fiscalità - NETFasianworldwide

FISCALITÀ
ESTERA n. 5 • 2016
•Aspetti ed elementi contrattuali
•Aspetti fiscali
•Imposte e tasse
•Doganale
•Societario
•Giurisprudenza
•Varie
•Quesiti
FISCALITÀ
ESTERA
Fiscalità Estera
Rivista telematica mensile
Registrata al Tribunale di
Padova n. 1466
del 23-05-2012
Direttore responsabile
Luigia Lumia
Coordinamento scientifico
Cristina Rigato
ISSN 2499-5908
Comitato scientifico
Lorenzo Riccardi
Ana Perez
Paolo Battaglia
Stefano Grigoletti
Luigi Rodella
Progetto grafico
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di abbonamento annuale
€ 150,00 + Iva
Fiscoetasse s.r.l.
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Indirizzo mail
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Indirizzo web
www.fiscoetasse.com
Tel.
051-223459
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2016
Sommario
ASPETTI FISCALI
Lavoro estero: il caso dei marittimi...........................................................................» 4
uu Ernesto Cherici
Le novità del modello 720 in Spagna .......................................................................» 8
uu Diana Pérez Corradini
Transfer pricing con la Confederazione Svizzera....................................................... »10
uu Andrea Lupini
La tassazione di un atto di divisione immobiliare rogato in Francia.......................... »14
uu Chiara Porrovecchio, Paolo Antonio Iacopino
L’imposizione sul reddito individuale a Hong Kong.................................................. »16
uu Giorgio Riccardi, Lorenzo Riccardi
Scelta della veste societaria e relative imposte sul reddito a Singapore..................... »18
uu Tommaso Colli, Lorenzo Riccardi
Progetto BEPS: Action Plan 2 – Hybrid Mismatch Arrangements .............................. »21
uu Paolo Soro
VARIE
Gli IFRS per le PMI (parte IV).................................................................................... »24
uu Paolo Battaglia
I derivati in bilancio................................................................................................. »26
uu Luca Fornaciari, Alessandro Garlassi
Le Reti di Impresa e l’Internazionalizzazione............................................................ »29
uu Gianni Gregoris
La realtà è aumentata!.............................................................................................. »30
uu Stefano Grigoletti
Le assicurazioni sociali dovute per i lavoratori all’estero in Paesi extracomunitari
(parte I)..................................................................................................................... »32
uu Luigi Rodella
Evasione oltre i 50mila dollari, scatta il ritiro del passaporto per i cittadini americani..... »40
uu Claudia Scardino
Il programma di mobilità nel mondo del lavoro Erasmus+ (parte I)........................... »42
uu Maurizio Verona
QUESITI
Domande & Risposte................................................................................................ »44
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Lavoro estero: il caso dei marittimi
Il presente lavoro, che nasce da un
caso concreto capitato allo scrivente, ha il precipuo scopo di analizzare quali sono gli obblighi e le agevolazioni dei marittimi.
Elementi forniti dal cliente:
Marittimo italia- Lavoro:
no.
in Italia a seguito di iscrizione
- Residenza
nell’Anagrafe pofiscale:
polazione residente del Comune – NO AIRE.
Sì per più di 183
- Lavoro
giorni nell’arco
all’estero:
di dodici mesi.
- Imbarco su
mercantile
SÌ.
battente
bandiera estera:
1. Marittimo
La nozione di marittimo è rinvenibile nei seguenti documenti legislativi
e di giurisprudenza:
1)Decreto legislativo 27 luglio
1999, n. 271: all’art. 3 (Definizioni), comma 1, lettera n), il
lavoratore marittimo è definito
come “qualsiasi persona facente
parte dell’equipaggio ed appartenente alla categoria della gente di mare di cui agli articoli 114,
lettera a), e 115 del codice della
navigazione, che svolge, a qualsiasi titolo, servizio o attività lavorativa a bordo di una nave o
unità mercantile o di una nave
da pesca.”.
2)Cassazione Civile Sentenza n.
21571 del 13 agosto 20081:
nell’alveo della Sentenza la Cassazione Civile ha definito il lavoratore marittimo come segue:
ӏ unicamente colui che viene
effettivamente ed attualmente
impiegato a bordo di una nave
mercantile per svolgere un determinato servizio ovvero colui che
viene ingaggiato nell’equipaggio
di una nave e chiamato allo svolgimento di una determinata funzione.”.
3)Decreto legislativo 12 maggio
2015, n. 71: all’art. 2 (Definizioni), comma 1, lettera e), il
marittimo è stato definito come
“ogni persona che svolge, a
qualsiasi titolo, servizio o attività lavorativa a bordo di una nave
che ha ricevuto una formazione
ed è in possesso di un certificato di competenza o di un certifi1. La Sentenza in questione trattava il tema
della sicurezza e della salute dei lavoratori
che svolgono attività lavorativa a bordo
di navi o unità mercantili. In particolare,
si faceva riferimento all’obbligo di essere
sottoposto a controlli sanitari circa l’idoneità
alla navigazione.
cato di addestramento o di una
prova documentale.”.
Dalle definizioni sopra riportate
emerge un elemento comune, imprescindibile nonché ovvio: l’attività lavorativa deve essere espletata a bordo di una nave con il precipuo scopo di svolgere un determinato servizio, mentre la locuzione
italiano è da inquadrarsi nel criterio della cittadinanza; infatti la norma e la giurisprudenza nulla dicono in merito.
2. Nozione di nave
L’art. 136 del Regio Decreto 30
marzo 1942, n. 327 (Codice della
navigazione) definisce la “nave” come “qualsiasi costruzione destinata
al trasporto per acqua, anche a scopo di rimorchio, di pesca, di diporto, o ad altro scopo.”.
Secondo l’art. 4 del medesimo codice “Le navi italiane in alto mare...
in luogo o spazio non soggetto a sovranità di altro Stato straniero sono considerati come territorio italiano.”. Per la norma in esame le navi
che si trovano nelle condizioni delineate sono sottoposte alla sovranità dello Stato cui appartengono,
con la conseguenza che il trovarsi
a bordo del mezzo della navigazione equivale a trovarsi nel territorio
dello Stato. La ratio della norma de
Ernesto Cherici
Tributarista internazionale. Fondatore dell’omonimo studio internazionale tributario. Da
diversi anni collabora con primari studi localizzati a Shanghai, Hong Kong ed Emirati
Arabi Uniti. Si occupa di diritto tributario e societario per Cina, Hong Kong, India, Emirati Arabi Uniti, di antiricilaggio, trust e governance fiscale.
[email protected]
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FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
qua è quella di individuare l’ambito spaziale di operatività del nostro
ordinamento giuridico in materia di
navigazione.
Inoltre, a tale conclusione sono
giunte le seguenti Sentenze:
i) Cassazione penale 18 gennaio
19572;
ii) Corte Costituzionale 22 dicembre 1961, n. 673.
Sulla base di tali definizioni, quindi,
il marittimo che è impiegato su una
nave battente bandiera estera opera
in territorio straniero.
3. Esclusione per
l’applicazione della reribuzione
convenzionale
3.1. Premessa: la retribuzione
convenzionale
La retribuzione convenzionale, prevista dal comma 8-bis dell’art. 51
del TUIR, è utilizzata, in deroga alle
normali regole per la determinazione del reddito di lavoro dipendente
dettate dai commi da 1 a 8 del medesimo articolo, e prevede quattro
requisiti fondamentali per la sua applicazione:
a. la sussistenza di un rapporto di
lavoro dipendente;
b. la residenza fiscale in Italia;
c. la continuità e l’esclusività della
prestazione lavorativa all’estero;
d. il soggiorno all’estero per un
periodo superiore a 183 giorni
nell’arco di 12 mesi.
In tale circostanza la determinazione dell’importo di lavoro dipendente è stabilito in base alle retribuzioni convenzionali secondo il Decreto del Ministero del Lavoro e delle
Politiche Sociali che fissa i relativi
importi.
2. Le navi in alto mare sono sottoposte alla
potestà dei singoli Stati cui appartengono,
ed il trovarsi a bordo di una nave in tali
acque equivale a trovarsi nel territorio dello
Stato del quale la nave ha la bandiera.
3. La potestà dello Stato di immatricolazione
si irradia sulla nave anche fuori il limite
delle acque territoriali, qualunque sia il
luogo in cui essa navighi o sosti, salva la
potestà dello Stato quando la nave percorra
le acque o vi si trattenga.
FISCO e TASSE
Il requisito dell’continuità si realizza in presenza di una prestazione
lavorativa svolta interamente all’estero con la possibilità, comunque,
di intervallare la presenza estera
con rientri in Italia, purché il lavoratore presti la propria opera fuori
dai confini nazionali per un numero di giorni superiore a 183 nell’arco di 12 mesi.
Il requisito dell’esclusività, invece,
prevede che la prestazione lavorativa debba svolgersi integralmente
all’estero con una sorta di “vincoli
di incardinamento occupazionale”
secondo gli accordi pattuiti (Commissione Tributaria Centrale 5 maggio 1990, n. 3405).
Infine, relativamente al periodo di
permanenza all’estero, la Circolare
n. 207/E del 16 novembre 2000 ha
chiarito che “Per quanto concerne il
computo dei giorni di effettiva permanenza del lavoratore all’estero, si fa
presente che il periodo da considerare non necessariamente deve risultare continuativo: è sufficiente che il lavoratore presti la propria opera all’estero per un minimo di 183 giorni
nell’arco di dodici mesi. Appare opportuno precisare che il legislatore,
con l’espressione “nell’arco di dodici mesi”, non ha inteso fare riferimento al periodo d’imposta, ma alla permanenza del lavoratore all’estero stabilita nello specifico contratto di lavoro, che può anche prevedere un periodo a cavallo di due anni solari. Per
l’effettivo conteggio dei giorni di permanenza del lavoratore all’estero rilevano, in ogni caso, nel computo dei
183 giorni, il periodo di ferie, le festività, i riposi settimanali e gli altri giorni non lavorativi, indipendentemente
dal luogo in cui sono trascorsi”.
Per opportuna conoscenza, s’informa che in data 8 luglio 2013 l’Agenzia delle Entrate ha licenziato la Risoluzione n. 48/E (Consulenza giuridica – Uffici dell’Amministrazione finanziaria – Riduzione imposta
estera ex art. 165, comma 10, del
TUIR – Redditi di lavoro dipendente di cui all’art. 51, comma 8-bis,
del TUIR), con la quale ha indicato
la metodologia di calcolo della riduzione dell’imposta estera ai sensi del
comma 10 dell’articolo 165 del Tuir
nel caso di redditi da lavoro dipendente prestato all’estero di cui all’articolo 51, comma 8-bis, del Tuir.
3.2. Marittimi: esclusione
dall’applicazione della
retribuzione convenzionale.
Nel caso dei marittimi vige una
esclusione dall’applicazione della
retribuzione convenzionale:
a) legislativa: individuabile nel Decreto Legge 31 luglio 1987, n.
3174 – art. 5 (rubricato: Normativa per il lavoratore inviato in trasferta all’estero), comma 3, dove
si afferma che “Le disposizioni
del presente articolo e degli articoli da 1 a 4 non si applicano
alle assunzioni ed ai trasferimenti effettuati dalla pubblica amministrazione nonché, salvo quanto disposto dai precedenti commi, ai lavoratori marittimi italiani imbarcati su navi battenti
bandiera estera e agli appartenenti al personale di volo, alle dipendenze dei datori di lavoro indicati all’articolo 1, comma 2.”;
b) di prassi: secondo quanto stabilito dalla Circolare dell’Agenzia
delle Entrate n. 20/E del 13 maggio 2011 (IRPEF – Risposte a quesiti) – Punto 5.6, pagina 25 – Risposta a pagina 26, secondo periodo, dove si asserisce che “La
mancata previsione nel decreto
ministeriale del settore economico nel quale viene svolta l’attività da parte del dipendente costituisce motivo ostativo all’applicazione del particolare regime.”; infatti, dalla disamina della “Tabel4. Convertito con modificazioni (ndr che
hanno interessato il solo art. 1) nella L. 3
ottobre 1987, n. 398 (Pubblicato nella G.U.
3 ottobre 1987, n. 231).
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ASPETTI FISCALI
la delle retribuzioni convenzionali” si evince che tra i Settori non è
contemplato quello marittimo.
Nel caso di specie di un marittimo,
lo stesso non soggiace in alcun modo alla determinazione convenzionale della retribuzione sia per
espressa previsione legislativa sia
per causa oggettiva rappresentata
dal fatto che il settore marittimo non
è compreso tra quelli indicati nelle
tabelle convenzionali.
4. Dichiarazione dei redditi
4.1. Esclusione in materia
di dichiarazione dei redditi
Nel nostro ordinamento è prevista
una particolare esenzione fiscale
per i redditi di lavoro prodotti dai
lavoratori marittimi italiani imbarcati su navi battenti bandiera estera.
In linea generale il marittimo italiano, in virtù dell’esclusione della retribuzione convenzionale come
chiarito nel precedente punto 3.2, è
soggetto alla tassazione ordinaria del
reddito di lavoro dipendente previsto
dagli articoli da 1 a 8 del Tuir,
MA
in considerazione di quanto disposto dall’art. 5, comma 5, primo periodo della Legge 16 marzo 2001, n.
88, rubricato Nuove disposizioni in
materia di investimenti nelle imprese
marittime5, il comma 8-bis dell’art. 51
5. Pubblicata sulla G.U. n. 78 del 3 aprile
2001.
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Fiscalità estera n. 5 • 2016
del Tuir (ndr ossia la norma che prevede l’applicazione della retribuzione convenzionale) “deve interpretarsi nel senso che per i lavoratori marittimi italiani imbarcati su navi battenti bandiera estera, per i quali, ai sensi dell’articolo 4, comma 1, e dell’articolo 5, comma 3, del decreto- legge 31 luglio 1987, n. 317, convertito,
con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398, non è applicabile
il calcolo sulla base della retribuzione convenzionale (ndr vedere quanto detto nel precedente punto 3.2),
continua ad essere escluso dalla base imponibile fiscale il reddito derivante dall’attività prestata su tali navi
per un periodo superiore a 183 giorni nell’arco di dodici mesi.“.
L’art. 5, comma 5, della Legge 16
marzo 2001, n. 88 è una norma cd.
di interpretazione autentica, ha carattere di specialità e si integra con
la disposizione che interpreta ma
non la sostituisce; la disciplina da
applicare al caso singolo va desunta dalla congiunta vigenza della disposizione interpretata e della disposizione interpretativa.
Con tale disposizione, quindi, il
reddito che deriva dall’attività prestata su navi battenti bandiera estera per un periodo superiore a 183
giorni nell’arco di dodici mesi non
deve essere dichiarato.
In merito si è pronunciata anche
la Circolare n. 55/E del 20 giugno
2002, punto 3, in occasione di ri-
sposte a quesiti vari in materia di
imposte sui redditi.
4.2. Ulteriori informazioni
in merito alla dichiarazione
dei redditi
Per completezza espositiva, in merito alla dichiarazione fiscale, si aggiungono le seguenti informazioni
in relazione alla dichiarazione dei
redditi:
1) Presentazione modello ISEE
2016.
Il secondo periodo dell’art. 5, comma 5, della Legge 16 marzo 2001, n.
88 recita quanto segue: “I lavoratori
marittimi percettori del suddetto reddito non possono in alcun caso essere considerati fiscalmente a carico e,
se richiedono prestazioni sociali agevolate alla pubblica amministrazione, sono comunque tenuti a dichiararlo all’ufficio erogatore della prestazione, ai fini della valutazione della propria situazione economica.”.
Se il lavoratore marittimo dovesse
richiedere prestazioni agevolate alla pubblica amministrazione per le
quali è obbligatoria, ad esempio, la
presentazione del nuovo ISEE sarà obbligato, pur non essendo soggetto a tassazione in Italia il reddito
prodotto nelle circostanze e le motivazioni sopra descritte, a comunicare all’Ente richiedente i redditi in
parola percepiti, ancorché non dichiarati, compilando la sezione FC4
(redditi di lavoro dipendente presta-
FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
to all’estero tassati esclusivamente
all’estero) nella parte indicata dalla freccia.
2) Obbligo di monitoraggio fiscale.
Pur non dovendo dichiarare i redditi prodotti in qualità di marittimo e
nelle condizioni esposte nel presente elaborato, sarà obbligato:
a) nel caso venisse aperto un rapporto di deposito e/o conto corrente: presentare il Quadro RW
con il precipuo scopo di dichiarare solo formalmente di essere titolare di tale rapporto se gli
stessi (deposito/conto corrente)
hanno raggiunto un valore massimo complessivo, nel corso del
periodo d’imposta, superiore a €
15.000;
b) nel caso in cui il marittimo italiano fosse titolare di immobiSITUAZIONE DEL MARITTIMO
le all’estero: dovrà dichiararlo
sempre nel Quadro RW.
In relazione al caso esaminato di
seguito un prospetto riepilogativo
per chiarire la situazione:
Come è possibile intuire, Lei il marittimo italiano non è soggetto a tassazione in Italia se:
• è imbarcato per più di 183 giorni nell’arco di dodici mesi su
nave battente bandiera estera.
Il legislatore italiano nel disciplinare la materia reddituale in parola, focalizza la sua attenzione
sull’attività lavorativa “prestata a
bordo di tali navi”, non interessandosi della posizione della nave oppure della sua navigazione
nelle tratte interne o internazionali, nonché non viene posta alcuna
attenzione alla residenza del daSÌ
NO
È residente in Italia?
X
-
Lavora all’estero?
X
-
Il lavoro è svolto per più di 183 giorni
nell’arco di dodici mesi?
X
-
È lavoratore marittimo?
X
-
È un marittimo italiano?
X
-
È possibile applicare la retribuzione
convenzionale ai redditi da Lei percepiti?
-
X
È obbligato a dichiarare i redditi percepiti
nelle condizioni sopra indicate?
-
X
FISCO e TASSE
tore di lavoro o del dipendente, né
al luogo di svolgimento della prestazione stessa.
Sulla base di tali considerazioni,
in sede di dichiarazione annuale il
marittimo italiano, che si trova nelle
condizioni sopra esposte, sarà obbligato, a seguito della residenza fiscale italiana:
1) a inserire qualsiasi altro reddito
prodotto nel mondo ad eccezione di quello derivante da marittimo che, come compiutamente detto in precedenza, è escluso
dalla base imponibile;
2)dichiarare ai fini formali nel
Quadro RW i conti correnti ovvero i valori finanziari esistenti
all’estero, nei limiti imposti dalla legge, nonché le possidenze
immobiliari.
MOTIVAZIONE
In virtù dell’iscrizione nell’Anagrafe della Popolazione Residente o
altro elemento richiesto dal Tuir.
Il lavoro è svolto su una nave battente bandiera estera e perciò è
assimilato a territorio estero.
-–Secondo le definizioni riportate:
a. nel Decreto legislativo 27 luglio 1999, n. 271 – art. 3, comma 1,
lett. n);
b. nella Sentenza della Cassazione Civile n. 21571 del 13 agosto
2008;
c. nel Decreto legislativo 12 maggio 2015, n 71 – art. 2, comma 1,
lett. e).
Lavoratore marittimo per quanto detto in precedenza e italiano in
relazione all’elemento della cittadinanza.
Per disposizione legislativa (Decreto Legge 31 luglio 1987, n. 317–
art. 5, comma 3) e di prassi (Circolare dell’Agenzia delle Entrate n.
20/E del 13 maggio 2011, per mancanza del settore marittimo nelle
tabelle convenzionali).
I redditi percepiti non concorrono a formare la base imponibile
secondo quanto stabilito dall’art. 5, comma 5, della Legge 16 marzo
2001, n. 88 (norma di interpretazione autentica).
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ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Le novità del modello 720 in Spagna
Modello di dichiarazione dei patrimoni detenuti
all’estero
La Legge n. 7 del 29 ottobre 2012
ha stabilito anche in Spagna l’obbligo di presentare la dichiarazione annuale dei patrimoni detenuti
all’estero da parte dei soggetti residenti in Spagna.
Tale adempimento va effettuato attraverso il c.d. Modello 720.
Quest’anno, il termine per la presentazione telematica è scaduto il
31 marzo 2016, data entro la quale doveva presentarsi il modello in
relazione ai beni detenuti all’estero
durante il 2015 da parte dei contribuenti residenti in Spagna.
Si evidenzia che tale obbligo coinvolge sia le persone fisiche che giuridiche, che devono fornire informazioni relative a conti, titoli, diritti, assicurazioni, rendite, beni immobili o diritti su beni immobili situati all’estero1.
In relazione a tale adempimento
alla data di oggi non esiste ancora
1. In particolare, l’obbligo coinvolge
i seguenti soggetti:
• Le persone fisiche e giuridiche residenti
nel territorio spagnolo o che devono
pagare l’imposta IRPF spagnola.
• Le persone fisiche o giuridiche non
residenti aventi stabili organizzazioni
in Spagna.
• Qualsiasi tipo di entità che essendo
residente in Spagna possieda un
patrimonio soggetto all’imposta.
giurisprudenza, anche se lo stesso è
già al quarto anno di applicazione.
Sin dall’inizio, tale obbligo ha creato non pochi problemi interpretativi: per alcuni di loro l’Agenzia delle Entrate spagnola ha dato risposta.
Infatti, alcune sono le pronunce di
prassi avute durante il 2015 che
hanno cercato di portare chiarezza
sull’adempimento oggetto del presente articolo e sulla modalità di
adempiere a tale obbligo.
Di seguito vengono segnalati i più
salienti contributi di prassi del 2015.
V0759 / 2015 del 9 marzo
2015
La questione analizzata da tale documento di prassi riguarda l’obbligo e le modalità di dichiarazione da parte di un soggetto delegato di alcuni conti correnti esteri appartenenti ad una società spagnola. Quest’ultima, tramite tali conti
partecipa al c.d. “cash pooling” di
gruppo.
L’Agenzia delle Entrate spagnola afferma che il fatto che tali conti siano coinvolti nel “cash pooling” non
è una circostanza che da sola determina l’obbligo di compilazione del
modello 720.
In tal caso è necessario a considerare ognuno dei conti correnti per
capire se è necessario presentare il modello. Infatti, se tali conti correnti sono registrati in contabilità o se trattassi di conti correnti aperte in una filiale all’estero di
una banca spagnola, gli stessi non
dovranno essere dichiarati in tale
modello.
V0858 / 2015 del 18 marzo
2015
In questo caso, si è analizzato
l’obbligo di compilazione del modello in merito ad una donazione
di denaro proveniente da un conto corrente degli Stati Uniti a un
conto corrente spagnolo del donatario.
L’Agenzia delle Entrate dispone che
se tale donazione è effettuata tramite assegno, dato che tale casistica non ricade in nessuna di quelle che deve essere indicata nel modello 720, non sussiste l’obbligo di
presentazione del modello.
V1179 / 2015 del 16 aprile
2015
In questo caso si analizzava la situazione di un soggetto che ha
Diana Pérez Corradini
È stata Tax Europe and America Manager nel Gruppo Piaggio, maturando una pluriennale esperienza internazionale. Si dedica prevalentemente alla consulenza e alla formazione in ambito amministrativo e fiscale.
Autrice di testi in materia fiscale, collabora, oltre che con Maggioli Editore, con il sito
di aggiornamento professionale www.fiscoetasse.com e con altre case editrici del settore giuridico-fiscale.
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FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
ereditato una quota percentuale
di due immobili in Perù. Durante
l’anno è apparso un altro erede, figlio del defunto, che ha chiesto
l’inserimento pro quota nel patrimonio ereditario.
Tale situazione si trova in attesa di
pronuncia giudiziale con la conseguenza che le quote potrebbero
cambiare per il soggetto istante. In
tal caso, l’Agenzia delle Entrate spagnola ritiene che l’informazione da
dichiarare è quella esistente alla data del 31 dicembre, indipendentemente dal fatto che sia in attesa di
decisione del tribunale la ripartizione definitiva.
V1225 / 2015 del 20 aprile
2015
Il soggetto istante è autorizzato dalla madre, residente all’estero, in un
conto corrente il cui saldo supera €
50.000 in una banca con sede all’estero.
In questo caso, l’Agenzia delle Entrate spagnola, stabilisce l’obbligo della presentazione da parte del
soggetto istante del Modello 720.
FISCO e TASSE
V1780 / 2015 dell’8 giugno
2015
Il contribuente istante possiede il
50% di una società estera che non
esegue alcuna attività ma che detiene un portafoglio titoli.
In questo caso, viene specificato
dall’Agenzia delle Entrate spagnola, che nel modello 720 deve essere
scritto che tale soggetto ha la titolarità formale della società, dichiarando
poi tutti i beni posseduti dalla stessa.
V2633 / 2015 dell’8
settembre 2015
In questo caso, l’Agenzia delle Entrate spagnola ha specificato l’obbligo di
segnalare gli acquisti e le vendite di titoli relativi ad un conto corrente il cui
saldo non è variato da 20.000 euro.
Infatti, è stabilito che in generale vige
l’obbligo di dichiarare la vendita di titoli o l’estinzione di determinati diritti. Tuttavia, se tale estinzione ha avuto origine nella vendita di titoli e diritti ed i proventi ricevuti da tale operazione si fosse destinato interamente
all’acquisto di altri titoli o diritti che
devono essere segnalati nel modello
720, in tale modello sarà necessario
indicare soltanto i saldi al 31 dicembre delle nuove acquisizioni.
In relazione a tale adempimento, si
precisa che si è ancora in attesa della
risoluzione della procedura di infrazione da parte della Direzione generale Fiscalità e unione doganale della
Commissione Europea contro la Spagna, per quanto riguarda l’obbligo di
presentare il suddetto Modello 720.
Tale procedura di infrazione si basa
sui seguenti aspetti:
• Regime sanzionatorio sproporzionato;
• Imprescrittibilità del diritto delle Autorità Fiscali a identificare i diritti e beni non dichiarati
come proventi patrimoniali non
giustificati per le persone fisiche
o come reddito non dichiarato
per le persone giuridiche.
Pertanto, si può concludere che anche se vi sono stati chiarimenti riguardo alla compilazione e agli obblighi dichiarativi di tale modello,
tale adempimento conserva ancora
l’alone di incertezza che lo ha caratterizzato sin dall’inizio.
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ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Transfer pricing con la Confederazione
Svizzera
BEPS Action n. 2 – si riaccende il faro sulle azioni
al portatore della SA
Introduzione
La Svizzera è una confederazione
di 26 cantoni autonomi che prendo origine dal nome “Schwyz” (romanico “Svizra”). I poteri legislativi fanno capo al Consiglio Federale
che decreta le Leggi.
Nel Settore Finanziario la Legge
Bancaria Svizzera (art. 3) mantiene
la condizione di “reciprocità” come
infatti espresse nel 1969 il Consiglio
Federale della Confederazione elvetica. In particolare, secondo i GATS,
la Confederazione Svizzera è del tipo “lasting presence test”. L’apertura del mercato finanziario Svizzero
ai servizi finanziari provenienti dai
Paesi OECD è gestita dall’Autorità
di Sorveglianza e Vigilanza dei mercati finanziari (FINMA). Nel corso del 2015, la Svizzera ha siglato
due importanti accordi, il multilaterale del 3 Marzo 2015 ed il Tax transparency agreement il 27 Maggio a
Bruxelles che parte dal 2017.
Infatti, a partire dal 2017 i gruppi
d’impresa multinazionale dovranno
adempiere alla reportistica da inoltrare all’Amministrazione Federale
della Svizzera per sottoporre il c.d.
“country by country reporting”. Alla luce dei più recenti cambiamenti normativi ed evoluzioni volute a
seguito dell’introduzione del progetto BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) cerchiamo di dare il risultato di una ricerca normativa nel
diritto tributario Svizzero ovvero di
come verrebbe identificata e concettualizzata la stabile organizzazione (c.d. flow-through company)
da parte dell’Amministrazione finanziaria elvetica.
Per dare un senso simpatico al lettore, partiamo prima della stabile organizzazione in Svizzera, per
poi andare a rivedere cosa intende
l’Amministrazione fiscale Svizzera
in seno al principio “arm’s lenght”
e calibrare il tutto con una recentissima Giurisprudenza di interpretazione della Suprema Corte Elvetica
a parer di chi scrive camaleontica.
La Stabile organizzazione
Svizzera
Il Diritto Tributario Svizzero definisce la stabile organizzazione generalmente in linea con l’articolo 5
del Modello OCSE [Legge federale
sulla tassazione diretta art.4c2]. In
ossequio all’Action plan 13 del progetto BEPS, al fine di attribuire rilevanza fiscale in Svizzera ad un’entità di business associata ad un gruppo, sarà doveroso fare una importante distinzione tra la Società con
personalità giuridica separata del
socio (partner) e le società di persone (partnership) ancorché eserciti attività commerciali e/o imprenditoriali sul territorio.
Società con personalità giuridica
In Diritto Tributario Svizzero, le società di diritto svizzero (Società
Anonima – SA) essendo entità separate dai soci vengono tassate separatamente. Questa tassazione “separata” opera anche nei confronti delle affiliate estere. Infatti in Svizzera,
non esiste il consolidamento fiscale
delle affiliate estere ai fini della tassazione diretta. Diversamente, ai fini dell’imposizione indiretta sul valore aggiunto (art. 13 Legge IVA del
12/06/2009) è possibile fare il consolidato fiscale di gruppo. Esiste tuttavia un’eccezione al principio secondo cui le entità legali debbano
Andrea Lupini
È un dottore commercialista specializzato nelle materie di fiscalità internazionale e diritto tributario internazionale. È membro dell’International Fiscal Association (IFA). È autore dell’E-Book “Voluntary Disclosure e collaborazione internazionale” pubblicato su il Commercialista Telematico nel
2015. Si è laureato in economia internazionale a Varese, ha studiato in Svizzera e nel 2011 ha
conseguito attestato di specializzazione in materie “cross-border” al Centro Studi Bancari di Lugano. Sin dal 2012 segue con molta attenzione l’evoluzione del progetto OCSE – BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) tra cui lo scambio automatico di informazioni.
È titolare di avviato Studio Tributario alla Via Rosmini 4 – 21052 Busto Arsizio (Va)
Tel: 0331-629084
E-mail: [email protected]
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FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
venire tassate separatamente dalla
proprietà (ovvero dagli azionisti –
o dal portatore-possessore del titolo
azionario) e questo vale per le Società di investimento a capitale variabile (SICAV). Infatti, la SICAV viene tassata separatamente dai suoi
azionisti solamente con riguardo al
reddito posseduto direttamente dalla stessa (es: immobili di proprietà
diretta della SICAV).
La Società capogruppo estera che
possiede quindi una stabile organizzazione in Svizzera con una personalità giuridica separata dai Soci (tipicamente la SA), può adottare l’approccio dell’entità separata [art.52(3) Legge Federale sulla
tassazione diretta] e quindi tenere
una contabilità separata dell’attività in Svizzera ed assoggettarla a tassazione separatamente dal gruppo
secondo gli articoli 18 c.3 (dirette)
e 58c.1 (canotnali) delle rispettive
Leggi fiscali. Con questo metodo, la
società capogruppo (o controllante)
dovrà documentare all’Amministrazione fiscale della confederazione
Svizzera i redditi provenienti dalla
stabile organizzazione Svizzera con
la forte limitazione di non poter allocare perdite di società estere associate al gruppo medesimo.
La società senza personalità
giuridica (partnership)
Si precisa che nelle Guide dell’action plan 13 è espressamente previsto che non è possibile esentare entità non corporate (intese come entità senza personalità giuridica) per
cui una mera partnership Svizzera
(società individuali e in nome collettivo o in accomandita semplice)
che non ha personalità giuridica separata dai partners (soci) sono rilevanti ai fini del “CBC” ancorché non
sono qualificabili come entità legali separate dai soci. Su queste tipologie di entità opera il principio della tassazione dei redditi per traspa-
FISCO e TASSE
renza (art. 18 c.1 e art. 48 c.1 Legge
federale sulla tassazione diretta del
14/12/1990) tuttavia è anche importante sottolineare che nel Diritto Tributario Svizzero esiste una eccezione a questo principio che è applicabile solo ed esclusivamente ai redditi allocati ai soci della partnership
che non sono residenti in Svizzera.
Come vedremo, tuttavia, anche chi
percepisce reddito dal possesso di
un immobile in Svizzera ha una stabile organizzazione in Svizzera. In
tali casi il reddito derivante dall’estero è unilateralmente esente da
tassazione in Svizzera indipendentemente dalla residenza dei partners. Infatti, secondo art. 4, 11, 49
c.3 e 50 della Legge Federale sulla
tassazione diretta del 14/12/1990, il
reddito derivante dalla stabile organizzazione di una partnership che
ha una sede fissa d’affari sul territorio elvetico ovvero esercita un’attività sul territorio, viene ivi assoggettato a tassazione in Svizzera.
In alcune circostanze le “partnership estere” (società a responsabilità illimitata) si possono configurare ai fini fiscali in Svizzera con applicazione della Legge fiscale per le
entità legali quando hanno un’attività sul territorio o una sede fissa d’affari. La Legge fiscale Elvetica
sul punto stabilisce che le società di
diritto estero senza una personalità giuridica separata dai soci devono applicare le regole di tassazione
dell’entità legale della società anonima (Legge federale tassazione diretta art. 11, 49 c.1 e cantonale art.
20 c. 2).
In virtù del trattamento fiscale differente tra società con personalità
giuridica e senza personalità giuridica, si evidenzia che se i soci non
sono residenti in Svizzera sono obbligati a dichiarare il reddito proveniente dalla stabile organizzazione
Svizzera solo se questa è esercitata nella forma di una partnership.
Interessante notare che i soci della
capogruppo estera, che sono residenti in Svizzera, sono assoggettati
all’obbligo di dichiarare il possesso
di azioni della stabile organizzazione Svizzera nella propria dichiarazione dei redditi.
L’Arm’s lenght secondo
la Svizzera
Ai fini dell’allocazione di reddito,
l’Amministrazione finanziaria Svizzera in via del tutto generale preferisce o ha sempre preferito seguire gli standard OECD in particolare il Comparable uncontrolled price
(CUP), il Cost Plus Method (CPM)
ed il Resale Price Method (RPM).
L’Amministrazione finanziaria Svizzera può ritenere la presenza di una
stabile organizzazione di società
appartenente ad un Gruppo di imprese., Questa entità sarà oggetto
di un nuovo adempimento di carattere amministrativo; il “Country by
country reporting”.
Sulla base di precedenti storici in
materia “transfer pricing”, l’Amministrazione fiscale Svizzera ritiene
che il fondamentale principio noto
come “arm’s lenght principle” risulterebbe violato in questi casi:
1) La società svizzera concede un
vantaggio (economico o finanziario) senza ricevere un adeguato riconoscimento in contropartita;
2) Il vantaggio viene concesso
dall’entità svizzera ad un azionista o ad una persona vicina a lui;
3) Un tale vantaggio non sarebbe
mai stato concesso alle stesse
condizioni ad un terzo soggetto;
4) La sproporzione del vantaggio
concesso e della contropartita ricevuta è riconosciuta dall’organo societario;
5) La società soffre di antieconomicità nelle transazioni perché
vende beni e/o servizi ricevendo
quindi in contropartita a prezzi
11
ASPETTI FISCALI
sproporzionatamente bassi oppure perché acquista a prezzi
eccessivamente alti;
6) Le parti correlate possono essere
gli amministratori, gli azionisti e
persone affini e a loro vicine ovvero chi ha agito come se fosse
stato il direttore.
7) Il pagamento di interessi eccessivi sul capitale di terzi (non necessariamente parti correlate al
gruppo) il rapporto debt/equity
eccessivamente sproporzionato.
L’Amministrazione finanziaria Svizzera regolarmente emette delle linee guida sul tasso di interesse suggerendo il tasso massimo pagabile
ed il tasso minimo incassabile dalla
società Svizzera in materia di prestiti intercompany. La circolare del
1997 lascia il rapporto di laverage
finanziario fino all’85% dei crediti
commerciali e fino al 70% degli investimenti in partecipate-controllate. Queste percentuali non sono obbligatorie in quanto la società svizzera potrà sempre dimostrare di attenersi al principio “arm’s lenght”.
Tuttavia, certi tipi di transazioni finanziarie non sono “arm’s lenght”
come i pagamenti relativi alla distribuzione di dividendi i quali devono
essere oggetto di reporting e notifica, all’amministrazione fiscale Svizzera, pena sanzioni e rischio di accertamento per evasione fiscale e/o
anche frode fiscale.
L’Amministrazione finanziaria Svizzera normalmente procede nel rettificare il reddito della associata al
gruppo od anche considera una società estera come fiscalmente residente in Svizzera in base ai criteri OECD di residenza fiscale delle
persone giuridiche.
Interessante notare a tal fine che
l’Accertamento fiscale ha un termine generale fissato in anni cinque
(5) che decorrono dalla presentazione della dichiarazione dei redditi. Il termine di accertamento si al-
12
Fiscalità estera n. 5 • 2016
lunga in talune circostanza gravi fino a quindici (15) anni dalla dichiarazione fiscale, mentre in dieci (10)
anni dalla sopravvenuta conoscenza di un fatto tipicamente la sottrazione fiscale penalmente rilevante.
Giurisprudenza Svizzera
recente
In Diritto Privato Internazionale articolo 154(1) e 155 lett. A) e lettc),
la Legge Federale del 18 Dicembre
1987 riconosce la personalità giuridica alle società estere che sono incorporate secondo il diritto societario dello Stato estero come entità a personalità giuridica separata da quella dei Soci (tipicamente
una S.p.A. di diritto Italiano). Questo non accade per le società senza
personalità giuridica separata (partnership estera) in quanto sono entità aventi responsabilità patrimoniale illimitata estesa ai soci.
Tuttavia, un netto giro di boa è stato
dato nella recentissima Giurisprudenza della Suprema Corte Federale della Svizzera del 18.09.2015,
la quale ribadendo che una società
estera si può qualificare ai fini fiscali in Svizzera solo se a personalità
giuridica separata dai soci secondo
il diritto societario del paese ove è
stata costituita e che quindi la società estera che si qualifica come entità separata dai soci, potrà fare un
paragone di convenienza tra la tassazione applicabile in Svizzera alla medesima entità ed il trattamento fiscale del reddito qual’ora fosse
conseguito nel paese ove è stabilita e/o nel territorio ove il management esercita effettivamente l’attività d’impresa. Sembrerebbe che partendo da tale valutazione per un certo grado discrezionale con riguardo
al caratterizzarsi o meno della società estera ai fini fiscali in Svizzera,
la Suprema Corte Federale della stabilisce che una “LLC” (limited liability company) incorporata nella giu-
risdizione del Wyoming in U.S.A.
senza che ivi venga assoggettata ai
fini fiscali in U.S.A. (sul territorio), è
da qualificarsi come una “partnership” (società di persone) e pertanto la stessa non potrà essere trattata
come una società anonima (società
di capitali) ai fini fiscali in Svizzera,
indipendentemente dalla residenza
fiscale dei soci della “LLC” (mutata
in una società di persone per i soli
fini fiscali).
Conclusioni
Il discussion draft del 30 Settembre
2014 pubblicato dall’OCSE ha chiarito che dal 2017 i gruppi d’impresa dovranno fornire una serie di informazioni specifiche alle Amministrazioni Fiscali dei Paesi in cui operano, questo affinché sia permesso
alle stesse amministrazioni fiscali di
verificare i rischi elusivi ed evasivi
derivanti dai “trasferimenti di prezzo” infragruppo, ma non solo.
Alla luce dell’Action plan n°2 del
BEPS il cui fine è quello di neutralizzare i “mismatch” fiscali creati da
falle normative (ancorché intenzionalmente volute) si confrontano le
scelte di trasparenza delle “transfer
pricing policy” dei gruppi stessi che
sono tenuti a dimostrare la loro “tax
compliance” alle Amministrazioni
finanziarie senza ricadere nell’abuso del diritto o abuso di trattato.
Alla luce delle recenti giurisprudenze ancorché utilizzate in ambito di
“transfer pricing” come potrà ritenersi “tax compliance” un reporting CbC di una stabile organizzazione di diritto Svizzero con azioni
al portatore (SA) senza che vengano fornite informazioni sul beneficiario dei dividendi ? A parer di chi
scrive, il ballo del “walzer” concesso dalla recente giurisprudenza potrebbe trovare un lieve contrasto alla trasparenza richiesta dalla Action
n°2 del BEPS e creare un contenzioso folle.
FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
È quindi auspicabile che, dopo il 3
Marzo 2015 (Multilateral Competent
Authority Agreement on Automatic
Exchange of Information) e l’accordo
di trasparenza fiscale con l’Unione
Europea, sarà la stessa Amministrazione fiscale Svizzera in ossequio alle
FISCO e TASSE
finalità del BEPS Action n°13 (trasparenza) a richiedere al Gruppo d’impresa con una Stabile organizzazione
sul territorio un report locale Country-by-country reporting dettagliando l’informativa di carattere finanziario e fiscale inserendo e descrivendo
le modalità con le quali il gruppo ha
finanziato l’attività della stabile organizzazione dando anche un dettaglio
in materia di “dividendi” “prestiti finanziari dei soci” (equity-loan agreement) “prestiti di terzi” (loan agreement), capital gain realizzati ecc…
13
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
La tassazione di un atto di divisione
immobiliare rogato in Francia
Nel presente lavoro ci proponiamo di sviluppare il regime impositivo di un atto di divisione immobiliare rogato all’estero, avente
ad oggetto immobili situati nel territorio dello Stato ed immobili situati in Francia.
La fattispecie che esamineremo pone la necessità di affrontare i criteri di determinazione della base imponibile e delle aliquote da applicare.
Per una migliore comprensione delle questioni che verranno affrontate abbiamo immaginato il seguente
caso pratico.
I signori Tizio, cittadino Francese,
e Caio, cittadino Olandese, ereditano, in comproprietà, dal de cuius
Sempronio, che ha sempre risieduto
in Francia, tre civili abitazioni, delle
quali una è situata in Francia e due
in Italia. Il valore dell’immobile situato in Francia è di € 300.000,00,
mentre le abitazioni situate in Italia
valgono € 600.000,00.
Successivamente all’apertura della
successione i due coeredi decidono di dividere la comproprietà degli
immobili ereditati. La divisione ereditaria viene rogata in Francia, mediante atto pubblico, che, successivamente, viene depositato in Italia.
All’esito della divisione l’immobile
situato in Francia viene assegnato a
Tizio, mentre a Caio vengono assegnati gli appartamenti situati in Italia. Inoltre, per pareggiare il valore
delle quote è previsto che Caio versi a Tizio, a titolo di conguaglio, €
150.000,00.
Si pone il problema di stabilire il regime di tassazione del rogito Francese di divisione ereditaria deposi-
tato in Italia1. Prima di entrare nel
merito delle disposizioni che trattano della tassazione degli atti formati all’estero è necessario inquadrare
la natura, ai fini dell’imposta d’atto,
degli accordi tra le Parti.
Lo scioglimento della comunione
tra comproprietari è un tipico atto dichiarativo. Ai fini dell’imposta
d’atto gli atti di natura dichiarativa relativi a beni mobili ed immobili, ad eccezione degli autoveicoli e dei motocicli iscritti nel pubblico registro automobilistico, scontano l’imposta proporzionale nella misura dell’1%, come previsto
dall’art. 3, parte prima tariffa allegata al TUR. La diversità di aliquota rispetto alla cessione dipende dal
1. Ai sensi dell’art. 6 TUR il caso d’uso
si configura quando il documento viene
depositato presso le amministrazioni
dello Stato.
Chiara Porrovecchio
Funzionario dal 2006 presso una Agenzia Fiscale. Attualmente svolge attività di Audit
Interno nell’ambito della Direzione Regionale del Piemonte. È stata consulente telefonico tributario presso il Call Center di Torino.
Abilitata all’esercizio delle professioni contabili e alla Revisione legale (tuttavia non esercita poiché pubblico dipendente).
Ricercatore in Economia tributaria e materie giuridico – fiscali dal 2008, anno in cui
ha conseguito il Dottorato presso l’Università degli Studi di Palermo.
Autrice di numerosi articoli per il sito web www.fiscoetasse.com, collabora dal 2013
alla Rivista Fiscalità Estera.
Paolo Antonio Iacopino
Funzionario dal 2004 presso una Agenzia Fiscale. Attualmente svolge attività di verifica nell’ambito della Direzione Regionale del Piemonte. Ha svolto attività di formazione
professionale per conto dell’Agenzia e della S.S.E.F.
Abilitato all’esercizio della professione forense (tuttavia non esercente poiché pubblico
dipendente). Nel 2013 ha conseguito presso la Scuola Superiore di Economia e Finanze il master in Diritto tributario Internazionale.
14
FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
fatto che in quest’ultimo caso si incide su un effettivo trasferimento di
ricchezza, mentre con la divisione i
comproprietari non acquisiscono la
proprietà di un bene, ma individuano la quota parte, di loro spettanza,
di un diritto già esistente nella propria sfera giuridica.
In relazione, invece, alla parte
dell’accordo in cui si prevede che
uno dei comproprietari riconosca
all’altro un conguaglio in denaro o
altra utilità in cambio dei diritti sulla
cosa comune, il regime di tassazione degli atti dichiarativi non si può
applicare. Questo perché il conguaglio in denaro rappresenta la controprestazione per l’acquisto della quota di proprietà di spettanza
dell’altro comproprietario sul bene
comune.
Ai fini dell’imposta di registro il
conguaglio sarà soggetto all’imposta proporzionale prevista dall’art.
1 della tariffa parte prima, trattandosi di un immobile, come dall’art.
34 TUR.
Le due disposizioni sono autonomamente soggette all’imposta di registro, ex art. 21, comma 1 TUR,
in quanto non derivano necessariamente l’una dall’altra. Infatti, la
scelta di Caio di riconoscere a Tizio
il conguaglio in denaro deriva dalla
volontà di quest’ultimo di acquisire,
volontariamente e non obbligatoriamente a seguito della divisione, la
quota di comproprietà sul bene comune di spettanza di Tizio.
Il regime impositivo degli atti formati all’estero è regolato dagli articolo 2, comma 1, lett. d, e 11 tariffa
parte 2 del d.P.R. 131/86 (da adesso TUR).
L’art. 2, comma 1, lett. d) del TUR
prevede che “sono soggetti a registrazione … gli atti formati all’estero …
che comportano trasferimento della
proprietà ovvero costituzione o tra-
FISCO e TASSE
sferimento di altri diritti reali, anche
di garanzia, su immobili o aziende
esistenti nel territorio dello Stato e
quelli che hanno per oggetto la locazione e l’affitto di tali beni”.
Invece, l’art. 11 tariffa parte II allegata al TUR, rubricato “atti soggetti a registrazione solo in caso d’uso. Atti formati all’estero”, dispone
che gli atti diversi da quelli indicati nell’art. 2, comma 1, lett. d), TUR,
scontano l’imposta fissa se le relative disposizioni soggiacciono all’IVA, negli altri casi sono soggette alle aliquote stabilite per i corrispondenti atti formati nello Stato.
La differenza tra le due norme è che
nel caso dell’art. 2 TUR la registrazione è obbligatoria, mentre la fattispecie regolata dall’art. 11, parte
II tariffa allegata al TUR deve essere
tassata solo in caso d’uso (1).
Le disposizioni rilevanti ai fini
dell’imposta di registro che emergono dal caso esemplificato sono due:
1) la divisione del compendio immobiliare;
2) il pagamento del conguaglio di €
150.000,00 che Caio versa a Tizio
per pareggiare il maggior valore derivante dall’assegnazione degli immobili situati in Italia.
La divisione del compendio
immobiliare
L’atto di divisione non determina alcun trasferimento di proprietà, per
cui un eventuale atto estero che
contiene questa disposizione non
deve essere obbligatoriamente registrato, dato che non rientra tra gli atti di cui all’art. 2, comma 1, lett. d),
TUR. Nel caso in esame, però, l’imposta è dovuta, ex art. 11 parte II tariffa allegata al TUR, in quanto con
il deposito in Italia dell’atto rogato
all’estero si configura il caso d’uso
(nota).
La divisione, avendo natura dichia-
rativa, non rientra nel campo d’applicazione dell’IVA, per cui ai fini
della tassazione si applica il punto
b) del citato articolo 11. Secondo
questa ultima disposizione, gli atti esteri registrati in Italia scontano
l’aliquota stabilita per i corrispondenti atti formati nel territorio dello
Stato. Nel caso di specie l’aliquota
dell’1%, ex art. 3 parte I tariffa allegata al TUR, si applica sul totale dei
beni divisi, e, perciò, anche sull’immobile situato in Francia, perché
l’art. 3 citato fa riferimento ai beni
divisi indicati nell’atto registrato, a
nulla rilevando la collocazione fisica dei beni stessi.
Il pagamento del conguaglio
di € 150.000,00 che Caio
versa a Tizio per pareggiare
il maggior valore derivante
dall’assegnazione degli
immobili situati in Italia
Con il pagamento del conguaglio
in favore Caio acquista da Tizio la
quota di spettanza di quest’ultimo
sugli immobili situati in Italia.
Gli atti esteri che dispongono il trasferimento della proprietà di un immobile situato in Italia devono essere obbligatoriamente registrati, stante il disposto dell’art. 2, comma 1,
lett. d), TUR. Sull’importo pattuito si
applicherà l’aliquota del 9%, ai sensi dell’art. 1 parte prima tariffa allegata al TUR.
Si specifica che l’imposta di registro
sulle divisioni viene applicata anche
in Francia. Per cui l’operazione in
esame viene tassata in entrambi gli
Stati, senza possibilità per il soggetto
inciso di eliminare la doppia imposizione, non avendo l’Italia sottoscritto
alcuna convenzione contro le Doppie imposizioni ai fini dell’imposta
di registro, e non esistendo all’interno del TUR alcuna norma che affronti e risolva la questione.
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ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
L’imposizione sul reddito individuale
a Hong Kong
Profili tecnici e relativi vantaggi
L’imposizione sul reddito personale
a Hong Kong è tuttora piuttosto bassa rispetto al carico fiscale applicato in altri paesi asiatici. Le aliquote fiscali sono progressive, ma si applica un massimale all’imposizione
fiscale complessiva. A Hong Kong
non vi è alcuna imposta sui redditi
di capitale, né imposta sui dividendi o sulle successioni.
A Hong Kong la tassazione si basa
sul principio territoriale della fonte
di reddito. Sono tassati solo i profitti da attività di impresa, i redditi da
lavoro dipendente e i rediti da locazione prodotti a Hong Kong. L’imposta sul reddito personale copre
tutti i redditi derivati da un impiego o una pensione percepita a Hong
Kong. Gli interessi attivi percepiti da
un individuo che non esercita alcu-
na attività a Hong Kong sono esenti
da imposta sul medesimo territorio.
Infine, alcuna tassazione è applicata sui redditi da capitale.
Qualsiasi soggetto, compresi sia gli
individui impiegati in loco che gli
espatriati che percepiscono un reddito da lavoro dipendente derivato
da Hong Kong, è soggetto all’imposizione sui redditi da lavoro. Una
persona che visita Hong Kong per
non più di 60 giorni in un anno fiscale non è soggetta ad alcuna imposta sul proprio reddito da lavoro
dipendente. Al contrario, un soggiorno superiore a 60 giorni potrebbe dar luogo ai presupposti per un
prelievo fiscale sul reddito da lavoro dipendente percepito per i servizi
resi a Hong Kong durante il periodo
di permanenza.
Un dipendente che abbia già pagato le imposte sul reddito da lavoro
dipendente in qualunque territorio
al di fuori di Hong Kong è esente,
per l’amministrazione finanziaria di
Hong Kong, da tassazione sui redditi derivanti dai propri servizi resi
nell’ambito di quel territorio estero.
Gli individui sono tassati sul proprio
reddito da lavoro dipendente totale, percepito a Hong Kong, al netto
delle spese deducibili, delle donazioni e indennità personali.
La fonte di reddito da lavoro dipendente è individuata in base a: luogo
ove il contratto è stato negoziato e
concluso e dove, quindi, esso è applicabile; residenza del datore di lavoro; luogo ove viene pagato lo stipendio. Redditi da lavoro dipendente derivanti da altre giurisdizioni so-
Giorgio Riccardi
È un dottore commercialista specializzato in aspetti fiscali e regolamentari relativi agli
investimenti esteri nella regione asiatica. Ha conseguito un master in economia presso l’Università UIBE di Pechino e pubblicato con regolarità articoli sulle economie emergenti del Far East. Lavora tra l’Italia e la Cina, occupandosi di diritto commerciale e
tributario e ha maturato una significativa esperienza inerente la pianificazione della fiscalità persone fisiche e giuridiche dall’Italia all’Asia. È socio dello Studio di consulenza
RSA, specializzato in Asia e paesi emergenti ed è membro dell’ordine dei Dottori Commercialisti e del Registro dei Revisori Legali in Italia.
[email protected]
Lorenzo Riccardi
È Professore Associato presso Xian Jiao Tong-Liverpool University. Ha insegnato taxation alla
Tonjin University, Shanghai Jiao Tong e Hult Business School. È un Dottore commercialista specializzato in fiscalità internazionale ed è autore di articoli e saggi su tematiche di vario genere relative agli investimenti stranieri in Asia Orientale. Vive e lavora a Shanghai, dove si occupa di diritto commerciale e tributario, seguendo gli investimenti stranieri in Cina e Sud Est Asiatico. Ricopre il ruolo di sindaco e consigliere per diversi gruppi societari ed è socio dello Studio di consulenza RSA, specializzato in Asia e paesi emergenti. Ha pubblicato Guida alla Fiscalità di Cina,
India e Vietnam per Il Sole24Ore ed è membro del Consiglio Direttivo della Camera di Commercio Italiana in Cina e della Camera Italia-Vietnam. Per Maggioli Editore è responsabile della sezione Asia del portale Fisco e Tasse.
[email protected]
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FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Aliquote dell’imposta sul reddito
Imposta sulle plusvalenze
Criterio per l’applicazione delle imposte
Sgravi per evitare doppia tassazione
Anno fiscale
Scadenza presentazione dichiarazione dei redditi
Ritenute d’acconto:
- Dividendi
- Interessi
- Royalties
Imposizione sul patrimonio netto
Previdenza sociale
Imposta di successione
Tassa di proprietà sugli immobili
Imposta di bollo speciale (SSD)
Imposta di bollo per l’acquirente (BSD)
Imposta sul Valore Aggiunto
no considerati essere di competenza
di Hong Kong qualora siano riconducibili a servizi resi a Hong Kong.
I compensi degli amministratori di
una società il cui controllo e la cui
gestione sono esercitati a Hong Kong
sono ivi soggetti a tassazione indipendentemente dal luogo di residenza degli amministratori stessi. Le
pensioni sono tassabili a Hong Kong
se i relativi fondi sono gestiti a Hong
Kong e se essa è corrisposta in virtù
di servizi resi a Hong Kong.
Il reddito imponibile comprende
le commissioni, i bonus, i premi,
le gratifiche, le indennità e gli altri
benefit inclusi nella retribuzione. Il
valore imponibile di un’abitazione
messa a disposizione dal datore di
lavoro si presume essere il 10% dello stipendio del dipendente (4% o
8% nel caso di sistemazione in albergo o ostello). Questo trattamento
vantaggioso si applica anche al rimborso del canone di locazione pagato per l’alloggio del lavoratore. Il
reddito da dividendi non è tassato,
ma i guadagni derivanti dall’esercizio di opzioni su azioni sono invece imponibili. I benefit connessi al-
FISCO e TASSE
2% -17%
0%
Territoriale
Sì
1 aprile-31 marzo
Entro 1 mese dalla data di emissione
0%
0%
4,95% / 16,5%
No
5%
No
15%
5% – 20%
15%
No
le spese per l’istruzione per i figli
dei dipendenti sono imponibili.
Le indennità di disoccupazione non
sono tassabili. Indennità e altri trattamenti connessi all’anzianità del lavoratore previsti ai sensi della legge
sul lavoro (Employment Ordinance)
non sono soggetti ad alcuna imposizione. Qualsiasi somma corrisposta oltre l’importo calcolato ai sensi dell’ordinanza sul lavoro può, invece, essere soggetta a imposizione.
Gli individui sono tassati mediante
aliquote progressive sul reddito imponibile netto. Le aliquote marginali vanno dal 2% al 17% (sul reddito imponibile al netto delle indennità personali), con un tetto massimo in corrispondenza dell’aliquota
normale del 15% sul il reddito imponibile, senza detrazioni legate a
indennità personali.
I proprietari sono tassati sui redditi
da locazione prodotti dagli immobili posseduti a Hong Kong. L’imposta si applica ad un’aliquota standard del 15% sul valore netto della
proprietà, determinato come somma dei canoni di locazione, delle
spese di servizio e delle tasse paga-
te al proprietario, a meno di un’indennità prevista per legge del 20%
sul valore dell’immobile destinato
alla copertura delle spese per riparazioni e manutenzione.
Per i lavoratori dipendenti il ​​
cui
reddito mensile è inferiore a HKD
7.100, il datore di lavoro è tenuto
a pagare un ulteriore 5% a titolo di
contributo al regime MPF. Per i dipendenti il cui reddito mensile è pari o superiore a HKD 7.100, il datore di lavoro è tenuto a detrarre il 5%
a titolo contributo previdenziale al
regime di MPF e a pagare un ulteriore 5% come proprio contributo.
I lavoratori autonomi contribuiscono quindi per il 5% del loro reddito e possono scegliere di versare
quanto dovuto alternativamente su
base mensile o annuale. La massima detrazione/contributo è pari a
HKD 1.500 al mese. Tutti i benefici derivanti da contributi obbligatori non possono essere percepito fino a quando non sia raggiunta l’età
pensionabile di 65 anni, momento
in cui il contribuente può beneficiare dei frutti del piano pensionistico
in un’unica soluzione.
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ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Scelta della veste societaria e relative
imposte sul reddito a Singapore
Gli investitori stranieri che intendono avviare la propria attività a Singapore possono scegliere tra una
varietà di strutture aziendali. Va notato comunque che le società a responsabilità limitata sono la forma
più popolare di veicolo per fare business a Singapore.
Le opzioni a disposizione degli investitori stranieri sono le seguenti:
- Sole proprietorship
-Partnership
- Società in Accomandita Semplice
- Società a responsabilità limitata
- Società a responsabilità limitata
privata.
Sole proprietorship: una ditta individuale è un’attività commerciale esercitata da un solo individuo,
senza l’uso di una forma di business
separata e distinta. Il titolare unico
sarà personalmente responsabile di
tutti i debiti e gli obblighi del bu-
siness. Il reddito generato dal business è il reddito della ditta individuale; di conseguenza, il proprietario unico è tassato su base individuale. Una ditta individuale deve nominare almeno un manager,
che è normalmente residente a Singapore, qualora l’unico proprietario
fosse uno straniero che risiede al di
fuori di Singapore.
Partnership: Un partenariato sussiste qualora vi sia un rapporto tra
le persone che svolgono un’attività in comune. Una partnership non
può avere più di 20 partner. La partnership non ha un’esistenza giuridica separata se non per i partner
che sono personalmente responsabili di tutti i debiti e gli obblighi della RM. In una partnership, i partner
sono tassati su base individuale. Un
partenariato deve nominare almeno
un manager che è normalmente re-
sidente a Singapore se tutti i partner sono stranieri che risiedono al
di fuori di Singapore.
Società in accomandita semplice:
Una società in accomandita (“LP”)
è un’organizzazione aziendale che
consiste in uno o più soci accomandatari e uno o più limitati partner.
Il generale / socio accomandante in una LP può essere un individuo o una società. Una LP non ha
una personalità giuridica distinta da
quella dei suoi partner. Non può essere chiamata in giudizio o acquisire direttamente proprietà. Un socio
collettivo è responsabile per tutti i
debiti e gli obblighi della LP mentre
un socio accomandante risponde
solo per i debiti o gli obblighi della LP fino all’importo del suo contributo concordato. Un socio collettivo può partecipare alla gestione della LP mentre un socio acco-
Tommaso Colli
Financial advisor e manager di RsA Asia. Ha conseguito un master in International
Management presso Università Bocconi e double degree a Shanghai presso Fudan
University. È autore di articoli in materia tributaria e partecipa regolarmente a convegni come relatore. Ha collaborato in precedenza con KPMG e Accenture; ora coordina le attività del dipartimento contabile di RsA per la Cina. È specializzato nel settore
finanziario, nella fiscalità nazionale ed estera in Cina e Asia orientale. Ricopre il ruolo
di sindaco per diversi gruppi societari.
Lorenzo Riccardi
È Professore Associato presso Xian Jiao Tong-Liverpool University. Ha insegnato taxation alla
Tonjin University, Shanghai Jiao Tong e Hult Business School. È un Dottore commercialista specializzato in fiscalità internazionale ed è autore di articoli e saggi su tematiche di vario genere relative agli investimenti stranieri in Asia Orientale. Vive e lavora a Shanghai, dove si occupa di diritto commerciale e tributario, seguendo gli investimenti stranieri in Cina e Sud Est Asiatico. Ricopre il ruolo di sindaco e consigliere per diversi gruppi societari ed è socio dello Studio di consulenza RSA, specializzato in Asia e paesi emergenti. Ha pubblicato Guida alla Fiscalità di Cina,
India e Vietnam per Il Sole24Ore ed è membro del Consiglio Direttivo della Camera di Commercio Italiana in Cina e della Camera Italia-Vietnam. Per Maggioli Editore è responsabile della sezione Asia del portale Fisco e Tasse.
[email protected]
18
FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
mandante non ha questa possibilità.
Una LP non può essere assoggettata ad imposta come entità. Al contrario, ogni partner sarà tassato sulla
sua quota di reddito derivante dalla
LP. Nel caso in cui ogni socio collettivo della LP sia abitualmente residente al di fuori di Singapore, può
esservi la necessità di nominare un
responsabile locale.
Società a responsabilità limitata:
Una LLP è una società che presenta una personalità giuridica distinta da quella dei suoi partner. Può
pertanto agire in giudizio ed essere chiamata in giudizio. Ogni LLP
deve avere almeno due partner. Il
partner in una LLP può essere sia
una persona fisica che una persona giuridica. Nessun sociò è personalmente responsabile per debiti o
perdite contratti della società; sarà
tuttavia personalmente responsabile per eventuali atti illeciti o omissioni commessi dalla LLP, ma non
per atti illeciti o omissioni commessi da un qualsiasi altro partner della
società. Una LLP non sarà assoggettata ad imposta come entità. Ogni
partner sarà tassato sulla sua quota
di reddito derivante dalla LLP. Una
LLP deve nominare almeno un manager che è solitamente residente a
Singapore.
Società a responsabilità limitata
privata: una società a responsabilità limitata privata (“Pte Ltd”) è
un’entità giuridica separata e distinta dai suoi soci. Una società
di questo tipo può essere chiamata in giudizio e può acquisire proprietà a suo nome. La c.d. Pte. Ltd.
Non può avere più di 50 membri, i
quali hanno responsabilità limitata
e non sono personalmente responsabili per i debiti o le perdite della società. Una società a responsabilità limitata è soggetta a imposta
come entità residente di Singapore
e deve nominare almeno un amministratore, che è normalmente residente a Singapore.
Per quanto riguarda la tassazione,
Singapore ha uno dei tassi più bassi del mondo, in termini di imposta sui redditi societari, con un tasso standard del 17%. Adotta inoltre
una tassazione definita su base territoriale. Una società, indipendentemente dal fatto che si tratti di una
società locale o straniera, è tenuta
al pagamento dell’imposta sul reddito maturato o derivato da Singapore o redditi percepiti al di fuori
di Singapore legati a guadagni connessi a (I) attività commerciali o industriali; (II) investimenti generanti dividendi e/o interessi, profitti da
affitti; (III) royalties, premi e ogni
altro di proprietà; (IV) altri proventi
di natura reddituale. I dividendi di
origine estera sono esenti da imposta. Le plusvalenze, come ad esempio le plusvalenze da cessione di
attività o gli utili su cambi o di capitali, non risultano imponibili a
Singapore.
Di seguito dettagli in merito alle
principali tipologie di imposte presenti nel territorio di Singapore:
- Imposta sul reddito: viene pagata sul reddito delle persone fisiche e giuridiche.
- Imposta sugli immobili: deve
essere versata da chi possiede
una proprietà, in base al valore atteso di affitto della proprietà stessa.
- Imposte sui veicoli a motore:
sono tasse applicate sui veicoli
Aliquote fiscali societarie
Tipologia di Reddito
Profitti aziendali non superiori a 300,000 SGD
Profitti aziendali superiori a 300,000 SGD
Plusvalenze
Distribuzione di dividendi ai soci
Redditi esteri non trasferiti all’interno del territorio di Singapore
Redditi esteri trasferiti all’interno del territorio di Singapore
Aliquota fiscale
8.5%
17%
0%
0%
0%
0 – 17% subject to conditions
Aliquote fiscali personali
Reddito
Imposta sui primi 20,000 SGD
Imposta sui successivi 10,000 SGD
Imposta sui successivi 10,000 SGD
Imposta sui successivi 40,000 SGD
Imposta sui successivi 40,000 SGD
Imposta sui successivi 40,000 SGD
Imposta sui successivi 40,000 SGD
Imposta sui successivi 120,000 SGD
Imposta sui redditi superiori a 320,000 SGD
Plusvalenze
Redditi esteri
Dividendi ricevuti da una società di Singapore
FISCO e TASSE
Aliquota
0%
2%
3.5%
7%
11.5%
15%
17%
18%
20%
0%
0%
0%
19
ASPETTI FISCALI
a motore. Queste tasse sono applicate per ridurre l’acquisto di
veicoli e quindi, indirettamente,
traffico ed inquinamento.
- Dazi, accise ed imposte doganali: Singapore è un porto franco
e ha relativamente poche accise
e dazi d’importazione. Le accise sono imposte principalmente
su tabacco, prodotti petroliferi e
liquori. Pochissimi prodotti sono
soggetti a dazi d’importazione. I
20
Fiscalità estera n. 5 • 2016
dazi sono principalmente su veicoli a motore, tabacco, alcolici e
prodotti petroliferi.
- Imposta su beni e servizi (GST):
è un’imposta sul consumo. L’imposta viene acquistato un bene
o un servizio, comprese le importazioni. Questo tipo di imposte indirette è anche conosciuta
come imposta sul valore aggiunto (IVA) in molti altri paesi.
- Tasse sulle scommesse: sono tas-
se sulle lotterie, le scommesse e
il gioco d’azzardo.
- Tassa di bollo: è legata ai documenti commerciali e legali relativi a partecipazioni e beni immobili.
- Altro: le due principali sono il
tributo sui lavoratori stranieri e
le tasse aeroportuali. Il tributo
sui lavoratori stranieri è applicato per regolare l’impiego di lavoratori stranieri a Singapore.
FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Progetto BEPS: Action Plan 2 – Hybrid
Mismatch Arrangements
Continuiamo la pubblicazione degli articoli concernenti le 15 azioni
del Progetto BEPS, trattando l’azione N. 2 (HYBRIDS), concernente la
neutralizzazione degli effetti provocati dai c. d. Hybrid Mismatch Arrangements.
Con l’Action N. 2 del Programma
BEPS, l’OCSE si pone l’obiettivo di
sviluppare le disposizioni del Modello Convenzionale OCSE, in funzione della progettazione di una
normativa nazionale che elimini gli
effetti degli strumenti ibridi relativi
alla mancata corrispondenza di accordi in materia – a esempio – di
doppia non-imposizione, doppia
deduzione, e differimento a lungo
termine delle imposte.
Gli Hybrid Mismatch Arrangements (HMA) sfruttano le differenze nel trattamento delle imposte a
carico delle società o la presenza
di determinati strumenti nelle diverse giurisdizioni dei due Paesi di
riferimento, per evitare la tassazione (tramite una doppia non-imposizione o una doppia deduzione)
sia in una che nell’altra nazione,
o comunque per ottenere una procrastinazione a lungo termine della
tassazione stessa.
Questo genere di accordi sono mol-
to comuni e producono un’ingente
riduzione della base imponibile per
i Paesi nei quali il gruppo societario
agisce. Oltre a ciò, a livello macroeconomico, causano un danno alla
libertà di concorrenza, all’efficienza, alla trasparenza e all’equità del
sistema.
Con l’obiettivo di aumentare la coerenza della tassazione del reddito
delle aziende a livello internazionale, il Progetto Base Erosion and Profit Shifting (OCSE) ha evidenziato
nelle sue ordinarie Linee Guida delle raccomandazioni relative alla redazione delle leggi nazionali e ha
sviluppato delle ulteriori disposizioni del Modello di Convenzione dei
trattati al fine di neutralizzare gli effetti fiscali degli HMA.
Nella relazione finale licenziata
dall’OCSE lo scorso ottobre 2015,
sono esposte le suddette raccomandazioni, suddivise in due parti: la
prima parte contiene le istruzioni
per migliorare la legislazione nazionale, mentre la seconda parte espone le modifiche alla precedente versione dell’OECD Model Tax Convention.
Non appena dette raccomandazioni
verranno adottate nella legislatura
nazionale e nei trattati, le stesse po-
tranno perseguire l’obiettivo di neutralizzare gli HMA, ponendo fine
alle deduzioni plurime concernenti un’unica voce di spesa, alle detrazioni a fronte delle quali non corrisponde alcuna tassazione, e alla
creazione di crediti d’imposta presso svariati regimi fiscali per quantitativi d’imposta – viceversa – spettanti alle Amministrazioni Finanziarie di altre giurisdizioni nazionali.
Oltre tutto, eliminando le differenze nel carico fiscale, le leggi contestualmente impediranno che i predetti accordi vengano utilizzati (in
qualità di strumenti del Progetto
BEPS), senza causare danno alcuno al commercio e agli investimenti
transnazionali.
La relazione in questione (come
detto, datata ottobre 2015) va a sostituire quanto già precedentemente espresso nel report temporaneo
sulla medesima argomentazione
sempre relativa alla neutralizzazione degli effetti degli HMA, pubblicato nei risultati della prima parte
dei lavori svolti per il Piano BEPS,
a settembre del 2014. In confronto
a detti risultati, le raccomandazioni esposte in quest’ultima relazione sono state ampliate con ulteriori
consigli ed esempi pratici, per me-
Paolo Soro
Dottore commercialista e revisore contabile, titolare dell’omonimo studio con sedi in Roma, Milano,
Cagliari e Dubai. Laureato in economia e commercio; master in direzione aziendale (SDA Bocconi –
Milano) e in fiscalità internazionale (USI – Lugano). International Certificate in Financial English. Specializzato in pianificazione fiscale internazionale, contenzioso e lavoro. Presidente collegio sindacale
consorzio garanzia fidi Sardegna. Consulente tecnico presso i tribunali di Roma e Cagliari. Responsabile fiscalità internazionale e marketing MESCO DWC – LLC (Dubai – EAU). Amministratore delegato
Green River Holding LTD – Malta. Relatore in convegni e autore di articoli in materia di fiscalità internazionale, trust, contenzioso tributario e consulenza del lavoro. Collabora con la rivista telematica di
approfondimento “Il Tributo” e con il sito web www.fiscoetasse.com
www.paolosoro.it
[email protected]
FISCO e TASSE
21
ASPETTI FISCALI
glio spiegare il funzionamento della
normativa in maggior dettaglio.
Sono stati inoltre assunti impegni
ulteriori per quanto concerne:
- le transazioni afferenti al trasferimento degli asset, come lo
stock-lending e il repo-transactions;
- gli Imported Hybrid Mismatches
e il trattamento dei pagamenti
che sono computati come reddito secondo il regime CFC (Controlled Foreign Companies).
Il consenso raggiunto su tutti questi
problemi risulta esposto nella relazione 2015.
Come, invece, già indicato anche
nel report 2014, gli Stati rimangono
liberi di sviluppare le proprie decisioni in ambito legislativo sul trattamento degli HMA che dovessero risultare in regime di regolarizzazione del capitale infragruppo (IntraGroup Hybrid Regulatory Capital).
Qualora un Paese scegliesse di non
applicare le leggi che neutralizzano
gli HMA in cambio di un determinato strumento di regolazione del
capitale (Hybrid Regulatory Capital Instrument), questa decisione
non produrrebbe alcun effetto con
quanto viceversa deciso da un altro
Stato in merito all’applicazione delle misure di ulteriori particolari strumenti.
Parte I
La Parte I della relazione – come
prima accennato – espone le raccomandazioni per le leggi che affrontano il problema dei Mismatches
nella tassazione, che insorgono con
riferimento ai pagamenti eseguiti attraverso uno strumento finanziario ibrido, o comunque effettuati verso o tramite un’entità economica ibrida.
Vengono, poi, individuate quelle
leggi consigliabili per affrontare gli
Indirect Mismatches che insorgono
allorché gli effetti degli HMA sono
22
Fiscalità estera n. 5 • 2016
importati in una terza giurisdizione.
Le raccomandazioni hanno la forma di leggi di connessione che allineano la trattazione dell’imposta di
uno strumento o di un’entità economica in generale, con la trattazione
dell’imposta da parte dell’altra giurisdizione in questione, ma non creano alcun altro effetto per quanto
concerne i risultati commerciali degli accordi di cui sopra.
Dette disposizioni si applicano automaticamente, tenendo conto di
una gerarchia normativa nella forma di una legge primaria e di una
secondaria (o difensiva). Questa
struttura impedisce che più di un
Paese applichi la stessa legge allo
stesso accordo, e, nello stesso tempo, scongiura il rischio di una doppia tassazione.
La legge primaria consigliata impone che i Paesi rifiutino la deduzione
del pagamento da parte del contribuente, nel caso in cui lo stesso pagamento non figuri nel reddito del
beneficiario tassato dall’altra giurisdizione, o nel caso in cui risulti pure deducibile nell’altra giurisdizione. Se la legge primaria non si
applica, allora l’altra giurisdizione
può applicare in generale una legge difensiva secondaria, la quale richiede che i pagamenti deducibili siano inclusi nel reddito, o prevede che si rifiuti la duplicazione della deduzione a seconda della natura del particolare tipo di mismatch.
La relazione riconosce l’importanza
del coordinamento nell’implementazione e nell’applicazione delle leggi sugli HMA, onde assicurare che le stesse siano effettivamente
applicate e al fine di minimizzare i
costi amministrativi e normativi, sia
per il contribuente, che per l’ente
che amministra le imposte. In vista
di detto ultimo scopo, è poi previsto uno schema comune per la realizzazione dei principi, e sono proposti periodi precisi per garantire
la coerenza nell’applicazione delle
predette leggi.
Parte II
La Parte II affronta l’ulteriore fase
dell’Azione 2, che ha come obiettivo le previsioni necessarie affinché
gli strumenti e le entità economiche
ibride, come anche quelle con doppia residenza (Dual Resident Entities), non vengano utilizzate per ottenere benefici ingiustificati dai trattati fiscali, e affinché gli stessi trattati fiscali non impediscano l’applicazione dei cambiamenti nella legge
locale secondo le raccomandazioni
espresse nella Parte I.
La relazione esamina, in primo luogo, il problema delle entità economiche con doppia residenza (dual
resident entities); cioè, quelle entità
che risultano essere residenti in due
differenti Paesi per quanto concerne
il regime fiscale.
In proposito, giova rammentare
che i risultati dei lavori evidenziati nell’Action 6 (Treaty Abuse), affrontano ulteriormente parte delle
preoccupazioni dell’intero Progetto
BEPS con specifico riferimento proprio alle Dual Resident Entities, attraverso la previsione secondo cui
le situazioni di doppia residenza
in un trattato fiscale siano affrontate con un approccio ad hoc (ossia,
da valutarsi caso per caso), piuttosto
che attraverso l’attuale normativa, la
quale si basa in pratica sostanzialmente solo sul luogo di effettiva amministrazione della società. Invero,
è da rimarcare come questa modifica non analizzi comunque tutti i
problemi BEPS che riguardano le citate Dual Resident Entities. Pertanto, saranno necessarie altre variazioni delle diverse normative locali
per impedire nuove ulteriori strategie di elusione impositiva, che ben
potrebbero verificarsi in tutte le numerose fattispecie di entità economiche con doppia residenza fiscale.
FISCO e TASSE
ASPETTI FISCALI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
La relazione affronta, poi, l’applicazione dei trattati fiscali per le entità
ibride, ovverossia quelle entità che
non sono trattate come contribuenti
da nessuna, ovvero da entrambe le
giurisdizioni che hanno sottoscritto un trattato finanziario (come, per
esempio, una partnership riguardante più Paesi).
In merito, la relazione propone di
includere nel Modello Convenzionale fiscale (OECD Model Tax Convention, 2010), una nuova previsione e alcune dettagliate disposizioni di commento, le quali assicurino che i benefici dei trattati fiscali siano assicurati nei casi opportuni con riferimento al reddito di tali entità economiche; ma, nel contempo, non siano invece concessi
qualora nessuna delle due normative locali, secondo le proprie leggi interne, preveda che il reddito di
una di queste società venga tassato
FISCO e TASSE
come reddito di un’entità residente
nella stessa nazione.
Infine, la Parte II affronta quei potenziali problemi dei trattati che potrebbero insorgere dalle raccomandazioni della Parte I.
Vengono in primo luogo esaminati i
problemi dei trattati che si riferiscono alle leggi che prevedono il rifiuto
di una deduzione, o che richiedono
l’inclusione del pagamento nel reddito ordinario: al riguardo, la relazione giunge alla conclusione che,
di regola, i trattati fiscali non impediscono l’applicazione delle predette misure.
In seguito, si passa all’esame
dell’impatto delle raccomandazioni della Parte I sulle leggi dei trattati fiscali, con riferimento all’eliminazione della doppia tassazione: qui si evidenzia che potrebbero verificarsi dei problemi nei casi di trattati fiscali bilaterali, i quali
prevedano, per l’applicazione delle esenzioni, metodi che prendano
in considerazione i dividendi ricevuti da società estere. La relazione,
conseguentemente, descrive i possibili cambiamenti dei trattati che
dovrebbero risolvere i suddetti problemi.
Infine, l’ultimo problema affrontato
nella Parte II è il possibile impatto
delle leggi dei trattati fiscali concernenti il principio di non discriminazione, con riferimento alle raccomandazioni della Parte I: la relazione, peraltro, a tal proposito rileva
come, fintanto che le leggi dell’ordinamento nazionale scritte per
l’implementazione di queste raccomandazioni saranno formulate correttamente, non dovrebbero insorgere conflitti di sorta con specifico
riferimento alle predette disposizioni di non discriminazione (Non-Discrimination Provisions).
23
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Gli IFRS per le PMI (parte IV)
Con questa quarta parte completiamo la sintetica rappresentazione
degli IFRS per le PMI.
Ricordiamo che gli IFRS per le PMI
(IFRS for SMEs) sono principi che incorporano i principi contabili basati
sui c.d. Full IFRS, ma che sono stati semplificati per soddisfare gli obiettivi anche delle PMI, rimuovendo
alcuni trattamenti contabili previsti
nei Full IFRS ed eliminando elementi e requisiti informativi che non sono in genere rilevanti per le piccolo
e medie imprese.
I Principi Contabili Internazionali IAS/IFRS nascono dall’esigenza di
fornire un linguaggio standard comune nel mondo degli affari, un modo pe rendere le contabilità aziendali comprensibile e comparabile anche fuori dai confini nazionali e sono particolarmente importanti per le
società che operano in più Paesi.
Le PMI che redigono il bilancio
utilizzano gli IFRS per le PMI, cioè facendo riferimento alla conformità del bilancio agli IFRS per le
PMI, avranno migliori opportunità
di accesso ai al credito o a capitali d’investimento proprio perché viene loro riconosciuto un plus a livello internazionale.
I principi di redazione del bilancio
d’esercizio sono fissati in una struttura denominata “Framework”.
Il Rendiconto Finanziario
(“Statement of Cash Flow”)
Il prospetto di Rendiconto Finanziario (Statement of Cash Flow) è
lo strumento contabile con cui si
rappresenta la situazione finanziaria aziendale in un dato esercizio, e
quindi vi viene rappresentato il Capitale Circolante Netto e la liquidità
aziendale e le sue variazioni.
In particolare:
• riporta informazioni sulle variazioni in termini di liquidità
di cassa o equivalenti alla cassa (“Cash equivalents”) in un
dato esercizio. Ai fini degli IAS
per le PMI i “Cash equivalents”
sono investimenti a breve, particolarmente liquidi (che possano essere convertiti in cassa in
3 mesi) che servono a coprire
esigenze di brevissimo periodo
e non anche per investimenti o
altri scopi;
• i risultati intermedi di cash flow
sono classificati per aree, come
avviene nello schema di Rendiconto Finanziario di cui al nuovo art. 2125-ter c.c, ed ognuna
di queste aree determina diverse configurazioni di cash flow:
l’area dell’attività operativa
(“operating”), cioè quella propria del core business dell’impresa, l’area dell’attività di in-
vestimento (“investing”) con i
flussi generati dagli investimenti e dismissioni materiali ed immateriali, oltre che finanziarie e
l’area finanziaria (“financing”)
che riporta il risultato in termini di flussi finanziari generato
da entrate ed uscite di liquidità di capitale proprio o di terzi. Ad esempio, tra i flussi finanziari vanno riportati gli incassi
derivanti dall’emissione di azioni o altri strumenti rappresentativi di capitale, i pagamenti agli
azionisti per acquistare o liberare le azioni della società, gli
incassi derivanti dall’emissione
di obbligazioni, prestiti, cambiali, mutui e altri finanziamenti a breve o a lungo termine, i
rimborsi di prestiti, i pagamenti
effettuati per ridurre le passività
relative a un leasing finanziario;
• è prevista la possibilità di scegliere se utilizzare il metodo diretto o indiretto di costruzione
del prospetto;
• gli interessi pagati e gli interessi e i dividendi riscossi possono
essere “operating”, “investing” o
“financing”;
• i dividendi pagati possono essere “operating”, o “investing”;
•i flussi della gestione fiscale sono considerati operativi a
Paolo Battaglia
Esercita la professione di dottore commercialista e revisore contabile in Sicilia presso lo studio da lui diretto dal 1994, con sede a Ragusa, specializzato in pianificazione fiscale e finanziaria. È presidente della Commissione per la consulenza di direzione
aziendale presso l’ODCEC di Ragusa, relatore in convegni su tematiche relative alla pianificazione internazionale di business.
24
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
meno che non siano specificamente identificati come frutto
di attività di investimento o di
attività finanziarie;
• eventuali investimenti (non liquidi) e le transazioni finanziarie relative (ad esempio immobilizzazioni acquisite a debito)
vanno distintamente indicati;
• devono essere riportati i componenti delle disponibilità liquide e dei mezzi equivalenti e
deve essere riportata la riconciliazione dei valori del rendiconto finanziario con le voci equivalenti esposte nello stato patrimoniale.
La Nota Integrativa (“Notes
to the Financial Statements”)
La Nota Integrativa sono parte integrante del bilancio e dei suoi
prospetti per come li abbiamo vi-
FISCO e TASSE
sti. Per tutte le informazioni presentate nel Balance sheet, nell’Income statement e nei Cash flow
statement vanno portati i riferimenti incrociati presenti in nota
integrativa se rilevanti e laddove
sia possibile.
La Nota Integrativa fornisce addizionali sugli importi dei prospetti
contabili e questi sono le informazioni che vi devono essere riportate:
1. una dichiarazione di compliance con gli IFRS per PMI (IFRS for
SMEs);
2. le politiche di bilancio;
3. le stime e le valutazioni contabili più rilevanti;
4.le informazioni non presentate nei prospetti principali ma richieste dagli IFRS per Pmi.
In base agli IAS/IFRS per le PMI la
Nota Integrativa si presenta secondo questa sequenza e schema:
• criteri di redazione (ad esempio,
appunto: IFRS per PMI);
• sommario delle politiche più significative utilizzate nella redazione, ad esempio le fonti più
importanti per le stime, se presenti;
•informazioni supplementari di
supporto per le voci dei singoli
prospetti;
• altre disclosure;
•comparazioni con gli importi
del periodo precedente.
È necessario l’inserimento di ulteriori informazioni, se l’impresa lo
ritiene e laddove sia possibile, relative a cambiamenti di criteri di redazione, politiche o metodi di stima e di valutazioni e informazioni
su eventuali requisiti contabili imposti al di fuori da motivi legati agli
IFRS.
25
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
I derivati in bilancio
Le novità introdotte dal d.lgs. n. 139/2015
con riferimento ai derivati
I derivati sono contratti il cui valore
deriva dal prezzo di uno strumento
finanziario sottostante.
Numerose sono le tipologie di derivati ma i più comuni sono: i contratti a termine, gli swap, i futures e le
opzioni. Ognuno di questi presenta caratteristiche peculiari, ma tutti possono essere sottoscritti a fini
speculativi o di copertura.
In un contesto economico e finanziario fortemente mutevole, tutte le
aziende hanno una significativa necessità di limitare i rischi. Tra questi, quelli relativi alla fluttuazione
dei tassi di cambio e d’interesse assumono particolare importanza soprattutto per le aziende più internazionalizzate.
I derivati, se opportunamente strutturati, consentono di minimizzare tali
rischi attraverso il pagamento di una
commissione bancaria da versare al
momento della sottoscrizione.
Alternativamente, questi strumenti possono essere acquistati per finalità speculative con conseguenti differenti effetti sulla redditività
dell’impresa.
La normativa contabile
Per le società che applicano i principi contabili internazionali, i derivati di copertura e speculativi trovano disciplina nello IAS 39. Tale
principio, infatti, descrive le regole
contabili di rappresentazione e valutazione di tutti gli strumenti finanziari tra cui i contratti derivati.
Le imprese che invece applicano
il codice civile nella redazione del
proprio bilancio, dovevano iscrive-
re i derivati applicando le novità introdotte dal d.lgs. n. 139/2015 che,
modificando il codice civile (e in
particolare l’art. 2426 c.c.), ha previsto precisi criteri di valutazione
per i contratti derivati.
Il nuovo punto 11-bis
dell’art. 2426 c.c.
Il decreto ha introdotto nell’art. 2426
del codice civile il punto 11-bis). Tale punto evidenzia che: “gli strumenti finanziari derivati, anche se incorporati in altri strumenti finanziaria,
sono iscritti al fair value. Le variazioni del fair value sono imputate al
Conto Economico oppure, se lo strumento copre il rischio di variazione
dei flussi finanziari attesi di un altro
strumento finanziario o di un’operazione programmata, direttamente ad
Luca Fornaciari
Ricercatore a tempo determinato presso il Dipartimento di Economia dell’Università
degli Studi di Parma e docente nei corsi di Programmazione e Controllo, di Controllo
e Sviluppo Internazionale delle Imprese e di Contabilità e Bilancio. È docente per la formazione continua per l’Ordine Dottori Commercialisti di Reggio Emilia e di Parma su
tematiche di bilancio, controllo di gestione e fiscalità d’impresa. È autore di numerose pubblicazioni in tema di bilancio, controllo di gestione e fiscalità d’impresa. Dottore
Commercialista iscritto all’Ordine di Reggio Emilia e membro della Società Italiana di
Storia della Ragioneria e della European Accounting Association.
[email protected]
Alessandro Garlassi
Dottore Commercialista e Revisore Contabile, è membro del Consiglio Direttivo dell’Unione Giovani Commercialisti di Reggio Emilia di cui è anche Presidente della Commissione di Studio. Specializzato in Consulenza aziendale in materia di controllo di gestione e sviluppo internazionale delle
imprese, è il creatore della metodologia di controllo “MMC” ed il Fondatore della start up innovativa Map Managing Control Srl, che si occupa di progetti di Business Plan, nazionali ed internazionali, Controllo e Pianificazione d’impresa, Analisi e Implementazione di Sistemi di Controllo gestione Strategico e Direzionale per il Management.
Scrittore e Pubblicista in numerose riviste specializzate, svolge attività di docenza per l’Ordine dei
Commercialisti di Reggio Emilia e per i principali Istituti di formazione privata e pubblica nazionale.
[email protected]
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FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
una riserva positiva o negativa di patrimonio netto; tale riserva è imputata al Conto Economico nella misura e nei tempi corrispondenti al verificarsi o al modificarsi dei flussi di
cassa dello strumento coperto o al
verificarsi dell’operazione oggetto di
copertura.
Gli elementi oggetto di copertura
contro il rischio di variazione dei
tassi di interesse o dei tassi di cambio o dei prezzi di mercato o contro il rischio di credito sono valutati simmetricamente allo strumento
derivato di copertura; si considera
sussistente la copertura in presenza, fin dall’inizio, di stretta e documentata correlazione tra le caratteristiche dello strumento o dell’operazione coperti e quelle dello strumento di copertura.
Non sono distribuibili gli utili che
derivano dalla valutazione al fair
value degli strumenti finanziari derivati non utilizzati o non necessari
per la copertura.
Le riserve di patrimonio netto che
derivano dalla valutazione al fair
value di derivati utilizzati a copertura dei flussi finanziari attesi di un altro strumento finanziario o di un’operazione programmata non vengono considerate nel computo del patrimonio netto per le finalità di cui
agli artt. 2412, 2433, 2442, 2446 e
2447 e, se positive, non sono disponibili e non sono utilizzabili a copertura delle perdite.”
Con il d.lgs. n. 139/2015, il legislatore introduce per la prima volta nel
codice civile una normativa precisa
sulla valutazione dei derivati.
A tale normativa è poi seguita la redazione di un Principio contabile
nazionale (l’OIC xx), posto in consultazione ad aprile che descrive in
modo operativo come applicare i
principi normativi.
Il nuovo OIC costituirà pertanto la
base tecnica per valutare in bilancio
tali strumenti finanziari.
FISCO e TASSE
La valutazione dei derivati
Gli strumenti derivati possono essere sottoscritti con finalità esclusivamente speculative. Le aziende infatti, potrebbero investire parte della
propria liquidità in derivati per lucrare sull’andamento futuro di uno
specifico sottostante.
Tuttavia, nelle imprese commerciali e di produzione si approccia agli
strumenti derivati a fini di copertura. Queste operazioni rappresentano la “palestra” per conoscere ed
imparare a gestire i derivati e solo
successivamente vengono acquisiti a fini speculativi o anche per tale obiettivo.
Fino al 31 dicembre 2015, tali strumenti costituiscono “operazioni
fuori bilancio”. Oltre alle informazioni da fornire nella nota integrativa, fino ai bilanci 2015 occorreva
rilevare le perdite presunte accantonandole a fondi rischi ed oneri (OIC
31). L’utile invece doveva essere rilevato solo quando realizzato ossia
quando il derivato veniva chiuso o
ceduto.
A partire dal 2016 si applicano invece le nuove regole introdotte con il
d.lgs. n. 139/2015 che, per i derivati speculativi, impongono di iscrivere
periodicamente utili e perdite a conto economico. Per i derivati speculativi, il redattore del bilancio dovrà
iscrivere sia il maggior valore che il
minor valore del derivato speculativo a conto economico, determinandone il valore alla data di chiusura
del bilancio per ogni esercizio in cui
si possiede lo strumento.
Tale criterio di valutazione va comunque letto alla luce del principio
di prudenza che impone di non distribuire utili “sperati”. Pertanto, il
redattore del bilancio non deve accantonare alcun importo a riserva
non distribuibile, qualora solo perdite da valutazione dei derivati speculativi siano rilevate a conto economico.
La riserva non distribuibile dovrà invece essere iscritta quando emergono utili dalla valutazione al fair value dei derivati speculativi.
In particolare, al momento della valutazione il redattore del bilancio
deve rilevare a conto economico
l’incremento del fair value e lo dovrà accantonare a riserva non distribuibile in sede di approvazione del
bilancio d’esercizio e di destinazione dell’utile.
Tale utile diviene realizzato al momento in cui il derivato giunge a
scadenza o viene ceduto. Solo in
questo momento la riserva accantonata tra le non distribuibili potrà
essere svincolata e resa disponibile
per la distribuzione ai soci.
Gli strumenti derivati di copertura
devono essere classificati in:
• fair value hedging, per la copertura della fluttuazione del fair
value di attività e passività iscritte in bilancio;
• cash flow hedging, per la copertura del rischio di variazione dei
flussi finanziari attesi da uno strumento/operazione sottostante.
Con riferimento alla prima tipologia
di copertura (fair value hedging), il
punto 11-bis) impone di valutare
simmetricamente ai derivati gli elementi oggetto di copertura.
In particolare, in questo caso il redattore del bilancio deve valutare e
rilevare in modo simmetrico l’elemento coperto e il contratto derivato, iscrivendo la variazione di fair value di entrambi a conto economico
fin dall’esercizio di sottoscrizione.
Con riferimento alla seconda tipologia di copertura (cash flow hedging), il nuovo punto 11-bis) prevede invece di imputare le variazioni di fair value ad una riserva positiva o negativa di patrimonio netto,
la quale va imputata a conto economico nella misura e nei tempi in cui
si realizzano i flussi finanziari del
sottostante coperto. La nuova rego-
27
VARIE
la contabile introdotta dal d.lgs. n.
139/2015 impone di rilevare tra le
attività anche i derivati di copertura
iscrivendo le fluttuazioni del relativo fair value a riserva indisponibile che potrebbe essere definita “Riserva da strumenti derivati di copertura”.
Il punto 11-bis) disciplina anche il
regime giuridico della riserva costituita dalla valutazione dei derivati
di copertura nel caso di cash flow
hedging. In particolare, se positiva la riserva non è disponibile per
la distribuzione ai soci e non è utilizzabile a copertura delle perdite
dell’esercizio. Inoltre, il punto precisa che, in generale, questa riserva non deve essere ricompresa nel
computo del patrimonio netto per
le finalità di cui:
• all’art. 2412 che definisce i limi-
28
Fiscalità estera n. 5 • 2016
ti all’emissione di prestiti obbligazionari;
• all’art. 2433 che disciplina le regole per la distribuzione degli
utili ai soci;
• all’art. 2442 che disciplina l’aumento gratuito del capitale sociale;
• all’art. 2446 relativo alla riduzione del capitale per perdite;
• all’art. 2447 che disciplina la riduzione del capitale sociale al
di sotto del limite legale.
La volontà di “ancorare” l’utilizzo
della “Riserva da strumenti derivati di copertura” all’andamento dello strumento/operazione sottostante è coerente all’origine della stessa. Tale riserva infatti risulta costitui­
ta da valori che devono essere contrapposti, per competenza, a quelli
emersi dal sottostante.
Conclusione
L’introduzione della suddetta normativa, consente alle imprese internazionalizzate che tuttavia redigono il bilancio applicando il codice civile, di presentare una documentazione economico-finanziaria in linea con le regole internazionali.
In particolare, l’iscrizione dei derivati in bilancio permettono di rappresentare gli effetti della copertura anche dei tassi di cambio. Queste novità permettono pertanto di
aumentare la trasparenza informativa del bilancio con effetti positivi
in termini di attendibilità e significatività.
Ci si attende pertanto un incremento dell’utilità del bilancio codice civile compliance nelle relazioni internazionali.
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Le Reti di Impresa e
l’Internazionalizzazione
Connettere le persone prima delle imprese, non è un’impresa impossibile.
Man mano che i lavoratori imparano a espandere la loro visione su cosa
possono offrire agli altri, per motivare
se stessi verso importanti obiettivi di
gruppo, raggiungibili attraverso esperienze positive e risultati di interesse
comune, sarà più facile poi orientarli
verso il lavoro in rete con altre aziende. Nel mondo del lavoro e della vita
sociale di oggi, apprendere come lavorare in rete è una necessità, per acquisire nuove conoscenze, migliorare
la capacità di innovare, progredire velocemente, acquisire personalità. Le
Human Resource dell’impresa vanno
incoraggiate a migliorare le relazioni
personali non solo nei luoghi di lavoro ma anche nella vita di tutti i giorni,
in modo da migliorare la qualità delle relazioni sociali, la qualità del lavoro ed incrementare il grado di soddisfazione in azienda. Ci sono studi di
Università americane, che dimostrano come il successo di alcune categorie di professionisti, dipende molto
dalla loro capacità di lavorare in network, con risultanti di maggiore qualità nei servizi prestati, maggiore efficienza e produttivà rispetto ai colleghi
che lavorano in modo isolato. Gli studi hanno anche dimostrato che, l’avversione a lavorare in rete può esse-
re anche facilmente superato, dipende molto dalla motivazione psicologica dominante verso il lavoro di gruppo, abbiamo due categorie di persone che guardano al lavoro di gruppo come un fatto positivo ed altri invece, che lo affrontano mentalmente
come un problema e quindi pongono
le barriere. Gli studi dimostrano che
per quest’ultima categoria di persone
è possibile cambiare l’atteggiamento
mentale, particolarmente quando si
stabiliscono relazioni per lavorare su
progetti comuni per raggiungere risultati è necessario il contributo dell’uno e dell’altro. Quando nel lavoro di
gruppo, si stabilisce una sorta di interdipendenza, ognuno ne trae beneficio
attraverso positive energie nelle relazioni professionali. Nell’ambito delle human resource, è stato dimostrato come le persone più giovani, con
meno esperienza sono più disponibili e non pongono barriere a lavorare in modelli organizzati di rete, spesso sono anche più informati dei loro
colleghi più anziani, circa il trend dei
nuovi mercati e tecnologie. Qualsiasi lavoro di gruppo o di rete tra le imprese diventa vincente se collegato a
obiettivi comuni importanti. Imparare a lavorare in network fa parte della globalizzazione, la Cina attraverso
il più grande progetto di networking
al mondo, One Belt One Road, la via
della Seta, ha messo insieme 65 Paesi,
in totale 4,4 miliardi di persone ed un
Pil complessivo pari al 40%, per realizzare un progetto caratterizzato da
obiettivi, vantaggi economici e sociali
ed interessi comuni. Qualsiasi azienda che vuole quindi intraprendere
un percorso di internazionalizzazione deve riorganizzare prima di tutto
la forza lavoro interna verso modelli
spinti di aggregazione per poi affrontare in team up con altri player i processi di internazionalizzazione. L’Italia va verso questa direzione, infatti ad
oggi le reti di imprese sono 2.793, includono 13.978 Imprese – un nuovo
mercato di nuove prospettive e nuove esigenze per attuarle – e una forza
occupazionale di oltre 100.000 posti di lavoro. I dati attuali marzo 2016
da fonte Infocamere, registrano un aumento di 460 imprese (nel mese precedente l’incremento era stato di “sole” 304 imprese) e di ben +94 Contratti di Rete (nel mese precedente le
nuove Reti erano state 56). Una crescita che si conferma in pieno anche
in termini percentuali su base annua
con un trend di oltre il +30% sul totale generale. L’internazionalizzazione
delle imprese è al centro dell’attenzione del mondo globalizzato sempre
più organizzato in network.
Gianni Gregoris
Export Project Manager per le imprese che avviano o ampliano progetti di internazionalizzazione in Cina, Sud-est Asia e India. Figura professionale formata attraverso una
ampia e diversificata esperienza professionale di consulente finanziario ed aziendale
prima, nella divisione corporate e poi in ambito internazionale in diversi settori industriali, commerciali e dei servizi del terziario avanzato dell’hi-tech. Il metodo innovativo
di concepire l’internazionalizzazione e gli effetti della globalizzazione si basa sul lavoro
che viene svolto all’estero in team con l’impresa e il network della filiera dell’internazionalizzazione espressione dei valori del paese estero dove l’impresa vuole realizzare il
progetto di investimento.
FISCO e TASSE
29
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
La realtà è aumentata!
Ecco come nel Mondo si usano i nuovi strumenti
digitali per la comunicazione di Brand e prodotti
La realtà aumentata (Augmented Reality – AR) e la sua “declinazione” per la carta stampata (Interactive Print) sono soluzioni per una comunicazione interattiva, sicuramente d’effetto e focalizzata sulla possibilità di creare contesti di relazione e interazione tra
il Mercato e le aziende. Tecnologia disponibile già da qualche anno, oggi è utilizzata
molto per la pubblicità dei Brand, il lancio di prodotti e durante gli eventi. Inoltre, con
l’evoluzione architetturale del mondo dell’information technology (virtualizzazione e
cloud computing), anche le tecnologie utilizzate per l’AR sono mature per essere proposte e diffuse come servizi digitali (Software as a Service o Pay per use) alla portata delle
piccole e medie aziende.
Cos’è la realtà aumentata?
La realtà aumentata è una tecnologia che consente di utilizzare lo
smartphone, un tablet o un altro dispositivo dotato di schermo o lenti,
per inquadrare oggetti e spazi fisici – reali – e associare ad essi, sullo
schermo del dispositivo, contenuti digitali che “aumentano” l’oggetto reale. I contenuti aumentati sono
tipicamente contenuti multimediali
(video e immagini), link a contenuti
online, applicazioni social di condivisione e personalizzati strumenti di
interazione.
E’ una tecnologia disponibile da diversi anni ma non ancora adottata in
modo pervasivo, così come succede per la “vicina” realtà virtuale. Gli
aspetti, fino ad oggi, che ne hanno limitato l’utilizzo sono essenzialmen-
te legati al costo di implementazione che poteva incidere pesantemente sul ritorno dell’investimento, rendendolo alla portata di pochi grandi
player. Tuttavia, le soluzioni disponibili sul mercato odierno rendono significativamente più accessibile tale tecnologia e, di conseguenza, troviamo diversi esempi del suo utilizzo con finalità di comunicazione e,
più in generale, di marketing.
Soluzioni per la Realtà
Aumentata
Oltre a sviluppare funzionalità
di realtà aumentata “custom”, ad
esempio all’interno di una mobile app per un Brand, per un evento o per il lancio di un prodotto, esistono soluzioni di terze parti che
permettono di realizzare progetti
di marketing basati sulla realtà aumentata efficaci e allo stesso tempo
velocemente e a costi del tutto proporzionati. Non secondario, l’utilizzo di applicazioni di terze parti già
distribuite e utilizzate dal Mercato
permette di superare il primo scoglio normalmente dettato dalla capacità di raggiungere un’adeguata
massa critica di utilizzatori.
Layar è stata una delle primissime
mobile app a portare la realtà aumentata a disposizione di tutti. Inizialmente pensata per distribuire
contenuti “aumentati” georeferenziati, tipicamente informazioni collegate a luoghi fisici e attivabili tramite l’app semplicemente inquadrando uno specifico luogo fisico, si
è oggi affermata per una declinazione interessante della realtà aumen-
Stefano Grigoletti
Consulente e formatore in Marketing B2B, strategico e mobile. Certified Social Marketing Associate (CSMA) e Certified Mobile Marketer (CMM) presso eMarketing Association (U.S.). Lavora come consulente marketing presso aziende di diversi settori ed in particolare dei servizi di Information Technology Business to Business, Calzaturiero, Design e Arredo urbano. Dal
2013 segue il progetto SportelloMarketing.com inerente a nuovi servizi di digital e mobile marketing per PMI. Professore a contratto per l’insegnamento di Economia e Gestione delle Imprese alla Facoltà di Lettere e Filosofia/Dipartimento Studi Linguistici e Letterari dell’Università degli Studi di Padova, dal 2009 al 2013. Collabora dal 2005 con Venice International University
– Centro TeDIS, nell’ambito di progetti formativi e consulenziali relativi allo sviluppo d’impresa e
alla gestione di progetti complessi, sia per aziende private sia nella Pubblica Amministrazione.
30
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
tata nel mondo marketing: la stampa interattiva. Con Layar è infatti
possibile trasformare qualsiasi depliant, brochure, pagina di giornale
e rivista in un oggetto interattivo che
offre contenuti multimediali, social
e link di approfondimento. Oggi Layar è parte del Gruppo Blippar.
Aurasma e Blippar sono due soluzioni simili pensate per “aumentare” gli oggetti fisici, con delle efficaci funzionalità per l’inserimento
di contenuti multimediali collegati tra loro e dipendenti dalle interazioni che l’utente ha con l’applicazione. In particolare, Aurasma punta sulla costruzione di una community di utenti e brand che creano e
condividono contenuti e campagne
in realtà aumentata.
Taggar è una soluzione, infine, che
insiste sull’effetto social della realtà aumentata spinto dall’approccio “contenuti generati dall’utente”.
Dr. Pepper
Harrod’s
Lo storico marchio di distribuzione
londinese
Harrod’s, ha utilizzato le
funzionalità di realtà aumentata Aurasma all’interno della propria mobile
app per “aumentare” alcuni prodotti in edizione
limitata nel periodo natalizio.
Lexus
In concomitanza con il lancio
americano del film “Batman v
Superman: Dawn of Justice”,
Dr. Pepper ha realizzato delle
lattine e bottiglie esclusive
che, inquadrate con Blippar,
offrivano dei fumetti esclusivi
relativi ai due supereroi e
sconti sull’acquisto dei biglietti per vedere il film nelle
sale cinematografiche.
Marriott Residence Inn
Lexus ha utilizzato
la mobile App Aurasma per una campagna di advertising su stampa, nella modalità della
stampa interattiva.
FISCO e TASSE
Permette infatti di caricare i “contenuti aumentati” da parte degli utenti a partire dalla stessa immagine o
oggetto fisico. In questo modo, lo
stesso oggetto viene aumentato in
modo personalizzato e, poi, condiviso sui social.
Le possibilità di utilizzo di queste
ed altre soluzioni in ambito marketing sono molto ampie, sia per finalità di brand awareness, per il lancio
di prodotti, per la gestione di eventi.
Marriott ha utilizzato Blippar in specifici eventi ospitati in 4 Residence Inn. Durante l’evento, agli ospiti è
stato consegnato un sottobicchiere “aumentato” con
diverse tipologie di contenuti (e quindi esperienze)
sia inerenti i menù disponibili sia di tipo ludico e interattivo.
31
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Le assicurazioni sociali dovute
per i lavoratori all’estero in Paesi
extracomunitari (parte I)
I lavoratori italiani e i lavoratori comunitari operanti in Italia, nell’ipotesi di trasferimento o di distacco
in Paesi extra comunitari, devono
sottostare alle disposizioni previste
dal nostro ordinamento. La normativa principale di riferimento è contenuta nella legge n. 398 del 3 ottobre 1987, nell’ambito della quale, viene stabilita l’obbligatorietà delle assicurazioni sociali, per
i lavoratori operanti all’estero (articolo 1), nonché l’autorizzazione
preventiva, necessaria per l’assunzione dei lavoratori da impiegare
all’estero (articolo 2). Sono inoltre forniti specifici criteri per il versamento delle contribuzioni, calcolate su parametri convenzionali
(articolo 4).
Giova peraltro ricordare che l’articolo 18 del Decreto Legislativo n.
151/2015, ha abrogato l’articolo 2
della Legge 398/1987 che obbligava il datore di lavoro distaccante a
richiedere un’autorizzazione preventiva al distacco.
Regime previdenziale
Per stabilire il regime previdenziale sul quale versare i contributi, oc-
corre stabilire se i lavoratori verranno distaccati in Paesi extra – Ue non
convenzionati con l’Italia, oppure
se la Nazione di riferimento ha attivato con l’Italia un accordo, anche
parziale.
Lavoratori occupati
in Paesi extra – U.E.
Non convenzionati
In questi Paesi, il regime previdenziale è stabilito dall’articolo 4 della
legge 398/1987, che prevede l’obbligo di versamento dei contributi
in Italia per i datori di lavoro italiani
e stranieri che inviino lavoratori in
Paesi non convenzionati.
Le contribuzioni sono determinate
in base alle retribuzioni convenzionali mensili, stabilite in modo differente per tipologia di aziende e
per qualifica dei lavoratori, fissate
dal Ministero del lavoro all’inizio di
ogni anno. I suddetti valori, si riferiscono alle retribuzioni medie, previste dai contratti collettivi di categoria, maggiormente presenti per i
lavoratori occupati sul territorio nazionale.
Il Decreto Ministeriale, emanato
ogni anno evidenzia che “per i lavo-
ratori per i quali sono previste fasce
di retribuzione, la retribuzione convenzionale imponibile è determinata sulla base del raffronto con la fascia di retribuzione nazionale corrispondente, di cui alle tabelle citate
all’articolo 1”.
L’Inps, ogni anno, riporta il parere
a suo tempo espresso dal Ministero del lavoro, nella circolare n. 72
del 21 marzo 1990, secondo cui,
ai fini della disposizione relativa alle fasce di retribuzione, per “retribuzione nazionale” deve intendersi
il trattamento previsto per il lavoratore dal contratto collettivo, “comprensivo degli emolumenti riconosciuti per accordo tra le parti”, con
esclusione dell’indennità estero.
L’importo così calcolato deve essere diviso per dodici e, raffrontando
il risultato del calcolo con le tabelle
del settore corrispondente, deve essere individuata la fascia retributiva
da prendere a riferimento, ai fini degli adempimenti contributivi.
L’esclusione della “indennità estero”, ai fini della definizione delle
retribuzioni convenzionali, ha fatto
sorgere un contenzioso particolarmente significativo. In linea gene-
Luigi Rodella
Consulente del lavoro.
Già Responsabile di “Amministrazione dirigenti e compensation” in Indesit Spa, da oltre
venti anni si occupa della gestione del rapporto di lavoro estero, collaborando con Istituti di formazione alla redazione di pubblicazioni, all’attività di formazione e consulenza
sugli expatriates. Dal 1998 fa parte del Comitato tecnico scientifico della rivista “EUROPER NOTIZIE”, edito da ISPER NOTIZIE, periodico mensile dedicato al personale all’estero, fornendo articoli sulla previdenza e sulla fiscalità dei lavoratori inviati all’estero.
[email protected]
32
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
rale, tali importi sono riconosciuti
limitatamente al periodo della permanenza all’estero, ed hanno di solito lo scopo, di ristorare il lavoratore del maggior disagio derivante
dalle spese sostenute all’estero.
I valori convenzionali, contenuti
nella tabella sopra citata, di regola sono infrazionabili, non possono dunque essere ridotti, in presenza di giornate non coperte da contribuzione; unica eccezione a questa regola, si può avere in caso di
assunzione, di licenziamento o di
trasferimento, nel corso del mese.
In queste limitate ipotesi, l’imponibile mensile deve essere diviso per
il coefficiente 26 e ragguagliato alle
giornate di lavoro svolto nel mese.
Contributi dovuti all’Inps
In caso di applicazione delle retribuzioni convenzionali, sono dovute
all’Inps, le seguenti contribuzioni:
IVS, ASpI, indennità economica di
malattia e di maternità, TFR, mobilità.
Sono esclusi i seguenti contributi:
CIG, CUAF e Fondo di solidarietà
residuale (messaggio Inps n. 77 del
12 gennaio 2016).
Nell’ipotesi di distacco all’estero, i
lavoratori dovranno essere gestiti a
parte ed inseriti in uno speciale ruolo estero. L’Inps ha inoltre previsto il
codice autorizzazione 4C.
Riduzione contributiva
In considerazione del fatto che questi Paesi non hanno alcuna convenzione con l’Italia, il lavoratore distaccato dovrà versare, oltre alle
contribuzioni in Italia, anche quelle locali, in base al principio della
territorialità e secondo la normativa
presente nel Paese distaccatario.
Per mitigare questo duplice costo
imposto, al datore di lavoro distaccante, è prevista una riduzione contributiva pari a 10 punti percentuali.
La riduzione spetta per le aliquote
FISCO e TASSE
complessivamente dovute per l’IVS,
DS/ASpI.
La riduzione contributiva dovrà essere esposta nel flusso Uniemens,
esponendo, a livello individuale, nell’elemento <AltreACredito>,
contenuto in <DatiRetributivi>. L’elemento <AltreACredito> andrà
compilato indicando in <CausaleACrredito> il codice S189, mentre
l’importo va indicato nell’elemento
<ImportoACredito> che viene riportato nel DM2013 con il medesimo
codice S 189.
Si vuole ricordare che questi i contributi versati, non potranno essere
utilizzati dal lavoratore con l’istituto della totalizzazione contributiva, perché per questi Paesi, non è
stato stipulato nessun accordo bilaterale.
Lavoratori occupati in paesi
extra – U.E. convenzionati
anche parzialmente
Le Convenzioni Internazionali in
materia di sicurezza sociale, sono state stipulate per assicurare, alla persona che si reca in uno Stato
estero per svolgere un’attività lavorativa, gli stessi benefici previsti dalla legislazione del Paese estero, nei
confronti dei propri cittadini.
L’Italia ha stipulato convenzioni bilaterali di sicurezza sociale, con i
seguenti Stati:
Argentina
Australia
Bosnia Erzegovina (Convenzione ex
Jugoslavia)
Brasile
Canada – Québec
Corea del Sud
Croazia
Jersey e Isole del Canale
Israele
Macedonia (Convenzione ex Jugoslavia)
Messico (limitato alla trasferibilità
delle pensioni)
Montenegro (convenzione ex Jugoslavia)
Principato di Monaco
Repubblica di Capoverde
Repubblica di San Marino
Santa Sede
Serbia (Convenzione ex Jugoslavia)
Slovenia (Convenzione ex Jugoslavia)
Stati Uniti D’America
Tunisia
Turchia (Convenzione europea)
Uruguay
Venezuela.
Versamento dei contributi
Per versare i contributi, occorre
prendere visione della Convenzione; per le assicurazioni non coperte e non disciplinate, si dovranno
applicare gli imponibili determinati
sulle retribuzioni convenzionali ex
L. 398/1987.
I contributi IVS e CUAF, se previsti
dalla convenzione, si dovranno calcolare sulle retribuzioni effettive.
Per le altre assicurazioni, le retribuzioni possono essere effettive, ovvero convenzionali, in relazione alla
previsione contenuta nell’accordo.
Nella ipotesi di lavoratori inviati in
trasferta, i medesimi rimangono assoggettati integralmente alla legislazione sociale italiana.
Nella ipotesi di Paesi parzialmente convenzionati, la circolare Inps
n. 98/1994, ha chiarito che nei loro confronti sono dovute le contribuzioni IVS- ASpI, indennità economica di malattia e maternità, TFR,
mobilità. La CUAF, è dovuta solo se
prevista espressamente dalla convenzione, mentre invece è escluso
il contributo CIG.
Occorre inoltre ricordare che recentemente l’Inps, con messaggio
n. 77 del 12 gennaio 2016, ha chiarito che i lavoratori inviati in Paesi
extracomunitari convenzionati, sono esclusi dal versamento del contributo al Fondo di integrazione salariale.
33
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Alle aziende in oggetto, viene attribuito il codice autorizzazione 4Z
avente il significato di azienda che
occupa personale inviato a svolgere attività in Stati esteri, per i quali
vigono accordi parziali di sicurezza sociale.
I dati dei lavoratori, inviati all’estero in Paesi extracomunitari parzialmente convenzionati, devono essere esposti separando il contributo
IVS, dalle altre assicurazioni. Il contributo IVS viene esposto a livello
individuale nell’elemento <Contributo> di <DatiRetributivi>, mentre
le altre assicurazioni vanno nell’elemento <Estero>. Al fine di individuare che l’importo indicato nell’elemento <Contributo> si riferisca
effettivamente all’IVS, nell’elemento <TipoContribuzione> occorre indicare il codice “01”.
Per indicare le altre assicurazioni
occorre compilare l’elemento <Partita> contenuto in <Estero>.
L’elemento, che trasporta le informazioni relative all’ulteriore tipo
contribuzione ed al rispettivo imponibile, può essere presente più volte
ed è identificato in maniera univoca
dall’elemento <TipoContribuzioneEstero>, dove devono essere indicati i seguenti codici relativi alle altre
assicurazioni:
04
05
06
07
Contributo DS
Contributo di Mobilità
Contributo Fondo garanzia TFR
Contributo CUAF
Contributo indennità
08
economiche di malattia.
Contributo indennità
09
economiche di maternità.
Devono inoltre essere compilati gli
elementi <Imponibile> dove va indicato l’imponibile sul quale calcolare il contributo e che può conte-
OPERAI
CONTRIBUTO
EFF.
nere l’attributo <TipoImp> che ammette i seguenti valori: “C” se l’imponibile è stabilito convenzionalmente, ovvero “E” se invece si tratta id retribuzione effettiva e <ContributoEstero>, dove si indica l’importo della contribuzione dovuta. Le riduzioni contributive dello
0,80, o della misura spettante in caso di esonero dal versamento della CUAF, previsto dall’articolo 120
della legge 388/2000 e dell’1%,
previsto dall’articolo 1, commi 361
e 362 della legge 23.12.2005 n.
266, devono essere esposti separatamente da parte dei datori di lavoro operanti in Paesi extracomunitari parzialmente convenzionati, utilizzando nel flusso Uniemens il codice R600.
Le combinazioni degli elementi precedenti genera nel DM2013 i
codici riportati in tabella.
IMPIEGATI
CONV.
EFF.
DIRIG. ASS. POST
1.1.2003
DIRIGENTI
CONV.
EFF.
CONV.
EFF.
CONV.
IVS
101E
Solo eff.
201E
Solo eff.
301E
Solo eff.
901E
Solo eff.
DS
104E
104C
204E
204C
304E
304C
904E
904C
Mobilità
105E
105C
205E
205C
305E
305C
905E
905C
TFR
106E
106C
206E
206C
306E
306C
906E
906C
CUAF
107E
non dov.
207E
non dov.
307E
non dov.
907E
non dov.
Malattia
108E
108C
208E
208C
Non sogg
Non sogg Non sogg
Non sogg
Maternità
109E
109C
209E
209C
309E
309C
909E
909C
SITESI DELLE CONVENZIONI
ARGENTINA
Fonti normative:
• Convenzione di sicurezza sociale del 3.11.1981; ratificata il 18.1.1983 (L. n. 32).
• Accordo amministrativo del 15.12.1983
• Circolare Inps n. 1415 del 30.1.1984; circolare Inps n. 87 del 15.3.1994.
• Durata distacco: 24 mesi
Formulario di distacco: IT/ARG. 1 (Distacco); IT/ARG 2 (Proroga al distacco)
Contributi dovuti al personale sottoposto al regime del Paese di destinazione (24 mesi proroga distacco)
Esaurito il periodo di distacco (24 mesi), e della eventuale proroga, la contribuzione per il lavoratore deve essere versata nel Paese di destinazione. In Italia sono comunque dovute le seguenti contribuzioni, versate sulle retribuzioni
convenzionali: ASPI, Mobilità, TFR, Malattia, maternità.
34
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Contribuzione dovuta e codici DM2013
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind.
post 1.1.2003
ASpI
104C
204C
304C
Mobilità
105C
205C
305C
TFR
106C
206C
306C
Malattia
108C
208C
-
Maternità
109C
209C
309C
904C
905C
906C
-
909C
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana (24 mesi distacco)
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
IVS
101E
201E
301E
901E
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106E
206E
306E
906E
CUAF
107E
207E
307E
907E
Malattia
108C
208C
-
Maternità
109C
209C
309C
909C
AUSTRALIA
Fonti normative:
Accordo di sicurezza sociale del 13.9.1993, ratificato il 24.3.1999.
• Intesa amministrativa del 13.9.1993 sull’applicazione del precedente Accordo.
• Assistenza sanitaria: accordo di reciprocità del 9.1.1986, ratificato il 7.6.1988 (Legge 226).
• Intesa amministrativa 18.7.1988 per applicare il sopracitato accordo di reciprocità.
• INPS: circolare 163 del 21.7.1988; circolare n. 87 del 15.3.1994.
• Messaggio Inps: n. 33170 del 13.12.2006).
Contributi dovuti al personale sottoposta al regime del Paese di destinazione
Esaurito il periodo di distacco, la contribuzione del lavoratore deve essere versata nel Paese di destinazione. In Italia è comunque dovuta la contribuzione TFR, sulle retribuzioni convenzionali.
Contribuzione dovuta e codici DM2013
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
TFR
106C
206C
306C
906C
Maternità
109C
209C
309C
909C
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana
Si attribuisce il codice 4C.
Personale soggetto alla legislazione italiana:
Contributi versati sulle retribuzioni convenzionali ex 398/1987:
Il messaggio INPS 33170 del 13.12.2006 prevede che nei casi in cui i lavoratori
non sono considerati residenti permanenti in Australia e quindi non sono
sottoposti alla legislazione australiana, gli stessi sono assoggettati in Italia in
base alla Legge n. 398/1987a.
BOSNIA ERZEGOVINA (CONVENZIONE EX JUGOSLAVIA)
Fonti normative:
• La Convenzione tra l’Italia e la Jugoslavia è stata stipulata il 14.11.1957 ed è entrata in vigore l’1.1.1961. Rimane in vigore anche dopo la dichiarazione d’indipendenza dei seguenti Stati: Repubblica di Bosnia; Macedonia;
Repubblica Federale di Jugoslavia (Serbia, Montenegro, Kossovo e Vojvodina).
• INPS: circolare n. 1501 del 31.8.1970: circolare n. 87 del 15.3.1994.
• Durata distacco: 12 mesi
Formulario di distacco: MODELLO 1 OBR. 1 (Distacco); MODELLO 2 OBR. 2 (Proroga al distacco).
Contributi dovuti al personale sottoposta al regime del Paese di destinazione
Esaurito il periodo di distacco (12 mesi), la contribuzione del lavoratore deve essere versata nel Paese di destinazione. In Italia è comunque dovuta la contribuzione TFR, sulle retribuzioni convenzionali.
FISCO e TASSE
35
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Contribuzione dovuta e codici DM2013
TFR
106C
206C
306C
906C
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
IVS
101E
201E
301E
901E
ASpI
104E
204E
304E
904E
Mobilità
105E
205E
305E
905E
TFR
106E
206E
306E
906E
CUAF
107E
207E
307E
907E
Malattia
108E
208E
-
Maternità
109E
209E
309E
909E
BRASILE
Fonti normative:
• Accordo per l’emigrazione del 9.12.1960, ratificato con la legge 2.3.1963, n. 509, in vigore con effetto retroattivo dal 26.2.1965.
• Accordo amministrativo del 19.3.1973.
• Protocollo aggiuntivo del 30.1.1974, ratificato il 6.4.1977 (legge n. 236).
• Norme di applicazione del Protocollo aggiuntivo 30.1.1974.
• Circolare Inps n. 2201 del 25.2.1978; circolare Inps n. 87 del 15.3.1994.
• Durata distacco: 12 mesi
Formulario di distacco: I/B1 (Distacco 12 mesi); I/B2 (Proroga al distacco).
Contributi dovuti al personale sottoposta al regime del Paese di destinazione
Esaurito il periodo di distacco (12 mesi), la contribuzione del lavoratore deve essere versata nel Paese di destinazione. In Italia è comunque dovuta la contribuzione TFR, Mobilità, ASpI, sulle retribuzioni convenzionali.
Contribuzione dovuta e codici DM2013
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106C
206C
306C
906C
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana (12 mesi)
Si attribuisce il codice 1C per l’esclusione del contributo CUAF
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
IVS
101E
201E
301E
901E
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106E
206E
306E
906E
Malattia
108E
208E
-
Maternità
109E
209E
309E
909E
CANADA E QUEBEC
Fonti normative:
• Accordo di sicurezza sociale del 17.11.1977; ratificato con la legge 869 del 21.12.1978.
• Accordo amministrativo del 19.1.1979.
• Circolare Inps n. 800 del 1.2.1980; circolare Inps n. 87 del 15.3.1994.
• Durata distacco: 24 mesi.
Formulario di distacco: IT/CAN/QUEBEC 3
Contributi dovuti al personale sottoposto al regime del Paese di destinazione (24 mesi proroga distacco)
36
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Contribuzione dovuta e codici DM2013
ASpI
104C
204C
304C
904C
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106C
206C
306C
906C
Malattia
108C
208C
-
Maternità
109C
209C
309C
909C
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana
Si attribuisce il codice 1C per l’esclusione del contributo CUAF
IVS
101E
201E
301E
901E
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106E
206E
306E
906E
Malattia
108C
208C
-
Maternità
109C
209C
309C
909C
REPUBBLICA DI CAPO VERDE
Fonti normative:
• Convenzione di sicurezza sociale del 18.12.1980; ratificata con legge n. 34 del 25.1.83. Accordo amministrativo del 19.3.1973; decorrenza 1.11.1983.
• Accordo Amministrativo del 7.5.1987.
• Circolare Inps n. 100 del 12.5.1988; circolare Inps n. 87 del 15.3.1994.
• Durata distacco: 24 mesi.
• Proroga al distacco: 24 mesi
Formulario di distacco: IT/CV4 (Distacco); IT/CV5 (Proroga al distacco).
Contributi dovuti al personale sottoposto al regime del Paese di destinazione (24 mesi proroga distacco)
Esaurito il periodo di distacco (24 mesi), e della eventuale proroga (24 mesi), la contribuzione per il lavoratore deve
essere versata nel Paese di destinazione. In Italia sono comunque dovute le seguenti contribuzioni, versate sulle retribuzioni convenzionali: ASPI, Mobilità, TFR.
Contribuzione dovuta e codici DM2013
ASpI
104C
204C
304C
904C
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106C
206C
306C
906C
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana (24 mesi distacco)
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind.
post 1.1.2003
IVS
101E
201E
301E
901E
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106E
206E
306E
906E
CUAF
107E
207E
307E
907E
Malattia
108E
208E
-
Maternità
109E
209E
309E
909E
COREA DEL SUD
Fonti normative:
• Accordo fra il Governo della Repubblica Italiana ed il Governo della repubblica di Corea firmato a Roma il
3.3.2000 ed in vigore dal 1.4.2005.
• Intesa amministrativa per l’applicazione dell’Accordo di cui sopra, del 26.1.2006.
• Messaggio INPS n. 14536 del 17.5.2006 e circolare INPS n. 48 del 5.3.2007.
Formulario di distacco: ITALIA/KOREA (Distacco 36 mesi); ITALIA/KOREA (Proroga al distacco 36 mesi)
Contributi dovuti al personale sottoposto al regime del Paese di destinazione (24 mesi proroga distacco) – Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana (36 mesi)
Il lavoratore potrà essere distaccato nella Corea del Sud, per un periodo massimo di 36 mesi rinnovabili una sola volta per un massimo di 36 mesi. Il lavoratore resta soggetto alla legislazione sociale italiana.
FISCO e TASSE
37
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Contribuzione dovuta e codici DM2013
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
IVS
101E
201E
301E
901E
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106C
206C
306C
906C
CUAF
107C
207C
307C
907C
Malattia
108C
208C
-
Maternità
109C
209C
309C
909C
JERSEY E ALTRE ISOLE DEL CANALE
Fonti normative:
• Estensione della Convenzione italo–britannica di sicurezza sociale del 28.11.1951. Entrata in vigore: 11.5.1958
(Jersey); 1.7.1967 (Guernsey, Alderney, Herm e Jethou).
• Circolare Inps n. 87 del 15.3.1994.
• Distacco: 6 mesi
Formulario di distacco: E 101 (Distacco – 6 mesi); E 102 (Proroga al distacco).
Contributi dovuti al personale sottoposto al regime del Paese di destinazione (24 mesi proroga distacco)
Esaurito il periodo di distacco (6 mesi), e della eventuale proroga, la contribuzione per il lavoratore deve essere versata nel Paese di destinazione. In Italia sono comunque dovute le seguenti contribuzioni, versate sulle retribuzioni
convenzionali: TFR.
Contribuzione dovuta e codici DM2013
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
TFR
106C
206C
306C
906C
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana (6 mesi distacco)
Si attribuisce il codice 1C per l’esclusione del contributo CUAF
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
IVS
101E
201E
301E
901E
ASpI
104E
204E
304E
904E
Mobilità
105E
205E
305E
905E
TFR
106E
206E
306E
906E
Malattia
108E
208E
-
Maternità
109E
209E
309E
909E
ISRAELE
Fonti normative:
• Ratifica Accordo tra Repubblica italiana e lo Stato d’Israele (legge 18.6.2015 n. 98).
• Scambio di lettere tra il Governo Italiano ed il Governo Israeliano (7.1.1987); Legge di ratifica n. 309 del 28 agosto 1989. Entrata in vigore: 21 novembre 1989.
• Circolare Inps n. 87 del 15.3.1994. – Circolare INPS 196 del 2.12.2015
• Distacco: 24 mesi.
• Proroga al distacco: 24 mesi.
Formulario di distacco: IT/IL – A1(distacco 24 mesi); IT/IL – A2 (Proroga al distacco 24 mesi).
Contributi dovuti al personale sottoposto al regime del Paese di destinazione (24 mesi proroga distacco)
Esaurito il periodo di distacco (24 mesi), e della eventuale proroga, la contribuzione per il lavoratore deve essere versata nel Paese di destinazione. In Italia sono comunque dovute le seguenti contribuzioni, versate sulle retribuzioni
convenzionali: ASPI, Mobilità, TFR, Malattia, maternità.
38
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Contribuzione dovuta e codici DM2013
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106C
206C
306C
906C
Malattia
108C
208C
-
Maternità
109C
209C
309C
909C
Contributi dovuti al personale sottoposto alla legislazione italiana (24 mesi distacco)
OPERAI
IMPIEGATI
DIRIGENTI
DIRIGENTI Ind. post 1.1.2003
FISCO e TASSE
IVS
101E
201E
301E
901E
ASpI
104C
204C
304C
904C
Mobilità
105C
205C
305C
905C
TFR
106E
206E
306E
906E
CUAF
107E
207E
307E
907E
Malattia
108C
208C
-
Maternità
109C
209C
309C
909C
39
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Evasione oltre i 50mila dollari,
scatta il ritiro del passaporto
per i cittadini americani
I cittadini degli Stati Uniti che non
pagano le imposte per somme oltre i 50mila dollari potrebbero presto vedersi revocato il passaporto.
Questo è uno dei nuovi strumenti della lotta antievasione a disposizione dell’Internal Revenue Agency,
l’Agenzia delle Entrate americana,
in vigore dopo l’approvazione definitiva del Fast Act (Fixing America’s
Surface Transportation) sulla gestione dei trasporti.
L’intervento normativo rafforza ancora di più il ruolo dell’Agenzia delle Entrate degli Stati Uniti che conferma l’intenzione di porre termine
al programma di “amnistia fiscale”
attualmente in campo. Il sistema,
particolarmente efficace per l’evasione in campo internazionale, potrebbe essere utilizzato anche da altri stati per la semplicità del meccanismo.
Come funziona la nuova
misura
Il Dipartimento di Stato riceve
dall’Internal Revenue Agency la
segnalazione che un contribuente ha un debito di imposta consistente e superiore al tetto di 50mi-
la dollari (cifra che il Fast Act stabilisce di aggiornare a partire dagli anni fiscali successivi al 2016
per tenere conto dell’andamento dell’inflazione e dell’aumento
del costo della vita) e poi blocca/
revoca il passaporto o pone limiti precisi alla fruizione di questo
documento. La revoca o il diniego del documento non comportano comunque la perdita della cittadinanza statunitense e nemmeno
esentano gli evasori dal dovere di
rimettersi in regola col Fisco.
È previsto anche un provvedimento di limitazione parziale – a senso
unico – della validità del passaporto
circoscrivendo la validità di un passaporto già emesso ai soli viaggi di
ritorno negli Stati Uniti, oppure l’emissione di un passaporto nuovo e
limitato. L’applicazione del provvedimento presenta comunque alcune
eccezioni, da valutare caso per caso: in caso di situazioni di particolare emergenza o per ragioni umanitarie l’amministrazione degli Stati Uniti può comunque concedere il
passaporto agli evasori fiscali che rientrano nella tipologia descritta dal
Fast Act.
Crowdsourcing al servizio
dell’Irs
L’ultima stima del tax gap statunitense elaborata per il periodo 20082010 dall’Irs, è di 458 miliardi di
dollari l’anno. Il dato indica in modo chiaro una crescita del fenomeno dell’evasione; infatti, nel 2006, il
tax gap stimato si attestava sui 450
mld di dollari. Questo dato testimonia il fatto che l’evasione è cresciuta così come il tax gap nonostante l’inizio della crisi economica, la
conseguente riduzione dei redditi e
dell’imponibile da tassare e in parallelo l’utilizzo di strumenti più selettivi nella lotta all’evasione. Uno
di questi nuovi strumenti è il ricorso
al crowdsourcing con il Tax Design
Challenge, la nuova sfida fiscale
lanciata recentemente dal Commissario dell’Amministrazione finanziaria statunitense, John Koskinen,
che si pone l’ obiettivo di raccogliere idee innovative capaci di incidere favorevolmente sulle modalità di
gestione dei rispettivi profili fiscali
da parte dei contribuenti. L’iniziativa prevede che le idee, le intuizioni e i progetti che tutti i cittadini invieranno all’Agenzia delle Entrate,
Claudia Scardino
Da ottobre 2005 lavora come funzionario, prima nell’ufficio comunicazione multimediale e poi, dal 2011 nell’ufficio stampa di un ente fiscale. Esperienza di stage strutturale nel 2008 presso la Direzione Comunicazione della Commissione Europea e dal
2009 al 2011 come Esperto Nazionale Distaccato (End) presso la Direzione Salute
della Commissione Europea. Esperienze presso Confcommercio, ICE e agenzie di pubbliche relazioni nazionali/internazionali. Collaborazione dal 2006 con la rivista online FiscoOggi e dal 2013 con la rivista Ipsoa “Fiscalità e commercio internazionale”.
40
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
saranno sottoposti alla valutazione
di un comitato composto da esperti in strategia e design, in servizi digitali, in finanza e internet. Questo
nuovo modello di realizzazione dei
progetti si fonda sullo sviluppo collettivo di un’idea da parte di numerose persone esterne all’ente che ha
ideato il progetto stesso. L’obiettivo
finale di questa nuova sfida è quello di sviluppare progetti capaci di
semplificare la vita ai contribuenti,
sia migliorandone l’accesso ai dati
fiscali, sia fornendo strumenti che
possano migliorare la lotta all’evasione fiscale.
FISCO e TASSE
Le ultime misure annunciate
contro l’evasione
Il presidente Obama ha lanciato un
giro di vite contro l’evasione fiscale sulla scia dello scandalo Panama
Papers. Il presidente emetterà un
decreto esecutivo per eliminare le
scappatoie utilizzate dagli stranieri
in Usa e per chiedere al Congresso
l’approvazione delle nuove norme.
“Nelle scorse settimane – come viene riportato in un comunicato della
Casa Bianca – la pubblicazione dei
Panama Papers ha portato alla luce
il tema delle attività finanziarie illegali e dell’evasione”.
Tra le misure previste, un decreto esecutivo per combattere il riciclaggio, il finanziamento del terrorismo, l’evasione fiscale con una
stretta alle regole di trasparenza.
Con le nuove norme, che vanno a
emendare lo Us Bank Secrecy Act,
la legge sulla segretezza bancaria, il Tesoro impone alle istituzioni finanziarie di verificare l’identità
delle persone fisiche che controllano le aziende a cui vengono intestati conti. L’obiettivo è fare in modo che i proprietari delle società
non si nascondano dietro rappresentanti legali o prestanome.
41
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Il programma di mobilità nel mondo
del lavoro Erasmus+ (parte I)
La comunità Europea, nell’ambito della promozione e sviluppo del
mondo del lavoro, si è occupata negli anni, non solo di promuovere e
finanziare le imprese per i piani di
investimento e per le Start-Up, ma
anche di incentivare la formazione
dei lavoratori, al fine di avere una
maggiore ed uniforme preparazione
delle competenze.
Si è iniziato finanziando dei corsi di
formazione per arrivare oggi anche
ad uno scambio di forza lavoro tra
lavoratori di imprese appartenenti alla Comunità Europea. Il programma
Erasmus da diverse decine di anni, è
stato più conosciuto nel mondo universitario, coinvolgendo migliaia di
studenti che hanno frequentato dei
corsi di studio in altri stati rispetto a
quello di residenza, vede oggi anche
la possibilità di uno scambio tra i lavoratori delle imprese.
Le origini di questi programmi risalgono al trattato sul funzionamento
dell’Unione europea (TFUE), e in
particolare i suoi articoli 165 e 166,
alla Carta dei diritti fondamentali
dell’Unione europea, e in particolare l’articolo 14, ed alla dichiarazione di Copenaghen del 30 novembre
2002 su una cooperazione europea
rafforzata in materia di istruzione e
formazione professionale.
Secondo Eurostat, nel 2014 la disoccupazione nell’UE ha raggiunto ben il 10,2 %, nonostante si sia
registrata una lenta ripresa; che
nell’Unione europea la disoccupazione giovanile si attesta attualmente al 22,1 % e che solo il 51 % delle
persone di età compresa tra i 55 e i
64 anni lavora ed il divario di genere nel tasso di occupazione dei lavoratori di età più avanzata raggiunge il 13,6 %.
L’apprendimento e la formazione
professionale non formali e informali possono contribuire in modo
determinante a dare una risposta alle sfide attuali dell’apprendimento
lungo tutto l’arco della vita, come
ad esempio l’abbandono scolastico
precoce, l’inaccettabile numero di
giovani al tempo stesso disoccupati e al di fuori di ogni ciclo di istruzione e formazione (NEET) e infine
la penuria e le discrepanze in materia di competenze.
Le competenze linguistiche sono inferiori nell’istruzione e nella formazione professionale (IFP) e devono
essere in particolare incentivate, per
questo motivo c’è un impegno politico a sostegno dell’azione dell’UE
in materia di apprendimento permanente e di istruzione e formazione professionale, segnatamente me-
diante attività a favore della mobilità, incentrate sullo sviluppo di competenze trasversali quali adattabilità, curiosità e capacità di imparare
a imparare, nonché competenze interpersonali e civiche.
A causa dei recenti sviluppi socioeconomici, emerge ancora di più la
necessità di rendere l’apprendimento permanente e i sistemi d’istruzione e formazione professionale (IFP)
non solo più efficienti, ma anche
più accessibili e inclusivi per i gruppi svantaggiati e per le persone con
particolari necessità; che una più
vasta accessibilità all’istruzione non
dovrebbe avvenire a scapito della
qualità di quest’ultima.
Il sostegno finanziario costante per
le misure e le attività a favore della
mobilità nell’ambito dell’apprendimento permanente e dell’IFP è fondamentale, in particolare nell’attuale periodo di crisi economica.
Considerando che il livello regionale
e locale è fondamentale per sostenere le iniziative volte ad esplorare nuove vie per la mobilità al fine di garantire l’efficacia, la trasparenza e la qualità dei fondi e dei programmi destinati all’IFP; che la mobilità in materia di IFP dei giovani e dei tirocinanti
promossa a livello regionale e locale
dovrebbe essere coordinata in un am-
Maurizio Verona
Maurizio Verona dottore commercialista e revisore contabile in Catania. Dopo avere sviluppato una decennale esperienza nel territorio italiano per aziende della GDO tra cui Mercatone Uno e Gruppo Pam, ha avviato agli inizi del 2003 uno studio di consulenza mirato
allo sviluppo imprenditoriale. Svolge attività di consulenza per il Tribunale, ed ha ricoperto incarichi di liquidatore di società per alcune aziende nel settore industriale e nella grande distribuzione organizzata, ed ha collaborato con diverse aziende per l’apertura di centri
commerciali in Sicilia. È socio amministratore della società di consulenza M.P.O. Service,
ed attualmente sta seguendo lo sviluppo di alcuni gruppi imprenditoriali all’estero.
[email protected]
http://www.linkedin.com/in/maurizioverona
42
FISCO e TASSE
VARIE
Fiscalità estera n. 5 • 2016
pio processo di governance democratica e partecipativa, inteso ad affrontare le questioni socioeconomiche e
ambientali più importanti, che interessano le micro, piccole e medie imprese, le start-up, le comunità locali e
le parti sociali e che gli imprenditori,
le camere di commercio e dell’industria, le camere dei mestieri e dell’artigianato nonché i sindacati e le altre parti sociali pertinenti dovrebbero partecipare attivamente alla concezione, all’organizzazione, alla diffusione e al finanziamento dell’IFP,
inclusa la mobilità; che, nel progettare l’IFP, si dovrebbe integrare una
dimensione sociale che includa settori quali commercio equo, imprese
sociali e modelli di impresa alternativi quali le cooperative, che dovrebbe
essere organizzata con i partner pertinenti in tali ambiti.
Nel quadro del programma Occupazione e Innovazione Sociale (EaSI), asse EURES, la Commissione Europea ha lanciato l’invito a presentare proposte EaSI-EURES: Your first
EURES job – Programma mirato di
mobilità. Questo programma costituisce la continuazione di ‘Your first
EURES job’ (YfEj), azione preparatoria approvata nel quadro del bilancio UE per il periodo 2014-2020.
Alla luce di queste indicazioni che
il parlamento europeo ha dato agli
stati membri, sono stati pubblicati
dei bandi per il finanziamento dei
progetti di IFP Istruzione e formazione professionale, di cui noi riportiamo l’ultimo l’Azione chiave
3, “Sostegno alle piccole e medie
imprese impegnate in attività di apprendistato” pubblicato nella Gazzetta ufficiale dell’Unione Europea
in data 15 Ottobre 2015.
I programmi mirati di mobilità intendono promuovere la mobilità
transfrontaliera per l’occupazione e affrontare le esigenze di gruppi di destinatari, settori economici, occupazioni o paesi specifici.
Il presente invito a presentare pro-
FISCO e TASSE
poste è mirato a selezionare e finanziare progetti “Targeted mobility scheme (TMS)–Your first EURES
job (YfEj)” da realizzare attraverso
la rete EURES.
L’invito intende promuovere la libertà di movimento dei lavoratori, testare modalità innovative per
migliorare l’integrazione dei giovani candidati nei paesi di accoglienza e favorire una cultura dell’integrazione. Intende inoltre contribuire a:
1. coprire posti di lavoro in cui si
ha maggiore difficoltà a reperire
candidati a livello UE EFTA/EEA;
2. sviluppare servizi globali di sostegno alla mobilità nei paesi UE
EFTA/EEA e migliorare la qualità
dei servizi offerti a datori di lavoro che desiderano impiegare lavoratori da altri paesi UE EFTA/
EEA;
3. lanciare servizi di corrispondenza e collocamento per apprendisti e tirocinanti come elemento
critico per favorire il passaggio
dall’istruzione al lavoro;
4. affrontare gli ostacoli della mobilità del lavoro.
Prendiamo adesso in esame l’invito a presentare proposte – EACEA/41/2015, del Parlamento Europeo e del Consiglio, dove l’obiettivo è di incoraggiare la presentazione di proposte tese a sostenere
le piccole e medie imprese (PMI)
che offrono programmi di apprendistato, sia che si impegnino per la
prima volta sia che aumentino in
misura considerevole la loro offerta in materia. L’invito non eroga alcun sostegno finanziario diretto alle PMI, ma mira ad aumentare l’offerta di programmi di apprendistato
che è una delle cinque priorità europee per l’IFP per il 2015-2020 e
uno dei principali obiettivi nel quadro dell’alleanza europea per l’apprendistato. nell’ambito del programma Erasmus+.
I candidati ammissibili sono:
Lotto 1
Il candidato (coordinatore) dev’essere un’organizzazione o un gruppo di organizzazioni appartenente
alle seguenti categorie:
– camere di commercio, industria e
artigianato o organizzazioni settoriali/professionali simili, – imprese
pubbliche o private, – enti che erogano IFP, – altre organizzazioni attive nel sostegno alle PMI nell’impegno a incrementare la propria offerta in materia di apprendistato. Il
partenariato deve essere realizzato tra almeno due paesi ammissibili
(uno dei quali deve essere un paese
del programma Erasmus+).
Lotto 2
Il candidato (coordinatore del progetto) deve essere una rete o un’organizzazione avente membri o affiliati in almeno 12 paesi del programma Erasmus+, di cui almeno 6
partecipino al progetto come partner. Tra le organizzazioni partecipanti ammissibili (lotto 1 e 2) vi sono: – ministeri, – parti sociali (organizzazioni dei datori di lavoro e
dei lavoratori), imprese pubbliche
o private, – camere di commercio,
industria e artigianato o organizzazioni settoriali/professionali simili
(per esempio, associazioni di artigiani), – servizi pubblici per l’impiego, – autorità pubbliche regionali e locali, – enti che erogano IFP,
– agenzie e centri di IFP, – scuole
e altri istituti d’istruzione, – istituti
di istruzione superiore, – centri di
ricerca, – organizzazioni internazionali, – organizzazioni non governative (ONG), – organizzazioni
giovanili, – associazioni di genitori, – altri enti pertinenti. Le persone
fisiche e i titolari d’azienda non sono ammessi.
Nella seconda parte illustreremo
quali sono i paesi ammissibili, le attività, i beneficiari, i criteri di aggiudicazione e le disponibilità di bilancio previste per questo bando.
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QUESITI
Fiscalità estera n. 5 • 2016
Domanda
Come sono disciplinate ai fini Iva le operazioni con l’estero effettuate da soggetti in regime forfettario?
Risposta
Il regime forfetario introdotto dalla
legge n. 190/2014 ai fini dell’Iva è
disciplinato in modo più puntuale e
coerente con la normativa Ue rispetto al precedente regime dei minimi,
specie per quanto attiene il trattamento delle operazioni con l’estero.
Nello specifico, come nel regime
dei minimi le cessioni effettuate verso paesi Ue non costituiscono cessioni intracomunitarie, pertanto sono da
considerarsi normali operazioni attive
interne sulle quali l’imposta non è comunque dovuta per effetto del regime
speciale e di conseguenza non sussiste alcun obbligo Intrastat ne Vies.
Specularmente le cessioni effettuate
da contribuenti forfettari non danno
luogo nemmeno ad acquisti intracomunitari nel paese di destinazione, l’art. 38 del d.l. n. 331/93 esclude infatti dalla nozione di acquisto
intracomunitario quelle acquisizioni di beni effettuate presso cedenti
che nel proprio stato membro fruiscono del regime di franchigia Iva
per le piccole imprese.
Di conseguenza gli acquisti intracomunitari sono tassabili in Italia sola-
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mente al superamento della soglia
di 10 mila euro annui, oppure sotto tale soglia se il contribuente opta
per la tassazione.
In caso contrario i contribuenti forfettari non hanno alcun obbligo sugli acquisti, in quanto l’imposta sarà applicata dal fornitore nel proprio paese.
Per quanto riguarda le prestazioni di servizi, la normativa generale
e quella sul regime dei minimi nulla prevedevano in merito, di conseguenza si ritenevano applicabili
per analogia le norme previste per
gli scambi intracomunitari di beni
secondo cui le prestazioni rese dal
contribuente minimo italiano a soggetti passivi esteri si configuravano
come operazioni “interne” soggette a tassazione nel paese di origine.
Oggi invece la legge 190/2014 stabilisce che anche i contribuenti in
regime forfetario osservano le disposizioni comuni in materia di territorialità, di conseguenza per quanto riguarda i servizi generici B2B, il
contribuente in regime forfetario:
- quando riceve servizi dal forni-
tore di un altro paese Ue, deve
integrare la fattura e versare la
relativa imposta e presentare
modello Intrastat;
- quando riceve servizi da un fornitore extra Ue deve emettere
l’autofattura e versare la relativa
imposta;
- quando invece presta servizi a
soggetti esteri deve emettere fattura “non soggetta” e presentare
modello Intrastat se il cliente è
un operatore Ue.
I servizi generici B2C, invece, rientrano tra le normali operazioni interne senza rivalsa.
Diversamente da quanto previsto
nel regime dei minimi, l’effettuazione di cessioni all’esportazione non
preclude l’ingresso nel regime forfettario.
Infine per quanto riguarda gli scambi di beni con paesi extra Ue, la legge n. 190/2014 stabilisce che i contribuenti in regime forfetario applicano la disciplina comune del
d.P.R. n. 633/72 ma non possono
avvalersi della facoltà di acquistare
in sospensione d’imposta.
FISCO e TASSE