Imposta sul valore aggiunto e trasporti di persone e beni_Fonti

IVA e imposte indirette
Imposta sul valore aggiunto e trasporti
di persone e beni
Claudio Fonti
Economista aziendale SSQEA/SUP
Esperto fiscale dell’Amministrazione
federale delle contribuzioni, Divisione principale IVA,
Divisione controllo esterno, Berna
Trasporti: introduzione di un “perimetro” per i viaggi
transfrontalieri in autobus
1.
Introduzione
A sostegno della Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l’imposta sul valore aggiunto (di seguito LIVA), valida
dal 1. gennaio 2010, in ambito dei trasporti, sono apparse le
pubblicazioni concernenti la prassi prevista per le imprese
del settore dei trasporti e della logistica (di seguito info IVA
09) e le imprese di trasporto pubblico e del settore turistico
(di seguito info IVA 10). Nell’info IVA 09 vengono in particolar modo trattati il trasporto di persone, il trasporto di beni
e le relative prestazioni accessorie, come pure la locazione
e il noleggio di mezzi di trasporto; mentre l’info IVA 10 dà
informazioni concernenti la prassi alle imprese di trasporto
pubblico e del settore turistico. In questo articolo verrà presentato l’info IVA 09 concernente il settore “Trasporti”.
È importante a sapere che le informazioni orali e scritte
rilasciate sotto il regime della vecchia legge sull’IVA del 2
settembre 1999, che non corrispondono al contenuto delle citate pubblicazioni, non sono applicabili alle fattispecie
verificatesi a partire dall’entrata in vigore della nuova LIVA
del 12 giugno 2009. Mantengono invece la loro validità le
informazioni rilasciate nonché le pubblicazioni edite a suo
tempo in virtù della vecchia legge sull’IVA che corrispondono al contenuto delle citate pubblicazioni e riferite alle
fattispecie verificatesi tra il 1. gennaio 2001 e il 31 dicembre 2009.
◆
◆
il luogo delle prestazioni di servizio per il trasporto di persone corrisponde al luogo in cui avviene effettivamente il
trasporto, tenuto conto del tragitto percorso. Pertanto, per
i trasporti transfrontalieri di persone occorre distinguere
tra la parte di tragitto effettuata in territorio svizzero (che
soggiace all’IVA svizzera) e la parte di trasporto effettuata
all’estero (che non soggiace invece all’IVA svizzera);
il luogo delle prestazioni di servizio per il trasporto di beni
corrisponde al luogo in cui il destinatario della prestazione
ha la sede della sua attività economica o uno stabilimento
d’impresa per i quali viene effettuata la prestazione di trasporto di beni, oppure, in assenza di simili sede o stabilimento, il suo domicilio o il luogo nel quale ha la dimora abituale.
3.
Il trasporto di persone in territorio svizzero
3.1.
In generale
Le prestazioni di trasporto di persone in territorio svizzero sono
imponibili all’aliquota normale; se simili prestazioni sono transfrontaliere, è imponibile soltanto la parte della controprestazione corrispondente al tragitto percorso in territorio svizzero.
Per quanto concerne il settore del traffico aereo, è ancora
orfano di una pubblicazione concernente la prassi applicabile a partire dal 1. gennaio 2010.
3.2.
Il trasporto di persone malate, ferite o disabili
Contrariamente al principio d’imponibilità il trasporto, in
mezzi di trasporto appositamente attrezzati, di persone malate, ferite o disabili e delle persone che le assistono o accompagnano, è escluso dall’imposta. Mentre le prestazioni di
primo soccorso e di collaborazione nel salvataggio di persone
ferite sono escluse dall’imposta unicamente se la persona che
presta le cure esercita un’attività nel settore delle professioni
medico-sanitarie.
2.
Il luogo della prestazione di trasporti
Per l’imposta sul valore aggiunto (di seguito IVA) le prestazioni di trasporto sono considerate delle prestazioni di servizio e vanno suddivise tra: (i) trasporto di persone e (ii) trasporto di beni. Questo perché il luogo della prestazione viene
definito in modo distinto:
Se il trasporto di persone malate, ferite o disabili avviene con
mezzi di trasporto non appositamente attrezzati, la prestazione di trasporto è imponibile anche se i relativi costi sono
assunti dall’assicurazione invalidità. Le prestazioni relative alle
misure di sicurezza sul luogo dell’infortunio, nonché la mera
messa a disposizione di materiale di salvataggio senza prestazioni di cure e di collaborazione sono imponibili all’aliquota
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Novità fiscali / n.4/ aprile 2013
normale. Il trasporto di persone decedute è parimenti imponibile all’aliquota normale.
Determinante per l’esclusione è il fatto che il mezzo di trasporto deve essere appositamente attrezzato e utilizzato
esclusivamente per tale genere di trasporto. Questa condizione è adempita per esempio da ambulanze, elicotteri della
guardia aerea di soccorso e slitte di salvataggio.
I taxi e i bus per il trasporto di persone disabili sono considerati appositamente attrezzati se per esempio sono provvisti in
permanenza di accesso posteriore o laterale per sedie a rotelle mediante piano di scorrimento (rampe mobili ad ampiezza
variabile), rampe sollevabili, rampe scorrevoli, sollevatori, dispositivi per il fissaggio al suolo delle sedie a rotelle o di altri dispositivi (per esempio cremagliera, cinture di sicurezza,
imbottitura, sedili girevoli), nonché di pareti interne adeguatamente imbottite, cinture speciali e sedili con fissaggio e dimensioni particolari.
L’acquisto, la riparazione, la manutenzione e la gestione (acquisto di carburante, eccetera) di tali mezzi di trasporto non
legittimano la deduzione dell’imposta precedente. Anche se
sono dotati di attrezzature particolari per il trasporto di queste
persone, i mezzi di trasporto pubblici (per esempio treno, bus,
tram e funivia) non sono considerati appositamente attrezzati
e il trasporto in questi mezzi è imponibile all’aliquota normale.
3.3.
Le prestazioni di trasporto combinate con altre prestazioni
3.3.1.
La combinazione di prestazioni
Se prestazioni di trasporto vengono eseguite in combinazione con altre prestazioni indipendenti (per esempio in ambito
formativo, culturale e sportivo [escluse dall’imposta]), le medesime vanno di principio trattate singolarmente dal profilo
fiscale e dichiarate individualmente all’Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito AFC). Il prestatore deve
fatturare separatamente le singole prestazioni. Le indicazioni
sui giustificativi (fatture, ricevute, oppure biglietti) devono
permettere il corretto trattamento fiscale delle varie prestazioni. Il prestatore non è autorizzato a indicare l’IVA sulle
fatture per prestazioni escluse dall’imposta nell’ambito della
formazione, della cultura e dello sport, salvo che opti per la
loro imposizione.
Una fatturazione forfettaria è ammessa se non viene fatto riferimento all’IVA e il valore delle singole prestazioni da conteggiare separatamente può essere determinato sulla scorta di
idonee annotazioni. Anche se a queste condizioni è ammessa
una fatturazione forfettaria, le singole prestazioni indipendenti
devono essere dichiarate individualmente all’AFC. Ciò significa
che le prestazioni imponibili vanno imposte all’aliquota applicabile (aliquota normale, aliquota speciale o aliquota ridotta),
mentre le prestazioni escluse dall’imposta e quelle eseguite
all’estero o esenti dall’imposta non devono essere assoggettate all’IVA. Occorre tenere presente che non è ammessa la deduzione dell’imposta precedente in misura pari alle prestazioni escluse dall’imposta. Se un’impresa di trasporto vende una
prestazione esclusa dall’imposta eseguita da terzi riscuotendo
per sé un supplemento (utile e/o parte delle spese generali),
l’intera controprestazione è esclusa dall’imposta, a condizione
che il supplemento non costituisca una controprestazione per
un’altra prestazione imponibile dell’impresa di trasporto.
Attenzione: se prestazioni escluse dall’imposta e prestazioni
imponibili sono fatturate separatamente e con indicazione
dell’IVA, è dovuta l’imposta indicata nella fattura, rispettivamente quella determinante.
Esempio di combinazione di prestazioni
Un’impresa di trasporti offre un viaggio per la partita fuori casa
che il FC Lugano disputa a Zurigo. Il prezzo per il viaggio, incluso
il biglietto d’ingresso allo stadio, costa 65 franchi, di cui 35 franchi sono per il viaggio. In questo caso il prezzo d’ingresso allo
stadio va fatturato separatamente ed è escluso dall’imposta. La
prestazione di trasporto è imponibile all’aliquota normale.
3.3.2.
La regola combinatoria (regola del 70/30%)
La LIVA ha previsto una semplificazione nella misura in cui
più prestazioni, indipendenti le une dalle altre, sono offerte
come combinazione ad una controprestazione complessiva
(prezzo forfettario o complessivo). Queste possono essere
trattate come la prestazione preponderante se quest’ultima
rappresenta almeno il 70% della controprestazione complessiva. L’aliquota d’imposta da applicare è determinata in base
alla quota di prestazione preponderante.
La regola combinatoria trova applicazione soltanto in relazione a prestazioni eseguite in territorio svizzero. Se vengono
combinate prestazioni eseguite in territorio svizzero e prestazioni eseguite all’estero, la regola combinatoria è applicabile
soltanto alla quota della combinazione comprendente prestazioni eseguite in territorio svizzero imponibili a differenti
aliquote e/o prestazioni escluse dall’imposta.
Esempio di applicazione regola combinatoria
In occasione di una manifestazione operistica in programma
a Lugano, un’impresa di trasporti offre dei biglietti combinati
(viaggio da Airolo a Lugano e ingresso) al prezzo di 200 franchi. La quota della prestazione di trasporto ammonta a 29
franchi. L’impresa di trasporti decide di fatturare la prestazione
in modo forfettario. La quota preponderante della prestazione
(l’ingresso) ammonta a più del 70% della controprestazione
complessiva, ragion per cui la qualifica fiscale dell’intera prestazione si basa sul biglietto d’ingresso escluso dall’imposta. Di
conseguenza, per l’intera prestazione non sussiste alcun diritto alla deduzione dell’imposta precedente.
4.
Il trasporto transfrontaliero di persone
4.1.
In generale
Nell’ambito del trasporto transfrontaliero di persone vale il
principio secondo cui un trasporto effettuato in territorio
svizzero è imponibile all’IVA. Tramite l’Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l’imposta sul valore aggiunto (di
Novità fiscali / n.4 / aprile 2013
seguito OIVA) il Consiglio federale ha stabilito un trattamento speciale, introducendo delle eccezioni a questo principio
a dipendenza del mezzo di trasporto utilizzato. Le eccezioni
concernono i mezzi di trasporto per via aerea, ferroviaria e in
autobus. Esclusi da questa eccezione sono i trasporti effettuati
in automobili (per esempio taxi, servizio limousine).
4.2.
I trasporti aerei internazionali
Sono esenti dall’imposta i trasporti per via aerea di cui soltanto il luogo d’arrivo o di partenza si situa in territorio svizzero e
i trasporti per via aerea attraverso il territorio svizzero da un
aeroporto estero ad un altro aeroporto estero. I tragitti in territorio svizzero per i trasporti aerei internazionali sono esenti
dall’imposta se il volo in territorio svizzero è interrotto unicamente da uno scalo tecnico intermedio o per il trasbordo su un
volo di coincidenza.
Sono altresì esenti dall’imposta le forniture a imprese[1], con
sede in territorio svizzero, che esercitano a titolo commerciale
prestazioni di trasporto aereo (traffico di trasporto e traffico
charter), nella misura in cui le loro attività nei voli internazionali superino quelle nel traffico aereo interno (per esempio
forniture di aeromobili, pulizia, riparazione, manutenzione, sistemazione come ad esempio lo sbrinamento di aeromobili,
rifornimento di carburanti e lubrificanti, fornitura della ristorazione di bordo). Le prestazioni fornite alle eventuali società
del gruppo di dette imprese non beneficiano dell’esenzione[2].
4.3.
I trasporti ferroviari internazionali
I trasporti ferroviari transfrontalieri sono esenti dall’imposta
purché si tratti di tragitti per i quali esiste un titolo di trasporto
internazionale. Vi sono compresi i trasporti per tragitti di cui
soltanto la stazione di partenza o d’arrivo si situa in territorio
svizzero e i trasporti per tragitti di transito in territorio svizzero,
utilizzati per collegare stazioni di partenza e d’arrivo all’estero.
Per l’esenzione dall’imposta è inoltre necessario che la quota
del prezzo di viaggio per il tragitto estero sia maggiore rispetto all’IVA svizzera non dovuta a seguito dell’esenzione fiscale.
Esempio
Acquisto a metà prezzo di un titolo di trasporto internazionale
per il tragitto da Giubiasco a Como per un prezzo totale di
20.20 franchi (si veda la Figura 1 inserita qui a fianco):
◆
◆
quota tragitto in territorio svizzero: da Giubiasco al confine italo-svizzero di Chiasso: 18.60 franchi, calcolo IVA 1.35
franchi (=108% di 18.60 franchi);
quota tragitto in territorio estero: dal confine italo-svizzero di Chiasso a Como: 1.60 franchi.
Il prezzo di viaggio per il tragitto in territorio estero di 1.60
franchi è maggiore rispetto all’IVA di 1.35 franchi non dovuta
a causa dell’esenzione fiscale.
Importante: sui titoli di trasporto internazionali esenti dall’imposta non può essere menzionata l’IVA. Inoltre l’esenzione
fiscale non è concessa per la vendita di titoli di trasporto for-
fettari, segnatamente abbonamenti generali e a metà prezzo,
utilizzati in tutto o in parte per trasporti esenti dall’imposta.
4.4.
I trasporti internazionali in autobus
4.4.1.
In generale
Sono esenti dall’imposta i trasporti di persone in autobus (con
licenze di condurre conformi alle categorie D e D1 applicate in
Svizzera) su tragitti che si svolgono prevalentemente in territorio estero o transitano in territorio svizzero per collegare luoghi
di partenza e d’arrivo situati all’estero. È esente dall’imposta il
trasporto di persone su tragitti situati esclusivamente in territorio svizzero che sia unicamente destinato a portare una persona direttamente nel luogo in cui viene effettuata una summenzionata prestazione di trasporto, purché esso sia fatturato
unitamente a quest’ultima. Per trasporti transfrontalieri che si
svolgono prevalentemente in territorio svizzero, è imponibile
la controprestazione relativa al tragitto in territorio svizzero.
Con il nuovo diritto è stato introdotto il concetto di prevalenza
ossia in caso di trasporto transfrontaliero in autobus, la parte
del tragitto effettuata in territorio svizzero va imposta quando
prevale rispetto al tragitto totale.
Esempio di trasporto (autobus) di persone che si svolge
prevalentemente in territorio estero
Viaggio da Lugano a Venezia: il tragitto in territorio svizzero
è esente dall’imposta perché il trasporto si svolge prevalentemente (più del 50 %) in territorio estero (si veda la Figura 2
inserita a pagina 6).
Figura 1: Biglietto acquistato a metà prezzo per il tragitto Giubiasco-Como
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Figura 2: Tragitto Lugano-Venezia
Figura 3: Tragitto Airolo-Saronno
Figura 4: Cartina con perimetro di 150 chilometri dal confine svizzero
Esempio di trasporto (autobus) di persone che si svolge
prevalentemente in territorio svizzero
Viaggio da Airolo a Saronno: il tragitto in territorio svizzero
è imponibile all’aliquota normale perché il trasporto si svolge
prevalentemente (più del 50%) in territorio svizzero (si veda la
Figura 3 qui sopra inserita).
Per agevolare le agenzie di viaggi in autobus al calcolo dell’imposta è stato concordato un importo forfettario con gli esponenti del settore. Con questa determinazione approssimativa,
per i viaggi transfrontalieri in autobus, il tragitto in territorio
svizzero è conteggiato in base a un importo forfettario per
singolo passeggero, rendendo superflua l’esatta determinazione dei tragitti in territorio svizzero ed estero.
4.4.2.
Il calcolo forfettario del tragitto in territorio svizzero
per i trasporti internazionali in autobus (nuovo)
Secondo la prassi del vecchio diritto, quando ci si trovava in
presenza di viaggi all’estero una parte del tragitto doveva
essere imposto a titolo di percorso in territorio svizzero. La
regola forfettaria prevedeva che un terzo del prezzo complessivo andava imposto per le destinazioni nel prossimo territorio di confine (Italia, Germania, Francia e Austria), mentre
per i viaggi all’infuori di questi Paesi la quota da imporre per il
percorso in territorio svizzero corrispondeva ad un sesto del
prezzo complessivo.
L’AFC parte dal presupposto che i viaggi internazionali in autobus con destinazioni a più di 150 chilometri al di fuori del
territorio svizzero (misurazione in linea d’aria a partire dal
confine elvetico) siano effettuati prevalentemente all’estero, ragion per cui l’intera controprestazione per questi viaggi
è esente dall’imposta. Per contro, i viaggi internazionali con
mete entro il menzionato perimetro di 150 chilometri s’intendono effettuati prevalentemente in territorio svizzero; in questi casi il tragitto in territorio svizzero soggiace all’IVA all’aliquota normale, mentre il tragitto in territorio estero è esente
dall’imposta.
Novità fiscali / n.4 / aprile 2013
Tabella 1: Calcolo dell’IVA in caso di prezzo complessivo del viaggio per singolo passeggero o singolo autobus
Singolo passeggero (persona)
Singolo autobus (forfettario)
L’importo determinante per il calcolo dell’imposta ammonta, fino a nuovo avviso, a 25 franchi (incluso 8.0% IVA) per
persona.
Per i viaggi a richiesta (fatturazione forfettaria di autobus,
a prescindere dal numero di passeggeri) con destinazione
entro il perimetro di 150 chilometri, il 60% del prezzo forfettario dell’autobus (prestazione di trasporto) è imponibile
all’aliquota normale. Questo importo s’intende comprensivo
d’IVA.
Esempio di destinazione entro il perimetro di 150 chilometri:
◆ Prezzo complessivo del viaggio per persona: 45 franchi.
◆ Importo imponibile per persona: 25 franchi all’8.0% (=1.85
franchi).
Esempio di destinazione entro il perimetro di 150 chilometri:
◆ Prezzo totale di un autobus con 40 posti a sedere: 1’550
franchi.
◆ Importo imponibile per autobus: 930 franchi (60% di 1’550
franchi) all’8.0% (= 68 franchi).
Per arrangiamenti con due o più pernottamenti all’estero,
l’AFC parte dal presupposto che il trasporto sia effettuato
prevalentemente all’estero, ragion per cui l’intera prestazione è esente dall’imposta. In questo caso il perimetro di 150
chilometri è irrilevante.
Per viaggi a richiesta con due o più pernottamenti all’estero,
l’AFC parte dal presupposto che il trasporto sia effettuato
prevalentemente all’estero, ragion per cui l’intera prestazione è esente dall’imposta. In questo caso il perimetro di 150
chilometri è irrilevante.
Per arrangiamenti con un solo pernottamento (viaggio di
due giorni) entro il perimetro di 150 chilometri va applicato
l’importo forfettario di 25 franchi per persona.
Per viaggi a richiesta con un solo pernottamento (viaggio
di due giorni) entro il perimetro di 150 chilometri l’importo
forfettario pari al 60% della prestazione di trasporto è imponibile all’aliquota normale.
4.4.3.
Il calcolo dell’IVA in caso di prezzo complessivo del viaggio
per singolo passeggero o singolo autobus
Si veda a questo proposito la Tabella 1 qui sopra inserita.
4.4.4.
Il campo d’applicazione della regolamentazione forfettaria
◆ La regolamentazione forfettaria può essere applicata da
tutti gli operatori che offrono trasporti internazionali di
persone in autobus, ossia tanto dalle imprese di trasporto
quanto dalle agenzie viaggi.
◆ La regolamentazione forfettaria per viaggi internazionali
in autobus copre, dal profilo dell’IVA, unicamente la controprestazione per il trasporto sul tragitto in territorio
svizzero; altre prestazioni, per esempio vitto e alloggio in
territorio svizzero, vanno imposte aggiuntivamente.
◆ La prestazione transfrontaliera di trasporto di persone
deve essere comprovata da giustificativi.
◆ La regolamentazione forfettaria può essere applicata
solo per trasporti in autobus la cui destinazione principale
è all’estero. Essa non è per esempio applicabile in caso di
viaggi di diversi giorni in territorio svizzero con pernottamento nella zona di confine all’estero, né per viaggi circolari in autobus con occasionale passaggio del confine; in
questi casi va determinato l’effettivo tragitto percorso in
territorio svizzero.
◆ Non è possibile alternare l’applicazione della regolamentazione forfettaria e l’effettiva determinazione delle controprestazioni per il tragitto in territorio svizzero. Se si sceglie
la regolamentazione forfettaria, occorre applicarla per tutti i viaggi transfrontalieri.
◆
La regolamentazione forfettaria deve essere applicata
durante almeno un anno d’esercizio (periodo fiscale) per
tutti i viaggi transfrontalieri la cui destinazione principale
è all’estero. A tal fine non è necessaria un’autorizzazione
scritta da parte dell’AFC.
Si veda anche la cartina, della Figura 4 a pagina 6, con indicato
il perimetro di 150 chilometri per i viaggi transfrontalieri in
autobus[3].
Esempi di applicazione della regolamentazione forfettaria
all’interno del perimetro di 150 chilometri per i viaggi transfrontalieri in autobus
Si vedano gli esempi inseriti nella Figura 5 a pagina 8.
Esempio con destinazione all’interno del perimetro stabilito
Viaggio da Zurigo al parco divertimenti di Gardaland situato a
Castelnuovo del Garda in base alla Figura 6 a pagina 8 e alla
Tabella 2 a pagina 9.
4.5.
Il trasporto transfrontaliero di persone con altri mezzi
di trasporto (taxi, servizio limousine, eccetera)
Si è in presenza di un trasporto transfrontaliero di persone
quando il luogo di partenza o di arrivo è situato in territorio
svizzero; sia il luogo di partenza sia quello di arrivo sono situati
all’estero e il tragitto in territorio svizzero serve solamente per
il transito oppure il viaggio inizia in territorio svizzero e, dopo
un percorso all’estero, termina nuovamente in territorio svizzero (viaggio d’andata e ritorno).
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Figura 5: Alcuni esempi di applicazione della regolamentazione forfettaria
Nel trasporto transfrontaliero di persone con altri mezzi di
trasporto è imponibile all’aliquota normale soltanto la quota
della controprestazione relativa al tragitto percorso in territorio svizzero. Per questo motivo è necessaria una corrispondente ripartizione della controprestazione.
L’impresa contribuente che fa valere un trasporto transfrontaliero deve comprovarlo e dimostrarne l’entità. Trova applicazione il principio del libero apprezzamento delle prove. Le prove da addurre possono consistere in documenti quali i libretti
di bordo, le registrazioni del tempo di guida, le calcolazioni dei
costi, le ricevute per i pedaggi autostradali pagati all’estero,
i giustificativi relativi a emolumenti per il trasporto pagati all’estero. Per trasporti transfrontalieri con automobili (per
esempio taxi oppure servizio limousine) va inoltre comprovato il passaggio del confine, per esempio tramite le ricevute
per le tasse o documenti pagati ad uno Stato estero. Se non
è possibile documentare il trasporto transfrontaliero e, quindi,
illustrare il calcolo dei tragitti percorsi in territorio svizzero e
all’estero, il trasporto è considerato interamente effettuato in
territorio svizzero.
4.6.
La delimitazione della prestazione di trasporto
rispettivamente alla locazione o al noleggio
Per poter procedere al corretto trattamento fiscale, il prestatore deve in linea di principio stabilire se la prestazione eseguita è una prestazione di trasporto (prestazione di servizi)
oppure una locazione o un noleggio di un mezzo di trasporto
(fornitura).
Si è in presenza di una prestazione di trasporto quando si
trasportano persone da un luogo di partenza ad un luogo di
destinazione con l’ausilio di un mezzo di trasporto. In questo
ambito è irrilevante se – come può accadere con il trasporto
di persone – il luogo di partenza e quello di destinazione sono
identici (per esempio nel caso di viaggi circolari). Vengono
eseguite prestazioni di trasporto anche in caso di impiego di
Figura 6: Tragitto Zurigo-Castelnuovo del Garda
imbarcazioni di ricerca, crociere “Discofesta” in battello, viaggi
con il “tram delle favole”, “tram della fondue”, viaggi speciali
con treni a vapore, eccetera.
Vi è prestazione di trasporto anche quando un mezzo di trasporto è messo a disposizione per il trasporto unitamente al
personale addetto. Per contro, la messa a disposizione di mezzi di trasporto senza personale addetto è considerata una locazione (fornitura).
Si tratta di noleggio (fornitura) quando mezzi di trasporto
sono messi a disposizione con personale addetto per scopi diversi dal trasporto, per esempio come piattaforme stazionarie
per manifestazioni, utilizzo stazionario di battelli come alberghi, eccetera.
Dal profilo dell’IVA, la locazione o il noleggio di un mezzo di
trasporto è considerata/o una fornitura che in territorio svizzero è imponibile all’aliquota normale. Se un mezzo di trasporto locato o noleggiato, comprovatamente trasportato
o spedito direttamente all’estero senza ulteriore fornitura in
territorio svizzero, è utilizzato prevalentemente all’estero, la
controprestazione complessiva è esente dall’imposta.
La distinzione fiscale fra trasporto di persone e locazione/
noleggio è rilevante in particolare in caso di prestazioni transfrontaliere. Si vedano a questo proposito gli esempi previsti
dalla Tabella 3 a pagina 10.
In base agli esempi indicati nella Tabella 3, si può trarre la
seguente conclusione: nell’ambito transfrontaliero indipendentemente che si tratta di una locazione o prestazione di
trasporto, nella misura in cui l’utilizzo o il tragitto si svolge
prevalentemente in territorio estero, l’utilizzo o il tragitto in
territorio svizzero è sempre esente.
Novità fiscali / n.4 / aprile 2013
Tabella 2: Esempio con destinazione all’interno del perimetro stabilito
Tragitto
Chilometro
Da Zurigo al confine italo-svizzero di Chiasso
230
Dal confine italo-svizzero di Chiasso a Castelnuovo del Garda
180
Totale tragitto
410
Variante con due pernottamenti
Viaggio da Zurigo (A) a Gardaland (C) con due pernottamenti a Gardaland e Bergamo (B).
Il tragitto in territorio svizzero è esente dall’IVA.
Variante con un pernottamento
Con un solo pernottamento a Gardaland, il tragitto in territorio svizzero è imponibile in quanto prevale (più del 50%)
sul tragitto in territorio estero. La regolamentazione forfettaria è ammessa in quanto Gardaland si trova all’interno
del perimetro di 150 chilometri.
5.
Il trasporto di beni
5.1.
In generale
Il trattamento fiscale del trasporto di merci non dipende dal
tipo di mezzo di trasporto utilizzato (per esempio autocarro,
ferrovia, aereo o nave). Le seguenti informazioni si applicano
pertanto al trasporto di merci effettuato con tutti i mezzi di
trasporto.
5.2.
Il trasporto di beni su mandato di un destinatario
della prestazione oppure di un committente con sede
o domicilio in territorio svizzero
Il trasporto di beni in territorio svizzero e le relative prestazioni accessorie (per esempio pesatura, carico, scarico o immagazzinaggio) sono imponibili all’aliquota normale se sono
eseguite ad un destinatario della prestazione con sede in territorio svizzero. La controprestazione imponibile comprende
tutti i costi sostenuti dallo spedizioniere o dal trasportatore
per l’esecuzione della sua prestazione che sono già inclusi nel
prezzo o rifatturati separatamente (per esempio la tassa sul
traffico pesante commisurata alle prestazioni, i tributi di ogni
genere, le tasse di sosta).
5.3.
Il trasporto di beni su mandato di un destinatario
della prestazione oppure di un committente con sede
o domicilio all’estero
Il trasporto di beni in territorio svizzero e le relative prestazioni
accessorie si considerano eseguite all’estero se il destinatario
della prestazione ha la sua sede all’estero. Di principio è considerato destinatario della prestazione il contraente o il destinatario della fattura. Spetta all’impresa comprovare che il luogo
della prestazione di servizi è all’estero, adducendo per esempio
copie di fatture, contratti o ordini. Trova applicazione il libero
apprezzamento delle prove.
5.4.
Il trasporto o spedizione di beni in relazione
ad un’importazione o ad un’esportazione di beni e tutte
le prestazioni connesse
È esente dall’imposta il trasporto o la spedizione di beni in relazione ad un’esportazione o ad un’importazione di beni e tutte le
prestazioni connesse ed accessorie (per esempio carico, scarico,
trasporto, dichiarazione doganale, eccetera). In caso di un’importazione di beni la prestazione è esente fino al luogo di destinazione. Nell’ambito dell’imposizione doganale di beni, l’Amministrazione federale delle dogane prende in considerazione
nel calcolo dell’imposta sull’importazione i summenzionati costi
(ossia per i trasporti e le prestazioni connesse ed accessorie).
5.5.
L’imposta sull’acquisto
Le prestazioni di trasporto di beni che un’impresa con sede
all’estero, non iscritta nel registro svizzero dei contribuenti IVA, esegue a titolo oneroso in territorio svizzero ad un
destinatario con sede in territorio svizzero, soggiacciono
all’imposta sull’acquisto. Ciò significa che il destinatario di tali
prestazioni deve a determinate condizioni, dichiarare ed assoggettare all’IVA la prestazione di trasporto.
Esempio
Un’impresa con sede in Italia, non iscritta nel registro svizzero
dei contribuenti IVA, trasporta su mandato di un destinatario
della prestazione domiciliato in territorio svizzero pezzi di ricambio dal magazzino di una fabbrica di macchine a Chiasso
ad un cliente ad Airolo. Il destinatario della prestazione domiciliato in territorio svizzero deve, a determinate condizioni,
dichiarare e conteggiare l’imposta sull’acquisto.
Variante
Se il cliente si trova a Milano la prestazione di trasporto non
soggiace all’imposta sull’acquisto poiché eseguita in relazione
ad un’esportazione di beni esente dall’imposta.
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Tabella 3: Distinzione fiscale fra trasporto di persone e locazione/noleggio
Esempio 1
Prestazione di trasporto
L’impresa di trasporti Intertras SA di Lavertezzo non ha abbastanza capienza per trasportare tutti i suoi clienti con i propri mezzi
di trasporto. Intertras SA chiede all’impresa
di trasporti Zari SA di Minusio di trasportare
i clienti da Bellinzona a Genova.
Conseguenza: la Zari SA fornisce una prestazione di trasporto. Il tragitto è effettuato
prevalentemente all’estero. Tutta la controprestazione è esente dall’imposta, poiché
ci si trova a più di 150 chilometri al di fuori
dal confine elvetico.
Esempio 2
Locazione (fornitura)
L’impresa di trasporti Intertras SA di Lavertezzo non ha abbastanza capienza per trasportare tutti i suoi clienti con i propri mezzi di
trasporto. Intertras SA decide di noleggiare
un autobus presso l’impresa di trasporti Casini
SA per trasportare i suoi clienti da Riazzino all’Europapark (in Germania). L’autista è
dipendente della Intertras SA.
Conseguenza: l’impresa di trasporti Casini SA
noleggia un mezzo di trasporto a Intertras SA
senza personale di servizio (fornitura).
Siccome l’utilizzo da parte del noleggiatore
ha luogo prevalentemente in territorio svizzero (più del 50%), la controprestazione totale
è imponibile.
Esempio 3
Locazione (fornitura)
Stessa fattispecie come nell’Esempio 1 (destinazione Genova), con differenza che il mezzo
di trasporto è noleggiato senza personale
di servizio.
Conseguenza: l’impresa di trasporti Zari SA
noleggia un mezzo di trasporto alla Intertras
SA (fornitura in territorio svizzero). Siccome
l’utilizzo da parte del noleggiatore ha luogo
prevalentemente all’estero, la controprestazione totale è esente (tragitto in territorio
svizzero 20% / tragitto all’estero 80%).
Tabella 4: Trasporto transfrontaliero di persone
Mezzo di trasporto
Tragitto
Trattamento ai fini IVA
Taxi, limousine
In parte in territorio svizzero e in parte
in territorio estero.
Il tragitto in territorio svizzero è sempre
imponibile.
Ferrovia
In parte in territorio svizzero e in parte
in territorio estero.
Il tragitto in territorio svizzero è sempre esente
(condizioni indicate all’articolo 42 OIVA).
Autobus
In parte in territorio svizzero e in parte
in territorio estero.
Il tragitto in territorio svizzero è imponibile
se prevale sul tragitto estero (più del 50%).
Autobus
con un pernottamento
all’estero
In parte in territorio svizzero e in parte
in territorio estero, ma all’interno del perimetro stabilito.
Applicazione del calcolo forfettario:
25 franchi (incluso 8% di IVA) / per persona.
Viaggi a richiesta: 60% del prezzo forfettario.
Autobus con due
pernottamenti all’estero
In parte in territorio svizzero e in parte
in territorio estero, ma all’esterno del perimetro stabilito.
Il tragitto in territorio svizzero è sempre
esente.
In parte in territorio svizzero e in parte
in territorio estero, ma all’interno del perimetro stabilito.
Il tragitto in territorio svizzero è sempre
esente.
Le prestazioni di trasporto beni che un’impresa estera esegue
ad un destinatario della prestazione con sede in territorio svizzero possono implicare l’assoggettamento dell’impresa estera.
L’AFC rinuncia tuttavia a iscrivere nel registro dei contribuenti
le imprese con sede all’estero che eseguono unicamente prestazioni esenti dall’imposta, anche quando viene raggiunto o
superato il limite di cifra d’affari di 100’000 franchi. In questi
casi l’iscrizione nel registro dei contribuenti sarebbe contraria
al principio della redditività del pagamento e della riscossione delI’IVA, poiché per le prestazioni esenti dall’imposta non è
dovuta l’IVA e l’aggravio di un’imposta precedente è poco probabile. Se però l’IVA si ripercuote sull’azienda estera, il diritto
al rimborso è salvaguardato se essa effettua trasporti di merci
esenti dall’imposta.
Novità fiscali / n.4 / aprile 2013
Tabella 5: Trasporto di beni
Trasporto di beni
Sede del prestatore
Sede del destinatario
(committente)
Trattamento ai fini IVA
da Lugano a Soletta
Svizzera
Estero
La prestazione di servizio non soggiace
all’imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero.
da Lugano a Soletta
Estero
Svizzera
Imposta sull’acquisto presso il destinatario
(committente).
da Milano a Genova
Svizzera
Estero
La prestazione di servizio è considerata
eseguita all’estero.
da Milano a Genova
Estero
Svizzera
La prestazione di servizio è considerata
eseguita in territorio svizzero, ma beneficia
dell’esenzione.
Nessuna imposta sull’acquisto dovuta presso
il destinatario (committente) (articolo 109
OIVA in relazione con l’articolo 23 capoverso 2
n. 7 LIVA).
da Bellinzona a Roma
Estero
Svizzera
La prestazione di servizio è considerata
eseguita in territorio svizzero, ma beneficia
dell’esenzione.
Nessuna imposta sull’acquisto dovuta presso
il destinatario (committente) (articolo 109
OIVA in relazione con l’articolo 23 capoverso 2
n. 6 LIVA).
da Milano a Locarno
Svizzera
Estero
La prestazione di servizio non soggiace
all’imposta sulle prestazioni eseguite in territorio svizzero.
da Napoli a Zurigo
Svizzera
Svizzera
La prestazione di servizio è considerata
eseguita in territorio svizzero, ma beneficia
dell’esenzione (articolo 23 capoverso 2
n. 5 LIVA).
6.
Conclusione
In conclusione viene proposta una panoramica di fattispecie e
il suo trattamento fiscale in caso di trasporti transfrontalieri di
persone o di trasporti di beni.
6.2.
Il trasporto di beni
Si veda la Tabella 5 qui sopra inserita.
6.1.
Il trasporto transfrontaliero di persone
Si veda la Tabella 4 a pagina 10.
[1] L’elenco delle imprese di trasporto aereo con
sede in territorio svizzero che compiono trasporti
aerei commerciali prevalentemente in ambito internazionale è disponibile al seguente link: http://
www.estv.admin.ch/mwst/themen/00161/index.html?lang=it [23.04.2013].
[2] Ulteriori informazioni riguardo ai trasporti aerei internazionali saranno reperibili nell’info IVA
11 concernente il “Traffico aereo”.
[3] Per una migliore visione del perimetro stabilito
si veda l'info IVA 09 concernente il settore “Trasporti” allegato II.
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