rendite catastali e “parti amovibili”

RENDITE CATASTALI E “PARTI AMOVIBILI”
Sommario: Premessa – 1. Norme di riferimento – 2. Disposizioni relative all’ICI – 3. Prassi
dell’Amministrazione – 4. Sentenza della Comm. trib. prov. di Lodi n. 167 del 2000 – 5. Sentenza della
Comm. trib. prov. Veneto n. 144 del 2002 – 6. Sentenza della Comm. trib. reg. Umbria n. 13 del 2003 –
7. Sentenze della Comm. trib. prov. Roma nn. 490 e 544 del 2002 – 8. Sentenza della Comm. trib. reg.
Lazio n. 48 del 2004 – 9. Sentenza del T.A.R. Lazio n. 48 del 2003 – 10. La sentenza della Corte di
Cassazione 6 settembre 2004 n. 17933 – 11. La sentenza d’appello – 12. Le tesi dei ricorrenti per
cassazione – 13. La posizione dell’Ufficio – 14. La soluzione individuata dalla Corte – 15.
Considerazioni conclusive.
PREMESSA
Secondo una recente pronuncia della Corte di Cassazione, la determinazione della rendita
catastale non dovrebbe includere i beni che, pur funzionali al cespite principale, non mantengono un
rapporto stabile con la struttura, essendo amovibili.
In estrema sintesi, la questione vede contrapposte da un lato, la tesi consistente nella valenza
delle parti amovibili, purché “serventi” rispetto al bene principale, ai fini dell’attribuzione della rendita
catastale all’immobile (nel caso di specie, una centrale idroelettrica), e dall’altro la tesi dell’esclusione
delle stesse, condivisa – con articolate deduzioni - dalla Suprema Corte.
Nelle pagine che seguono, si tenterà di rendere conto della problematica e dei precedenti
giurisdizionali in materia.
1. NORME DI RIFERIMENTO
La normativa di riferimento, assai risalente, è costituita dal D.P.R. 1 dicembre 1949 n. 1142
(Approvazione del Regolamento per la formazione del nuovo catasto edilizio urbano), pubblicato nella G.U. del 4
maggio 1950 n. 53, Serie Generale.
Secondo l’art. 7, comma 1, di tale regolamento, la classificazione consiste nel suddividere ogni
categoria in tante classi quanti sono i diversi gradi delle rispettive capacità di reddito, tenuto conto delle
condizioni influenti sulla rendita catastale, riferita all'unità di consistenza.
Il successivo art. 8, comma 1, dispone che la classificazione non si esegue nei riguardi delle
categorie comprendenti unità immobiliari costituite da opifici ed in genere dai fabbricati previsti nell'art.
28 della L. 8 giugno 1936 n. 1231, costruiti per le speciali esigenze di un'attività industriale o
commerciale e non suscettibili di una destinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali
trasformazioni.
A norma dell’art. 44, per ciascuna unità immobiliare accertata si determina la consistenza,
computandola in base agli elementi unitari di misura indicati negli articoli successivi (a vano, a metro
cubo, a metro quadrato…), quale risulta al momento dell'accertamento.
Infine, l’art. 53 del decreto stabilisce che, con riferimento alle unità immobiliari speciali indicate
nel richiamato art. 8, non si accerta la consistenza catastale; tuttavia, esse sono descritte in catasto
mediante l'elencazione dei loro elementi costitutivi.
2. DISPOSIZIONI RELATIVE ALL’ICI
Secondo l’art. 2, comma 1, lett. a), del D.lgs. 30 dicembre 1992 n. 504, si intende per
“fabbricato” l'unità immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano,
considerandosi parte integrante del fabbricato l'area occupata dalla costruzione e quella che ne
costituisce pertinenza.
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Per i fabbricati iscritti in catasto, il valore è determinato applicando all'ammontare delle rendite
risultanti in catasto, vigenti al 1 gennaio dell'anno di riferimento, i moltiplicatori determinati con i criteri
e le modalità previsti dall'art. 52, u. comma 1, primo periodo, del T.U. 26 aprile 1986 n. 131 sull’imposta
di registro.
Il valore dei fabbricati iscritti in catasto è quindi costituito dall'intera rendita catastale
moltiplicata:
- per 100, se si tratta di fabbricati classificati nei gruppi A (abitazioni), B (collegi, convitti, ecc.),
C (magazzini, depositi, laboratori, ecc.), con esclusione delle categorie A/10 ( uffici e studi privati) e
C/1 (negozi e botteghe);
- per 50, se si tratta di fabbricati di imprese classificati nei gruppi D (opifici, alberghi, teatri,
banche, ecc.) e nella categoria A/10 (uffici e studi privati); se la rendita proposta si discosta da quella
definitiva determinata dall'UTE, il Comune effettua la riliquidazione del tributo, con il conseguente
rimborso o il recupero dell'imposta. Se la rendita definitiva supera di oltre il 30% quella proposta, si
applica in tale evenienza la maggiorazione del 20%;
- per 34, se si tratta di fabbricati classificati nella categoria C/1 (negozi e botteghe).
Se tali fabbricati hanno rendite inadeguate a causa di intervenute variazioni strutturali o di
destinazione permanenti, occorre far riferimento alle rendite attribuite a fabbricati simili.
A decorrere dal 1997, tutte le rendite devono essere rivalutate del 5% (art. 3, comma 48, L. 23
dicembre 1996 n. 662).
3. PRASSI DELL’AMMINISTRAZIONE
Le competenti articolazioni dell’Amministrazione Finanziaria sono intervenute sul tema
dell’eventuale inclusione, in sede di attribuzione agli opifici (e in particolare alle centrali idroelettriche)
della rendita catastale, con argomentazioni che sono state utilizzate dalle stesse società elettriche, in
opposizione rispetto all’attività rettificativa degli Uffici (degli UTE prima, e quindi degli Uffici
dell’Agenzia del Territorio).
In particolare, sia la lett. circ. 30 aprile 1990 n. 3/2935 dell’allora Direzione Generale del catasto
e servizi tecnici erariali, sia la successiva risol. 6 febbraio 1995 n. 31/T, della Direzione Centrale del
catasto, dei servizi geotopocartografici e della conservazione dei registri immobiliari, avevano precisato
che la rendita catastale doveva essere ricavata “…dal valore della cabina elettrica e della relativa area di
pertinenza, con l’esclusione degli impianti non stabilmente infissi, tra i quali va sicuramente annoverato il trasformatore
elettrico”.
4. SENTENZA DELLA COMM . TRIB. PROV. DI LODI N . 167 DEL 2000
Tra le non numerose pronunce giurisdizionali in materia, si rammenta la sentenza della
Commissione tributaria provinciale di Lodi, nella quale - in considerazione dell'”inscindibilità funzionale”
tra la parte e il tutto - un opificio (centrale elettrica) era ritenuto costituire, ai fini fiscali, un’entità
complessa nella quale i singoli elementi non possono essere considerati atomisticamente, ma come componenti inscindibili da
qualificare come caratteristiche qualitative e quantitative indispensabili del complesso, suscettibili in ogni caso di
valutazione economica2.
La parte ricorrente riteneva non dovessero essere incluse nella stima diretta, ai fini
dell’attribuzione della rendita catastale, le turbine, in quanto non ricomprendibili nella nozione di “bene
immobile” individuata dagli artt. 812, 818 e 819 c.c..
Secondo la Comm. trib. prov., la supposta mobilità dell'apparato, non è “sostanziale”,
…facendosi invece riferimento ad una struttura in cemento armato di supporto dell'apparato stesso, a
cui non si può non sostenere che esso sia incorporato.
Nel testo attuale, successivo alle modificazioni introdotte dall'art. 4 del D.lgs. 26 gennaio 2001, n. 32, si tratta dell’art. 52,
coma 4, del suddetto T.U.
2 Così nella massima della sentenza, pubblicata sul sito internet http://dt.finanze.it.
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Più avanti, è affermato nella sentenza che …difficile appare immaginare l'utilità ed il valore
economico (se non come puro costo del materiale di costruzione) di una turbina avulsa dal suo contesto
di riferimento (la centrale elettrica), non fissata al suolo in modo fisso (seppure imbullonata per motivi
tecnici), ed in cosa essa si possa differenziare dalla "caldaia a vapore" indicata dalla citata circolare3
come esempio di impianto stabilmente infisso al suolo dal punto di vista pratico.
Un ulteriore indice dell’“identità unitaria” dell’immobile è ravvista nell'autoattribuzione, in sede
di dichiarazione DOFCA, della categoria D, cioè di immobile a destinazione speciale, secondo la
definizione dell'art. 8 del D.P.R. 1 dicembre 1949 n. 1142, che implica una valutazione con stima diretta
per ogni singola unità, cioè come opificio costruito per le speciali esigenze di un'attività industriale o commerciale
non suscettibile di una destinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni.
Sottolinea, infine, la Commissione, che l’”amovibilità” di singoli elementi non può ritenersi utile
a escludere gli stessi da una valutazione catastale unitaria – con i conseguenti effetti impositivi -, perché
così argomentando …si finirebbe con il ritenere bene mobile anche la Tour Eiffel, in quanto imbullonata al suolo e
scomponibile in singole porzioni di tralicci in acciaio; senza dire della relatività del concetto di immobile, visto che le
piramidi, notoriamente beni immobili, sono scomponibili, senza particolari difficoltà tecniche, in blocchi di granito,
separabili, numerabili e rimontabili in altro luogo fisico.
Sulla base di tali considerazioni, la Commissione tributaria provinciale di Lodi ha condiviso
l’impostazione interpretativa dell’Ufficio, rigettando il ricorso.
5. SENTENZA DELLA COMM . TRIB. REG. VENETO N . 144 DEL 2002
E’ intervenuta sull’argomento anche la Commissione tributaria regionale del Veneto, Sez. III,
con la sentenza del 19 marzo 2002 n. 1444, che ha fatto seguito a un contenzioso pure instaurato con
riferimento agli impianti e ai macchinari “imbullonati” a una centrale idroelettrica.
Con deduzioni opposte rispetto alla succitata pronuncia della Comm. trib. prov. di Lodi, e
capovolgendo l’esito della sentenza di primo grado (Comm. trib. prov. 25 ottobre 1999 n. 257), la
Commissione tributaria regionale del Veneto ha accolto le doglianze della società che gestiva la centrale,
riformando il provvedimento di attribuzione della rendita catastale e l’avviso di liquidazione dell’ICI
emesso dal Comune.
Secondo l’impostazione interpretativa della Commissione tributaria provinciale di Rovigo, che
aveva condiviso la tesi dell’UTE, tutti gli impianti della centrale idroelettrica apparivano saldamente
incorporati al suolo e in esso compenetrati in modo stabile e duraturo tramite bulloni, sicché vi era
un'incorporazione permanente, pur nella fisica e materiale separabilità in astratto, tenuto conto della
destinazione economica unitaria della centrale.
Nell’appello presentato dalla società, era riaffermato che, per aversi incorporazione, non era
sufficiente un semplice nesso pertinenziale o di accessorietà tra i due beni, né la semplice connessione
funzionale, dovendosi invece valutare se …vi sia anche una vera e propria incorporazione fisica tra i due beni, così
che il bene mobile perde la propria identità e non può più distinguersi dall'immobile cui accede.
Tali affermazioni si supportavano, in particolare, su quanto affermato nella circolare del
Ministero delle Finanze 30 aprile 1990 n. 3/2935, secondo la quale non rientravano tra le installazioni
stabilmente infisse quelle che erano semplicemente imbullonate alle strutture murarie, o comunque
fissate in modo da essere rimovibili senza interventi sulle strutture del fabbricato; dovevano invece
ricomprendersi nella determinazione del valore le sole installazioni connesse all'immobile o infisse nel
senso indicato.
La Commissione tributaria regionale ha condiviso le tesi di parte appellante, affermando che
…gli impianti dell'opificio (pur se saldati mediante bulloni al suolo, ma comunque smontabili ed asportabili
dall'immobile) non possono essere considerati alla stregua di strutture murarie, perché destinati unicamente alla produzione
di energia elettrica; come tale essi, quali beni strumentali, privi di contenuto immobiliare, non possono concorrere alla
Si tratta della lett. circ. 30 aprile 1990 n. 3/2935 della Direzione Generale del Catasto e Servizi Tecnici Erariali, richiamata nella
pronuncia della CTP.
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In Servizio di documentazione economica e tributaria, http://dt.finanze.it.
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determinazione del valore catastale, a meno di non voler confondere, come ha fatto la Commissione di primo grado, la
valutazione economica di un'azienda in senso civilistico, sulla base dell'art. 2555 c.c., con i criteri di determinazione
catastale, che possono tener conto solo della parte strettamente immobiliare, non di quella mobiliare dell'azienda.
6. SENTENZA DELLA COMM . TRIB. REG. UMBRIA N . 13 DEL 2003
In termini sostanzialmente identici rispetto alle succitata sentenza della Commissione tributaria
regionale del Veneto, anche la Comm. trib. reg. dell’Umbria, sez. III, 13 marzo 2003, n. 135 ha deciso
un’analoga controversia tra società elettrica, Ufficio del Territorio e Comune territorialmente
interessato.
Secondo la Commissione umbra, l’Ufficio aveva sostenuto che dovesse operarsi una valutazione
unitaria del fabbricato e delle sue installazioni perché il fabbricato stesso aveva determinate e particolari
caratteristiche costruttive proprio per essere destinato e funzionalizzato all’incorporazione delle
installazioni; con deduzioni contrarie, la società appellante aveva invece affermato che le caratteristiche
del fabbricato denunciavano …una facilità di smontaggio e di asportazione dei generatori elettrici e loro componenti,
senza danno né per il fabbricato, né per le installazioni stesse.
Atteso che le turbine - alternatori e gli altri macchinari erano ancorati ai basamenti soltanto
mediante bulloni, la CTR ha ritenuto che, anche se le tali installazioni potevano ritenersi “parte
indispensabile” dell’opificio, esse non ne costituivano parte integrante ai fini della determinazione della rendita
catastale.
7. SENTENZE DELLA COMM. TRIB. PROV. ROMA NN. 490 E 544 DEL 2002
La problematica affrontata dalla Suprema Corte, involgente l’attribuzione della rendita catastale,
è stata sottoposta al vaglio dei Giudici tributari di merito.
Si possono rammentare, in particolare, le Comm. trib. prov. Roma 21 ottobre 2002, sez. 23, n.
490, e 10 gennaio 2002, n. 5446.
Nella prima pronuncia, l’Enel S.p.A. aveva proposto all'UTE di Roma l'attribuzione di una
determinata rendita catastale per una centrale idroelettrica.
L'UTE aveva quindi rettificato le rendite, e successivamente il Comune territorialmente
interessato aveva liquidato l’ICI sulle maggiori rendite attribuite; l’Enel S.p.A. aveva presentato dei
ricorsi avverso gli atti dell’ufficio e dell’ente locale, dando inizio al contenzioso.
Omettendo l’esame delle argomentazioni relative alle problematiche procedimentali, si
sottolinea che, per l'attribuzione di rendita agli opifici industriali l'ufficio deve procedere a stima diretta
(R.D.L. 13 aprile 1939 n. 652, art. 10, convertito in L. 11 agosto 1939 n. 1249), contrapponendo una sua
valutazione a quella proposta dal contribuente, non essendo di regola possibile procedere per
comparazione, per difetto di mercato.
La controversia verteva, in particolare, sull’inclusione nella valutazione, oltre ai corpi di fabbrica,
anche dei macchinari (turbine – alternatori). L'ufficio, infatti, operando sulla base delle istruzioni della
Direzione generale del Catasto del 26 ottobre 1951, aveva considerato parte integrante dei due opifici
tale macchinario, con riguardo ad una sua inamovibilità intesa tecnologicamente e cioè raggiunta a mezzo di
tiranti, bulloni e blocchi di fondazione, e in considerazione della diversa redditività degli opifici a seconda del
tipo di produzione e del macchinario in essi installato; le medesime istruzioni ufficiali chiarivano che i
generatori della forza motrice, i meccanismi e gli impianti che servono a trasmettere la forza motrice
stessa, vanno considerati come parti integranti degli opifici quando siano connessi o incorporati con i
fabbricati.
Tale impostazione interpretativa, avversata dalla parte ricorrente, era stata dettata, secondo la
Commissione, in un sistema nel quale il reddito degli opifici industriali era soggetto ad imposta di
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In Servizio di documentazione economica e tributaria, http://dt.finanze.it.
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ricchezza mobile, quale elemento del complessivo reddito derivante dall'industria esercitata direttamente
dal proprietario (L. 8 giugno 1936 n. 1231, art. 28).
Per tale ragione, appariva dubbia l’utilità di tali istruzioni per la soluzione del problema nel
diverso sistema attuale, nel quale la determinazione della rendita catastale è preordinata, tra l'altro,
all’imposizione ICI, ai cui fini occorre avere riguardo al possesso di fabbricati (e non di opifici).
Nel caso esaminato dalla Commissione, …non vi è dubbio in ordine ad una relativa inamovibilità del
detto macchinario, installato per la produzione di energia elettrica, secondo quanto appare dalle fotografie prodotte e dalle
relazioni dei tecnici di parte (…). Ciò non significa, però, che il macchinario, non stabilmente incorporato
all'edificio, ne costituisca parte integrante ai fini della determinazione della rendita catastale.
Il macchinario non incorporato nell'edificio, la cui rimozione o sostituzione è possibile senza
alterare la struttura muraria, concorre certamente alla produzione industriale ed è certamente parte
dell'opificio, ma non del fabbricato; esso è certamente produttivo di reddito, ma non di reddito
fondiario da determinare a catasto.
Di conseguenza, era dichiarata l’illegittimità della pretesa dell’Ente impositore, di ragguagliare
l'ICI alle maggiori rendite a suo tempo attribuite dall'UTE ai due immobili7.
Nella seconda delle indicate pronunce della Commissione romana, i Giudici decidevano sul
ricorso pure presentato dall’Enel S.p.A., avverso la rettifica del classamento da parte dell’UTE.
Anche in tale contenzioso, si registrava il disaccordo tra le parti sull’eventuale inclusione, nella
valutazione della rendita catastale di un opificio, dei relativi macchinari.
Appariva a tale proposito necessario distinguere tra il “macchinario” che era dotazione
dell'edificio in quanto tale e il macchinario in esso installato per la specifica produzione industriale, cui
l'edificio stesso era destinato (macchinario del quale era questione nel caso specifico).
Mentre i primi macchinari erano a servizio dell'edificio (…)per i secondi tale rapporto di servizio è capovolto,
essendo l'edificio funzionale all'impianto ed al funzionamento dei macchinari.
In definitiva, le argomentazioni della Commissione sono pressoché identiche a quelle sopra
riportate in relazione all’altra sentenza del 2002, conducendo a una risposta decisamente negativa
rispetto alle tesi dell’UTE, secondo le quali, a determinate condizioni, la valutazione della rendita
catastale doveva tener conto anche di elementi non stabilmente collegati all’immobile.
8. SENTENZA DELLA COMM . TRIB. REG. LAZIO N . 48 DEL 2004
A seguito dell’impugnazione della richiamata sentenza n. 490 del 2002 la Comm. trib. reg. Lazio
ha emesso la sentenza del 16 gennaio 2004, sez. 20, n. 488.
L'Agenzia del Territorio, Ufficio provinciale di Roma, aveva impugnato la sentenza di primo
grado per le seguenti motivazioni:
- la procedura DOCFA effettuata dall'Enel S.p.A. è risultata carente sia delle aree di pertinenza
sia dei macchinari in dotazione agli impianti; inoltre, le valutazioni unitarie per le singole porzioni
ritenute inadeguate sono risultate di gran lunga inferiori ai prezzi di mercato esistenti per manufatti
similari;
- la rendita catastale degli opifici non è riferibile solo ai muri e all'area, ma va rapportata al
complesso produttivo, comprensivo degli impianti, che non possono considerarsi quali semplici
Dopo aver rideterminato il valore catastale della centrale, i Giudici di primo grado avevano dichiarato illegittimo l'avviso di
liquidazione ICI del comune per la parte eccedente l'imposta commisurata alle rendite catastali.
Secondo la Comm. prov., ove si tratti di opificio, appare conforme alla logica del sistema distinguere il reddito fondiario, determinabile a
catasto, da quello derivante dalla produzione industriale, cui l'immobile pure concorre..
Il macchinario non incorporato nell'edificio, la cui rimozione o sostituzione è possibile senza alterare la struttura muraria, concorre certamente alla
produzione industriale ed è certamente parte dell'opificio, ma non del fabbricato (articolo 4, L. n. 1249 del 1939); è produttivo di reddito, ma non
di reddito fondiario da determinare a catasto.
La Commissione ha quindi ritenuto che la connessione relativamente stabile del macchinario all'edificio, non dando luogo ad incorporazione,
non sia nella specie sufficiente perchè possa tenersi conto del loro valore e della loro redditivita' ai fini dell'attribuzione della rendita catastale agli
immobili de quibus.
8 In Servizio di documentazione economica e tributaria, http://dt.finanze.it.
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elementi collegati alla cosa principale da un mero rapporto pertinenziale, essendo invece elementi
essenziali del complesso industriale, …legati tra loro da una complementarieta' necessaria.
9. SENTENZA DEL T.A.R. LAZIO N . 48 DEL 2003
La pronuncia del T.A.R. Lazio 19 dicembre 2003 n. 48, riguarda una fattispecie totalmente
differente rispetto a quella esaminata dalla Commissione provinciale di Roma e dalla Corte di
Cassazione, nella sentenza più avanti commentata.
Da essa si possono tuttavia estrapolare dei principi la cui validità è condivisa degli Organi
giurisdizionali richiamati, sul punto della correlazione tra immobile e “parti amovibili” contenute nello
stesso.
La vicenda conosciuta dai Giudici amministrativi traeva origine da un ricorso proposto dal
proprietario (poi venditore) di una villa storica, per l’annullamento di un decreto del Direttore Generale
dell’Ufficio centrale per i Beni Archeologici, Architettonici, Artistici e Storici, il quale prescriveva che il
compendio unitario di bene immobile e di beni mobili ad esso pertinenti, costituito dalla ‘Villa …………..’, già tutelata
con D.M. 15 dicembre 1986 ed ivi catastalmente individuata e dai relativi arredi …. riveste un interesse storico ed
artistico particolarmente importante, ed è pertanto sottoposto, nel suo insieme inscindibile, a tutte le disposizioni della
vigente normativa di tutela.
Nella sostanza, il compendio “villa + arredi” era stato sottoposto a vincolo storico – artistico,
includendo tutti gli oggetti e le pertinenze, atteso l’eccezionale interesse storico che rivestivano.
Secondo il T.A.R. decidente, li Ministero per i Beni culturali e ambientali, che ai sensi della
normativa all’epoca vigente (L. n. 1089 del 1939 art. 5; T.U. n. 490 del 1999, art. 6) poteva sottoporre
unitariamente a vincolo delle “universalità” costituite da più oggetti, poteva riconoscere l’"eccezionale
interesse" non tanto nei singoli oggetti, quanto nell’insieme, cioè dal “formare serie”.
Era quindi sufficiente, per tali oggetti, …l’inserimento in una serie storicamente significativa… a
valutarli meritevoli di detto eccezionale interesse, anche se non tutti gli arredi o dipinti della raccolta
rivestivano, considerati singolarmente, interesse tale da renderli oggetto di un vincolo specifico.
Il requisito dell’unitarietà, che dal punto di vista del Ministero poteva giustificarne il tra ttamento
come insieme omogeneo, era ravvisato, …prescindendo dalla provenienza e dal valore intrinseco dei singoli
componenti dell’arredo della villa, in quanto l’insieme complessivo degli stessi è stato considerato come una testimonianza
storica di eccelso livello e paradigmatica di un determinato modus vivendi dei primi anni del 900.
In conclusione, secondo il T.A.R,, un insieme di beni mobili poteva essere considerato non
come mera “pertinenza”, bensì come parte costitutiva di una res comprendente anche il bene immobile
cui i beni mobili (arredi, dipinti…) afferivano.
10. LA SENTENZA DELLA CORTE DI CASSAZIONE 6 SETTEMBRE 2004 N. 17933
La problematica evidenziata si “sdoppia” in almeno due livelli interpretativi:
- in via generale, è toccata la problematica dell’afferenza agli immobili degli elementi mobili negli
stessi contenuti, che giunge sino a una sorta di “commistione”;
- con specifico riferimento alla valutazione catastale degli immobili, che esplica effetti
(incrementativi) sulle imposte dovute (nel caso di specie, l’ICI), ci si chiede se sia legittima l’inclusione
delle parti amovibili, anche se non ordinariamente “mobili”, nella determinazione della rendita.
La sentenza in commento (Cass. Civ., sez. tributaria, 6 settembre 2004 n. 17933) origina
anch’essa da ricorsi presentati dall’Enel S.p.A. e dall’Enel Produzione S.p.A., avverso l’atto mediante il
quale il competente Ufficio provinciale dell’Agenzia del Territorio aveva attribuito al complesso
immobiliare (opificio) una maggior rendita catastale, nonché avverso il conseguente avviso di
liquidazione della maggiore ICI emesso dal Comune territorialmente interessato.
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11. LA SENTENZA D ’APPELLO
Secondo i Giudici di appello, che avevano condiviso le tesi dell’Ufficio, la stima diretta degli
opifici, e, in genere, dei fabbricati costruiti per le particolari esigenze di un’attività commerciale o
industriale e non suscettibili di una destinazione estranea senza una radicale trasformazione, deve essere
effettuata valutando tutti i beni ad essi collegati e finalizzati alla produzione, quali, nell’ipotesi di centrale
ídroelettrica, le dighe, i canali, le gallerie di adduzione, gli scavi, eccetera ....
Pertanto, la rendita catastale va determinata con riferimento al reddito medio ordinario ritraibile
dai fabbricati e le turbine, anche se non stabilmente infisse nelle strutture degli immobili, devono essere
necessariamente computate nel calcolo di quella di una centrale idroelettrica, giacché senza di esse, e
senza radicali trasformazioni, il complesso non è in grado di produrre alcun reddito.
I Giudici di legittimità capovolgono tale impostazione, disconoscendo – in termini conformi
rispetto alle argomentazioni delle richiamate sentenze della Commissione tributaria provinciale di Roma
– la valenza dei macchinari ai fini della determinazione della rendita catastale.
12. LE TESI DEI RICORRENTI PER CASSAZIONE
Esaminando le deduzioni di parte ricorrente, contenute nel secondo motivo del ricorso per
cassazione, si sottolinea che erano state denunciate:
- la violazione e falsa applicazione degli artt. 1, 3, 4, 5 e 10, R.D.L. 13 aprile 1939 n. 652, (conv.
dalla L. 11 agosto 1939 n. 1249) e dell’art. 812 c.c.;
- l’omessa, illogica e contraddittoria motivazione sul punto decisivo della controversia costituito
dalla determinabilità della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale mediante
l’inclusione nella stima diretta del loro valore anche dei beni ad esse collegati e finalizzati alla
produzione.
Era quindi stato affermato che:
- soltanto le unità immobiliari possono essere oggetto di attribuzione della rendita catastale
(R.D.L. n. 652 del 1939, artt. 1, 3, 4 e 5), e la regola non subisce eccezione nell’ipotesi (R.D.L. n. 652 del
1939, art. 10) in cui le loro speciali caratteristiche ne impongano la stima diretta;
- anche se destinata in modo durevole al servizio di un bene immobile, una cosa mobile non
perde la propria individualità e natura in assenza di una fisica incorporazione nell’immobile medesimo
(art. 812 c.c.);
- le turbine di una centrale idroelettrica sono imbullonate alle strutture murarie e liberamente
amovibili e non sono al servizio del complesso immobiliare, ma dell’attività produttiva;
- il valore da porre a base della determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a
destinazione speciale è quello di mercato (D.M. Finanze 20 gennaio 1990), e una centrale idroelettrica
ha un valore locativo autonomo rispetto a quello delle turbine.
13. LA POSIZIONE DELL ’UFFICIO
Le tesi di parte erariale affermavano invece che:
- una centrale idroelettrica è classificabile come immobile a destinazione speciale solo se i suoi
componenti sono tra loro strutturalmente, anche se transitoriamente, collegati ed il valore dell’immobile
è dato dal complesso dei componenti;
- gli immobili a destinazione speciale devono essere iscritti in catasto mediante l’elencazione
degli elementi costitutivi, tra i quali sono inclusi i generatori di forza motrice (L. 11 luglio1942 n. 843,
art. 10, comma 3,);
- la preponderanza economico-giuridica delle turbine e la strumentalità o complementarità
funzionale ad esse degli immobili esclude la ravvisabilità tra i beni di un vincolo pertinenziale.
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14. LA SOLUZIONE INDIVIDUATA DALLA CORTE
I Supremi Giudici rammentano che la Commissione tributaria regionale aveva tenuto conto
delle regole della stima diretta, di cui all’art. 10 del R.D.L. n. 652 del 1939, per la determinazione della
rendita catastale delle unità immobiliari costituite da opifici ed in genere dai fabbricati ... costruiti per le speciali esigenze
di un’attività industriale o commerciale e non suscettibili dì una destinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali
trasformazioni.
Per tali motivi, la nozione di “unità immobiliare” doveva comprendere, …in caso di connaturata
destinazione dell’unità allo svolgimento di un’attività industriale, tutti quei beni collegati all’immobile e
finalizzati alla produzione, senza il cui concorso gli opifici od i fabbricati assimilati risulterebbero privi
di capacità reddituale.
La centrale idroelettrica doveva quindi essere valutata ai fini catastali includendo nel complesso
immobiliare tutte le opere indispensabili alla produzione di energia, quali dighe, canali gallerie di
adduzione, scavi, etc., comprese le turbine, alla luce del criterio …della necessarietà ed insostituibilità del loro
apporto (degli impianti) alla capacità dì reddito dell’immobile….
Sempre secondo i Giudici d’appello, il riscontro della corrispondenza di tali elementi alla
nozione civilistica di beni immobili (art. 812 c.c.) non è risolutiva in materia catastale, ove è fatto
riferimento non ai beni in quanto oggetto di diritti (art. 810 c.c.), ma quali cose aventi un’autonoma
utilità e capacità reddituale, e non agli immobili ma alle unità immobiliari, le quali possono essere
costituite tanto da porzioni di immobili quanto da complessi di beni che soltanto grazie al loro
collegamento acquistano l’utilità e capacità reddituale di cui ordinariamente sono privi.
La Corte di Cassazione afferma però che, mentre il richiamo al reddito proprio di un’unità
immobiliare, in quanto rappresentato dal canone annuo d’affitto o dagli interessi sul capitale fondiario,
giustifica la determinazione del valore catastale con riferimento all’utilità e capacità reddituale derivante
all’opificio dal collegamento di più immobili in funzione di una comune destinazione produttiva, non
consente l’inclusione della stima anche dei macchinari, se gli stessi, non essendo irreversibilmente fissati al
suolo, non integrino un elemento dell’unità immobiliare ma rappresentino una componente del complesso di beni
organizzati per l’esercizio dì un’attività produttiva, giacché in tale ipotesi la loro consistenza economica, anche se rilevante,
si riflette soltanto nella valutazione dell’azienda.
Pertanto, diversamente dalle opere idrauliche, le quali devono essere sempre valutate quali parti
di una centrale idroelettrica, nella stima del complesso immobiliare non possono essere comprese le
turbine, che sono “liberamente amovibili” per essere le stesse soltanto imbullonate al suolo.
15. CONSIDERAZIONI CONCLUSIVE
Seguendo le richiamate pronunce giurisdizionali, è opportuno segnalare la doppia natura della
nozione di “unità immobiliare” inclusiva delle “parti amovibili”.
Va preliminarmente evidenziato che, nel caso sottoposto all’attenzione dei Supremi Giudici, si
tratta non di “beni mobili” ordinari (come nella fattispecie conosciuta dal T.A.R. Lazio), bensì di parti,
ordinariamente non mobili, le quali sono installate “una volta per tutte” e funzionano per l’esclusiva
finalità comune della produzione di energia elettrica, cui è finalizzata l’intera struttura.
Tali “parti amovibili” sono però, per l’appunto, non irreversibilmente fissate al suolo: ne deriva
un’inidoneità delle stesse ad “aggiungersi” al complesso immobiliare, ai fini della valutazione catastale
dello stesso.
Dunque:
- da un lato, quello della valutazione secondo il reddito medio ordinario, che è accolta nella
normativa catastale (e vale, ai fini impositivi, per le imposte dirette e indirette), il “bene immobile” de
quo non può ritenersi comprensivo dei macchinari “liberamente amovibili”;
- dall’altro lato, quello della valutazione dell’azienda (che pure vale ai fini impositivi, nel contesto
del reddito d’impresa), si riconosce che - ovviamente - l’opificio, o comunque la struttura industriale, è
volta alla produzione di beni, e che a tale produzione concorrono i macchinari, oltre agli immobili e alle
pertinenze degli stessi.
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In definitiva, uno o più beni immobili possono ritenersi “tutt’uno” con singoli beni mobili o
con universalità di mobili, se tale soluzione deriva dall’applicazione di un principio condiviso, al quale il
Legislatore abbia inteso sacrificare la specifica individualità dei beni considerati.
Se la valutazione catastale ha quale proprio “oggetto” il bene immobile, si tratta di verificare
l’estensione di tale concetto, che può o meno ritenersi inclusivo di parti non stabilmente connesse al
bene. Evidentemente, si tratta di un concetto evanescente, dato che – come ha ragionevolmente
argomentato la Commissione tributaria di Lodi nella sentenza sopra richiamata – disconoscendo la
“connessione” all’immobile di parti che sono allo stesso “imbullonate”, anche la Tour Eiffel potrebbe
essere considerata come “scindibile” nei suoi vari componenti (e perciò non costituente un’”immobile”
nella sua unitarietà).
Va altresì evidenziato che l’argomento consistente nell’unitaria destinazione degli impianti,
funzionalmente connessi in un insieme volto alla produzione di energia, è stato talvolta confuso dalle
Commissioni tributarie con il riferimento all’idoneità produttiva del complesso nell’ambito del reddito
d’impresa, mentre – evidentemente – le articolazioni dell’Agenzia del Territorio, o del preesistente
Dipartimento del Territorio presso il Ministero delle Finanze, intendevano far valere una nozione di
“connessione” che, oltre alla fisica e materiale “unità strutturale” dell’immobile, teneva conto
dell’”imprescindibilità” degli impianti per conservare la stessa identità del bene – centrale.
Nel caso conosciuto dal T.A.R. Lazio, si trattava invece dell’unitaria “identità culturale” dei beni
stessi, ritenuta bastante a considerare come insieme inscindibile il compendio “fabbricato + arredi”.
Nell’ipotesi considerata dalla sentenza in commento della Corte di Cassazione, in termini
concordanti rispetto a parte della giurisprudenza di merito, l’unitarietà è stata invece disconosciuta ai
fini della valutazione catastale, ma riaffermata ai fini della valutazione dell’azienda come complesso dei beni
organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa (art. 2555 c.c.).
Fabio Carrirolo
Funzionario dell’Agenzia delle Entrate
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