CIR Finanze 25/3/94 n.13/E prot.4/902 TOSAP -TOSAPP

CIR Finanze 25/3/94 n.13/E prot.4/902
TOSAP -TOSAPP - Istruzioni per l 'applicazione della tassa per l 'occupazione di spazi ed aree pubbliche
Nel supplemento alla G.U. n. 288 del 9 dicembre 1993, e` stato pubblicato il decreto legislativo n.
507 del 15 novembre 1993, modificato e integrato con il decreto legislativo n. 566 del 28 dicembre
1993, pubblicato nella G.U. n. 306 del 31 dicembre 1993, concernente la revisione della tassa per
l'occupazione di spazi ed aree pubbliche. Facendo seguito alla circolare n. 1 del 15 gennaio 1994,
concernente le prime indicazioni di carattere operativo relative all'applicazione della tassa, si
forniscono qui di seguito alcuni ulteriori chiarimenti sulla nuova normativa in materia.
L'art. 38 del decreto in esame individua, in via generale, il presupposto dell'imposizione nella
sottrazione delle aree e degli spazi pubblici all'uso indiscriminato della collettività per il vantaggio
specifico di singoli soggetti e nella occupazione di aree private soggette a servitù di pubblico
passaggio. Sono, dunque, per finizione escluse dall'area impositiva le utilizzazioni particolari di
fabbricati o porzioni di fabbricati appartenenti ai Comuni e alle Province, fatta eccezione di quelli
costruiti su aree di mercato preventivamente sottratte all'uso pubblico che integrano,
strutturalmente e funzionalmente, il concetto di "area mercatale".
In particolare, il primo comma dell'art. 38, stabilisce che sono soggette alla tassazione le
occupazioni di qualsiasi natura, da chiunque effettuate, anche senza titolo, nelle strade, nei corsi,
nelle piazze e, in ogni caso, sui beni facenti parte del demanio o del patrimonio indisponibile dei
Comuni e delle Province. La disposizione si completa con quelle recate dai commi 4 e 5 dello
stesso art. che, rispettivamente, attribuiscono ai Comuni, con popolazione superiore a diecimila
abitanti il potere impositivo su tratti di strade statali o provinciali che attraversano il proprio centro
abitato ed escludono espressamente dall'ambito dell'imposizione le occupazioni effettuate su aree
appartenenti al patrimonio disponibile dei Comuni e delle Province o al demanio statale. In
proposito si fa presente che, per l'individuazione del centro abitato dei Comuni occorre far
riferimento alle disposizioni di cui agli articoli 3 e 4 del codice della strada.
In buona sostanza le disposizioni di cui ai commi 1, 4 e 5 dell'art. 38, confermando un consolidato
orientamento giurisprudenziale in materia, tendono a delimitare l'ambito di esercizio della potestà
impositiva dei Comuni e delle Province alle sole occupazioni che insistono su beni di utilizzazione
diretta della collettività escludendo, invece, quelle che riguardano beni patrimoniali disponibili,
suscettibili, come tali, unicamente di rapporti di natura privatistica, o beni del demanio statale sui
quali, fatta eccezione per l'ipotesi di cui al comma 4, non hanno alcun potere impositivo.
Il comma 2 dell'art. 38, confermando la previgente disciplina in materia, assoggetta alla tassa le
occupazioni di spazi soprastanti e sottostanti il suolo pubblico, comprese quelle effettuate con
condutture e impianti di servizi pubblici gestiti in regime di concessione amministrativa; esclude
tuttavia dall'imposizione, come elemento di novità, le occupazioni realizzate con balconi, verande,
bow windows e simili infissi di carattere stabile.
In proposito e` opportuno precisare che nel concetto di "simili infissi di carattere stabile" va
compreso qualsiasi manufatto che abbia struttura e funzione analoghe a quelle relative ai manufatti
esclusi dall'ambito dell'imposizione; detta esclusione opera per le tende solari poste a protezione
dei manufatti medesimi, ma non può estendersi anche alle tende aggettanti su aree di pertinenza
di pubblici esercizi o di esercizi commerciali. Nel primo caso, infatti, l'esclusione risponde alla
stessa logica contenuta nella disposizione agevolativa, nel secondo, invece, l'occupazione, anche
se sostanzia una funzione analoga, e` in diretta e immediata correlazione con il beneficio
economico ritraibile dall'utilizzazione dell'area sottostante.
Il successivo comma 3 stabilisce, in conformità con quanto previsto dalla previgente disciplina, la
tassabilità delle occupazioni realizzate su aree private soggette a servitù di pubblico passaggio:
aggiunge, però, come condizione essenziale per l'imposizione, che la servitù deve essere
costituita nei modi e nei termini di legge. La disposizione, in realtà, riprende un consolidato
orientamento giurisprudenziale secondo il quale la servitù non nasce immediatamente per il
semplice fatto di consentire il passaggio indiscriminato sull'area privata - circostanza questa che
potrebbe, peraltro, concretizzare un atto di mera tolleranza - ma occorre che l'inerzia del
proprietario dell'area si protegga per il periodo di tempo fissato dalla legge.
Ne consegue che:
a) in assenza di titolo costitutivo e al di fuori delle ipotesi di destinazione all'uso pubblico di beni di
proprietà privata, c.d. "dicatio ad patriam" - nel qual caso la servitù nasce per il mero fatto giuridico
di mettere volontariamente una cosa propria a disposizione della collettività e si perfeziona con
l'inizio dell'uso pubblico, senza che sia necessario il decorso di un congruo periodo di tempo o un
atto negoziale o un procedimento espropriativo - il proprietario di un'area privata soggetta a
pubblico passaggio può essere assoggettato al tributo per l'occupazione dell'area medesima solo
da quando si sia verificata l'acquisizione della servitù pubblica per usucapione;
b) non possono essere assoggettate a tributo le occupazioni di suolo privato gravato da servitù di
pubblico passaggio, ne` le occupazioni dei relativi spazi soprastanti e sottostanti, quando siano
state poste in essere prima della costituzione della servitù pubblica, in quanto tale servitù deve
ritenersi sorta nel rispetto della situazione di diritto e di fatto preesistente.
L'art. 39 introduce il concetto di soggetto attivo e passivo del tributo, non previsto in forma
espressa nella previgente disciplina. A tal fine, stabilisce che la tassa e` dovuta al Comune o alla
Provincia, sul cui territorio insiste l'occupazione, dal titolare dell'atto di concessione o dell'atto di
autorizzazione, che e` colui che pone in essere materialmente l'occupazione, o, in mancanza,
dall'occupante di fatto, anche abusivo, in relazione alla superficie sottratta all'uso pubblico.
La norma ha evidentemente l'intento di dissipare le incertezze interpretative sorte nel vigore della
precedente disciplina, escludendo dall'imposizione soggetti, come ad esempio inquilini utilizzatori
di passi carrabili di pertinenza di fabbricati, che per tali occupazioni non sono destinatari del
relativo atto di concessione. Inoltre, espressamente prevede l'obbligo della tassazione delle
occupazioni abusive, riconosciuto in precedenza solo in via interpretativa.
L'art. 40 prevede una serie di adempimenti a carico dei Comuni e delle Province che si sostanziano
nell'approvazione dei regolamenti e delle tariffe ai fini dell'applicazione della tassa.
In particolare, premesso che, ai sensi del comma 2 del successivo art. 56, i regolamenti o le
variazioni del regolamento devono essere adottati entro quattro mesi dalla data di entrata in vigore
del decreto n. 507/93, il comma 2 dell'art. 40 individua genericamente il contenuto dei regolamenti
medesimi stabilendo che le relative norme devono prevedere criteri di applicazione della tassa sulla
base delle disposizioni che regolano il tributo nonche` le modalità per la richiesta, il rilascio e la
revoca delle concessioni e delle autorizzazioni. Ciò significa che gli enti impositori sono tenuti a
disciplinare analiticamente tutte le ipotesi di occupazione espressamente prevista dal decreto
legislativo, avendo cura di far corrispondere ad ognuna di esse la misura di tariffa deliberata. In
sostanza, volendo, a titolo orientativo, indicare il contenuto di un regolamento tipo, si può dire che
esso deve fondarsi sulle seguenti linee direttrici:
a) previsione della disciplina generale delle occupazioni temporanee e permanenti di suolo
pubblico, con la determinazione di eventuali aumenti o riduzioni di tariffa in corrispondenza di
singole ipotesi stabilite dalla legge;
b) disciplina concernente la richiesta, il rilascio e la revoca di atti di concessione o di
autorizzazione;
c) classificazione delle strade e aree comunali in categorie secondo la loro importanza;
d) determinazione, in relazione a ogni fattispecie impositiva prevista in via generale o particolare dal
regolamento, delle misure di tariffa, tenendo conto che quelle corrispondenti alle occupazioni
temporanee devono essere espressamente rapportate ai tempi di occupazione indicati nel
regolamento medesimo;
e) obblighi dei contribuenti;
f) disciplina dell'accertamento, della riscossione e del rimborso del tributo.
I commi 3 e 4 dell'art. 40 prevedono, rispettivamente, i termini per l'adozione e l'entrata in vigore
delle tariffe per gli anni successivi al 1994 e la conseguenza connessa a un'eventuale omissione o
tardività di tale adempimento. Dette disposizioni stabiliscono, infatti, che la delibera di variazione
delle misure di tariffa, in precedenza adottate, devono essere approvate nel termine perentorio del
31 ottobre di ogni anno e hanno effetto a decorrere dal primo gennaio dell'anno successivo a quello
in cui la delibera e` divenuta esecutiva a norma di legge. Stabiliscono, altresi`, che l'omesso o
ritardato adempimento di tale formalità comporta l'automatica applicazione delle tariffe adottate
dall'ente impositore per l'anno precedente, sempreche` queste rientrino nei limiti previsti dalla
legge, ovvero di quelle minime fissate dalla legge per la classe di appartenenza dell'ente medesimo.
L'art. 41 dispone che la revoca delle concessioni o delle autorizzazioni concernenti l'utilizzazione
del suolo pubblico, le cui ipotesi, come innanzi precisato, devono essere espressamente previste
nel regolamento, dà diritto alla restituzione della tassa pagata in anticipo, senza interessi.
Ovviamente, gli enti impositori dovranno avere cura di indicare nel regolamento medesimo anche le
modalità e i termini per l'effettuazione della relativa richiesta.
L'art. 42 reca, in via generale, i criteri di distinzione tra le occupazioni permanenti e temporanee di
spazi e aree pubbliche e di determinazione della tassa.
In particolare, il comma 1, lettera a) di detto art. stabilisce che, ai fini della tassa medesima, sono
da considerare permanenti quelle occupazioni di spazi e aree pubbliche con carattere stabile,
effettuate a seguito del rilascio di un atto di concessione, aventi, comunque, durata non inferiore
all'anno, comportino o meno l'esistenza di manufatti o impianti.
Da tale formulazione si ricava:
a) che l'occupazione permanente, qualora non risulti abusiva, e` sempre fondata su un atto di
concessione che disciplina gli obblighi e le attività del concessionario connessi all'utilizzazione del
suolo o spazio pubblico, nonche` la durata della concessione medesima;
b) che il carattere della stabilità dell'occupazione non e` di per se` una condizione richiesta ai fini
dell'individuazione delle ipotesi di "occupazione permanente" ma concorre unicamente alla
formazione di tale concetto, avendo la funzione precipua di richiamare l'attenzione sul fatto che,
per il periodo indicato nella concessione, l'occupazione si sostanzia nella piena disponibilità
dell'area o dello spazio pubblico a favore del singolo;
c) che condizione necessaria e sufficiente per l'attribuzione alle occupazioni del carattere
permanente e` che la loro durata non sia, comunque, inferiore all'anno;
d) che l'occupazione permanente dell'area o dello spazio pubblico non e` collegata
necessariamente alla costruzione di un'opera visibile, ma può consistere nella semplice
disponibilità dell'area o dello spazio medesimi o anche nel non permettere ad altri che, in qualche
modo, se ne disponga.
La successiva lettera b) del comma 1 definisce genericamente le occupazioni temporanee di spazi
e aree pubbliche, stabilendo che sono da considerarsi tali quelle la cui durata e` inferiore all'anno.
Da tale disposizione si ricava che le occupazioni temporanee, pur implicando, sostanzialmente, la
concessione di spazi e aree pubbliche, non sono connesse al rilascio di un tale specifico atto da
parte dell'ente; ciò, però, non significa che dette occupazioni non debbano essere, comunque,
collegate a un provvedimento amministrativo che le autorizzi e ne disciplini l'effettuazione e la
durata. Il provvedimento può conseguire ad una specifica istanza del singolo, con efficacia nei
confronti dello stesso, oppure a un'iniziativa della stessa amministrazione locale intesa a creare
un'utilità generale, con efficacia nei confronti di una determinata categoria di soggetti, come
nell'ipotesi di predisposizione di aree di parcheggio destinate alla sosta temporanea di autovetture.
Il comma 2 dell'art. 42 disciplina l'ipotesi di occupazioni, sia temporanee che permanenti, che si
protraggono di fatto, oltre il termine previsto dall'atto di concessione o di autorizzazione, per un
periodo anche uguale o superiore all'anno e dispone, per dette ipotesi, che le tariffe applicabili ai
fini della tassazione sono quelle previste per le occupazioni temporanee di carattere ordinario,
aumentate del 20 per cento.
Detta disposizione, a fronte di una violazione che dà luogo ad un'occupazione abusiva, dispone il
carattere temporaneo dell'occupazione medesima, anche se il periodo di tempo in cui essa si
attua e` uguale o superiore all'anno. In sostanza, sia che l'occupazione, nonostante il superamento
del periodo consentito dall'atto di concessione o di autorizzazione, rimanga di carattere
temporaneo sia che si trasformi concettualmente in permanente, si avrà come conseguenza che
alla stessa si applicano le tariffe previste per le occupazioni temporanee, con l'aumento nella
misura percentuale del 20 per cento.
Il comma 3 dello stesso art. 42, come modificato e integrato dalla disposizione di cui all'art. 1,
lettera b), punto 1) del D.Lgs. 28 dicembre 1993, n. 566, prevede, richiamando sostanzialmente la
precedente normativa contenuta nel T.U. per la finanza locale, la ripartizione del territorio comunale
in zone di diversa importanza ai fini dell'applicazione della tassa. Elemento di novità rispetto alla
disciplina previgente e` che il territorio medesimo deve essere comunque, suddiviso in almeno due
categorie, al fine di garantire un'esatta corrispondenza tra il beneficio economico ritraibile
dell'occupazione e l'importanza dell'area occupata.
Il medesimo comma 3 aggiunge, nulla innovando in proposito, che l'elenco di classificazione delle
aree e strade pubbliche, oggetto di riferimento del tributo, deve essere deliberato dal Comune,
sentita la commissione edilizia, o dalla Provincia ed e` pubblicato per quindici giorni nell'albo
pretorio e in altri luoghi pubblici. Detto elenco, come innanzi precisato, deve essere allegato al
regolamento e ne forma parte integrante.
I commi 4, 5 e 6 dell'art. 42 recano i criteri di determinazione della tassa, consistenti,
sostanzialmente in un'operazione di commisurazione della superficie occupata o di quella
corrispondente alla proiezione al suolo delle occupazioni soprastanti e sottostanti il suolo
medesimo alle misure di tariffe previste per la specifica fattispecie impositiva.
In particolare, per quanto concerne la disposizione di cui al comma 4, va precisato che l'unità di
misura delle occupazioni, effettuate sia in superficie che negli spazi soprastanti e sottostanti il
suolo pubblico, e` il metro quadrato, mentre per quanto concerne il metro lineare (più
correttamente chilometro lineare) il riferimento si pone esclusivamente per le occupazioni di cui
agli articoli 46 e 47, concernenti i cavi, le condutture e gli impianti in genere soprastanti o
sottostanti il suolo pubblico, nonche` le seggiovie e le funivie.
Di notevole interesse, sempre in relazione al comma 4, e` la disposizione secondo la quale le
frazioni inferiori al metro quadrato sono arrotondate alla misura superiore; essa, infatti, rappresenta
un elemento di novità rispetto alla disciplina precedente, in quanto deroga al principio dell'esatta
corrispondenza della tariffa alla superficie occupata. In sostanza, la norma interviene per evitare
difficoltà di carattere, operativo connesse a misure minime di tassazione.
Collegate a detta disposizione sono quelle successive concernenti, rispettivamente, la tassazione
di più occupazioni anche della stessa natura, inferiori al metro quadrato e delle occupazioni
temporanee effettuate ai fini dell'art. 46. Nel primo caso, la pluralità delle occupazioni, anche della
stessa natura, comporta, fermo restando il principio di arrotondamento al metro quadrato
superiore, la tassazione autonoma per ciascuna di esse; nel secondo, caso, invece, la
determinazione della tassa va effettuata cumulando le superfici utilizzate, sempreche` le
occupazioni insistano su aree appartenenti alla medesima categoria prevista dal regolamento e,
ovviamente, si riferiscano allo stesso provvedimento autorizzativo e al periodo di tempo in esso
indicato.
Per quanto concerne il comma 5, come integrato dalla disposizione di cui all'art. 1, lett. b), punto
2), del già citato decreto n. 566, va precisato che, ai fini del calcolo della superficie tassabile, deve
tenersi conto, sia per le occupazioni permanenti che per le temporanee, della parte di suolo
pubblico (anche soprassuolo o sottosuolo) rientrante nel limite massimo di mille metri quadrati;
l'eventuale occupazione eccedente detto limite può essere calcolata nella misura del 10 per cento.
Esempio: superficie occupata = mq 5.000 - superficie tassabile: mq 1.400 (1.000 + 10% di 4.000).
Naturalmente, la facoltà di riduzione della superficie occupata oltre il limite di mille metri quadrati
deve essere esercitata dall'ente impositore mediante delibera e indicata espressamente nel
regolamento.
Un particolare criterio di commisurazione della superficie tassabile e` quello previsto per le
occupazioni temporanee realizzate con installazioni di attrazioni, giochi e divertimenti dello
spettacolo viaggiante. Per tali occupazioni il comma 5, infatti, stabilisce che le superfici tassabili
devono essere calcolate in ragione del 50 per cento fino a 100 mq, del 25 per cento per la parte
eccedente i 100 mq e fino a 1.000 mq e del 10 per cento per la parte eccedente i 1.000 mq.
Esempio: superficie occupata = mq 3.500 - superficie tassabile = mq 525 (per i primi 1.000 mq:
100 mq = 50 mq; 900 mq = 225 mq - totale 275 mq; per i restanti 2.500 mq = 250 mq).
Di notevole rilevanza, ai fini dell'applicazione del tributo, e` la disposizione di cui al comma 6
dell'art. 42, secondo la quale la tassa va determinata in base alle misure minime e massime di
tariffa e di tassazione previste dai successivi articoli 44, 45, 47 e 48. Dette misure, in virtù di
quanto espressamente previsto dallo stesso art., rappresentano unicamente il campo di variazione
dell'imposizione riferibile a zone del territorio comunale o provinciale classificate di prima categoria
nel regolamento. Ovviamente, come innanzi precisato, in relazione al comma 3 dello stesso art. le
misure di tariffa o di tassazione deliberate per le zone di prima categoria vanno graduate in
rapporto al numero delle categorie stabilito nel regolamento, non inferiore, comunque, a due.
Tale graduazione, ai sensi del medesimo comma 6, non può essere operata oltre il limite
rappresentato dall'importo corrispondente al 30 per cento della misura deliberata per la prima
categoria. A titolo esemplificativo, si riporta un'ipotesi deliberativa di un Comune appartenente alla
classe 1°:
Occupazioni permanenti
Occupazioni temporanee
cat. I L. 85.000
cat. I L. 6.000
cat.II L. 76.500
cat.II L. 5.400
cat. III L. 68.000
cat. III L. 4.800
cat. IV L. 25.500
cat. IV L 1.800
Con riferimento all'esemplificazione innanzi effettuata, va ricordato che non e` necessario
mantenere un rapporto costante nella graduazione delle misure e che l'importo corrispondente
all'ultima categoria può essere determinato anche in misura superiore al limite minimo consentito.
L'art. 43 stabilisce che, ai fini della tassa in argomento, i Comuni sono ripartiti in cinque classi
determinate sulla base della popolazione residente al 31 dicembre del penultimo anno precedente
a quello in corso, quale risulta dai dati pubblicati dall'Istituto nazionale di statistica.
Detta ripartizione, che sostituisce quella recata in materia dal Testo unico per la finanza locale
articolata in nove classi, e` diretta, sostanzialmente, ad evitare una polverizzazione della
tassazione attraverso un'accentuata diversificazione delle misure di tariffa.
In particolare, il primo comma dell'art. in questione stabilisce, ai fini della determinazione delle
tariffe, un meccanismo automatico di ripartizione del territorio nazionale connesso allo sviluppo
demografico rilevabile solo in periodi di tempo prestabiliti. Ciò, ovviamente, significa che, anche se
il passaggio alla nuova classe e` automatico, e`, comunque, necessario un atto deliberativo diretto
alla rideterminazione delle tariffe sulla base dei limiti corrispondenti alla diversa classe di
appartenenza e che, ai fini della tassazione, non producono alcun effetto eventuali rilevazioni al di
fuori di tale meccanismo.
Il secondo comma dispone che, in ogni caso, i Comuni capoluogo di provincia non possono
collocarsi al di sotto della classe terza. La disposizione, in pratica, si riferisce solo a quei Comuni
che hanno una popolazione inferiore a trentamila abitanti e che, pertanto, dovendosi collocare nella
classe terza, devono applicare le misure di tariffa corrispondenti.
Di notevole portata sono le disposizioni di cui all'art. 44, concernenti la disciplina e le tariffe relative
alle occupazioni permanenti e i criteri di determinazione dei passi carrabili.
Il primo comma di detto art. stabilisce che la tassa e` dovuta per anni solari, a ciascuno dei quali
corrisponde un'autonoma obbligazione tributaria; ciò significa che l'obbligazione tributaria, per tale
fattispecie impositiva, deve essere riferita necessariamente a un periodo di disponibilità degli spazi
e delle aree pubbliche non inferiore all'anno e che la stessa, ancorche` l'occupazione abbia inizio o
termini nel corso dell'anno o sia realizzata non in via continuativa, non e` suscettibile di
frazionamento. Con un esempio, si può ipotizzare la seguente situazione: concessione di un posto
fisso di vendita in un'area destinata e attrezzata a mercato per tre volte la settimana. Data di
rilascio della concessione: 15 maggio 1994, data di scadenza: 10 febbraio 1998. Periodo di
riferimento della tassazione: 5 anni.
Il medesimo primo comma stabilisce che la tassa e` commisurata alla superficie occupata,
espressa in metri quadrati, e si applica in base alle misure di tariffa di cui alla lettera a),
differenziata per le cinque classi di comuni indicate all'art. 43, e a quella unica prevista alla lettera
b) per le occupazioni del suolo provinciale.
In proposito, non sembra superfluo ribadire quanto già fatto presente in relazione alla disposizione
di cui all'art. 42, comma 6, e cioe`, che le misure corrispondenti ai limiti minimi e massimi di ogni
classe di Comune o delle Province rappresentano unicamente gli ambiti entro i quali devono essere
deliberate le tariffe concernenti le occupazioni di prima categoria, dovendo, poi, dette misure
essere graduate in diminuzione in rapporto alle altre categorie previste dal regolamento.
Il criterio di tassazione e`, dunque, il seguente: entità della superficie o dello spazio occupati
(risultante dall'atto di concessione), espressa in metri quadrati, per la misura di tariffa deliberata
dal Comune o dalla Provincia in relazione alla categoria dell'area sulla quale insiste l'occupazione.
Il risultato di tale operazione costituisce la tassa complessivamente dovuta per l'anno di riferimento
della stessa. Esempio: ipotizziamo la seguente situazione in un comune di seconda classe che
abbia deliberato per le occupazioni permanenti in zone del territorio comunale considerate di prima
categoria la misura di tariffa di lire 80.000 al metro quadrato (limite minimo lire 68.000; limite
massimo lire 102.000): concessione di un'area di 30 mq rilasciata il 10 marzo 1994; scadenza
della concessione: il 31 dicembre 1997. Applicando il suddetto criterio si avrà che: 30 mq per lire
80.000 al mq = lire 2.400.000 che rappresenta la tassa dovuta per ciascun anno dal 1994 al 1997.
Sempre con riferimento al primo comma dell'art. 44, va precisato che la lettera c) reca una
disposizione agevolativa, consentendo ai Comuni e alle Province la possibilità di moderare
l'imposizione di cui alle precedenti lettere a) e b) fino al massimo di un terzo della tariffa deliberata
in via ordinaria, nell'ipotesi di occupazioni realizzate in spazi soprastanti e sottostanti il suolo
pubblico. Ovviamente, la misura di riduzione della tariffa deve essere deliberata ed indicata nel
regolamento; essa va computata in modo uniforme su tutte le tariffe ordinarie fissate in
corrispondenza delle categorie deliberate dal comune o dalla provincia.
Il comma 2 dell'art. 44 prevede la tassazione delle occupazioni permanenti di spazi pubblici
realizzate con tende fisse o retrattili aggettanti direttamente sul suolo pubblico. Per questa
specifica ipotesi, la disposizione in esame consente una riduzione della tariffa ordinaria fissata per
le singole categorie al 30 per cento. Ad esempio: comune classe terza, tariffa deliberata per la
prima categoria lire 70.000 mq; la misura di tariffa per le tende sarà di lire 21.000 mq per anno. In
proposito, e` opportuno far presente che detta riduzione non e` cumulabile con quella di cui al
comma 1, lettera c), essendo la fattispecie agevolativa in esame espressamente disciplinata dalla
legge. Va, altresi`, fatto presente che la tassazione in parola, come innanzi precisato, non si
estende alle tende poste a copertura dei balconi, dovendosi ritenere le stesse rientranti nella logica
del provvedimento agevolativo recato dal comma 2 dell'art. 38.
Ancora in relazione all'art. 44, di notevole importanza sono le disposizioni recate dai commi da 3 a
11 in materia di tassazione dei passi carrabili; esse, infatti, contengono una disciplina della
fattispecie impositiva più ampia e articolata rispetto a quella previgente, allo scopo di evitare, ove
possibile, dubbi interpretativi nell'applicazione del tributo.
In particolare, premesso che la disposizione di cui al comma 3 stabilisce per dette occupazioni
una riduzione fissa della tariffa ordinaria pari al 50 per cento, non confermando la facoltà per gli enti
impositori di concedere ulteriori riduzioni, come previsto dalla previgente normativa, e` opportuno
richiamare l'attenzione sulla qualificazione del passo carrabile che, ai fini della tassa occupazione
reca il comma 4. Detto comma, dispone, infatti, che sono da considerare passi carrabili quei
manufatti costituiti generalmente da listoni di pietra o da altro materiale o da appositi intervalli
lasciati nei marciapiedi o, comunque, da una modifica del piano stradale intesa a facilitare
l'accesso dei veicoli alla proprietà privata. Analizzando tale concetto, occorre subito precisare che,
ai fini della tassazione, la specifica occupazione deve concretizzarsi in un'opera visibile e, come
tale, pertanto, deve essere misurabile.
Va, altresi`, precisato che l'occupazione deve avere come sua caratteristica essenziale l'attitudine
ad agevolare l'accesso dei veicoli alla proprietà privata. Ciò significa, che non sussiste il
presupposto impositivo, ove non sia possibile individuare, da un punto di vista strutturale, una tale
occupazione. Ad esempio: ampiezza dell'accesso che non consente il transito di autoveicoli,
gradino di accesso alla proprietà, eccetera. Va, ancora, aggiunto che, ai fini della tassazione, per
manufatto deve intendersi un'opera costruita con la specifica finalità di facilitare l'accesso dei
veicoli alla proprietà privata. Detto manufatto, la cui finalità, peraltro, deve essere oggettivamente
individuabile, deve ovviamente insistere su suolo pubblico o su suolo privato soggetto a servitù di
pubblico passaggio.
Da quanto innanzi esposto, discende che non danno luogo ad applicazione della tassa le semplici
coperture di aree con il manto bituminoso o la sistemazione di aree antistanti gli accessi con
materiale ghiaioso o di altro genere, in quanto dette opere attengono alla sistemazione del fondo
stradale e non integrano il concetto di manufatto come innanzi definito. Non danno, altresi`, luogo
ad applicazione della tassa le coperture di fossi o di canali lungo le strade quando tali manufatti,
nella sostanza, rappresentano un'opera di pubblico interesse, essendo costruiti per il vantaggio
della collettività generalizzata; sono, invece, tassabili come passi carrabili le coperture di fossi o di
canali, effettuate solo con riferimento a specifiche unità immobiliari, allo scopo di facilitare
l'accesso dei vincoli alle stesse. Sono ancora da ritenersi tassabili come passi carrabili quei
manufatti costituiti dal semplice smusso dei marciapiedi per i fini di cui sopra; in questo caso,
ovviamente, il manufatto tassabile e` solo lo smusso.
Quanto ai criteri di determinazione della tassa dovuta per tale ipotesi di occupazione l'art. 44,
comma 5, stabilisce che la stessa va commisurata alla superficie occupata che e` data
dall'apertura dell'accesso per la profondità del marciapiede o del manufatto. In sostanza, l'entità
della tassa e` costituita dalla risultante di una semplice operazione di moltiplicazione della misura
di tariffa applicabile alla fattispecie impositiva per la consistenza effettiva dell'occupazione,
espressa, naturalmente, in metri quadrati.
Una deroga al principio dell'effettività della superficie, in materia di tassazione dei passi carrabili, e`
quella prevista dal successivo comma 6 allo scopo di assicurare un trattamento più equo per le
occupazioni necessitate. La disposizione, infatti, introduce una moderazione nel computo di dette
superfici e stabilisce che, nell'ipotesi di passi costruiti direttamente dal comune o dalla provincia
senza il consenso del proprietario dell'immobile cui gli stessi afferiscono, la tassa va determinata
con riferimento ad una superficie complessiva non superiore a metri quadrati 9. L'eventuale
superficie eccedente tale misura va calcolata in ragione del 10 per cento.
Rilevante in tema di individuazione e tassazione dei passi carrabili e` il combinato disposto dei
commi 7 e 8 dell'art. 44.
In particolare, stabilisce il comma 7 che per i semplici accessi, siano essi carrabili o pedonali, la
tassa in parola non e` dovuta quando, gli stessi siano a filo con il manto stradale e, in ogni caso,
quando manchi un'opera visibile che renda concreta l'occupazione e certa la superficie sottratta
all'uso pubblico.
La chiave di lettura della norma e` che nel caso specifico degli accessi "a raso" manca il
presupposto e, dunque, la ragione dell'imposizione. In sostanza, non esiste alcuna occupazione
del suolo pubblico che attribuisca al proprietario dell'accesso una posizione differenziata rispetto
alla generalità dei cittadini.
Al contrario, applicare la tassa a una simile fattispecie significherebbe, in pratica, sottoporre a
tassazione il semplice accesso alla proprietà privata che e` un diritto prioritario e assoluto per tutti.
Non solo, ma si verificherebbe anche un'aperta violazione al principio di cui all'art. 42, comma 4,
innanzi menzionato, secondo il quale la tassa va commisurata alla superficie occupata.
L'individuazione degli accessi "a raso" e` sicuramente agevole ove si tiene presente quanto si e`
avuto già occasione di precisare, a proposito degli elementi caratterizzanti il passo carrabile. Si
può, comunque, aggiungere che la figura tipica e` quella dei portoni e dei cancelli che si aprono
direttamente sulla via pubblica, ma sono anche abbastanza frequenti i casi di accessi arretrati su
area privata e raccordati alla via pubblica con semplici innesti di materiale bituminoso.
Il comma 8 reca una disposizione integrativa di quella contenuta nel precedente comma 7; in realtà
detta disposizione non disciplina una vera e propria ipotesi di occupazione del suolo pubblico, ma
e` diretta ad assicurare con la previsione di un'area di rispetto convenzionalmente determinata,
l'esercizio di un diritto, che e` quello di accesso alla proprietà privata, contro eventuali violazioni o
azioni di disturbo dello stesso.
Stabilisce, infatti, detto comma che i comuni e le province, su espressa richiesta dei proprietari
degli accessi di cui al comma 7 e tenendo conto delle esigenze di viabilità esistenti sul proprio
territorio, possono, previo rilancio di apposito cartello segnaletico, vietare la sosta indiscriminata
dei veicoli sull'area antistante gli accessi medesimi. Aggiunge ancora che il divieto di utilizzazione
dell'area imposto alla collettività a vantaggio del proprietario dell'accesso non può, comunque,
estendersi oltre la superficie di dieci metri quadrati e non consente alcuna opera ne` l'esercizio di
particolari, attività da parte del proprietario medesimo.
La tassazione di tale area di rispetto va operata applicando la tariffa ordinaria prevista per la
specifica categoria cui l'area stessa appartiene, ridotta fino al 10 per cento.
La disposizione di cui al comma 8, per la sua particolare rilevanza e per il suo carattere di
sostanziale deroga ai principi che regolano l'applicazione del tributo, rende necessarie le seguenti
precisazioni:
a) l'occupazione in questo caso, non consiste in un "facere" dell'occupazione che si concretizza
nella costruzione e nel mantenimento sul suolo pubblico di un'opera, o, comunque, nel tenere nella
propria disponibilità un'area pubblica, ma nell'impedire ad altri un eventuale "facere" costituente la
violazione o il disturbo del suo diritto;
b) la tassazione dell'occupazione prescinde dalla disciplina prevista per passi carrabili; la tariffa
applicabile e` la risultante della riduzione, comunque, apportata alla misura ordinaria entro il limite
massimo del 90 per cento.
Per la tassazione dei passi carrabili, particolare rilievo meritano le disposizioni agevolative previste
dai commi 9 e 10.
Il comma 9 stabilisce la riduzione fino al 10 per cento della tariffa ordinaria, prevista per la
categoria di riferimento dell'occupazione, nell'ipotesi in cui il passo carrabile, costruito direttamente
dal comune o dalla provincia, non sia utilizzabile sulla base di elementi di carattere oggettivo e di
fatto, non sia utilizzato dal proprietario dell'immobile o da altri soggetti legati allo stesso da vincoli
di parentela o di affinità o da qualsiasi altro rapporto.
Analizzando la suddetta disposizione emerge, in primo luogo, che le condizioni per potersi
applicare l'agevolazione sono:
a) che il passo carrabile costituisca come innanzi si e` detto, un'occupazione necessitata, cioe`
effettuata direttamente dall'ente impositore, senza previo consenso del proprietario dell'immobile
servito; ciò significa che, ai fini dell'agevolazione, non assumono alcuna rilevanza i passi carrabili
costruiti, direttamente o indirettamente, dal proprietario a seguito di richiesta avanzata dallo stesso
al comune o alla provincia;
b) che il passo carrabile non possa essere oggettivamente utilizzato (ad esempio, non possesso di
alcun veicolo) e, di fatto, non sia utilizzato da alcuno, se non in via del tutto occasionale, per
accedere alla proprietà cui afferisce. Ovviamente, se si tratta di passo carrabile in uso
condominiale, l'applicazione dell'agevolazione va risolta solo a vantaggio di colui che obbligato al
pagamento della tassa (perche` in possesso nell'ambito del fabbricato condominiale di un box o di
un posto macchina) si trovi nelle condizioni innanzi descritte.
In secondo luogo, sempre a proposito del comma 9, occorre far presente che la misura di
riduzione della tariffa al 10 per cento si cumula con quella ordinaria prevista in via generale per tutti
i passi carrabili dal sopracitato comma 3 dell'art. 44, nel senso che, in tale specifica ipotesi, la
riduzione di tariffa, comunque, deve essere del 50 per cento e può arrivare fino ad un massimo del
90 per cento.
Il comma 10 prevede la riduzione della tariffa ordinaria fino al 30 per cento per i passi carrabili di
accesso ad impianti per la distribuzione di carburanti. In particolare, per quanto concerne tale
disposizione, va precisato che anche la riduzione di tariffa stabilita per questa ipotesi di
occupazione si cumula con la misura di cui al precedente comma 3 dell'art. in esame.
Quanto poi alla disposizione di cui al comma 11, concernente l'affrancazione del tributo su
richiesta del contribuente, e secondo la quale la tassa relativa all'occupazione con passi carrabili
può essere definitivamente assolta con il pagamento, in qualsiasi momento, di una somma pari a
venti annualità del tributo, va fatto presente quanto segue:
a) la norma che regola detta affrancazione dal tributo ha indubbiamente carattere oggettivo, come
si evince non solo dall'uso della parola "definitivamente", ma anche da un'interpretazione logica
della norma medesima. Ciò significa, quindi, che essa e` in rapporto al manufatto costituente il
passo carrabile e, pertanto, non viene meno nell'ipotesi di alienazione dell'immobile cui afferisce;
b) l'affrancazione consegue ad una richiesta espressa del contribuente e si sostanzia in un
provvedimento di attestazione che naturalmente segue le sorti dell'immobile;
c) l'affrancazione e` un diritto del contribuente; come tale, quindi, e` sottratto alla discrezionalità
delle singole amministrazioni e può essere esercitato in qualsiasi momento;
d) l'esercizio del diritto nel corso dell'anno non esclude dall'imposizione quanto dovuto per detto
anno.
Oltre alla possibilità di esercizio del diritto di affrancazione, il comma 11 prevede, per i contribuenti
che non abbiano interesse ad utilizzare i passi carrabili, la facoltà di ottenerne l'abolizione con
apposita domanda rivolta al comune o alla provincia.
Come condizione, però, la norma pone a carico del richiedente le spese per la messa in pristino
dell'assetto stradale. A tale riguardo e` opportuno aggiungere che, come l'affrancazione, anche
l'abolizione del passo carrabile e` un diritto che il contribuente può esercitare in qualsiasi
momento, indipendentemente dalla circostanza che il passo sia stato costruito direttamente
dall'ente impositore, con o senza consenso del proprietario dell'immobile servito, oppure dallo
stesso contribuente, previo rilascio di apposito atto di concessione da parte del predetto ente.
Anche in tale ipotesi, ovviamente, e` dovuto il pagamento del tributo relativo all'anno di riferimento
della richiesta di abolizione.
Sempre in materia di passi carrabili va, infine, fatto presente che anche i passi carrabili unici ed
indispensabili per l'accesso ai fondi rustici sono soggetti a tassazione con le medesime modalità
innanzi esposte, non essendo stata reiterata nel decreto legislativo in esame la norma che ne
consentiva l'esonero.
L'ultimo comma dell'art. 44, il 12, disciplina le occupazioni di suolo pubblico realizzate con
autovetture adibite a trasporto pubblico (taxi) nelle aree a ciò destinate dai comuni e dalle province
e stabilisce che la tassa va commisurata alla superficie dei singoli posti assegnati. Diversamente
dalla previgente disciplina che prevedeva un meccanismo d'imposizione correlato anche alla tassa
di possesso degli autoveicoli, la determinazione del tributo rientra nelle regole ordinarie di
tassazione, consistenti nell'applicazione della misura di tariffa ordinaria, prevista per la categoria di
riferimento dell'occupazione, alla superficie risultante dall'atto di concessione.
Dal disposto del comma 12 discende quanto segue:
a) qualora l'area sia stata concessa a cooperative, costituite e organizzate per l'esercizio
dell'attività di trasporto pubblico la tassazione va operata in capo a dette cooperative, a prescindere
dal numero dei soci occupanti il medesimo posto;
b) qualora il posto sia concesso a un soggetto persona fisica, l'occupazione tassabile e` quella
corrispondente alla superficie contrassegnata con il numero del posto; se più sono i posti
assegnati in aree della stessa o di diversa categoria, più sono le tassazioni che devono essere
operate, ciascuna autonomamente;
c) qualora, sulla base dell'atto di concessione, il posto o più posti siano occupabili da più soggetti
in tempi diversi della giornata, la tassa va ripartita in proporzione tra i vari soggetti occupanti.
L'ar. 45 reca la disciplina delle occupazioni temporanee di spazi e aree pubbliche. Il comma 1, pur
mantenendo fermi i principi generali della commisurazione della tassa alla superficie occupata e
della graduazione della tariffa in rapporto all'importanza dell'area di riferimento dell'occupazione,
introduce in materia un sostanziale elemento di novità rispetto alla previgente normativa in quanto
elimina il criterio di tassazione riferito a giorno e inserisce quello della determinazione del tributo in
rapporto ai tempi di occupazione.
In particolare, il comma 1 dispone che la tassa e` commisurata alla superficie occupata ed e`
graduata nell'ambito delle categorie previste dall'art. 42, comma 3, in rapporto alla durata delle
occupazioni. Aggiunge inoltre che i tempi di occupazione e le tariffe corrispondenti sono deliberati
dal comune o dalla provincia ed esposti nel regolamento. Aggiunge, altresi` che, in ogni caso, per
le occupazioni di durata non inferiore a quindici giorni la tariffa va ridotta in misura compresa tra il
20 e il 50 per cento di quella fissata in via ordinaria.
Il successivo comma 2 dello stesso art. stabilisce che la tassa si applica, in relazione alle ore di
occupazione, in base alle misure giornaliere di tariffa indicate nel comma medesimo in
corrispondenza delle singole classi di comuni o con riferimento al suolo provinciale. Dal combinato
disposto dei commi 1 e 2 emerge quanto segue:
a) che il tempo di occupazione, indipendentemente dal periodo complessivo risultante dall'atto di
autorizzazione, va determinato nell'arco di un giorno, essendo la misura di tariffa rapportata a tale
durata massima;
b) che il tempo di occupazione va espresso in ore o in fasce orarie, tenendo conto, ovviamente, del
beneficio economico ritraibile dall'occupazione medesima;
c) che, sulla base di quanto precisato nelle precedenti lettere, la tariffa può essere determinata,
oltre che in via generale, anche per specifiche ipotesi di occupazione;
d) la disciplina dei tempi di occupazione con le misure di tariffa corrispondenti deve essere
espressamente prevista dal regolamento.
A titolo esemplificativo si individuano alcuni criteri che possono essere tenuti presenti nella
predisposizione del regolamento.
Comune di 1ªclasse che abbia deliberato una misura di tariffa giornaliera di lire 6.000 al mq per le
occupazioni realizzate in strade di prima categoria, lire 4.000 per le strade di seconda categoria e
lire 1.800 per le strade di terza categoria.
1ª ipotesi di carattere generale:
determinazione della misura di tassazione per ogni ora di occupazione, ripartendo, rispettivamente,
le tariffe di lire 6.000, lire 4.000 e lire 1.800 nelle 24 ore: quindi, la tariffa corrispondente a un'ora di
occupazione sarebbe di lire 250 al mq per una strada, di prima categoria, di lire 166,666 per una
strada di seconda categoria e lire 75 per una strada di terza categoria.
2ª ipotesi di carattere generale riferita alla determinazione delle misure di tariffa per fasce orarie:
- occupazioni di prima categoria: fascia oraria dalle ore 8 alle ore 12: misura di tariffa per
complessive quattro ore: lire 3.000 al mq; fascia oraria dalle ore 12 alle ore 16: misura di tariffa per
complessive quattro ore: lire 2.000 al mq; fascia oraria dalle ore 16 in poi: misura di tariffa
complessivamente applicabile: lire 1.000 al mq;
- occupazioni di seconda categoria: fascia oraria dalle ore 8 alle ore 12: misura di tariffa per
complessive quattro ore: lire 2.000 al mq; fascia oraria dalle ore 12 alle ore 16: misura di tariffa per
complessive quattro ore: lire 1.500 al mq; fascia oraria dalle ore 16 in poi: misura di tariffa
complessivamente applicabile: lire 500;
- occupazioni di terza categoria: fascia oraria dalle ore 8 alle ore 12: misura di tariffa per
complessive quattro ore: lire 900 al mq; fascia oraria dalle ore 12 alle ore 16: misura di tariffa per
complessive quattro ore: lire 600 al mq; fascia oraria dalle ore 16 in poi: misura di tariffa
complessivamente applicabile: lire 300 al mq.
3ª ipotesi di carattere specifico riferita alla determinazione delle misure di tariffa per fasce orarie.
Occupazioni realizzate da:
- bar, ristoranti, alberghi, ambulanti, esercizi commerciali:
a) fascia oraria compresa tra le ore 8 e le ore 12; tariffa per complessive quattro ore: prima
categoria lire 3.000 al mq; seconda categoria lire 2.000 al mq; terza categoria lire 900 al mq;
b) fascia oraria compresa tra le ore 12 e le ore 16; tariffa per complessive quattro ore: prima
categoria lire 2.000 al mq; seconda categoria lire 1.500 al mq; terza categoria lire 600 al mq;
c) fascia oraria dalle ore 16 in poi: tariffa complessivamente applicabile: prima categoria lire 1.000
al mq; seconda categoria lire 500 al mq; terza categoria lire 300 al mq.
Ovviamente, sulle misure di tariffa indicate nelle esemplificazioni sopra riportate vanno applicate
tutte le riduzioni e gli aumenti previsti dalla normativa in materia.
Occupazioni di altro genere:
a) fascia oraria compresa tra le ore 8 e le ore 12: tariffa per complessive quattro ore: prima
categoria lire 2.700 al mq; seconda categoria lire 1.800 al mq; terza categoria lire 800 al mq;
b) fascia compresa tra le ore 12 e le ore 16; tariffa per complessive quattro ore: prima categoria lire
2.500 al mq; seconda categoria lire 1.500 al mq; terza categoria lire 600 al mq;
c) fascia oraria dalle ore 16 in poi: prima categoria lire 800 al mq; seconda categoria lire 700 al mq;
terza categoria lire 400 al mq.
Naturalmente, i criteri di determinazione delle tariffe adottati nelle esemplificazioni sopra riportate
non hanno carattere esaustivo, potendo gli enti impositori procedere a una determinazione delle
misure in forma più analitica in rapporto a particolari situazioni esistenti sul proprio territorio.
Sempre con riferimento al comma 2 dell'art. 45, si ritiene, infine, opportuno far presente che, per
l'adozione delle tariffe e per le riduzioni di cui alla lettera c) del medesimo art., valgono i chiarimenti
forniti in relazione alle disposizioni di cui all'art. 44.
Il comma 3 dell'art. 45 disciplina le occupazioni temporanee realizzate con tende e simili per le
quali prevede l'applicazione di una misura di tariffa ridotta al 30 per cento.
Al riguardo, va innanzitutto precisato che la riduzione di tariffa prevista per tale ipotesi di
occupazione non si cumula con quella di cui alla lettera c) del medesimo art. 45, avendo la stessa
carattere particolare. Occorre, inoltre, far presente che nel concetto di "simili" vanno ricomprese
quelle strutture mobili che assolvono sostanzialmente la stessa funzione delle tende.
In ordine alla determinazione dello spazio pubblico da assoggettare a imposizione, il medesimo
comma 3 stabilisce che, ove le tende siano poste a copertura di banchi di vendita nei mercati o,
comunque, di aree pubbliche già occupate, la tassa va applicata con riferimento alla sola parte di
esse eventualmente sporgente dai banchi o dalle aree medesime. Ciò, evidentemente, si giustifica
con il fatto che l'area sottostante e` già sottratta all'uso pubblico e, pertanto, assoggettata ad
imposizione; quindi la tassazione per le tende deve limitarsi alla porzione di esse che si proietta
sul suolo non occupato.
I commi 4 e 5 recano, rispettivamente, disposizioni concernenti ipotesi di aumento e riduzione
delle tariffe in rapporto a specifiche fattispecie impositive.
In particolare, il comma 4 dispone che la misura ordinaria di tariffa stabilita in relazione alle singole
categorie può essere aumentata fino al 50 per cento in occasione di fiere e festeggiamenti, con la
sola esclusione delle occupazioni realizzate con installazioni di attrazioni, giochi e divertimenti
dello spettacolo viaggiante
A tale proposito non e` superfluo sottolineare che l'esercizio della suddetta facoltà, nei limiti
innanzi previsti, deve concretizzarsi espressamente nel regolamento e che sulla misura di tariffa
risultante dall'applicazione della percentuale di aumento stabilita possono computarsi le
agevolazioni previste per specifiche fattispecie impositive.
Il comma 5 prevede a favore degli ambulanti, dei pubblici esercizi e dei produttori agricoli, che
vendono direttamente il loro prodotto, una riduzione della tariffa ordinaria, stabilita per le singole
categorie, nella misura del 50 per cento. Prevede, altresi`, una riduzione della tariffa ordinaria nella
misura rispettivamente dell'80 e del 50 per cento per le occupazioni temporanee poste in essere
con attrazioni, giochi e divertimenti dello spettacolo viaggiante e per le occupazioni realizzate per i
fini di cui all'art. 46.
In relazione a detta disposizione va precisato innanzitutto che il termine "ambulante" e` un refuso
della previgente normativa e ovviamente nel nuovo contesto normativo intende riferirsi a tutti gli
esercenti il commercio su aree pubbliche, sia mediante l'utilizzo di un posto fisso che in forma
itinerante. Come emerge dalla legge n. 112/91, che disciplina la materia, per l'esercizio di tale
attività sono ora previsti tre tipi di autorizzazione:
- tipo a) valevole per l'uso quotidiano in posteggi siti nel territorio del comune che la rilascia;
- tipo b) valevole per i posteggi (mercati) indicati nella stessa che si svolgono nel territorio dei
comuni posti nell'ambito della Regione che la rilascia;
- tipo c) valevole per svolgere l'attività in forma itinerante e al domicilio dei compratori, nell'ambito
territoriale della Regione che la rilascia.
Analizzando i tre tipi di autorizzazione ai fini della tassabilità delle occupazioni che ne derivano, si
osserva che:
1) l'autorizzazione di tipo a) può dar luogo a due tipi di occupazioni: la prima all'interno di aree
mercatali attrezzate, la seconda su strade o piazze. Nel primo caso, l'occupazione si realizza su
un'area che e` stata preventivamente sottratta all'uso pubblico e destinata all'esercizio dell'attività
commerciale mediante apposita delibera; detta area, inoltre, e` stata attrezzata come mercato, nel
senso che in essa sono stati delimitati e contrassegnati posti fissi, predisposte strutture (stands)
e organizzati servizi idonei a qualificarla come tale. Nell'ambito di tale area sono concepibili
occupazioni sia permanenti che temporanee in rapporto alla durata delle occupazioni medesime
contenuta nel titolo che e` posto a fondamento delle stesse.
In linea generale, le occupazioni riguardanti l'utilizzo di posti fissi o stands sono connesse ad atti
di concessione aventi durata superiore all'anno e, quindi, sono permanenti.
Tuttavia anche per occupazioni di tal genere, ove l'ente impositore ritenga opportuno consentirle
per un periodo inferiore all'anno, ben possono rientrare nelle fattispecie delle occupazioni
temporanee. Ovviamente, le occupazioni realizzate dai produttori agricoli che vendono direttamente
i loro prodotti, per le quali non e` previsto l'utilizzo di un posto fisso, soggiacciono alla disciplina
delle occupazioni temporanee.
Nell'ipotesi, invece, di occupazioni realizzate sulle piazze o strade per attività mercatali, la
disciplina applicabile non può essere che quella relativa alle occupazioni temporanee di suolo
pubblico; infatti, in questo caso la piazza o la strada occupata, al termine dell'attività mercatale,
rientra nella piena disponibilità della collettività, nel senso che viene restituita all'uso comune;
2) per le autorizzazioni di tipo b) valgono le medesime considerazioni espresse per quelle di tipo
a), con la differenza che il campo di applicazione del tributo si estende alle occupazioni in aree di
mercato, attrezzate o adibite solo in via temporanea a mercato, realizzate nei comuni e nelle
province compresi nel territorio della Regione. Ciò significa che l'applicazione del tributo va
effettuata autonomamente da ciascun ente sul cui territorio si realizza l'occupazione del suolo,
sulla base delle disposizioni e dei criteri di tassazione stabiliti dall'ente medesimo nel proprio
regolamento;
3) per le autorizzazioni di tipo c) la tassazione, data la natura delle occupazioni cui si riferiscono,
va operata sulla base dei criteri previsti per le occupazioni temporanee.
Va, comunque, precisato che la destinazione a mercato di aree non può prescindere
dall'appartenenza in proprietà di detti beni agli enti impositori.
Ancora in ordine alle disposizioni recate dal comma 5 dell'art. 45, non e` superfluo far presente che
la riduzione di tariffa stabilita per i pubblici esercizi non si estende anche agli esercizi commerciali.
La differenza fra le due attività e` rilevante: infatti, negli esercizi commerciali si esercita l'attività di
vendita delle merci per uso asporto, mentre nei pubblici esercizi si effettua principalmente la
somministrazione che consiste nel fornire alimenti e bevande da consumare sul posto oltre la
vendita per uso asporto.
Va, infine, fatto presente che la riduzione di tariffe previste per le occupazioni temporanee di cui
all'art. 46 si riferisce a quelle occupazioni (di scavo o di messa in pristino dell'assetto stradale)
aventi carattere strumentale per la posa e la manutenzione dei cavi e delle condutture sotterranee
destinati all'erogazione di pubblici servizi, per le seggiovie e funivie.
La disposizione di cui al comma 6 dello stesso art. 45 disciplina la tassazione delle occupazioni
temporanee realizzate con autovetture di uso privato su aree a ciò destinate dal comune o dalla
provincia e prevede, per tale fattispecie impositiva, che la tassa possa essere determinata variando
in aumento o in diminuzione, fino al trenta per cento, la tariffa ordinaria.
Dalla suddetta disposizione si ricava quanto segue:
a) che le aree devono essere destinate e attrezzate a parcheggio con delibera dell'ente; per area
attrezzata deve intendersi parcheggio appositamente delimitato, custodito o provvisto di
parchimetri o strumenti di diverso genere atti a determinare, in relazione alla durata della sosta,
l'entità della tassa e degli altri oneri eventualmente dovuti;
b) che la gestione del servizio spetta all'ente impositore come pure la riscossione della tassa,
sempreche` l'ente medesimo non abbia affidato in concessione il servizio di accertamento e
riscossione del tributo ai sensi dell'art. 52;
c) che, ove l'area sia stata data in concessione per uso parcheggio a soggetti diversi, la
tassazione deve essere effettuata in capo al concessionario, con riferimento alla superficie
complessiva oggetto della concessione, con l'applicazione della disciplina prevista per le
occupazioni permanenti;
d) che l'aumento o la riduzione della tariffa ordinaria e` una facoltà che, ove esercitata dall'ente
deve risultare dal regolamento; la variazione in aumento o in diminuzione della tariffa significa che
la misura ordinaria stabilita per ciascuna categoria non può essere determinata al di sopra o al di
sotto del limite del 30 per cento.
Il comma 6 bis disciplina la tassazione delle occupazioni realizzate per l'esercizio dell'attività
edilizia, prevedendo per esse la facoltà dei comuni e delle province di ridurre la tariffa ordinaria fino
al 50 per cento. Nella disposizione agevolativa rientra non solo l'attività delle imprese ma anche
quella esercitata da qualsiasi privato. Ovviamente, la riduzione si cumula con tutte le altre previste
dall'art. in esame.
Il comma 7 stabilisce una riduzione di tariffa dell'80 per cento per le occupazioni realizzate in
occasione di manifestazioni politiche, culturali o sportive. In proposito, appare utile sottolineare che
sono politiche quelle manifestazioni poste in essere da partiti, gruppi politici riconosciuti o da
organizzazioni sindacali, dirette al raggiungimento di tale specifica finalità; sono culturali quelle
attività che sostanzialmente e oggettivamente costituiscono un concreto contributo alla crescita e
all'arricchimento culturale dei singoli.
L'ultimo comma dell'art. 45, il comma 8, confermando sostanzialmente l'analoga disposizione
contenuta nel T.U. per la finanza locale, stabilisce una tassazione agevolata per le occupazioni
aventi durata uguale o superiore a un mese. Detto comma, infatti, dispone che, in tale ipotesi, la
riscossione del tributo debba essere operata mediante convenzione a tariffa ridotta del 50 per
cento.
Dalla formulazione della norma emerge, in primo luogo, che la disposizione agevolativa non può
essere subordinata ad alcuna condizione, ma opera per il solo fatto che l'occupazione abbia tale
durata, e in secondo luogo, che la riduzione, in quanto attiene esclusivamente al meccanismo di
riscossione della tassa, si cumula con tutte le altre riduzioni eventualmente applicabili.
Va, infine, precisato che il termine "convenzione" si riferisce a quella formalità con la quale, all'atto
del rilascio dell'autorizzazione, l'ente impositore invita il contribuente a sottoscrivere un
documento/quietanza a fronte del pagamento anticipato della tassa dovuta per l'intero periodo di
occupazione. Il pagamento anticipato, che può essere effettuato in unica soluzione o a rate,
ovviamente, non consente la restituzione della tassa nel caso in cui, per fatto imputabile al
contribuente, l'occupazione abbia avuto durata inferiore a quella prevista dall'atto di autorizzazione.
Gli articoli 46 e 47 disciplinano la tassazione delle occupazioni del soprassuolo e del sottosuolo
stradale con condutture, cavi, impianti in genere e altri manufatti destinati all'esercizio e alla
manutenzione delle reti di erogazione di pubblici servizi, compresi quelli posti sul suolo e collegati
alle reti stesse, nonche` con seggiovie e funivie.
In particolare, l'art. 46 reca al primo comma la previsione generale delle fattispecie impositive,
sorbendo nell'ambito dello stesso meccanismo di tassazione forfetaria indicato dal successivo art.
47, occupazioni che, nel vigore della previgente normativa, erano tassate autonomamente e con
criteri diversi da quelli previsti per i cavi e le condutture. Infatti, nel concetto di "impianti" va
compreso ogni altro tipo di occupazione, anche superficiale, che sia destinata alla manutenzione
delle reti e alla erogazione di pubblici servizi, come ad esempio, le camerette, i pozzetti, le cabine
elettriche e telefoniche eccetera.
Il comma 2 dello stesso art., confermando la previgente normativa attribuisce ai comuni e alle
province la facoltà di trasferire in altra sede, a proprie spese, le condutture, i cavi e gli impianti; ciò,
ovviamente, per motivi di pubblico interesse. Il medesimo comma prevede, altresi`, che la spesa e`
a carico degli utenti qualora il trasferimento venga disposto per l'immissione delle condutture, dei
cavi e degli impianti in cunicoli in muratura sotto i marciapiedi, ovvero in collettori, oppure in gallerie
appositamente costruite.
L'art. 47 detta i criteri di tassazione per le ipotesi di occupazione indicate nell'art. 48 stabilendo, al
primo comma, che il tributo deve essere determinato forfettariamente in base alla lunghezza delle
strade comunali o provinciali, per la parte di esse effettivamente occupate, comprese le strade
private soggette a servitù di pubblico passaggio.
Il secondo comma dello stesso art. dispone che la tassazione va effettuata sulla base dei seguenti
limiti minimi e massimi:
a) per le strade comunali, da L. 250.000 a L. 500.000 per Km lineare o frazione;
b) per le strade provinciali, da L. 150.000 a L. 300.000 per Km lineare o frazione.
Dal combinato disposto di cui ai predetti commi si ricava che:
1) il computo della superficie tassabile deve essere effettuato con riferimento solo alle strade e non
anche alle aree facenti parte del territorio comunale o provinciale;
2) la tassazione forfetaria deve riferirsi alla strada effettivamente occupata, nel senso che essa, a
prescindere dall'entità dell'occupazione (numero dei cavi, delle condutture o degli impianti dislocati
lungo il percorso stradale), va determinata in relazione alla superficie, rapportata al Km lineare,
interessata dall'occupazione medesima. Ad esempio: lunghezza della strada Km 5; occupazione
ml 1.300; tassazione da riferirsi a 2 chilometri lineari.
Va, comunque, precisato che, ove sulla strada insistano più occupazioni di entità inferiore al Km
lineare, queste non vanno sommate tra loro fino al raggiungimento dell'unità di misura, ma la
determinazione forfetaria della tassa va operata con riferimento a ciascuna di esse. Ad esempio:
lunghezza della strada: Km lineari 5; occupazioni ml 300 per ogni chilometro; tassazione da
riferirsi a Km lineari 5 anziche` 2;
3) gli importi di cui alle lettere a) e b) rappresentano non tariffe, ma misure di tassazione e sono
graduabili per categoria di strade, ai sensi del combinato disposto di cui ai commi 3 e 6 dell'art. 42.
Il comma 2 bis dell'art. 47 disciplina le occupazioni di suolo pubblico realizzate con innesti o
allacci a impianti di erogazione di pubblici servizi; per tali occupazioni la norma prevede una
tassazione forfetaria nel limite massimo di L. 50.000, a prescindere dalla loro effettiva consistenza.
In proposito va precisato che per "occupazioni di suolo pubblico" si intendono non solo le
occupazioni superficiali ma anche, ovviamente, quelle del sottosuolo o soprassuolo pubblico. Va,
altresi`, precisato che la tassazione si riferisce a quei manufatti, di proprietà del privato, posti in
essere per l'allaccio o innesto relativo a unità immobiliari arretrate rispetto alla sede stradale ove
sono ubicati le condutture o gli impianti o insistenti su strade diverse; sono, invece, comprese
nella tassazione forfetaria di cui al comma 2, in capo ai titolari delle condutture e degli impianti per
l'erogazione di pubblici servizi, gli allacci o innesti realizzati, anche su richiesta dei privati, dei
predetti titolari.
E`, infine, opportuno far presente che, analogamente a quanto previsto per le misure di cui al
comma 2, la tassazione deve essere graduata in rapporto alle categorie stradali previste dal
regolamento e che detta tassazione, avente carattere annuale, si applica distintamente per ogni
tipo di allaccio o innesto.
Il comma 3 dell'art. 47 reca i criteri di tassazione, anch'essa forfetaria, delle occupazioni realizzate
con seggiovie e funivie precisando che la tassa annuale deve essere determinata, fino a un
massimo di 5 km lineari, entro i limiti minimi e massimi di lire 100.000 e lire 200.000, con la
maggiorazione, per ogni km o frazione superiore a 5 km, da lire 20.000 a lire 40.000. In proposito,
appare opportuno far presente che, tenuto conto della peculiarità della fattispecie impositiva, il
principio della graduazione della tassazione, pur espressamente previsto dall'art. 42, comma 6, per
tutte le ipotesi di cui all'art. 47, non si rende, di fatto, applicabile.
Il successivo comma 4, confermando l'analoga disposizione recata dalla previgente normativa,
stabilisce che gli enti impositori che provvedono alla costruzione di gallerie sotterranee per il
passaggio delle condutture, dei cavi e degli impianti, hanno diritto di imporre, oltre alla tassa di cui
trattasi, un contributo una volta tanto nelle spese di costruzione delle gallerie, che non può
superare complessivamente, nel massimo, il 50 per cento della spesa medesima.
Il quinto e ultimo comma dell'art. 47, reca i criteri di determinazione forfetaria della tassa per le
occupazioni temporanee di cui all'art. 48, in deroga alle disposizioni di carattere generale
contenute nell'art. 45.
In particolare, il predetto comma stabilisce che, per le occupazioni temporanee con cavi,
condutture e impianti posti nel sottosuolo o soprassuolo pubblico fino a 1 km lineare, la tassa,
qualora la durata delle occupazioni medesime non sia superiore a trenta giorni, e` dovuta nella
misura complessiva determinata dall'ente impositore tra il limite minimo di lire 20.000 e il massimo
di lire 50.000 per i comuni compresi nelle prime tre classi, e di lire 10.000 e lire 30.000 per i
comuni appartenenti alle altre due classi e per le occupazioni dello stesso tipo realizzate sul suolo
o soprassuolo provinciale.
Il medesimo comma prevede, inoltre, determinati correttivi alla tassazione innanzi indicata fissando
maggiorazioni in rapporto alla superiore estensione e durata delle occupazioni. In particolare,
stabilisce che, ove le occupazioni superino il km lineare, alla misura di tassazione determinata
dall'ente in via ordinaria si applica una maggiorazione del 50 per cento; ulteriori maggiorazioni della
tassa si applicano, rispettivamente nella misura del 30, 50 e 100 per cento, qualora la durata delle
occupazioni medesime sia non superiore a novanta giorni, superiore a novanta giorni e fino a
centottanta giorni, oppure di durata maggiore.
Anche per le ipotesi di occupazione di cui all'art. 47 si applicano i criteri di graduazione della
tassazione previsti dal combinato disposto di cui ai commi 3 e 6 dell'art. 42, in relazione
all'importanza delle strade occupate.
L'art. 48 reca la disciplina e i criteri di tassazione delle occupazioni con distributori di carburante e
di tabacchi.
Il comma 1 di detto art. prevede, per le occupazioni con impianti di distribuzione dei carburanti e i
relativi serbatoi sotterranei, l'applicazione di una tassazione annuale sulla base di misure minime e
massime, indicate nel comma medesimo, in corrispondenza delle quattro zone di importanza in
cui risulta preventivamente ripartito il territorio comunale.
Il comma 2 reca la medesima disposizione riferita alle occupazioni del suolo provinciale, con la
differenza che, in questo caso, per la determinazione della tassa e` prevista genericamente
un'unica misura minima e massima.
Dalla formulazione delle sopracitate disposizioni emerge che, per le occupazioni di suolo
comunale, non opera la graduazione in categoria prevista dall'art. 42, essendo la stessa assorbita
da quella espressamente recata dalla disposizione di cui al comma 1; la graduazione opera,
invece, per le occupazioni di suolo provinciale, integrando l'espressa previsione di cui al comma 6
dell'art. 42.
I successivi commi dal 3 al 6 disciplinano le modalità di tassazione delle parti di superficie
occupata dalle colonnine montanti di distribuzione dei carburanti, dell'acqua e dell'aria compressa
e i relativi serbatoi sotterranei, nonche` per l'occupazione con un chiosco non superiore a mq 4.
In particolare, il comma 3 stabilisce che la tassa va applicata ai distributori di carburanti muniti di
un solo serbatoio di capacità non superiore a tremila litri; stabilisce, inoltre, che se tale serbatoio
e` di capacità superiore, la tassa va aumentata di un quinto per ogni mille litri o frazione di mille
litri, con una tolleranza del 5 per cento sulla misura della capacità.
I commi 4 e 5 recano i criteri di tassazione nell'ipotesi in cui l'impianto sia munito di due o più
serbatoi di differente capacità e siano o meno raccordati tra loro.
Nel caso di più serbatoi sotterranei di differente capacità, dispone il comma 4 che la tassa va
determinata con riferimento al serbatoio di minore capacità, aumentata di un quinto per ogni mille
litri o frazione di mille litri dell'altro o degli altri serbatoi.
Ad esempio: impianto dotato di tre serbatoi sotterranei raccordati tra loro la cui capacità sia
rispettivamente di 3.000, 5.000 e 7.000 litri. Ipotizzando una misura di tassazione di lire 70.000, si
avrà: fino a 3.000 litri = lire 70.000 + 1/5 di 70.000 per ogni mille litri o frazione da 3.001 a 7.000
litri. Dunque, la tassa annua sarà di lire 260.000. Alla medesima conclusione deve logicamente
pervenirsi per la determinazione della tassa relativa a impianti muniti di due serbatoi sotterranei di
uguale capacità.
Un diverso criterio di tassazione e` previsto, invece, per gli impianti muniti di due o più serbatoi non
raccordati tra loro. In questo caso, il comma 5 dispone che la tassazione debba essere applicata
in via autonoma per ognuno di essi.
Proponendo la medesima esemplificazione di cui al precedente comma, si avrà nei confronti dei tre
diversi serbatoi la seguente tassazione:
- serbatoio di 3.000 litri: tassa lire 70.000;
- serbatoio di 5.000 litri: tassa lire 70.000 + lire 28.000 (1/5 di lire 70.000 per ogni mille litri da
3.001 a 5.000 litri) = lire 98.000;
- serbatoio di 7.000 litri: tassa lire 70.000 + lire 56.000 (1/5 di lire 70.000 per ogni mille litri da
3.001 a 7.000 litri) = lire 126.000. Totale tassa dovuta per l'impianto con i tre serbatoi non
raccordati tra loro = lire 294.000.
Gli esposti criteri di tassazione riguardano, come si e` precisato innanzi, le colonnine montanti di
distribuzione dei carburanti, dell'acqua e dell'aria compressa e i relativi serbatoi sotterranei,
nonche` l'occupazione di un chiosco di dimensioni non superiori a 4 mq. Qualora, però, detta
occupazione si estenda oltre tali limiti e comprenda l'utilizzazione di ulteriori spazi e aree
pubbliche con impianti o apparecchiature ausiliarie, funzionali o decorative, ivi comprese le tettoie,
i chioschi e simili, eccedenti la superficie di 4 mq, dispone il comma 6 che l'occupazione
eccedente deve essere tassata con i criteri ordinari previsti dall'art. 44 per le occupazioni
permanenti.
Per le occupazioni di cui al comma 7 dell'art. 48, concernenti gli apparecchi automatici per la
distribuzione dei tabacchi, valgono le medesime considerazioni espresse per i distributori di
carburanti in relazione ai commi 1 e 2.
L'art. 49 prevede, con una elencazione tassativa, le ipotesi di esonero dal tributo.
Detto art., pur riproducendo, in sostanza, il medesimo contenuto delle disposizioni di cui alla
previgente normativa, si caratterizza, oltre che per una più razionale articolazione delle singole
esenzioni, soprattutto per alcune nuove ipotesi di esonero riguardanti occupazioni di rilevante
interesse sociale.
In particolare, la lettera a) dell'art. in argomento dispone innanzitutto l'esonero dal tributo per le
occupazioni di spazi e aree pubbliche effettuate dallo Stato, dalle regioni, dalle provincie, comuni e
loro consorzi. La disposizione intende sottrarre all'imposizione quelle occupazioni, in precedenza
tassate, strumentali per l'esercizio di attività istituzionali o, comunque, di pubblico interesse come,
a esempio, i passi carrabili di accesso alle caserme o ad altri edifici o beni immobili appartenenti
ai suddetti enti, gli innesti di strade comunali a strade provinciali, eccetera.
Ovviamente, per i comuni e le province, la norma agevolativa si riferisce a quelle occupazioni
effettuate su territorio diverso da quello proprio; ciò in quanto per le occupazioni realizzate da tali
enti all'interno del territorio di appartenenza non sussiste la ragione dell'imposizione, essendo le
occupazioni medesime per uso diretto o indiretto della collettività.
Discorso a parte meritano le occupazioni effettuate dalle aziende municipalizzate sia all'interno
che all'esterno del territorio comunale. Al riguardo, confermando l'orientamento già espresso da
questo Ministero nel vigore della previgente normativa, devesi precisare che, ove non sia
intervenuta la loro trasformazione ai sensi dell'art. 23 della legge 8 giugno 1990, n. 142 sulle
autonomie locali, le stesse non possono essere considerate come autonomi centri di imputazione
tributaria rispetto ai comuni cui si riferiscono e, pertanto, le occupazioni effettuate da dette aziende
rientrano nell'ambito della medesima disposizione esonerativa prevista dalla norma in esame. Si
ricorda in proposito che, a norma del comma 14 dell'art. 66 del decreto legge 30 agosto 1993, n.
331, come convertito nella legge 29 ottobre 1993, n. 427, nei confronti delle cennate aziende si
applicano, fino al termine del terzo anno dell'esercizio successivo a quello dell'acquisizione della
personalità giuridica, le disposizioni tributarie applicabili all'ente territoriale di appartenenza.
Ancora in relazione al contenuto di cui alla lettera a) dell'art. 49, va evidenziata la disposizione
esonerativa secondo la quale non sono soggette ad imposizione le occupazioni realizzate da enti
religiosi per l'esercizio di culti ammessi nello Stato e da enti pubblici di cui all'art. 87, comma 1,
lettera c), del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, per finalità specifiche di assistenza, previdenza, sanità,
educazione, cultura e ricerca scientifica. In particolare, per quanto concerne gli enti religiosi, deve
precisarsi che l'agevolazione e` subordinata alla condizione che l'occupazione degli spazi e delle
aree pubbliche sia connessa esclusivamente all'esercizio del culto (ad esempio, aree occupate
temporaneamente con transenne per lo svolgimento di una processione, passi carrabili di accesso
all'oratorio, ecc.); soggiacciono, invece, alla tassazione le occupazioni che sono indirettamente
correlate all'esercizio del culto come, ad esempio, i passi carrabili per l'accesso alla casa
parrocchiale, le occupazioni temporanee realizzate da imprese per la ristrutturazione di edifici
adibiti al culto o quelle effettuate, pur nell'ambito di manifestazioni religiose, con intenti culturali o
anche di puro e semplice divertimento (concerti bandistici o di musica leggera, sagre, ecc.).
Con riferimento, poi, agli enti di cui all'art. 87 del Testo unico delle imposte sui redditi, va
richiamata l'attenzione sulla circostanza che la disposizione di esonero riguarda solo gli enti
pubblici non commerciali e non anche quelli privati; va, altresi`, aggiunto che, analogamente a
quanto innanzi precisato per gli enti religiosi, l'agevolazione in parola e` condizionata alla
sussistenza di un rapporto diretto, oggettivamente verificabile, tra l'occupazione e una delle finalità
indicate dalla norma medesima.
Le esenzioni di cui alle successive lettere riproducono sostanzialmente le ipotesi agevolative
elencate nel soppresso art. 200 del Testo unico per la finanza locale, con la differenza che non e`
stato più confermato nel nuovo contesto l'esonero per i passi carrabili unici e indispensabili per
l'accesso ai fondi rustici mentre detto beneficio e` stato introdotto per le occupazioni di aree
cimiteriali e per gli accessi carrabili destinati a soggetti portatori di handicap. In ordine alle
esenzioni già previste nella previgente normativa non si ritiene di dover svolgere particolari
approfondimenti; e` opportuno solo far presente quanto segue:
1) che le occupazioni da parte delle vetture destinate al servizio di trasporto pubblico di linea in
concessione (lettera c) godono in ogni caso dell'esonero dal tributo, anche quando la sosta dei
veicoli e` effettuata al di fuori dei posteggi ad essi assegnati o la sosta medesima sia prolungata
alle ore notturne;
2) che sono da ritenersi occupazioni occasionali (lettera d) le soste dei veicoli presso i distributori
di carburante e le relative aree di servizio;
3) che la disposizione di esonero dal tributo di cui alla lettera e) si riferisce a qualsiasi impianto
adibito al servizio pubblico nei casi in cui ne sia stata prevista, all'atto della concessione o
successivamente, la devoluzione gratuita al Comune o alla Provincia; ciò diversamente da quanto
disposto dal soppresso art. 200, lettera g) del Testo unico per la finanza locale, che limitava,
invece, detto beneficio agli impianti adibiti al servizio pubblico della distribuzione del gas e
dell'acqua potabile.
Quanto alle nuove ipotesi di esenzione previste dall'art. in esame va solo precisato, in relazione
alla disposizione di cui alla lettera g), che il termine "accesso" si riferisce a qualsiasi manufatto
(scivoli, passi carrabili, ecc.) da chiunque costruito per agevolare il transito dei veicoli condotti o,
comunque, utilizzati da disabili.
L'art. 50 stabilisce termini e modalità per l'adempimento dell'onere tributario posto dalla legge a
carico dei soggetti nei cui confronti si sia verificato il presupposto impositivo.
Il primo comma di detto art. dispone che, per quanto concerne le occupazioni permanenti di suolo
pubblico, i soggetti obbligati devono presentare la denuncia ed effettuare il versamento della tassa
dovuta entro trenta giorni dal rilascio della concessione e, comunque, non oltre il 31 dicembre dello
stesso anno di rilascio della concessione medesima.
La disposizione, ovviamente, si riferisce alle nuove occupazioni che si realizzano a decorrere
dall'anno 1994 o ad occupazioni incrementative di quelle già realizzate in anni precedenti; per
esse, in ogni caso, il termine per tutti gli adempimenti connessi non può andare oltre l'anno di
rilascio dell'atto di concessione, a nulla influendo la durata della stessa. L'obbligo della denuncia,
ai sensi del successivo art. 56, comma 3, non sussiste per i soggetti già iscritti a ruolo per l'anno
1994, come e` stato già precisato nella richiamata circolare n. 1 del 15 gennaio 1994, sempreche`,
si intende, non si verifichino variazioni nella consistenza delle occupazioni tassate.
In relazione ai moduli di denuncia da utilizzare ai fini della tassazione, il medesimo comma 1
stabilisce che la loro predisposizione costituisce un onere posto a carico degli enti impositori,
individuando a tal fine una serie di elementi che devono necessariamente formare oggetto della
denuncia del contribuente. Tra questi, assumono particolare importanza l'indicazione degli estremi
dell'atto di concessione, dal quale, peraltro, emergono l'entità e la durata dell'occupazione, e la
misura di tariffa corrispondente all'importanza dell'area o spazio occupati.
La denuncia compilata in tutte le sue parti, con allegato l'attestato del versamento effettuato, i cui
estremi vanno trascritti nella denuncia medesima, va presentata direttamente agli uffici comunali (o
dei concessionari, qualora, ovviamente, il servizio di accertamento e riscossione sia stato affidato
dai Comuni in concessione) o provinciali che ne rilasciano ricevuta. E` tuttavia ammessa la
spedizione in plico raccomandato; nel qual caso fa fede la data di spedizione risultante dal timbro
postale.
La compilazione del modulo di denuncia predisposto e messo a disposizione dagli enti impositori
costituisce, come innanzi precisato, solo un adempimento relativo alla tassazione di nuove
occupazioni o di occupazioni incrementative di quelle già esistenti. Detto adempimento, ai sensi
del successivo comma 2 dell'art. 50, non sussiste per gli anni successivi al primo, qualora non si
verifichino variazioni nella consistenza delle occupazioni. In questo caso l'obbligo tributario e`
assolto con la compilazione dell'apposito modulo di versamento e con il conseguente pagamento
da effettuarsi nel mese di gennaio di ogni anno. Una deroga a quanto innanzi esposto e` costituita
dalla disposizione di cui al successivo comma 3, secondo la quale, per le occupazioni di cui all'art.
48 (condutture, cavi e impianti soprastanti o sottostanti il suolo pubblico) il versamento della tassa
deve essere effettuato nel mese di gennaio di ogni anno se non vi sia variazione nella consistenza
delle occupazioni; in caso contrario, per le variazioni in aumento verificatesi nel corso dell'anno, la
denuncia, anche cumulativa di tutte le occupazioni realizzate, e il relativo versamento, anch'esso
cumulativo, possono essere effettuati entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui le
variazioni stesse si siano prodotte.
Il pagamento della tassa, ai sensi del comma 4 dell'art. in esame, va effettuato mediante
versamento in conto corrente intestato al Comune o alla Provincia ovvero, in caso di affidamento in
concessione del servizio di accertamento e riscossione del tributo, al concessionario del Comune,
con arrotondamento a mille lire per difetto se la frazione e` inferiore o uguale a cinquecento lire o
per eccesso se e` superiore. Per il versamento deve essere utilizzato l'apposito modulo
predisposto con decreto interministeriale in corso di perfezionamento.
Per le occupazioni temporanee di spazi e aree pubbliche, l'obbligo della denuncia, in virtù di quanto
espressamente disposto dall'ultimo comma dell'art. 50, e` assolto con il pagamento della tassa e
con la compilazione del modulo di versamento, di cui innanzi si e` fatto cenno: il versamento deve
essere operato entro lo stesso termine di effettuazione dell'occupazione. A tale disposizione,
ovviamente, fa eccezione quella di cui all'art. 45, comma 8, in base alla quale, come si e` già
precisato, il versamento, anche rateale, deve essere anticipato.
Sempre con riferimento all'ultimo comma dell'art. 50, va, infine, fatto presente che per le
occupazioni temporanee non connesse a un previo atto di autorizzazione (esempio, soste
temporanee di autoveicoli in aree di parcheggio), il pagamento della tassa può essere effettuato,
senza la compilazione del suddetto modulo, mediante versamento diretto all'incaricato dell'ente
impositore o al concessionario che ne rilasciano ricevuta. La ricevuta deve indicare distintamente
l'importo corrisposto a titolo di tassa e gli eventuali oneri accessori.
L'art. 51 regola il nuovo sistema di accertamento della tassa e reca particolari disposizioni
concernenti i rimborsi e la riscossione coattiva della tassa medesima. Il primo comma di detto art.
prevede, nella fase di controllo degli elementi esposti nella denuncia, un'attività coordinata tra ente
impositore e contribuente diretta al raggiungimento di una pacifica definizione del rapporto
tributario. A tal fine, dispone la norma in questione che il Comune (ovvero il concessionario) o la
Provincia provvedono al controllo delle denuncie per l'individuazione di eventuali errori materiali o di
calcolo che possono aver determinato un'erronea liquidazione del tributo. L'eventuale rilevazione di
una situazione del genere non comporta da parte dell'ente l'emissione di un avviso di liquidazione
contenente l'esatta determinazione dell'importo dovuto, ma l'obbligo di una comunicazione al
contribuente dell'inesatto adempimento, da effettuarsi nei sei mesi successivi alla data di
presentazione della denuncia o di effettuazione del versamento. Il riconoscimento da parte del
contribuente dell'erronea determinazione del tributo in conseguenza dell'errore materiale o di
calcolo, non dà luogo ad applicazione di soprattasse e interessi, ma semplicemente
all'adempimento corretto dell'obbligo tributario consistente nell'integrazione della tassa già
corrisposta, ove il tributo versato risulti inferiore a quello dovuto, o nel rimborso della parte di essa
versata in eccedenza, qualora dal computo emerga una situazione più favorevole al contribuente
medesimo. L'obbligo del versamento integrativo e, naturalmente, anche dell'eventuale rimborso da
parte dell'ente impositore e` previsto dallo stesso comma 1 in esame nel termine ordinatorio di
sessanta giorni dalla comunicazione. Il mancato riconoscimento dell'errore materiale o di calcolo
da parte del contribuente, nell'ipotesi di richiesta integrativa del tributo, non determina, comunque,
una situazione di conflittualità con l'ente che ha provveduto alla comunicazione, non essendo la
comunicazione medesima atto nel quale si concretizza la maggiore pretesa impositiva: la
situazione di contrasto, in questo caso, e` assorbita dall'attività di accertamento dell'ente, che
emette apposito avviso contro il quale il contribuente può predisporre gli strumenti di difesa che la
legge gli consente. Va, infine, precisato che l'eventuale adesione del contribuente a quanto forma
oggetto della comunicazione da parte dell'ente impositore non comporta l'automatica definizione
del rapporto per l'annualità in riferimento, potendo l'ente medesimo esercitare, in ordine agli
elementi dedotti nella denuncia, i poteri di accertamento previsti dal successivo comma.
I commi 2 e 3 dell'art. 51 disciplinano l'attività di accertamento dei comuni e delle province. In
particolare, stabilisce il comma 2 che i predetti enti emettono apposito avviso di accertamento
motivato, sia nel caso in cui si debba procedere alla rettifica degli elementi dichiarati che nel caso
di accertamento d'ufficio; l'obbligo della motivazione qualifica l'accertamento come atto
amministrativo, innovando rispetto alla previgente normativa, con riferimento alla quale, per
consolidata giurisprudenza, l'attività dell'ente si concretizzava in una semplice comunicazione degli
elementi su cui era fondata la pretesa tributaria. I casi di accertamento in rettifica sono
riconducibili, ai sensi dello stesso comma 2, alle seguenti ipotesi: a) infedeltà, intesa come non
corrispondenza degli elementi risultanti dalla denuncia con quelli successivamente accertati e, di
conseguenza, non coincidenza tra la tassa pagata e quella effettivamente dovuta; b) inesattezza
(non concretizzante l'errore materiale di cui innanzi si e` fatto cenno) nelle indicazioni fornite nella
denuncia che, in concorso con l'elemento di cui alla lettera a), abbia determinato l'entità della
tassa in misura diversa da quella dovuta; c) incompletezza, intesa come insufficienza degli
elementi idonei all'esatta determinazione della tassa. Oltre alla motivazione, l'avviso di
accertamento deve indicare gli importi dovuti a titolo di soprattassa e di interessi nonche` il termine
di sessanta giorni per il pagamento.
Ai sensi del successivo comma 3, l'avviso di accertamento, sia in rettifica che d'ufficio, deve
essere notificato al contribuente, a pena di decadenza, anche a mezzo posta, mediante
raccomandata con avviso di ricevimento, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in
cui la denuncia e` stata presentata o avrebbe dovuto essere presentata. Qualora la tassa risulti per
più anni totalmente o parzialmente evasa, dispone il comma 4 che l'avviso di accertamento deve
essere notificato, nei modi e nei termini innanzi precisati, distintamente per ciascuna annualità;
ciò, evidentemente, per garantire al contribuente una più efficace difesa contro un'eventuale pretesa
illegittima dell'ente impositore.
I commi 5 e 6 dell'art. 51 disciplinano, rispettivamente, la riscossione coattiva e i rimborsi della
tassa. In particolare, per la riscossione coattiva, il comma 5 fa rinvio alle modalità previste dall'art.
68 del D.P.R. 28 gennaio 1988, n. 43; ciò comporta che detta riscossione deve essere operata dai
concessionari del servizio, di cui allo stesso decreto n. 43, mediante ruolo e, per espressa
disposizione del comma sopra citato, in un'unica soluzione. Il credito derivante dall'applicazione
della tassa, in virtù di quanto stabilito dal medesimo comma 5, e` assistito da privilegio generale
sui beni mobili del debitore, ai sensi dell'art. 2752 del codice civile.
Il comma 6 stabilisce che i contribuenti possono richiedere, con apposita istanza diretta al
comune (ovvero al concessionario) o alla provincia, il rimborso delle somme corrisposte a titolo di
tassa e altri oneri accessori; detta istanza deve essere presentata agli enti interessati entro il
termine perentorio di tre anni dalla data del pagamento ovvero da quella in cui e` stato
definitivamente accertato il diritto al rimborso. In sostanza, l'azione di recupero da parte del
contribuente delle somme di cui sopra può derivare: a) da un autonomo convincimento dell'erronea
liquidazione della tassa; b) dalla comunicazione dell'ente impositore a seguito del controllo della
denuncia, come già precisato in relazione alla disposizione di cui al comma 1; c) da una decisione
definitiva in sede contenziosa. In relazione all'istanza di rimborso il comune o la provincia
provvedono entro novanta giorni dalla data di presentazione della stessa. Sulle somme rimborsate
vanno calcolati gli interessi moratori in ragione del 7 per cento per ogni semestre compiuto a far
tempo dalla data dell'eseguito pagamento.
L'art. 52 stabilisce che, ove il comune lo ritenga più conveniente sotto il profilo economico o
funzionale, può affidare in concessione il servizio di accertamento e riscossione della tassa ad
apposita azienda speciale di cui all'art. 22, comma 3, lettera c), della legge 8 giugno 1990, n. 142,
ovvero a uno dei soggetti iscritti nell'albo nazionale di cui all'art. 32 del decreto in esame: a tal fine,
dispone che si rendano applicabili le medesime disposizioni previste in materia di imposta sulla
pubblicità e diritto sulle pubbliche affissioni. Pertanto, per ogni chiarimento in materia si fa rinvio
alle precisazioni contenute nella circolare n. 10/E del 17 marzo 1994, concernenti la predetta
imposta. L'art. 53 prevede un sistema sanzionatorio più unitario e diverso da quello contenuto nella
previgente normativa.
Il comma 1 di detto art. commina una soprattassa pari al 100 per cento dell'ammontare della tassa
o della maggiore tassa dovuta nell'ipotesi di omessa, tardiva o infedele denuncia. In proposito e`
opportuno precisare che non e` ipotizzabile una tardività dell'adempimento oltre l'anno di rilascio
delle concessioni o delle autorizzazioni: l'eventuale travalicamento di detto periodo temporale deve
intendersi senz'altro come omissione dell'adempimento stesso, fatta eccezione per l'ipotesi di cui
all'art. 50, comma 3, secondo la quale, per le occupazioni realizzate con cavi, condutture e
impianti destinati all'erogazione di pubblici servizi, la denuncia anche cumulativa può essere
effettuata entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello di rilascio delle concessioni.
Il comma 2 prevede per l'omesso, tardivo o parziale versamento una soprattassa pari al 20 per
cento della tassa o della maggiore tassa dovuta. Anche per questa ipotesi valgono le
considerazioni sopra espresse in ordine al concetto di tardività dell'adempimento. Ancora con
riferimento alla tardività degli adempimenti, va fatto presente che il successivo comma 3 dispone
che, nel caso in cui la denuncia e il versamento siano effettuati nei trenta giorni successivi alla
data di scadenza stabilita dall'art. 50, comma 1, le soprattasse innanzi indicate sono ridotte,
rispettivamente, al 50 e al 10 per cento.
L'ultimo comma dell'art. 53 stabilisce che sulle somme dovute a titolo di tassa e soprattassa si
applicano gli interessi moratori in ragione del 7 per cento per ogni semestre compiuto. Gli articoli
54 e 55 del decreto in esame recano, rispettivamente, norme concernenti la designazione del
funzionario responsabile del servizio e l'abrogazione delle disposizioni in materia precedentemente
in vigore. In relazione all'art. 54 e` opportuno solo richiamare l'attenzione sulla circostanza che al
funzionario del servizio e` attribuita una particolare responsabilità per gli atti che la norma stessa
pone nella sua competenza; ciò presuppone, evidentemente, l'esistenza di un minimo di
organizzazione predisposta dall'ente per consentirgli l'espletamento di quelle attività per le quali e`
tenuto a rispondere.
Gli articoli 56 e 57 recano, rispettivamente, norme transitorie e finali e disposizioni in ordine
all'esercizio della funzione di vigilanza sulla gestione, sia diretta che in concessione della tassa. In
ordine a tale ultima disposizione, la norma concretizza un puro e semplice rinvio alla disciplina
prevista dall'art. 35 in materia d'imposta sulla pubblicità e diritto sulle pubbliche affissioni, per cui si
rimanda ai chiarimenti forniti in proposito con la circolare n. 10/E del 17 marzo 1994. Per quanto
concerne l'art. 56, va precisato che, in ordine alle disposizioni di cui ai commi da 1 a 4 e al comma
11 bis sono già stati forniti chiarimenti con la richiamata circolare n. 1 del 15 gennaio 1994; a detta
circolare, pertanto, si rinvia per ogni opportuna informazione.
La disposizione di cui al comma 5, disciplina la pendenza di rapporti obbligatori relativi ad
annualità precedenti al 1994: per tali ipotesi la norma dispone che le riscossioni e gli accertamenti
concernenti detta annualità sono effettuati con le modalità e i termini stabiliti dalla previgente
normativa contenuta nel Testo unico per la finanza locale, approvato con R.D. del 14 settembre
1931, n. 1175 e successive modificazioni; in questo caso specifico, dunque, viene garantita
l'ultrattività della normativa abrogata.
Il medesimo comma 5 aggiunge che, fatta eccezione per l'ipotesi di cui al menzionato art. 68 del
D.P.R. n. 43/88, concernente la riscossione coattiva, l'emissione dei ruoli per la riscossione del
tributo dovrà riguardare solo il 1994 e le annualità precedenti. Per quanto concerne l'anno 1994 e`
opportuno precisare che l'iscrizione a ruolo riguarderà i contribuenti già iscritti nell'anno 1993 o
coloro nei cui confronti penda un procedimento di accertamento attivato dalla notifica del relativo
avviso eseguita nell'anno 1994. Ovviamente, il ruolo relativo all'anno 1994, proprio per la richiamata
ultrattività della normativa precedente (nel caso specifico l'art. 290 del Testo unico della finanza
locale) potrà ricomprendere le due annualità precedenti. Il comma 6 reca disposizioni dirette alla
risoluzione del "contratto d'appalto per la riscossione della tassa per l'occupazione temporanea di
suolo pubblico", eventualmente stipulato con il comune a norma della previgente disciplina, e alla
trasformazione dello stesso in "concessione del servizio di accertamento e riscossione del tributo".
A tal fine, detto comma stabilisce che l'affidamento in concessione del servizio, per il medesimo
periodo previsto dal risolto contratto di appalto, e` subordinato alla condizione che, entro l'anno
1994, il titolare di detto contratto ottenga, avendone i requisiti, l'iscrizione all'albo di cui all'art. 32,
secondo le modalità previste in materia d'imposta sulla pubblicità e diritto sulle pubbliche affissioni.
Ovviamente, l'affidamento in concessione del servizio di accertamento e riscossione del tributo
all'appaltatore della riscossione della tassa per l'occupazione temporanea, ove sussista la
condizione innanzi indicata, presuppone una manifestazione di volontà espressa dall'ente in tal
senso entro lo stesso anno 1994. Le disposizioni contenute nei successivi commi 7 e 8
riguardano, rispettivamente, la proroga automatica al 31 dicembre 1994 dei contratti di appalto
scadenti nel corso del medesimo anno e l'adeguamento delle condizioni contrattuali relative al
rapporto tra ente e concessionario alla mutata situazione in conseguenza dell'entrata in vigore
delle nuove norme in materia. In particolare, per quanto concerne la proroga automatica del
contratto di appalto, e` opportuno precisare che essa concretizza una pura e semplice ultrattività
del rapporto per finalità operative e non fa sorgere alcuna aspettativa a favore dell'appaltatore; la
prosecuzione del suo rapporto trasformato in concessione dipende, come innanzi precisato, dalla
volontà espressa dall'ente e dall'iscrizione, entro l'anno 1994, all'Albo dei concessionari, senza
necessità di ulteriori formalità.
Il mancato ottenimento della concessione, sia per diversa volontà espressa dall'ente, sia per
mancanza dei requisiti richiesti per l'iscrizione all'Albo dei concessionari, comporta, in virtù di
quanto disposto dal comma 9, la definitiva risoluzione del contratto di appalto alla data del 31
dicembre 1994; ciò a prescindere dalla circostanza che sia stato previsto un più ampio periodo di
efficacia del contratto medesimo. Va, infine, fatto presente che, a norma del comma 6, i Comuni
nei quali, per l'anno 1994, sia in vigore un contratto di appalto per la riscossione della tassa per
l'occupazione temporanea di suolo pubblico, sono tenuti a riscuotere, per la medesima annualità,
la tassa per l'occupazione permanente nei modi e nei termini stabiliti dalle nuove disposizioni in
materia, sempreche` non abbiano già provveduto all'affidamento in concessione dell'intero servizio.
In sostanza, nell'ipotesi sopra prospettata, per l'anno 1994, l'appaltatore provvederà fino al 31
dicembre alla riscossione della tassa temporanea, mentre il Comune si attiverà per la riscossione
di quella permanente. Il comma 11 prevede modalità e termini per gli adeguamenti periodici delle
misure di tariffa sulla base di determinati parametri significativi; detti adeguamenti, secondo la
norma medesima, non possono essere, in ogni caso disposti, prima che siano decorsi due anni
dall'entrata in vigore della nuova normativa in materia. In relazione alla disposizione di cui al
comma 11 bis introdotto dal decreto correttivo n. 566/93, si e` già fatto rinvio ai chiarimenti forniti
con la circolare n. 1 del 15 gennaio 1994. In proposito e` opportuno solo aggiungere che con
risoluzione - telegramma in data 14 febbraio 1994 -questo Ministero ha precisato che le "tariffe
applicabili" per l'anno 1993 sono quelle correttamente deliberate dai Comuni o dalle Province per lo
stesso anno o per annualità precedenti e prorogate all'anno 1993, aumentate del 50 per cento.
Nell'ipotesi di non corretta, ovvero di omessa applicazione della tassazione per detta annualità, si
applicherà, nei confronti dei soggetti interessati, la misura di tariffa corrispondente alla classe di
appartenenza del Comune o a quella prevista per la Provincia.
A completamento di quanto innanzi precisato, e` opportuno richiamare l'attenzione, in materia di
tassa per l'occupazione di spazi e aree pubbliche, sulla disciplina del contenzioso, il quale fino
all'1 ottobre 1994 - data prevista a norma dell'art. 69 del decreto legge 30 agosto 1993, n. 331,
convertito, con modificazioni, nella legge 29 ottobre 1993, n. 427, per l'insediamento delle nuove
commissioni tributarie provinciali e regionali alle quali, a norma dell'art. 2 del D.Lgs. 31 dicembre
1992, n. 546, e` demandata la cognizione delle controversie in materia di tributi locali - prevede che
contro gli atti d'accertamento e` ammesso ricorso al competente direttore regionale delle entrate
(subentrato ai sensi della legge 29 ottobre 1991, n. 358, di ristrutturazione del Ministero delle
finanze e del relativo regolamento, all'intendente di Finanza) e in seconda istanza, solo ove
l'ammontare del tributo in contestazione sia superiore a lire 300.000 (a norma dell'art. 69, comma 7
del citato D.L. 331/93), al Ministro delle finanze nei termini e con le modalità previste dall'art. 20
del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 638.
In altri termini detto art. 20 resta in vigore fino all'insediamento delle nuove commissioni tributarie.
Parimenti, sino alla suddetta data, contro le risultanze dei ruoli in materia di tassa occupazione di
spazi e aree pubbliche, le cui controversie sono pure demandate alle nuove commissioni tributarie,
si potrà ricorrere nei modi e nei termini di cui all'art. 63 del D.P.R. 28 gennaio 1988, n. 43.