(L`esenzione da accisa per l`auto-produzione di energia elettrica

Studio Associato Servizi Professionali Integrati
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L’esenzione da accisa per l’auto-produzione di energia elettrica “pulita”
del Dott. Antonio Sgroi e dell’Avv. Alessandro Galante
Abstract
L’energia elettrica derivante da fonti rinnovabili è esente da accisa se è consumata dalla stessa impresa che
l’ha prodotta, detta “auto-produttore” (ai sensi dell’art. 52, c. 3, lett. b, D.Lgs. n. 504/1995). L’Agenzia delle
Dogane - con la nota 13 dicembre 2013, prot. n. 130439 - ha affermato che l’esenzione spetta se la
produzione di energia elettrica è strettamente correlata al suo utilizzo per il soddisfacimento del fabbisogno
del produttore. L’Amministrazione nega pertanto l’esenzione agli enti di aggregazione tra imprese che,
utilizzando fonti rinnovabili, producono energia elettrica e la destinano al consumo di soggetti facenti parte
dell’ente.
Vi sarebbe in tal caso una diversità soggettiva fra produttore e consumatore dell’energia elettrica che osta
all’applicazione del beneficio.
Risulta così superata la precedente prassi che ammetteva il regime di esenzione per gli enti di aggregazione
fra imprese. Il nuovo orientamento non è condivisibile poiché si pone in contrasto con la ratio dell’esenzione,
che è quella di favorire la produzione di energia “pulita”, e genera irragionevoli discriminazioni fra le imprese.
Riferimenti
Agenzia delle dogane, nota 13 dicembre 2013, n. 130439
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 52, comma 3
D.Lgs. 16 marzo 1999, n. 79, art. 2
Testo
I presupposti dell’accisa sull’energia elettrica
Il legislatore ha stabilito i presupposti dell’accisa sull’energia elettrica e le modalità di pagamento,
1
accertamento e riscossione del tributo nel Titolo II del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (c.d. Testo Unico sulle
Accise o TUA).
In dettaglio, sono tenuti al pagamento dell’accisa (presupposto soggettivo del prelievo):
il soggetto, denominato “venditore”, che fattura energia elettrica ai consumatori finali
(2)
;
il soggetto titolare di un impianto di produzione di energia elettrica che la utilizza per usi propri
(3)
;
il soggetto che impiega l’energia elettrica per uso promiscuo (ovvero per impieghi soggetti ad accisa
(4)
e non soggetti) e con potenza impegnata superiore a 200 kW .
Il presupposto oggettivo del prelievo è costituito dal consumo finale di energia elettrica, che si realizza:
al momento della somministrazione dell’energia elettrica ai consumatori finali
al momento del consumo di energia elettrica se prodotta per uso proprio
(6)
(5)
;
.
In base a tale norme, quindi, il titolare di un impianto di produzione che produca energia elettrica per usi
propri (auto-produzione) è soggetto ad accisa al momento in cui consuma tale energia (auto-consumo).
1
( ) Cfr. in Banca Dati Big Suite, Ipsoa.
(2)
(3)
(4)
(5)
(6)
Art. 53, c. 1, lett. a), TUA
Art. 53, c. 1, lett. b) TUA
Art. 53, c. 1, lett. c) TUA
Art. 52, c. 1, TUA
Art. 52, c. 1, TUA
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Il regime di esenzione per l’auto-produzione e l’auto-consumo di energia elettrica “pulita”
Il legislatore, sottraendo ad imposizione un caso che altrimenti vi sarebbe rientrato, ha stabilito che è esente
dall’accisa l’energia elettrica prodotta con impianti azionati da fonti rinnovabili con potenza disponibile
(7)
superiore a 20 kW, consumata dalle imprese di auto-produzione in locali e luoghi diversi dalle abitazioni .
In altre parole, l’auto-produttore di energia elettrica derivante da fonti rinnovabili non sconta accisa nel
momento in cui consuma, o meglio auto-consuma, tale energia.
Vi è dunque una diversità di trattamento rispetto all’auto-produttore di energia elettrica da fonti non
rinnovabili, il quale sconta l’accisa ordinariamente.
La ratio di tale diversità di trattamento è evidente ed è extra-fiscale.
Il legislatore, allo scopo di ridurre l’impatto ambientale delle attività industriali, ha inteso favorire l’autoproduzione e l’auto-consumo di energia elettrica derivante da fonti rinnovabili e per fare ciò ha gravato tale
fattispecie di oneri tributari minori rispetto all’auto-produzione ed all’auto-consumo di energia elettrica
derivante da fonti tradizionali, non rinnovabili.
Con l’espresso intento, del resto, di “agevolare il raggiungimento degli obiettivi di cui al Protocollo sui
cambiamenti climatici, adottato a Kyoto il 10 dicembre 1997” il legislatore aveva già esentato dall’addizionale
erariale relativa all’accisa sull’energia elettrica (oggi abrogata) l’energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili,
(8)
consumata dalle imprese di auto-produzione e per qualsiasi uso in locali e luoghi diversi dalle abitazioni .
Vi è dunque un favor del legislatore verso l’auto-produzione e l’auto-consumo di energia elettrica derivante
da fonti rinnovabili.
Definizione di auto-produttore ai fini del regime di esenzione e orientamento delle Dogane sino al
2013
In occasione dell’attuazione nell’ordinamento italiano della Direttiva Comunitaria 96/92/CE, relativa al
mercato interno dell’energia elettrica, l’art. 2, c. 2, D.Lgs. 16 marzo 1999, n. 79 (c.d. Decreto Bersani), ha
stabilito che “autoproduttore è la persona fisica o giuridica che produce energia elettrica e la utilizza in misura
non inferiore al 70% annuo per uso proprio ovvero per uso delle società controllate, della società controllante
e delle società controllate dalla medesima controllante, nonché per uso dei soci delle società cooperative di
produzione e distribuzione dell'energia elettrica (…), degli appartenenti ai consorzi o società consortili
costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti energetiche rinnovabili (…)”.
In base alla citata norma, fra gli auto-produttori di energia elettrica da fonti rinnovabili possono annoverarsi,
ad esempio, i consorzi o le società consortili costituiti allo scopo di generare energia ad uso dei consorziati.
L’inclusione fra i soggetti auto-produttori dei consorzi e delle società consortili che producono energia
elettrica ad uso dei consorziati, del resto, era già prevista da molti anni nell’ordinamento italiano.
In occasione della nazionalizzazione dell’energia elettrica negli anni Sessanta del secolo scorso, la legge che
aveva trasferito all’ENEL le imprese nazionali produttrici di energia elettrica faceva eccezione per quelle di
auto-produzione, che descriveva come “imprese che producono energia elettrica destinata a soddisfare i
fabbisogni inerenti ad altri processi produttivi esplicati dalle imprese stesse o da imprese che risultino
consorziate o consociate alla data del 31 dicembre 1961, purché il fabbisogno superi il 70 per cento
(9)
dell'energia prodotta mediamente nel triennio 1959-61” .
Già quindi nel 1962 la nozione di auto-produttore comprendeva sia coloro che auto-producevano energia
elettrica uti singuli, sia coloro che auto-producevano energia in forma collettiva, cioè utilizzando una veste
consortile o associativa.
Tale nozione di auto-produttore pare potersi assumere anche ai fini dell’esenzione dall’accisa sull’energia
elettrica derivante da fonti rinnovabili.
(7)
(8)
(9)
Art. 52, c. 3, lett. b), TUA
Art. 10, c. 5, legge 13 maggio 1999, n. 133
Art. 4,c. 1, punto 6, l. legge 6 dicembre 1962, n. 1643
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In questo senso, la prassi dell’Amministrazione Doganale ha avuto modo di affermare che “per definizione
legislativa autoproduttore è la persona fisica o giuridica che produce energia elettrica e la utilizza in misura
(10)
non inferiore al 70% annuo, come previsto dall’art. 2, c. 2, D.Lgs. 16.3.1999, n. 79” .
Ancor più espressamente l’Agenzia delle Dogane aveva affermato che “l’art. 52, comma 3, lettera b, del
Testo Unico prevede l’esenzione dall’accisa per l’energia elettrica prodotta da fonti rinnovabili e consumati da
auto produttori in locali diversi dalle abitazioni.
Dal momento che il D.Lgs. 79/1999 definisce autoproduttore “la persona fisica o giuridica che produce
energia elettrica e la utilizza in misura non inferiore al 70% annuo per uso proprio ovvero per uso delle
società controllate, della società controllante e delle società controllate dalla medesima controllante, nonchè
per uso dei soci delle società cooperative di produzione e distribuzione dell'energia elettrica (…), degli
appartenenti ai consorzi o società consortili costituiti per la produzione di energia elettrica da fonti
energetiche rinnovabili” nel caso di impianti sovradimensionati, dove il prospettato produttore di energia
elettrica fotovoltaica non raggiunge la soglia del 70% di energia auto consumata (…) non è possibile
(11)
applicare l’agevolazione” .
Conformemente si è espressa anche la giurisprudenza di merito, la quale ha statuito che “il concetto di
(12)
autoproduzione (…) deriva dall’art. 2, del D.Lgs. 16 marzo 1999, n. 79” .
Nuovo orientamento dell’Agenzia delle Dogane
Nel dicembre 2013 l’Agenzia delle Dogane ha mutato il proprio orientamento in merito al concetto di auto(13)
produttore .
Nella nuova prassi l’Amministrazione Doganale sostiene che “nel settore tributario in questione per
“autoproduzione” si intende - in contrapposizione a “produzione” - quell’attività di generazione di energia
elettrica (di per sé attività industriale e, quindi, “impresa”) svolta da un soggetto che esercita un’officina di
produzione di energia elettrica non come attività economica a sé stante, ma in quanto funzionale ad altra
attività del medesimo soggetto (ossia, per uso proprio). In tale contesto, è del tutto irrilevante la questione
dell’applicabilità o meno della definizione di autoproduttore di cui al decreto legislativo n. 79 del 1999 (c.d.
Decreto Bersani) ai fini del regime impositivo delle accise”.
Prosegue l’Amministrazione rilevando che il Decreto Bersani si troverebbe in una posizione di “estraneità
rispetto alle norme tributarie di settore, in particolare sia in relazione alla fissazione di percentuali d’impiego
dell’elettricità prodotta, sia con riferimento alla natura giuridica dell’impresa di autoproduzione, rispondendo il
citato decreto legislativo a diverse finalità di regolazione del mercato interno dell’energia elettrica”.
A dire dell’Agenzia delle Dogane “l’imposizione fiscale vigente sull’energia elettrica, infatti, in quanto
imposizione sul consumo, deve essere applicata al singolo consumo finale, in merito al quale devono essere
verificate le quantità e la tipologia per l’individuazione del regime fiscale applicabile (…)”.
Da quanto precede viene tratta la conclusione che “rispetto al riconoscimento dell’agevolazione devono,
pertanto, essere strettamente correlate l’attività di produzione dell’energia elettrica e l’utilizzo della stessa al
soddisfacimento del fabbisogno nella propria attività, diversa da quella di cessione dell’energia elettrica a
terzi consumatori finali, ancorché legati al produttore sulla base di liberi rapporti associativi o per
l’appartenenza al medesimo gruppo societario”, con la conseguenza che “in presenza di cessione a
qualunque titolo ad altri consumatori finali, il predetto soggetto assume la veste di fornitore ed è quindi
obbligato ai conseguenti adempimenti fiscali”.
In definitiva, ai fini della spettanza dell’esenzione per l’auto-produzione di energia elettrica, secondo il nuovo
orientamento di prassi non dovrebbe aversi riguardo alla definizione di auto-produttore posta dall’art. 2, c. 2,
(10)
Direzione Regionale per la Lombardia, Agenzia delle Dogane, risposta prot. n. 35187 del 5 luglio 2002, e Agenzia delle Dogane,
Ris. Prot. 4911/V del 7 dicembre 2007
(11)
Relazione conclusiva del “Tavolo Tecnico sulle problematiche su aspetti applicativi del D.Lgs. 26/2007 e D.Lgs. 22/2007” del
24 aprile 2008
(12)
(13)
Comm. Trib. Prov. di Potenza, 7 dicembre 2010, n. 750
Nota 13 dicembre 2013, Prot. 130439
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D.Lgs. n. 79/1999, che qualifica come tali anche gli enti collettivi di aggregazione fra imprese produttori di
energia ad uso dei soggetti che ne fanno parte, ma dovrebbe farsi riferimento ad una diversa e più restrittiva
definizione di auto-produttore, non contenuta nel TUA, per la quale auto-produttore è solo chi consuma in
proprio l’energia elettrica che produce.
Per le ragioni sopra esposte l’Amministrazione finisce per negare l’esenzione, ad esempio, ai consorzi tra
imprese che, utilizzando fonti rinnovabili, producono energia elettrica e la destinano al consumo dei
consorziati e ciò in ragione della diversità soggettiva fra produttore e consumatore.
[IN SINTESI]
Nuovo orientamento delle Dogane
L’Agenzia delle Dogane, con al nota n. 130439/2013 ha mutato il proprio orientamento in merito al concetto di autoproduttore: ai fini della spettanza dell’esenzione per l’auto-produzione di energia elettrica, secondo il nuovo
orientamento di prassi non dovrebbe aversi riguardo alla definizione di auto-produttore posta dall’art. 2, c. 2, D.Lgs.
n. 79/1999, che qualifica come tali anche gli enti collettivi di aggregazione fra imprese produttori di energia ad uso dei
soggetti che ne fanno parte, ma dovrebbe farsi riferimento ad una diversa e più restrittiva definizione di autoproduttore, non contenuta nel TUA, per la quale auto-produttore è solo chi consuma in proprio l’energia elettrica che
produce.
Per le ragioni sopra esposte l’Amministrazione finisce per negare l’esenzione, ad esempio, ai consorzi tra imprese
che, utilizzando fonti rinnovabili, producono energia elettrica e la destinano al consumo dei consorziati e ciò in
ragione della diversità soggettiva fra produttore e consumatore.
Precedenti della Corte di Cassazione
Il nuovo orientamento dell’Agenzia delle Dogane sembra trovare riscontro in due pronunce della Corte di
(14)
Cassazione aventi ad oggetto l’addizionale locale all’accisa sull’energia elettrica, oggi abrogata .
Tale addizionale era stata introdotta in favore dei Comuni e ad essa era applicata, in linea di principio, la
disciplina dettata per l’accisa sull’energia elettrica.
Tuttavia, per quanto riguarda il regime delle esenzioni, il legislatore aveva stabilito che la normativa del TUA
non poteva applicarsi ed aveva dettato una norma di esenzione ad hoc, in base alla quale “sono esenti dalle
addizionali i consumi per l’illuminazione pubblica e per l’esercizio delle attività di produzione, trasporto e
(15)
distribuzione di energia elettrica” .
In tale contesto, la Suprema Corte ha affermato che la citata norma di esenzione opera “soltanto in relazione
all’energia elettrica autoprodotta ed impiegata per uso proprio, statuendo espressamente che essa si applica
nel caso di esercizio delle attività di produzione, trasporto e distribuzione di energia elettrica, e non può
pertanto intendersi riferita anche all’energia proveniente da un consorzio auto-produttore ed utilizzata da
(16)
imprese aderenti al consorzio, in quanto persone giuridiche diverse dal produttore” .
In altro precedente la Corte aveva anche osservato che restava irrilevante ai fini dell’esenzione in parola la
definizione di auto-produttore fornita dal Decreto Bersani, “non potendo influire sulla regolamentazione della
fattispecie una definizione contenuta in una legge diretta a scopi diversi da quelli perseguiti dalla normativa
tributaria, essendo il D.Lgs. n. 79 del 1999 finalizzato a regolare il mercato interno dell’energia elettrica ed i
(17)
comportamenti dei principali operatori, restando la materia fiscale estranea a tale normativa” .
Osservazioni critiche
A parere di chi scrive, la nuova posizione dell’Amministrazione non pare condivisibile.
Piuttosto sembra corretto ritenere che la definizione di auto-produttore ai fini del TUA sia quella rinvenibile nel
(14)
(15)
(16)
(17)
Art. 6, D.L. 28 novembre 1988, n. 511
Art. 6, c. 5, D.L. 28 novembre 1998, n. 511
Corte Cass., Sez. Trib., sent. 9 aprile 2014, n. 8293
Corte Cass., Sez. Trib., sent. 12 settembre 2008, n. 23529
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D.Lgs. n. 79/1999, come confermato dall’ampia prassi più risalente della stessa Agenzia delle Dogane.
Invero, poiché l’art. 52, c. 3, lett. b, TUA, utilizza il termine “auto-produttore” ma non fornisce una definizione
di tale concetto, deve ritenersi che il legislatore abbia fatto rinvio alla nozione di auto-produttore utilizzata in
altre branche dell’ordinamento.
Si osserva in tal senso, che quando la legge tributaria utilizza un termine specifico “in mancanza di elementi
certi da riscontrarsi, implicitamente o esplicitamente nella stesse legge tributaria, l’interprete dovrà attenersi
(18)
al significato tecnico elaborato nella diversa branca giuridica di origine” .
Con riguardo, ad esempio, all’applicabilità nel diritto tributario dei termini di diritto privato, la Corte di
Cassazione ha statuito che “per l’omogeneità sistematica e per la certezza del diritto che deve derivare
dall’ordinamento giuridico, è da presumere in massima che quando una norma di diritto tributario faccia
riferimento ad un rapporto di diritto privato, abbia adottato anche la definizione che di quel rapporto ha dato la
legge del diritto privato, salvo il caso che per le speciali esigenze dell’ordinamento tributario da espressa
disposizione della legge d’imposta o dal sistema della medesima non risulti chiaro che il legislatore volle
(19)
adottare al riguardo diversa definizione” .
Ne consegue che non potendosi rinvenire nel TUA una definizione di auto-produttore a sé stante, dovrebbe
farsi legittimamente riferimento alla nozione di cui al D.Lgs. n. 79/1999, ed alla nozione di auto-produttore
ormai consolidata nell’ordinamento (cfr. nazionalizzazione dell’ENEL), per la quale si annoverano
pacificamente in tale categoria i consorzi e le società consortili che producono energia ad uso dei consorziati.
Infine, che si debba far riferimento alla nozione fornita dal D.Lgs. n. 79/1999, è provato anche dalla recente
formulazione dell’art. 53, TUA, il quale, a seguito di modifiche arrecate nel 2012, nell’elencare i soggetti
passivi del tributo menziona “i soggetti che acquistano, per uso proprio, energia elettrica sul mercato elettrico
(20)
di cui all'articolo 5, comma 1, del decreto legislativo 16 marzo 1999, n. 79” .
Peraltro, una siffatta interpretazione risulta pienamente conforme allo spirito della norma di esenzione,
nonché allo spirito dell’agevolazione sull’addizionale erariale adottata in attuazione del Protocollo di Kyoto.
Per altro verso, l’interpretazione dell’Agenzia delle Dogane finirebbe per limitare oltremodo e
irragionevolmente l’applicazione del beneficio, disincentivando l’auto-produzione di energia “pulita” a
discapito della tutela ambientale e dell’obiettivo di riduzione delle immissioni inquinanti derivanti dall’utilizzo
delle fonti convenzionali.
Si considerino, altresì, le conseguenze discriminatorie ed ingiustamente limitative della libertà d’impresa, in
contrasto con gli artt. 3 e 41 Cost. che l’orientamento dell’Agenzia delle Dogane andrebbe ad ingenerare.
Se, ai fini agevolativi, la nozione di auto-produttore fosse ristretta ai soli soggetti che auto-producono e
consumano l’energia in proprio, con esclusione di coloro che auto-producono l’energia elettrica in forma
collettiva (consorzi o società consortili) destinandola all’auto-consumo dei soggetti facenti parte dell’ente
collettivo, questi ultimi ne sarebbero irragionevolmente discriminati.
Invero, l’agevolazione finirebbe per avvantaggiare i soggetti finanziariamente più forti, in grado di realizzare
autonomamente un impianto di auto-produzione di energia elettrica da fonte rinnovabile, rispetto a quei
soggetti che, disponendo di mezzi finanziari limitati, si sono invece avvalsi di forme di auto-produzione
adottando, però, soluzioni collettive (come il consorzio o la società consortile).
In tal senso, non può non considerarsi che la necessità di un’interpretazione costituzionalmente orientata
(21)
delle norme è ormai un criterio ermeneutico consolidaconsolidato
ed impone che di fronte a possibili
diverse interpretazioni della norma debba essere preferita quella che non sia foriera di potenziali dubbi di
conformità ai principi costituzionali.
A ciò si aggiunga che i citati precedenti della Corte di Cassazione, pur riferiti esclusivamente all’esenzione
sull’(abrogata) addizionale locale, e quindi non automaticamente applicabile all’accisa, non paiono fornire
argomentazioni persuasive, idonee a negare la qualifica di auto-produttore agli enti di aggregazione fra
(18)
(19)
(20)
(21)
G. FALSITTA, Manuale di Diritto Tributario, Parte Generale, Padova, 2008, pag. 192
Corte Cass., sent. 31 marzo 1941, n. 930
Art. 53, c. 1, lett. c-bis) TUA
Corte Cost. Corte Cost., sent. 19 giugno 1990, n. 298
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imprese che producono energia elettrica “pulita” e la destinano al consumo dei soggetti che ne fanno parte.
OSSERVAZIONI CRITICHE
Conseguenze
L’interpretazione dell’Agenzia delle Dogane potrebbe limitare oltremodo e irragionevolmente l’applicazione del
beneficio, disincentivando l’auto-produzione di energia “pulita” a discapito della tutela ambientale e dell’obiettivo di
riduzione delle immissioni inquinanti derivanti dall’utilizzo delle fonti convenzionali.
Inoltre, se, ai fini agevolativi, la nozione di auto-produttore fosse ristretta ai soli soggetti che auto-producono e
consumano l’energia in proprio, con esclusione di coloro che auto-producono l’energia elettrica in forma collettiva
(consorzi o società consortili) destinandola all’auto-consumo dei soggetti facenti parte dell’ente collettivo, questi ultimi
ne sarebbero irragionevolmente discriminati.
Il rischio “contenzioso”
Nello scenario sopra descritto, ci si può attendere che il nuovo orientamento di prassi andrà ad ingenerare un
notevole contenzioso fra Amministrazione doganale e contribuenti, soprattutto con coloro che sul diverso
precedente orientamento avevano fondato il proprio affidamento, qualora i medesimi siano destinatari di
avvisi di pagamento per il recupero dell’accisa non assolta e delle sanzioni per l’omesso versamento.
In tali casi si ritiene che ricorrano tutti i presupposti per invocare a loro tutela quanto stabilito nello Statuto del
Contribuente, ove è riconosciuto che “i rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria sono improntati
(22)
(…) alla collaborazione e alla buona fede” e che “non sono irrogate sanzioni né richiesti interessi moratori
al contribuente, qualora egli si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell’amministrazione finanziaria,
ancorché successivamente modificate dall’amministrazione medesima, o qualora il suo comportamento risulti
posto in essere a seguito di fatti direttamente conseguenti a ritardi, omissioni od errori dell’amministrazione
(23)
stessa” .
In base all’applicazione estensiva di tali norme che ha fatto la giurisprudenza, quando il comportamento
dell’Amministrazione Finanziaria ha ingenerato in capo al contribuente un affidamento meritevole di tutela,
(24)
non vi è spazio per l’applicazione di sanzioni ed interessi e non può essere preteso nemmeno il tributo .
Pertanto, si ritiene che gli enti di aggregazione fra imprese, quali ad es. i consorzi, che in passato abbiano
auto-prodotto energia elettrica “pulita” e l’abbiano ceduta ai consorziati in regime di esenzione, potranno
opporsi alla eventuale pretesa impositiva dell’Agenzia delle Dogane invocando il suddetto principio.
Del resto, è stata la stessa Agenzia delle Dogane nella nota del 2013 di cui si discorre ad avere osservato
che “occorrerà comunque tenere presente, per ciascun caso, attesa la complessità applicativa delle norme in
argomento sulle realtà operative del mercato elettrico, la necessità di tutelare il legittimo affidamento nei
termini previsti dall’art. 10, comma 2, dello Statuto del contribuente”.
In effetti, sul punto già talune Commissioni Tributarie si sono espresse a favore dei contribuenti ai quali
(25)
l’Agenzia delle Dogane aveva contestato l’errata applicazione del regime di esenzione in argomento .
Pubblicato su IVA n. 10 del 2014: pag. 55
(22)
(23)
(24)
Art. 10, c. 1, legge 27 luglio 2000, n. 212
Art. 10, c. 2, legge n. 212/2000
Corte Cass., Sez. Trib., sent. 29 agosto 2007, n. 18218. Conformemente anche Corte Cass., Sez. Trib., sent. 6 ottobre 2006,
n. 21513, Corte Cass., Sez. Trib., sent. 17 febbraio 2010, n. 3677. Nella giurisprudenza di merito si veda anche Comm. Trib. Prov.
Venezia, sent. 9 gennaio 2009, n. 1
(25)
Comm. Trib. Prov. di Mantova, sent. 15 maggio 2013, n. 120, Comm. Trib. Prov di Brescia, sent. 19 settembre 2013, n. 82