Rogiti immobiliari e spese mediazione

NUOVI OBBLIGHI PER ROGITI IMMOBILIARI E MEDIATORI
di Gavelli Giorgio
in Corriere tributario n. 11 /2007, pag. 850
La legge Finanziaria 2007 ritorna sulle indicazioni che le parti devono fornire negli atti di cessione di beni
immobili, aggiungendo alcune specifiche con particolare riferimento all'eventuale soggetto che ha svolto attività di
mediazione. A latere, gli agenti di affari in mediazione sono inseriti nel novero degli obbligati alla registrazione dei
contratti preliminari stipulati per effetto della loro attività, adempimento che li colloca tra i soggetti solidalmente
obbligati al versamento dell'imposta di registro. Si "incrociano" l'esigenza di costringere le parti a dichiarare il
reale corrispettivo della transazione con quella di far emergere i compensi versati all'intermediario.
La stesura dei rogiti immobiliari e i comportamenti degli agenti operanti nel settore non saranno più gli stessi dopo
l'azione congiunta delle previsioni del D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4
agosto 2006, n. 248 (noto come provvedimento "Visco-Bersani") e della legge Finanziaria 2007 [1]. Una serie di
novità hanno infatti interessato il settore, già "nell'occhio del ciclone" per i cambiamenti operati al regime
IVA/registro e alle nuove disposizioni in tema di accertamento, commentate dall'Agenzia delle entrate con
circolare 6 febbraio 2007, n. 6/E [2].
Contenuto dei rogiti
Il comma 22 dell'art. 35 del D.L. n. 223/2006 ha introdotto un nuovo adempimento a carico delle parti che
pongono in essere cessioni di beni immobili, con una terminologia da intendersi - presumibilmente - in senso
assai ampio, non solo con riferimento alla tipologia di operazioni coinvolte (es. divisione con conguaglio) ma
anche con riguardo all'oggetto del trasferimento (es. terreni, diritti immobiliari). Viene previsto che, all'atto della
cessione dell'immobile [3], le parti (entrambe) abbiano l'obbligo di rendere una dichiarazione sostitutiva di atto di
notorietà [4] che indichi:
- le modalità di pagamento (con indicazione analitica);
- l'eventuale ricorso ad attività di mediazione;
- le eventuali spese per le suddette attività di mediazione, con le modalità di pagamento e l'indicazione della
partita IVA o del codice fiscale dell'agente immobiliare.
Circa le modalità di pagamento, esse riguardano evidentemente non solo i versamenti a saldo, ma anche quelli
effettuati a titolo di acconto o di caparra confirmatoria [5], come del resto confermato dalla recente circolare n. 6/E
del 2007. Nessun obbligo, invece, sembra riguardare i pagamenti successivi al rogito, anche perché la
disposizione, a ben vedere, non si applica ai contratti preliminari.
Se tale dichiarazione viene omessa o resa in modo mendace o incompleto i beni trasferiti vengono assoggettati
ad accertamento di valore ai sensi dell'art. 52 del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 [6], oltre all'applicazione di una
sanzione amministrativa da 500 a 10.000 euro. A ciò poi, pur nel silenzio del legislatore tributario e dell'interprete
ministeriale [7], si aggiunge la sanzione penale legata alla dichiarazione falsa o mendace in atto pubblico [8].
Quindi, l'aspetto sanzionatorio va valutato sotto tre diversi profili:
- quello penale, legato al mendacio in atto pubblico;
- quello amministrativo, che ha come conseguenza una pena pecuniaria;
I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUM
1/6
- quello tributario, che elimina gli ostacoli eventualmente posti all'accertamento di maggior valore da parte
dell'Agenzia per effetto di altre disposizioni.
Su quest'ultimo aspetto, occorre ricordare che con il comma 309 dell'art. 1 della Finanziaria 2007 viene stabilito
che la possibilità di stipulare la compravendita di immobili ad uso abitativo e relative pertinenze al valore normale
- ma richiedendo al notaio l'applicazione delle imposte di registro e ipo-catastali sul valore risultante
dall'applicazione dei moltiplicatori catastali - viene estesa a tutte le cessioni in cui l'acquirente è persona fisica che
non agisce nell'esercizio di impresa, arte o professione. Il venditore, quindi, può essere soggetto IVA, anche in
forma societaria, sempre che - naturalmente - la cessione non sia imponibile IVA, nel qual caso torna applicabile
tale tributo [9].
La "tranquillità" offerta dal comma 497 dell'art. 1 della Finanziaria 2006 - come oggi ampliata - viene meno
qualora le parti abbiano reso dichiarazioni false all'atto del rogito sugli elementi sopra ricordati, per cui si "apre la
porta" all'accertamento sul valore normale [10].
La disposizione in esame (art. 35, comma 22, del D.L. n. 223/2006) è stata riscritta dal comma 48 dell'art. 1 della
legge Finanziaria 2007, ampliando il contenuto della dichiarazione che deve essere resa dalle parti nell'atto. Ora
è previsto che all'atto della cessione dell'immobile, anche se assoggettata ad IVA, le parti hanno l'obbligo di
rendere apposita dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà recante, oltre all'indicazione analitica delle modalità
di pagamento del corrispettivo [11], anche le seguenti informazioni:
a) se ci si è avvalsi di un mediatore;
b) nell'ipotesi affermativa, i dati identificativi del titolare, se persona fisica, o la denominazione, la ragione sociale
ed i dati identificativi del legale rappresentante, se soggetto diverso da persona fisica, ovvero del mediatore non
legale rappresentante che ha operato per la stessa società;
c) il codice fiscale o la partita IVA;
d) il numero di iscrizione al ruolo degli agenti di affari in mediazione e della camera di commercio, industria,
artigianato e agricoltura di riferimento per il titolare ovvero per il legale rappresentante o mediatore che ha
operato per la stessa società;
e) l'ammontare della spesa sostenuta per tale attività e le analitiche modalità di pagamento della stessa.
Occorre ricordare che, a seguito della Finanziaria 2007, in caso di assenza dell'iscrizione al ruolo di agenti di
affari in mediazione ai sensi della legge 3 febbraio 1989, n. 39, e successive modificazioni, il notaio è obbligato ad
effettuare specifica segnalazione all'Agenzia delle entrate di competenza, che provvederà alle opportune verifiche
sul soggetto. Va anche messo in evidenza come l'art. 1, comma 47, della legge n. 296/2006 incrementa
notevolmente la sanzione per esercizio abusivo dell'attività di mediazione (art. 8, comma 1, della legge n.
39/1989), portandola ad un importo compreso tra i 7.500 e i 15.000 euro [12].
E' stato osservato [13] che la legge si riferisce solo al mediatore immobiliare e non al mediatore creditizio, il quale
interviene nei rapporti tra mutuatario e istituto di credito.
Problema della decorrenza
Sul punto specifico, l'introduzione della nuova disciplina aveva suscitato qualche perplessità. La circolare 4
agosto 2006, n. 28/E [14] aveva laconicamente affermato che "per quanto concerne, infine, la decorrenza delle
disposizioni richiamate di cui ai commi 21 e 22, si precisa che le stesse - come disposto dal comma 23 dell'art. 35
- trovano applicazione per gli atti pubblici formati e le scritture private autenticate a decorrere dal secondo giorno
successivo alla pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale" del D.L. n. 223/2006 cioè dal 6 luglio 2006. Il dubbio,
tuttavia, riguardava la possibilità di indicare solo i pagamenti intervenuti dopo tale data, ovvero anche tutti gli
acconti precedentemente versati. Contro quest'ultima interpretazione si poteva obiettare che le parti avrebbero
dovuto ricostruire operazioni talvolta anche distanti nel tempo, con difficoltà a reperire i dati richiesti [15]. Il
I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUM
2/6
problema è stato risolto dal comma 49 dell'art. 1 della Finanziaria 2007, laddove viene previsto che "le
disposizioni di cui al comma 22 dell'articolo 35 del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, (. nel testo vigente prima
della data di entrata in vigore della presente legge, trovano applicazione con riferimento ai pagamenti effettuati a
decorrere dal 4 luglio 2006" [16]. Per quelli anteriori, pertanto, nessun obbligo specifico è richiesto.
Obbligo di registrazione dei contratti preliminari
Il comma 46 dell'art. 1 della Finanziaria 2007 introduce anche gli artt. 10, comma 1, lett. d-bis), e 57, comma 1bis), al D.P.R. n. 131/1986. Tra i soggetti obbligati a richiedere la registrazione (nonché solidalmente obbligati per
il pagamento della relativa imposta) vengono inseriti gli agenti di affari in mediazione iscritti nell'apposito ruolo per
le scritture private non autenticate stipulate a seguito della loro attività. L'imposta da versare in sede di
registrazione del contratto preliminare è pari al:
- 3% sul valore dell'acconto eventualmente versato (a meno che si tratti di acconto soggetto ad IVA);
- 0,5% sul valore della caparra confirmatoria, ove prevista.
Quanto pagato in sede di registrazione del preliminare viene poi "recuperato" in sede di rogito (nella cui
tassazione si sottrae quanto pagato per il preliminare), a meno che si tratti di un rogito soggetto ad IVA. In
quest'ultimo caso, infatti, la tassazione scontata in sede di registrazione del preliminare non è recuperabile [17].
L'espressione utilizzata dal legislatore "scritture private (di natura negoziale" non è tra le più limpide, ma si ritiene
che individui non solo il "classico" contratto preliminare (o, più volgarmente, "compromesso"), ma anche la
proposta cui fa seguito una formale accettazione della controparte, dato che anche in questo caso si raggiunge
un accordo negoziale, caratteristica che invece difetta alla mera proposta unilaterale [18]. E' stato correttamente
osservato [19] che vi rientrano anche i preliminari riguardanti l'affitto e la locazione di beni immobili.
Circa la decorrenza, gli agenti non dovrebbero preoccuparsi per i contratti preliminari stipulati (pur con il loro
intervento) nel periodo sino al 31 dicembre 2006 compreso, dato che la norma "scatta" per gli "affari" portati a
termine nel 2007. Anteriormente, l'obbligo della registrazione spetta unicamente alle parti contraenti, su cui grava
anche la relativa responsabilità solidale per la mancata registrazione.
Maggiori poteri per gli uffici
Occorre ricordare che il comma 24 dell'art. 35 del D.L. n. 223/2006 ha inserito nel D.P.R. n. 131/1986 l'art. 53-bis
recante "Attribuzioni e poteri degli uffici". Per effetto di tale disposizione vengono estesi - ai fini dell'esercizio dei
poteri di controllo nell'ambito dell'imposta di registro e delle imposte ipotecaria e catastale - le attribuzioni e poteri
degli uffici disciplinati dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 con riferimento all'accertamento delle imposte sui
redditi.
In particolare, si evidenziano i poteri di cui agli artt. 32 e 33 del citato D.P.R. n. 600/1973, distintamente passati in
rassegna dalla circolare n. 6/E del 2007 (dedicata all'accertamento in tema di imposte di registro e ipo-catastali)
come segue [20]:
- accessi, ispezioni e verifiche;
- inviti, richieste e questionari;
- indagini finanziarie.
Circa il primo punto, la circolare è quanto mai "eloquente" laddove chiarisce che l'innovazione in esame consente
ai funzionari dell'amministrazione finanziaria, muniti di apposita autorizzazione, di eseguire accessi, ispezioni e
verifiche presso i luoghi ove viene esercitata un'attività commerciale, agricola, artistica o professionale, quando
l'attività stessa abbia riflessi sull'imposta di registro. Tali poteri istruttori saranno pertanto finalizzati, oltre che
all'accertamento di valore per le cessioni di aziende, anche:
- al controllo relativo alla sussistenza dei requisiti per la fruizione di agevolazioni fiscali;
I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUM
3/6
- al controllo concernente gli obblighi formali e sostanziali previsti in materia di imposta di registro.
L'esempio che viene riportato in circolare è quanto mai pertinente all'oggetto del presente approfondimento. Così
si esprime l'Agenzia: "ad esempio, si potrà accedere nei locali nei quali si esercita attività di intermediazione
immobiliare, per acquisire dati e notizie riguardanti le mediazioni svolte, raffrontandole con le dichiarazioni
sostitutive rese in atto dalle parti contraenti. Tale attività consentirà di rilevare l'eventuale omessa registrazione
delle scritture private non autenticate di natura negoziale stipulate a seguito della conclusione di affari di
intermediazione immobiliare, obbligo posto a carico degli stessi agenti dal comma 46, articolo unico, della legge
Finanziaria per il 2007. In particolare potrà essere accertata la mancata registrazione e l'ammontare effettivo del
corrispettivo e del canone pattuito, in riferimento a contratti preliminari di compravendite immobiliari e a contratti di
locazione di fabbricati. Si ricorda che la stessa legge Finanziaria ha altresì previsto la solidarietà degli agenti
immobiliari al pagamento dell'imposta per le scritture private sopra citate".
Lo stesso comma 24 dell'art. 35 del D.L. n. 223/2006 (alla lett. b) ha introdotto altresì il comma 1-bis all'art. 74 del
D.P.R. n. 131/1986, che estende l'applicazione delle disposizioni sanzionatorie di cui al D.Lgs. 18 dicembre 1997,
n. 471 alle violazioni conseguenti alle richieste di cui all'art. 53-bis.
Si ha così una uniformità tra imposte sui redditi e imposte indirette per quanto riguarda poteri di accertamento e
relative conseguenze in termini sanzionatori.
Detrazione per oneri di intermediazione immobiliare
L'art. 35, comma 22-bis, del D.L. n. 223/2006 ha apportato una modifica al T.U.I.R., aggiungendo all'art. 15,
comma 1, la lett. b-bis). L'intento è quello di creare un "conflitto di interessi economici" tra parti contraenti e
soggetto che, professionalmente, li ha messi in contatto. In particolare, la norma stabilisce che, a partire dal 1
( gennaio 2007, è possibile detrarre dall'imposta lorda il 19% degli oneri sostenuti per i compensi corrisposti ai
soggetti di intermediazione immobiliare per l'acquisto dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale,
per un importo, comunque, non superiore a mille euro per ciascuna annualità. Si tratta, evidentemente, di una
modifica normativa collegata a quella del precedente comma 22 appena commentato, il quale ha previsto
l'obbligo di indicare negli atti di cessione degli immobili l'eventuale importo relativo alle spese di intermediazione.
Secondo la circolare n. 28/E del 2006 più volte citata, si deve ritenere - anche alla luce della relazione tecnica di
accompagnamento del provvedimento - che l'importo di 1.000 euro costituisca il limite massimo cui commisurare
la detrazione (19%) in relazione all'intera spesa sostenuta per il compenso versato agli intermediatori immobiliari
per l'acquisto dell'unità immobiliare da adibire ad abitazione principale, e che la possibilità di portare in detrazione
quest'onere si esaurisca in un unico anno di imposta [21]. Inoltre, l'Agenzia ha affermato nella medesima sede
che "se l'acquisto è effettuato da più proprietari, la detrazione, nel limite complessivo di 1.000 euro, dovrà essere
ripartita tra i comproprietari in ragione della percentuale di proprietà".
Note:
1 Legge 27 dicembre 2006, n. 296, in Banca Dati BIG, IPSOA.
2 In Corr. Trib. n. 9/2007, pag. 735, con commento di R. Fanelli.
3 Indipendentemente dal fatto che si tratti di atto soggetto ad imposta di registro o a IVA.
4 Ai sensi degli artt. 38, 45, 46 e 76 del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445.
I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUM
4/6
5 Sulla decorrenza dell'adempimento vedi infra.
6 E quindi senza possibilità di applicare il regime del "doppio valore" di cui al comma 497 dell'art. 1 della legge 23
dicembre 2005, n. 266, come modificato dal comma 309 dell'art. 1 della legge n. 296/2006.
7 Ci si riferisce alla circolare 4 agosto 2006, n. 28/E, in Corr. Trib. n. 36/2006, pag. 2872, con commento di N.
Forte.
8 Si tratta della reclusione fino a due anni: art. 483 c.p. Cfr. A. Busani, "Nel rogito debutta il mediatore", in Il Sole24 Ore del 6 luglio 2006.
9 Viene fatta salva l'applicazione dell'art. 39, primo comma, lett. d), ultimo periodo, del D.P.R. n. 600/1973
(accertamento del valore normale). Sul tema A. Busani, "Cessioni immobiliari più leggere", in Il Sole-24 Ore del
20 dicembre 2006 e, Id., "Tassazione più leggera per chi compra" ivi del 3 gennaio 2007 (inserto "Dentro la
manovra").
10 Con le parole della circolare n. 6/E del 2007, cit.: "considerata la portata generale della disposizione recata dal
comma 22 dell'art. 35, che investe tutte le cessioni di immobili a titolo oneroso, anche se assoggettate ad IVA, ne
discende che la preclusione dell'accertamento di valore viene meno anche con riferimento alle vendite di
abitazioni tra privati di cui all'art. 1, comma 497, della legge n. 266/2005, qualora sia stata commessa una delle
violazioni indicate nel presente paragrafo. In tal caso, la base imponibile non è più costituita dal valore catastale
dell'immobile trasferito, bensì dal valore effettivo dello stesso".
11 Si rammenta che in caso di pagamento in contanti per un importo eccedente i 12.500 euro scatta la sanzione
pecuniaria compresa tra l'1% e il 40% dell'importo pagato, per violazione della disciplina antiriciclaggio (D.L. 3
maggio 1991, n. 143, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 luglio 1991, n. 197).
12 I precedenti importi erano fissati, rispettivamente, a un milione e quattro milioni di lire.
13 A. Busani, "E' obbligatoria un'attestazione ricca di particolari", in Il Sole-24 Ore dell'11 settembre 2006.
14 Cit. nota 7.
15 A. Busani, "Obbligatorio indicare nelle vendite di immobili le modalità di pagamento del corrispettivo", in Guida
alle Novità Fiscali n. 8/2006, pag. 37.
16 Cfr. anche la più volte citata circolare n. 6/E del 2007.
17 A. Busani, "Preliminari registrati anche dal mediatore", in Il Sole-24 Ore del 20 dicembre 2006.
18 A. Busani, "Gli agenti "vincolati" dal rogito", in Il Sole-24 Ore del 5 gennaio 2007.
19 L. Caramaschi e F. Garrini, "Tutte le altre disposizioni che incidono sul "mattone"", in Novità fiscali 2007,
Milano, gennaio 2007, pag. 27.
I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUM
5/6
20 Cfr. A. Busani, "Controlli finanziari sugli immobili", in Il Sole-24 Ore del 7 febbraio 2007.
21 S. Rezzonico e G. Tucci, "Quanta spesa va in detrazione", in Il Sole-24 Ore del 4 dicembre 2006.
I Quattro Codici della Riforma Tributaria BIG PREMIUM
6/6