Canoni di locazione non percepiti

Fiscal News
La circolare di aggiornamento professionale
N. 289
17.10.2014
Canoni di locazione non percepiti
Il credito d’imposta per gli immobili ad uso abitativo.
Categoria: Contribuenti
Sottocategoria: Varie
L’art. 26, TUIR dispone che i canoni di locazione immobiliare ad uso abitativo concorrono alla
determinazione del reddito imponibile del locatore indipendentemente dalla loro percezione.
Raramente accade che si verifichi il caso in cui i locatori, siano essi persone fisiche, enti ed imprese,
anche in forma societaria, non percepiscano i canoni di locazione ed abbiano ottenuto una sentenza di
sfratto per morosità: solo in tali ipotesi infatti, è prevista la possibilità di non dichiarare tali redditi o di
fruire di un credito d’imposta, qualora i canoni non percepiti abbiano concorso a determinare l’imposta
liquidata (art. 8, comma 5, Legge n. 431/98).
L’agevolazione in esame si applica esclusivamente alle locazioni ad uso abitativo, quindi, per immobili
appartenenti alla categoria catastale “A” (A/10 escluso).
Per le locazioni di immobili non abitativi il legislatore tributario non ha previsto una disposizione
analoga. Ne consegue che:
il relativo canone, ancorché non percepito, va comunque dichiarato, nella misura in cui risulta
dal contratto di locazione, fino a quando non intervenga una causa di risoluzione del contratto
medesimo;
le imposte assolte sui canoni dichiarati e non riscossi non potranno essere recuperate.
Premessa
L’art. 26, TUIR dispone che i canoni di locazione immobiliare ad uso abitativo
concorrono alla determinazione del reddito imponibile del locatore
indipendentemente dalla loro percezione.
Raramente accade che si verifichi il caso in cui i locatori, siano essi persone
fisiche, enti ed imprese, anche in forma societaria, non percepiscano i canoni di
locazione ed abbiano ottenuto una sentenza di sfratto per morosità: solo in tali
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ipotesi infatti, è prevista la possibilità di non dichiarare tali redditi o di fruire di
un credito d’imposta, qualora i canoni non percepiti abbiano concorso a
determinare l’imposta liquidata (art. 8, comma 5, Legge n. 431/98).
L’agevolazione in esame si applica esclusivamente alle locazioni ad uso
abitativo, quindi, per immobili appartenenti alla categoria catastale “A” (A/10
escluso). Di conseguenza, i canoni non percepiti relativi ad immobili ad uso
non abitativo, continuano ad essere dichiarati indipendentemente dalla loro
percezione o meno.
ART. 26 TUIR =
CANONI DI LOCAZIONE IMMOBILIARE AD USO ABITATIVO
CONCORRONO ALLA DETRMINAZIONE DEL REDDITO INDIPENDENTEMENTE
DALLA LORO PERCEZIONE
SE ESISTE SENTENZA DI SFRATTO PER MOROSITÀ
POSSIBILITÀ DI NON DICHIARARE I
REDDITI
POSSIBILITÀ DI FRUIRE DI UN
CREDITO D’IMPOSTA
Esclusivamente alle locazioni ad uso abitativo, quindi, per immobili
appartenenti alla categoria catastale “A” (A/10 escluso).
Canoni non
percepiti
nell’anno
oggetto di
dichiarazione
La disciplina in esame permette al locatore di immobili ad uso abitativo che:
•
non ha incassato il canone di locazione;
•
ha ottenuto una sentenza di sfratto per morosità;
di non assoggettare a tassazione il relativo importo.
LOCATORE NON HA INCASSATO IL CANONE
MA HA OTTENUTO SENTENZA DI SFRATTO PER MOROSITÀ
NON SI ASSOGGETTA A TASSAZIONE IL RELATIVO IMPORTO
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Nella dichiarazione dei redditi, comunque, si è tenuti a riportare la rendita
catastale dell’immobile nel quadro dedicato agli immobili (ad esempio, RB
per le persone fisiche).
In pratica, in sede di compilazione della dichiarazione dei redditi relativa al
2013, deve essere dichiarata la rendita catastale dell’unità immobiliare in luogo
del canone di locazione.
Con la sentenza di sfratto si può non assoggettare a tassazione i canoni di
locazione relativi al 2013, a condizione che la stessa sia emessa anteriormente
al termine ultimo per la presentazione della dichiarazione dei redditi.
In caso contrario, non resterà che beneficiare del credito d’imposta nella
dichiarazione dei redditi successiva, non appena si sarà in possesso della
sentenza di sfratto per morosità.
LA SENTENZA DI FRATTO DEVE
ESSERE EMESSA PRIMA DEL
TERMINE PER LA PRESENTAZIONE
DELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI
SE NON C’È ANCORA
SENTENZA DI SFRATTO SI
POTRÀ BENEFICIARE DEL
CREDITO D’IMPOSTA NELLA
DICHIARAZIONE SUCCESSIVA
Più difficile appare invece il caso di un contratto di locazione che comprende
oltre all’abitazione anche le sue pertinenze, quali ad esempio garage, cantina,
ecc., provviste di autonoma rendita. In questo caso, bisognerebbe riportare nel
quadro dei fabbricati del dichiarativo la quota del canone relativa alle singole
unità immobiliari. La determinazione del canone verrà effettuata ripartendo
l’affitto in misura proporzionale alle rendite catastali di ciascuna unità
immobiliare.
Si potrebbe sostenere per quanto sopra che il canone non riscosso relativo alle
pertinenze dovrebbe essere dichiarato, in quanto non è relativo ad unità
immobiliari ad uso abitativo. Tuttavia, tale soluzione crea disparità di
trattamento in relazione alle pertinenze senza un’autonoma rendita. Di
conseguenza, sarebbe più logico estendere la non tassabilità dei canoni anche
alle quote relative alle pertinenze.
Canoni non
percepiti già
assoggettati a
tassazione
La normativa in esame prende in considerazione anche le ipotesi di canoni di
locazione non incassati, ma che comunque sono già stati assoggettati a
tassazione negli anni precedenti.
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In
merito
ai
periodi
d’imposta
utili
cui
fare
riferimento
per
la
rideterminazione delle imposte, nonché del relativo credito d’imposta vale il
termine di prescrizione ordinaria di dieci anni.
Pertanto, si potrà procedere al calcolo con riferimento alle dichiarazioni
presentate negli anni precedenti, ma non oltre quelle relative ai redditi 2004,
sempreché per ciascuna delle annualità risulti accertata la morosità del
conduttore nell’ambito del procedimento di convalida dello sfratto conclusosi
nel 2013.
Nel frangente sopra descritto, viene concesso al locatore un credito d’imposta
pari alle maggiori imposte pagate in conseguenza dei canoni non riscossi ma
comunque dichiarati.
Per la definizione del credito, il contribuente deve rideterminare le imposte sul
reddito (IRPEF o IRES, a seconda della tipologia del contribuente) del periodo
interessato e poi sottrarla dall’imposta a suo tempo versata.
CONTEGGIO DELL’AMMONTARE DEL BENEFICIO FISCALE
RILIQUIDAZIONE DELLE IMPOSTE
di tutte le dichiarazioni in cui i
canoni non sono stati
effettivamente percepiti a partire
dalla decorrenza indicata nel
provvedimento di convalida di
sfratto
CONSIDERAZIONE DI EVENTUALI
RETTIFICHE ED ACCERTAMENTI
OPERATI DAGLI UFFICI
Al fine del ricalcolo dell’imposta dovuta si dovrà sottrarre dal reddito
complessivo il canone non percepito, aggiungere il valore della rendita
catastale in modo da ottenere il “nuovo” reddito imponibile sul quale applicare
le aliquote vigenti nel periodo interessato dal ricalcolo.
NUOVO REDDITO
IMPONIBILE
REDDITO
COMPLESSIVO
MENO
VALORE DELLA
RENDITA
CATASTALE
CANONE NON
PERCEPITO
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Il credito d’imposta sarà riconosciuto solo se alla formazione del reddito
complessivo della precedente dichiarazione ha concorso il canone e non la
rendita catastale (perché superiore al canone ridotto della percentuale
forfetaria).
RISCOSSIONE DI CANONI GIÀ OGGETTO DI CREDITO D’IMPOSTA
Per le imprese individuali ed esercenti arti e professioni, nonché per le persone
fisiche non titolari di partiva IVA, nel caso in cui i canoni di locazione che hanno
permesso di usufruire del credito d’imposta siano successivamente riscossi, tali
contribuenti sono obbligati a dichiarare il maggiore imponibile determinato tra
i redditi soggetti a tassazione separata nel relativo quadro del modello
dichiarativo (salvo opzione per la tassazione ordinaria).
Tra le più importanti vi è a “clausola risolutiva espressa” (ex art. 1456 del C.c.) e
la risoluzione a seguito di diffida ad adempiere ex art. 1454 del Codice civile.
Esempi
ESEMPIO N. 1
Un contribuente nel 2013 ha dichiarato, relativamente al periodo d’imposta
2012, un reddito complessivo pari a € 14.000,00 di cui € 3.000,00 (al netto della
deduzione forfetaria del 5%) relativi al canone di locazione di un appartamento
(rendita catastale rivalutata € 510,00) mai incassato (imposta netta € 1.926,00).
Su tale reddito complessivo il contribuente ha, inoltre, versato € 172,20 di
addizionale regionale.
Poiché il contribuente è in possesso di una sentenza di sfratto per morosità,
nella dichiarazione dei redditi relativa al 2013 potrà fruire di un credito
d’imposta pari alle maggiori imposte pagate in relazione al canone mai
incassato. Pertanto, dovrà procedere al ricalcolo dell’imposta relativa al
periodo in esame, calcolandola su una base imponibile diminuita del canone ed
aumentata della rendita catastale.
Reddito imponibile:
(€ 11.000,00 + € 510,00)
Imposta IRPEF riliquidata:
€ 1.188,00
Credito d’imposta IRPEF: (€ 1.926,00 - € 1.188,00)
Addizionale regionale riliquidata:
€ 11.510,00
€ 738,00
€ 141,57
Credito d’imposta di addizionale: (€ 172,20 - 141,57) € 30,63
Totale credito d’imposta spettante:
€ 768,63
Il credito d’imposta va riportato nel quadro CR e nel quadro RN.
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ESEMPIO N. 2
L’impresa “Prato fiorito S.r.l.” nel 2013 ha dichiarato, relativamente al periodo
d’imposta 2012, un reddito complessivo pari a € 14.000,00 di cui € 3.000,00
relativi al canone di locazione di un appartamento (rendita catastale rivalutata
€ 510,00), mai incassato (IRES € 3.850,00).
Poiché l’impresa è in possesso di una sentenza di sfratto per morosità, il
locatore nella dichiarazione dei redditi relativa al 2013 potrà fruire di un credito
d’imposta pari alle maggiori imposte pagate in relazione al canone mai
incassato.
Per
questo
motivo, dovrà procedere
alla rideterminazione
dell’imposta relativa al periodo in esame, calcolandola su una base imponibile
diminuita del canone ed aumentata della rendita catastale.
Reddito imponibile:
(€ 11.000,00 + € 510,00)
Imposta IRES riliquidata: (IRES 27,5%)
€ 11.510,00
€ 3.165,00
Credito d’imposta IRES: (€ 3.850,00 - € 3.165,00)
€ 685,00
Il credito d’imposta va riportato nel quadro RN.
Immobili non
abitativi
Sia la non tassabilità dei canoni non riscossi sia il credito d’imposta che si
genera a seguito della conclusione della convalida di sfratto per morosità del
conduttore si applicano solo sugli immobili che vengono concessi in locazione
ad uso abitativo.
Per le locazioni di immobili non abitativi il legislatore tributario non ha previsto
una disposizione analoga. Ne consegue che:
il relativo canone, ancorché non percepito, va comunque dichiarato,
nella misura in cui risulta dal contratto di locazione, fino a quando non
intervenga una causa di risoluzione del contratto medesimo;
le imposte assolte sui canoni dichiarati e non riscossi non potranno
essere recuperate.
IMMOBILI NON ABITATIVI
NO NON TASSABILITA’ DEI CANONI E CREDITO D’IMPOSTA
IL CANONE VA DICHIARATO ANCHE SE NON RISCOSSO E LE
IMPOSTE ASSOLTE SENZA POTER ESSERE RECUPERATE
Si fa presente, infine, che la Circolare 11/E dell’Agenzia delle Entrate richiama la
sentenza n. 362 del 2000 della Corte Costituzionale, con cui quest’ultima ha
ritenuto non fondata la questione di legittimità costituzionale dell’articolo 23
(ora articolo 26) del TUIR in quanto il sistema di tassazione che presiede alle
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locazioni non abitative non risulta gravoso e irragionevole dal momento che il
locatore può utilizzare tutti gli strumenti previsti per provocare la risoluzione
del contratto di locazione (dalla clausola risolutiva espressa ex art. 1456 del
Codice civile, alla risoluzione a seguito di diffida ad adempiere ex art. 1454, alla
azione di convalida di sfratto ex artt. 657 e ss del C.p.c….) e far “riespandere” la
regola generale di attribuzione del reddito fondiario basata sulla rendita
catastale.
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