acquisto di usufrutto a titolo oneroso da parte del nudo

IMPOSTE DIRETTE
imposte e tasse
ACQUISTO DI USUFRUTTO A TITOLO
ONEROSO DA PARTE DEL NUDO
PROPRIETARIO
SOMMARIO
Art. 67, c. 1, lett. b) D.P.R. 917/1986 - R.M. 20.07.2009, n. 188/E
• SCHEMA DI SINTESI
• CASO PRATICO
Agli effetti del calcolo delle plusvalenze da cessioni immobiliari, in caso di cessione
di un immobile la cui piena proprietà è stata acquisita mediante acquisto a titolo
oneroso, in momenti diversi, della nuda proprietà e dell’usufrutto, è necessario considerare separatamente i 2 diritti. Ciò sia al fine di verificare il decorso dei 5 anni tra
la data di acquisto e quella di vendita del bene (rilevante affinché si generi o meno
una plusvalenza tassabile), sia al fine di determinare l’ammontare dell’eventuale plusvalenza
da assoggettare ad imposizione. Diversamente, se il consolidamento della piena proprietà si realizza “naturalmente”, ossia per effetto del decesso dell’usufruttuario, la
plusvalenza è determinata unitariamente avendo riguardo, ai fini del calcolo del quinquennio, alla data di acquisto della nuda proprietà.
SCHEMA DI SINTESI
Nudo proprietario
Sig. Rossi
PRIMO
ACQUISTO
Õ
Ö
Acquista
Nuda proprietà
Cede
Õ
Nuda proprietà
Il Sig. Rossi ha acquistato nel febbraio 2006, la nuda proprietà di un fabbricato avvalendosi dei
benefici previsti per l’acquisto della “prima casa”.
Sig. Rossi (nudo proprietario)
SECONDO
ACQUISTO
Õ
Ö
Acquista
Usufrutto
Usufruttuario
Õ
Cede
Usufrutto
In data 2007 il nudo proprietario procede all’acquisto a titolo oneroso dell’usufrutto, senza attendere
il “naturale ricongiungimento” dei due diritti reali nella piena proprietà.
ACQUISTO
DI USUFRUTTO
A TITOLO
ONEROSO
Da parte del nudo
proprietario
CESSIONE
DELLA PIENA
PROPRIETÀ
ED EVENTUALE
PLUSVALENZA
Ö
Acquisto
di usufrutto
a titolo oneroso
Ö
Acquisizione
della piena proprietà
in momenti diversi
Ö
Intento
speculativo
Ö
Valutazione separata
di usufrutto o nuda
proprietà
Ö
Abitazione
principale
Ö
È posto in essere un atto negoziale da parte del nudo proprietario, il quale
attraverso tale negozio si riappropria delle facoltà insite nel diritto di
proprietà che erano state compresse dalla esistenza del diritto di usufrutto
gravante sul bene.
Ö
• In relazione allo stesso immobile sono stati acquistati in 2 momenti
diversi:
.. la nuda proprietà;
.. l’usufrutto.
Ö
Ai fini reddituali nell’operazione di riacquisto dell’usufrutto e successiva
rivendita entro i 5 anni della piena proprietà del bene è ravvisabile l’intento speculativo che sottende alla fattispecie impositiva delineata dall’art.
67, c. 1, lett. b) del Tuir e che configura l’ipotesi di plusvalenza tassabile.
Ö
In sede di vendita dell’immobile, ai fini della determinazione della eventuale plusvalenza tassabile, devono essere valutate separatamente la nuda
proprietà e il diritto di usufrutto, trattandosi di diritti acquistati separatamente
e, pertanto oggetto di distinta valutazione economica.
Ö
Il medesimo criterio, che individua il periodo di tempo intercorrente tra
la data di acquisto e la data di rivendita separatamente in riferimento alla
nuda proprietà e all’usufrutto, dovrà essere applicato per verificare se
l’immobile, per la maggior parte del periodo intercorso tra l’acquisto e la
cessione, sia stato adibito ad abitazione principale del cedente o dei suoi
familiari, condizione questa il cui verificarsi esclude comunque la realizzazione di plusvalenza tassabile, ai sensi dell’art. 67, c. 1, lett. b) del Tuir.
RATIOImmobili
N . 4 / 2 0 0 9
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IMPOSTE DIRETTE
imposte e tasse
CASO PRATICO
DATI ESEMPIO
R.M. 20.07.2009, n. 188/E
• Il Sig. Rossi ha acquistato nel febbraio 2006 la nuda proprietà di un fabbricato.
• In data 2007 il Sig. Rossi (ora nudo proprietario) procede all’acquisto a titolo oneroso
dell’usufrutto, senza attendere il “naturale ricongiungimento” dei 2 diritti reali nella piena
proprietà.
• Dopo alcuni lavori di ristrutturazione, l’immobile è adibito a residenza principale a partire
dal 2008.
• Il proprietario trovandosi costretto, per sopravvenute esigenze economiche, a rivendere
detto immobile, chiede chiarimenti in merito alla eventuale formazione di una plusvalenza
tassabile con particolare riferimento alla individuazione della decorrenza del quinquennio di
cui all’art. 67, c. 1, lett. b) del Tuir.
PLUSVALENZA
• Normativa
• L’art. 67, c. 1, lett. b) del Tuir qualifica come redditi diversi le plusvalenze
realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati
o costruiti da non più di 5 anni, esclusi quelli acquisiti per successione e le unità immobiliari urbane che per la maggior parte del periodo
intercorso tra l’acquisto o la costruzione e la cessione sono state
adibite ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari.
• Intento
speculativo
• Ai fini reddituali nell’operazione di riacquisto dell’usufrutto e successiva rivendita entro i 5 anni della piena proprietà del bene è ravvisabile
l’intento speculativo che sottende alla fattispecie impositiva delineata
dall’art. 67, c. 1, lett. b) del Tuir e che configura l’ipotesi di plusvalenza
tassabile.
• Valutazione
separata
• In sede di vendita dell’immobile, ai fini della determinazione della eventuale plusvalenza tassabile devono essere valutate separatamente la nuda
proprietà e il diritto di usufrutto, trattandosi di diritti acquistati separatamente
e, pertanto, oggetto di distinta valutazione economica.
• Coefficienti
per
determinazione
diritto
di usufrutto
• Nel calcolo della plusvalenza, per determinare il valore della nuda
proprietà e dell’usufrutto si applicheranno al prezzo di vendita i coefficienti
per la determinazione del diritto di usufrutto di cui al prospetto dei
coefficienti allegati al TUR 131/1986 (determinati con riferimento all’età del cedente).
CALCOLO
DELLA PLUSVALENZA
Per quanto concerne le modalità di tassazione della plusvalenza, può rendersi
applicabile la modalità agevolata di tassazione disposta dal c. 496 della L.
Tassazione 23.12.2005, n. 266 (Legge Finanziaria 2006), così come modificato dal D.L.
agevolata 3.10.2006, n. 262, in base alla quale “in caso di cessioni a titolo oneroso di beni
della
immobili acquistati o costruiti da non più di 5 anni, all’atto della cessione e su
plusvalenza richiesta della parte venditrice resa al notaio, in deroga alla disciplina di cui
all’art. 67, c. 1, lett. b) del Tuir, sulle plusvalenze realizzate si applica un’imposta, sostitutiva dell’imposta sul reddito, del 20%”.
CALCOLO
DEL QUINQUENNIO
• Decorrenza
dei diversi
acquisti
DIVERSO CASO
DEL CONSOLIDAMENTO
PER MORTE
DELL’USUFRUTTUARIO
• In relazione al trattamento fiscale applicabile alla plusvalenza derivante dalla cessione di
un immobile la cui proprietà si era consolidata per effetto della morte dell’usufruttuario,
l’Agenzia Entrate ha precisato che, ai sensi del richiamato art. 67, c. 1 , lett. b) Tuir assume
rilievo il momento di acquisto della nuda proprietà e non quello di estinzione dell’usufrutto.
• In tale sede è stato posto in evidenza il carattere di necessaria temporaneità dell’usufrutto
e la circostanza che a seguito dell’estinzione di tale diritto reale il nudo proprietario
dell’immobile non acquista un nuovo diritto, ma vede riespandersi il diritto di proprietà già
presente nel suo patrimonio, senza bisogno di alcun atto giuridico di riappropriazione
ovvero di retrocessione.
Le considerazioni esposte nella R.M. 218/E/2008, in ordine alla consolidazione del diritto di
nuda proprietà e del diritto di usufrutto, non sono state ritenute applicabili nella ipotesi in cui
il diritto di usufrutto si estingue, anziché per morte dell’usufruttuario, a seguito di riscatto a
titolo oneroso del diritto reale da parte del nudo proprietario.
R.M. 30.05.2008, n. 218/E
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RATIOImmobili
N . 4 / 2 0 0 9
• Ai fini del computo del quinquennio decorrente tra l’ acquisto del bene
e la vendita si deve tener conto, rispettivamente, della data di acquisto
della nuda proprietà e della data di acquisto dell’usufrutto.
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