del locatore.
• Criterio
di ripartizione
• Il locatore deve tendere a ripartire i proventi finanziari sulla
durata del leasing con un criterio sistematico e razionale.
• Questa ripartizione dei proventi si deve basare su modalità che
riflettano un rendimento periodico costante sull’investimento
netto residuo del locatore.
• I canoni di operazioni di leasing relativi al periodo amministrativo, esclusi i costi per servizi, devono essere ricondotti all’investimento lordo del leasing per ridurre sia l’importo capitale, sia
l’utile finanziario non realizzato.
• Costi iniziali
• Nella negoziazione e nella finalizzazione di un leasing, il locatore
spesso sostiene costi diretti iniziali, quali commissioni e compensi legali.
• Per le operazioni di leasing finanziario, questi costi diretti iniziali
sono sostenuti per produrre proventi finanziari e devono essere
imputati immediatamente al conto economico, oppure ripartiti a
rettifica di questi proventi nel corso del leasing.
Tale rettifica può essere ottenuta imputando il costo quando
esso è sostenuto e rilevando come provento, nello stesso esercizio, per un corrispondente importo, l’utile finanziario non realizzato.
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BILANCIO
contabilità generale
TRATTAMENTO CONTABILE DEL LEASING FINANZIARIO NEL BILANCIO D’ESERCIZIO
INDICAZIONE
IN BILANCIO
• Oggetto
• Contratti di leasing finanziario che comportano il trasferimento al locatario della parte prevalente dei rischi e dei benefici inerenti ai beni che
ne costituiscono oggetto.
• Metodo
patrimoniale
• Per i locatari, il legislatore ha confermato la rappresentazione di tali
operazioni secondo il metodo patrimoniale, in linea con l’attuale prassi,
ed ha ritenuto opportuno integrare l’informativa complementare da
fornire nella nota integrativa, aggiungendo all’art. 2427 Codice Civile il
n. 22, relativo alla rappresentazione dei contratti di leasing secondo il
metodo finanziario.
• Nota
integrativa
• Si ritiene ragionevole rispettare, quale condizione preliminare per l’applicazione dell’obbligo informativo riportato nel nuovo n. 22 dell’art.
2427 Codice Civile, la formale presenza nel contratto di leasing dell’opzione finale di acquisto.
Tuttavia, l’informativa richiesta al n. 22 dell’art. 2427 Codice Civile
deve essere fornita anche qualora le condizioni che contraddistinguono
l’operazione, indipendentemente dalla presenza dell’opzione di riscatto, determinino, nella sostanza, il trasferimento al locatario della parte
prevalente dei rischi e dei benefici inerenti ai beni.
• Valore
attuale
delle rate
di canone
non scadute
• Il valore attuale delle rate di canone non scadute deve essere determinato
utilizzando il saggio di interesse “effettivo”.
Nei contratti di locazione finanziaria, ancorché il saggio di interesse
applicato possa essere esplicitamente indicato (e normalmente così
avviene), non necessariamente tale valore rappresenta il tasso d’interesse effettivo che, invece, è calcolato in funzione dei complessivi oneri
finanziari, che gravano sulla locazione, e della durata del contratto in
base ai diversi periodi di tempo intercorrenti dalla data di entrata in
vigore del contratto fino a ciascuna scadenza periodica.
Documento Oic n. 1
ELEMENTI DA FORNIRE
IN NOTA INTEGRATIVA
Debito
implicito
verso
il locatore
• Oneri
finanziari
di competenza
dell’esercizio
• Valore
del bene
locato
Il debito che sarebbe stato iscritto tra le passività,
originariamente pari al valore del bene, deve essere progressivamente ridotto in base al piano di rimborso delle
quote di capitale incluse nei canoni contrattuali.
• Onere finanziario di competenza dell’esercizio, ottenuto attraverso la
scomposizione dei canoni di locazione tra interessi passivi e quota
capitale, in base al tasso di interesse implicito nei contratti.
• Deve essere indicato l’ammontare complessivo al quale i beni oggetto
di locazione sarebbero stati iscritti alla data di chiusura dell’esercizio
qualora fossero stati considerati immobilizzazioni.
• Tale valore corrisponde al minore tra il teorico prezzo del bene per
il suo acquisto in contanti e il valore attuale dei canoni di locazione
comprensivo del valore attuale del prezzo di riscatto pattuito.
• Il valore del bene locato è esposto al netto degli ammortamenti che
sarebbero stati stanziati applicando aliquote di ammortamento rappresentative della stimata vita utile del bene e di eventuali rettifiche
e riprese di valore.
• Quote
ammortamento • Relative ai beni in locazione, di competenza dell’esercizio.
teoriche
• Effetti teorici
• Sebbene la norma non lo richieda espressamente, apsul patrimonio
pare tuttavia opportuno che nel bilancio del locatario
netto e conto
siano fornite in nota integrativa, se d’importo apprez- Evidenziando
i relativi
economico
zabile, informazioni circa gli effetti che si sarebbero
prodotti sul patrimonio netto e sul conto economico effetti fiscali.
rilevando le operazioni di locazione finanziaria con il
metodo finanziario.
Documento Oic n. 1
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BILANCIO
contabilità generale
ESEMPIO
DATI ESEMPIO RELATIVO
AD UN AUTOCARRO
Tavola n. 1
Rata
1
• Valore iniziale del bene
€ 17.301,28 Costo storico teorico
• Maxicanone
€
• Durata del contratto
48 mesi dall’1.11.“n”.
• Prezzo di riscatto
€
• Canone contrattuale mensile
€
1.730,13
3.460,26
320,20 (IVA esclusa) per 47 rate mensili
Ipotesi di sviluppo del piano finanziario di leasing
Debito residuo
15.571,15
Quota capitale
222,27
Quota interessi
97,93
Canone contrattuale Debito residuo Scadenze
320,20
15.348,88
31.12.n
2
15.348,88
223,67
96,53
320,20
15.125,21
3
15.125,21
225,08
95,12
320,20
14.900,13
4
14.900,13
226,49
93,71
320,20
14.673,64
5
14.673,64
227,92
92,28
320,20
14.445,72
6
7
14.445,72
14.216,37
229,35
230,79
90,85
89,41
320,20
320,20
14.216,37
13.985,58
8
13.985,58
232,24
87,96
320,20
13.753,34
9
13.753,34
233,70
86,50
320,20
13.519,63
10
13.519,63
235,17
85,03
320,20
13.284,46
11
12
13.284,46
13.047,81
236,65
238,14
83,55
82,06
320,20
320,20
13.047,81
12.809,66
13
12.809,66
239,64
80,56
320,20
12.570,02
14
12.570,02
241,15
79,05
320,20
12.328,88
15
12.328,88
242,66
77,54
320,20
12.086,22
16
12.086,22
244,19
76,01
320,20
11.842,03
17
11.842,03
245,72
74,48
320,20
11.596,30
18
11.596,30
247,27
72,93
320,20
11.349,03
19
11.349,03
248,83
71,38
320,20
11.100,21
20
11.100,21
250,39
69,81
320,20
10.849,81
21
10.849,81
251,97
68,24
320,20
10.597,85
22
10.597,85
253,55
66,65
320,20
10.344,30
23
10.344,30
255,14
65,06
320,20
10.089,16
24
10.089,16
256,75
63,45
320,20
9.832,41
25
9.832,41
258,36
61,84
320,20
9.574,04
26
9.574,04
259,99
60,21
320,20
9.314,05
27
9.314,05
261,62
58,58
320,20
9.052,43
28
9.052,43
263,27
56,93
320,20
8.789,16
29
30
8.789,16
8.524,24
264,92
266,59
55,28
53,61
320,20
320,20
8.524,24
8.257,64
31
8.257,64
268,27
51,93
320,20
7.989,38
32
7.989,38
269,95
50,25
320,20
7.719,42
33
7.719,42
271,65
48,55
320,20
7.447,77
34
7.447,77
273,36
46,84
320,20
7.174,41
35
7.174,41
275,08
45,12
320,20
6.899,33
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N . 4 / 2 0 0 5
31.12.n+1
31.12.n+2
-
3 4 6 7
7
BILANCIO
contabilità generale
Segue tavola n. 1
Rata
36
Sviluppo del piano finanziario di leasing
Debito residuo
6.899,33
Quota capitale
276,81
Canone contrattuale Debito residuo Scadenza
320,20
6.622,52
37
6.622,52
278,55
41,65
320,20
6.343,97
38
39
6.343,97
6.063,66
280,30
282,07
39,90
38,14
320,20
320,20
6.063,66
5.781,60
40
5.781,60
283,84
36,36
320,20
5.497,76
41
5.497,76
285,63
34,58
320,20
5.212,13
42
5.212,13
287,42
32,78
320,20
4.924,71
43
4.924,71
269,23
30,97
320,20
4.635,48
44
4.635,48
291,05
29,15
320,20
4.344,43
45
4.344,43
292,88
27,32
320,20
4.051,55
46
47
4.051,55
3.756,83
294,72
296,57
25,48
23,63
320,20
320,20
3.756,83
3.460,26
Nota
bene
31.12.n+3
31.10.n+4
Nello scorporo della componente finanziaria, i principi contabili internazionali tendono a ripartire i costi finanziari lungo la durata del contratto, in modo da ottenere un tasso d’interesse costante sulla passività residua.
RIEPILOGO DATI
FINANZIARI
DEL LEASING
Descrizione
Valore del bene
Anticipo
N° canoni
Periodicità
Tasso quotazione
Riscatto
Esempio n. 1
Data stipula Durata
del contratto mesi
Autocarro
1.11.“n”
48
Esempio n. 2
Valore
17.301,28
1.730,13
47
10,00
Mensile
7,547%
3.460,26
20,00
Costo
storico
teorico
17.301,28
F.do amm.to Amm.to
Valore
teorico
teorico
al 31.12.“n” esercizio netto
576,70
576,70
16.724,58
Debito
implicito
al 31.12.“n”
Oneri
finanziari
esercizio
15.348,881
97,932
Ipotesi di prospetto di raccolta dati per nota integrativa (esercizio “n+1”)
Descrizione
del bene
Data stipula Durata
del contratto mesi
Autocarro
1.11.“n”
48
1
Costo
storico
teorico
17.301,28
F.do amm.to Amm.to
Valore
teorico
teorico al
netto
31.12.“n+1” esercizio
4.036,95
3.460,25
13.264,33
Debito
Oneri
implicito al
finanziari
31.12.“n+1” esercizio
12.570,021
1.063,56 2
Desumibile dal piano finanziario di leasing (colonna “debito residuo”).
Si ottengono dal piano finanziario di leasing, attraverso la sommatoria della colonna “quota interessi”,
relativamente alle rate scadute nell’esercizio.
2
Note
R
Valore in %
Ipotesi di prospetto di raccolta dati per nota integrativa (esercizio “n”)
Descrizione
del bene
8
Quota interessi
43,39
A
T
I
O
N . 4 / 2 0 0 5
-
3 4 6 7
BILANCIO
contabilità generale
Esempio n. 1
Impresa
Beni con IVA detraibile e con costi deducibili per intero
Rossi S.p.A.
Bene strumentale
Tipologia:
Bilancio al
Autocarro
Coefficiente
ord. ammortamento
Anni
ammortamento
20%
5
Durata minima
contratto (anni)
50
x
2,5
=
100
Data consegna del bene
A
Data prevista per riscatto
01.11."n"
ò
31.10."n+4"
ò
4
Durata del contratto (anni)
Nota
bene
31.12."n"
B
Il valore B non deve mai essere inferiore al valore A
Costo complessivo del contratto
Maxicanone ...................................................................................
N. 47 rate mensili da € 320,20
(dall’1.12."n" al 31.10."n+4 ") .......................................................
Totale C
€
..............................
1.730,13 +
€
..............................
15.049,40 +
€
..........................
16.779,53 =
€
..........................
13.841,02
N.B.: non si considera nel calcolo il prezzo di riscatto.
Costo sostenuto dal concedente, desumibile dal contratto al netto del
prezzo di riscatto e dell’IVA (17.301,28 - 3.460,26)
Ripartizione costi secondo il criterio della competenza e deducibilità ai fini Irap
Costo complessivo
contratto (Totale C)
x
Numero giorni durata
contratto
Costo sostenuto
dal concedente - riscatto
x
Numero giorni durata
contratto
Importi di
Esercizio competenza (A)
“n”
“n+1”
“n+2”
“n+3”
“n+4”
Totale
€
€
€
€
€
€
700,58
4.192,01
4.192,01
4.192,01
3.502,92
Giorni
di competenza
dell'esercizio
=
Giorni
di competenza
dell'esercizio
=
€ 16.779,53
2.050,33
5.192,15
4.842,54
4.492,93
3.502,92
61 = €
700,58
Canoni di competenza anno “n”
€ 13.841,02
x
1.461
61 = €
577,89
Quota ded. ai fini Irap per l’anno “n”
Importi contabilizzati Risconti attivi
€
€
€
€
€
x
1.461
€
€
€
€
€
1.349,75
1.000,14
650,53
300,92
...................
Importi deducibili ai
Variazioni Irap (A-B)
fini Irap (B)
€
€
€
€
€
577,89
3.457,89
3.457,89
3.457,89
2.889,46
€
€
€
€
€
€
13.841,02
€
(-)
(-)
(-)
(-)
(-)
122,69
734,12
734,12
734,12
613,45
2.938,50
16.779,53
R
A
T
I
O
N . 4 / 2 0 0 5
-
3 4 6 7
9
BILANCIO
contabilità generale
Esempio n. 2
Informazioni in nota integrativa del locatario (anno “n”)
Beni in leasing finanziario alla fine dell’esercizio precedente,
al netto degli ammortamenti complessivi, pari a € ......... alla
fine dell’esercizio precedente
€
Beni acquisiti in leasing finanziario nel corso dell’esercizio
Contratti in corso Beni in leasing finanziario riscattati nel corso dell’esercizio
Quote di ammortamento di competenza dell’esercizio
Rettifiche o riprese di valore su beni in leasing finanziario
Totale beni in leasing finanziario al termine dell’esercizio,
al netto degli ammortamenti complessivi pari a € ...….. (a)
ATTIVITÀ
€
€
€
€
€
0
17.301,28
+
576,70 +/-
16.724,58
Maggior valore complessivo dei beni riscattati, determinato
secondo la metodologia finanziaria, rispetto al loro valore
netto contabile alla fine dell’esercizio ............................. (b) €
Debiti impliciti per operazioni di leasing finanziario, alla fine
dell’esercizio precedente
€
• Scadenti nell’esercizio successivo: .................................. €
Beni riscattati
+
=
=
+
€
€
€
15.571,15
+
€
222,27
-
€
€
15.348,88
2.778,84
=
• Scadenti da 1 a 5 anni: ...................................................... €
• Scadenti oltre 5 anni: ......................................................... €
12.570,04
Effetto complessivo lordo alla fine dell’esercizio (d) (maggiore attivo) (a+b-c) €
Effetti
Effetto fiscale (e)
€
nello Stato
Patrimoniale Effetto sul patrimonio netto alla fine dell’esercizio delle rilevazioni
(d-e) €
delle operazioni di leasing con il metodo finanziario (f)
1.375,70
8,61
€
€
€
700,58
97,93
576,70
• Scadenti da 1 a 5 anni: ......................................................
• Scadenti oltre 5 anni: .........................................................
Debiti impliciti sorti nell’esercizio
Rimborso delle quote capitale e riscatti nel corso dell’esercizio
Debiti impliciti per operazioni di leasing finanziario al termine dell’esercizio ............................................................ (c)
• Scadenti nell’esercizio successivo: ...................................
PASSIVITÀ Debiti impliciti
Storno di canoni su operazioni di leasing finanziario
Rilevazione degli oneri finanziari su operazioni di leasing finanziario
Su contratti in essere
Su beni riscattati
Rettifiche o riprese di valore su beni in leasing finanziario
Quote di ammortamento
Effetti
sul conto
economico
Effetti sul risultato prima delle imposte (minori costi)
Rilevazione dell’effetto
fiscale
€
€
€
€
Ires (700,58 - 97,93 - 576,70) x 33% (maggiore Ires)
Irap (577,89 - 576,70) x 4,25 (maggiore Irap)
€
Effetto sul risultato d’esercizio delle rilevazioni delle operazioni di leasing con
il metodo finanziario
€
10
R
A
T
I
O
N . 4 / 2 0 0 5
-
3 4 6 7
1.367,09
25,95
8,56
+
+
+/=
-
0,05
17,34
=
BILANCIO
Scritture contabili
contabilità generale
Scritture contabili “teoriche” del locatario (utilizzatore)
A • Stipulazione del contratto
7.11.n
P B II 4
PD7
AUTOCARRI IN LEASING
a
DEBITI VERSO SOCIETÀ
DI LEASING
17.301,28
Iscrizione in bilancio dei canoni, oneri accessori, e del prezzo di riscatto,
depurati degli oneri finanziari.
B • Pagamento maxicanone.
30.11.n
P C IV 1
PD7
P CII4bis
DIVERSI
DEBITI VERSO SOCIETÀ
DI LEASING
IVA C/ACQUISTI
a
BANCA C/C
2.076,16
1.730,13
346,03
Pagamento maxicanone e oneri accessori.
C • Liquidazione periodica dei canoni di leasing
31.12.n
P C IV 1
PD7
EC 17
P CII4bis
DIVERSI
DEBITI VERSO SOCIETÀ
DI LEASING
INTERESSI PASSIVI
SU LEASING
IVA C/ACQUISTI
a
BANCA C/C
384,24
222,27
97,93
64,04
Pagamento 1ª rata canone di leasing.
31.01.n+1
P C IV 1
PD7
EC 17
P CII4bis
DIVERSI
DEBITI VERSO SOCIETÀ
DI LEASING
INTERESSI PASSIVI
SU LEASING
IVA C/ACQUISTI
a
BANCA C/C
384,24
223,67
96,53
64,04
Pagamento 2ª rata canone di leasing.
D • Ammortamento del bene strumentale
31.12.n
E B 10 b P B II 4
AMMORTAMENTO
AUTOCARRI IN LEASING
a
FONDO AMMORTAMENTO
AUTOCARRI IN LEASING
576,70
Quota annuale di ammortamento (2/12 al 20% su € 17.301,28).
E • Pagamento ultima rata e riscatto del bene in leasing
31.10.n+4
P C IV 1
PD7
PD7
EC 17
P CII4bis
DIVERSI
DEBITI VERSO SOCIETÀ
DI LEASING
DEBITI VERSO SOCIETÀ
DI LEASING
INTERESSI PASSIVI
SU LEASING
IVA C/ACQUISTI
a
BANCA C/C
4.536,55
296,57
3.460,26
23,63
756,09
Pagamento ultima rata e riscatto.
Nota
bene
• La Cassazione, Sezione Tributaria, con sentenza 8.11.2002/26.05.2003, n. 8292, ha affermato che l’iscrizione in bilancio
del leasing con il metodo finanziario deve ritenersi legittima dal punto di vista civilistico; rimane comunque ferma
l’indeducibilità fiscale delle quote di ammortamento, poiché il bene non è giuridicamente di proprietà dell’utilizzatore.
• Ne deriva che, per ottenere la deducibilità fiscale dei canoni, le imprese continueranno ad utilizzare il metodo
patrimoniale.
R
A
T
I
O
N . 4 / 2 0 0 5
-
3 4 6 7
11
Rati3467

Aggiornamenti successivi
alla pubblicazione

 NUOVE INDICAZIONI IN NOTA INTEGRATIVA PER I CONTRATTI DI LEASING
(COMPLETO)
L’argomento trattato nell’articolo, successivamente alla data di pubblicazione dello stesso, è stato
interessato dai seguenti provvedimenti:
DEDUCIBILITÀ DEI CANONI LEASING
D.L. 16/2012
Italia Oggi
23.4.12 p. 4
Imposte e tasse
Un emendamento al D.L. 16/2012, in corso di conversione in legge, prevede l’eliminazione del
requisito della durata minima fiscale del contratto di leasing ai fini della deducibilità dei canoni,
pur mantenendo il beneficio della deducibilità accelerata per i beni finanziati in leasing.
Pagina I
Centro Studi Castelli
RIPRODUZIONE VIETATA
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