Francesco Avella

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Francesco Avella

UNICO 2015: APPROFONDIMENTI SU
NOVITA’ E CRITICITA’
PADOVA
15 05 2015
www.commercialistideltriveneto.org
UNICO 2015-PF
Dott. Francesco Avella, LL.M.
Sommario
• UNICO 2015-PF
–Residenza fiscale delle persone fisiche e trasferimento in
Stati black-list
–Tassazione delle attività finanziarie estere
–Tassazione degli immobili esteri
–Beni in godimento ai soci
Residenza fiscale delle persone fisiche
e trasferimento in Stati black-list
UNICO 2015-PF
Art. 2 TUIR
Iscrizione all'anagrafe della
popolazione residente
(Legge 24-12-1954, n. 1228); o
Residenza (art. 43 c.c.); o
Domicilio (art. 43 c.c.)
- nel territorio dello Stato
- per la maggior parte del
periodo d'imposta
UNICO 2015-PF
• La «tie-breaker rule» solitamente prevista
nelle convenzioni bilaterali contro le doppie
imposizioni stipulate dall’Italia per i casi di
doppia residenza:
– l’abitazione permanente a disposizione;
– il centro degli interessi vitali;
– il luogo di soggiorno abituale;
– la nazionalità;
– gli Stati di comune accordo.
UNICO 2015-PF
Domicilio - Centro degli interessi vitali
Elementi valorizzati nella circolare 140/E/121050 del 24 giugno 1999
• Luogo di dimora abituale della persona e dell'eventuale nucleo familiare
• Luogo di iscrizione e frequenza dei figli a istituti scolastici o di formazione
• Luogo di svolgimento di un rapporto lavorativo a carattere continuativo,
ovvero di una qualunque attività economica con carattere di stabilità
• Luogo di stipula di contratti di acquisto o di locazione di immobili
residenziali, adeguati ai bisogni abitativi
• Pagamento di fatture e ricevute di erogazione di gas, luce, telefono e di altri
canoni tariffari
• Movimentazione a qualsiasi titolo di somme di denaro o di altre attività
finanziarie nel Paese estero e da e per l'Italia
• Luogo di eventuale iscrizione nelle liste elettorali
• Assenza di unità immobiliari tenute a disposizione in Italia o di atti di
donazione, compravendita, costituzione di società, ecc.
• Mancanza nel nostro Paese di significativi e duraturi rapporti di carattere
economico, familiare, politico, sociale, culturale e ricreativo
UNICO 2015-PF
Art. 2, comma 2-bis, TUIR
Si
considerano
altresì
residenti,
salvo
prova
contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi
della popolazione residente e trasferiti in Stati o
territori black-list
Tassazione delle attività
finanziarie estere
UNICO 2015-PF
Tassazione delle attività finanziarie estere
• Indicazione in dichiarazione dei redditi di fonte estera non assoggettati a
tassazione alla fonte con ritenuta a titolo d’imposta o imposta sostitutiva
•
Redditi per i quali non è prevista alcuna ritenuta a titolo d’imposta o imposta sostitutiva (es.:
dividendi distribuiti/provenienti da società black-list; proventi da fondi non armonizzati non
collocati in Italia; polizze emesse da compagnie estere che non optano per l’applicazione
dell’imposta sostitutiva)
•
Redditi di capitale corrisposti da soggetti non residenti per i quali è prevista la ritenuta a titolo
d’imposta o imposta sostitutiva, che tuttavia non viene applicata per il mancato intervento di un
intermediario italiano (es. interessi da c/c bancario estero; redditi di capitale da relazione
bancarie intrattenute all’estero senza intestazione fiduciaria italiana)
•
Vedi art. 18 TUIR (rinvio)
•
Redditi di capitale imputati da trust trasparenti non residenti (beneficiario individuato)
•
Redditi diversi realizzati in rapporti per i quali non trova applicazione il regime del risparmio
amministrato o gestito (es. plusvalenze su cessione di partecipazioni qualificate; redditi diversi
da relazione bancarie intrattenute all’estero senza intestazione fiduciaria italiana)
UNICO 2015-PF
Tassazione delle attività finanziarie estere
• Art. 18 TUIR: imposizione sostitutiva in
dichiarazione con stessa aliquota della
ritenuta d’imposta applicabile o, in
alternativa, tassazione ordinaria con
scomputo imposte estere
– Quadro RM, Sezione V per imposta sostitutiva
– Quadro RL per tassazione ordinaria e Quadro CR
o CE per credito d’imposta
Tassazione degli immobili esteri
UNICO 2015-PF
Redditi diversi da immobili esteri
•
Art. 67, comma 1, lett. f) TUIR
– Sono redditi diversi i redditi di beni immobili situati all’estero
•
Art. 70, comma 2, TUIR
– Se immobili a disposizione, costituisce reddito diverso l’ammontare netto risultante
dalla valutazione effettuata nello Stato estero per il corrispondente periodo d’imposta o
per il periodo d’imposta che scade nel corso di quello italiano
– Se immobili locati, i redditi da locazione sono tassabili in Italia per l’ammontare
percepito nel periodo d’imposta, ridotto del 15 a titolo di deduzione forfetaria (o senza
deduzione di spese e credito d’imposta per imposte estere se tassati all’estero)
•
Art. 19, comma 15-ter, d.l. 201/2011
– Reddito diverso non imponibile per
• Immobili esteri adibiti ad abitazione principale per IVIE
• Immobili non locati assoggettati ad IVIE
• RIGO RL12
Beni in godimento ai soci
UNICO 2015-PF
Beni in godimento ai soci
•
Reddito diverso pari alla differenza tra il valore di mercato e il corrispettivo pattuito per
la concessione in godimento di beni dell’impresa ai soci o familiari
–
•
•
•
Art. 67, comma 1, lett. h-ter) TUIR  Rigo RL 10
Soci (o familiari) non residenti di società residenti
–
Reddito diverso tassabile in Italia solo se derivante da attività esercitate nel territorio dello
Stato e da beni che si trovano nel territorio stesso (art. 23, comma 1, lett. f) del TUIR)
–
Possibile impatto delle Convenzioni bilaterali?
•
Convenzioni bilaterali non applicabili in quanto norma anti-abuso?
•
Convenzioni bilaterali applicabili? Quale previsione? Art. 10? Art. 21? Art. 6 per immobili italiani?
Soci (o familiari) residenti di società non residenti
–
Il riferimento ai «beni dell’impresa»
–
La circolare 24/E del 2012 dell’Agenzia delle Entrate
RIGO RL10
UNICO 2015-SC
Sommario
• UNICO 2015-SC
–Residenza fiscale delle società ed esterovestizione
–Trasferimento della residenza all’estero
–Costi black-list
–Dividendi e “utili provenienti”
–Differenze su cambi
–Transfer pricing
–ACE
–Normativa CFC
–Credito d’imposta per i redditi prodotti all’estero
Residenza fiscale delle società ed
esterovestizione societaria
UNICO 2015-SC
Residenza fiscale delle società ed enti
• L’esterovestizione nella prassi degli inviti e degli avvisi di
accertamento dell’Agenzia delle Entrate:
• "tentativo ‘patologico’ (finalizzato all’applicazione di un regime fiscale
più vantaggioso) da parte di soggetti d’imposta italiani, di sottrarre
alla legge tributaria dello Stato (e dunque alla sua potestà impositiva):
• fonti di reddito astrattamente imponibili nel territorio dello Stato; e/o
• attività d’impresa suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia.”
• Criterio di riferimento: residenza fiscale
UNICO 2015-SC
• Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le
società e gli enti che, per la maggior parte del periodo
d’imposta, hanno, nel territorio dello Stato, alternativamente:
–
–
–
la sede legale
la sede dell’amministrazione
l’oggetto principale
• Si considerano altresì residenti nel territorio dello Stato gli
organismi di investimento collettivo del risparmio istituiti in
Italia
UNICO 2015-SC
Caso 2.
Caso 1.
Soggetto
Residente*
controllo anche
indiretto
residente
PRESUNZIONI LEGALI
RELATIVE
A
controllo diretto
L’esistenza della sede
dell’amministrazione in
Italia si presume, salvo
prova contraria
Società
Residente
* Si tiene conto anche dei voti spettanti ai familiari
non
residente
residente
B
controllo diretto
Società
Residente
UNICO 2015-SC
Agenzia delle Entrate “Progetto pilota sulla corretta attuazione del diritto
comunitario (caso 777/10/TAXU)”, Prot. 3-3873/UCL del 12 aprile 2010:
• “la documentazione da presentare è quella ordinariamente chiesta per la verifica della residenza; si tratta, comunque, di
documentazione normalmente detenuta dall’impresa per fini diversi da quelli esclusivamente tributari e conforme a quella
richiesta dall’OCSE ai fini convenzionali (si pensi ad esempio ai verbali dei consigli di amministrazione, e così via)”
• “la prova può attenere, ad esempio, al regolare, periodico svolgimento delle riunioni del consiglio di amministrazione, di cui
può essere agevolmente fornita documentazione unitamente all’evidenza che le riunioni sono tenute presso la sede sociale
con la partecipazione dei relativi consiglieri”  prova “che le decisioni strategiche sono prese all’estero”
• “un elemento di prova può essere (…) l’effettivo svolgimento in loco della gestione operativa della società estera. (…)
assume rilevanza il grado di autonomia funzionale della società, dal punto di vista organizzativo, amministrativo, finanziario
e contabile. Rileva, in particolare, l’autonomia accordata ai country managers con riferimento all’organizzazione del
personale, alle decisioni di spesa, alla stipula
di contratti. I relativi indicatori possono essere gli atti di gestione adottati e dall’attività negoziale posta in essere (…), a
dimostrazione che le funzioni di coordinamento e indirizzo svolte dalla controllante sono mantenute distinte dagli atti di
concreta amministrazione specificamente riferiti alla mission della società”
UNICO 2015-SC
Soggetto
Residente*
controllo anche
indiretto
PRESUNZIONE LEGALE
RELATIVA
A
patrimonio investito in
misura prevalente in
La residenza in Italia si
presume, salvo prova
contraria
Fondi di investimento
immobiliare chiusi
italiani
* Si tiene conto anche delle partecipazioni detenute per il tramite di
società fiduciarie o per interposta persona
UNICO 2015-SC
Caso 2.
Caso 1.
residente
residente
non
residente
settlor
Trust (o istituto avente
analogo contenuto)
non-white list
beneficiari
residente
non
residente
non
residente
PRESUNZIONI LEGALI
RELATIVE
La residenza in Italia si
presume, salvo prova
contraria*
Trust (o istituto avente
analogo contenuto)
non-white list
* La possibilità di prova contraria non si
desume dalla lettera della norma per il caso 2,
ma cfr. circolare 48/E del 6 agosto 2007
UNICO 2015-SC
• La tie-breaker rule normalmente riscontrabile nelle Convenzioni bilaterali
dell’Italia (Art. 4, par. 3):
“quando, in base alle disposizioni del paragrafo 1, una persona diversa da una
persona fisica è residente di entrambi gli Stati, si ritiene che essa è residente dello
Stato in cui si trova la sede della sua direzione effettiva” (Place Of Effective Management)
• Commentario 2010 all’art. 4, par. 3 del Modello OCSE:
“in un dato momento, un ente può avere più di una sede di direzione, ma può avere soltanto
una sede di direzione effettiva”
“luogo ove le decisioni-chiave gestionali e commerciali che sono necessarie per lo
svolgimento dell’attività dell’ente nel suo complesso sono assunte in concreto. Devono essere
presi in considerazione tutti i fatti e le circostanze pertinenti (…)”
eliminato il riferimento al “luogo in cui la persona o il gruppo di persone che esercitano le
funzioni di rango più elevato (…) assume le sue decisioni” ovvero al “luogo in cui sono
adottate le deliberazioni che devono essere assunte dall’ente nel suo complesso”
UNICO 2015-SC
• Commentario 2010 all’art. 4, par. 3 del Modello OCSE (segue)
Valenza indiziaria di:
• luogo in cui le riunioni del consiglio di amministrazione o altro organo
equivalente sono solitamente tenute
• luogo in cui il CEO e gli altri dirigenti di più alto livello svolgono
solitamente le loro attività
• luogo in cui la direzione quotidiana di più alto livello è svolta
• luogo in cui l’headquarter è situato
• legge che governa il funzionamento della società
• luogo in cui i libri contabili sono tenuti
• rischio di uso improprio della Convenzione
UNICO 2015-SC
• Commentario 2011 all’art. 4, par. 3 del Modello ONU
Circostanze da tenere in considerazione:
• luogo in cui la società è concretamente diretta e controllata
• luogo in cui avviene il processo decisionale di più alto livello sulle politiche
importanti ed essenziali per la direzione della società
• luogo che gioca un ruolo di primo piano nella direzione di una società dal
punto di vista economico e funzionale
• luogo in cui i libri contabili più importanti sono tenuti
• Commentario 2011 all’art. 1 Modello ONU (Improper Use of Tax Treaties)
«il solo fatto che le riunioni del consiglio di amministrazione di una
società avvengano in un Paese non è sufficiente per concludere che
questo sia il luogo dove la società è effettivamente diretta»
UNICO 2015-SC
• Par. 25 Commentario all’art. 4 del Modello OCSE. Osservazione dell’Italia: “il luogo ove l’attività
dell’ente è sostanzialmente esercitata deve essere preso in considerazione nel determinare la
sua sede di direzione effettiva”
• Finalità dell’osservazione: rendere la nozione convenzionale di “sede di direzione effettiva”
maggiormente in linea con la definizione interna
• Cassazione Penale 23 febbraio 2012, n. 7080 (conforme anche n. 16001 del 2013):
“l'attività principale e sostanziale di una società si concretizza nella sua gestione amministrativa, nella programmazione di tutti
gli atti necessari affinché il fine sociale venga raggiunto, nella organizzazione economico-finanziaria della stessa, e non nella
esplicazione materiale degli obblighi contrattuali assunti, con la prestazione dei relativi servizi”
• Cassazione Penale 13 febbraio 2014, n. 6995:
“per identificare la nozione di attività principale necessita fare riferimento a tutti gli atti produttivi e negoziali, nonché ai
rapporti economici, che lo stesso ente pone in essere con i terzi, e per individuare il luogo in cui viene a realizzarsi l'oggetto
sociale rileva, non tanto quello dove si trovano i beni principali posseduti dalla società, quanto la circostanza che occorra o
meno una presenza in loco per la gestione dell'attività dell'ente. (…) non vi è una perfetta sovrapposizione di concetti, in quanto
il requisito di effettività - che impone una ricerca del luogo di residenza in concreto - nella norma nazionale di cui all'art. 73 TUIR
si riferisce all'attività esercitata, mentre nell'art. 4 del Modello OCSE, al luogo di gestione effettiva, cioè il luogo in cui sono prese
in sostanza le decisioni importanti di gestione (key management) e quelle commerciali, necessarie per l'andamento dell'ente
commerciale nel suo complesso (cfr. Sez. II, 22.11.2011, n. 7739 del 2012)"
UNICO 2015-SC
• BEPS: BEPS ACTION 6: PREVENTING THE GRANTING OF TREATY BENEFITS IN
INAPPROPRIATE CIRCUMSTANCES – Discussion Draft del 14 marzo 2014
“the view of many countries was that cases where a company is a dual-resident often involve
tax avoidance arrangements. For that reason, it is proposed that the current rule found in
Art. 4(3) be replaced by the alternative found in the Commentary, which allows a case-bycase solution of these cases.”
• Nuovo Art. 4(3) proposto in sede BEPS:
“3. Where by reason of the provisions of paragraph 1 a person other than an individual is a
resident of both Contracting States, the competent authorities of the Contracting States shall
endeavour to determine by mutual agreement the Contracting State of which such person
shall be deemed to be a resident for the purposes of the Convention, having regard to its
place of effective management, the place where it is incorporated or otherwise constituted
and any other relevant factors. In the absence of such agreement, such person shall not be
entitled to any relief or exemption from tax provided by this Convention except to the extent
and in such manner as may be agreed upon by the competent authorities of the Contracting
States.”
UNICO 2015-SC
• In sede di accesso e verifica sono solitamente menzionati dagli Uffici quali elementi
significativi:
- il luogo di determinazione delle strategie che dovranno essere adottate dalla società nel suo insieme;
il luogo dove il CdA (o comunque l’organo gestorio) si riunisce e delibera o, nei casi di delega (A.d. o
comitato esecutivo), il luogo dove la delega viene materialmente adempiuta, sempre che non integri
una “ripetizione non autonoma” delle decisioni già assunte altrove;
- il luogo in cui vengono assunte le decisioni relative all’amministrazione propria dell’ente, che
riguardano tendenzialmente la “gestione e direzione quotidiana”
- il luogo in cui sono stati stipulati i contratti relativi ad attività poste in essere dalla società, ivi
compresi quelli concernenti l’eventuale negoziazione di titoli azionari;
- la disponibilità in Italia di conti correnti da cui la società trae le provviste finanziarie per lo
svolgimento delle attività sociali;
- il luogo di approvvigionamento, predisposizione e formazione dei documenti, contabili o d’altra
natura, della società;
- l’eventuale presenza di amministratori ‘professionali’ e di società di domiciliazione ubicate all’estero
UNICO 2015-SC
• L’importanza di e-mail e corrispondenza in accessi e verifiche
• Luogo di recapito delle lettere di convocazione del Consiglio di
Amministrazione e dell’Assemblea dei soci, nonché quello di recapito e
partenza della corrispondenza commerciale
• Comunicazioni fax e/o e-mails da cui emergano elementi prove che la sede di
direzione effettiva è in Italia
• Corrispondenza con consulenti fiscali circa il comportamento da seguire per
ridurre il rischio di attrarre la residenza in Italia …
• Circ. 1/E del 2008 della GdF, volume III, parte VI
– “rinvenimento di documentazione attestante l’ubicazione in Italia del luogo dal quale provengono gli impulsi
volitivi inerenti le attività della società, con particolare riferimento a corrispondenza dalla quale si possa
evincere una gestione subordinata a direttive e disposizioni provenienti dall’Italia, a discapito dell’autonomia di
determinazione della stessa (…)"
– "(…) giova sottolineare come la corrispondenza intrattenuta con le società estere, sotto qualsiasi forma (anche
elettronica), possa costituire spunto di riflessione per eventuali approfondimenti.”
UNICO 2015-SC
• Altri elementi indiziari significativi:
-
documentazione estera prodotta ai fini antiriciclaggio ove si dichiara il “titolare effettivo” di
riferimento della società
- declaration du beneficiaire economique (Lussemburgo); ultimate beneficial owner form (USA)
- talvolta vi si rinvengono anche elementi circa particolari poteri riguardanti la società
-
confronto tra componenti del CdA della società e della controllante italiana
-
residenza del socio di maggioranza
-
luogo di recapito delle fatture e della corrispondenza della società
-
persone che hanno poteri di firma relativi ai conti correnti della società
-
decisioni circa la scelta dei dipendenti della società
-
linea di riporto gerarchico dei dipendenti all’estero
UNICO 2015-SC
• Procedimento seguito da alcuni Uffici (schema multi-test in tre fasi):
- business activity test: verifica di un’attività imprenditoriale effettivamente svolta dalla società
formalmente estera nel territorio dello Stato in cui questa è costituita
- organization test: verifica dell’esistenza sul territorio estero di un’organizzazione effettiva di
uomini e mezzi idonea allo svolgimento dell’attività d’impresa caratteristica della società in
modo autonomo
- verifica di forme di dipendenza (ad esempio, dipendenza finanziaria)
- motive test: valutazione delle valide ragioni economiche che hanno motivato la costituzione
della società nel Paese estero
• Reddito accertato con procedimento analitico basato sui bilanci
- In alcune circostanze, la deducibilità dei costi non viene riconosciuta
dagli Uffici affermando che i bilanci d’esercizio non sono stati pubblicati
secondo le disposizioni di legge nazionali
UNICO 2015-SC
• Notifica degli atti solitamente nel luogo ove l’Ufficio ritiene sia localizzata la sede
effettiva della società
C.t.p. Trentino-Alto Adige Trento, n. 15 del 7 febbraio 2013: la notifica deve essere eseguita presso la sede
dichiarata (cioè all’estero), indipendentemente da quella che l’Ufficio ritiene essere la sede effettiva
• Possibili risvolti penali: Cass. Pen., 28 febbraio 2012, n. 7739
“i reati ipotizzabili con riferimento a condotte elusive sono quelli ex art. 4, dichiarazione infedele, e 5, omessa dichiarazione, del D.Lgs.
74/2000, di cui è chiamato a rispondere colui che rivestiva all'interno della società esterovestita le qualifiche funzionali che in sede
tributaria lo obbligavano alla presentazione della dichiarazione stessa o della dichiarazione fedele, con la partecipazione a titolo di
concorso nel reato di eventuali altri soggetti”.
Valorizzato l’art. 16 del d.lgs. 74/2000 (esimente in caso di adeguamento al parere dell’Agenzia delle Entrate, prima Comitato Consultivo)
“Deve affermarsi il principio che non qualunque condotta elusiva ai fini fiscali può assumere rilevanza penale, ma solo quella che
corrisponde ad una specifica ipotesi di elusione espressamente prevista dalla legge. In tal caso, infatti, si richiede al contribuente di tenere
conto, nel momento in cui redige la dichiarazione, del complessivo sistema normativo tributario, che assume carattere precettivo
nelle specifiche disposizioni antielusive. In altri termini, nel campo penale non può affermarsi l'esistenza di una regola generale
antielusiva, che prescinda da specifiche norme antielusive, così come, invece, ritenuto dalle citate Sezioni Unite civili della Corte Suprema
di Cassazione, mentre può affermarsi la rilevanza penale di condotte che rientrino in una specifica disposizione fiscale antielusiva”
• Cass. Pen. 17299/2014: il credito d’imposta per i redditi esteri non è scomputabile ai fini delle
soglie penali, stante l’omessa dichiarazione
Il trasferimento della residenza
all’estero: la cd. “exit tax”
UNICO 2015-SC
Trasferimento della residenza all’estero “Exit tax”
Art. 166, comma 1, TUIR:
«Il trasferimento all'estero della residenza dei soggetti che esercitano imprese commerciali, che
comporti la perdita della residenza ai fini delle imposte sui redditi, costituisce realizzo, al valore
normale, dei componenti dell'azienda o del complesso aziendale, salvo che gli stessi non
siano confluiti in una stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato. La stessa disposizione
si applica se successivamente i componenti confluiti nella stabile organizzazione situata nel
territorio dello Stato ne vengano distolti. Si considerano in ogni caso realizzate, al valore normale,
le plusvalenze relative alle stabili organizzazioni all'estero. (…)»
• Ulteriori previsioni sono contenute nei commi 2, 2-bis e 2-ter
• Fondi in sospensione d’imposta
• Riporto delle perdite fiscali
• Neutralità fiscale per i soci
UNICO 2015-SC
D.L. 24 gennaio 2012, n. 1:
Nuovi commi 2-quater e 2-quinquies dell’art. 166 TUIR
•
•
I soggetti che trasferiscono la residenza, ai fini delle imposte sui redditi, in Stati appartenenti
all'Unione europea ovvero in Stati aderenti all'Accordo sullo Spazio economico europeo inclusi
nella lista di cui al decreto emanato ai sensi dell'articolo 168-bis, con i quali l'Italia abbia
stipulato un accordo sulla reciproca assistenza in materia di riscossione dei crediti tributari
comparabile a quella assicurata dalla direttiva 2010/24/UE del Consiglio, del 16 marzo 2010, in
alternativa a quanto stabilito al comma 1, possono richiedere la sospensione degli effetti
del realizzo ivi previsto in conformità ai principi sanciti dalla sentenza 29 novembre
2011, causa C-371-10, National Grid Indus BV
Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze di natura non regolamentare sono
adottate le disposizioni di attuazione del comma 2-quater, al fine di individuare, tra l'altro, le
fattispecie che determinano la decadenza della sospensione, i criteri di determinazione
dell'imposta dovuta e le modalità di versamento.
La sospensione degli effetti del realizzo vale solo per trasferimenti verso:
-
Paesi UE;
Islanda e Norvegia (Convenzione sulla mutua assistenza amministrativa in campo fiscale, fatta
a Strasburgo il 25 gennaio 1988, che contempla anche l’assistenza alla riscossione).
Trasferimento verso, es., Svizzera e USA
Sospensione non possibile
Applicabile ai trasferimenti effettuati successivamente al 24 gennaio 2012
UNICO 2015-SC
D.M. 2 luglio 2014:
•
Art. 1, comma 1:
“… i soggetti esercenti imprese commerciali … possono optare … per la sospensione o per la rateizzazione [in 6 rate annuali di pari
importo; cfr. comma 7] della riscossione delle imposte sui redditi dovute sulla plusvalenza, unitariamente determinata, in
base al valore normale dei componenti dell'azienda o del complesso aziendale, che non siano confluiti in una stabile
organizzazione situata nel territorio dello Stato. La predetta plusvalenza include anche il valore dell'avviamento,
comprensivo delle funzioni e dei rischi trasferiti, determinato sulla base dell'ammontare che imprese indipendenti
avrebbero riconosciuto per il loro trasferimento. Le disposizioni del presente decreto si applicano, altresì, se una stabile
organizzazione situata nel territorio dello Stato è trasferita in un altro degli Stati indicati nel primo periodo. In caso di sospensione
e di rateizzazione, sono dovuti gli interessi nella misura prevista dall'art. 20 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.”
• La determinazione della plusvalenza è definitiva: minusvalenze e/o plusvalenze successive al
trasferimento non vengono tenute in considerazione (art. 1, comma 3)
• Le perdite fiscali di esercizi precedenti compensano prioritariamente il reddito dell’ultimo periodo
d’imposta di residenza in Italia e i componenti la cui tassazione non può essere sospesa (cfr. slide
successiva). L’eccedenza, unitamente all’eventuale perdita dell’ultimo esercizio, compensa la plusvalenza
la cui tassazione può essere sospesa (art. 1, comma 4)
• L’opzione per la sospensione non può riguardare solo alcuni cespiti (art. 1, comma 5)
UNICO 2015-SC
La sospensione e la rateizzazione non possono riguardare (art. 1, comma 2):
a) i maggiori e i minori valori dei beni che generano ricavi (art. 85 TUIR);
b) i fondi in sospensione d’imposta (art. 166, comma 2, TUIR), non ricostituiti nel patrimonio contabile della
stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato;
c) gli altri componenti positivi e negativi che formano il reddito dell’ultimo periodo d’imposta di residenza in
Italia, compresi quelli relativi ad esercizi precedenti, e non attinenti ai cespiti trasferiti, la cui deduzione e/o
tassazione sia stata posticipata in conformità delle norme del TUIR.
In caso di sospensione, progressivo realizzo della plusvalenza (art. 1, comma 6):
a) beni e diritti ammortizzabili, incluso l’avviamento: pro-quota nel residuo periodo di ammortamento;
b) azioni e strumenti similari immobilizzati: nell’esercizio di distribuzione di utili o riserve di capitale;
c) strumenti finanziari, anche derivati, diversi dai precedenti: in quote costanti nel periodo di residua durata;
d) ogni altro bene diverso dai precedenti: nell’esercizio di realizzo in base alle disposizioni del TUIR.
La plusvalenza si considera in ogni caso realizzata decorsi 10 anni dalla fine dell’ultimo periodo di residenza.
Decadenza della sospensione o della rateizzazione in caso di (art. 1, comma 8):
-
procedura di insolvenza, liquidazione o estinzione del soggetto trasferito;
-
trasferimento di sede in uno Stato non UE o non SEE white list;
-
conferimento, fusione o scissione, che comportino il trasferimento dell’azienda ad altro soggetto residente
in uno Stato non UE o non SEE white list;
-
cessione delle quote da parte dei soci di società art. 5 TUIR trasferite.
UNICO 2015-SC
L’imprenditore versa le imposte sui redditi:
A) sospensione: negli esercizi in cui si considera progressivamente realizzata la
plusvalenza, maggiorate degli interessi art. 20 d.lgs. 241/1997, entro il termine di
versamento del relativo saldo delle imposte sui redditi. Diviene obbligatorio il
monitoraggio annuale delle plusvalenze in sospensione. L’Ufficio può subordinare la
sospensione alla presentazione di idonee garanzie il cui importo, sommato al
patrimonio netto dell’ultimo bilancio, sia pari all’imposta sospesa.
B) versamento rateale: in sei quote costanti, maggiorate degli interessi art. 20 d.lgs.
241/1997, entro il termine di versamento del relativo saldo delle imposte sui redditi a
partire dall’ultimo periodo di residenza fiscale in Italia. Viene meno l’obbligo di
monitoraggio annuale. L’Ufficio può subordinare la sospensione alla presentazione di
idonee garanzie il cui importo, sommato al patrimonio netto dell’ultimo bilancio, sia pari
all’imposta sospesa.
-
Risoluzione n. 44/E del 24 aprile 2014: codici tributo delle imposte rateizzate
UNICO 2015-SC
Trasferimento della residenza all’estero “Exit tax” Sospensione
1.000
1
1.000
1.000
275
Rigo TR1: in colonna 1 l’ammontare della plusvalenza la cui tassazione può essere sospesa o rateizzata
Rigo TR2: imposta ai cui fini si intende sospendere la riscossione
275
UNICO 2015-SC
Trasferimento della residenza all’estero “Exit tax” Sospensione
Si tratterà
naturalmente d un
periodo d’imposta
successivo (es. 2015)
1.000
10.000
1
920
253
80
22
Per i periodi d’imposta successivi al trasferimento con opzione per la sospensione, dichiarazione da presentare
limitatamente al prospetto di monitoraggio (Rigo TR4)
Indicare anche altrove la plusvalenza realizzata e l’imposta dovuta? (ad es., Quadro RF o RN) Il provvedimento
10 luglio 2014, art. 4, dispone che i pagamenti dovuti per il progressivo realizzo delle plusvalenze, unitamente ai
relativi interessi, sospese sono effettuati entro il termine di versamento del saldo
UNICO 2015-SC
Trasferimento della residenza all’estero “Exit tax” Rateizzazione
1.000
1
1.000
1.000
275
46
Rigo TR1: in colonna 1 l’ammontare della plusvalenza la cui tassazione può essere sospesa o rateizzata
Rigo TR3: rateizzazione 
Rigo RN 23 – è necessario compilare anche RN11, colonna 1 ?
46
UNICO 2015-SC
Trasferimento della residenza all’estero –
Aspetti da considerare post trasferimento
• Residenza fiscale della società
• Oggetto principale
• Sede dell’amministrazione/di direzione effettiva
• Rischio stabile organizzazione
• Residenza fiscale dei soci e degli amministratori
Decreto internazionalizzazione –
Trasferimento di residenza all’estero (art. 11)
• Rimosso il riferimento esplicito alla sentenza della CGUE
«National Grid Indus»
• Esplicitato anche nella norma principale che la sospensione
o rateizzazione è applicabile anche in caso di
trasferimento all’estero di una stabile organizzazione
di soggetto non residente
• Estesa l’applicabilità della sospensione o rateizzazione anche
alle operazioni straordinarie intra-comunitarie
Costi black-list
UNICO 2015-SC
Costi black-list
• Art. 110, commi 10 e 11, TUIR
– Comma 10: indeducibilità di spese e altri componenti
negativi derivanti da operazioni tra imprese residenti ed
imprese domiciliate fiscalmente in Stati black-list
– Comma 11: salvo circostanze esimenti
• Art. 110, comma 12-bis, TUIR:
– “Le disposizioni dei commi 10 e 11 si applicano anche alle
prestazioni di servizi rese dai professionisti domiciliati
in Stati o territori non appartenenti all’UE aventi regimi
fiscali privilegiati”
– “Il riferimento ai “professionisti” va inteso secondo
un’accezione ampia, come categoria residuale rispetto alle
imprese a cui si rivolge il comma 10” (cfr. Circolare 1/2007)
e cioè, sostanzialmente, l’art. 53(1) TUIR
UNICO 2015-SC
Costi black-list
•
•
Le disposizioni di cui al comma 10 non si applicano se le
imprese residenti in Italia dimostrano:
–
“che le imprese estere svolgono prevalentemente un'attività
commerciale effettiva, ovvero
–
che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse
economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione”
Rapporti con le Convenzioni bilaterali
–
Clausole di non discriminazione contenute nelle Convenzioni:
•
–
“Gli interessi, i canoni ed altre spese pagati […] ad un residente dell'altro Stato sono
deducibili, ai fini della determinazione degli utili imponibili di detta impresa, nelle stesse
condizioni in cui sarebbero deducibili se fossero pagati ad un residente del primo Stato”
Ctp Milano n. 338 del 2010; Ctp Cremona n. 132 del 2011; Ctp Bergamo
n. 37 del 2012; Ctp Milano n. 129 del 2012; Ctp Milano n. 294 del 2012;
Ctp Milano n. 1 e 2 del 2014; Ctp Milano n. 3664 del 2014; Ctp Milano
n.11619 del 2014; Ctp Milano n. 2002 del 2015
UNICO 2015-SC
Costi black-list
•
“Le spese e gli altri componenti negativi deducibili ai sensi del primo
periodo sono separatamente indicati nella dichiarazione dei redditi”
•
Doppia variazione nel Quadro RF
•
Art. 8, comma 3-bis, del d.lgs. 471/1997
– In caso di omissione è ammessa comunque la loro deducibilità
– Sanzione pari al 10% del costo - min € 500 e max € 50.000
•
Interrelazioni con la comunicazione ai fini IVA delle operazioni black-list
(art. 1 del d.l. 40/2010)
Costi black list (art. 5)
• Paesi black list individuati esclusivamente in
considerazione della mancanza di scambio di informazioni
• Indeducibilità limitata alla parte che eccede il valore
normale
• Eliminata l’esimente dell’attività commerciale effettiva
Dividendi e utili «provenienti»
UNICO 2015-SC
Dividendi e utili «provenienti»
•
– Verificandosi la condizione dell'articolo 44, comma 2, lettera a), ultimo
periodo, l'esclusione del comma 2 si applica agli utili provenienti dai soggetti di
cui all'articolo 73, comma 1, lettera d), e alle remunerazioni derivanti da
contratti di cui all'articolo 109, comma 9, lettera b), stipulati con tali soggetti,
se diversi da quelli residenti negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato
di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze adottato ai sensi
dell'articolo 167, comma 4, o, se ivi residenti, relativamente ai quali, a seguito
dell'esercizio dell'interpello secondo le modalità del comma 5, lettera b),
dell'articolo 167, siano rispettate le condizioni di cui alla lettera c) del comma
1 dell'articolo 87.
–
Variazione in diminuzione
–
Ctp Roma 398 del 9 luglio 2013 e Ctp Milano 1527 del 14 febbraio 2014:
tassazione > 50% di quella italiana consente di dimostrare l’esimente
Rigo RF47 non può essere operata
Dividendi provenienti (art. 3)
• Disciplina fortemente dettagliata
Differenze su cambi
UNICO 2015-SC
Differenze su cambi
•
Differenze su cambi realizzate vs. meramente stimate
•
Art. 110, comma 2, TUIR: cambio del giorno in cui gli oneri in valuta estera
sono corrisposti o i proventi sono incassati
•
Art. 110, comma 3, TUIR: valutazione alla data di chiusura dell’esercizio dei
crediti e debiti in valuta e di obbligazioni e titoli assimilati non è rilevante,
salvo copertura del rischio di cambio con contratti di copertura (es.:
derivati)
•
Variazioni nel Quadro RF
•
Imposte differite/anticipate e riserva per utili su cambi
Transfer pricing
UNICO 2015-SC
Transfer pricing
I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio
dello Stato che, direttamente o indirettamente, controllano l’impresa, ne sono controllate o
sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa sono valutati in base al valore
normale [cfr. art. 9 TUIR; condizioni di libera concorrenza] dei beni ceduti, dei servizi
prestati e dei beni e servizi ricevuti, determinato a norma del comma 2, se ne deriva
aumento del reddito; la stessa disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione
del reddito, ma soltanto in esecuzione degli accordi conclusi con le autorità competenti
degli Stati esteri a seguito delle speciali “procedure amichevoli” previste dalle Convenzioni
contro le doppie imposizioni sui redditi.
Rilevanza interpretativa delle Guidelines OCSE
Rigo RF31
15
UNICO 2015-SC
Transfer pricing
• Condizioni di applicabilità della normativa sul transfer pricing
• Cass. 13 ottobre 2006, n. 22023, 16 maggio 2007, n. 11226, Cass. 20 aprile 2012, n. 6221,
13 luglio 2012, n. 11949 e 27 marzo 2013, n. 7716 : art. 110(7) TUIR come norma
antielusiva (contra Cass. 8 maggio 2013, n. 10739 e n. 10742)
 l’Amm. Fin. deve dimostrare il (potenziale) fine elusivo della determinazione dei prezzi infragruppo:
confronto con aliquote di tassazione della controparte
 Cass. 6221 del 2012: “il giudice di appello doveva provvedere alla determinazione della differenza di
imposte dovute”
 Cass. 11949 del 2012: o comunque il trasferimento di utili “a favore di situazioni che rendano
fiscalmente conveniente l’imputazione di utili ad articolazioni del gruppo diverse da quelle nazionali”
 Cass. 22010 del 25 settembre 2013: natura antielusiva dell’art.110(7) TUIR, ma non grava sull’Amm.
Fin. l’onere di provare la funzione elusiva dell’operazione se essa rileva lo scostamento tra prezzo e
valore normale
• Conforme giurisprudenza di merito (CTP Bolzano, 6 marzo 2013, n. 33; CTP Brescia, 4 febbraio 2013,
n. 13; CTR Milano, 10 giugno 2011, n. 63 e 17 ottobre 2007, n. 66-6-07; CTP Milano, 13 marzo 2009,
n.87; CTP Reggio Emilia, 21 marzo 2011, n. 134; CTP Pisa, 9 maggio 2007, n. 52; contra CTR Roma,
23 agosto 2013, n. 349; CTR Piemonte, 14 aprile 2010, n. 25; CTP Torino, 20 marzo 2008, n. 15/11/08)
UNICO 2015-SC
Transfer pricing
• Onere della prova
• Cass. 5 febbraio 2011, n. 2805:
“l'onere probatorio della pretesa impositiva grava sull'amministrazione e … in tema di "transfer
pricing" tale onere deve essere adempiuto provando che nell'indicazione dei prezzi di
trasferimento il contribuente non ha rispettato il "valore normale" (perciò provando innanzitutto
quale sia tale valore)”
• Contra Cass. 8 maggio 2013, n. 10739 e n. 10742 e 25 settembre 2013, n. 22010:
“spetta … al contribuente, secondo le regole ordinarie di vicinanza della prova di cui all’art. 2679
c.c., dimostrare che le transazioni sono intervenute per valori di mercato da considerarsi
normali”
• Cass. 13 luglio 2012, n. 11949 (richiamata, in un caso riguardante costi, anche da
Cass. 25 settembre 2013, n. 22010): distinguo tra costi e ricavi
• Giurisprudenza di merito sostanzialmente conforme (CTP Varese, 19 aprile 2013, n. 62;
CTR Lombardia, 25 ottobre 2011, n.129; CTP Torino, 16 marzo 2009, n. 11; contra CTR
Roma, 8 luglio 2009 n. 176)
UNICO 2015-SC
Transfer pricing
• Documentazione
– Art. 1, comma 2-ter, d.lgs. 471/1997: esenzione da sanzioni per infedele
dichiarazione se documentazione idonea e comunicazione del possesso di tale
documentazione in dichiarazione
– Provvedimento del 29 settembre 2010
•
•
Masterfile
Documentazione nazionale
• Rigo RS106
ACE
UNICO 2015-SC
ACE
•
Art. 1 del d.l. 201/2011
–
•
Deduzione di un interesse nozionale dal reddito IRES della società, pari al 3% della “variazione in
aumento del capitale proprio” rispetto a PN 2010
Disposizione antielusive – Art.10 del DM 14 marzo 2012
–
Comma 1: ambito di applicazione soggetti commi 2 e 8 controllanti, controllati o controllati dallo
stesso soggetto
•
–
–
Comma 2: conferimenti a soggetti controllati
Comma 3:
•
•
•
•
•
Solo residenti e non residenti con stabile organizzazione?
acquisizione di società controllate o aziende già appartenenti al gruppo
incremento dei crediti di finanziamento nei confronti di soggetti comma 1
conferimenti in denaro provenienti da soggetti non residenti, se controllati da soggetti residenti (a
prescindere dalla persistenza del controllo a fine esercizio)
conferimenti provenienti da soggetti domiciliati in Stati black-list (letteralmente, anche non facenti parte del
gruppo; ma comma 1?)
Rigo RS113
UNICO 2015-SC
ACE
•
Art. 1, commi 137 e 138 della legge n. 147 del 24.12.2013: incrementato il tasso
di rendimento da applicare alla base ACE a partire dal 2014:
– Periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2014: 4%
– Periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2015: 4,5%
– Periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2016: 4,75%
Gli acconti per gli anni 2014 e 2015 devono essere calcolati con i tassi di
rendimento degli anni precedenti.
63
Normativa CFC
UNICO 2015-SC
Normativa CFC
Art. 167 TUIR: società estere controllate, black-list e non-black-list
 Controllate black-list: localizzazione in Stato black-list determina l’applicabilità della normativa CFC
• Circostanze esimenti alternative:
 effettiva attività industriale o commerciale, come principale attività, nel mercato dello Stato di insediamento
 presunzione negativa se proventi della società provengono per oltre il 50% da talune attività individuate
 mancato conseguimento dell’effetto di localizzare redditi in Stati black-list
 Controllate non-black-list: normativa CFC applicabile solo se, congiuntamente:
• tassazione effettiva all’estero è inferiore alla metà di quella teorica in Italia; e
• proventi della società provengono per oltre il 50% da talune attività individuate
 Circostanza esimente: non è costruzione artificiosa volta a conseguire un indebito vantaggio fiscale
Art. 168 TUIR: società estere collegate, solo black-list
• Identiche circostanze esimenti alternative della normativa controllate black-list
Normativa CFC e Convenzioni bilaterali stipulate dall’Italia
 Commissione Tributaria Provinciale di Bergamo n. 170 del 2009
UNICO 2015-SC
Normativa CFC
• Applicazione della normativa CFC
– Calcolo del reddito della società CFC rideterminato
secondo le regole interne  Quadro FC
– Tassazione separata con aliquota media del contribuente
e scomputo delle imposte pagate nello Stato estero dalla
società CFC  Quadro RM
– Dividendi distribuiti dalla CFC non sono tassati fino a
concorrenza dei redditi precedentemente imputati per
trasparenza ed eventuali ritenute applicate sui dividendi
nello Stato estero possono essere scomputate 
Quadro RS, righi RS75 e RS76 + Rigo RF48 (variazione
in diminuzione)
UNICO 2015-SC
Normativa CFC – Quadro FC
UNICO 2015-SC
Normativa CFC – Quadro FC
UNICO 2015-SC
Normativa CFC
•
Disapplicazione della normativa CFC
– Istanza di interpello deve essere presentata
• 120 gg. prima del termine per presentare la dichiarazione
• alla Direzione Centrale Normativa per il tramite della DRE competente
– Obbligo di presentazione dell’istanza o possibilità per il contribuente di disapplicare
autonomamente la normativa CFC e fornire la prova contraria in sede di accertamento o
contenziosa?
• Questione legata alla possibilità di impugnare l’eventuale risposta negativa dell’Agenzia all’istanza
di interpello
– Circolari 32/E del 2010 e 23/E del 2011: la risposta negativa non è impugnabile; il contribuente può fornire
la prova contraria in sede di accertamento o contenziosa
– Cass. n. 8663 del 2011, Cass. n. 17010 del 2012 e successive in materia di risposte negative a interpelli su
società di comodo: la risposta negativa è impugnabile; impugnazione è mera facoltà e l'omessa
impugnazione non pregiudica la posizione del contribuente in quanto la risposta è priva di efficacia
vincolante  applicabile anche all’interpello CFC?
» Ctp Roma 289 del 29 luglio 2013: diniego disapplicazione CFC non impugnabile, perché contribuente può
discostarsi e fornire la prova contraria in sede di accertamento o contenziosa
» Ctp Genova n. 47 del 12 marzo 2012: inammissibilità del ricorso avverso l’avviso di accertamento per società di
comodo, in caso di omessa presentazione dell’istanza di interpello  applicabile anche all’interpello CFC?
UNICO 2015-SC
Normativa CFC e contestazioni affini
•Tra gli esempi positivi di stabile organizzazione è
indicata la sede di direzione (place of
management)
•Contestazione secondo cui la controllata avrebbe
una stabile organizzazione in Italia, dove è situata
la sua controllante, poiché quest’ultima svolge
funzioni amministrative riguardanti la prima, e
conseguente tassazione in Italia del reddito
attribuibile alla stabile organizzazione della
controllata
•Proposta OCSE nel Discussion Draft 2011 “Interpretation and
Application of Article 5 (Permanent Establishment) of the OECD
Model Tax Convention”: non c’è stabile organizzazione della
controllata, perché i locali della controllante non sono “at the
disposal” della controllata
Italia
SO di
SUBCo?
ITACo
100%
Stato
estero
SUBCo
UNICO 2015-SC
Normativa CFC e contestazioni affini
Contestazione secondo cui la controllante italiana avrebbe una
stabile organizzazione all’estero, dove è situata la sua
controllata, affermando che la prima svolge la propria attività
nei locali della seconda, e conseguente tassazione in Italia del
reddito attribuibile alla stabile organizzazione estera
•Par. 41.1 del Commentario all’art. 5 Modello OCSE: la controllante
potrebbe avere una stabile organizzazione quando ha a disposizione e
utilizza locali della controllata
•Par. 4.3 del Commentario all’art. 5 Modello OCSE: la controllante potrebbe
avere una stabile organizzazione quando ad un suo dipendente è
consentito, per un lungo periodo di tempo, l’utilizzo di un ufficio nei locali
della controllata per assicurarsi che si conformi agli obblighi assunti in
contratti conclusi con la controllante
•Discussion Draft 2011 “Interpretation and Application of Article 5
(Permanent Establishment) of the OECD Model Tax Convention”: l’impresa
distaccante non ha stabile organizzazione se il distaccato svolge l’attività
dell’impresa distaccataria; necessario stabilire di quale impresa il distaccato
stia svolgendo l’attività, utilizzando i criteri del Commentario all’art. 15
Modello OCSE
Italia
ITACo
100%
Stato
estero
SUBCo
SO di
ITACo?
Normativa CFC (art. 8)
• Paesi black list
• Modificata la normativa di riferimento per l’interpello (non più
Statuto del contribuente, ma art. 21 legge 413/1991)
• Rimosso l’obbligo di interpello preventivo – Nuovo obbligo di
indicare in dichiarazione le società estere controllate
• Nuovi obblighi procedurali per l’Agenzia delle Entrate
prima di emettere avvisi di accertamento basati su norme CFC
• Abrogata la CFC collegate
Credito d’imposta per
i redditi prodotti all’estero
UNICO 2015-SC
Credito per le imposte estere
a)
Individuazione della quota di imposta italiana riferibile al reddito prodotto all’estero (cd.
maximum deduction), mediante una proporzione tra l’ammontare del reddito estero che
concorre a formare il reddito complessivo e l’ammontare del reddito complessivo netto
Imposta lorda
x
Reddito estero
Reddito complessivo – perdite pregresse
b)
Confronto con le imposte definitivamente assolte all’estero sul medesimo reddito
c)
Attribuzione di una detrazione pari al minore tra a) e b) fruibile nei limiti dell’imposta netta
d)
L’eccedenza rileva ai fini dell’art. 165, comma 6, TUIR
e)
Art. 165(3)e(6) TUIR: «per country limitation» (e cioè applicazione separata Stato per Stato)
UNICO 2015-SC
•
•
Commi 4 e 5 dell’art. 165 TUIR
–
Regola generale (comma 4): detrazione deve essere calcolata nella dichiarazione relativa al periodo
d’imposta cui appartiene il reddito prodotto all’estero, se il pagamento a titolo definitivo avviene
prima della presentazione della relativa dichiarazione dei redditi (es. reddito 2011, pagamento
definitivo avviene entro il 30 settembre 2012)
–
Se si tratta di reddito d’impresa prodotto all’estero mediante una stabile organizzazione (comma
5), la detrazione può essere effettuata nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta cui
appartiene il reddito prodotto all’estero anche se il pagamento a titolo definitivo avviene dopo il
termine generale, ma comunque entro la presentazione della dichiarazione dei redditi successiva
(es. reddito 2011, pagamento definitivo avviene entro il 30 settembre 2013)
–
Eliminato l’inciso «a pena di decadenza» presente nel previgente Art. 15 TUIR
Aspetti di dettaglio
–
Tasso di cambio?
–
Matching credit e tax sparing credit nelle convenzioni italiane
–
Se in base alla Convenzione bilaterale applicabile l’altro Stato contraente (lo Stato della fonte) non
può tassare il reddito: il credito non spetta
UNICO 2015-SC
• Comma 7 dell’art. 165 TUIR: riliquidazione del credito qualora il
pagamento a titolo definitivo avvenga oltre i termini di cui sopra
– La detrazione spetta nella prima dichiarazione utile dopo il pagamento a
titolo definitivo
– I dati di riferimento per il calcolo del credito d’imposta restano però quelli
del periodo d’imposta di appartenenza del reddito → si procede a
riliquidare il credito di quel periodo
– Aspetto pratico in dichiarazione:
• il quadro CE deve essere compilato nella dichiarazione relativa al periodo d’imposta di
appartenenza del reddito (non emergerà alcun credito d’imposta; eccedenza di imposta
italiana)
• il quadro CE deve essere nuovamente compilato nella dichiarazione successiva all’avvenuto
pagamento (emergerà un credito d’imposta; storno dell’eccedenza di imposta italiana)
UNICO 2015-SC
2014
Reddito Francia
100
Imposta Francia
33
Reddito Romania
100
Imposta Romania
16
Reddito Germania
(100)
Reddito Italia
0
Reddito complessivo netto
100
Imposta lorda
27,5
Imposta netta
27,5
Credito comma 1 teorico Francia
27,5
Credito comma 1 teorico Romania
16
Credito comma 1 eccedente l’imposta netta
16
Tecnicamente non è una
eccedenza d’imposta estera
MA
cfr. i modelli di dichiarazione e
Circ. 9/E del 5 marzo 2015, p. 68
UNICO 2015-SC
Consolidato fiscale
2014
Reddito Francia – Società A
100
Imposta Francia – Società A
33
Reddito Romania – Società B
100
Imposta Romania – Società B
16
Reddito Germania – Società C
(100)
Reddito Italia
0
Reddito complessivo globale
100
Imposta lorda
27,5
Imposta netta
27,5
Credito comma 1 teorico Francia
27,5
Credito comma 1 teorico Romania
16
Credito comma 1 eccedente l’imposta netta
16
Cfr. i modelli di dichiarazione e
Circ. 9/E del 5 marzo 2015, p. 68
MA
Di quale società sono le eccedenze
di imposta estera? Allocazione
discrezionale? (cfr. Circ. 9/E del 5
marzo 2015, p. 69)
UNICO 2015-SC
Quadro CE
UNICO 2015-SC
Quadro CE
UNICO 2015-SC
Quadro CE
UNICO 2015-SC
Quadro CE
2014
2015
Reddito Francia
100
100
Imposta Francia
33
33
Reddito Romania
100
100
Imposta Romania
16
16
Reddito Germania
(100)
100
0
0
Reddito complessivo netto
100
300
Imposta lorda
27,5
82,5
Imposta netta
27,5
82,5
Reddito Italia
UNICO 2015-SC
Quadro CE
UNICO 2015-SC
Quadro CE
029
061
094
UNICO 2015-SC
Quadro CE
Credito d’imposta (art. 15)
• Estesi a tutte le tipologie reddituali lo scomputo
dell’imposta estera «per competenza» e il riporto delle
eccedenze
• Introdotta normativamente la nozione di imposte estere
accredatibili
FINE PRESENTAZIONE
Riferimenti:
Via Santuario, 41– 35031 Abano Terme (PD)
Tel. 0425 460090
[email protected]
PADOVA
15 05 2015

Francesco Avella

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