L`IMU DOPO I CHIARIMENTI

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LEGGE DI STABILITA’:
CHIARIMENTI DI TELEFISCO
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Indice
Le novità per gli immobili

La nuova fiscalità locale degli immobili: dall'Imu alla Tasi
Pag. 8

La tassazione sulle attività finanziarie, QUADRO RW e le regole per il rientro volontario dei
capitali (voluntarydisclosure)
Pag. 21

Le novità sull'Iva: dagli immobili alla web tax
Pag. 39

La nuova imposta di registro: che cosa cambia per compravendite e operazioni societarie
Pag. 48
Le novità per i privati

Rimborsi, crediti Irpef da 730 superiori a 4000 euro

Bonus mobilio
Pag. 55
Pag. 60
Le novità per le imprese

Le nuove regole su compensazioni e applicazione del visto di conformità
Pag. 81

Perdite su crediti, leasing, Bonus ACE, rimanenze e società di comodo, Deduzioni ed
esenzioni Irap
Pag. 90

La rivalutazione dei beni d’impresa
Pag. 113

La correzioni degli errori contabili e la ripresentazione delle dichiarazioni
Pag. 122

Contabilità e bilancio in tempo di crisi: novità dei principi contabili e responsabilità di
sindaci e revisori
Pag. 127
Accertamento e contenzioso

Nuovo redditometro: gli strumenti di difesa del contribuente
Pag. 135

Indagini finanziarie e anagrafe dei conti: le modalità di difesa alla luce della
giurisprudenza
Pag. 144

Accertamento, contenzioso e mediazione
Pag. 149

Rottamazione cartelle
Pag. 157
I CHIARIMENTI DELL’AGENZIA IN SINTESI
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ARGOMENTO
CHIARIMENTO
LE NOVITA’ PER GLI IMMOBILI
Concetto di immobile strumentale per la deducibilità dell’IMU
Per i lavoratori autonomi, l’IMU che consente la deduzione è solo quella relativa a fabbricati utilizzati
in via esclusiva per lo svolgimento dell’attività. Nessuna deduzione per i fabbricati utilizzati in modo
promiscuo.
DEDUZIONE IMU DAL
REDDITO
Si deduce l’IMU formatasi nel 2013 secondo il principio di cassa
L’IMU oggetto di deduzione è solo quella relative alle annualità dal 2013 in avanti. Per le imprese e
per i lavoratori autonomi, l’IMU dal 2013 (e anni successivi) si deduce solo nell’anno di pagamento;
quindi, quella del 2013, se pagata tardivamente l’anno successivo, si deduce nel 2014. Non sono
deducibili interessi e sanzioni.
Incasso di plusvalenze da capital gains esteri
Le nuove norme sulle ritenute sui flussi in ingresso non hanno mutato le regole sulla individuazione
dei soggetti tenuti alla applicazione delle ritenute stesse.
Pertanto, nel caso in cui il contribuente per le proprie attività finanziarie detenute all’estero (esempio
partecipazioni cedute con capital gain) non abbia rilasciato a un intermediario residente l’opzione per
l’applicazione del regime del risparmio amministrato o gestito, l’intermediario che accredita in Italia i
flussi reddituali derivanti da tali attività non è tenuto ad applicare il nuovo prelievo.
TASSAZIONE REDDITI
ESTERI E QUADRO RW
In tali casi, verrà applicata la imposizione sostitutiva delle imposte sui redditi a cura del contribuente
in sede di presentazione della dichiarazione dei redditi (regime dichiarativo).
L’intermediario non è tantomeno tenuto ad applicare la nuova ritenuta d’ingresso a titolo d’acconto di
cui all’art. 4, comma 2, secondo periodo, del Dl n. 167/90 quando le plusvalenze sono riferite a
partecipazioni non qualificate.
In relazione ad una quota di partecipazione in una società estera (in paese non collaborativo), il fatto
che la medesima sia affidata in gestione o in amministrazione a un intermediario italiano che applica
le ritenute alla fonte o le imposte sostitutive sui redditi da esse derivanti, determina il regime di
esonero dal quadro RW. Nell’esempio di partecipazione qualificata l’esonero spetta qualora
l’intermediario applichi la nuova ritenuta a titolo d’acconto prevista per i redditi che concorrono a
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formare il reddito complessivo del contribuente.
Delega ad operare sul conto estero della società
Non obbliga il delegato a compilare il quadro RW, in quanto trattasi di delega di funzione.
Attività finanziarie all’estero
Per la conversione si utilizza il cambio medio di dicembre e non quello di gennaio.
LE NOVITA’ PER I PRIVATI
Assenza detrazioni per familiari e riporto eccedenze
Gli importi a credito superiori a 4.000 euro derivanti da dichiarazioni prive di riporti di eccedenze da
precedenti esercizi e di compilazione del prospetto dei familiari a carico non saranno oggetto di
controllo preventivo da parte dell’Agenzia, con la conseguenza che i rimborsi verranno effettuati
direttamente dai datori di lavoro
Eccedenze da precedenti esercizi
RIMBORSI IRPEF
OLTRE 4.000 EURO
Il controllo preventivo dell’Agenzia, per le dichiarazioni con crediti superiori a 4.000 euro, scatta in
ogni caso se è indicato un riporto di eccedenza dal precedente esercizio, a prescindere dalla
circostanza che tale eccedenza sia stata generata da detrazioni per carichi familiari.
Invece, ove l’eccedenza sia stata utilizzata in compensazione su F24, la medesima non incide sulla
posizione del soggetto, in quanto non indicata nel quadro F del modello 730.
Non rileva la composizione del credito
Ove il modello 730 chiuda a credito per importi superiori a 4.000 euro, l’intera eccedenza sarà
oggetto di rimborso da parte dell’Agenzia, e non solo la eventuale minor quota riferibile alle
detrazioni per carichi familiari e/o al riporto di eccedenze pregresse.
Bonus solo con interventi strutturali
La possibilità di godere del bonus mobili e arredi richiede la presenza di un intervento di natura
BONUS MOBILI
“maggiore” che deve sempre riguardare gli interventi strutturali dell’immobile. Così è stata negata la
possibilità di godere del bonus arredi se l’intervento a monte consiste nell’installazione di un
impianto di allarme (intervento, quest’ultimo, che può godere della detrazione del 50%)
LE NOVITA’ PER LE IMPRESE
COMPENSAZIONI
Calcolo soglia dei 15.000 euro e tipo di compensazione
IMPOSTE DIRETTE
La soglia dei 15.000 euro si riferisce a ciascun singolo tributo utilizzato in compensazione, e non alla
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OLTRE 15.000 EURO
sommatoria degli stessi.
Il limite non si applica alle compensazioni verticali.
Momento di apposizione del visto
Diversamente dalle regole IVA, la norma non richiede che il visto sia apposto prima delle
compensazioni; quindi, le compensazioni possono avvenire a condizione che la dichiarazione (anche
presentata in futuro) sia munita del visto
Residui crediti del 2012
L’utilizzo dei residui crediti del 2012, sino al termine di presentazione della prossima dichiarazione,
non soggiace all’obbligo di apposizione del visto, anche in caso di superamento della soglia dei
15.000 euro.
Deduzione perdite da crediti prescritti
PERDITE SU CREDITI
La deduzione dello stralcio del credito per effetto di intervenuta prescrizione civilistica ha, da sempre,
legittimato la deduzione della connessa perdita. E’ però ammessa, in tali casi, la possibilità di
contestare una liberalità (non inerente).
Leasing per auto in uso promiscuo a dipendenti
LEASING
Per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta, la
deduzione dei canoni di leasing relativi a contratti stipulati a decorrere dal 1 gennaio 2014, deve
avvenire in un periodo minimo pari alla metà del periodo di ammortamento (2 anni).
Blocco IVA e irrilevanza dell’adeguamento al reddito minimo
SOCIETA’ DI COMODO
Nel comparto delle società di comodo (non operative o in perdita presunta) le restrizioni all’utilizzo
del credito IVA si producono anche nel caso di adeguamento del soggetto al reddito minimo.
Minusvalenze da eventi calamitosi
IRAP
Eventuali minusvalenze derivanti dalla perdita integrale di beni in connessioni ad eventi calamitosi
sono rilevanti ai fini IRAP nonostante siano classificate nell’area straordinaria del conto economico.
Diversamente, si verificherebbero fenomeni di assoluta non rilevanza di poste del conto economico
RIVALUTAZIONE BENI
DI IMPRESA
Rilevanza fiscale obbligatoria
La rivalutazione dei beni di impresa comporta l’obbligo di versare l’imposta sostitutiva (quindi non
può essere effettuata con sola valenza civilistica)
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(RI)VALUTAZIONE
RIMANENZE A COSTO
SPECIFICO
Irrilevanza maggiori valori su beni valutati a costo specifico
Così come è stata affermata la irrilevanza fiscale delle svalutazioni su beni merce stimati a costo
specifico, del pari non assume rilevanza tributaria la eventuale iscrizione di maggiori valori.
ACCERTAMENTO E CONTENZIOSO
Intimazione ad adempiere nella riscossione provvisoria
Nei giudizi avverso accertamenti esecutivi, l’Ufficio riscuote le somme dovute a seguito di sentenza
ACCERTAMENTO
notificando al contribuente un’intimazione di pagamento. In caso di errori, il contribuente può
chiedere all’Ufficio il riesame dell’atto in autotutela ed, in difetto, l’intimazione può essere impugnata
(previo svolgimento del procedimento di mediazione tributaria per le controversie di valore non
superiore a 20mila euro).
Spese per elementi certi
Nella ricostruzione del reddito rientrano anche le spese per elementi certi, quali quelle per la
manutenzione ordinaria degli immobili e per acqua e condominio (parametrate ai metri quadrati
effettivi delle abitazioni) e alle spese relative all’utilizzo degli autoveicoli (compresi moto, caravan,
ecc., parametrate ai KW effettivi). Tali voci non sono state censurate dal Garante.
Incremento del risparmio
La voce di incremento del risparmio sarà utilizzata dall’Agenzia per gli accertamenti; la stessa, infatti,
non è stata interessata da censure da parte del Garante
Mancata presentazione al contraddittorio
REDDITOMETRO
In caso di mancata presentazione del contribuente all’incontro fissato per il contraddittorio, si
rendono applicabili le sanzioni da 258 a 2.065 euro. Non risulta invece preclusa la possibilità di
presentare successivamente documentazione probatoria
Incrementi patrimoniali
In sede di contraddittorio il contribuente potrà fornire ogni prova in merito alla copertura degli
incrementi patrimoniali
Dichiarazione omessa
Il possesso del CUD non legittima a considerare come avvenuta la presentazione della dichiarazione
dei redditi; ciò ai fini del computo del termine per l’accertamento in caso di dichiarazione omessa
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Presunzione legata ai prelevamenti
ACCERTAMENTI
BANCARI
La presunzione legata ai prelevamenti può essere applicata solo in capo a soggetti che svolgono
attività di impresa o lavoro autonomo, a prescindere dalla esistenza di un obbligo di tenuta delle
scritture contabili (ad esempio, minimi)
Nel caso in cui il contribuente non fornisca la provvista per il pagamento dell’imposta annuale (riferita
al valore del conto al 31/12 dell’anno precedente) la riservatezza si perde dal 1° gennaio dell’anno
IMPOSTA SPECIALE DI
BOLLO E CONTI
successivo, posto che per l’anno per il quale non ha pagato, l’imposta è prelevata in maniera forzosa
dall’Agenzia.
CORRENTI SCUDATI
Nel caso in cui l’intermediario abbia nel frattempo (dal 1° gennaio alla data del versamento) risposto
negativamente a un’indagine finanziaria, deve provvedere a rettificarla tempestivamente
Mediazione e termine per la costituzione in giudizio
Se nella causa è convolta anche Equitalia, il termine per la costituzione in giudizio è sempre fissato al
termine della fase del confronto con l’ufficio. E’ erronea, pertanto, la posizione di Equitalia che
MEDIAZIONE
contesta la tardiva costituzione, ritenendosi non interessata dalla fase della mediazione.
Mediazione e accertamenti da redditometro
La mediazione, alle condizioni di legge, si rende obbligatoria anche per eventuali accertamenti
sintetici, in relazione ai quali sia già stata promosso contraddittorio con l’Agenzia.
Compresi anche i ruoli provvisori
Rientrano nella sanatoria anche i ruoli per iscrizione provvisoria in costanza di contenzioso.
ROTTAMAZIONE
CARTELLE
Cessazione della materia del contendere
La definizione di un ruolo per il quale pende giudizio di impugnazione della cartella di pagamento,
determina la cessazione della materia del contendere.
Successiva vittoria in contenzioso
La eventuale vittoria in contenzioso in merito ad una controversia su un ruolo oggetto di definizione
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agevolata non determina mai la possibilità di ottenere rimborso.
LA NUOVA FISCALITA’ LOCALE DEGLI IMMOBILI: DALL’IMU ALLA TASI
LA NUOVA IMPOSTA “TEORICA” COMUNALE (IUC)
La legge di stabilità (L. n. 147 del 27.12.2013) dedica i commi dal n. 639 al 736 alla fiscalità immobiliare locale che vede
l’introduzione della nuova imposta IUC, imposta solo “teorica”, in quanto le reali imposte sono le tre componenti che la
istituiscono (TASI, TARI e IMU).
Va detto che l’IMU, in particolare, subisce alcune importanti modifiche in confronto al testo normativo applicato nel 2012, ma
rimane comunque un’imposta autonoma, anche con riferimento alle modalità di versamento e di dichiarazione.
La IUC (imposta unica comunale) è costituita da:
- TARI (tassa rifiuti)
- TASI (tassa sui servizi indivisibili)
- IMU (imposta municipale sugli immobili di natura patrimoniale)
La TARI ( commi da 641 a 668 dell’art.1 L.147/2013) è la tassa sui rifiuti.
Presupposto dell’imposta: il possesso o la detenzione a qualsiasi titolo di locali o aree scoperte in grado di produrre
rifiuti urbani.
Soggetto passivo: è il detentore o il possessore e qualora siano più di uno, è prevista la responsabilità solidale. Nel
caso in cui l’immobile sia detenuto per meno di sei mesi in un anno, la tassa è dovuta dal solo possessore o titolare di
diritto reale.
Oggetto dell’imposta: Per le unità immobiliari iscritte in catasto, oggetto della tassa rifiuti è imponibile la superficie
calpestabile e quella delle aree scoperte suscettibili di produrre rifiuti.
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Esenzioni e riduzioni: Non pagano la tassa le aree comuni condominiali né le aree pertinenziali di locali esclusi dalla
tassa. Nel caso di raccolta differenziata sono previste riduzioni della tariffa. Sono previste riduzioni anche in altri casi:
come per le abitazioni con unico occupante, oppure in caso di utilizzo stagionale o discontinuo dell’immobile.
Competenza alla riscossione: la tariffa della Tari è determinata dal Comune per anno solare; essa deve assicurare la
copertura integrale dei costi di investimento, di raccolta e in genere dei costi relativi al servizio. Nelle zone in cui non è
effettuata la raccolta, la Tari è dovuta nella misura non superiore al 40%. I Comuni che hanno adottano un sistema di
misurazione puntuale possono applicare una tariffa avente natura corrispettiva.
La TASI ( commi 669 e 681 dell’art.1 L.147/2013) è la tassa sui servizi indivisibili.
Presupposto dell’imposta: l’erogazione di servizi indivisibili comunali (illuminazione pubblica, manutenzione strade,
vigilanza urbana, ecc.).
Soggetto passivo: è il detentore o il possessore. Qualora i possessori o i detentori siano più di uno l’imposta è dovuta da un
solo soggetto e gli altri sono solidalmente responsabili (in questo si differenzia dall’Imu); l’obbligazione tributaria è unica
ma scomposta tra il detentore ed il possessore. In caso di immobili in leasing la Tasi è dovuta dal locatario a far tempo
dalla data della stipula del contratto e per l’intera durata. Il detentore che utilizza l’immobile per meno di sei mesi su base
annua beneficia dell’esenzione e la tassa è dovuta per intero dal titolare del diritto reale.
Qualora l’utilizzatore di una unità immobiliare sia un soggetto diverso dal titolare del diritto reale sull’unità immobiliare il
proprietario e l’utilizzatore hanno un’ autonoma obbligazione tributaria e l’utilizzatore versa l’imposta stabilita dal
regolamento comunale compresa tra il10 ed il 30 per cento.
Oggetto dell’imposta: è il possesso o la detenzione a qualsiasi titolo di fabbricati, ivi compresa l’abitazione principale (in
cui il proprietario ha la residenza anagrafica e la dimora), le aree scoperte e quelle edificabili adibite a qualsiasi uso. La
base imponibile della Tasi è quella prevista per l’applicazione dell’Imu e quindi il valore catastale per gli immobili e il
valore venale di mercato per le aree edificabili.
L’aliquota base della Tasi è pari all’1 per mille e, per l’anno 2014, può essere elevata fino al 2,5 per mille (oggi già
ritoccata al 3,3 per mille). In ogni caso, l’aliquota della Tasi prevista a livello comunale deve rispettare anche il tetto
massimo del prelievo in modo tale che la somma di aliquote Imu e Tasi non sia superiore all’aliquota massima Imu prevista
per i diversi tipi di fabbricati.
Per i fabbricati rurali strumentali (che sono esclusi da Imu) l’aliquota non può eccedere l’1 per mille.
Esenzioni e riduzioni: Sono escluse le aree comuni condominiali e quelle pertinenziali di fabbricati imponibili che non siano
operative ed i terreni agricoli. Il Comune può ridurre l’aliquota fino al suo azzeramento.
Con regolamento comunale viene fissata la disciplina delle riduzioni che tengono conto della capacità contributiva della
famiglia anche attraverso l’applicazione dell’Isee; inoltre il Comune individuai servizi indivisibili e per ciascuno di tali
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servizi rileva i relativi costi alla cui copertura è direttala Tasi.
Il Comune ha facoltà di prevedere riduzioni o esenzioni per i seguenti immobili:
- abitazione con unico occupante;
- abitazione con utilizzo stagionale o discontinuo;
- locali diversi dalle abitazioni utilizzate in modo discontinuo o stagionale;
- abitazioni occupate da soggetti che risiedono o abbiano la dimora per oltre 6 mesi in un anno all’estero;
- fabbricati rurali ad uso abitativo;
superfici eccedenti il normale rapporto tra produzione di rifiuti e superficie stessa.
Competenza alla riscossione: Il Comune è l’ente riscossore, ma può avvalersi di società esterne. I commi dal numero 682
prevedono che i Comuni devono deliberare le tariffe Tari ed aliquote Tasi entro il termine per l’approvazione del bilancio di
previsione; l’ente locale ha la facoltà di differenziare le percentuali in ragione del settore di attività, nonché della tipologia
e destinazione degli immobili
La COMPONENTE IMU – IMPOSTA “DEFINITIVA” DAL 2014
L’IMU diventa un’imposta definitiva dal 2014, dato che la L. 147/2013 ha eliminato le parole “fino al 2013” dall’art. 13
del DL n. 201/2011.
L’IMU 2014 è identica a quella del 2012 con un’eccezione: non è dovuta per l’abitazione principale e per i fabbricati rurali
strumentali.
Soggetto passivo: è titolare del diritto reale sull’immobile (compresa la comunione legale fra i coniugi, mentre è irrilevante
la costituzione del fondo patrimoniale).
I fabbricati accatastati in categorie prive di rendita (c.d. collabenti) sono esclusi da IMU anche con riferimento all’area di
sedime (Ris. n. 8/DF del 22.07.2013).
SOGGETTI TENUTI AL VERSAMENTO
-
i proprietari dell’immobile (diverso dall’abitazione principale – fatta eccezione per gli immobili di
pregio (essi godono della detrazione di 200 euro), pertinenze e immobili assimilati)
-
i proprietari di terreni (se posseduti e condotti da CD o IAP, anche se non coltivati, con riduzione del
coefficiente da 110 a 75 – coefficiente ordinario 135) e aree edificabili
-
i titolari di diritti reali di godimento (usufrutto, uso, abitazione, enfiteusi, superficie);
-
il coniuge superstite o gli eredi (fino al 2013 per l’abitazione principale);
-
l’ex coniuge assegnatario casa coniugale (SOLO SE l’ immobile è di pregio, accatastato come A/1 –
A/8 e A/9);
-
gli utilizzatori sulla base di un contratto di leasing finanziario;
-
i concessionari di beni demaniali
-
abitazioni assegnate dagli IACP o da enti di edilizia pubblica (essi erano esenti da IMU nel 2013 ex
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art. 1 lett. b), DL 54/2013 e DL 133/2013 – ma dice la L.147/2013godono della detrazione di 200
euro – nel 2014 sono esenti? – si aspettano chiarimenti)
SOGGETTI ESONERATI
-
il proprietario dell’abitazione principale e relative pertinenze (un C72 – C/6 – C/7)
-
il proprietario dell’immobile assimilatoall’abitazione principale ex lege (alloggi delle coop a proprietà
indivisa - alloggi sociali di cui al DM 22.04.2008– casa assegnata al coniuge a seguito di seprazione
legale o divorzio, a patto non siano di pregio – abitazione non locata delle forze armate) o dal
regolamento comunale (immobili concessi in comodato ai figli e ai genitori che la utilizzano come
abitaz. principale; l’esclusione opera solo per 1 unità e con riferimento al valore di rendita catastale
del fabbricato pari a 500 euro o se il nucleo familiare ha un reddito non superiore a 15.000 euro ISEE
– immobili non locati di soggetti iscritti all’AIRE – abitazione non locata dell’anziano/disabile che
acquisisce la residenza nell’istituto di ricovero o sanitari)
-
nudo proprietario dell’immobile;
-
gli inquilini;
-
la società di leasing concedente;
-
il comodatario;
-
l’affittuario dell’azienda se l’azienda comprende un immobile (il versamento spetta al proprietario
dell’azienda e dell’immobile che l’ha concessa in affitto);
-
il coniuge non assegnatario in caso di separazione o divorzio (per immobili di pregio)
-
proprietari di fabbricati rurali ad uso strumentale
-
le imprese di costruzione per i beni-merce
Dichiarazione IUC (comma 684 art. , L.147/2013)
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Obbligo di presentare una nuova dichiarazione IUC, sganciata dalla Dichiarazione IMU già esistente (il cui modello verrà
rivisto a breve), che rimane quindi, autonoma e disciplinata dall’art. 13 comma 12-ter del DL n.201/2011.
Tuttavia, dato che il termine di presentazione è lo stesso della Dichiarazione IMU (30.06 dell’anno successivo all’inizio del
possesso o della detenzione dei locali e delle aree soggette all’imposta) è probabile che l’adempimento venga unificato.
Per la dichiarazione TASI al comma 687 viene specificato che le regole applicabili sono quelle della Dichiarazione IMU.
Nessun obbligo se gli anni successivi non ci sono variazioni per tutte le Dichiarazioni.
Per la TARI valgono le superfici già dichiarate ai fini Tares o Tarsu.
VERSAMENTO IUC
Il comune stabilisce le modalità e il numero e le scadenze di pagamento del tributo, consentendo di norma almeno n.2 rate
a scadenza semestrale e in modo anche differenziato con riferimento alla TARI e alla TASI. È comunque consentito il
pagamento in un’unica soluzione entro il 16 giugno di ciascun anno. Il versamento della TARI e TASI può essere effettuato
(art.17 D.Lgs. 241/97) tramite bollettino di conto corrente postale o mediante offerte dai servizi elettronici interbancari e
postali.
All’interno dell’F24 (modalità spesso scelta del Comune) che verrà inviato alle abitazioni di ciascuno, vi saranno evidenziati
i tre importi distinti con codice tributo autonomo; esclusivamente la componente IMU sull’abitazione principale sarà pari a
zero se si tratta di immobili che rispettano i requisiti richiesti e non accatastati come immobili di lusso (categorie A/1, A/8
E A/9).
Con uno o più decreti del direttore generale del Dipartimento delle Finanze del MEF verranno stabilite con precisione le
modalità di versamento e viene previsto l’invio di modelli di pagamento preventivamente compilati da parte degli enti
impositori.
IUC – MODALITA’ DI VERSAMENTO
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BOLLETTINO POSTALE
9 luglio 1997, n. 241)
(art. 17, D.Lgs.
F 24 DA PAGARE IN BANCA O POSTA
PRE-COMPILATO DAL COMUNE
PRE-COMPILATO DAL COMUNE
IUC - SCADENZE PER IL VERSAMENTO 2014
n. minimo rate
date di versamento
1°
A scadenza semestrale
2°
A scadenza semestrale
Unica rata
16 giugno 2014
IUC - rateizzata
IUC – unica soluzione
Fanno eccezione gli enti non commerciali:
IUC - SCADENZE PER IL VERSAMENTO 2014
IUC - rateizzata
n. minimo rate
date di versamento
1° - 50% IMU 2013
16.06.2014
2° - 50% IMU 2013
16.12.2014
3° - SALDO
16.06.2015
DEDUCIBILITA’ DELL’IMU AI FINI IRPEF/IRES
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La Legge di stabilità 2014 al comma 715 prevede la tanto attesa deducibilità dell’IMU:
-
ai fini IRES per gli immobili strumentali delle imprese;
-
e ai fini IRPEF per gli immobili strumentali dei professionisti
nella misura del:
-
20% a partire dal 2014
-
e del 30% (in via transitoria) per l’anno d’imposta 2013.
Fino al 2012 l’IMU non è mai stata deducibile né ai fini Ires né tanto meno ai fini Irap. Dal 2013 diventa deducibile ai fini
IRPEF e IRES, ma rimane l’indeducibilità ai fini IRAP.
DEDUCIBILITA’ DELL’IMU PER TRIBUTO
TRIBUTI
%
IRPEF
SI, DAL 2013
IRES
SI’, DAL 2013
IRAP
NO
L’art.43 c.2 Tuir considera strumentali gli immobili utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'arte o professione o
dell'impresa commerciale da parte del possessore. Sono, quindi, da ritenersi esclusi gli immobili utilizzati promiscuamente
come attività e abitazione o dal familiare del contribuente o per uso privato dal contribuente stesso.
Il criterio applicabile per la verifica della deducibilità per le imprese è quello di cassa (art.99 c.1 2° periodo del Tuir). Cioè per
competenza va imputato contabilmente l’importo dell’imposta da versare e fiscalmente va considerata deducibile l’importo
del 30% (per il 2013) dell’IMU realmente pagata.
Se essa non viene versata, non è deducibile.
L’Agenzia ha chiarito che l’IMU di competenza 2012, versata tardivamente nel 2013 è da considerarsi indeducibile e l’IMU di
competenza 2013 non versata nei termini ordinari (nel 2013) è anch’essa indeducibile, mentre se versata tardivamente nel
2014, è deducibile al 30% operando una variazione in diminuzione in Unico.
L’IMU è deducibile se formata nel 2013, non è possibile dedurre oggi quella formatasi nel 2012.
Per i soggetti che esercitano il lavoro autonomo non esiste una norma speciale per le imposte e, dunque, ci si rifà all’art. 54
comma 1 del Tuir che stabilisce la deducibilità fiscale per le spese sostenute dal lavoratore autonomo. L’IMU è deducibile
nell’anno del pagamento, ma dal 01.01.2013.
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L’IMU del 2012, pagata tardivamente nel 2013 non è da considerarsi deducibile ai fini Irpef, in quanto si avrebbe una
disparità di trattamento tra soggetti lavoratori autonomi e imprese.
IMU- DEDUCIBILITA’ A SECONDA DEI VERSAMENTI
IMU DEDUCIBILE A
PARTIRE DA QUELLA
FORMATASI DAL
01.01.2013
COMPETENZA E VERSAMENTO
DEDUCIBILE?
IMU 2012 VERSATA NEL 2013
NO – VARIAZIONE IN AUMENTO DEL 100%
DELL’IMPOSTA IN UNICO 2014
IMU 2013 VERSATA NEL 2013
SI – VARIAZIONE IN AUMENTO DEL 70%
DELL’IMPOSTA IN UNICO 2014
IMU DI COMPETENZA 2013 VERSATA
NEL 2014
NON DEDUCIBILE IN UNICO 2014 (anno
2013) dove va operata una VARIAZIONE IN
AUMENTO del 100% - DIVENTA DEDUCIBILE
IN UNICO 2015 (anno 2014) – VARIAZIONE IN
DIMINUZIONE DEL 30% DELL’IMPOSTA di
competenza 2013 IN UNICO 2015
SALDO IMU 2013 VERSATO entro il
16.06.2014 con sanatoria
SI ritiene SIA DEDUCIBILE IN UNICO 2014
(anno 2013) perché si tratta sempre IMU di
competenza del 2013 – VARIAZIONE IN
AUMENTO DEL 70% DELL’IMPOSTA IN UNICO
2014 (anno 2013) e non in UNICO 2015
(anno 2014) solo perché pagata nel 2014.
IMU DI COMPETENZA 2014 VERSATA
NEL 2015
NON DEDUCIBILE IN UNICO 2015 (anno
2014) dove va operata una VARIAZIONE IN
AUMENTO del 100% - DIVENTA DEDUCIBILE
IN UNICO 2016 (anno 2015) – VARIAZIONE IN
DIMINUZIONE DEL 20% DELL’IMPOSTA di
competenza 2013 IN UNICO 2016
La norma non cita la TASI, che dovrebbe tuttavia ritenersi deducibile al 100% non essendo contemplata alcuna indeducibilità
dal legislatore.
LE RISPOSTE DELL’AGENZIA ENTRATE
…Un immobile utilizzato promiscuamente nell’attività è
1. Individuazione degli immobili strumentali ai fini della
deducibilità dell’IMU
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da considerare “strumentale” ai fini della deducibilità
dell’IMU al 30% dal 2013?
14
…L’Agenzia ha chiarito che l’art.43 c.2 del Tuir
considera strumentaligli immobili utilizzati esclusivamente
per l'esercizio dell'arte o professione o dell'impresa
commerciale da parte del possessore. Sono, quindi, da
ritenersi esclusi ai fini della deducibilità dell’IMU ai fini
Irpef/Ires, gli immobili utilizzati promiscuamente come
attività e abitazione o dal familiare del contribuente o per
uso privato dal contribuente stesso.
Va detto che l’Agenzia non ha citato il caso del saldo IMU
2013 sui terreni agricoli non posseduti o condotti da cd o
IAP, che secondo la sanatoria concessa dal Governo, può
essere regolarizzato , se carente, entro il 16 giugno 2014
senza sanzioni.
Si ritiene che anch’esso sia deducibile al 30% in Unico
2014, in quanto fa riferimento all’IMU 2013, anche se
versato nel 2014.
2. Il criterio applicabile alla deducibilità IMU ai fini
Irpef/Ires è quello di cassa
LE RISPOSTE DEGLI ESPERTI
…L’IMU di competenza 2012 versata tardivamente nel
3. L’immobile in uso al figlio sconta la maggiorazione
IRPEF prevista dalla L.147/2013?
2013è deducibile al 30% in Unico 2014?
…Il criterio applicabile per la verifica della deducibilità
per le imprese è quello di cassa (art.99 c.1 2° periodo del
Tuir). Cioè per competenza va imputato contabilmente
l’importo dell’imposta da versare e fiscalmente va
considerata deducibile l’importo del 30% (per il 2013)
dell’IMU realmente pagata.
Se essa non viene versata, non è deducibile.
L’Agenzia ha chiarito in occasione di Telefisco 2014, che
l’IMU di competenza 2012, versata tardivamente nel 2013
è da considerarsi indeducibile e l’IMU di competenza 2013
non versata nei termini ordinari (nel 2013) è anch’essa
indeducibile, mentre se versata tardivamente nel 2014, è
deducibile al 30% operando una variazione in diminuzione
in Unico.
L’IMU è deducibile se formata nel 2013, non è possibile
dedurre oggi quella formatasi nel 2012.
Per i soggetti che esercitano il lavoro autonomo non esiste
una norma speciale per le imposte e, dunque, ci si rifà
all’art. 54 comma 1 del Tuir che stabilisce la deducibilità
fiscale per le spese sostenute dal lavoratore autonomo.
L’IMU è deducibile nell’anno del pagamento, ma
comunque in ogni caso dal 01.01.2013.
L’IMU del 2012, pagata tardivamente nel 2013 non è da
considerarsi deducibile ai fini Irpef, in quanto si avrebbe
una disparità di trattamento tra soggetti lavoratori
autonomi e imprese.
La norma non cita la TASI, che dovrebbe tuttavia ritenersi
deducibile al 100% non essendo contemplata alcuna
indeducibilità dal legislatore.
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…L’immobile concesso in uso al figlio è soggetto alla
maggiorazione della tassazione Irpef previsto dalla L. di
stabilità 2014?
…Viene apportata una modifica sostanziale alla
tassazione fondiaria rispetto al 2012.
Dal 2013 (quindi, con effetti già nella prossima
dichiarazione dei redditi – UNICO 2014) la Legge di
stabilità 2014 prevede la tassazione ordinaria per il 50 %
della rendita catastale, per gli immobili abitativi non locati
situati nello stesso comune nel quale si trova l’abitazione
principale del possessore.
Vengono individuati con il codice 22 nella colonna 2
utilizzo del rigo RB1 del quadro RB.
Inoltre, essi scontano anche una maggiorazione di un terzo
per il fatto di essere a disposizione.
Si ritiene che tale maggiorazione di un terzo non vada
applicata all’immobile concesso in uso al figlio perché non
propriamente a disposizione.
Mentre la tassazione ordinaria del 50% della rendita sì.
4. Beni merce dei costruttori: le condizioni per l'esonero
…I beni merce delle imprese costruttrici sono esenti da
Imu se non locati (Dl n. 102/2013). Se un fabbricato viene
locato per una parte del periodo di imposta è esente da
Imu per i mesi in cui non risulta locato? Qualora venga
utilizzato temporaneamente dall'impresa stessa pur
essendo destinato alla vendita, l’esenzione rimane?
15
…Il comma 9-bis dell'art. 13 del DLn. 201 del 2011,
prevede che a decorrere dal 1° gennaio 2014 sono esenti
dall'imposta i fabbricati costruiti e destinati dall'impresa
costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale
destinazione e non siano in ogni caso locati. Come si
evince dal tenore letterale della norma è escluso ogni caso
di locazione e utilizzazione, anche temporanea, da parte
dell'impresa.
Si ritiene che l'impresa costruttrice non debba avere
necessariamente per oggetto esclusivo o principale la
costruzione dei fabbricati medesimi.
5. IUC e ravvedimento operoso
…In caso di omesso o insufficiente versamento della
IUC, si rende applicabile il ravvedimento operoso di cui
all'articolo 13 del D.Lgs n. 472/1997?
…Il ravvedimento di cui all'articolo 13 del D.Lgs. n. 472
del 1997 è un istituto applicabile a tutti i tributi locali e
quindi anche alla IUC che, come stabilisce il comma 639
dell'art. 1 della legge di stabilità 2014, si compone
dell'Imu, della Tasi e della Tari.
6. Omesso versamento
…Il comma 728 della legge n. 147/2013 dispone la
disapplicazione delle sanzioni ed interessi in caso di
insufficiente versamento della seconda rata dell'Imu
dovuta per l'anno 2013, qualora la differenza sia versata
entro il 16 giugno 2014. In base al dato letterale della
norma non sembra sanato l'omesso versamento per intero
della seconda rata.
…La norma limita chiaramente la disapplicazione di
sanzioni ed interessi al caso di insufficiente versamento
della seconda rata Imu, per cui il predetto beneficio non è
applicabile in caso di omesso versamento.
7. Coltivatori diretti e IAP – IMU e TASI
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…La Tasi è dovuta anche sulle aree edificabili (comma
669 - legge n. 147/2013); stante l'assimilazione all'Imu
relativamente alla determinazione della base imponibile è
corretto ritenere che se l'area è posseduta da un
coltivatore diretto, o imprenditore agricolo professionale
iscritto nella gestione previdenziale, così come l'area è
considerata agricola ai fini Imu, non sia soggetta a Tasi?
…Il comma 669 dell'articolo 1 della legge n. 147 del
2013 stabilisce che il presupposto impositivo della Tasi è il
possesso o la detenzione a qualsiasi titolo di fabbricati, di
aree scoperte nonché di aree fabbricabili, a qualsiasi uso
adibiti.
La disposizione non prevede alcuna assimilazione della
Tasi all'Imu: ad esempio l'abitazione principale rientra,
diversamente dall'Imu, nel presupposto della Tasi, mentre
i terreni agricoli non sono assoggettabili a Tasi. Ad ulteriore
conferma di quanto appena sostenuto, si sottolinea che la
disposizione in commento richiama espressamente la
disciplina Imu solo per l'abitazione principale.
Pertanto, nel caso esposto nel quesito, il coltivatore diretto
o l'imprenditore agricolo professionale iscritto nella
gestione previdenziale deve corrispondere la Tasi, poiché
l'area fabbricabile non può essere considerata ai fini
dell'applicazione di questo tributo come terreno agricolo.
8. I terreni non esenti hanno pagato l’IMU, considerando
esente l’acconto
…Per il secondo semestre 2013, i terreni agricoli
posseduti da soggetti diversi dai coltivatori diretti ed
imprenditori agricoli professionali iscritti all'Inps e
fabbricati rurali diversi da quelli strumentali non sono stati
esentati da IMU. È corretto aver versato l'Imu per 6/12
dell’IMU annua calcolata con le aliquote 2013, senza
alcun conguaglio per il primo semestre in quanto non
previsto dall'articolo 1, commi 1 e 5 del citato Dl n. 133?
…Per quanto riguarda i terreni agricoli non posseduti e
condotti da coltivatori diretti e imprenditori agricoli
professionali, il procedimento di calcolo dell'Imu 2013,
illustrato al punto n. 7 delle FAQ pubblicate il 13 gennaio
16
2014 sul sito internet del Dipartimento delle finanze, è il
seguente:
- prima rata non dovuta, equivalente al 50% dell'importo
pagato nel 2012;
- seconda rata dovuta + saldo sulla prima rata. Tale
importo si ottiene calcolando la differenza tra l'imposta
annuale 2013 e la prima rata non versata.
Si ricorda che il comma 728 dell'articolo 1 della legge di
stabilità per l'anno 2014 prevede che, in caso di
insufficiente versamento della seconda rata 2013, la
differenza può essere versata entro il 16 giugno 2014,
senza sanzioni e interessi.
9. Abitazioni principali duplicate per coniugi con residenza
in comuni diversi
…Dal 2014 sono esentate da IMU l'abitazione
principale e le relative pertinenze (fino a un massimo di tre,
di categorie catastali diverse).L'articolo 13, comma 2, del
Dl n. 201/2011 dispone che se i componenti del nucleo
familiare hanno stabilito la dimora abituale e residenza
anagrafica in immobili diversi situati nel medesimo
Comune l'agevolazione (ora l'esenzione) si applica per un
solo immobile. Si dovrebbe intendere che se i coniugi
hanno la dimora e residenza in Comuni diversi possono
entrambi usufruire dell'esenzione. E’ corretta tale
interpretazione, anche alla luce della sentenza della Corte
di cassazione n. 14389/2010, nella quale si afferma che
un'abitazione viene considerata principale solo se vi
dimorano tutti i familiari?
…Il regime che definisce l'abitazione principale ai fini
Imu è rimasto lo stesso, ciò che è cambiato è la misura
dell'agevolazione che, a decorrere dal 2014, è divenuta
un'esenzione. Si conferma, pertanto, che l'esenzione si
applica nel caso in cui i coniugi abbiano stabilito
l'abitazione principale in due Comuni diversi.
La sentenza della Corte di Cassazione ha individuato un
principio interpretativo delle norme sull'Ici relative
all'abitazione principale che non recavano la stessa
disposizione in commento.
Pertanto, tale criterio interpretativo non può essere
utilizzato quando la norma tributaria dispone chiaramente
in materia.
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10. Abitazione principale e la stanza in locazione a studenti
…Nel caso dell'abitazione principale di cui alcune
stanze vengono concesse in locazione a studenti, il
proprietario può comunque beneficiare dell'esenzione
dall'Imu così come disciplinata dall'articolo 1, comma
707 della legge di stabilità per il 2014 (legge n.
147/2013)?
…Anche se parzialmente locata, l'abitazione principale
non perde tale destinazione e, pertanto, a partire dal 1°
gennaio 2014, beneficia dell'esenzione dall'Imu prevista
per tale fattispecie.
11. Alloggi Iacpesenti da IMU solo se “sociali”
…Il comma 707 della legge n. 147/2013 dispone
l'esonero dal pagamento dell'Imu per i fabbricati di civile
abitazione destinati ad alloggi sociali come definiti dal DM
del 22 aprile 2008. La lettera d) del medesimo comma
dispone l'applicazione della detrazione di euro 200 agli
alloggi regolarmente assegnati dagli Istituti autonomi case
popolari (Iacp) e dagli enti di edilizia pubblica.
Si deve intendere che la detrazione si applica solamente
alle abitazioni non esenti da Imu in quanto non aventi le
caratteristiche di cui al Dm 22 aprile 2008?
… Sì, nel caso in cui gli immobili posseduti dagli istituti
in questione abbiano le caratteristiche di alloggio sociale
di cui al Dm 22 aprile 2008, a partire dal 1° gennaio
2014, si applica lo stesso regime dell'abitazione
principale. In caso contrario, si applica la sola detrazione
prevista per l'abitazione principale.
12. Immobile strumentale di S.r.l. e TASI
…Una S.r.l. commerciale acquista un immobile da
adibire a sede dell’attività (ufficio). Nel caso si trattasse di
civile abitazione da ristrutturare e trasformare in ufficio, è
plausibile dedurre l’acquisto in leasing a 12 anni
scaricandone i canoni all’80% (il 20% sarà il valore del
terreno da scorporare forfettariamente) e poi dedurre al
100% i lavori entro cinque anni (manutenzioni
straordinarie su beni di terzi)? Ai fini Tasi come ci si
regolerà?
17
…Gli immobili acquisiti od oggetto di ristrutturazione
mediante leasing sono assoggettati comunque alla Tasi; in
quanto la base imponibile dell'imposta è il possesso o la
detenzione di immobili o aree edificabili. Nel caso
affrontato la Tasi è dovuta dal locatario a far data della
stipula del contratto e per tutta la durata dello stesso.
13. Immobile in uso al figlio
…L'esclusione da Imu per l'immobile concesso in uso
gratuito al figlio o al genitore che vi dimora abitualmente,
opera automaticamente non essendo prevista per i Comuni
la facoltà di assimilazione per gli immobili concessi in
comodato d'uso? Il comodato deve essere
obbligatoriamente registrato?
…A seguito dell’abrogazione dell’articolo 59, comma 1,
lettera e) del D.Lgs. n. 446/1997, ai fini Imu non era più
prevista la possibilità per i Comuni di assimilare
all’abitazione principale l’immobile dato in uso gratuito a
parenti. I Comuni potevano però, con proprio regolamento,
deliberare un’aliquota agevolata per i medesimi immobili,
nei limiti stabiliti dal legislatore. Ora però i Comuni
possono considerare direttamente adibita ad abitazione
principale anche l’unità immobiliare concessa in comodato
dal soggetto passivo a parenti in linea retta entro il primo
grado che la utilizzano come abitazione principale,
prevedendo che l’agevolazione operi o limitatamente alla
quota di rendita risultante in catasto non eccedente il
valore di 500 euro oppure nel solo caso in cui il
comodatario appartenga a un nucleo familiare con Isee
non superiore a 15.000 euro annui.
I contratti verbali di comodato di beni immobili non sono
soggetti a registrazione, mentre quelli redatti in forma
scritta sono soggetti a imposta di registro in misura fissa.
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LA TASSAZIONE DELLE ATTIVITA’ FINANZIARIE E LE REGOLE PER IL RIENTRO VOLONTARIO DEI CAPITALI
(VOLUNTARY DISCLOSURE)
IL QUADRO RW
Il quadro RW perde la sezione I e III e ingloba i dati necessari per la determinazione dell’IVIE e dell’IVAFE. Le novità che
interessano sia l’aspetto dichiarativo (contenuti del quadro RW) che il regime sanzionatorio, sono applicabili già da Unico
2014 (anno 2013).
Posto che, rispetto alla previgente normativa, non è più previsto un limite di importo al di sopra del quale vige l’obbligo
dichiarativo (dunque tali investimenti ed attività devono essere sempre dichiarati anche se al termine del periodo d’imposta
siano di importo inferiore a 10.000 euro, limite fino a oggi vigente), l’ adempimento deve essere effettuato:
-
dal possessore diretto degli investimenti esteri e delle attività estere di natura finanziaria,
-
ma anche dai soggetti che, sulla base delle disposizioni vigenti in materia di antiriciclaggio, risultino essere i titolari
effettivi dei predetti beni.
Il provvedimento n.1551663 del 18 dicembre 2013 ricorda che esistono le seguenti casistiche di titolare effettivo:
-
se i futuri beneficiari sono già stati determinati, la persona fisica o le persone fisiche beneficiarie del 25% o più del
patrimonio di un’entità giuridica;
-
se le persone che beneficiano dell’entità giuridica non sono ancora state determinate, la categoria di persone nel
cui interesse principale è istituita o agisce l’entità giuridica;
-
la persona fisica o le persone fisiche che esercitano un controllo sul 25% o più del patrimonio di un’entità giuridica.
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SOGGETTI ALL’OBBLIGO SOLO I RESIDENTI: Resta fermo che i soggetti interessati devono essere fiscalmente residenti nel
territorio dello Stato (in base all’articolo 2, co. 2, TUIR). Cioè sono tenute alla compilazione solo le persone che per la maggior
parte del periodo d’imposta (183 o 184 giorni in caso di anno bisestile) sono iscritte nelle anagrafi della popolazione
residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile. Tali criteri sono, come noto,
alternativi essendo sufficiente che sia verificato anche uno solo di essi affinché una persona fisica possa considerarsi
fiscalmente residente in Italia. Il requisito della residenza si acquisisce ex tunc con riferimento al periodo d’imposta nel quale
la persona fisica instaura il collegamento territoriale rilevante ai fini fiscali.
Si considerano inoltre residenti, salvo prova contraria del contribuente, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della
popolazione residente e trasferiti in Stati o territori diversi da quelli individuati con DM (co. 2-bis, art.2, TUIR). Al riguardo si
ricorda che, fino all’emanazione del citato decreto, si considerano residenti in Italia i cittadini emigrati in Stati o territori aventi
un regime fiscale privilegiato individuati dal DM 4 maggio 1999 e successive modificazioni (cosiddetta “black list”).
QUADRO RW - AMBITO SOGGETTIVO
SOGGETTO
OBBLIGO DI MONITORAGGIO
Persona fisica (anche titolare di reddito d’impresa o di lavoro
autonomo)
SI
Società semplice (titolare effettivo)
SI
Associazioni ed Enti non commerciali (titolare effettivo)
SI
Trust
SI
Società di persone (s.a.s., s.n.c., società di fatto)
NO
Società di capitali (S.p.A., S.a.p.A., società cooperative)
NO
Enti pubblici
NO
Le attività da dichiarare
STRUTTURA QUADRO RW
UNICO 2013 (anno 2012)
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SEZIONE I –trasferimenti da e verso l’estero
effettuati senza il tramite di intermediari
residenti (per cause diverse da INV e ATT
ESTERE FINANZIARIE)
SEZIONE II – stock al 31.12* di
INVESTIMENTI e ATTIVITA’ FINANZIARIE
ELIMINATA
SEZIONE II – stock all’01.01 e al 31.12. di
- per operazioni in Paesi non collaborativi
va indicato anche il flusso massimo
SEZIONE III – flussi relativi alle attività
indicate nella sezione II
ELIMINATA
Non esiste più la soglia di 10.000 euro - La compilazione del nuovo quadro RW deve essere ora effettuata
esclusivamente per indicare la consistenza delle attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero nel
periodo d’imposta di riferimento e senza limite di importo (anche 1 euro di stock va comunicato).
STRUTTURA QUADRO RW
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SEZIONE II – stock al 31.12* di INVESTIMENTI e
ATTIVITA’ FINANZIARIE
SOLO SE SUPERIORI A 10.000 EURO
SEZIONE II – stock all’01.01 e al 31.12. di
A PRESCINDERE DALL’IMPORTO
Il quadro che trova la sua prima apparizione, dopo il restyling, in Unico PF 2014 (anno 2013) è il seguente:
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22
I righi da RW1 a RW5 sono identici e dedicati all’indicazione delle attività estere, mentre i righi RW6 ed RW7 sono dedicati alla
tassazione patrimoniale delle stesse attività:
CRITERI DI VALORIZZAZIONE: per quanto riguarda i criteri di valorizzazione si deve fare riferimento ai criteri utilizzati per la
determinazione della base imponibile dell'Ivie e dell'Ivafe, anche se non dovuta.
Il controvalore in euro degli investimenti e delle attività espressi in valuta da indicare nel nuovo quadro RW va
calcolato, per tutti i dati in esso riportati, sulla base del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate
emanato ai fini dell’individuazione dei cambi medi mensili agli effetti delle norme contenute nei Titoli I e II del
TUIR.
A Telefisco 2014 i funzionari dell’Agenzia Entrate hanno chiarito che il tasso di cambio di riferimento per Unico 2014 (anno
2013) è quello approvato con Provv. dell’Agenzia di dicembre 2013.
I Paesi collaborativi – Paesi white list
Come chiarito dalla Circolare n.38/E del 23 dicembre 2013, ai fini del monitoraggio fiscale, si considerano Paesi WHITE
LIST (sia per l’applicazione delle sanzioni che per la compilazione del quadro RW) i seguenti paesi:
TABELLA STATI WHITE LIST (DM 04.09.96 e succ. modif.)
Albania, Algeria, Argentina, Australia, Austria, Bangladesh, Belgio, Bielorussia,
Brasile, Bulgaria, Canada, Cina, Cipro, Corea del Sud, Costa d’Avorio, Croazia,
Danimarca, Ecuador, Egitto, Emirati Arabi, Uniti, Estonia, Fed. Russa, Filippine,
Finlandia, Francia, Germania, Giappone, Grecia, India, Indonesia, Irlanda,
Islanda, Israele, Jugoslavia, Kazakistan, Kuwait, Lettonia, Lituania, Lussemburgo,
Macedonia, Malta, Marocco, Mauritius, Messico, Norvegia, Nuova Zelanda,
Paesi Bassi, Pakistan, Polonia, Portogallo, Regno Unito, Rep. Ceca, Rep. Slovacca,
Romania, Singapore, Slovenia, Spagna, Sri Lanka, Stati Uniti, Sud Africa, Svezia,
Tanzania, Tailandia, Trinidad e Tobago, Tunisia, Turchia, Ucraina, Ungheria,
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23
Venezuela, Vietnam, Zambia
TABELLA STATI E TERRITORI con
un adeguato scambio di informazione con l’Italia
Arabia Saudita, Armenia, Azerbaijan, Etiopia, Georgia, Ghana, Giordania,
Moldova, Mozambico, Oman, Qatar, San Marino (con effetto dal 2014), Senegal,
Siria, Uganda, Uzbekistan
Il nuovo regime sanzionatorio
L’omessa indicazione nel quadro RW delle attività detenute all'estero, secondo la vecchia disciplina, veniva sanzionata per un
ammontare che andava dal 10 al 50% del valore delle attività non dichiarate, oltre alla confisca di beni di corrispondente
valore.
Oggi grazie alla Legge europea (l. 97/2013), in vigore dal 04 settembre 2013, e alle esortazioni della Commissione europea
(caso Eu Pilot 1711/11/Taxu), la misura della sanzione varia dal 3 al 15%, senza più la possibilità di disporre la confisca
(misura che nella pratica applicata raramente). Le sanzioni sul monitoraggio fiscale risultano così maggiormente aderenti al
principio di proporzionalità.
QUADRO RW : LE MODIFICHE NORMATIVE DAL 2014 (anno 2013)
LEGGE 97/2013 (LEGGE EUROPEA 2013)

Prevede una revisione del quadro RW

e del regime sanzionatorio applicabile
Inoltre, per sanare la violazione qualora la dichiarazione comprensiva del quadro RW venga presentata entro i 90 giorni dallo
spirare del termine di presentazione viene (tardiva) è possibile versare la sola sanzione di 258 euro. Per Unico 2013 –anno
2012 - il termine ultimo per sfruttare questa chance è stata il 30 dicembre 2013.
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D’altro canto, tuttavia, viene anche previsto un aggravio dal punto di vista sanzionatorio per le violazioni riferite ad attività ed
investimenti in Paesi black list: la sanzione in tal caso raddoppia e varia dal 6 al 30% degli importi non dichiarati.
ESEMPIO - il conto corrente estero - Un contribuente ha omesso la compilazione del quadro Rw in Unico 2011 per i risparmi
detenuti in un conto svizzero (la Svizzera è un paese black list) per un valore di 60.000 euro. Le sanzioni previste dalla vecchia
disciplina variavano da 6.000 a 30.000 euro; alla luce delle modifiche della legge europea (applicabile anche per il passato)
variano da 3.600 a 18.000 euro.
Il principio del favor rei - Il nuovo regime sanzionatorio delineato dalla Legge europea troverà applicazione anche per le
violazioni passate, atteso che secondo il principio del favor rei, va applicato il nuovo più favorevole regime.
Unica eccezione vige per gli atti di irrogazione di sanzioni divenuti definitivi (articolo 3, comma 3 del D.Lgs. n.471/1997).
Dunque, le violazioni riferite al quadro RW di modelli Unico di precedenti periodi di imposta, non accertate in modo definitivo,
dovranno essere sanzionate con il nuovo regime (sanzione dal 3% al 15% e sanzione fissa di 258 euro per dichiarazione
tardiva).
Le sanzioni per gli intermediari abilitati – Allo scopo di allineare le comunicazioni sul monitoraggio fiscale a quelle
antiriciclaggio, il legislatore ribadisce che vi sono degli obblighi anche per gli intermediari abilitati.
Essi, qualora non rispettino gli obblighi di comunicazione all'Agenzia, verranno sanzionati con una ammenda che va dal 10 al
25% dell'importo dell'operazione non segnalata.
Si tratta delle violazioni relative all'obbligo di monitoraggio dei trasferimenti (pari o superiori ai 15.000 euro), contenuti
nell’Archivio unico informatico, oggetto di rilevazione ai sensi dell'art. 36, co. 2, lett. b) del D.Lgs. n. 231/2007 (normativa
antiriciclaggio), eseguite per conto o a favore dei soggetti obbligati al rispetto della disciplina sul monitoraggio.
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1. No obbligo dell’RW con delega a operare
…La delega a operare su conto corrente estero obbliga
alla compilazione dell’RW?
…Opportuna conferma di precedente orientamento. La
delega ad operare sul conto estero della società, specifica
l’Agenzia, non obbliga il delegato a compilare il quadro
RW, in quanto trattasi di delega di funzione per uso privato
dal contribuente stesso.
2. Il cambio medio da applicare per valorizzare le attività
estere è quello di dicembre e non di gennaio 2014.
… Quale tasso di cambio medio va adottato nella
conversione dei valori delle attività da indicare nel quadro
RW?
…Per la conversione si utilizza il cambio medio di
dicembre e non quello di gennaio 2014.
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3. Nessuna sanzione per l’erede se il de cuius ha
commesso violazioni nella compilazione dell’RW
…Mio padre non ha mai dichiarato immobili e conti
correnti detenuti in Svizzera. Se dovesse passare a miglior
vita chi è responsabile delle violazioni? Verranno
comminate sanzioni anche agli eredi?
… I capitali ereditati e non derivanti da redditi
d’impresa, ma da successione implicano per gli eredi
l’obbligo di presentare la denuncia di successione se il de
cuius è residente in Italia . Essi avranno poi due scelte:
agire tramite una società fiduciaria italiana che
tassa il reddito derivante dalle attività estere e
non avere così alcun obbligo di compilazione del
quadro RW;
compilare tutti gli anni il quadro RW oltre agli
altri quadri relativi ai redditi prodotti (RL per le
locazioni, ecc.)
Per le vecchie violazioni l’erede non è responsabile. Gli
eredi, infatti, non sono responsabili delle violazioni
commesse dal de cuius. Nessuna sanzione è applicabile a
essi.
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RIMPATRIO GIURIDICO ED ESONERO DA RW
Non compilare il quadro RW è possibile, scegliendo di rivolgersi a una fiduciaria residente.
E’ la Circolare n. 38/E del 23 dicembre 2013 a fare il punto sulla possibilità di evitare le segnalazioni nel modulo RW
attraverso l’uso di intermediari residenti.
L’esonero era stato originariamente previsto dalla C.M. n. 49/E/2009punto 2.6 quando l’Agenzia aveva avuto modo di
chiarire che il rimpatrio giuridico, al pari di quello materiale, esonera il contribuente dall’indicazione nel modulo RW delle
attività rimpatriate. La presa di posizione fu favorevolmente accolta dagli operatori del settore in quanto il rimpatrio equivale,
nella sostanza, all’intestazione fiduciaria.
Successivamente la C.M. 12/E/2010 ha chiarito che “l’esonero dalla compilazione del modulo RW riguarda tutti i beni (di
natura finanziaria e di natura patrimoniale)oggetto di operazioni di rimpatrio, fisico e giuridico. Ciò in quanto l’intermediario
che assume l’incarico di ricevere in deposito o in amministrazione i beni rimpatriati, indipendentemente dal luogo di effettiva
collocazione delle attività, applica le ordinarie ritenute alla fonte o imposte sostitutive ed effettua le comunicazioni
all’Amministrazione finanziaria dei redditi soggetti a ritenuta a titolo d’acconto ovvero delle operazioni suscettibili di produrre
redditi imponibili non assoggettati al prelievo.”
QUADRO RW –ESONERO DALLA COMPILAZIONE
GLI OBBLIGHI DI COMPILAZIONE DEL QUADRO RW NON SUSSISTONO PER LE ATTIVITÀ FINANZIARIE E
PATRIMONIALI AFFIDATE IN GESTIONE O IN AMMINISTRAZIONE AGLI INTERMEDIARI RESIDENTI E PER I CONTRATTI
COMUNQUE CONCLUSI ATTRAVERSO IL LORO INTERVENTO, A PATTO CHE I FLUSSI FINANZIARI E I REDDITI
DERIVANTI DA TALI ATTIVITÀ E CONTRATTI SIANO STATI ASSOGGETTATI A RITENUTA O IMPOSTA SOSTITUTIVA DAGLI
INTERMEDIARI STESSI.
OGGI NON È PIÙ RICHIESTO SEMPLICEMENTE CHE I FLUSSI SIANO RISCOSSI PER IL LORO
TRAMITE MA IL PIÙ STRINGENTE REQUISITO SECONDO CUI TALI FLUSSI SIANO
ASSOGGETTATI A TASSAZIONE ALLA FONTE.
Con la modifica dell’art. 4, operata dal D.L. 16/2012 è arrivata la conferma normativa. L’art. 4 co. 4, nella versione in vigore
fino all’intervento della L. 97/2013, stabiliva espressamente che gli obblighi di compilazione del modulo RW non sussistono
per le attività finanziarie e patrimoniali affidate in gestione o in amministrazione agli intermediari residenti e per i contratti
comunque conclusi attraverso il loro intervento, qualora i flussi finanziari e i redditi derivanti da tali attività e contratti siano
riscossi attraverso l’intervento degli intermediari stessi.
Le risoluzioni n. 61/E del 31 maggio 2011 e n.23/E dell’8 marzo 2012 hanno delineato concretamente l’esonero dal modulo
RW anche nei casi in cui l’intermediario non sia intestatario dei beni ma ha un mero mandato a gestire. Infine, la norma è
stata riproposta nel comma 3 dell’art. 4 ad opera della L. 97/2013.
Anch’ essa ha riaffermato che gli obblighi di compilazione del quadro RW non sussistono per le attività finanziarie e
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patrimoniali affidate in gestione o in amministrazione agli intermediari residenti e per i contratti comunque conclusi attraverso
il loro intervento, qualora i flussi finanziari e i redditi derivanti da tali attività e contratti siano stati assoggettati a ritenuta o
imposta sostitutiva dagli intermediari stessi.
Oggi, tuttavia, non è più richiesto semplicemente che i flussi siano riscossi per il loro tramite ma il più stringente requisito
secondo cui tali flussi siano assoggettati a tassazione alla fonte.
Con questa modifica sarebbe venuta meno la possibilità di affidare la gestione di un immobile locato in quanto i canoni
devono essere dichiarati dal proprietario italiano nel rigo RL12; si tratta di un reddito tradizionalmente non tassabile alla
fonte dagli intermediari.
La previsione va però coordinata con l’estensione nell’applicazione di ritenute ad opera del comma 2 dell’art. 4. In sostanza,
l’intermediario deve effettuare una ritenuta a titolo di acconto del 20% su un’ampia casistica di flussi in entrata che
configurano redditi di capitale o redditi diversi.
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La Circolare n. 38/E/2013 precisa che l’esonero è ora previsto:
-
per le attività finanziarie e patrimoniali affidate in gestione o in amministrazione agli intermediari finanziari
residenti;
-
per i contratti produttivi di redditi di natura finanziaria conclusi attraverso l’intervento degli intermediari finanziari
residenti in qualità di controparti ovvero come mandatari di una delle controparti contrattuali;
-
per le attività finanziarie e patrimoniali i cui redditi siano riscossi attraverso l’intervento degli intermediari.
E’ però richiesta l’ulteriore condizione secondo cui i redditi di natura finanziaria e patrimoniale siano stati assoggettati a
tassazione mediante l’applicazione dell’imposta sostitutiva nell’ambito dei regimi del risparmio amministrato o gestito di cui
agli articoli 6 e 7 del D.lgs. n. 461/1997, delle imposte sostitutive o delle ritenute a titolo d’imposta o d’acconto sulla base
delle disposizioni contenute nel D.P.R. n. 600/1973 o in altre o mediante l’applicazione della nuova ritenuta d’ingresso di cui
abbiamo detto.
Come già precisato nella circolare n. 41/E del 31 ottobre 2012, l’esonero dalla compilazione del quadro RW è previsto anche
nel caso di applicazione opzionale dell’imposta sostitutiva di cui all’articolo 26-ter del D.P.R. n. 600 del 1973 da parte delle
imprese di assicurazione estere.
Il problema che a questo punto emerge è il seguente.
Atteso che l’intermediario opera la ritenuta anche su locazioni e dividendi, come soddisfare il requisito in ipotesi di immobile
sfitto o di partecipazione che non ha distribuito dividendi? La circolare mitiga la rigidità normativa accordando l’esonero se
l’intermediario ha l’incarico di regolare tutti i flussi connessi con l’investimento, il disinvestimento ed il pagamento dei relativi
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proventi. Viene, inoltre, puntualizzato che non può essere una prestazione di tipo occasionale pena l’onere di indicazione nel
modulo rw.
Un ulteriore problema riguarda gli investimenti di cui egli è titolare effettivo anche se per il tramite dell’intermediario
finanziario.
Si pensi al caso di una partecipazione in una società non white list che ha dei beni sottostanti.
Il soggetto ne risulta essere il titolare effettivo e quindi dovrebbe segnalare tali investimenti.
Ebbene, tale conclusione contrasterebbe con il dettato normativo per cui la circolare chiarisce che l’esonero compete anche
con riferimento ai beni di cui il contribuente risulti “titolare effettivo” ai sensi della normativa antiriciclaggio, sempreché la
partecipazione nella società estera o nell’entità giuridica, per il cui tramite ricopre detto status, sia amministrata o gestita da
intermediari residenti con le modalità sopra specificate.
1. Incasso di plusvalenze da capital gains esteri
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…L’intermediario residente è tenuto ad applicare la
ritenuta a titolo di acconto anche su redditi soggetti a
tassazione sostitutiva?
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…Le nuove norme sulle ritenute sui flussi in ingresso non
hanno mutato le regole sull’ individuazione dei soggetti
tenuti alla applicazione delle ritenute stesse. Pertanto, nel
caso in cui il contribuente per le proprie attività finanziarie
detenute all’estero (esempio partecipazioni cedute con
capital gain) non abbia rilasciato a un intermediario
residente l’opzione per l’applicazione del regime del
risparmio amministrato o gestito, l’intermediario che
accredita in Italia i flussi reddituali derivanti da tali attività
non è tenuto ad applicare il nuovo prelievo. In tali casi,
verrà applicata l’imposizione sostitutiva delle imposte sui
redditi a cura del contribuente in sede di presentazione
della dichiarazione dei redditi (regime dichiarativo).
.
L’intermediario non è tantomeno tenuto ad applicare la
nuova ritenuta d’ingresso a titolo d’acconto di cui all’art. 4,
comma 2, secondo periodo, del Dl n. 167/90 quando le
plusvalenze sono riferite a partecipazioni non qualificate.
2. Esonero da RW per la partecipazione qualificata gestita
da intermediario residente che applica la ritenuta a titolo
d’acconto.
… In relazione ad una quota di partecipazione
qualificata in una società estera affidata in gestione a un
intermediario residente che tassa i redditi in entrata, va
compilato comunque il quadro RW?
…In relazione ad una quota di partecipazione in una
società estera (in paese non collaborativo), il fatto che la
medesima sia affidata in gestione o in amministrazione a
un intermediario italiano che applica le ritenute alla fonte o
le imposte sostitutive sui redditi da esse derivanti,
determina il regime di esonero dal quadro RW.
Nell’esempio di partecipazione qualificata l’esonero spetta
qualora l’intermediario applichi la nuova ritenuta a titolo
d’acconto prevista per i redditi che concorrono a formare il
reddito complessivo del contribuente.
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LA VOLUNTARY DISCLOSURE
L’approvazione del DL n.4/2014,recante la nuova procedura di collaborazione volontaria, nota anche come voluntary
disclosure, finalizzata alla regolarizzazione di attività detenute all’estero– viene vista da molti operatori come una buona
manovra, finalizzata a far rientrare in Italia capitali detenuti all’estero.
Non si tratterebbe di un condono, né di uno scudo fiscale, ma probabilmente di una scelta necessaria, data la sottoscrizione
delle convenzioni e quindi il futuro scambio di informazioni con molti nuovo Paesi, tra cui la Svizzera.
La norma prevede:
-
riduzione delle sanzioni tributarie anziché imposte sostitutive, ridotte alla metà del minimo edittale per capitali
provenienti da Paesi white list o al quarto del minimo per capitali provenienti da territori black list (non collaborativi
negli scambi di informazioni)
-
dal punto di vista penale, anziché estinguere ogni responsabilità, l’esimente viene prevista solo per i comportamenti
di omessa o infedele dichiarazione e non anche per i comportamenti fraudolenti puniti dagli articoli 2 e 3 della
legge 74/2000, per i quali la pena è solo ridotta fino alla metà (riferimento incerto anche per chi intenderà avvalersi
dell’istituto, atteso che la soluzione algebrica dipenderà dalla discrezionalità del giudicante, e quindi per
definizione non aprioristicamente prevedibile).
Presupposto per accedere alla regolarizzazione è la violazione degli obblighi di monitoraggio fiscale, commessa fino al 31
dicembre 2013.
Possono accedere alla procedura, quindi:
-
le persone fisiche,
-
enti non commerciali,
-
società semplici
-
e associazioni,
in sostanza i soggetti tenuti alla compilazione dell’R, che abbiano omesso la compilazione del quadro con riferimento ad
attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero per periodi di imposta ancora accertabili al momento della presentazione
dell’istanza all’Amministrazione finanziaria.
E’ possibile sanare le violazioni commesse fino al periodo di imposta 2012 (poiché la relativa omissione del quadro RW è
stata commessa con il Modello Unico 2013 presentato entro il 2013).
Non è prevista, inoltre, alcuna forma di anonimato nel senso che l’interessato deve presentare un’apposita istanza (ad una
delle sedi dell’UCIFI, l’ufficio appositamente preposto dell’Agenzia delle entrate) in cui sono indicati tutti gli investimenti e
tutte le attività di natura finanziaria costituiti o detenuti all’estero, anche indirettamente o per interposta persona, fornendo i
relativi documenti e le informazioni per la ricostruzione dei redditi che servirono per costituirli, acquistarli o che derivano dalla
loro dismissione o utilizzo a qualunque titolo, relativamente a tutti i periodi d’imposta per i quali, alla data di presentazione
della richiesta sono aperti i termini di accertamento.
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Sotto questo profilo, in prima approssimazione si può dire che nel 2014 sono ancora accertabili i periodi di imposta:
-
fino al 2005, in caso di presentazione della dichiarazione e detenzione delle attività in paesi non collaborativi o di
reato,
-
addirittura fino al 2003 se, a parità di condizioni precedenti, la dichiarazione è stata omessa.
Una volta ricostruita la posizione del soggetto interessato la Direzione Provinciale competente in base al domicilio fiscale
dell’istante, notificherà l’avviso di accertamento a seguito del quale si dovrà versare in unica soluzione (e senza possibilità di
compensazione) le somme dovute in sede di definizione dell’avviso di accertamento, (art. 15 del D.lgs. 218/97), entro il
termine per la proposizione del ricorso, ovvero le somme dovute in base all’accertamento con adesione entro venti giorni dalla
redazione dell’atto, oltre alle somme dovute in base all’atto di contestazione o al provvedimento di irrogazione delle sanzioni
per la violazione sull’RW.
L’istanza, al momento, potrà essere presentata, una sola volta, fino al 30 settembre 2015.
Non è possibile accedere alla regolarizzazione nel caso in cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza di accessi,
ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali, per violazione
di norme tributarie, relativi alle attività da far emergere.
COLLABORAZIONE VOLONTARIA
DL n. 4/2014
Il contribuente presenta istanza (1 sola volta) fino al 30.09.2015
per sanare le violazioni commesse a partire dal 2005 (BLACK LIST) o dal 2003 (WHITE LIST)
fino al 2012 (Unico 2013)
Gli unici benefici si hanno sotto il profilo sanzionatorio:
- chi collabora non è punibile penalmente per i reati di omessa o infedele dichiarazione, mentre le pene per i reati di natura
fraudolenta (art. 2 e 3 d.lgs. 74/2000) sono ridotte fino alla metà.
-
dal punto di vista amministrativo, invece, le sanzioni sulle maggiori imposte accertate sono applicate secondo le
regole ordinarie, mentre le sanzioni concernenti l’RW sono applicate nella misura pari alla metà del minimo edittale
(quindi, in caso di attività in Paesi non trasparenti, opera il 3% ulteriormente riducibile ad un terzo e dunque all’1%
a seguito della definizione dell’accertamento con il Fisco) se le attività vengono trasferite in Italia o in Stati
trasparenti (UE e Stati aderenti all’Accordo sullo spazio economico europeo che consentono un effettivo scambio
di informazioni con l’Italia inclusi nella lista di cui al D.M. 4 settembre 1996)
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-
o se il contribuente rilascia all’intermediario finanziario estero presso cui le attività sono detenute un’autorizzazione
a trasmettere alle autorità finanziarie italiane richiedenti tutti i dati concernenti le attività oggetto di collaborazione
volontaria e allega copia di tale autorizzazione, controfirmata dall’intermediario finanziario estero, alla richiesta di
collaborazione volontaria.
Negli altri casi la sanzione è ridotta di un quarto rispetto al minimo edittale.
Sono inoltre previste norme tese a “facilitare” il cumulo giuridico.
LE NOVITA’ IVA DAGLI IMMOBILI ALLA WEB TAX
Interventi Legislativi, prassi amministrativa, giurisprudenza comunitaria e nazionale hanno apportato rilevanti modifiche nel
mondo dell’IVA.
Innanzitutto è da segnalare che il Legislatore ha modificato le aliquote IVA applicabili a talune fattispecie.
Si tratta, in particolare, delle aliquote IVA applicabili alla somministrazione di alimenti e bevande tramite distributori
automatici (D.L 63/2013 – c.d. Decreto Energia e Legge di Stabilità 2014) nonché dell’aliquota IVA per i servizi sociali,
sanitari e assistenziali resi dalle cooperative (L. 147/2013 – Legge di Stabilità 2014).
Inoltre, sempre il Legislatore (L. 147/2013) ha introdotto l’obbligo di acquisto della pubblicità on line da soggetti titolari di
partita IVA italiana (WEB TAX).
In tale sede, pare opportuno ricordare inoltre che l’Amministrazione Finanziaria:
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 con la C.M. 35/E/2013 ha fornito importanti chiarimenti in merito alla rivalsa a alla detrazione dell’IVA accertata;
 con la C.M. 36/E/2013 ha fornito importanti chiarimenti sul trattamento degli impianti fotovoltaici.
ALIQUOTA IVA SOMMINISTRAZIONI DI ALIMENTI E BEVANDE TRAMITE DISTRIBUTORI AUTOMATICI
Il D.L. n. 63/2013, c.d. “Decreto Energia”, ha modificato le aliquote IVA applicabili alla somministrazione di alimenti e
bevande tramite distributori automatici.
In particolare, l’art. 20, D.L. 63/2013, ha sancito l’applicazione dell’aliquota IVA del 10% per tutte le somministrazioni di
alimenti e bevande tramite distributori automatici, a prescindere dal luogo di ubicazione degli stessi.
L’art. 20, comma 3, D.L. 63/2013, ha previsto l’applicazione delle suddette novità a partire dal 1° Gennaio 2014.
Fino al 31.12.2013 era prevista una diversa aliquota IVA a seconda del luogo di ubicazione del distributore automatico.
Più in dettaglio, si prevedeva:

l’applicazione dell’aliquota IVA del 4%, per la somministrazione di alimenti e bevande effettuate tramite distributori
automatici, collocati in: “stabilimenti, ospedali, case di cura, uffici, scuole, caserme e altri edifici destinati a
collettività” (Tabella A, parte II, n. 38, D.P.R. n. 633/72);

mentre si applicava l’aliquota IVA del 10%, in tutti gli altri casi.
Tabella n. 1 – La disciplina in vigore fino al 31.12.2013
Aliquota IVA
Casi
Somministrazione di alimenti e bevande effettuate tramite distributori
4%
automatici, collocati in: “stabilimenti, ospedali, case di cura, uffici, scuole,
caserme e altri edifici destinati a collettività
10%
Tutti gli altri casi
L’art. 20, D.L. 63/2013 ha modificato tale impostazione con un duplice intervento:

abrogando il n. 38) della tabella A, parte II, allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, che prevedeva l’applicazione
dell’aliquota IVA del 4% nei casi precedentemente descritti;
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
modificando il n. 121) della tabella A, parte III, allegata al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, sostituendo le parole:
«somministrazioni di alimenti e bevande; prestazioni» con le seguenti «somministrazioni di alimenti e bevande,
effettuate anche mediante distributori automatici; prestazioni».
A partire dal 1° Gennaio 2014, dunque, per le tutte le somministrazioni di alimenti e bevande, effettuate
tramite distributori automatici, è prevista l’applicazione dell’aliquota IVA ridotta del 10% a prescindere dal
luogo in cui è collocato il distributore automatico.
Il comma 3, art. 20, D.L. 63/2013, come detto, ha previsto l’efficacia delle suddette modifiche a partire dal 1° Gennaio 2014.
Aliquota IVA 10%
1° Gennaio 2014
Il comma 173, art. 1, Legge di Stabilità 2014 ha integrato la richiamata disposizione, prevedendo che: “A decorrere dal 1º
gennaio 2014, i prezzi delle operazioni effettuate in attuazione dei contratti di somministrazione di cui al comma 2, stipulati
entro la data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, possono essere rideterminati in aumento al
solo fine di adeguarli all'incremento dell'aliquota dell'imposta sul valore aggiunto, come risultante dalle diposizioni di cui ai
commi 1 e 2”.
In sostanza, si prevede la facoltà, al fine di tener conto degli effetti dell’incremento dell’aliquota IVA, di modificare i contratti di
somministrazione stipulati entro la data di entrata in vigore della Legge di conversione del Decreto Energia (4 Agosto 2013),
prevedendo degli incrementi di prezzo.
Aliquota IVA 10%
Efficacia
Contratti di somministrazione stipulati
entro la data di entrata in vigore della
Legge di conversione del Decreto Energia
(4 Agosto 2013)
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1° Gennaio 2014
Facoltà modifica
accordo economico
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ALIQUOTA IVA COOPERATIVE SOCIALI PRESTAZIONI SOCIO - SANITARIE
La legge di stabilità per il 2013 (L. 228/2012), all’art. 1, co. 488 e 489, aveva sensibilmente riformato le aliquote Iva per i
servizi sociali, sanitari e assistenziali resi dalle cooperative, prevedendo l’abrogazione della possibilità di optare tra il regime
IVA di esenzione e l’assoggettamento a imposta con aliquota agevolata e contestuale introduzione dell’aliquota del 10% sulle
prestazioni sociali, sanitarie e assistenziali, ma solo quando rese da cooperative sociali e loro consorzi in esecuzione di appalti
o convenzioni (non a quelle rese direttamente al fruitore finale).
In base alle disposizioni del co. 490, art. 1, L. 228/2012 (Legge di Stabilità per il 2013), “le disposizioni dei commi 488 e 489
si applicano alle operazioni effettuate sulla base di contratti stipulati dopo il 31 dicembre 2013”.
La Legge di Stabilità per il 2014 (L. 147/2013) reintroduce l’aliquota IVA agevolata del 4% per le prestazioni rese da
cooperative sociali sui servizi sociali, sanitari e assistenziali.
La Legge di Stabilità 2014 è intervenuta nuovamente sul tema ed, in particolare, il co. 172, dell’art. 1, della L. 147/2013 ha
disposto quanto segue:
co. 172, art. 1, L. 147/2013
172. All'articolo 1 della legge 24 dicembre 2012, n. 228, i commi 488 e 489 sono sostituiti dal seguente:
«488. In vista della riforma dei regimi IVA speciali dell'Unione europea previsti dalla direttiva 112/2006/CE del
Consiglio, del 28 novembre 2006, il numero 41-bis) della tabella A, parte II, allegata al decreto del Presidente della
Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, non si applica alle società cooperative e loro consorzi diversi da quelli di cui alla
legge 8 novembre 1991, n. 381».
In sostanza:
-
vengono abrogati i co. 488 e 489 della legge di stabilità per il 2013 (L. 228/2012);
-
si ripristina l’aliquota IVA agevolata del 4% sulle prestazioni sociali, sanitarie e assistenziali, rese da cooperative
sociali e loro consorzi (ex L. 381/1991).
A seguito delle modifiche apportate dalla Legge di Stabilità 2014, si configura il seguente scenario:
-
aliquota Iva del 4% o, su opzione, il regime di esenzione per le prestazioni rese direttamente al fruitore finale, sia in
esecuzione di appalti o convenzioni, da cooperative sociali e loro consorzi;
-
aliquota ordinaria per le altre cooperative sulle prestazioni sociali, sanitarie e assistenziali, rese da cooperative
sociali e loro consorzi (ex L. 381/1991) sia in esecuzione di appalti e convenzioni che rese direttamente al fruitore
finale.
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Non viene più in evidenza la possibilità di applicare l'aliquota 10% per le cooperative diverse da quelle sociali, data la
soppressione contestuale del numero 127-undevicies) della tabella A, parte III, prima previsto per le cooperative sociali e non
recuperato per le cooperative ordinarie.
WEB TAX
La Legge di Stabilità 2014 (L. 147/2013) – pubblicata sul Supplemento Ordinario n. 87 alla G.U. - Serie Generale n. 302 del
27 dicembre 2013 – detta le nuove regole “fiscali” che imprese e professionisti dovranno osservare per l’acquisto di servizi di
pubblicità e link sponsorizzati on line (c.d. WEB TAX).
Nell’unico articolo della Legge di Stabilità 2014:

il co. 33 disciplina gli obblighi IVA;

i co. 177 e 178 le modalità di determinazione del reddito, e in particolare le regole per le operazioni rientranti nella
disciplina del Transfer pricing, per i soggetti società che operano nella raccolta della pubblicità on line e di servizi
ausiliari;

il co. 179 la destinazione delle entrate derivanti dalla WEB TAX.
Art. 1, co. 33, L. 147/2013
Art. 1, co. 177 e 178, L.
Obblighi IVA
Determinazione del reddito
147/2013
Art. 1, co. 179, L. 147/2013
Destinazione risorse WEB TAX
In particolare:

ai fini delle imposte indirette, viene stabilito l’obbligo, a partire dal 1° Gennaio 20141, di acquisto di servizi di
pubblicità e link sponsorizzati on line da una partita Iva italiana;

ai fini delle imposte dirette, le società che operano nella raccolta della pubblicità on line e di servizi ausiliari, ai fini
delle determinazione del reddito prodotto in Italia relativo alle operazioni di cui all'articolo 110, comma 7, D.P.R.
1
Il Decreto Milleproroghe, Decreto Legge 30.12.2013 n° 150 , G.U. 30.12.2013, in attesa di conversione, rinvia l’applicazione
della WEB TAX al 1° Luglio 2014.
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917/1986 (transfer pricing), sono tenute a utilizzare indicatori di profitto diversi da quelli applicabili ai costi
sostenuti per lo svolgimento della propria attività, fatto salvo il ricorso alla procedura di ruling di standard
internazionale.
PRASSI
Documento
Chiarimenti
Per quanto riguarda l’esercizio della rivalsa, viene precisato che l’art. 60, co. 7, D.P.R.
633/1972 presuppone:

la definizione dell'accertamento (accertamento con adesione, adesione ai
contenuti dell’invito al contraddittorio, adesione ai processi verbali di
constatazione, acquiescenza, conciliazione, mediazione, mancata impugnazione
dell’atto di accertamento nei termini previsti dalla legge, ovvero, a seguito del
passaggio in giudicato della sentenza, nell’ipotesi di contestazione, in sede
giudiziale, della pretesa dell’amministrazione finanziaria);

la riferibilità dell’imposta accertata a specifiche operazioni e la conoscibilità del
cessionario/committente;

il pagamento dell'imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli
interessi;
C.M. 35/E/2013
Non è esercitabile il diritto alla rivalsa dell’IVA versata in pendenza del giudizio avverso
l’avviso di accertamento che ne contiene la liquidazione, in quanto la stessa risulta pagata
all'Erario a titolo provvisorio.
Il diritto alla detrazione da parte del cliente per l’acquisto di un bene o un servizio è
subordinato all’avvenuto pagamento dell’Iva accertata addebitata in via di rivalsa,
mediante annotazione del documento integrativo nel registro di cui all’art. 25, D.P.R.
633/1972.
Numerose le risposte fornite in merito alla detrazione del cessionario/committente,
riconoscendo il diritto alla detrazione anche in ipotesi in cui non sia previsto, o sia
tecnicamente impossibile, l’addebito dell’imposta in via di rivalsa, quali:

l’accertamento di revisione dell’ufficio doganale;
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43

l’accertamento dello splafonamento;

l’accertamento nei confronti della società incorporata relativo a operazioni
effettuate nei confronti della società incorporante.
In tali casi, il termine per l’esercizio del diritto alla detrazione decorre dal pagamento
all’Erario dell’imposta, della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi.
Nel caso di accertamento della violazione del regime di inversione contabile non trovano
applicazione le disposizioni dell’art. 60, co. 7, del DPR 633/1972, in quanto come
precisato dalla R.M. 56/E/2009 “contestualmente all’accertamento del debito, deve
essere riconosciuto il diritto alla detrazione della medesima imposta; pertanto, il
contribuente non sarà tenuto a versare alcun ammontare a titolo di imposta all’Erario,
qualora sia riconosciuta la spettanza integrale della detrazione”.
1.
impianti fotovoltaici qualificati beni mobili o immobili in base alla loro rilevanza
catastale;
2.
C.M. 36/E/2013
Sono considerati beni immobili quando:
 sono centrale di produzione di energia elettrica censibili nella
categoria catastale D/1 o D/10;
 sono realizzate sulle pareti o sul tetto
e sussiste l’obbligo di
dichiarazione in catasto al termine della loro installazione.
1. Aliquota IVA cooperative sociali prestazioni socio sanitarie
…E’ possibile optare per il regime di esenzione per le
prestazioni socio – sanitarie rese dalle cooperative sociali?
…A seguito delle modifiche apportate dalla Legge di
Stabilità 2014, è stato ripristinato lo scenario preesistente
alle modifiche operate dalla L. 228/2012 (Legge di
Stabilità per il 2013).
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In base al richiamato intervento Legislativo, le cooperative
sociali possono applicare, in relazione alle prestazioni
socio sanitarie l’aliquota Iva del 4% per le prestazioni rese
direttamente al fruitore finale, sia in esecuzione di appalti o
convenzioni, o, su opzione, il regime di esenzione.
2. Aliquota IVA cessione Fabbricato ristrutturato
…Quale
aliquota è applicabile alla cessione
dell’immobile, non ancora completamente ristrutturato,
con i requisiti prima casa?
44
…In
prima battuta va verificata l’imponibilità
dell’operazione.
In base all’art. 10, co. 1, n. 8 – bis, D.P.R. 633/1972, la
cessione dell’immobile abitativo è imponibile per obbligo
nel caso in cui la cessione venga effettuata dall’impresa di
costruzione/ristrutturazione nel termine di 5 anni dal
completamento dell’ultimazione della costruzione
ristrutturazione.
L’Amministrazione Finanziaria nella C.M. 18/E/2013 ha
chiarito che la cessione di fabbricati in corso di
ristrutturazione si deve ritenere imponibile ai fini Iva “a
condizione che i lavori di ristrutturazione edilizia siano stati
effettivamente realizzati, anche se in misura parziale”.
Di conseguenza, l’operazione è imponibile per obbligo.
Per quanto riguarda l’aliquota IVA applicabile, non pare
applicabile l’aliquota IVA del 4%, secondo l’interpretazione
fornita dall’Agenzia delle Entrate nella C.M n. 8/E/2009.
Di conseguenza, troverà applicazione l’aliquota IVA del
10%.
sono: a) il non aver svolto un’attività di impresa, arte e
professione; b) l’aver unicamente effettuato operazioni
esenti o non soggette che non danno diritto alla detrazione
dell’imposta; c) l’avvalersi del regime dei contribuenti
minimi; d) l’avvalersi del regime speciale per i produttori
agricoli; I suddetti elementi, se verificati, saranno causa di
respingimento della richiesta di rimborso avanzata dal
contribuente presso l’agenzia delle Entrate. Si ricorda
infine che il termine previsto per la presentazione della
domanda di rimborso presso l’agenzia delle Entrate è il 30
settembre dell’anno solare successivo a quello per il quale
si chiede la somma a rimborso. Le istanze di rimborso
devono essere avanzata unicamente attraverso l’apposito
canale telematico.
3. Comunicazione Dichiarazioni d’intento Esportatore
abituale
In deroga a tale norma, è possibile operare delle
compensazioni con crediti vantati nei confronti del fornitore
di servizi di pubblicità?
…E’ efficace già da Gennaio 2014 la procedura che
prevede la Comunicazione all'agenzia delle Entrate delle
Dichiarazione d’intento da parte dell'esportatore abituale?
…Ad ora, la norma che prevede tale modifica non è stata
approvata. Pertanto rimangono in vigore le precedenti
disposizioni.
4. Rimborso IVA
… E’ possibile chiedere il rimborso IVA per gli acquisti
effettuati da un operatore italiano da un fornitore UE con
IVA del paese estero?.
…L’articolo 38-bis1 del D.p.r 633/1972 stabilisce che i
soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato italiano
possono richiedere a rimborso, attraverso la competente
amministrazione finanziaria (agenzia delle Entrate), l’Iva
assolta sugli acquisti ed importazioni effettuate in un altro
Stato membro della comunità. Il successivo comma 2
stabilisce che elementi ostativi, verificati durante il periodo
di riferimento del rimborso, alla richiesta del medesimo,
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5. WEB TAX
…La Legge di Stabilità 2014 introduce l’obbligo di
effettuare l’acquisto di pubblicità on line mediante bonifico
bancario o postale.
…L'articolo 1, commi 33 e 178, della Legge di stabilità
2014 (L. 147/2013) stabiliscono che l'acquisto di servizi
di pubblicità online e di servizi ad essa ausiliari debba
essere effettuato esclusivamente mediante bonifico
bancario o postale dal quale devono risultare anche i dati
identificativi del beneficiario che deve essere in possesso
obbligatoriamente della partita Iva italiana.
Con il successivo D.L. 151/2013 è stata prorogata tale
disposizione al 1° Luglio 2014.
In base a quanto detto, pare possibile operare la
compensazione con la necessità di indicare i dati del
beneficiario che deve essere in possesso della partita Iva
italiana (a partire dal 1° Luglio 2014).
Date le difficoltà di applicazione della norma si attendono
chiarimenti dell’Amministrazione Finanziaria.
6. Territorialità pedaggi autostradali
…E’ corretto che venga addebitata in fattura l’IVA sui
pedaggi autostradali effettuati in un paese UE?
46
…Trattandosi di una prestazione relativa a beni
immobili, l’IVA è dovuta nel paese in cui è situato
l’immobile. Di conseguenza, è corretta l’apposizione
dell’IVA del prestatore UE in cui viene svolta la prestazione.
7. Aliquota IVA Manutenzione ordinaria parti comuni
…Quale aliquota IVA è necessario applicare sulle parti
comuni di condomini:
- sgombero neve; - manutenzione caldaia; - taglio erba; pulizia giardini; - pulizia scale ?
…Per le prestazioni indicate è applicabile l’aliquota IVA
del 22%. L’unica eccezione è rappresentata dalla
manutenzione obbligatoria degli impianti di riscaldamento
(R.M. n.15/E/2013) per cui si rende applicabile l’aliquota
IVA del 10%.
LA NUOVA IMPOSTA DI REGISTRO
COSA CAMBIA PER COMPRAVENDITE E OPERAZIONI SOCIETARIE
Le nuove imposte d’atto in vigore dal 01.01.2014
Dallo scorso 1° gennaio 2014 è entrata in vigore la nuova disciplina sui trasferimenti immobiliari, dettata dal combinato
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disposto dell’art. 10, D.Lgs. 23/2011 (Decreto IMU) e dell’art. 26, D.L. 104/2013 (Decreto Istruzione), convertito dalla L.
128/2013.
Di notevole impatto le modifiche introdotte:
 a partire dalla rimodulazione dell’imposta di registro sui trasferimenti immobiliari, con l’innalzamento dell’aliquota
ordinaria dal 7% al 9%, e la riduzione dal 3% al 2% dell’imposta applicata per l'acquisto della «prima casa»;
 l’introduzione dell’ importo minimo dell’imposta di registro pari a 1.000 euro;
 l’applicazione delle imposte ipotecarie e catastali nella misura di euro 50 in tutti i casi in cui trovino applicazione le
nuove aliquote dell’imposta di registro;
 l’aumento ad euro 200 della misura fissa dell’imposta di registro, ipotecaria e catastale per tutti gli atti che al
31.12.2013 scontavano imposta di registro, ipotecarie e catastali nella misura fissa di euro 168.
La Legge di Stabilità 2014 (L. 147/2013) è intervenuta sul tema prevedendo, per i soggetti diversi dai coltivatori diretti e
imprenditori agricoli professionali (IAP), l'acquisto di terreni agricoli con imposta di registro nella misura del 12% e quelle
ipotecarie e catastali nella misura fissa di 50 euro ciascuna.
Tabella n. 1 – Le novità in sintesi
EFFICACIA
1° GENNAIO 2014
9% Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti
traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi la rinuncia pura
e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i
Nuove aliquote imposta di
registro
trasferimenti coattivi.
2% trasferimento ha per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di
categoria catastale A1, A8 e A9, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis).
12% Trasferimenti di terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi
dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali (IAP)
Importo minimo imposta di
registro
1.000 euro
In tutti i casi di applicazione delle nuove aliquote dell’imposta di registro (2%, 9%,
Esenzione
12%), tutti gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per
effettuare gli adempimenti presso il catasto e i registri immobiliari sono esenti
dall'imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie.
Imposte ipotecarie e catastali
Esenzioni e agevolazioni
In caso di imposta di registro proporzionale nella misura del 2%, del 9% o del 12%,
ipo-catastali fisse nella misura di euro 50.
In tutti i casi di applicazione delle nuove aliquote dell’imposta di registro (2%, 9%,
12%), abolizione esenzioni e agevolazioni, anche se previste in Leggi Speciali.
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Eccezione prevista dalla Legge di Stabilità 2014 per la piccola proprietà contadina.
Importo fisso imposta di registro,
ipotecaria e catastale
Da euro 168 ad euro 200, per tutti gli atti che scontavano imposta di registro,
ipotecarie e catastali nella misura fissa di euro 168 al 31.12.2013
Il co. 4, art. 10, D.L. 23/2011 prevede, inoltre, in relazione agli atti di trasferimento immobiliare in cui trovi applicazione
l’imposta di registro in misura proporzionale con le nuove aliquote,la soppressione di tutte le esenzioni e le agevolazioni
tributarie, anche se previste in leggi speciali (uno degli aspetti più critici della nuova normativa).
Numerosi sono le fattispecie che “subiscono” tale previsione normativa, quali:
 gli immobili di interesse storico, artistico e archeologico soggetti al vincolo disposto prima dalla L. 1089/1939 e
ora dal D.Lgs. n. 490/1999 (il Testo unico dei beni culturali);
 gli acquisti immobiliari delle ONLUS;
 gli acquisti immobiliari da parte dei Comuni;
 l'acquisto di immobili compresi nell'ambito di piani particolareggiati di edilizia residenziale;
 i trasferimenti patrimoniali operati nell'ambito di un procedimento di separazione e di divorzio;

l'apporto di immobili in un fondo immobiliare da parte di un privato oppure l'apporto di abitazioni da parte di un
soggetto Iva in regime di esenzione da Iva;
 l’acquisto di immobili ubicati all’estero.
Tabella n. 2 – Effetto abolizione “agevolazioni ed esenzioni”
Fattispecie
Impatto
Tassazione
Tassazione
Fino al
dal 01.01.2014
31.12.2013
Immobili di interesse
storico, artistico e
archeologico
IMPOSTA
DI
3%
3.000
9%
9.000
IPOTECARIE
2%
2.000
50
50
CATASTALI
1%
1.000
50
50
REGISTRO
Totale e confronto
6.000
Gli acquisti immobiliari
IMPOSTA
delle ONLUS
REGISTRO
DI
168
168
Informatsrl
P. Iva 03046150797
9.100
9%
+ 3.100
9.000
50
IPOTECARIE
2%
2.000
50
50
CATASTALI
1%
1.000
50
50
Totale e confronto
3.168
IMPOSTA
Acquisto di immobili
compresi nell'ambito di
piani particolareggiati di
DI
9.100
1%
1.000
9%
9.000
IPOTECARIE
3%
3.000
50
50
CATASTALI
1%
1.000
50
50
+ 5.932
REGISTRO
edilizia residenziale
Totale e confronto
5.000
IMPOSTA
Gli acquisti immobiliari
da parte dei Comuni
DI
9.100
9%
9.000
168
50
50
1.000
50
50
168
168
IPOTECARIE
168
CATASTALI
1%
REGISTRO
Totale e confronto
1.336
IMPOSTA
DI
168
Acquisto immobili
REGISTRO
ubicati all’estero
IPOTECARIE
-
CATASTALI
-
Totale e confronto
9.100
168
168
9%
+ 4.100
+ 7.774
9.000
9.000
+ 8.832
Altro criticità ad ora irrisolta è la diversa definizione dell’immobile di lusso ai fini IVA e ai fini dell’imposta di registro.
Infatti, mentre fini IVA l’applicazione dell’aliquota agevolata del 4% per l’acquisto della prima casa, disposta dal punto 21,
Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. 633/1972, mantiene il riferimento agli immobili non di lusso secondo i criteri del
D.M. 2/08/1969,oltre a quelli della Nota II-bis dell’art.1, Tariffa parte I,TUR, ai fini dell’imposta di registro è espressamente
previsto che siano considerati di lusso le unità immobiliari classificate in catasto nelle categorie A/1, A/8 e A/9, a
prescindere dalle loro caratteristiche.
Ciò non pare possibile, in quanto il criterio deve essere uniforme ai fini IVA e ai fini dell’imposta di registro. Diversamente,
l’agevolazione viene concessa con criteri diversi, a seconda che si tratti di operazione soggette a Iva, o di operazioni che
scontano l’imposta di registro proporzionale.
Si attendevano chiarimenti da parte dell’Amministrazione Finanziaria, ancora non pervenuti.
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51
Da segnalare, inoltre, che le modifiche riguardano non solo gli atti traslativi di beni immobili, ma anche gli atti di accettazione
e rinuncia di eredità, la procura, le convenzioni matrimoniali (quali la separazione dei beni e il fondo patrimoniale), le
convenzioni urbanistiche, gli atti d'obbligo unilaterale, tutti gli atti societari, per i quali vi è l'obbligo della registrazione con
l'imposta fissa (conferimenti diversi dai beni immobili, gli atti modificativi dei patti sociali, le trasformazioni, le fusioni, le
scissioni, ecc).
1. Condizioni acquisto prima casa
…Quali sono le condizioni per usufruire dell’aliquota
agevolata dell’imposta di registro del 2%?
…In via preliminare, pare opportuno segnalare che dallo
scorso 1° gennaio 2014 è entrata in vigore la nuova
disciplina sui trasferimenti immobiliari, dettata dal
combinato disposto dell’art. 10, D.Lgs. 23/2011 (Decreto
IMU) e dell’art. 26, D.L. 104/2013 (Decreto Istruzione),
convertito dalla L. 128/2013.
La riforma ha previsto, tra l’altro, la rimodulazione
dell’imposta di registro sui trasferimenti immobiliari, con
l’innalzamento dell’aliquota ordinaria dal 7% al 9% e la
riduzione, dal 3% al 2%, dell’imposta applicata per
l'acquisto della «prima casa».
In sostanza, è prevista una riduzione dell’imposta di
registro per l’acquisto dell’immobile con i requisiti prima
casa.
In primo luogo, come noto, si deve osservare che l’imposta
di registro trova applicazione per gli atti non soggetti ad IVA
(Vedi C.M. 18/E/2013).
Ciò detto, affinché trovi applicazione l’aliquota agevolata
del 2%, è necessario tener conto dei seguenti elementi:
 l’art. 10, co. 1, lett. a), D.Lgs. 23/2011 ,ha
sancito l’applicazione dell’aliquota del 2%
dell’imposta di registro: “Se il trasferimento ha
per oggetto case di abitazione, ad eccezione di
quelle di categoria catastale A1, A8 e A9 ove
ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis)”;
 l’art. 10, co. 1, lett. b), D.Lgs. 23/2011, ha
abrogato le note dell’articolo 1, co. 1, della
tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986,
ad eccezione della nota II-bis) che, come noto,
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detta le condizioni per l’applicazione
dell’agevolazione “prima casa”, per la quale,
come precedentemente accennato, trova
applicazione l’aliquota agevolata del 2%.
In sostanza, affinché trovi applicazione la nuova aliquota
dell’imposta di registro del 2% (acquisto “prima casa”), è
necessario che si verifichino congiuntamente le seguenti
condizioni:
1. NON deve trattarsi di immobili di “lusso”, ovvero
le unità immobiliari classificate in catasto nelle
categorie A/1, A/8 e A/9 a prescindere dalle loro
caratteristiche;
2.
l’acquirente deve lavorare o risiedere (a
andare a risiedere entro 18 mesi dal rogito) nel
Comune dove è situato l’edificio oggetto di
acquisto agevolato;
3.
l’acquirente non deve essere titolare di
un’altra abitazione nello stesso Comune dove si
trova l’abitazione oggetto di acquisto agevolato;
4.
l’acquirente non deve essere titolare di
un’altra abitazione, ovunque ubicata, che sia
stata acquistata con l’agevolazione prima casa;
5.
l’agevolazione è subordinata al fatto
che la casa acquistata con il beneficio fiscale non
sia ceduta per almeno un quinquennio oppure
che, se ceduta prima del decorso del
quinquennio, entro un anno sia acquista altra
prima casa.
2.IVA agevolata del 4% acquisto “prima casa”
…Quali sono le condizioni per l’acquisto della prima
casa con l’aliquota IVA agevolata del 4%?
…Ai fini IVA, l’applicazione dell’aliquota agevolata del
4% per l’acquisto della prima casa, disposta dal punto 21,
52
Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. 633/1972,
mantiene il riferimento agli immobili non di lusso secondo i
criteri del D.M. 2/08/1969,oltre a quelli della Nota II-bis
dell’art.1, Tariffa parte I,TUR.
In sostanza, anche successivamente al 1° Gennaio 2014,
ai fini IVA, si dovrà far riferimento alle case di abitazione
non di lusso secondo i criteri dettati dal Decreto del
Ministero dei Lavori pubblici del 1969.
Il richiamato Decreto definisce le condizioni affinché un
immobile venga considerato di lusso, e quindi non risulti
applicabile l’aliquota agevolata IVA.
Dunque, mentre per l’applicazione dell’imposta di registro,
l’applicazione dell’aliquota agevolata del 2% per l’acquisto
della prima casa, è espressamente previsto che siano
considerati di lusso le unità immobiliari classificate in
catasto nelle categorie A/1, A/8 e A/9, a prescindere dalle
loro caratteristiche, ai fini IVA si dovrà ancora tener conto
di criteri diversi per quanto riguarda la definizione di tali
immobili.
Ciò non pare possibile, in quanto il criterio deve essere
uniforme ai fini IVA e ai fini dell’imposta di registro.
Diversamente, l’agevolazione viene concessa con criteri
diversi, a seconda che si tratti di operazione soggette a Iva,
o di operazioni che scontano l’imposta di registro
proporzionale.
Si attendono chiarimenti da parte dell’Amministrazione
Finanziaria.
3. Abolizione agevolazioni ed esenzioni
…Qual è il perimetro applicativo dell’art. 10, co. 4, D.L.
23/2011?
…Il co. 4, art. 10, D.L. 23/2011 prevede in relazione
agli atti di trasferimento immobiliare in cui trovi
applicazione l’imposta di registro in misura proporzionale
con le nuove aliquote (il riferimento è ai casi di cui ai co. 1
e 2 dell’art. 1 del D.L. 23/2011) la soppressione di tutte le
esenzioni e le agevolazioni tributarie, anche se previste in
leggi speciali.
Numerose sono le fattispecie che “subiscono” tale
previsione normativa, quali:
 gli immobili di interesse storico, artistico e
archeologico soggetti al vincolo disposto prima
dalla L. 1089/1939 e ora dal D.Lgs. 490/1999
(il Testo unico dei beni culturali);
Informatsrl
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





gli acquisti immobiliari delle ONLUS;
gli acquisti immobiliari da parte dei Comuni;
l'acquisto di immobili compresi nell'ambito di
piani particolareggiati di edilizia residenziale;
i trasferimenti patrimoniali operati nell'ambito di
un procedimento di separazione e di divorzio;
l'apporto di immobili in un fondo immobiliare da
parte di un privato oppure l'apporto di abitazioni
da parte di un soggetto Iva in regime di esenzione
da Iva;
l’acquisto di immobili ubicati all’estero.
Tuttavia, è difficile stabile con certezza quali delle
fattispecie elencate costituisce effettivamente
un’agevolazione.
In dottrina è stato osservato la necessità e l’urgenza di
un intervento dell’Amministrazione Finanziaria che
definisca in maniera certa l’ambito applicativo della
disposizione.
4.. Prezzo – valore non è un’agevolazione
…La disposizione dell’art. 10, co. 4, D.L. 23/2011
comprende anche il metodo del prezzo – valore?
…L’art. 10, co. 4, D.Lgs. 23/2011, in merito
ai fini IVA, l’applicazione dell’aliquota agevo
all’applicazione delle nuove aliquote dell’imposta di
registro,dispone che “sono soppresse tutte le esenzioni e le
agevolazioni tributarie, anche se previste in leggi speciali”
relativamente agli atti traslativi a titolo oneroso della
proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o
costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento.
Nel definire la portata applicativa della citata disposizione,
non era chiaro se potesse essere definita “agevolazione”
anche l'applicazione del metodo di calcolo della base
imponibile fondato sul sistema del "prezzo-valore".
Il metodo del prezzo – valore consente, in deroga alla
disciplina statuita dall’art. 43, D.P.R. 131/1986 (Testo
unico Imposta di registro), in caso di contratto a titolo
oneroso avente a oggetto il trasferimento di una abitazione
a una persona fisica che non agisca nell'esercizio di
impresa, arte o professione, alla parte acquirente di
richiedere che la base imponibile, ai fini dell'imposta di
registro, sia costituita non dal valore del bene trasferito,
ma dal prodotto che si ottiene moltiplicando la rendita
52
catastale per gli applicabili coefficienti di aggiornamento,
quindi indipendentemente dal corrispettivo dichiarato nel
contratto.
L’applicazione di tale metodo consente di ottenere evidenti
“vantaggi fiscali” dato l’utilizzo del valore catastale, che è
quasi sempre inferiore al valore di mercato. Da qui la
possibilità che tale metodo potesse rientrare nel novero
delle “agevolazioni”.
Il sottosegretario all’Economia, Pier Paolo Baretta, in
risposta al question time (n. 5-01523) alla Commissione
Finanze della Camera dei deputati, ha precisato che il
metodo del "prezzo-valore" è un metodo di
determinazione della base imponibile dell'imposta di
registro, non qualificabile tecnicamente in termini di
"agevolazione". Ne deriva che tale metodo NON rientra
nella portata applicativa dell'art. 10, comma 4, D.Lgs.
23/2011. Nelle risposta al question time si sottolinea che
il vantaggio ottenibile dal contribuente non permette
l’assimilazione della misura ad una “agevolazione”.
Sempre in risposta al question time, il sottosegretario
Baretta, ha annunciato un prossimo intervento dell’Agenzia
delle Entrate, congiuntamente al Dipartimento delle
Finanze, per meglio definire la portata applicativa dell’art.
10, comma 4, D.Lgs. 23/2011, in considerazione delle
numerose perplessità già sollevate sulla relativa efficacia.
5. I trasferimenti immobiliari nell’ambito di separazione e
divorzi
sistemazione di situazioni il cui valore sociale è ben più
elevato della semplice questione tributaria che esse
sollevano. Se così fosse continuerebbe ad applicarsi il
regime di esenzione
Su tali questioni, tuttavia, si rende necessario l’intervento
dell’Amministrazione Finanziaria.
6. Cessione quote società semplice
…A quanto ammonta l’imposta di registro, alla luce
delle recenti novità, per la cessione a un soggetto passivo
Iva di una quota di una società semplice che detiene un
immobile commerciale?
…Nel caso prospettato, l’imposta di registro ammonta
ad Euro 200,00 a prescindere dalla composizione del
patrimonio della società la cui quota è oggetto di cessione
7. Ipocatastali fondo di gestione immobiliare
… Le compravendite di immobili strumentali soggetti a
Iva in cui sono parti acquirenti fondi di gestione
immobiliare o società di leasing sono soggette a imposte
ipocatastali del 2%?
… Nel caso prospettato, le ipocatastali non variano e
sono pari al 2%.
…L’ambito applicativo dell’art. 10, co. 4, D.L. 23/2011
comporta anche l’abolizione del trattamento previsto per i
trasferimenti immobiliari previsti nell’ambito di
separazione e divorzi?
…Per quanto riguarda i trasferimenti patrimoniali
operati nell'ambito di un procedimento di separazione e di
divorzio, l'articolo 19 della Legge 76/1987 sul divorzio
sancì l'esenzione completa da ogni tributo per questo tipo
di attività, esenzione estesa dalla Corte costituzionale
anche ai procedimenti di separazione coniugale.
Anche in questo caso è stato osservato in dottrina che non
debba parlarsi di “agevolazione”, ma di un regime fiscale
"specifico" per questa particolare fattispecie, cioè allo
scopo di non impedire, per ragioni meramente fiscali, la
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CREDITO IRPEF DA 730 SUPERIORE A 4000 EURO
I commi da 586 a 589 dell'articolo 1 della legge di Stabilità 2014 introducono una particolare procedura di controllo dei
modelli 730 con esito contabile a credito, al fine di contrastare l'erogazione di indebiti rimborsi Irpef da parte:

dei sostituti d'imposta, nell'ambito dell'attività di assistenza fiscale (Dlgs 241/97);

ovvero dell'agenzia delle Entrate, in relazione ai modelli 730 presentati in assenza di sostituto d'imposta sulla base
di quanto previsto dall'articolo 51-bis del Dl 21 giugno 2013, n. 69.
Queste disposizioni prevedono che l'agenzia delle Entrate sarà tenuta a
 eseguire controlli preventivi, anche documentali, sulla spettanza delle detrazioni per carichi di famiglia in caso di
rimborso di crediti complessivamente superiori a 4mila euro, anche determinati da eccedenze d'imposta derivanti
da precedenti dichiarazioni.
I controlli dovranno essere compiuti entro sei mesi dalla scadenza dei termini previsti per la trasmissione telematica dei
modelli 730, ovvero dalla data della trasmissione, ove questa sia successiva alla scadenza di questi termini.
A questo proposito, considerato che, di norma, i modelli 730 devono essere trasmessi all'Agenzia telematicamente entro il
30 giugno di ogni anno, i rimborsi d'importi superiori a 4mila euro dovrebbero avvenire entro il mese di dicembre.
Il rimborso del credito che risulterà effettivamente spettante dopo il controllo preventivo operato dall'agenzia delle Entrate
sarà erogato direttamente dall'agenzia delle Entrate e non più dal sostituto d'imposta in sede di conguaglio per assistenza
fiscale (che, di regola, avviene a partire dalle retribuzioni di competenza del mese di luglio).
La norma nasce dall'esigenza di monitorare le sole detrazioni per carichi di famiglia e quindi, il controllo preventivo riguarderà
esclusivamente la spettanza di queste ultime per quei modelli 730 che presentano congiuntamente l'indicazione di familiari a
carico e una posizione a credito superiore a 4mila euro (anche se determinata da eccedenze di anni passati).
In tutti gli altri casi, la liquidazione del credito avverrà con le modalità ordinarie e sarà, quindi, il sostituto d'imposta a
riconoscere lo stesso.
Ad esempio, sembra lecito ritenere che sarà riconosciuto in sede di assistenza fiscale il credito superiore a 4mila euro
conseguente alla fruizione di detrazioni per ristrutturazioni edilizie (o risparmio energetico) ovvero risultante dalla richiesta di
un credito d'imposta estero, in tutti i casi in cui il modello 730 non presenti familiari a carico.
Al fine di non vanificare l'istituto dell'assistenza fiscale che ha permesso di migliorare i rapporti tra amministrazione
finanziaria e contribuenti percettori di redditi di "facile determinazione", riequilibrando lo sfasamento esistente fra momento
del pagamento delle imposte dovute e rimborso delle eccedenze a credito, è opportuno che il controllo preventivo e il
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conseguente rimborso da parte dell'agenzia delle Entrate avvenga nel più breve tempo possibile.
A questo proposito, per accelerare il rimborso, il contribuente può richiedere l'accredito su un conto corrente bancario o
postale comunicato all'agenzia delle Entrate tramite il modello di comunicazione reperibile sul sito dell'Agenzia. In mancanza
di questa comunicazione, il rimborso del credito avverrà presumibilmente con le altre modalità previste dal Dm 29 dicembre
2000.
Le nuove disposizioni si applicano alle dichiarazioni presentate dal 2014, quindi a decorrere dai modelli 730/2014 relativi al
periodo d'imposta 2013.
Infine la norma fa salvi, in ogni caso, gli altri controlli previsti in materia di imposte sui redditi.
RIMBORSI IRPEF DA 730
Per chi si avvale dell’assistenza fiscale e presenta dichiarazioni a credito per importi superiori
a 4 mila euro, l’Agenzia delle entrate effettuerà controlli preventivi (anche documentali) sulla
spettanza delle detrazioni per carichi di famiglia. Il rimborso sarà erogato dalla stessa
Agenzia al termine degli approfondimenti
In occasione di Telefisco 2014 l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che:

Assenza detrazioni per familiari e riporto eccedenze
Gli importi a credito superiori a 4.000 euro derivanti da dichiarazioni prive di riporti di eccedenze da precedenti
esercizi e di compilazione del prospetto dei familiari a carico non saranno oggetto di controllo preventivo da parte
dell’Agenzia, con la conseguenza che i rimborsi verranno effettuati direttamente dai datori di lavoro

Eccedenze da precedenti esercizi
Il controllo preventivo dell’Agenzia, per le dichiarazioni con crediti superiori a 4.000 euro, scatta in ogni caso se è
indicato un riporto di eccedenza dal precedente esercizio, a prescindere dalla circostanza che tale eccedenza sia
stata generata da detrazioni per carichi familiari.
Invece, ove l’eccedenza sia stata utilizzata in compensazione su F24, la medesima non incide sulla posizione del
soggetto, in quanto non indicata nel quadro F del modello 730

Non rileva la composizione del credito
Ove il modello 730 chiuda a credito per importi superiori a 4.000 euro, l’intera eccedenza sarà oggetto di rimborso
da parte dell’Agenzia, e non solo la eventuale minor quota riferibile alle detrazioni per carichi familiari e/o al riporto
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di eccedenze pregresse.
I CHIARIMENTI DI TELEFISCO
CREDITO > 4.000 EURO
(dichiarazioni prive di riporti di eccedenze da
precedenti esercizi e di compilazione del prospetto
NO CONTROLLO PREVENTIVO
dei familiari a carico)
(riporto di eccedenza dal precedente esercizio, a
prescindere dalla circostanza che tale eccedenza
SI CONTROLLO PREVENTIVO
sia stata generata da detrazioni per carichi
familiari)
1. Controlli dell'Agenzia per le detrazioni familiari
…Per contrastare l'erogazione di indebiti rimborsi Irpef
da parte dei sostituti d'imposta nell'ambito
dell'assistenza fiscale, l'articolo 1, comma 586, della
legge 147/2013 prevede che l'agenzia delle Entrate
effettui controlli preventivi in caso di rimborso
complessivamente superiore a 4mila euro. Dal momento
che la norma finalizza i controlli alla verifica “sulla
spettanza delle detrazioni per carichi di famiglia”, è
corretto ritenere che i contribuenti privi di sconti per carichi
di famiglia non saranno controllati anche in presenza di
rimborsi superiori a quattromila euro?
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RIMBORSO DI TUTTO IL CREDITO E NON SOLO
DELLA DETRAZIONE PER CARICHI DI FAMIGLIA
…L'articolo 1, comma 586, della legge 147/2013,
(legge di stabilità 2014), prevede che a partire dalle
dichiarazioni dei redditi presentate con il modello
730/2014, al fine di contrastare indebiti rimborsi da parte
dei sostituti d'imposta nell'ambito dell'assistenza fiscale
di cui al Dlgs 241/1997 e dei rimborsi effettuati
dall'agenzia delle Entrate ai contribuenti privi di sostituto
d'imposta ammessi alla presentazione della dichiarazione
dei redditi con il modello 730 ai sensi dell'articolo 51-bis
del Dl 69/2013, convertito dalla legge 98/2013,
l'agenzia delle Entrate deve effettuare controlli preventivi,
anche documentali, sui rimborsi complessivamente
superiori a 4mila euro in presenza di detrazioni per carichi
di famiglia e/o di eccedenze di imposta derivanti da
precedenti dichiarazioni. Ne deriva che, pur in presenza di
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rimborsi di importo superiore a 4mila euro derivanti dalla
liquidazione di una dichiarazione modello 730/2014 dove
non risulta compilato il quadro "Familiari a carico" e dalla
quale non emergono richieste di riconoscimento di
eccedenze di precedenti dichiarazioni, i rimborsi sono
effettuati dai sostituti d'imposta per mezzo dei conguagli
sulle retribuzioni dei propri dipendenti, pensionati e titolari
di taluni redditi assimilati a quello di lavoro dipendente con
le modalità disciplinate all'articolo 19 del Dm 164 del 31
maggio 1999
2. La compensazione non rileva per la verifica
…Nel computo dell'importo dei 4mila euro, la norma
impone di considerare anche le «eccedenze d'imposta
derivanti da precedenti dichiarazioni». Le eccedenze si
riferiscono solo alle detrazioni d'imposta per carichi
familiari? Inoltre, comunque le si intenda, è corretto
ritenere che le eccedenze utilizzate per i versamenti di altri
tributi (Imu, Tasi, Iuc) non debbano essere conteggiate dal
momento che non si traducono in una richiesta di rimborso
tramite il sostituto d'imposta?
…L'articolo 1, comma 586, della legge 147/2013
(legge di stabilità 2014), prevede che l'agenzia delle
Entrate debba effettuare i controlli preventivi, anche
documentali, sui rimborsi complessivamente superiori a
4mila euro in presenza di almeno una delle seguenti
richieste: 8 detrazioni per carichi di famiglia; 8 eccedenze
d'imposta derivanti da precedenti dichiarazioni, comunque
generate. Conseguentemente, anche in assenza di
detrazioni d'imposta per carichi di famiglia, qualora dalla
dichiarazione emerga un'eccedenza d'imposta derivante
da precedente dichiarazione, il rimborso superiore a 4mila
euro deve essere sottoposto a controllo preventivo da parte
dell'agenzia delle Entrate. Per quanto riguarda la
compensazione delle imposte non gestite nel 730 si rileva
che, qualora l'imposta a credito sia stata interamente
utilizzata per versamenti con il modello F24, la stessa non
risulterà come eccedenza nel quadro F del modello
730/2014.
Pertanto,
l'importo
utilizzato
in
compensazione per i versamenti di altri tributi non rileva ai
fini della verifica dei 4mila euro.
…Secondo le disposizioni sui controlli (articolo 1,
comma 587, della legge 147/2013), il rimborso che
risulta spettante al termine delle operazioni di controllo
preventivo di cui al comma 586 è erogato dall'agenzia
delle Entrate. Dal momento che i controlli sono indirizzati
alla spettanza dei carichi familiari, per "rimborso" è
corretto intendere solo l'ammontare delle detrazioni per i
carichi familiari stessi e non l'importo complessivo?
…Ai sensi dell'articolo 1, comma 586, della legge
147/2013 (legge di stabilità 2014), sono soggetti a
controllo preventivo i rimborsi complessivamente superiori
a 4mila euro, qualora sono determinati anche da detrazioni
per carichi di famiglia e/o da eccedenze di imposta
derivanti da precedenti dichiarazioni. Pertanto, l'agenzia
delle Entrate procederà, ai sensi dell'articolo 1, comma
587, della legge 147/2013, a effettuare il rimborso di
importo complessivo superiore a 4mila euro solo nel caso
in cui lo stesso derivi anche parzialmente da detrazioni per
carichi di famiglia e/o da eccedenze di imposta. Il sostituto
d'imposta è esonerato in tale ipotesi dall'effettuazione del
conguaglio così come disciplinato all'articolo 19 del Dm
164 del 31 maggio 1999. L'agenzia delle Entrate,
effettuati i controlli, anche documentali, nei casi in cui non
rilevino anomalie, provvederà all'erogazione della somma
complessivamente indicata a rimborso e riportata nel rigo
164 del prospetto di liquidazione, modello 730-3,
elaborato a cura del Caf-dipendenti o del professionista
abilitato che ha prestato l'assistenza fiscale. Ai fini della
verifica del limite di 4mila euro rileva l'importo
complessivo del rimborso.
3. Rimborsi, conta l'importo complessivo
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BONUS MOBILIO
La legge di stabilità ha prorogato dal 31.12.2013 al 31.12.2014 la detrazione IRPEF del 50%, riconosciuta ai soggetti che
usufruiscono della detrazione per interventi di recupero del patrimonio edilizio, per le spese sostenute per l’acquisto di mobili
finalizzati all’arredo dell’immobile oggetto di ristrutturazione nonché di grandi elettrodomestici rientranti nella categoria A+ (A
per i forni).
L’agevolazione spetta dunque per le spese sostenute dal 6.6.2013 al 31.12.2014 ed è calcolata su un importo non superiore
a € 10.000.
La legge di stabilità aveva previsto che l’ammontare della spesa agevolabile non potesse essere superiore a
quella dei lavori di ristrutturazione cui la stessa deve essere nece sariamente collegata. Va evidenziato che
l’art.1, comma 2, lett. a) del citato DL n. 151/2013 ha soppresso detta limitazione.
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Circa l’intervento di ristrutturazione a cui deve essere collegata la spesa si fa presente che l’articolo 16, comma 2, D.L. 4
giugno 2013, n. 63, istitutivo dell’agevolazione in commento, prevede espressamente che l’acquisto di detti mobili ed
elettrodomestici sia finalizzato all’arredo dell’immobile oggetto di ristrutturazione.
Tale finalizzazione, che conferma quella già presente per la detrazione prevista dall’articolo 2 D.L. 5/2009 (anch’essa diretta
ad agevolare le spese sostenute per l’acquisto di mobili ed elettrodomestici finalizzati all’arredo dell’immobile oggetto di
ristrutturazione), evidenzia la stretta correlazione tra l’incentivo a favore del settore del mobile e quello a favore del settore
edile.
Tuttavia, pur mantenendo invariata la suddetta finalizzazione, rispetto all’agevolazione precedente il
nuovo incentivo non prevede più la limitazione agli interventi edilizi effettuati su “singole unità
immobiliari residenziali”.
Di conseguenza, per fruizione della nuova detrazione in esame possono costituire valido presupposto l’effettuazione di
interventi edilizi su:
o
singole unità immobiliari residenziali;
o
parti comuni di edifici residenziali (di cui all’art. 1117 del codice civile).
Si pensi in particolare agli acquisti di beni finalizzati all’arredo delle parti comuni di un condominio (guardiole,
appartamento del portiere, sala adibita a riunioni condominiali, lavatori, ecc).
Inoltre l’articolo 16 – bis del Tuir ricomprende tra gli interventi edilizi agevolabili, anche alcuni interventi non contemplati dalla
disciplina relativa alla “vecchia” detrazione di cui al. D.L. 5/2009.
In particolare, il citato articolo 16 – bis permette di fruire della detrazione:
o
per gli interventi necessari alla ricostruzione o al ripristino dell’immobile danneggiato a seguito di eventi calamitosi,
sempreché sia stato dichiarato lo stato di emergenza (comma 1, lett. C);
o
nei casi di interventi di ristrutturazione o restauro e risanamento conservativo di interi fabbricati, eseguiti da imprese
di costruzione o ristrutturazione immobiliare o da cooperative edilizie (comma 3).
Tale detrazione originariamente prevista dall’art. 9, comma 2, Legge n. 448/2001 e più volte prorogata, viene calcolata su un
importo pari al 25% del prezzo dell’unità immobiliare e compete al successivo acquirente o assegnatario delle singole unità
immobiliari.
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In questo caso, la circolare 18 settembre 2013, n. 29 evidenzia che al medesimo contribuente:
 “compete anche la detrazione per l’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici per le spese sostenute entro il 31
dicembre 2013”.
Sostanzialmente come evidenziato dalla circolare 18 settembre 2013, n. 29, la “nuova” detrazione per spese di arredo è
collegata alle seguenti tipologie di intervento.
Interventi di manutenzione
Art. 3 lett. A) D.P.R. n.
Effettuati sulle parti comuni di edifici
ordinaria
380/2001
residenziali
Interventi di manutenzione
Art. 3 lett. B) D.P.R. n.
straordinaria
380/2001
Interventi di restauro e risanamento
Art. 3 lett. C) D.P.R. n.
conservativo
380/2001
Intervento di ristrutturazione
edilizia
380/2001
Interventi necessari alla
residenziali e su single unità immobiliari
residenziali
residenziali
residenziali
Ancorché non rientranti nelle categorie
ricostruzione o al ripristino
precedenti sempreché sia stato
dell’immobile a seguito di eventi
dichiarato lo stato di emergenza
calamitosi
Riguardanti interi fabbricati eseguiti da
Interventi di restauro e risanamento
conservativo e ristrutturazione
edilizia
imprese di costruzione e ristrutturazione
immobiliare e da cooperative edilizie che
380/2001
provvedano entro sei mesi dal termine
dei lavori alla successiva alienazione o
assegnazione dell’immobile
Restava una zona grigia, su quei lavori eseguiti nei singoli alloggi che l'articolo 16-bis, comma 1, del Tuir agevola con il 50% a
prescindere dall'inquadramento edilizio, come gli interventi per la prevenzione dei furti o degli infortuni domestici. Se
ricadessero nella manutenzione ordinaria, questi lavori potrebbero avere il 50% "edilizio", in quanto espressamente agevolati
dall'articolo 16-bis, ma non quello sui mobili.
L'elenco di lavori stilato dalle Entrate è probabilmente troppo restrittivo rispetto alla legge, e si potrebbe anche sostenere che
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sia solo esemplificativo e non tassativo. Ma in attesa di eventuali chiarimenti bisogna trovare una linea di comportamento
"sicuro".
A tale questione ha risposto parzialmente l’Agenzia delle Entrate in occasione di Telefisco 2014 dove i tecnici delle Entrate
hanno affermato che la possibilità di godere del bonus mobili e arredi richiede la presenza di un intervento di natura
“maggiore” che deve sempre riguardare gli interventi strutturali dell’immobile.
Così è stata negata la possibilità di godere del bonus arredi se l’intervento a monte consiste nell’installazione di un impianto di
allarme (intervento, quest’ultimo, che può godere della detrazione del 50%)
Per quanto riguarda l’avvio degli interventi l’articolo 16 comma 2 D.L. 63/2013 a differenza di quanto previsto l’analoga
agevolazione operante nel 2009, non individua espressamente la data a decorrere dalla quale devono essere iniziati gli
interventi di ristrutturazione e nemmeno la data a decorrere dalla quale devono essere sostenute le spese per detti interventi.
Al riguardo la Circolare 18 settembre 2013 n. 29 considerato che i contribuenti ammessi a beneficiare della detrazione
per l’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici sono i medesimi che fruiscono della detrazione del 50% per aver
sostenuto spese relative al interventi di recupero del patrimonio edilizio a partire dal 26 giugno 2012 (data di entrata in
vigore dell'articolo 11 comma 1 D.L. n. 83/2012) ritiene che:
 “il legislatore abbia considerato il sostenimento di spese dal 26 giugno 2012 per gli interventi edilizi in
precedenza elencati come presupposto cui collegare la possibilità di avvalersi della detrazione in esame essendo
rappresentativo di lavori in corso di esecuzione o comunque terminati da un lasso di tempo sufficientemente
contenuto tale da presumere che l’acquisto sia diretto al completamento dell’arredo dell’immobile su cui i lavori
sono stati effettuati”.
Secondo l’Agenzia quindi, il legislatore ha volutamente collegato la detrazione per spese di arredo al sostenimento di spese di
recupero del patrimonio edilizio dal 26 giugno 2012 (con relativa fruizione della detrazione del 50%) proprio per il fatto che,
anche qualora i lavori fossero terminati, il ridotto lasso di tempo intercorso tra sostenimento delle spese:

per gli interventi di recupero;

per l’acquisto dei mobili/elettrodomestici:
 fa presupporre che l’acquisto sia finalizzato all’arredo dell’immobile su cui i lavori sono stati effettuati.
L’Agenzia delle Entrate con la Circolare 18 settembre 2013 n. 29 si è espressa anche in merito al caso in cui le spese per
l’arredo siano state sostenute prima di quelle per la ristrutturazione.
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In particolare l’Agenzia ritiene possibile che:
 “le spese per l’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici siano sostenute anche prima di quelle per la ristrutturazione
dell’immobile a condizione che siano stati già avviati i lavori di ristrutturazione dell’immobile cui detti beni sono
destinati”.
In sostanza per l’Amministrazione Finanziaria la data di inizio lavori deve essere anteriore a quella in cui sono sostenute le
spese per i mobili e gli elettrodomestici ma non è necessario che le spese di ristrutturazione siano sostenute prima di quelle
per l’arredo dell’abitazione.
Secondo la più volte citata Circolare 18 settembre 2013, n. 29, la data di inizio lavori può essere comprovata:

dalle eventuali abilitazioni amministrative o comunicazioni richieste dalla legislazione edilizia in
relazione alla tipologia di lavori da realizzare;

dalla Comunicazione preventiva indicante la data di inizio dei lavori all’Asl, qualora la stessa sia obbligatoria;

da una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà (ai sensi dell’art. 47 D.P.R. 28 dicembre 2000 n. 445) in caso
di lavori per i quali non sono necessarie comunicazioni o titoli abilitativi, così come previsto dal Provvedimento 2
novembre 2011 del Direttore dell’Agenzia delle Entrate.
ATTESTAZIONE DELLA DATA INIZIO LAVORI

abilitazioni o comunicazioni richieste dalla legislazione edilizia;

comunicazione preventiva alla Asl;

dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà.
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Inizio lavori di ristrutturazione
Sostenimento spese per lavori di ristrutturazione
Deve essere precedente
Può essere posteriore
Sostenimento spese per arredo
CHIARIMENTI TELEFISCO
La possibilità di godere del bonus mobili e arredi richiede la presenza di un intervento che deve sempre riguardare gli
interventi strutturali dell’immobile.
1. Il solo cambio di serratura non è sufficiente per godere
del bonus mobili
…Tra gli interventi edilizi che costituiscono il
presupposto della detrazione per l’acquisto di mobili e
grandi elettrodomestici, la circolare 29/E/2013 elenca in
sintesi solo alcuni degli interventi previsti dal comma 1
dell’articolo 16 – bis del Tuir escludendo ad esempio le
opere per la prevenzione di atti illeciti da parte di terzi: dal
momento che la norma istitutiva della detrazione (art. 16
comma 2 D.L. 63/2013) richiama tutto il comma 1
dell’articolo 16 bis è possibile ritenere che l’elencazione
contenuta nella circolare 29/E sia puramente
esemplificativa e non tassativa?
…Gli interventi per la prevenzione di atti illeciti da parte
di terzi sono stati stabilmente inseriti tra quelli agevolabile
mediante la loro espressa previsione nella lettera f) comma
1 dell’articolo 16 bis del Tuir.
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In linea generale si tratta di interventi ammissibili alla
detrazione esclusivamente in base alla loro finalità a
prescindere dal loro inquadramento tra gli interventi edilizi
di cui all’art. 3 del DPR. 380/2001, che potrebbe anche
non sussistere, basi pensare all’installazione di sensori,
serrature spioncini (c.f.r. la circolare 16/E del 6 febbraio
2001 per un elenco esemplificativo delle misure). Ka
fruizione della detrazione per le spese sostenute per
l’adozione di misure finalizzate a prevenire il rischio di
compimento di atti illeciti da parte di terzi, quindi non
consente di per se di fruire dell’ulteriore detrazione per
l’acquisto di mobili e grandi elettrodomestici. Nell’ipotesi
in cui tuttavia le misure di prevenzione per le loro
particolari caratteristiche, siano anche inquadrabili tra gli
interventi edilizi di cui al citato art. 3 comma 1 lettera a) b)
c) d) del DPR. 380/2001 si ritiene possibile avvalersi
anche dell’ulteriore detrazione per l’acquisto di mobili e
grandi elettrodomestici, fermo restando che gli interventi di
manutenzione ordinaria rilevano solo se effettuati solo su
le parti comuni di un edificio residenziale. Detta verifica,
concretizzando un accertamento fattuale sulla tipologia di
65
intervento, deve essere effettuata caso per caso, con
riferimento alla fattispecie concreta.
1. Detrazione su negozio in locazione
…Una società svolge un'attività commerciale al
dettaglio in un immobile C/1 detenuto in locazione da
terzi. La detenzione mediante contratto di locazione
legittima la possibilità di usufruire della detrazione 65%
per risparmio energetico su intervento effettuati dalla
società stessa (infissi, eccetera), così come avviene per le
persone fisiche detentrici con locazione degli immobili
abitativi per la detrazione Irpef del 50%?
… La risposta è affermativa. Al riguardo si richiama la
circolare 36/E/2007 che espressamente precisa che i
soggetti tra i quali rientrano sia le società di capitali che
quelle di persone “...possono fruire della detrazione a
condizione che sostengano le spese e che queste siano
rimaste a loro carico. Inoltre devono possedere o detenere
l'immobile in base ad un titolo idoneo che può consistere
nella proprietà o nella nuda proprietà, in un diritto reale o
in un contratto di locazione, anche finanziaria, o di
comodato”.
2. Ristrutturazione: demolizione e ricostruzione
…Detrazioni su lavori (50%) per ristrutturazione edilizia,
lettera d), comma 1, articolo 3 D.Lgs. 380/2001. Sul
punto, la circolare 57/E del 1998 (punto 3.4) afferma che
gli interventi di ristrutturazione edilizia possono portare ad
un edificio parzialmente o completamente diverso dal
precedente e che può essere aumentata la superficie utile,
ma non il volume preesistente. A titolo esemplificativo
vengono ricompresi anche interventi di riorganizzazione
distributiva degli edifici e delle unità immobiliari, del loro
numero e delle loro dimensioni. Ciò premesso, il caso
concreto riguarda la ristrutturazione - previa demolizione e
ricostruzione nello stesso sito mantenendo sagoma e
volume preesistenti - di un unico corpo di fabbrica,
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appartenente ad un unico proprietario persona fisica,
censito al catasto in due distinte unità aventi superficie e
volume diversa (circa 1/3 e 2/3 dell’intero), con cambio di
destinazione da strumentale agricolo in due unità abitative
che avranno volume e superficie uguale. Si chiede se la
fattispecie
rappresentata
sia
riconducibile
all’esemplificazione della citata circolare 57/E del 1998 e,
pertanto, possa beneficiare del bonus 50%.?
… Al riguardo si precisa che il bonus fiscale legato alle
spese di ristrutturazione spetta anche se l'edificio demolito
aveva una destinazione d'uso diversa da quella
residenziale, a patto che l'uso residenziale sia rispettato
dal nuovo edificio ricostruito (risoluzione 8 febbraio 2005,
n. 14/E). Con la risoluzione 14/E, ad esempio, le Entrate
hanno chiarito che lo sconto Irpef spetta nei casi di
ristrutturazione di fabbricati strumentali rurali (quindi a uso
non residenziale, come magazzini o depositi) che, solo al
termine dei lavori, assumono la destinazione d'uso
abitativa, a patto che il mutamento della destinazione sia
presente nel provvedimento urbanistico autorizzativo.
3. Immobili uso promiscuo
…Nel 2013 un contribuente ristruttura l'abitazione
principale usufruendo delle detrazioni fiscali (50% su
96.000 euro per spese di ristrutturazione; 65% efficienza
energetica; 50% su 10.000 euro per acquisto mobili e
elettrodomestici). Nel 2014 la stessa casa diventa anche
studio quindi uso promiscuo nell'anno successivo ai lavori
di ristrutturazione. Tenuto conto del disposto articolo 16bis, comma 5 del Tuir, al contribuente continuerà a
spettare la detraibilità del 100% dei costi sostenuti per la
ristrutturazione nell'anno 2013 ripartiti negli anni
successivi?
… La detrazione Irpef per le spese di ristrutturazione
riguarda gli interventi effettuati sulle singole unità
immobiliari residenziali di qualsiasi categoria catastale,
anche rurali, possedute o detenute e sulle loro pertinenze.
La circolare 24.2.98 n. 57/E, paragrafo 3.1 chiarisce, a tal
proposito, che la disposizione in questione riguarda gli
interventi realizzati sulle unità immobiliari destinate ad
abitazione di qualunque categoria catastale. Né la
normativa né altri documenti ministeriali hanno precisato
66
che la destinazione ad abitazione dell'immobile, richiesta
inizialmente per poter fruire dell'agevolazione, debba
permanere nel corso dei 10 anni durante i quali viene
"spalmato" il beneficio fiscale. Tra le cause di decadenza
dell'agevolazione inoltre, non rientra il cambio di
destinazione d'uso dell'immobile oggetto degli interventi
agevolati in questione. In assenza di chiarimenti
ministeriali sulla questione, ed alla luce di tali ultime
considerazioni, saremmo portati a ritenere che le rate non
ancora utilizzate possano essere integralmente recuperate
indipendentemente dall'utilizzo che viene fatto
dell’immobile
successivamente
alla
richiesta
dell’agevolazione.
4. Soggetto Ires: sostituzione corpi illuminanti
… Una società di capitali (S.r.l. operante nel settore del
commercio al dettaglio di abbigliamento) intende
sostituire i corpi illuminanti a tecnologia tradizionale con
corpi illuminanti con nuova tecnologia (led) che
consentono un notevole risparmio energetico. E' possibile
usufruire dell'eco bonus 65%?
… La sostituzione dei vecchi corpi illuminanti con nuovi
a tecnologia led consente di beneficiare della detrazione
del 50% relativamente alle spese sostenute, non del 65 per
cento. La detrazione del 50% è però riservata ai
contribuenti titolari di reddito di persone fisiche e quindi
non può essere utilizzata dalle società di capitali. Si
precisa altresì che l'intervento in oggetto non rientra tra
quelli agevolati per gli interventi di riqualificazione
energetica.
5. Bonus mobili e box auto
… La norma agevolativa (art. 16, comma 2, DL
63/2013) fa riferimento a tutti gli interventi di cui al
comma 1 dell'articolo 16-bis del DPR 917/1986 e non
solo a quelli che comportano veri e propri interventi edilizi
(articolo 3 DPR 380/2001). Nel caso, ad esempio, di
realizzazione di box auto pertinenziali ritenete possa essere
sostenuta la spettanza anche del bonus mobili?
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P. Iva 03046150797
… Il comma 139 della legge di Stabilità 2014 prevede
testualmente che “Ai contribuenti che fruiscono della
detrazione di cui al comma 1 è altresì riconosciuta una
detrazione (...) per l’acquisto di mobili e di grandi
elettrodomestici di classe non inferiore alla A+.”. Il comma
1 richiamato, rinvia a sua volta, in toto, all’articolo 16 bis
del Tuir. Da ciò discende che possono beneficiare del
“bonus mobili” tutti gli interventi, ivi compresi dunque
quelli di cui alla lettera h, disciplinati dal primo comma
dell’articolo 16 bis del Tuir. Dal tenore letterale della
norma, pare quindi non esserci alcun dubbio sulla fruibilità
del bonus. Non è dello stesso avviso la Dre del Veneto
(interpello 8 novembre 2013, 907-48973/2013), secondo
cui possono rientrare tra gli interventi che consentono lo
sfruttamento del bonus mobili solo quelli “pesanti” come
ristrutturazioni edilizie e manutenzioni straordinarie
richiamando al riguardo la circolare 29/E/2013, avente ad
oggetto chiarimenti in merito al bonus mobili, al paragrafo
3.2. In questo documento di prassi nel riepilogare gli
interventi di “recupero del patrimonio edilizio” che danno
diritto alla possibilità di avvalersi del cd “bonus mobili”
l’Agenzia richiamava unicamente quelli di cui alle lett. a),
b), c) e d) del Dpr 380/01 (manutenzione straordinaria,
ristrutturazione edilizia, restauro, “eventi calamitosi” e
manutenzione ordinaria solo sui condomini).
L'orientamento restrittivo è stato confermato a Telefisco
2014. Al momento in assenza di ulteriori chiarimenti
ufficiali si ritiene che la spettanza del bonus mobili in molte
situazioni (ivi compresa quella prospettata con il quesito)
sia fortemente in dubbio.
6. Bonus mobili e cambio tegole
… Ho sostituito tutte le tegole sul tetto cambiando il
materiale e la forma per un valore di 12.500 euro. Posso
aver diritto al bonus mobili?
… La circolare 29/E/2013, avente ad oggetto
chiarimenti in merito al bonus mobili, al paragrafo 3.2.,
riepiloga gli interventi di “recupero del patrimonio edilizio”
che danno diritto alla possibilità di avvalersi del cd “bonus
mobili”. Fra gli interventi che danno diritto all’agevolazione
la stessa circolare richiama quelli di cui alle lettere a), b), c)
e d) del DPR 380/2001 (manutenzione straordinaria,
67
manutenzione ordinaria solo sui condomini). Nella
definizione di spese di manutenzione straordinaria,
peraltro. la circolare 57/E/98 fa rientrare “...le opere e le
modifiche necessarie per rinnovare e sostituire parti anche
strutturali degli edifici, nonché per realizzare ed integrare i
servizi igienico-sanitari e tecnologici, sempre che non
alterino i volumi e le superfici delle singole unità
immobiliari e non comportino modifiche alle destinazioni
d'uso. La manutenzione straordinaria si riferisce ad
interventi, anche di carattere innovativo, di natura edilizia
ed impiantistica finalizzati a mantenere in efficienza ed
adeguare all'uso corrente l'edificio e le singole unità
immobiliari, senza alterazione della situazione
planimetrica e tipologica preesistente, e con il rispetto
della superficie, della volumetria e della destinazione
d'uso. La categoria di intervento corrisponde quindi al
criterio della innovazione nel rispetto dell'immobile
esistente.” Detti interventi si distinguerebbero da quelli di
manutenzione ordinaria (che sono agevolabili solo se
seguiti sulle parti comuni di edifici in quanto questi ultimi
sono “riguardano le operazioni di rinnovo o di sostituzione
degli elementi esistenti di finitura degli edifici, nonché tutti
gli interventi necessari per mantenere in efficienza gli
impianti tecnologici, con materiali e finiture analoghi a
quelli esistenti”. Laddove l’intervento eseguito nel caso di
specie rispetti le citate caratteristiche lo stesso sarebbe,
pertanto, agevolabile. Peraltro la stessa guida dell’agenzia
delle Entrate dell’ottobre 2013 nell’elencare gli interventi
agevolabili sulle singole unità immobiliari fa espresso
riferimento per quanto concerne il tetto alla: “Sostituzione
dell’intera copertura Modifica della pendenza delle falde
con o senza aumento di volume”. In relazione a ciò deve
ritenersi che nel caso di specie spetti anche il bonus
mobili.
7. Terremoto in Emilia
… Le spese che eccedono il contributo previsto per la
demolizione e ricostruzione di una casa classificata E2 a
Novi di Modena possono essere portate come detrazioni al
50 e/o 65? Si tratta della spese di completamento e
finitura interne/esterne che il contributo delle ordinanze
Errani non prevede e che quindi non sono conteggiate e
rimborsate.
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… Sì, le spese di finitura e completamento legate ad un
intervento edilizio di grado maggiore (ristrutturazione
edilizia) sono agevolabili. In tal senso si è, infatti espressa
l’agenzia delle Entrate nella circolare 57/E del 24 febbraio
1998 laddove è stato precisato che “..negli interventi di
manutenzione straordinaria sono necessarie, per
completare l’intervento edilizio nel suo insieme opere di
pittura e finitura ricomprese in quelle di manutenzione
ordinaria. Pertanto occorre tener conto del carattere
assorbente della categoria superiore rispetto a quella
inferiore, al fine dell’esatta individuazione degli interventi
da realizzare e della puntuale applicazione delle
disposizioni in commento.”. Se le spese in questione sono
rimaste effettivamente a carico del contribuente
l’intervento rientra in quelli agevolabili se lo stesso
comporta la ricostruzione fedele dell’edificio mantenendo
la sagoma
8. Vasca idromassaggio
… La vasca idromassaggio può beneficiare della
detrazione "bonus mobili" di 10.000 euro considerato che
l'ammontare di 96.000 euro relativo alla ristrutturazione è
stato esaurito?.
… Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle entrate
rientrano tra i “mobili” agevolabili, a titolo esemplificativo,
letti, armadi, cassettiere, librerie, scrivanie, tavoli, sedie,
comodini, divani, poltrone, credenze, nonché i materassi e
gli apparecchi di illuminazione che costituiscono un
necessario completamento dell’arredo dell’immobile
oggetto di ristrutturazione. Non sono agevolabili, invece, gli
acquisti di porte, di pavimentazioni (ad esempio, il
parquet), di tende e tendaggi, nonché di altri complementi
di arredo. Per quel che riguarda i grandi elettrodomestici,
la circolare 29/E/2013 rimanda all'elenco stilato dal Dlgs
151/2005 la norma limita, peraltro, il beneficio
all’acquisto delle tipologie dotate di etichetta energetica di
classe A+ o superiore, A o superiore per i forni, se per
quelle tipologie è obbligatoria l’etichetta energetica.
L’acquisto di grandi elettrodomestici sprovvisti di etichetta
energetica è agevolabile solo se per quella tipologia non
sia ancora previsto l’obbligo di etichetta energetica.
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Rientrano, per esempio, fra i “grandi elettrodomestici”,
frigoriferi, congelatori, lavatrici, asciugatrici, lavastoviglie,
apparecchi di cottura, stufe elettriche, piastre riscaldanti
elettriche, forni a microonde, apparecchi elettrici di
riscaldamento, radiatori elettrici, ventilatori elettrici,
apparecchi per il condizionamento. Da quanto sopra
esposto pertanto non sembra possibile fare rientrare
l’acquisto della vasca da idromassaggio tra i beni
agevolabili.
9. Acquisto nuovo box auto
… Acquisto di box auto di nuova costruzione. Atto di
acquisto intestato a marito e moglie. Il marito dichiara
espressamente però di essere solo lui a sostenere la spesa
di acquisto. Può la deduzione del 50% essere attribuita
solo al marito?
… Nell'ipotesi di comproprietà dell'unità immobiliare
tra coniugi, ciascuno dei proprietari ha diritto a calcolare
l'agevolazione spettante in relazione alle spese
direttamente sostenute. Ciò implica che la ripartizione
delle spese agevolate non deve necessariamente rispettare
la percentuale di possesso se, dai documenti di spesa
(fatture e bonifici), risulti una diversa ripartizione dei costi
tra i comproprietari che vogliono fruire dell'agevolazione
(per esempio, 70% al marito e 30% alla moglie a fronte di
una comproprietà al 50%). Questo vuol dire, tra l'altro, che
se le spese sono sostenute da uno solo dei due coniugi
comproprietari, la detrazione può competere interamente a
quest'ultimo, sempreché le fatture e i bonifici di
pagamento siano a lui direttamente intestati. Tale regola
vale anche con riferimento all'acquisto, da parte di due
coniugi, di un box pertinenziale, intestato ad entrambi per il
50% e pagato tramite bonifico bancario cointestato. In tal
caso, la detrazione Irpef può essere riconosciuta per intero
anche a uno dei due, a condizione che questi abbia
effettivamente sostenuto la spesa e ciò trovi
corrispondenza dall'intestazione al 100% della fattura o
dalla annotazione nella stessa, inserita anche
successivamente all'emissione, della percentuale della
spesa sostenuta.
… Sono detraibili tutte le spese di un intervento di
riqualificazione globale di un edificio, fatto da un'impresa
nella propria sede operativa, consistente nella sostituzione
dell'impianto di climatizzazione invernale a metano con un
sistema a pompe di calore ad alta efficienza a
funzionamento elettrico alimentato da impianto
fotovoltaico?
… La detrazione per gli interventi di riqualificazione
energetica è concessa esclusivamente a quegli interventi
che consentono di ridurre l'Indice di prestazione
energetica per la climatizzazione invernale e non per gli
interventi finalizzati alla produzione di energia elettrica
ancorché utilizzata come combustibile per il funzionamento
di impianti a pompa di calore. Nel caso del quesito la
società dovrà scorporare dalle spese sostenute per la
riqualificazione energetica il costo dell'impianto
fotovoltaico.
11. Decesso fruitore della detrazione
… Situazione: la moglie è unica e piena proprietaria
dell'immobile (abitazione) mentre gli interventi per la
ristrutturazione edilizia su tale immobile vengono
interamente sostenuti dal marito (che non ha alcuna
proprietà) in qualità di famigliare convivente e pertanto
unico fruitore della detrazione 50%. Nel caso di decesso
del marito il diritto della detrazione passa alla moglie
anche se non vi è trasferimento del diritto di proprietà o di
altro diritto reale?
… L'articolo 16-bis del Tuir al comma 8 prevede che in
caso di decesso dell'avente diritto, la fruizione del
beneficio fiscale si trasmette - per intero - esclusivamente
all'erede che conservi la detenzione materiale e diretta del
bene. Da ciò si evince che non conta il trasferimento della
proprietà, ma che abbia la qualifica di "erede". L'ulteriore
requisito richiesto dalla norma è che l'erede che usufruirà
del bonus fiscale trasferito dal de cuius dovrà avere il
possesso dell'immobile, escludendo dunque tale
possibilità in caso di interventi effettuati su abitazioni
locate a terzi.
10. Interventi di riqualificazione energetica
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12. Diritto alla detrazione delle spese
… Il figlio che abita in un immobile congiuntamente con
il genitore per necessità di accompagnamento - pur non
essendo proprietario dell'immobile - se sostiene le spese
di ristrutturazione con bonifici eseguiti sul proprio c/c può
godere della detrazione fiscale prevista del 55 per cento?
… Si, il familiare convivente all'inizio dei lavori con il
proprietario dell'immobile ha diritto all'agevolazione
spettante sulla base dei costi sostenuti ed effettivamente
rimasti a suo carico. Si segue la medesima regola del 3650 per cento.
13. Comunicazione Enea
… Qualora i lavori relativi alla ristrutturazione di un
immobile dovessero protrarsi per più anni ed una parte di
tali lavori inclusa nella Dia - per esempio la sostituzione
degli infissi esterni - dovesse completarsi prima della fine
dei lavori, la comunicazione all'Enea, relativamente agli
infissi, va comunque presentata subito dopo la loro
installazione o bisogna attendere la fine dei lavori e quindi
l'attestazione del professionista incaricato?
… La data di fine lavori, dalla quale decorre il termine
per l’invio della documentazione all’Enea, coincide con il
giorno del cosiddetto “collaudo”. Se questo, non è
richiesto, il contribuente può provare la data di fine lavori
con altra documentazione emessa da chi ha eseguito i
lavori (o dal tecnico che compila la scheda informativa).
Non è ritenuta valida, a tal fine, una dichiarazione del
contribuente resa in sede di autocertificazione. In
conclusione, la data di ultimazione lavori relativa ai singoli
interventi di riqualificazione energetica, non è vincolata
all'effettiva ultimazione degli altri lavori eseguiti con la
stessa pratica edilizia
14. Comportamento contabile corretto per le imprese
… E' corretto il seguente comportamento per
un'impresa? Fattura di installazione serramenti con le
caratteristiche richieste per la detrazione su risparmio
energetico. Calcolo della detrazione del 65% in dieci anni
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solo sull'imponibile della fattura. Normale detrazione
dell'Iva. Ammortamento del bene sul totale imponibile
della fattura. In questo modo alla fine del periodo di
ammortamento e delle rate del 65% la spesa effettiva per
l'azienda è stata prossima allo zero.
… Si ritiene di poter confermare che il comportamento
citato sia corretto avendo cura di precisare quanto segue:
a) l’ammortamento del cespite va effettuato utilizzando le
aliquote di ammortamento stabilite in base all’attività
esercitata e al settore di appartenenza come identificate
dal decreto 31 dicembre 1988; b) la società dovrà porre in
essere tutti gli adempimenti previsti in tema di risparmio
energetico ivi compreso quello dell’invio della
comunicazione all’Enea. Rispettando i citati presupposti
l’impresa in questione potrà beneficiare dell’agevolazione
riguardo all’installazione dei serramenti.
15. Limite alla detrazione
… E' stato eliminato il limite alla detrazione derivante
dal fatto che l'importo speso per acquisto mobili non
possa eccedere l'importo speso per effettuare interventi di
recupero edilizio?
… Sì, è stato eliminato prima ancora che entrasse in
vigore. Solo per il 2014, l’articolo 1, comma 139, lettera
d), n. 3), legge 27 dicembre 2013, n. 147 (legge di
Stabilità 2014), aveva previsto che le spese per gli arredi e
gli elettrodomestici potessero essere agevolabili al 50%,
nel limite di quanto speso per le spese “sostenute per i
lavori di ristrutturazione”. Quindi, fermo restando il limite di
10.000 euro, per i mobili/elettrodomestici, nel 2014, non
sarebbe stato possibile spendere di più rispetto a quanto
speso per l’intervento sul recupero del patrimonio edilizio
(ad esempio, manutenzione straordinaria, ristrutturazione
e restauro e risanamento conservativo). Tre giorni dopo e
comunque prima dell’inizio del 2014, l’articolo 1, comma
2, decreto legge 30 dicembre 2013, n. 151, ha soppresso
questa condizione.
16. Detrazione mobili
70
… L'installazione di una porta blindata è sufficiente per
la fruizione delle detrazioni previste per l'acquisto di mobili
destinati allo stesso immobile? La porta rientra tra i lavori
previsti dall'articolo 16 bis, ma la circolare dell'Agenzia
delle Entrate sembrerebbe aver posto delle restrizioni al
beneficio previsto per i mobili indicando solo una parte dei
lavori di cui all'articolo citato (la norma non dice questo
però) nonostante comunque lavori come la porta blindata
rientrino oltretutto tra i lavori di manutenzione
straordinaria secondo il testo unico dell'edilizia. E'
possibile allora considerare la circolare quale mero
documento esemplificativo? Tra l'altro i diversi uffici di
Italia sembrano fornire risposte discordanti.
… Il comma 139 della legge di stabilità 2014 proroga
anche per il 2014 l’agevolazione di cui al “bonus mobili”
La citata norma, chiaramente afferma che tutti gli interventi
di recupero al patrimonio edilizio di cui all’articolo 16 bis
Tuir danno diritto a fruire del “bonus mobili”. Dall’analisi
della citata disposizione si evince, dunque, come siano
ricompresi fra gli interventi che danno diritto di accedere al
bonus mobili anche quelli di cui alla lettera f) dell’articolo
16 bis del Tuir relativi all’adozione di misure finalizzate a
prevenire il rischio di atti illeciti. La circolare 29/E/2013,
avente ad oggetto chiarimenti in merito al bonus mobili, al
paragrafo 3.2., riepiloga gli interventi di “recupero del
patrimonio edilizio” che richiamata circolare citando “in
sintesi” gli interventi agevolabili che daranno diritto al
bonus mobili riprende solo quelli di cui alle lett. a), b), c) e
d) del Dpr 380/01 (manutenzione straordinaria,
manutenzione ordinaria solo sui condomini). Va segnalato
inoltre che la Dre del Veneto (interpello 8 novembre 2013,
907-48973/2013), in modo assolutamente restrittivo e
molto opinabile, ha fatto propria l’interpretazione citata
dicendo espressamente che gli interventi volti a prevenire
atti illeciti da parte di terzi non possono rientrare tra quelli
che consentono lo sfruttamento del bonus mobili in quanto
non ricompresi fra quelli elencati al paragrafo 3.2. della
richiamata circolare 29/E/2013. Sul punto le Entrate sono
a esprimersi in occasione di Telefisco 2014 confermando
l’impostazione restrittiva, ma chiarendo che i lavori
presupposto – se eseguiti nelle singole unità immobiliari
residenziali – devono essere almeno di manutenzione
straordinaria per poter dare diritto alla fruizione del bonus
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mobili. Detto questo, nel caso specifico si fa presente che,
come correttamente riportato nel testo della domanda, la
circolare numero 57/E del 1998 citando a titolo
esemplificativo (paragrafo 3.4) gli interventi agevolabili
come “manutenzione straordinaria” annovera fra gli stessi
la “sostituzione di infissi esterni e serramenti o persiane
con serrande e con modifica di materiale o tipologia di
infisso” fra le quali è da ritenere rientri l’intervento citato
(porta blindata). A questo punto, anche volendo
prudentemente aderire al contenuto della circolare
29/E/2013, non vi è dubbio che gli interventi di
manutenzione straordinaria danno diritto ad usufruire
dell’agevolazione
17.Cambio di destinazione d’uso
…Lavori su immobili a destinazione residenziale. Se
successivamente (anche a distanza di 3/4 anni) viene
cambiata la destinazione d'uso (ad esempio in ufficio), si
perdono le quote residue? E nel caso venisse ceduto il
fabbricato con mantenimento della detrazione in capo al
venditore, se il nuovo acquirente varia la destinazione
d'uso è ininfluente?
La detrazione dei bonus edilizi decorre dall'anno di
sostenimento della spesa. Ciò che va dimostrato è
l'intervento eseguito, documentandolo con le fatture
ricevute ed i relativi bonifici. Se le opere rientrano in quelle
espressamente elencate nell'articolo 16-bis del TUIR, la
detrazione spetta nella misura del 50% (per il 2014) da
ripartire in quote costanti in dieci anni. Ciò che può
accadere all'immobile in questo arco temporale non è
influente, tanto meno se chi esegue eventuali cambi di
destinazione d'uso è un soggetto diverso dal contribuente
originario
18.Abitazione uso promiscuo
…Sono un professionista che ha stipulato con il proprio
genitore un comodato gratuito per utilizzare una parte
dell'abitazione (categoria A/2) come studio professionale.
Ho rifatto l'impianto elettrico e imbiancato l'abitazione e
vorrei acquistare dei mobili (scrivania, sedie, tavolo e
armadio). Posso usufruire della detrazione del 50% sui
71
lavori e acquisto dei mobili e detrarre anche i costi come
inerenti alla mia professione (e in che misura?)
…La detrazione del 50% per l’acquisto dei mobili e dei
grandi elettrodomestici può essere usufruita dagli stessi
soggetti che possono beneficiare della detrazione del 3650% per le ristrutturazioni edilizie. Si tratta, quindi, di tutti i
soggetti Irpef, quali le persone fisiche, i professionisti e i
soci delle società di persone. Se un professionista o un
imprenditore effettua dei lavori di manutenzione
straordinaria, ristrutturazione edilizio o risanamento e
restauro conservativo nell’abitazione in cui svolge la
propria l’attività, può detrarre una quota delle spese
sostenute: in particolare, l’articolo 16-bis, comma 5, Tuir,
infatti, prevede che se gli interventi “sono realizzati su unità
immobiliari
residenziali
adibite
promiscuamente
all'esercizio dell'arte o della professione, ovvero
all'esercizio dell'attività commerciale, la detrazione
spettante è ridotta al 50 per cento”. Se successivamente e
fino alla fine del 2014, acquista dei mobili o dei grandi
elettrodomestici per arredare l’abitazione ristrutturata e
utilizzata promiscuamente per l’attività professionale o
d’impresa, la detrazione spettante dovrebbe essere pari al
50% del 50% del costo sostenuto e non pari al 50% del
100% del costo. Anche se la norma istitutiva di questo
bonus non prevede alcuna particolare limitazione per i beni
acquistati promiscuamente per usi personali e per l’attività
professionale o d’impresa, va ricordato che la circolare
delle Entrate 18 settembre 2013, n. 29/E, ha interpretato
la nuova detrazione sui mobili, basandosi su molti principi
e interpretazioni precedentemente forniti per l’incentivo sul
recupero del patrimonio edilizio (ad esempio, l’importo
massimo di 10.000 euro “è riferito alla singola unità
immobiliare, comprensiva delle pertinenze”, anche se la
norma sugli arredi non lo prevede). Ecco che se si acquista
un mobile o un elettrodomestico per l’abitazione
ristrutturata e utilizzata promiscuamente per l’attività, la
detrazione dovrebbe essere pari al 50% del 50% del costo
sostenuto. Sul tema, comunque, sarebbe auspicabile una
conferma dell’agenzia delle Entrate
19.Impianti fotovoltaici
…Sono proprietario di un immobile di civile abitazione e
ho realizzato sul tetto un impianto fotovoltaico integrato
con una potenza nominale di 4,5 chilowatt con il V conto
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energia la cui produzione è destinata esclusivamente ai
consumi domestici. Ora la circolare n. 36 del 19 dicembre
13 a pagina 10 precisa prima che non hanno rilevanza
catastale "gli impianti di produzione di energia di modesta
entità ... come quelli destinati prevalentemente ai consumi
domestici". Successivamente enuncia dei requisiti per
individuare gli impianti di modesta entità (potenza non
superiore a 3 chilowatt) indipendentemente dalla
destinazione dei consumi civili o commerciali. In
conclusione gli impianti ai fini prevalentemente domestici
aventi una potenza nominale superiore ai 3 chilowatt
devono o no attivarsi per modificare la rendita qualora si
rilevi un incremento del valore capitale dell'immobile
superiore al 15%?
…Va premesso che per le installazioni fotovoltaiche
architettonicamente integrate o parzialmente integrate
(definite dall'articolo 2 del decreto del ministro dello
Sviluppo economico del 19 febbraio 2007) su fabbricati o
unità immobiliari censiti al catasto edilizio urbano, non
sussiste l'obbligo di accatastamento come unità
immobiliari autonome, dal momento che possono
assimilarsi agli impianti di pertinenza degli immobili. Detto
ciò, si chiarisce che è necessario procedere, alla
dichiarazione di variazione da parte del soggetto
interessato, dell'unità immobiliare a cui l'impianto risulta
integrato, quando lo stesso ne incrementa il valore capitale
(o la relativa redditività ordinaria) di una percentuale pari al
15% o superiore. Nel suo caso, siccome l'impianto è
superiore a 3 kWh, dovrà incaricare un tecnico (geometra)
che valuti l'incremento di valore apportato e stabilisca
l'eventuale obbligo o meno di procedere alla variazione.
20.Agevolazione per costruzione box
…Sono nudo proprietario di una unità immobiliare.
L'agevolazione per la costruzione di box è limitata alla
costruzione di un box pertinenziale all'unità immobiliare o
è possibile, nel limite degli importi agevolati, usufruirne per
la costruzione di più box sempre condizionati all'essere
tutti vincolati come pertinenze dell'unica unità
immobiliare?
…L’articolo 16 bis del Tuir alla lettera d) tra le spese
agevolabili
prevede
anche
quelle:
“relativi
alla
72
realizzazione di autorimesse o posti auto pertinenziali
anche a proprietà comune”. Per poter usufruire della
detrazione del 50% sulla realizzazione di box è necessario
che questi vengano destinati a pertinenza di una unità
immobiliare già esistente. Una volta rispettato questo
requisito, non ci sono divieti nell'usufruire della detrazione
sulle spese di realizzazione di più box destinati a
pertinenza di un'abitazione, sia essa principale oppure no.
In tal senso si è espressa anche DRE della Lombardia con
due note del 1999. Secondo l'Agenzia, la normativa non
riporta alcuna limitazione in tal senso. Il limite di spesa
massimo sul quale rapportare l’agevolazione è riferito
all’unità abitativa e alle sue pertinenze unitariamente
considerate (Rm 181/E/2008) e, pertanto, nel caso di
realizzazione di più pertinenze riferite al medesimo
immobile la spesa massima va riferita ad una unica unità
21 Sbagliata la legge sul bonifico
…Un contribuente in fase di pagamento nel 2013,
mediante bonifico bancario, ha erroneamente indicato alla
banca gli estremi dell’agevolazione 55% in luogo di quella
del 50 per cento. La banca ha ovviamente riportato nella
causale del bonifico gli estremi della normativa di
riferimento inerente l’agevolazione per il risparmio
energetico (indicando correttamente, per altro il codice
fiscale del beneficiario dell’agevolazione e la partita Iva del
beneficiario del bonifico). Come si può rimediare all’errore
del contribuente e quali sono i rischi conseguenti in caso di
verifica e contestazione da parte dell’amministrazione
finanziaria? Può essere sufficiente la compilazione corretta
del modello Unico 2014 redditi 2013, indicando le spese
sostenute nel comparto del 50% anziché quello del 55%
(la pratica Enea non verrà presentata in quanto non
pertinente)
…L'agenzia delle Entrate, con alcuni chiarimenti di
prassi, ha precisato che è possibile ripetere il pagamento
qualora ci si accorga di eventuali errori. Nella specie,
eseguire un nuovo pagamento comporterebbe la perdita
del beneficio nel 2013. Tuttavia è verosimile che l'errata
indicazione del riferimento normativo sulla contabile del
bonifico, in contrapposizione a un diverso contenuto della
dichiarazione dei redditi, potrebbe in un qualche modo
dimostrare il comportamento concludente del
contribuente. Vale a dire che a prescindere dalla mera
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causale del bonifico se la detrazione operata è del 50% e
gli interventi eseguiti sono quelli indicati nell'articolo 16
bis del Tuir, è possibile che anche l'ufficio abbia modo di
riscontrare la circostanza. Purtroppo però non è da
escludere che l'ufficio possa anche rilevare a causa
dell'errore "formale" commesso, l'assenza della dovuta
documentazione necessaria per la norma richiamata. In
tale ipotesi ci si potrebbe veder costretti a valutare un
contenzioso dinanzi alla Commissione tributaria
22.Documentazione probatoria
…Esistono due tipologie di spesa simili, almeno
concettualmente, che danno diritto alla detrazione per il
risparmio energetico, peraltro con diverse aliquote: 1) la
detrazione al 50% disciplinata dalla lettera h), comma 1,
articolo 16-bis del Tuir; 2) detrazione al 65% delle spese
per i lavori indicati dalla legge 296/2006. A parte alcuni
interventi del gruppo 2) (esempio finestre per cui vi è una
documentazione da allegare molto semplificata) la norma
è molto chiara e indica con precisione cosa occorre
produrre per ottenere l’agevolazione: asseverazione,
attestato di certificazione (o qualificazione) energetica. Nel
caso n. 1) la norma è meno precisa e lacunosa (giustificata
anche dalla minore detrazione): a vostro parere occorre
predisporre della documentazione da parte di un tecnico
abilitato che certifichi il risparmio energetico o è sufficiente
che dai documenti si evinca chiaramente il potenziale
conseguimento del risparmio energetico (ad esempio
fattura da parte di un’impresa edile per la costruzione di
una parete isolante o di un controsoffitto coibentato con
allegata documentazione del materiale usato)?
La differenza tra le due agevolazioni sta anche, oltre che
nell'aliquota di detrazione, nella documentazione
necessaria. L'articolo 16-bis del Tuir elenca tutte le opere
che possono beneficiare del 50%, per il quale è necessario
conservare copia della contabile del bonifico e delle
relative fatture attestanti le opere eseguite. La lettera h) di
questo articolo parla di "idonea documentazione" per i
lavori finalizzati al risparmio energetico, ma le Entrate non
hanno mai chiarito cosa debba intendersi: stante la
situazione di incertezza, il contribuente farà bene a
conservare la documentazione descrittiva dell'intervento
eseguito, il titolo abilitativo e, nei casi di interventi
maggiori, l'attestato di prestazione energetica (Ape). Va
73
detto, peraltro, che nella maggior parte dei casi i lavori per
il risparmio energetico saranno qualificati - come minimo come manutenzione straordinaria, che può beneficiare del
50% senza ulteriori obblighi di documentazione rispetto a
quelli previsti normalmente dalla normativa.
23.Definizione di grande elettrodomestico
…Avendo eseguito dei lavori di manutenzione
straordinaria presso la mia abitazione, ho acquistato un
apparecchiatura elettrica, per uso domestico, che filtra e
ionizza l’acqua potabile ed intendo portarla in detrazione ai
sensi del comma 2 dell’articolo 16 del Dl 63/2013. Ai fini
della detraibilità della spesa ho controllato, dopo aver letto
la circolare 29/E datata 18 settembre 2013, se la stessa
era riportata nell’elenco di cui all’allegato 1/B del Dlgs 25
luglio 2005, n. 151 che, a titolo esemplificativo, menziona
alcuni
apparecchi
da
considerare
“grandi
elettrodomestici”. Considerato che l’apparecchiatura non è
annoverata nell’allegato in questione che ha, come già
detto, valore esemplificativo desideravo un vostro parere in
merito alla possibilità di poter detrarre la spesa.
L'elettrodomestico indicato pare escluso dall'elenco dei
grandi elettrodomestici di cui all'allegato 1/B del D.Lgs.
151/2005. L'eventuale detrazione della spesa potrebbe
comportare una rettifica da parte dell'ufficio. Il rischio va
valutato in relazione al beneficio fiscale che si potrebbe
conseguire, contrapponendolo con le sanzioni che sarebbe
eventualmente dovute ovvero il costo del possibile
contenzioso
24.Promissario acquirente 50%
E' stato stipulato un preliminare d'acquisto a nome del
marito e nello stesso è stata indicata la possibilità di
nominare in seguito un familiare. Il rogito avverrà a nome
della moglie, può il marito che sosterrà le spese,
intestatario della Dia, per la ristrutturazione fruire della
detrazione del 36% ora 50%?
La risposta è affermativa. Infatti, come giustamente
affermato, possono beneficiare dell’agevolazione non solo
i proprietari o i titolari di diritti reali sugli immobili per i
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quali si effettuano i lavori e si sostengono le spese, ma
anche l'inquilino / comodatario o un familiare (coniuge,
parenti entro il terzo grado, affini entro il secondo grado)
convivente del possessore o del detentore dell’immobile,
purché sostenga effettivamente le spese e le relative
fatture e bonifici risultino a lui intestati. Inoltre, la
condizione della convivenza (cui la normativa vincola
l’accesso del familiare al beneficio) deve sussistere al
momento dell’invio della comunicazione di inizio lavori
nell’abitazione per la quale i lavori devono essere
effettuati, a nulla rilevando, peraltro, a chi (tra proprietario
dell’immobile o familiare che beneficia della detrazione)
sono intestate le abilitazioni comunali.
25.Bonus mobili e lavori su edificio esistente
…Per la detrazione è necessaria la concomitanza di
interventi edilizi, quali ad esempio, realizzazione di
recinzioni, muri di cinta e cancellate. Un immobile di nuova
costruzione, in seguito all'accatastamento nonché al
riconoscimento dell'abitabilità, risulta essere "immobile
esistente". I suddetti interventi, eseguiti quindi, subito
dopo la costruzione, godono delle agevolazioni?
La risposta è affermativa. Infatti, la norma prevede che le
spese per le quali è ammessa la detrazione devono essere
sostenute per une serie di interventi effettuati in relazione a
edifici situati in Italia che risultano censiti al Catasto, o di
cui sia stato richiesto l'accatastamento e di cui è stata
pagata l'Ici, poi l’Imu, se dovuta. Qualche cautela in più si
impone, alla luce del chiarimento fornito dalle Entrate nel
corso di Telefisco 2014, nell'individuazione dei lavori
"edilizi" presupposto del bonus mobili: deve trattarsi,
infatti, di interventi eseguiti sulle singole unità immobiliari
che siano qualificabili almeno come manutenzione
straordinaria.
26.Detrazione su mobili
…Nell'anno 2013 un mio cliente ha sostituito
l'impianto di riscaldamento con condizionatore e caldaia
con pompa di calore. Nessuna domanda alla Asl per inizio
e fine lavori. Pagato con bonifico nell'anno 2013. La
domanda è la seguente: nell'anno 2014 può usufruire per
il bonus arredi?
74
La risposta è affermativa. Infatti, la legge di Stabilità 2014
(legge 27 dicembre 2013, n. 147) ha prorogato fino al 31
dicembre 2014 anche la detrazione Irpef del 50% per le
spese sostenute per l'acquisto di mobili e di grandi
elettrodomestici di classe energetica non inferiore alla A+,
destinati ad arredare un immobile sul quale siano stati
eseguiti interventi di ristrutturazione, le cui spese siano
state sostenute dal 26 giugno 2012 al 31 dicembre 2014.
Tra gli interventi agevolabili rientrano anche gli interventi di
manutenzione straordinaria come la sostituzione o
integrazione di impianti di climatizzazione estiva o
invernale.
Per i bonus edilizi vale la "regola generale" che detrae
colui che sostiene la spesa. Da ciò consegue che se il
condominio ha un valido titolo ovvero un'autorizzazione
che consente/impone di sostenere l'onere di
manutenzione sulla strada privata, potrà detrarre l'onere.
Trattandosi di un condominio, potrebbe essere necessario
che vi sia una delibera che autorizzi la spesa oltre che il
benestare del proprietario della strada. Sarà poi
necessario seguire l'ordinario iter previsto per i bonus
edilizi, quali il pagamento con bonifico parlante e la
conservazione di tutta la documentazione relativa a cura
dell'amministratore.
29.Istallazione nuova autoclave
27.Notifica preliminare Asl
…Nel caso in cui per lavori di ristrutturazione effettuati
in periodi differenti nell'arco dell'anno non sia stata
presentata la notifica preliminare alla Asl in quanto le due
ditte hanno operato rispettivamente all'inizio e alla fine
dell'anno per lavori non correlati, è possibile fruire della
detrazione del 50%?
La mancata notifica preliminare alla Asl competente è
causa di decadenza dalla agevolazione laddove
obbligatoria ai sensi del D.L.gs 81/2008. Una delle
condizioni che la rendono obbligatoria è quando nel
cantiere si trovano a lavorare, anche non
contemporaneamente, più imprese. L'obbligo scatta
successivamente anche per quei cantieri che, inizialmente
non soggetti all'obbligo perchè presente una sola impresa,
in un momento successivo vedono la presenza di più
imprese. La notifica riguarda il cantiere, inteso nel suo
complesso, a prescinde dalle condizioni operative. Quindi,
nel caso descritto si ritiene che la notifica preliminare fosse
necessaria.
28.Detrazioni su lavori
In un condominio con diritto di passo su una strada privata
non di proprietà comune i condomini possono detrarre le
spese, pari a 23mila euro, sostenute per la manutenzione
della strada e del muro di sostegno della stessa nella
misura consentita dalla legge?
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Abbiamo la necessità in un piccolo condominio di
installare una nuova autoclave. Sono ancora valide le
detrazioni previste dal Dl del 2012 o ce ne sono di nuove?
In che misura e con quali procedure si possono richiedere?
La maxi-detrazione del 50% sugli interventi sul recupero
del patrimonio edilizio (manutenzioni ordinarie per le parti
comuni comprese), è stata prorogata fino alla fine del
2014, è stata ridotta al 40% per tutto il 2015 e ritornare al
36%, a regime, dal primo gennaio 2016. La proroga ha
riguardato anche il limite massimo di spesa per singola
unità immobiliare, che rimarrà di 96.000 euro fino alla fine
del 2015, per tornare ai consueti 48.000 euro dal 2016.
L’importo massimo della detrazione per singola unità
immobiliare, quindi, sarà di 48.000 euro fino a fine 2014,
di 38.400 euro nel 2015 e di 17.280 euro dal 2016 in poi.
Per usufruire della detrazione Irpef del 36% (50% per i
pagamenti effettuati dal 26 giugno 2012 al 31 dicembre
2014, 40% nel 2015) sugli interventi agevolati per il
recupero del patrimonio edilizio, in base all’articolo 1,
decreto del Ministro delle finanze di concerto con il
Ministro dei lavori pubblici 18 febbraio 1998, n. 41, i
soggetti Irpef devono: 1. spedire preventivamente all'inizio
dei lavori all’azienda sanitaria locale (ASL) territorialmente
competente, mediante raccomandata, con ricevuta di
ritorno, l’apposita comunicazione 2. effettuare i pagamenti
delle fatture relative agli interventi agevolati tramite
bonifico bancario o postale, nella cui ricevuta devono
risultare il riferimento normativo (ad esempio, “detrazione
Irpef del 36-50%, ai sensi dell’articolo 16-bis, D.p.r.
917/1986 o Tuir), “il codice fiscale del beneficiario della
75
detrazione e il numero di partita Iva ovvero il codice fiscale
del soggetto a favore del quale il bonifico è effettuato”
(articolo 1, comma 3, decreto del Ministro delle finanze di
concerto con il Ministro dei lavori pubblici 18 febbraio
1998, n. 41; circolare agenzia delle Entrate 10 giugno
2004, n. 24, punto 1.11); 3. “indicare nella dichiarazione
dei redditi i dati catastali identificativi dell'immobile”
(articolo 1, comma 1, lettera a, decreto interministeriale
18 febbraio 1998, n. 41), a pena di decadenza
dell’agevolazione (articolo 4, comma 1, lettera a, decreto
interministeriale 18 febbraio 1998, n. 41). Inoltre, vanno
indicati nel modello Unico “gli estremi di registrazione
dell'atto che ne costituisce titolo”, se “i lavori sono
effettuati dal detentore”, ad esempio dall'inquilino o il
comodatario (che è diverso dal familiare convivente, per il
quale non serve alcun contratto di comodato); 4.
conservare ed esibire, in caso di controllo da parte
dell’Amministrazione finanziaria, la documentazione
indicata nel provvedimento 2 novembre 2011.
30.Beneficiari della detrazione bonus mobili
L'acquirente di un immobile oggetto di intervento di
ristrutturazione edilizia nel corso del 2012 (con pagamenti
effettuati dal venditore da febbraio a settembre 2012) può
usufruire del bonus acquisto mobili? L'atto di
compravendita è avvenuto nel mese di giugno 2012 e
quindi tutte le 10 rate di detrazione lavori di
ristrutturazione sono passate dal venditore all'acquirente
dell'immobile ristrutturato.
Il DL 63/2013 non individua espressamente una data a
decorrere dalla quale devono essere iniziati i lavori di
ristrutturazione per poter usufruire del bonus mobili. A
questo proposito, la circolare 29/2013 dell'agenzia delle
Entrate considera utile, ai tali fini, il sostenimento di spese
per lavori di ristrutturazione dal 26 giugno 2012, cioè
spese a fronte delle quali si è usufruito della detrazione del
50%, alle quali collegare l'accesso al bonus mobili. Dal
tenore del quesito si può presumere che per alcuni
pagamenti, protrattasi sino a settembre, si sia usufruito
della detrazione del 50% e quindi, di conseguenza,
maturerebbe il diritto al bonus mobili. Il dubbio è
rappresentato dal rogito notarile effettuato nel giugno
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2012, quindi antecedente al presumibile pagamento di
tutte le spese di ristrutturazione
31.Domanda sugli sgravi per ristrutturazione
Una persona di 75 anni in pensione in quanti anni
ammortizza lo sgravio del 50% sulle ristrutturazioni?
Con le norme attualmete in vigore, la detrazione viene
ripartita in 10 rate annuali di eguale importo essendo stata
abolita, dal 2012,la possibilità di prevedere una durata
inferiore rispettivamente per i contribuenti di età superiore
ai 75 anni e agli 80 anni.
32.Acqusito caldaia
Vorrei sapere quali sono le detrazioni per l'acquisto di una
caldaia a condensazione 25kw e quali per una caldaia
stagna 25kw.
La sostituzione della caldaia con una nuova caldaia a
tenuta stagna che presenti un rendimento, misurato con
metodo diretto, non inferiore al 70% rientra tra gli
interventi per i quali si può usufruire della detrazione Irpef
del 50%. Lo stesso vale per la sostituzione della caldaia
esistente con una caldaia a condensazione: per
quest'ultima tipologia di intervento, se però
accompagnato dalla installazione delle valvole
termostatiche su ogni elemento scaldante, è possibile
usufruire in alternativa della detrazione del 65% sino al 31
dicembre 2014.
33.Comunicazione Asl
Ho inviato la comunicazione all'Asl senza allegare la
dichiarazione dell'impresa esecutrice. Questo preclude la
possibilità di usufruire della detrazione Irpef? Se si invia
ora si puo sanare?
La notifica preliminare da inviare all'Asl competente prima
dell'inizio dei lavori non prevede l'allegazione della
dichiarazione della impresa esecutrice dei lavori stessi.
Nella notifica occorre indicare gli estremi identificativi delle
imprese già selezionate. La dichiarazione della impresa o
delle imprese esecutrici che il committente è tenuto a farsi
76
rilasciare devono essere conservate unitamente a tutta la
altra documentazione per i successivi controlli.
34.Acquisto immobile ristrutturato
Sul Sole 24 Ore del 21 dicembre 2013 era riportato che
"Solo le Entrate potranno estendere la maxi-detrazione del
50% anche al 2014. Se questa non verrà confermata, da
gennaio, per l'acquisto di fabbricati interamente
ristrutturati la detrazione passerà dal 50% al 36% del 25%
del prezzo di acquisto... Subirà una riduzione anche
l'importo massimo su cui calcolare la percentuale: in
assenza di proroga si tornerà a 48mila euro". E' stata fatta
(o verrà fatta a breve) questa proroga?
In proposito vale la pena di richiamare quanto pubblicato
sul Sole 24 Ore del 6 gennaio 2014. Alla luce degli ultimi
documenti di prassi, la proroga della detrazione del 50%
dovrebbe interessare anche gli interventi di restauro e
risanamento conservativo relativi a interi fabbricati eseguiti
da imprese di costruzione o di ristrutturazione, e alienati
entro sei mesi dal termine dei lavori (articolo 16–bis,
comma 3 del Tuir). L'orientamento a una soluzione positiva
trova tra l’altro fondamento nella recente 11/DF/2013 del
dipartimento delle Finanze dell'11 dicembre 2013 che, sia
pure ai fini Imu, ha di fatto equiparato i fabbricati
ristrutturati (interventi effettuati dalle imprese
ristrutturatrici) ai fabbricati costruiti (dalle imprese
costruttrici) invenduti, non locati, e per questo non soggetti
a Imu. I dubbi avevano trovato fondamento nella
formulazione infelice della norma contenuta nella legge di
Stabilità. L'articolo 1, comma 139 prevede: «Ferme
restando le ulteriori disposizioni contenute nel l'articolo 16
– bis del Testo unico delle imposte sui redditi... per le
spese documentate relative agli interventi indicati nel
comma 1 del citato articolo 16–bis, spetta una detrazione
dall'imposta lorda... ». Da una prima lettura della
disposizione, sembra che la legge abbia voluto confermare
la misura della detrazione (quindi 36% con tetto di 48mila)
per le fattispecie disciplinate dai commi successivi al
primo. In questo caso la mancata proroga della maggiore
detrazione riguarderebbe anche la previsione di cui al
comma 3, cioè gli interventi di restauro e di risanamento
conservativo relativi a interi fabbricati da parte di imprese
di ristrutturazione. Tuttavia, questa soluzione non può
essere condivisa per una serie di ragioni
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logico/sistematiche e da ultimo dopo la risoluzione n.
11/DF. Da un'attenta lettura dell'articolo 16–bis, comma
3 del Tuir si comprende come la detrazione relativa a questi
interventi, eseguiti su interi fabbricati spetti non solo se
l'intervento di restauro o di risanamento conservativo è
effettuato da un'impresa di ristrutturazione, ma anche di
costruzione. Con la citata risoluzione il Dipartimento delle
finanze ha di fatto equiparato gli immobili ristrutturati agli
immobili costruiti, conseguentemente anche il trattamento
fiscale dovrebbe essere analogo. La funzione della
detrazione di cui al comma 3 è quella di trasferire
all'acquirente gli effetti di una ristrutturazione che è nella
sostanza effettuata prima dell'acquisto. L'unico vincolo è
di tipo temporale in quanto l'immobile deve essere
venduto entro 6 mesi. D'altra parte non si tratta di una
situazione completamente nuova in quanto anche le spese
di ristrutturazione detraibili ai sensi dell'articolo 16–bis,
commi 1 e 2 si trasferiscono all'acquirente in caso di
vendita. L'unica eccezione è data dal caso in cui il
venditore decida di trattenere a sé la detrazione
esprimendo la volontà dell'atto di compravendita. Un
ulteriore elemento a sostegno della soluzione si desume
dallo stesso comma 3 (dell'articolo 16–bis) che richiama il
comma 1. Pertanto una volta prorogata la detrazione del
50% (con tetto di 96mila euro) per il comma 1, la proroga
opera anche per le spese di cui al comma 3. Si tratta, nella
sostanza dello stesso argomento che aveva indotto
l'agenzia delle Entrate (circolare 29/E/2013) a esprimersi
favorevolmente sull'oggetto della prima proroga
intervenuta durante il 2013
35.Detrazione mobili
La detrazione sui mobili è consentita al contribuente che
ha anteriormente usufruito della detrazione ex 36%, di cui
all'articolo 16-bis lettera h), in particolare per sostituzione
della caldaia?
Il comma 139 della legge di Stabilità 2014 prevede
testualmente che “ai contribuenti che fruiscono della
detrazione di cui al comma 1 è altresì riconosciuta una
detrazione (…) per l’acquisto di mobili e di grandi
elettrodomestici di classe non inferiore alla A+”. Il comma
1 richiamato, rinvia a sua volta, in toto, all’articolo 16 bis
del Tuir. Da ciò discende che possono beneficiare del
“bonus mobili” tutti gli interventi, ivi compresi dunque
77
quelli di cui alla lettera h, disciplinati dal primo comma
dell’articolo 16 bis del Tuir. Dal tenore letterale della
norma, pare quindi non esserci alcun dubbio sulla fruibilità
del bonus. Le Entrate nel corso di Telefisco 2014 hanno
confermato la lettura restrittiva espressa dalla Dre del
Veneto (interpello 8 novembre 2013, 907-48973/2013),
secondo cui possono rientrare tra gli interventi che
consentono lo sfruttamento del bonus mobili solo quelli
“pesanti” come ristrutturazioni edilizie e manutenzioni
straordinarie. Nel caso specifico, comunque, non
dovrebbero esserci dubbi, dal momento che la sostituzione
della caldaia rientra nella manutenzione straordinaria: a
patto, però, che si tratti di singola unità immobiliare
residenziale, e la caldaia non costituisca un impianto
condominiale “comune” (in questo caso, infatti, si
tratterebbe di lavoro eseguito sulle parti comuni e in
quanto tale non consentirebbe di avere il bonus mobili per i
singoli alloggi).
36.Ristrutturazione e risparmio energetico
Nell'ambito di un unico intervento su un immobile, nel
quale vi sono sia spese per risparmio energetico sia spese
per ristrutturazione edilizia, i singoli limiti per le due
tipologie di detrazione sono comunque autonomi e
cumulabili (suddividendo le spese per tipologia senza farle
valere per ambedue le detrazioni, naturalmente)?
Nel caso in cui gli interventi realizzati rientrino sia nelle
agevolazioni previste per il risparmio energetico che in
quelle previste per le ristrutturazioni edilizie, il contribuente
potrà fruire, per le stesse spese, soltanto dell’uno o
dell’altro beneficio fiscale, rispettando gli adempimenti
previsti in relazione a ciascuna di esse e i rispettivi limiti di
spesa
NOVITA’ PER LE IMPRESE
LE NUOVE REGOLE SU COMPENSAZIONI E APPLICAZIONE DEL VISTO DI CONFORMITA’
L’utilizzo in compensazione nel mod. F24 dei crediti IRPEF, IRES, IRAP, imposte sostitutive e ritenute alla fonte, per importi
superiori a € 15.000 annui richiede l’apposizione del visto di conformità ex art. 35, comma 1, lett. a), D.Lgs. n. 241/97 alla
relativa dichiarazione.
La novità, contenuta nell’art. 1, comma 574, Finanziaria 2014, riguarda i crediti maturati dal 2013 il cui utilizzo in
compensazione orizzontale è possibile dal primo giorno del periodo d’imposta successivo, ossia dall’1.1.2014 per i
contribuenti con esercizio coincidente con l’anno solare. Il citato comma 574 stabilisce infatti che:
 “A decorrere dal periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2013, i contribuenti che, ai sensi dell'articolo 17 del
decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, utilizzano in compensazione i crediti relativi alle imposte sui redditi e alle
relative addizionali, alle ritenute alla fonte di cui all'articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica 29
settembre 1973, n. 602, alle imposte sostitutive delle imposte sul reddito e all'imposta regionale sulle attività
produttive, per importi superiori a 15.000 euro annui, hanno l'obbligo di richiedere l'apposizione del visto di
conformità di cui all'articolo 35, comma 1, lettera a), del citato decreto legislativo n. 241 del 1997, relativamente
alle singole dichiarazioni dalle quali emerge il credito.”
La disposizione, introdotta allo scopo di contrastare l’indebito utilizzo in compensazione dei crediti nel mod. F24, segue
regole parzialmente diverse da quelle relative al credito IVA, considerato che la tempistica di presentazione delle dichiarazioni
il cui credito è oggetto di “verifica” è collocata a luglio con riferimento al mod. 770 e a settembre con riferimento al mod.
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UNICO/IRAP.
I crediti oggetto di monitoraggio sono quelli che scaturiscono dalle dichiarazioni fiscali, ossia in particolare del credito:
IRPEF e IRES derivante dalle dichiarazioni dei redditi;

per addizionale regionale e comunale derivante dal mod. UNICO PF e maggiorazione IRES derivante dal mod. UNICO
SC;

per imposte sostitutive (ad esempio, cedolare secca, IVIE e IVAFE);

IRAP derivante dalla relativa dichiarazione;

per ritenute alla fonte risultante dal mod. 770.
Analogamente al credito IVA, l’obbligo del visto di conformità non dipende dall’entità del credito maturato in dichiarazione,
ma dall’ammontare del relativo utilizzo fino alla data in cui lo stesso può essere utilizzato, ossia entro il termine di
presentazione della dichiarazione dell’anno successivo.
I soggetti che possono rilasciare il visto di conformità in esame sono i medesimi che possono rilasciare il visto ai fini del
credito IVA. Si tratta dei seguenti soggetti:

abilitato alla trasmissione telematica

dottore commercialista / esperto contabile;

consulente del lavoro;

perito / esperto tributario iscritto alla data del 30.9.93 nei relativi ruoli tenuti presso la CCIAA in possesso della
laurea in giurisprudenza o economia, o equipollenti, ovvero del diploma di ragioneria;

responsabile dell’assistenza fiscale di un CAF imprese.
Si rammenta che i professionisti che rilasciano il visto di conformità devono porre in essere i seguenti adempimenti
preliminari:

comunicare alla DRE l’intenzione di rilasciare il visto di conformità al fine di essere iscritti nel registro dei soggetti
abilitati;

essere in possesso di una polizza assicurativa con specifici requisiti;

tenere le scritture contabili relativamente ai contribuenti cui viene rilasciato il visto di conformità.
Naturalmente, il soggetto che ha già rilasciato il visto di conformità ai fini del credito IVA, non deve porre in essere alcun
ulteriore adempimento preventivo ai fini del rilascio del visto di conformità sulle altre dichiarazioni.
Per le società di capitali per i quali è esercitato il controllo contabile ai sensi dell’art. 2409-bis, C.c., in alternativa al visto di
conformità, è possibile che la dichiarazione sia sottoscritta da soggetti tenuti alla redazione della relazione di revisione,
attestante l’esecuzione di specifici controlli, disciplinati dall’art. 2, DM n. 164/99, ossia i controlli previsti per il rilascio del
visto di conformità.
Ai sensi del comma 2 del citato art. 2, con il rilascio del visto di conformità è attestata la corrispondenza dei dati esposti in
dichiarazione con le risultanze della documentazione, ovvero la correttezza formale della dichiarazione nonché la regolarità
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81
delle scritture contabili.
Tenendo presenti i chiarimenti forniti dal Ministero delle Finanze nella Circolare 17.6.99, n. 134/E e dall’Agenzia delle
Entrate nella Circolare 23.12.2009, n. 57/E:

il controllo è finalizzato ad evitare errori materiali e di calcolo nella determinazione dell’imponibile e dell’imposta,
nonché nel riporto del credito dell’anno precedente;

il controllo implica la verifica:

della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili;

della corrispondenza dei dati esposti in dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e della corrispondenza
dei dati esposti nelle scritture contabili alla documentazione;

l’attività di verifica non comporta alcuna valutazione di merito, ma solo un riscontro documentale in ordine
all’ammontare delle componenti positive e negative rilevanti ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP.
In merito ai predetti aspetti si ritiene opportuno che l’Agenzia delle Entrate fornisca gli elementi utili per poter individuare la
check list degli elementi da verificare, così come effettuato con riferimento al credito IVA.
In occasione di Telefisco l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che:
Calcolo soglia dei 15.000 euro e tipo di compensazione
La soglia dei 15.000 euro si riferisce a ciascun singolo tributo utilizzato in compensazione, e non alla
sommatoria degli stessi.
Il limite non si applica alle compensazioni verticali.
Momento di apposizione del visto
 Diversamente dalle regole IVA, la norma non richiede che il visto sia apposto prima delle
compensazioni; quindi, le compensazioni possono avvenire a condizione che la dichiarazione
(anche presentata in futuro) sia munita del visto
Crediti residui del 2012
L’utilizzo dei residui crediti del 2012, sino al termine di presentazione della prossima dichiarazione,
non soggiace all’obbligo di apposizione del visto, anche in caso di superamento della soglia dei
15.000 euro.
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LE RISPOSTE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
possibile prima compensare e solo successivamente
presentare il modello dichiarativo certificato
1. Crediti Irpef e Ires: libere le compensazioni verticali
… In base al dato letterale dell’articolo 1 comma 574
della legge di stabilità 2014 a decorrere dal periodo
d’imposta in corso al 31 dicembre 2013, i contribuenti che
utilizzano in compensazione i crediti relativi alle imposte
sui redditi e alle relative addizionali, alle ritenute alla fonte,
alle imposte sostitutive delle imposte sul reddito e
all’imposta regionale sulle attività produttive per importi
superiori a 15.000 euro annui, hanno l’obbligo di
richiedere l’apposizione del visto di conformità
relativamente alla singole dichiarazioni dalle quali emerge
il credito.
A differenza di quanto previsto per i crediti Iva di importo
superiore ai 5mila euro - per i quali la disposizione prevede
che la compensazione «può essere effettuata a partire dal
giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione
della dichiarazione o dell'istanza da cui il credito emerge»
- la norma in esame non prevede espressamente l'obbligo
di preventiva presentazione della dichiarazione ai fini del
loro utilizzo in compensazione.
…Si chiede se le nuove limitazioni sulle compensazioni
previste dalla legge di stabilità 2014 (legge 147/2013
articolo 1 comma 574) valgono solo per le compensazioni
orizzontali o anche per quelle verticali. Si chiede inoltre se
il limite di 15.000 oltre il quale scatta l’obbligo del visto di
conformità debba essere computato sul singolo codice
tributo oppure cumulativamente?
…L’articolo 1 comma 574 della legge di stabilità 2014
introduce un nuovo limite sulla compensazione dei crediti
fiscali prevedendo in analogia a quanto già previsto in
ambito Iva dall’articolo 10 del D.L. 78/2010 convertito
con modificazioni dalla legge 102/2009, l’obbligo
dell’apposizione del visto di conformità della dichiarazione
(di cui all’articolo 35 comma 1 lettera a del D.Lgs
241/1997) laddove il contribuente proceda alla
compensazione ai sensi dell’articolo 17 del D.Lgs
241/1997 di crediti per importi superiori a 15.000 euro
relativi alle imposte sui redditi (Ires e Irpef) e addizionali,
alle ritenute alla fonte, alle imposte sostitutive delle
imposte sui redditi e all’Irap.
Come già chiarito per la compensazione dei crediti Iva, in
considerazione del rinvio al citato art. 17 le nuove
disposizioni riguardano esclusivamente la “compensazione
orizzontale” dei crediti relativi alle richiamate imposte per
importi superiori a 15.000 euro. Si ritiene inoltre che tale
limite di 15.000 euro superato il quale scatta l’obbligo del
visto di conformità, sia riferibile alle singole tipologie di
crediti emergenti dalla dichiarazione. Non si rinvengono
infatti ostacoli in tal senso nella lettere della norma che fa
riferimento ai crediti utilizzati in compensazione, ne nella
sua ratio ispiratrice.
2. Compensazioni oltre 15.000 euro in attesa del visto
…Si chiede se le compensazioni di crediti da imposte
dirette e Irap superiori a 15.000 euro dal 2014 siano
comunque subordinate alla preventiva presentazione della
dichiarazione munita del visto di conformità o se sia
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3. Il vecchio credito si “rigenera”
…Si chiede se il credito risultante dalla dichiarazione
2012 non utilizzato in compensazione nel corso del 2013 e
rimasto al 1° gennaio 2014 può essere utilizzato in
compensazione liberamente e quindi senza le limitazioni
previste dalla legge di stabilità 2014.
…Per espressa previsione, le nuove disposizioni trovano
applicazione a decorrere dal periodo d'imposta in corso al
31 dicembre 2013. Pertanto, la modifica normativa trova
applicazione con riferimento ai crediti maturati nel corso di
tale annualità, oggetto di dichiarazione - per i soggetti con
periodo coincidente con l'anno solare - entro il 30
settembre 2014.
Analogamente a quanto già chiarito con la circolare 1/E
del 15 gennaio 2010 in merito al controllo preventivo delle
compensazioni dei crediti Iva, deve ritenersi che il credito
risultante dalla dichiarazione 2012 (anno 2011) può
essere utilizzato in compensazione senza applicazione dei
83
nuovi limiti alla compensazione fino a quando lo stesso
non trovi rappresentazione nella dichiarazione annuale
2014 (relativa al 2013), all'interno della quale tale credito
viene "rigenerato" sommandosi al credito maturato nel
2013
1. Presentazione F24
hanno già avuto modo di affermare la possibilità di
autocertificare la regolarità della posizione in relazione
all’asseverazione dei dati per gli studi di settore (circolare
54/E/2001). Una criticità, semmai, potrebbe rivelarsi
nell’ambito della copertura assicurativa necessaria per il
rilascio del visto di conformità nel senso che occorrerà
verificare se in questi casi possa riscontrarsi un blocco alla
copertura. Il punto comunque è molto critico anche perché
è dubbio se colui che vista debba o meno essere qualificati
come terzo indipendente. Occorre quindi attendere di
conoscere l'orientamento delle Entrate.
…In presenza di credito imposte dirette superiore a
5mila euro, l'F24 che prevede il suo utilizzo va presentato
esclusivamente con il canale telematico come già avviene
per l'Iva o è ammesso anche il normale remote banking
come avviene oggi?
… No, la norma sulle imposte dirette, contrariamente a
quelle Iva, non prevede tale obbligo, né per i crediti oltre
5mila euro né per quelli oltre i 15mila euro.
2. Rimborsi 730
…Si ha diritto al rimborso direttamente dal sostituto
d'imposta in caso di credito riveniente da 730 superiore a
4mila euro se non ci sono detrazioni per carichi di famiglia
o crediti rivenienti dell'anno precedente?
… I commi 586 e seguenti dell’articolo 1 della legge di
stabilità 2014 (legge 147/2013), letteralmente
interpretati, fanno supporre che nel caso di assenza di
detrazioni per carichi di famiglia o di eccedenze dell'anno
precedente verrebbe meno l’oggetto del controllo
preventivo, di conseguenza la competenza al rimborso
resterebbe in capo al sostituto d’imposta e non all’Agenzia.
3. Certificazione crediti del commercialista
…Un commercialista intermediario abilitato può
autocertificare i propri crediti d’imposta Irpef ai fini della
compensazione orizzontale o deve ricorrere alla
certificazione di altro intermediario?
4. Visto di conformità del commercialista
…Un professionista (commercialista) può apporre il visto
di conformità sulla propria dichiarazione che finisce a
credito per valori inferiori a 15mila euro o è necessario
ricorrere al visto da parte di soggetti terzi?
… In prassi si registra un precedente che sembra aprire
all’autocertificazione; le Entrate, infatti, hanno già avuto
modo di affermare la possibilità di autocertificare la
regolarità della posizione in relazione all’asseverazione dei
dati per gli studi di settore (circolare 54/E/2001). Una
criticità, semmai, potrebbe rivelarsi nell’ambito della
copertura assicurativa necessaria per il rilascio del visto di
conformità nel senso che occorrerà verificare se in questi
casi possa riscontrarsi un blocco alla copertura. E' dubbio
se colui che appone il visto debba anche essere un terzo
indipendente. Sul punto quindi occorre attendere
chiarimenti delle Entrate.
5 Compensazione Credito Iva con Iva periodica
…Con riferimento al nuovo limite di 15mila euro
introdotto dalla legge 147/2013 sulla compensazione
orizzontale dei crediti si chiede di conoscere se in presenza
di un credito Iva da Unico 2014 di 30mila euro lo stesso
può essere utilizzato per la compensazione, in
ravvedimento, dell'Iva periodica di alcuni mesi del 2013
non versata il cui ammontare è di 20mila euro senza
ricorrere al visto di conformità trattandosi comunque di
compensazione Iva da Iva?
… Sul punto in prassi si registra un precedente che
potrebbe aprire all’autocertificazione. Le Entrate, infatti,
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… La circolare 29/E/2010 ha precisato che, con
riferimento ai limiti per l'utilizzo in compensazione del
credito Iva, "le compensazioni utilizzate per i pagamenti
non concorrono al raggiungimento dei limiti di
compensabilità di 10.000 [ora 5.000] e 15.000 euro se e
nella misura in cui la loro esposizione nel modello F24
rappresenti una mera modalità alternativa di esercitare la
“detrazione” prevista dall'articolo 30 del decreto del Dpr
633/1972, che può essere evidenziata all'interno della
dichiarazione annuale (quadro VL del mod. Iva). Secondo
questa impostazione, le compensazioni che non
soggiacciono alle limitazioni introdotte dal decreto sono
esclusivamente quelle utilizzate per il pagamento di un
debito della medesima imposta, relativo ad un periodo
successivo rispetto a quello di maturazione del credito".
Viceversa, continua la circolare, nel caso in cui il credito da
utilizzare è relativo ad un periodo successivo rispetto a
quello del debito, per tale tipo di compensazioni non esiste
la possibilità di esposizione in dichiarazione, e, pertanto,
devono necessariamente essere eseguite tramite modello
F24. Ritornando al quesito, si ritiene che la compensazione
in oggetto non possa considerarsi di tipo "verticale", bensì
orizzontale e, pertanto, soggiace alle limitazioni previste
per utilizzabilità del credito Iva annuale. In sostanza, il
contribuente potrà effettuare la compensazione
liberamente fino all'importo di euro 5.000. Oltre i 5.000 e
fino a 15.000 euro il 16 del mese successivo alla
presentazione della dichiarazione Iva 2014 e oltre i 15.000
euro soltanto con l'apposizione del visto Iva. Ciò vale
anche se si tratta di compensazione riguardante la
medesima imposta in quanto la stessa deve essere fatta
necessariamente attraverso l'utilizzo del modello F24.
6. Compensazione Iva
…A decorrere dal 2014 è stato aumentato il limite
massimo dei crediti d'imposta compensabili a 700mila
euro. Si può compensare un credito Iva maturato nel 2013
fino a un importo massimo di 700mila euro, provvedendo
naturalmente a tutti gli adempimenti previsti?
… Sì, a decorrere dal 1º gennaio 2014, il limite massimo
dei crediti di imposta e dei contributi compensabili in F24
(o rimborsabili ai soggetti intestatari di conto fiscale,
tramite la procedura semplificata), è di 700mila euro
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(516.456,90 euro dal 1º gennaio 2001 al 31 dicembre
2013) per ciascun anno solare (articolo 34, comma 1,
della legge 388/2000). L’eccedenza può essere chiesta a
rimborso con la procedura ordinaria (non con quella
semplificata) ovvero può essere portata in compensazione
nell’anno solare successivo. È stata attuata dal 2014,
infatti, la disposizione che prevedeva un aumento di questo
limite fino a 700.000 euro a decorrere dal 1° gennaio
2010 (decreto legge n. 78/2009). Non concorrono alla
determinazione di questo limite i crediti d'imposta
derivanti da agevolazioni o incentivi fiscali, per i quali
esiste una copertura di legge, i crediti trimestrali derivanti
dalle liquidazioni periodiche Iva, i crediti compensati con
debiti della stessa imposta sebbene compensati nel
modello F24 (risoluzione 218/E/2003). Concorrono alla
determinazione del limite annuale di 700mila euro, invece,
gli importi richiesti a rimborso nell’anno, tramite la
procedura semplificata.
7. Rimborso da parte Agenzia 730 sopra i 4.000 €
…Ho effettuato consistenti lavori di recupero edilizio che
mi generano un rimborso in 730 di molto superiore ai
4.000 euro, limite previsto da nuova normativa oltre il
quale il rimborso è erogato direttamente dall'Agenzia a
seguito controlli su detrazioni familiari a carico - senza
limiti temporali ben definiti. Se rinuncio alle detrazioni per
carichi familiari (di importo molto modesto) posso ottenere
il rimborso direttamente dal sostituto d'imposta con la
retribuzione di luglio?
… Secondo le risposte fornite dalle Entrate nel corso di
Telefisco 2014, "ne deriva che, pur in presenza di rimborsi
di importo superiore a 4mila euro derivanti dalla
liquidazione di una dichiarazione modello 730/2014 dove
non risulta compilato il quadro “Familiari a carico” e dalla
quale non emergono richieste di riconoscimento di
eccedenze di precedenti dichiarazioni, i rimborsi sono
effettuati dai sostituti d’imposta per mezzo dei conguagli
sulle retribuzioni dei propri dipendenti, pensionati e titolari
di taluni redditi assimilati a quello di lavoro dipendente con
le modalità disciplinate all’articolo 19 del Dm n. 164 del
31 maggio 1999".
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8. Rimborsi Irpef 730 oltre i 4.000 euro
…La legge di stabilità 2014 nei commi da 586 a 589
prevede un controllo preventivo da parte dell'agenzia delle
Entrate sulla spettanza delle detrazioni per carichi di
famiglia in caso di rimborso da assistenza fiscale superiore
a 4.000 euro. Cosa succede al contribuente che in assenza
di carichi di famiglia presenta un'eccedenza a credito da
730 superiore ai 4.000 euro? Oppure al contribuente cui
spetta il credito per effetto di deduzione dal reddito
complessivo articolo 10 Tuir e non da detrazioni d'imposta
per carichi di famiglia?
… L’articolo 1 comma 586 della legge 147/2013
prevede che l’agenzia delle Entrate “effettua controlli
preventivi, anche documentali, sulla spettanza delle
detrazioni per carichi di famiglia in caso di rimborso
complessivamente superiore a 4.000 euro, anche
determinato da eccedenze d’imposta derivanti da
precedenti dichiarazioni”. Si ritiene, tenuto conto della
lettera della norma, che la disposizione in oggetto nasce
dall’esigenza di monitorare le sole detrazioni per carichi di
famiglia. Ne consegue che in mancanza di tali detrazioni, le
relative dichiarazioni non dovrebbero essere interessate da
alcun
controllo
preventivo,
indipendentemente
dall’importo del credito. Il successivo comma 587
dell’articolo 1 della legge 147/2013, dispone che “il
rimborso che risulta spettante al termine delle operazioni
di controllo preventivo di cui al comma 586 è erogato
dall’agenzia delle Entrate. Restano fermi i controlli previsti
in materia di imposte sui redditi”. Ai sensi di tale
disposizione, quindi, l’agenzia delle Entrate provvederà
direttamente a erogare il rimborso del credito solo dopo
aver effettuato le operazioni di controllo sulla spettanza
effettiva delle detrazioni per carichi di famiglia. Si ritiene,
pertanto, stante il combinato disposto di cui ai commi 586
e 587 dell’articolo 1 della legge 147/2013, che la nuova
procedura di rimborso del credito Irpef debba riguardare
esclusivamente i rimborsi di importo complessivamente
superiore a 4.000 euro alla cui formazione hanno concorso
detrazioni per carichi di famiglia. In tutti i casi in cui
mancano detrazioni per carichi di famiglia, invece, la
liquidazione del credito avverrà con modalità ordinarie e
sarà, quindi, il sostituto di imposta a riconoscere lo stesso.
Tale posizione è stata confermata dalle Entrate nel corso di
Telefisco 2014
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9. Compensazione dei crediti della sas
…Una Sas ha maturato un credito per ritenute sui
bonifici da ristrutturazioni edilizie per 20mila euro. I soci
hanno comunicato con lettera con data certa l'intenzione
di retrocedere il credito. La società può compensare il
credito già da gennaio 2014 senza prima passare dalla
liquidazione delle imposte personali dei soci?
… Secondo la circolare 56/E/2009, la lettura
"evolutiva e sistematica" del combinato disposto
dell’articolo 17 del D.Lgs 241/1997 e dell’articolo 22 del
Tuir consente di ritenere che «i soci o associati alle società
ed associazioni di cui all’articolo 5 del Tuir possano
acconsentire in maniera espressa a che le ritenute che
residuano, una volta operato lo scomputo dal loro debito
Irpef, siano utilizzate dalla società o associazione, sicché il
credito a esse relativo, inevitabilmente maturato dalla
società o associazione per assenza di imposta a debito,
possa essere dalle stesse utilizzato in compensazione per i
pagamenti di altre imposte e contributi attraverso il
modello F24». Pertanto, la società di persone per poter
utilizzare il credito relativo alle ritenute subite dovrà
necessariamente attendere che i soci effettuino i conteggi
relativi al proprio Unico e acconsentano, qualora residui
una quota di tali ritenute, al ritrasferimento delle stesse
alla società. Per tali ragioni, si ritiene che l’utilizzabilità in
compensazione da parte della società di persone delle
ritenute Irpef, in linea di principio possibile a decorrere dal
1° gennaio dell’anno successivo al periodo di imposta cui
le stesse si riferiscono, sul piano pratico è subordinata al
momento in cui, nel corso di quell’anno, vengono
conosciuti gli esatti ammontari delle ritenute che ciascuno
singolo socio decide di «trattenere» presso di sé al fine di
azzerare il proprio debito Irpef e di quelle che, viceversa,
decide di «restituire» al soggetto collettivo
10. Visto di conformità e integrativa
…E’ necessaria l'apposizione del visto di conformità nel
caso di utilizzo in compensazione di crediti fiscali risultanti
dalla dichiarazione integrativa a favore del contribuente
relativa al periodo d’imposta 2012 (Unico 2013) ma
presentata nel 2014?
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…A partire dal 1° gennaio 2014 i contribuente che
intendono operare compensazioni "orizzontali" di crediti
per imposta Ires, Irap, addizionali, sostitutive e ritenute alla
fonte superiori a 15mila euro hanno l'obbligo di richiedere
il visto di conformità sulla relativa dichiarazione fiscale al
professionista abilitato (o dal soggetto incaricato del
controllo contabile, laddove presente). I crediti relativi
all'anno di imposta 2012 (indicati nella dichiarazione
integrativa presentata nel corso del 2014) possono essere
utilizzati in compensazione per importi superiori a 15mila
euro senza apposizione del visto sino alla data di
presentazione della dichiarazione relativa all'anno di
imposta in corso al 31 dicembre 2013 (Unico 2014). Oltre
tale data, infatti, i crediti precedenti confluiranno
nell'Unico relativo al successivo anno di imposta e, per tale
ragione, risulteranno soggetti alle limitazioni sopra
richiamate.
11. Visto di conformità dei crediti tributari
…Per la compensazione dei crediti tributari anno
d'imposta 2012, maturati in Unico 2013, è necessario il
visto di conformità e la presentazione preventiva della
dichiarazione dei redditi? Questa norma non dovrebbe
valere solo per i crediti d'imposta anno 2013 e non per
quelli maturati nel 2012?
… A partire dal 1° gennaio 2014 i contribuente che
intendono operare compensazioni "orizzontali" di crediti
per imposta Ires, Irap, addizionali, sostitutive e ritenute alla
fonte superiori a 15mila euro hanno l'obbligo di richiedere
il visto di conformità sulla relativa dichiarazione fiscale al
professionista abilitato (o dal soggetto incaricato del
controllo contabile, ove presente). Laddove il contribuente
abbia maturato crediti erariali nel corso dell'anno di
imposta 2012, questi potranno essere compensati senza
obbligo di apposizione del visto di conformità fino alla data
di presentazione della dichiarazione relativa all'anno di
imposta 2013 (per esempio 30 settembre 2014).
Successivamente, anche tali crediti confluiranno nella
dichiarazione relativa al periodo di imposta in corso al 31
dicembre 2013 e, per tale ragione, soggetti agli obblighi
sopra richiamati.
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LE PERDITE SU CREDITI
Tra i tanti chiarimenti forniti dall’Agenzia delle entrate in occasione di Telefisco 2014 ve n’è uno, particolarmente
interessante, in tema di deducibilità delle perdite su crediti.
Telefisco 2014 e Perdite su
crediti
IL DUBBIO -> Era possibile dedurre la perdita su crediti
anche nei periodi ante-2012 o solo a decorrere dall’entrata in
vigore della L 134/2012?
IL CHIARIMENTO -> Si! Anche nei periodi ante-2012 era
possibile dedurre la perdita su crediti a seguito della
prescrizione (perché rappresenta comunque un elemento
certo e preciso)
Il chiarimento in oggetto si pone come particolarmente interessante, soprattutto ove si consideri il fatto che la disciplina delle
perdite su crediti ha subito moltissime modifiche nel corso del tempo.
E’ sempre sentita, infatti, dal Legislatore l’esigenza di coniugare il rispetto dei principi di oggettività con l’attuale contesto di
crisi economica, che rende spesso rilevanti queste poste in bilancio.
LA DISCIPLINA DELLE PERDITE SU CREDITI
CENNI GENERALI
Volendo riassumere la disciplina ad oggi prevista per la deducibilità fiscale delle perdite su crediti possiamo richiamare lo
schema che segue:
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In ogni caso, si ricorda che, anche nel rispetto delle condizioni appena viste, una dei necessari presupposti per procedere alla
deduzione del credito, è rappresentato dall’aver esposto in bilancio le suddette perdite.
Deducibilità della perdita su
crediti
Solo se la stessa è stata riportata nel conto economico (principio
di previa imputazione al conto economico)
Nel caso in cui la perdita su crediti non sia rilevata in bilancio, non sarà mai possibile procedere con una variazione in
diminuzione del modello Unico, al fine di dedurre fiscalmente il costo. Questo indipendentemente dalla presenza o meno dei
presupposti richiamati dal Tuir.
Tuttavia è da rilevare come la Circolare 26/E del 2013 abbia chiarito che il rispetto del principio di previa imputazione può
considerarsi realizzato anche nel caso in cui a conto economico sia stato contabilizzato il costo a titolo di svalutazione.
Inoltre è sempre bene ricordare che le perdite sui crediti sono deducibili limitatamente alla parte che eccede l'ammontare
complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti dedotti nei precedenti esercizi. Pertanto, qualora debba essere rilevata
una perdita su crediti dovrà in primo luogo essere utilizzato il fondo svalutazione crediti.
Perdita su crediti: presupposti
essenziali
Art. 106 tuir: la perdita può essere rilevata solo se eccede le
svalutazioni già dedotte.
Art. 109 tuir: le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in
deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto
economico relativo all'esercizio di competenza
Come sopra anticipato, possono essere dedotte fiscalmente le perdite su crediti che risultano da elementi certi e precisi e in
ogni caso, quelle sorte in occasione di procedure concorsuali o accordi di ristrutturazione dei debiti.
I CHIARIMENTI DI TELEFISCO
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Gli elementi certi e precisi sussistono in ogni caso quando il credito sia di modesta entità e sia decorso un periodo di 6 mesi
dalla scadenza, quando il diritto alla riscossione è prescritto e quando i crediti sono stati cancellati dal bilancio in
applicazione dei principi contabili.
È questo il quadro normativo di riferimento dopo le modifiche intervenute con la L. 134/2012 e con la Legge di stabilità
2014.
Come noto, con la Legge 134/2014, in vigore dal 12 agosto 2012, è stata consentita, tra le altre cose, la possibilità di
dedurre le perdite a seguito della prescrizione del credito stesso.
Purtuttavia, con la Circolare 26/E del 2013 si precisa che anche in passato la prescrizione del credito rappresentava un
elemento certo e preciso, a seguito del quale era possibile dedurre la perdita fiscale.
Gli elementi certi e precisi richiesti per la deducibilità fiscale
sussistono sempre se:
In tutti gli altri casi gli elementi certi e
precisi devono essere valutati caso per
il credito è di
modesta entità e
sono decorsi 6
mesi dalla
scadenza
il diritto di
credito è
prescritto
il credito è cancellato
dal bilancio in
applicazione dei PC
caso, e deve essere dimostrata la
definitività della perdita.
Ebbene, con i chiarimenti forniti da Telefisco 2014, l’Agenzia delle entrate ha precisato che anche in passato (ovvero prima
dell’esercizio in corso al 12 agosto 2012) era possibile dedurre la perdita su crediti a seguito della prescrizione del credito
stesso.
I CHIARIMENTI DI TELEFISCO 2014
PRESCRIZIONE E PERDITE SU CREDITI
Era corretto dedurre la perdita su crediti a seguito della prescrizione anche prima
dell’esercizio in corso al 12 agosto 2012
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LE RISPOSTE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
1. Perdite su crediti: la prescrizione del credito
attualmente prevista. Ho tuttavia il seguente dubbio:
l’importo che devo rilevare come perdita su crediti è quello
relativo all’intera posta creditoria, oppure devo stornare
l’Iva?
…La Circolare 26/E del 2013, con riferimento alla
decorrenza della previsione che consente di rilevare una
perdita su crediti fiscalmente rilevante nel caso in cui il
credito sia prescritto, aveva specificato che la stessa
produceva i suoi effetti solo a decorrere dal periodo
d’imposta in corso alla data del 12 agosto 2012, data di
entrata in vigore della legge n. 134 del 2012.
Successivamente veniva tuttavia precisato che “già in
passato.. la prescrizione del credito costituiva un elemento
certo e preciso cui far conseguire la deduzione della
perdita”.È pertanto da ritenersi corretto il comportamento
di tutti quei contribuenti che, anche prima del periodo
d’imposta in corso alla data del 12 agosto 2012 hanno
rilevato una perdita su crediti a seguito della prescrizione,
dando alla stessa rilevanza fiscale?
…Come noto, la disciplina delle perdite su crediti a
seguito di procedure concorsuali ai fini delle imposte sui
redditi è completamente diversa da quella prevista ai fini
Iva.
Ai fini Iva, infatti, è possibile emettere una nota di credito a
seguito di procedure concorsuali o esecutive quando:
- l'operazione è stata fatturata e registrata (le operazioni
certificate con scontrino o ricevuta fiscale sono invece
escluse);
- Il debitore è assoggettato a procedure esecutive;
- il credito è rimasto insoddisfatto;
- il creditore ha partecipato al concorso. Non può invece
beneficiare della disposizione il creditore che non
partecipa alla procedura.
…L’Agenzia ha chiarito che deve considerarsi corretto il
comportamento del contribuente che, già in passato, ha
dedotto la perdita su crediti a seguito della prescrizione del
credito stesso.
Viene precisato, però, che resta salvo il potere
dell’Amministrazione di contestare che l’inattività del
creditore abbia corrisposto ad una effettiva volontà
liberale. In quest’ultimo caso, infatti, l’erogazione liberale è
indeducibile e non può essere dedotta qualificandola come
perdita su crediti.
Inoltre, la nota di credito potrà essere emessa in momenti
diversi rispetto a quelli previsti per la disciplina prevista dal
Tuir.
Con specifico riferimento al fallimento, ad esempio, la nota
di credito potrà essere emessa solo con la scadenza del
termine per le osservazioni al piano di riparto (15 giorni dal
deposito).
Qualora non vi sia stato il piano di riparto, la nota di credito
può essere emessa alla scadenza del termine per il
reclamo al decreto di chiusura del fallimento.
Ai fini delle imposte dirette, invece, si potrà procedere con
la rilevazione della perdita su crediti con la sentenza
dichiarativa di fallimento.
Alla luce di quanto premesso, può accadere che, proprio in
occasione della sentenza dichiarativa di fallimento, il
creditore provveda a rilevare la perdita su crediti, la quale
sarà deducibile fiscalmente.
Sarà tuttavia a seguito del razionale e documentato
processo di valutazione dei redattori di bilancio che potrà
2. Perdite su crediti e Iva
…A seguito della procedura concorsuale che ha
interessato un mio cliente vorrei procedere alla rilevazione
della perdita su crediti, nel rispetto della disciplina
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decidersi se rilevare la perdita anche con riferimento all’Iva
esposta in fattura.
Pertanto, sarà il redattore del bilancio stesso, in conformità
a quanto chiarito dai principi contabili nazionali, a
decidere se rilevare anche la perdita con riferimento all’Iva:
tale perdita potrà essere dedotta fiscalmente.
È in ogni caso bene ricordare che, qualora
successivamente si decidesse di emettere una nota di
credito ai fini Iva (nel rispetto della disciplina prima
richiamata), diventerebbe necessario rilevare la
sopravvenienza attiva tassabile.
sostenute nel periodo stesso nell'esercizio dell'arte o della
professione, salvo quanto stabilito nei successivi commi.”
In considerazione di quanto prima richiamato può tuttavia
correttamente ritenersi che nel caso di specie sia
configurabile una sopravvenienza passiva, la quale, se
riferibile all’attività professionale, deve comunque ritenersi
correttamente rientrante tra le spese deducibili.
Pertanto, nonostante l’errato riferimento normativo, può
comunque essere affermato che la perdita su crediti possa
essere dedotta dal reddito del professionista.
4. Crediti di modesta entità e rapporti continuativi
…Ho adottato il regime della contabilità semplificata.
Posso procedere con la rilevazione delle perdite su crediti,
qualora siano rispettati i requisiti previsti dalla norma (ad
esempio, crediti di modesta entità o prescritti).
…Sono un agente di commercio e vanto dei crediti nei
confronti del mio unico cliente. Occorre considerare che le
provvigioni maturate venivano fatturate ogni mese e gli
importi unitari erano inferiori ad euro 2.500 (soglia
prevista per i crediti di modesta entità).Ad oggi il credito
complessivo è però superiore a detta soglia. Posso
procedere con la rilevazione della perdita su crediti?
…Si, nel caso di specie è possibile procedere con la
contabilizzazione della perdita su crediti, se sono rispettati
i criteri previsti dalla norma.
È infatti bene considerare che l’art. 101, comma 5 del Tuir
non pone alcuna distinzione tra imprese in contabilità
ordinaria e imprese in contabilità semplificata.
…Con riferimento al caso di specie occorre richiamare la
Circolare n. 26/E del 2013. La stessa ha infatti chiarito
che, nel caso in cui le singole partite creditorie siano, in
realtà, riferite al medesimo rapporto contrattuale, la soglia
prevista per considerare il credito di modesta entità va
riferita al saldo complessivo dei crediti e non all’importo
delle singole fatture emesse.
3. Le perdite su crediti per i professionisti
…Un professionista può rilevare una perdita su crediti
5. Il credito prescritto da anni
…In bilancio risulta ancora iscritto un credito ormai
2. Le imprese in contabilità semplificata
fiscalmente rilevante, ove siano rispettati i requisiti previsti
dalla normativa e sia quindi verificata la presenza degli
elementi certi e precisi richiesti dall’art.101 Tuir?
…Prima di rispondere al quesito è necessaria una
precisazione.
L’art. 101, comma 5 del Tuir si applica infatti alle imprese.
Per quanto riguarda invece i professionisti occorre
richiamare l’art. 54 Tuir, il quale stabilisce che “il reddito
derivante dall'esercizio di arti e professioni è costituito
dalla differenza tra l'ammontare dei compensi in denaro o
in natura percepiti nel periodo d'imposta, anche sotto
forma di partecipazione agli utili, e quello delle spese
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prescritto da alcuni anni (è sorto 15 anni). Possiamo
rilevare una perdita su crediti deducibile fiscalmente?
…La prescrizione del credito configura un’ipotesi a
seguito della quale può essere rilevata una perdita su
crediti rilevante fiscalmente.
In ogni caso occorre prestare la massima attenzione al
fatto che l’Agenzia delle entrate potrebbe contestare
l’inattività del creditore, la quale si configurerebbe, in tal
modo, come un’effettiva volontà liberale.
94
5. La liquidazione giudiziale
…Un creditore è interessato da un procedimento di
liquidazione giudiziale ai sensi dell’art. 14-ter della L.
n.3/2012. È possibile rilevare la perdita su crediti
nell’anno in cui il Tribunale ha dichiarato aperta la
procedura (in conformità a quanto previsto per le altre
procedure concorsuali)?
Legislatore ha ritenuto la situazione assimilabile a quella
delle procedure concorsuali lo ha espressamente stabilito
con la norma (si pensi, a tal fine, agli accordi di
ristrutturazione dei debiti).
Tuttavia, è sempre bene ricordare che possono essere
comunque applicati gli altri criteri previsti al fine di poter
desumere che la perdita su crediti risulti da elementi certi e
precisi.
… Al fine di rispondere al quesito in oggetto è
importante fare un’opportuna premessa: la liquidazione
giudiziale non rientra tra le procedure concorsuali.
Ecco pertanto che la disciplina prevista dall’art. 101 Tuir
con riferimento alle procedure concorsuali non può essere
applicata al caso di specie.
Non è possibile nemmeno di parlare di estensione
analogica della disciplina: in tutti quei casi in cui il
LA DEDUCIBILITA’ DEI CANONI DI LEASING
La deducibilità dei canoni di leasing è stato una argomento oggetto di diverse modifiche legislative che si sono riconcorse con
il passare degli anni.
Nonostante questo “fermento normativo” vi sono ancora alcuni aspetti che continuano ad essere poco chiari.
Come non ricordare, tra questi, il tema della deducibilità dei canoni di leasing sulle autovetture concesse in uso promiscuo ai
dipendenti.
Ebbene, Telefisco è intervenuto su questo argomento portando finalmente chiarezza.
Telefisco 2014 e canoni di
leasing
IL DUBBIO -> Nello stabilire il periodo minimo di deduzione
per i contratti di leasing sulle auto dato in uso promiscuo ai
dipendenti deve farsi riferimento alle norme stabilite in tema
di autoveicoli aziendali, o vanno ricompresi nella generica
categoria dei beni mobili?
IL CHIARIMENTO -> Le norme stabilite per gli autoveicoli
aziendali non vanno applicate alle auto date in uso promiscuo
ai dipendenti, che quindi seguono la disciplina generale
prevista per i beni mobili.
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DEDUCIBILITA’ CANONI DI LEASING
DISCIPLINA GENERALE
La Legge di stabilità 2014 ha aggiunto un’ulteriore tassello alle norme in tema di deducibilità fiscale dei canoni di leasing,
dopo il Dl 16/2012: è stato infatti allungato il periodo minimo di deduzione previsto ai fini fiscali.
TEMPI DI AMMORTAMENTO FISCALE PER LE IMPRESE:
PRIMA E DOPO LA LEGGE DI STABILITA’ 2014
PRE L. 147/2013
POST L.147/2013
BENI MOBILI (diversi dai mezzi di
trasporto sotto elencati)
Non inferiore a 2/3 del periodo di
ammortamento corrispondente al
MA RIENTRANO IN QUESTA
coefficiente ordinario
CATEGORIA LE AUTO DATE IN USO
PROMISCUO AI DIPENDENTI!!
MEZZI DI TRASPORTO PARZIALMENTE
DEDUCIBILI
Almeno pari al periodo di
BENI IMMOBILI
coefficiente ordinario, stabilito con
decreto in relazione all’attività
dell’impresa. Il periodo, in ogni caso
non deve essere inferiore a 11 anni e
superiore a 18 anni.
Non inferiore a 12 anni
(indipendentemente, quindi, dal
settore di attività in cui opera
l’impresa)
TELEFISCO 2014
LA PRECISAZIONE
Gli automezzi dati in uso promiscuo ai dipendenti vanno ricompresi nella
categoria dei beni mobili: il periodo minimo è quindi pari alla metà del
periodo di ammortamento (2 anni)
Si ricorda, in ogni caso, che dal 29/04/2012, per effetto del DL 16/2012, è stata eliminata la condizione della durata
minima contrattuale, prima prevista ai fini della deducibilità dei canoni di leasing.
Pertanto, qualora il contratto dovesse avere una durata inferiore a quella minima contrattuale, si determina un semplice
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disallineamento tra i valori civilistici e quelli fiscali, mentre ciò non comporta l’indeducibilità dei canoni.
DURATA CONTRATTUALE
= DURATA MINIMA
DURATA CONTRATTUALE
> DURATA MINIMA
DURATA CONTRATTUALE
< DURATA MINIMA
I canoni sono ordinariamente deducibili per competenza senza alcun
disallineamento tra valori civili e fiscali.
I canoni sono deducibili in un arco temporale maggiore rispetto a quello di
imputazione a conto economico.
Si verifica, dunque, un disallineamento tra i valori civili e fiscali, con la
necessità di effettuare le corrispondenti variazioni in sede di dichiarazione
dei redditi.
La Legge di stabilità ha inoltre fissato, anche per i professionisti, la deducibilità dei canoni di leasing sugli immobili per un
periodo minimo pari a 12 anni.
Viene di fatto superata, quindi, l’indeducibilità, in capo agli stessi, dei canoni di leasing sugli immobili.
Dall’1/1/2014 le regole di deducibilità per imprese e professionisti sono pertanto le seguenti:
TEMPI DI AMMORTAMENTO FISCALE PER IMPRESE E PROFESSIONISTI
DAL 1° GENNAIO 20014
REDDITO D’IMPRESA
REDDITO DI LAVORO AUTONOMO
BENI MOBILI
ammortamento
ammortamento
MEZZI DI TRASPORTO PARZIALMENTE
DEDUCIBILI
BENI IMMOBILI
1. Automezzi in uso promiscuo ai dipendenti: deducibilità
canoni di leasing
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…Con riferimento agli automezzi in uso promiscuo ai
dipendenti il periodo minimo di deduzione è pari al periodo
di ammortamento (così come previsto per i mezzi di
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trasporto parzialmente deducibili) o a quello previsto per
gli altri beni mobili (ora pari alla metà del periodo di
ammortamento)?
periodo di ammortamento, al pari degli altri beni mobili.
Occorre infatti ricordare come l’art. 102, comma 7 del Tuir,
nel rendere più lungo il periodo di deducibilità dei canoni,
espressamente richiami soltanto i “beni di cui all'articolo
… Con riferimento ai veicoli concessi in uso promiscuo
ai dipendenti non si rendono applicabili le limitazioni
previste per le c.d. “auto aziendali”. Pertanto, il periodo di
deduzione minimo è in questo caso pari alla metà del
164, comma 1, lettera b)”, e non le auto date in uso
promiscuo ai dipendenti, che sono invece richiamate
dalla successiva lettera b-bis).
Inoltre occorre chiarire che l’immobile promiscuo può
consentire la parziale deducibilità solo nel caso in cui
il professionista non disponga di un altro immobile ad
uso esclusivamente professionale nello stesso
comune.
Pertanto, il comportamento prospettato appare
corretto.
Anche con riferimento alle spese relative alla
manutenzione,
la
ristrutturazione
e
l’ammodernamento dell’immobile, le stesse si
ritengono deducibili nella misura del 50%.
Pur tuttavia, va considerato come non sia possibile
portare ad incremento dell’immobile le spese di
manutenzione straordinaria, in quanto l’immobile
stesso di proprietà della società di leasing fino al
riscatto. Queste spese saranno pertanto deducibili
nella misura del 5% del costo complessivo di tutti i
beni materiali ammortizzabili (ma l’eccedenza è
comunque deducibile negli esercizi successivi).
Con riferimento, infine, alla Tasi, la sessa dovrà essere
2. Il leasing sull’immobile ad uso promiscuo
…Sono un professionista e sto per acquistare la mia
abitazione in leasing. La stessa ospiterà anche il mio
studio, ragion per cui è da ritenersi che vada correttamente
applicato il trattamento previsto per gli immobili ad uso
promiscuo.
Pertanto, dopo aver detratto il 20% del valore a titolo di
quota di terreno sulla quale l’immobile insiste, i canoni
sono stati considerati deducibili nella misura del 50%.
Inoltre si ritengono deducibili fiscalmente il 50% degli
oneri per manutenzione ordinaria (mentre il 50% delle
spese di manutenzione straordinaria si riterranno
incrementative del valore dell’immobile). È corretto il
comportamento adottato? Ai fini Tasi quale sarà la corretta
procedura da adottare?
… Come noto la Legge di stabilità ha introdotto per i
professionisti un’importante previsione, ovvero la
possibilità di dedurre i canoni di leasing per un periodo non
inferiore ai 12 anni. È stata così eliminata la completa
indeducibilità prima prevista.
Quindi, nel rispetto di quanto previsto dall’art. 54, comma
3, del Tuir, è deducibile una quota pari al 50 per cento dei
canoni di locazione finanziaria sostenuti per l’immobile
ad uso promiscuo.
Tuttavia, nel determinare la quota deducibile sarà
sempre prima necessario scorporare il valore
dell’area sottostante, pari al 20% della quota
capitale del leasing.
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corrisposta dall’utilizzatore.
3. Il leasing sulla civile abitazione da trasformare in ufficio
…Una S.r.l. commerciale ha stipulato un contratto di
leasing su un immobile di civile abitazione da ristrutturare
e successivamente trasformare in ufficio. Pertanto ritiene
di poter dedurre fiscalmente i canoni di leasing in un
periodo non inferiore ai 12 anni, nella misura dell’80% (in
quanto il 20% è il valore dell’area da scorporare).
Per quanto riguarda invece i lavori di manutenzione, si
ritiene di poterli capitalizzare e dedurli integralmente
1
nell’arco di 5 anni (contabilizzandoli nella voce
“manutenzioni straordinarie di beni di terzi”).
… Nel caso di specie è possibile ritenere che la
trasformazione dell’immobile da civile abitazione ad ufficio
rappresenti una fattispecie novativa, a seguito della quale
ricomincia a decorrere il termine di 12 anni previsto per la
durata minima contrattuale.
Pertanto, occorre considerare un “doppio periodo” di
decorrenza per il termine dei 12 anni: il primo decorre dalla
stipula del contratto di leasing, il secondo dall’avvenuta
trasformazione .Anche con riferimento alle spese di
ristrutturazione, si ritiene che le stesse vadano dedotte
lungo la durata residua del contratto (o lungo la vita utile,
se la stessa è inferiore).
In ogni caso, il soggetto che dovrà provvedere al
versamento della Tasi è l’utilizzatore.
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LA DEDUZIONE ACE
Come noto, i coefficienti da utilizzare per calcolare la deduzione Ace sono stati aumentati con la Legge di stabilità 2014.
I nuovi coefficienti Ace
Esercizio 2014: 4%
Esercizio 2015: 4%
Esercizio 2016: 4%
È sorto pertanto un dubbio riguardo la possibilità di utilizzare, già in sede di calcoli degli acconti, le nuove percentuali
previste.
IL DUBBIO -> Possiamo già utilizzare le nuove aliquote ACE
già in sede di determinazione degli acconti?
Telefisco 2014 e ACE
IL CHIARIMENTO -> NO! quest’anno (così come il prossimo
anno), dovremo determinare gli acconti sulla base delle
aliquote previste per l’anno precedente (ovvero quello oggetto
della dichiarazione)
ACE: DISCIPLINA GENERALE
La legge di stabilità 2014 ha introdotto importanti novità in materia di ACE, in quanto ha aumentato il coefficiente da
utilizzare per calcolare la deduzione.
Come noto, per l’anno d’imposta 2011, 2012 e 2013 l’aliquota di rendimento nozionale è stata pari al 3%.
La Legge di stabilità 2014, introducendo un’importante previsione al fine di favorire la ricapitalizzazione delle imprese,
determina le aliquote di rendimento nozionale per ciascun anno d’imposta nella seguente misura:
-
per l’esercizio 2014 il 4%;
-
per l’esercizio 2015 il 4,5%;
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101
-
per l’esercizio 2016 il 4,75%.
Viene inoltre rinviata al 2017 (settimo anno successivo) la quantificazione del coefficiente sulla base del previsto decreto
ministeriale.
Saranno quindi ancor più incentivati gli accantonamenti degli utili a riserva (escluse le riserve non disponibili), ma si
favoriranno anche i nuovi conferimenti in denaro.
Dal punto di vista pratico, infatti, attraverso la deduzione ACE, viene sottratto al reddito d’impresa il rendimento nozionale,
ovvero un importo calcolato come percentuale della variazione in aumento del capitale proprio (incrementi meno decrementi).
1. Ace e determinazione degli acconti
…La Legge di stabilità 2014 ha innalzato le aliquote
il 2015 e 4,75% per il 2016. In sede di Unico14, possiamo
procedere con la determinazione degli acconti per l’anno
2014 applicando già la nuova aliquota?
previste per l’Ace, portandole al 4 % per il 2014, 4,5% per
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… Purtroppo, occorre rilevare come non sarà possibile
applicare le nuove percentuali già in sede di
determinazione degli acconti 2014.
Questo perché, come stabilisce l’art. 1, comma 138 della
Legge 147/2013, soggetti che beneficiano della
deduzione ACE determinano l’acconto delle imposte sui
redditi dovute per i periodi d’imposta in corso al 31
dicembre 2014 e al 31 dicembre 2015 utilizzando
l’aliquota percentuale per il calcolo del rendimento
nozionale del capitale proprio relativa al periodo d’imposta
precedente.
Pertanto, se è vero che l’aliquota passerà al 4% nel 2014,
al 4,5% nel 2015 e 4,75 nel 2016, le imprese saranno
costrette, quest’anno, a continuare a calcolare la
deduzione in base alla precedente aliquota prevista pari al
3%, anche in sede di determinazione degli acconti.
… Il caso, così prospettato, non sembra incontrare alcun
limite con riferimento alla possibilità di applicare la
deduzione Ace.
Va infatti premesso che la disciplina Ace è diversa con
riferimento ai soggetti Ires e ai soggetti non Ires.
Per questi ultimi, infatti, non rileva la variazione in aumento
del capitale proprio, ma assume rilevanza il patrimonio
netto risultante in bilancio al termine di ciascun esercizio.
Pertanto il beneficio andrà calcolato sull’intero patrimonio
netto contabile, indipendentemente dalle modalità di
formazione dello stesso e anche se derivante da apporti in
natura.
Quindi, con specifico riferimento al caso prospettato, non è
necessario l’affrancamento della riserva al fine di poter
beneficiare dell’Ace, e l’intero patrimonio netto contabile
può essere considerato rilevante.
2. Affrancamento della riserva e ACE
…Una ditta individuale è stata conferita in sede di
costituzione di una Snc. Sulla base dei valori desunti dalla
perizia giurata sono stati iscritti nel bilancio della Snc
l’avviamento e, in contropartita, un’apposita riserva.
Nelle intenzioni iniziali vi era l’idea di effettuare
l’affrancamento dell’avviamento: tuttavia, nei due anni
successivi, non è stata effettuata alcuna rivalutazione
fiscale e l’avviamento e la riserva di conferimento
continuano ad essere esposte nella situazione contabile.
Nella definizione dell’agevolazione Ace, la società in
oggetto, può continuare a considerare il patrimonio netto
comprensivo di tale riserva, indipendentemente dal fatto
che non vi è stato affrancamento fiscale della riserva?
RIMANENZE DI MAGAZZINO
Tra i moltissimi chiarimenti forniti in occasione del Telefisco 2014 ve ne è uno estremamente rilevante.
L’Agenzia delle entrate ha infatti chiarito che, nel caso in cui le merci siano valutate al costo specifico, sono da considerarsi
irrilevanti fiscalmente non solo le svalutazioni delle rimanenze, ma anche i maggiori valori che per qualsiasi motivo siano stati
imputati in aumento delle stesse.
Telefisco 2014 e VALUTAZIONE
IL DUBBIO -> Se è vero che sono irrilevanti le svalutazioni
delle merci (se valutate al costo specifico), lo sono anche i
maggiori valori?
Informatsrl RIMANENZE
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2
IL CHIARIMENTO -> SI! Sono irrilevanti fiscalmente anche i
maggiori valori attribuiti
LA RISOLUZIONE 78/E DEL 12.11.2013
Con la R.M. 12 novembre 2013, n. 78/E, l'Agenzia delle Entrate, in risposta ad un interpello, ha negato la rilevanza ai fini Ires
della valutazione a valore normale con riferimento alle rimanenze valutate a costi specifici.
Più nello specifico, la Risoluzione richiama l’art. 92, co. 1, Tuir, il quale stabilisce che
"le rimanenze finali, la cui valutazione non sia effettuata a costi specifici o a norma dell'articolo 93, sono assunte per un
valore non inferiore a quello che risulta raggruppando i beni in categorie omogenee per natura e per valore e attribuendo a
ciascun gruppo un valore non inferiore a quello determinato a norma" dei successivi commi 2, 3 e 4.
Il successivo comma 5 prevede che "Se in un esercizio il valore unitario medio dei beni, determinato a norma dei commi 2, 3 e
4, è superiore al valore normale medio di essi nell'ultimo mese dell'esercizio il valore minimo di cui al comma 1 è
determinato moltiplicando l'intera quantità dei beni, indipendentemente dall'esercizio di formazione, per il valore normale".
Pertanto, secondo l'Agenzia, i fenomeni valutativi possono assumere rilevanza ai fini Ires, in via eccezionale, solo con
riferimento alle giacenze di magazzino dei beni valutati con criteri forfetari di tipo convenzionale, ma non per quanto attiene i
beni valutati a costi specifici, non richiamati peraltro dal comma 5 dell'art. 92, Tuir. Di conseguenza, secondo l'Agenzia, non
trova riconoscimento ai fini Ires la svalutazione dei beni valutati al costo.
MERCI VALUTATE AL COSTO SPECIFICO
MAGGIORI VALORI
IRRILEVANTI
SVALUTAZIONI
FISCALMENTE
Tale soluzione sarebbe infine coerente con quanto previsto per i soggetti Ias dall'art. 3, co. 2, D.M. 8 giugno 2011, che
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esclude, tra l'altro, "la rilevanza fiscale dei maggiori o minori valori da valutazione degli immobili classificati ai sensi dello Ias
2", i quali concorrono alla determinazione della base imponibile esclusivamente in sede di realizzo.
1. Maggiori valori delle rimanenze: irrilevanza fiscale
…In considerazione del fatto che la risoluzione 78/E del
2013 ha sancito l’irrilevanza fiscale della svalutazione
delle rimanenze valutate al costo specifico, si chiede se
siano anche da considerarsi fiscalmente irrilevante gli
eventuali oneri che siano invece imputati in aumento al
costo di acquisto dei beni merce valutati al costo specifico.
… L’Agenzia delle entrate ha chiarito che sono da
considerarsi irrilevanti fiscalmente anche i maggiori valori
delle rimanenze di beni valutati al costo specifico.
Vale infatti la pena ricordare come l’art. 95, comma 5 del
Tuir consenta la svalutazione soltanto dei beni valutati con
criteri convenzionali alternativi al costo, quali il Lifo, il Fifo
e il Cmp
Allo stesso modo, inoltre, il decreto 8 giugno 2011
(disposizioni di coordinamento tra i principi contabili
internazionali e la determinazione della base imponibile
Ires) ha disposto l’irrilevanza fiscale dei minori o maggiori
valori da valutazione degli immobili classificati ai sensi
dello Ias 2.
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LE SOCIETA’ DI COMODO
Telefisco 2014 è tornato ad occuparsi della disciplina delle società di comodo, oggetto di forti critiche così come di numerosi
dubbi.
In occasione delle domande sottoposte all’Agenzia delle entrate è stato infatti chiarito che le penalizzazioni previste dalla
disciplina risultano applicabili anche nel caso in cui vi sia un adeguamento al reddito minimo previsto.
IL DUBBIO -> Posso evitare le penalizzazioni Iva se mi adeguo
al reddito minimo previsto?
Telefisco 2014 e SOCIETA’ DI
COMODO
IL CHIARIMENTO -> NO! anche se mi adeguo al reddito
minimo incorro sempre nelle penalizzazioni previste ai fini Iva.
SOCIETA’ DI COMODO: DISCIPLINA GENERALE
Nel caso in cui la società sia da considerarsi di comodo (in quanto non supera il test di operatività o delle perdite triennali), la
stessa è soggetta ad una serie di penalizzazioni.
A tal proposito non è da dimenticare che non ha alcuna rilevanza l’evenienza che lo scostamento sia effettivamente
trascurabile: può infatti ben accadere che una società che abbia dichiarato ricavi inferiori a quelli minimi previsti, anche solo
di pochi euro, vada incontro ad una serie di penalizzazioni sicuramente eccessive.
Infatti, il mancato superamento del "test di operatività", come sopra descritto, comporta delle presunzioni di imponibile
minimo e delle preclusioni per il contribuente, quali:
1.
ai fini delle imposte sul reddito (Ires e Irpef), l'obbligo di dichiarare un reddito non inferiore a quello minimo
presunto. Come noto, è inoltre prevista una maggiorazione ai fini Ires;
2.
ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive (Irap), l'obbligo di dichiarare un valore della produzione netta
non inferiore al reddito minimo presunto;
3.
ai fini Iva, l'impossibilità di chiedere a rimborso, utilizzare in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del Dlgs
241/1997, o di cedere ai sensi dell'articolo 5, comma 4-ter, del Dl 70/1988 convertito, con modificazioni, dalla
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legge 154/1988, l'eccedenza di credito risultante dalla dichiarazione. Il contribuente potrà pertanto solo riportare
in avanti il credito per la compensazione verticale Iva da Iva.
Inoltre, se il soggetto dovesse risultare non operativo per tre anni consecutivi, al termine del triennio verrebbe meno
anche la possibilità di effettuare la compensazione verticale.
AI FINI DELLE IMPOSTE SUI REDDITI
PENALIZZAZIONI SOCIETA’ DI
COMODO
AI FINI IRAP
AI FINI IVA
Le medesime penalizzazioni sono state previste, a partire dall’esercizio 2012, anche per le società che, pur superando le
soglie dei ricavi minimi, dichiarino perdite fiscali per tre esercizi consecutivi precedenti, oppure due volte una perdita e una
volta un reddito inferiore al minimo degli enti non operativi.
ESTESE ANCHE ALLE SOCIETA’ IN PERDITA
PENALIZZAZIONI PREVISTE AI FINI DELLA
DISCIPLINA DELLE SOCIETA’ DI COMODO
SISTEMATICA
A seguito dei chiarimenti forniti con Telefisco 2014 deve inoltre essere ribadito il fatto che le penalizzazioni previste si
applicano indipendentemente dell’adeguamento al reddito minimo.
SOCIETA’ DI COMODO
Penalizzazioni previste
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Chiarimenti
Telefisco
Si applicano anche se c’è adeguamento al reddito minimo
1. Penalizzazioni Iva per le società di comodo
…Con riferimento alle società di comodo, è
possibilesfuggire alle penalizzazioni previste ai fini Iva nel
caso in cui vi sia adeguamento al reddito minimo?
… L’Agenzia delle entrate ha chiarito che
l’adeguamento è irrilevante ai fini delle conseguenze
determinatesi ai fini Iva, richiamando le precisazioni
contenute nella Circolare 25/E del 2007.
Pertanto la società in perdita sistematica o non operativa
che pure abbia versato una maggiore imposta sul reddito
sarà sempre soggetta alle limitazioni previste ai fini Iva e
non potrà chiedere a rimborso, utilizzare in
compensazione, o cedere ai sensi dell'articolo 5, comma
4-ter, del Dl 70/1988, l'eccedenza di credito risultante
dalla dichiarazione.
Sarà possibile soltanto riportare in avanti il credito per la
compensazione verticale Iva da Iva.
Occorre inoltre ricordare che l’art. 30 della Legge
724/1994, al comma 4, dispone che “qualora per tre
periodi di imposta consecutivi la società o l'ente non
operativo non effettui operazioni rilevanti ai fini
dell'imposta sul valore aggiunto non inferiore all'importo
che risulta dalla applicazione delle percentuali di cui al
comma 1, l'eccedenza di credito non è ulteriormente
riportabile a scomputo dell'IVA a debito relativa ai periodi
di imposta successivi.”
Pertanto, indipendentemente dal fatto che il soggetto sia
da considerarsi non operativo o in perdita sistematica, se
non sono effettuate operazioni Iva per un ammontare non
inferiore ai ricavi presunti, vi sarà una perdita definitiva del
credito iva.
1. I finanziamenti del socio alle 3 società
…Si ipotizzi il caso di un soggetto che è socio di tre
distinte società. Tale soggetto decide di finanziare una
prima società e, nel corso dello stesso anno, con il denaro
ottenuto dal rimborso, ne finanzia una seconda.
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Ottiene la restituzione delle somme sempre nello stesso
anno e, quindi, reinveste le stesse finanziando una terza
società.
In occasione della presentazione della comunicazione dei
finanziamenti dei soci all’Agenzia delle entrate, dovendo
ogni società riportare il finanziamento ricevuto, ognuna
delle stesse esporrà tale dato.
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Tuttavia, se è vero che tale comunicazione è finalizzata a
dichiarare al fisco la reale capacità contributiva di colui
che finanzia è pur vero che in questo caso verrebbe
comunicato un dato distorto, in quanto triplicato.
È possibile non comunicare il dato dei finanziamenti alla
prima e alla seconda società, visto che gli importi saranno
richiamati nella comunicazione inviata dalla terza società?
… No, purtroppo dovranno essere comunicati i
finanziamenti a tutte e tre le società, nel rispetto delle
istruzioni fornite.
Sarebbe infatti abbastanza difficile pensare che le singole
società, tenute alla comunicazione, siano a conoscenza
della provenienza delle somme e dei successivi
trasferimenti di denaro intervenuti.
Rimane tuttavia ferma, in capo al contribuente, la
possibilità di dimostrare, in sede di eventuale successivo
contraddittorio con l’Agenzia delle entrate, la provenienza
dei fondi e correggere quindi i risultati di eventuali
accertamenti a seguito di redditometro.
2. Società in perdita e interpello disapplicativo
…Una società ha riportato delle perdite fiscali per tutto il
triennio in quanto sta ancora sostenendo spese per la
ricerca ai fini dello sfruttamento di una sorgente d’acqua.
Come è possibile sfuggire alle penalizzazioni previste in
tema di società in perdita sistematica?
… Sicuramente la soluzione risiede nella presentazione
di un interpello disapplicativo entro i termini previsti.
In tal caso sarà quindi necessario dimostrare che l’attività
di ricerca non è riuscita ancora a portare a dei ricavi in
grado di sostenere i costi sostenuti.
Si ritiene, tuttavia, che sia necessario anche sottolineare
come dall’attività in oggetto siano comunque attesi in
futuro risultati positivi, dimostrando che sono ancora valide
le previsioni iniziali.
In considerazione del fatto che sono comunque state
sostenute delle spese per la gestione corrente (come ad
esempio l’IMU e altre spese amministrative), come è
possibile sfuggire alla non operatività?
… In questo caso, purtroppo, non si rinvengono cause di
esclusione né di disapplicazione automatica, ragion per cui
va necessariamente presentato interpello disapplicativo.
Andrà pertanto inviata all’Agenzia delle entrate apposita
istanza di interpello, dimostrando le ragioni che hanno
condotto alla situazione attuale (ragioni che, lo si ricorda,
dovranno
essere
indipendenti
dalla
volontà
dell’imprenditore) e dando evidenza del fatto che non
trattasi di società di comodo.
4. Rivalutazione dell’immobile e società di comodo
…Un immobile è stato rivalutato nell’anno 2008 e i
valori sono fiscalmente rilevanti dal 2013.
Tuttavia è da rilevare come i valori OMI siano di gran lunga
inferiori al valore contabile a seguito della rivalutazione,
ragion per cui va sottolineato come, per sfuggire alla
disciplina sulle società di comodo, gli immobili dovrebbero
essere locati ad un valore molto superiore a quello previsto
dalle quotazioni OMI.
Posso presentare interpello disapplicativo sulla base di
quanto sopra premesso?
… Con riferimento al quesito posto, va fatta una
necessaria premessa.
È bene infatti ribadire come gli immobili rivalutati ai sensi
del Dl 185/2008 debbano essere considerati, ai fini della
disciplina delle società di comodo:
al valore non rivalutato fino all’anno 2012;
al valore fiscalmente rilevante solo dal 2013.
Pertanto sarà sempre bene ricordare che solo per l’anno
2013 rileverà il maggior valore.
Per tale motivo, molto spesso, il valore rivalutato non porta
con sé (almeno per quest’anno) tutte le conseguenze
previste dalla disciplina sulle società di comodo.
Resta fermo il fatto che, qualora non dovesse essere
superato il test di operatività, sia comunque possibile
presentare istanza di interpello disapplicativo.
3. La società immobiliare che non ha ricavi
…Una società immobiliare ha diversi immobili che non è
riuscita a locare né a vendere. Attualmente gli stessi sono
quindi inutilizzati.
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5. Società di comodo e valori OMI
110
…Nel 2008 è stata fatta una rivalutazione di un
immobile con valori OMI. Oggi però tali valori risultano
nettamente inferiori.
Anche il valore commerciale dell’immobile risulta
decisamente inferiore a quello commerciale. Posso
considerarla una causa oggettiva di esclusione dalla
disciplina delle società di comodo?
… No, purtroppo non vi sono cause di esclusione
collegate ai minori valori OMI, né al fatto che tali valori
siano stati ridotti rispetto a quelli presentati in occasione
della rivalutazione 2008.
È tuttavia possibile presentare apposita istanza di
interpello disapplicativo.
6. Il test di operatività per i beni rivalutati
…Nel 2008 è stata effettuata una rivalutazione e, dal
2013, la stessa avrà rilevanza fiscale.
Con riferimento al test di operatività per il periodo 20112013 la procedura che si intende seguire è la seguente:
applicazione dell’aliquota del 4% al valore rivalutato (in
quanto il valore è uguale per i tre anni, quindi la media non
può che essere la stessa). La procedura risulta essere
corretta?
7. Le perdite fiscali dei singoli rami aziendali
…Una S.r.l. svolge attività di trasporto di merci su
strada. Esercita tuttavia anche attività di locazione di
autovetture di lusso e unità da diporto esclusivamente nei
confronti deli soci o dei familiari degli stessi. Le locazioni
sono effettuate tutte a valori di mercato.
Se, con esclusivo riferimento a quest’ultima attività,
risultasse in perdita sistematica, dovrebbe essere
considerata società di comodo?
… Al fine di poter considerare la società in perdita
sistematica deve essere fatto riferimento al risultato della
complessiva attività aziendale, a nulla rilevando il risultato
riportato con riferimento ai singoli rami aziendali.
Pertanto, se l’attività ha avuto un risultato positivo, la
società non è da considerarsi in perdita sistematica, anche
se il singolo ramo è in perdita, mentre se il risultato fiscale
del periodo è negativo, la stessa va considerata in perdita
sistematica.
… No, non è stata esposta la procedura corretta, in
quanto si ricorda che il risultato medio del triennio va
calcolato considerando il valore non rivalutato fino al 2012
ed il valore fiscalmente rilevante solo a decorrere dal
periodo 2013.
Il valore non rivalutato avrà rilevanza anche per il calcolo da
effettuarsi nel periodo 2014, in quanto dovrà essere preso
di riferimento per l’esercizio 2012.
L’aliquota del 4% può essere invece esclusivamente riferita
ali immobili a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati
nell’esercizio e nei due precedenti.
In ogni caso, è bene segnalare, con riferimento al caso di
specie, un’importante risoluzione, la n. 101 del 20
dicembre 2013, la quale si occupa proprio della
determinazione delle risultanze medie del triennio nel caso
in cui sia intervenuta una rivalutazione.
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DEDUZIONI ED ESENZIONI IRAP
La disciplina Irap appare spesso estremamente complessa, soprattutto con riferimento alla determinazione della base
imponibile.
Alcuni punti critici riguardano la cessione e la perdita dei beni strumentali.
A tal proposito deve essere necessariamente richiamata la Circolare n.27/E del 2009, la quale espressamente chiarisce che,
-
in considerazione del fatto i beni strumentali ordinariamente partecipano al processo produttivo,
-
nonché in considerazione della circostanza che le componenti reddituali che si contabilizzano in sede di realizzo dei
beni strumentali sono indirettamente collegate a costi che hanno concorso alla formazione della base imponibile
IRAP nei periodi d’imposta precedenti, attraverso quote di ammortamento
-
le plus/minusvalenze derivanti dalla cessione di detti beni devono essere considerati rilevanti ai fini Irap.
I beni strumentali sono elementi che
ordinariamente partecipano al processo
produttivo
Le componenti reddituali da rilevare in sede
di cessione sono direttamente collegate a
costi che hanno avuto rilevanza irap negli
esercizi precedenti.
Deve riconoscersi rilevanza ai fini Irap delle
plus/minusvalenze derivanti dalla cessione
dei beni strumentali
Non rilevano, invece, a i fini Irap le plus/minusvalenze derivanti dalla cessione d’azienda, in quanto questa operazione genera
solo componenti straordinari di reddito (le quali, ovviamente, non contribuiscono alla determinazione della base imponibile
irap).
Rimanevano invece dubbi sul trattamento delle minusvalenze derivanti dalla perdita dei cespiti per eventi calamitosi.
In occasione dell’ultimo Telefisco, l’Agenzia delle entrate si è soffermata sul tema, chiarendo che le stesse devono sempre
ritenersi rilevanti ai fini Irap, anche se contabilizzate tra gli elementi straordinari.
IL DUBBIO -> La minusvalenza rilevata a seguito della perdita
dei cespiti per eventi calamitosi è rilevante ai fini Irap?
Informatsrl
Telefisco 2014:
Irap e
Tel. 0968.425805
- Fax 0968.425756
- E-mail: [email protected]
P. Ivaminusvalenze
03046150797 da eventi
111
calamitosi
IL CHIARIMENTO ->SI!
In quanto sarebbe altrimenti
incoerente con la disciplina prevista per le cessioni dei beni
strumentali ai fini Irap.
1. Le perdite derivanti da eventi calamitosi ai fini Irap
…A seguito di un evento calamitoso (quale un terremoto,
o un incendio) viene rilevata una minusvalenza per la
perdita totale dei cespiti.
La minusvalenza in questione viene iscritta nel conto
economico, tra i componenti straordinari di reddito. La
stessa può ritenersi rilevante ai fini Irap?
… Si, le sopravvenienze passive rilevate a seguito della
perdita totale dei beni strumentali per un evento
calamitoso possono essere assimilate alle cessioni dei
beni stessi e sono, per detto motivo, rilevanti ai fini Irap.
Come è stato infatti chiarito dalla Circolare 27/E del 6
maggio 2009 le plus/minusvalenze derivanti dalla
cessione dei beni strumentali sono da ritenersi rilevanti in
quanto sono connesse ad elementi che ordinariamente
partecipano al processo produttivo.
Inoltre non può essere dimenticato come le eventuali
plus/minusvalenze debbano ritenersi collegate ai costi che
hanno concorso alla formazione della base imponibile Irap
nei periodi di imposta precedenti.
Si pensi, a tal proposito, alle quote di ammortamento che
sono state dedotte negli anni.
Anche dal punto di vista contabile occorre rilevare come il
principio Oic 16 preveda l’equiparazione tra le perdite
dovute per incendi o altri eventi estranei all’attività
ordinaria dell’impresa e l’alienazione dei beni stessi.
In entrambi i casi è infatti prevista la contabilizzazione di
una sopravvenienza passiva da iscrivere tra i componenti
straordinari (voce E21).
Sarà tuttavia necessario rilevare come sopravvenienza
attiva l’eventuale rimborso di terzi ottenuto a seguito
dell’evento.
Anche tale sopravvenienza attiva dovrà essere considerata
rilevante ai fini Irap.
LA RIVALUTAZIONE DEI BENI D’IMPRESA
e disposizioni dei co. 140-146, art. 1, L. 27.12.2013, n. 147 (legge di stabilità 2014) prevedono la possibilità di rivalutare i
beni d'impresa e le partecipazioni.
Oltre ad immediati effetti civilistici (maggiore patrimonializzazione) si generano anche effetti fiscali.
Uno dei principali vantaggi della rivalutazione è infatti rappresentato dalla possibilità di considerare l'importo rivalutato ai
fini della determinazione della plusvalenza all'atto della cessione.
La plusvalenza risultante sarà pertanto minore rispetto a quella ottenuta considerando il valore residuo del bene individuato
tenendo conto del costo storico originario.
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112
Ulteriori benefici sono rappresentati dal calcolo di maggiori quote di ammortamento nonché dalla concorrenza del valore
rivalutato alla costituzione del plafond di deducibilità delle spese di manutenzione (5%).
Di contro va evidenziato che il nuovo valore si ripercuote negativamente in sede di verifica dell'operatività (cd. società di
comodo.
Di seguito riepiloghiamo in modo sintetico e tabellare la disciplina in questione.
AMBITO SOGGETTIVO
La norma si riferisce espressamente ai soggetti indicati nell'art. 73, co. 1, lett. a) e b), D.P.R. 22.12.1986, n. 917:
società di capitali residenti, enti e trust residenti che esercitano attività commerciali.
Però, poiché il co. 144 dell'art. 1, L. 147/2013, disciplina anche gli effetti derivanti dal "consumo personale o familiare
dell'imprenditore", se ne deduce che l'ambito applicativo è esteso anche alle società di persone (e soggetti equiparati,
escluse le società semplici) e agli imprenditori individuali.
La rivalutazione è consentita ai soggetti in contabilità sia ordinaria che semplificata. Inoltre, in forza del richiamo
dell'art. 15, L. 21.11.2000, n. 342, la rivalutazione è ammessa anche dai soggetti non residenti per l'attività svolta in
Italia (ad esempio, attraverso le loro stabili organizzazioni).
Nel caso di affitto d'azienda, la rivalutazione spetta (C.M. 18.6.2001, n. 57/E):
- all'affittuario, se il calcolo e la deduzione degli ammortamenti spettano ad esso;
- al concedente se, in deroga all'art. 2561 c.c., l'ammortamento è da questi calcolato e dedotto.
AMBITO OGGETTIVO
E'possibile rivalutare i beni d'impresa - materiali ed immateriali, ammortizzabili o meno - e le partecipazioni, ad
esclusione degli immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività di impresa (cd. beni-merce), risultanti
dal bilancio dell'esercizio in corso al 31.12.2012 (ed ancora presenti nel bilancio nel quale viene effettuata la
rivalutazione;
si
veda
il
punto
successivo).
Ad esempio, i beni acquisiti in leasing e riscattati prima di questa data possono essere oggetto di rivalutazione.
Tra i beni rivalutabili sono tra l'altro compresi quelli
-
di costo unitario non superiore ad Euro 516,46
-
completamente ammortizzati
-
in corso di costruzione, per la parte iscritta in contabilità
Relativamente ai beni immateriali deve trattarsi di beni giuridicamente tutelati (ad esempio, diritti di concessione,
marchi di fabbrica, diritti di utilizzazione di opere dell'ingegno, ecc.). Non possono essere rivalutati, infatti, l'avviamento,
i costi d'impianto e di ampliamento e le altre spese pluriennali.
La rivalutazione deve obbligatoriamente essere effettuata per categorie omogenee di beni. Essa tuttavia non deve essere
effettuata necessariamente per tutte le categorie di beni, in quanto è possibile scegliere quale categoria omogenea
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rivalutare e quale no. Però, dopo aver deciso di rivalutare una determinata categoria, è necessario rivalutare tutti i beni
ad
essa
appartenenti.
In forza del richiamo del D.M. 162/2001, si ritiene che le categorie omogenee siano le seguenti:
TIPOLOGIA BENE
INDIVIDUAZIONE DELLA CATEGORIA OMOGENEA
Per i beni mobili non registrati, le categorie sono costituite sulla base
Beni materiali ammortizzabili (esclusi
immobili e mobili registrati)
dell'aliquota di ammortamento e per anno di acquisizione, facendo riferimento
ai gruppi stabiliti dal D.M. 31.12.1988] in materia di coefficienti di
ammortamento
- Aree fabbricabili con la stessa destinazione urbanistica;
- aree non fabbricabili;
- fabbricati non strumentali;
Immobili
- fabbricati strumentali per destinazione (art. 40, co. 2, primo periodo, D.P.R.
917/1986);
- fabbricati strumentali per natura (art. 40, co. 2, secondo periodo, D.P.R.
917/1986)
- Veicoli;
Beni mobili iscritti in pubblici registri
- aeromobili;
- navi iscritte e non nel registro internazionale
- Azioni: per ciascun soggetto emittente, tenuto altresì conto delle loro
Partecipazioni
caratteristiche (ordinarie, privilegiate, di risparmio, ecc.);
- quote: per ciascuna società controllata/collegata
Possono essere esclusi dalla categoria omogenea cui appartengono:
- i beni a deducibilità limitata (ad esempio, autovetture e apparecchi di telefonia);
- i beni ad uso promiscuo.
Con riferimento ai beni immateriali, la rivalutazione è ammessa distintamente per ciascuno di essi, trattandosi di beni
non suscettibili di essere raggruppati in categorie omogenee.
MODALITÀ DI RIVALUTAZIONE
La rivalutazione opera in deroga all'art. 2426 c.c. (che individua i criteri di valutazione di tali beni a fini civilistici, facendo
riferimento al costo di acquisto o di produzione) e ad ogni altra disposizione di legge vigente in materia.
Per quanto riguarda la tecnica di rivalutazione, sono previsti tre metodi (art. 5, D.M. 162/2001) che determinano diversi
effetti civilistici e fiscali (C.M. 18/E/2006):
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1) rivalutazione del valore iscritto nell'attivo;
2) rivalutazione di tale valore e del fondo di ammortamento (al fine di mantenere inalterata la durata del processo di
ammortamento);
3) riduzione del fondo di ammortamento.
La rivalutazione va eseguita nel bilancio o nel rendiconto dell'esercizio successivo a quello in corso al 31.12.2012 e per
il quale il termine di approvazione scada successivamente alla data di entrata in vigore del provvedimento in esame
(1.1.2014). Essa deve riguardare tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea e va annotata nell'inventario e
nella nota integrativa.
SALDO ATTIVO
Indipendentemente dal metodo utilizzato, la rivalutazione comporta l'evidenziazione del "saldo attivo di rivalutazione",
pari alla differenza fra il maggior valore attribuito al bene (o alla categoria di beni) e l'imposta sostitutiva dovuta.
Tale saldo può alternativamente essere accantonato ad apposita riserva (in sospensione d'imposta) ovvero imputato a
capitale. Per l'affrancamento, in tutto o in parte, del saldo attivo della rivalutazione (evidenziato mediante l'iscrizione
nella voce A.III del passivo dello Stato patrimoniale di un'apposita riserva designata con riferimento alla L. 147/2013) è
invece prevista un'imposta sostitutiva del 10%.
A seguito dell'affrancamento la riserva, precedentemente in sospensione d'imposta, diviene una riserva di utili
liberamente distribuibile, e come tale tassata (nonché soggetta alla presunzione di cui all'art. 47, D.P.R. 917/1986).
Gli effetti dovrebbero essere immediati (dall'1.1.2014), anche se il pagamento dell'imposta sostitutiva avverrà in più
rate.
EFFETTI FISCALI
La rivalutazione ha un effetto fiscale, subordinato al pagamento di un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi,
dell'Irap e di eventuali addizionali (calcolata sul maggior valore attribuito ai beni in sede di rivalutazione) con aliquota
del 16% per i beni ammortizzabili e del 12% per i beni non ammortizzabili. La valenza fiscale della procedura di
rivalutazione opera a decorrere dal terzo esercizio successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è stata
eseguita (2016).
Nel caso in cui i beni rivalutati, prima dell'inizio del quarto esercizio successivo a quello in cui la rivalutazione è stata
effettuata (2017), siano ceduti a titolo oneroso, assegnati ai soci, destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa
ovvero al consumo personale o familiare dell'imprenditore, ai fini della determinazione di plusvalenze (o minusvalenze) si
ha riguardo al costo del bene prima della rivalutazione.
MODALITÀ DI VERSAMENTO
Il versamento delle imposte sostitutive avviene in tre rate annuali di pari importo, senza pagamento di interessi:
- la prima rata va versata entro il termine di versamento del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo di
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imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita;
- le successive entro il termine di versamento a saldo delle imposte sui redditi relative ai periodi d'imposta successivi.
E'prevista la possibilità di compensare detti importi ai sensi della vigente normativa (D.Lgs. 9.7.1997, n. 241).
DISPOSIZIONI RICHIAMATE
La norma rimanda, in quanto compatibili, alle precedenti disposizioni - anche attuative - in materia di rivalutazione:
- artt. 11, 13, 14 e 15, L. 21.11.2000, n. 342 e DD.MM. 162/2001 e 19.4.2002, n. 86;
- co. 475, 477 e 478, art. 1, L. 30.12.2004, n. 311 (Legge finanziaria 2005), disciplinanti il versamento di un'imposta
sostitutiva sulle riserve e i fondi in sospensione di imposta e sui saldi attivi di rivalutazione.
Per quanto riguarda gli effetti della rivalutazione dal tenore letterale della norma è sorto subito il dubbio circa la possibilità
effettuare la rivalutazione soltanto ai fini civilistici
Al contrario da quanto disposto dalla legge di stabilità 2014 nell’ultima rivalutazione concessa (D.L. 185/2008) sembrava
previsto l’obbligo di operare la rivalutazione sia ai fini civilistici che fiscali.
La conferma dell’obbligo di rivalutare sia ai fini civilisti che fiscali è venuta dall’incontro dell’Agenzia delle Entrate con la
stampa specializzata nel corso di Telefisco 2014.
In tale occasione i tecnici dell’Agenzia delle Entrate hanno confermato l’obbligatorietà della rivalutazione ai fini fiscali
evidenziando proprio le differenze tra le due disposizioni normative.
Il comma 16 dell’art. 15, D.L. n. 185/2008, prevedeva, infatti, la possibilità per le imprese di effettuare la rivalutazione ai soli
fini civilistici (ossia in deroga ai criteri di cui all’art. 2426, C.c.), in quanto il successivo comma 20 si limitava ad affermare
che:
 “il maggior valore attribuito ai beni in sede di rivalutazione può essere riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi e
dell’imposta regionale sulle attività produttive a decorrere dal quinto esercizio successivo a quello con riferimento al
quale la rivalutazione è stata eseguita, con il versamento di un imposta sostitutiva dell’imposta sul reddito”.
Al contrario nella precedente rivalutazione l’art. 12, Legge n. 342/2000 disponeva che
 “sui maggiori valori dei beni iscritti in bilancio, di cui all'articolo 11, è dovuta un'imposta sostitutiva dell'imposta
sul reddito [...]”,
Anche nell’ultima riapertura il comma 143 dell’art. 1 della legge di stabilità 2014 stabilisce che “il maggior valore attribuito ai
beni in sede di rivalutazione si considera riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi [...]” con previsione analoga a quella
dell’articolo 1, comma 470, della Legge 23 dicembre 2005 n. 266.
In sostanza chi deciderà di accedere alla rivalutazione dovrà obbligatoriamente versare le imposte sostitutive previste (16%
per i beni ammortizzabili e 12% per quelli non ammortizzabili), mentre resterà una facoltà decidere se affrancare o meno la
riserva da rivalutazione.
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1. Obbligatorio il versamento dell'imposta sostitutiva
…L'articolo 1, comma 143, della legge 147/2013
(Legge di stabilità) prevede che «il maggior valore attribuito
ai beni in sede di rivalutazione si considera riconosciuto ai
fini delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle
attività produttive... mediante il versamento di un'imposta
sostitutiva». Dal tenore letterale della disposizione sembra
che sia comunque ammessa la possibilità di procedere ad
una rivalutazione dei beni in bilancio senza assoggettarla a
imposta sostitutiva, operando quindi una rivalutazione
valida solo sotto il profilo civilistico e non sotto quello
fiscale. Si chiede una conferma di questa interpretazione.
…La norma di rivalutazione attuale (articolo 1, comma
143, della legge 147/2013) prevede che «il maggior
valore attribuito ai beni in sede di rivalutazione si considera
riconosciuto a fini delle imposte sui redditi e dell'Imposta
regionale sulle attività produttive (…)».
Tale formulazione è analoga a quella prevista nella
precedente Legge di rivalutazione contenuta nella legge
finanziaria 2006 (cfr. articolo 1, comma 470, della legge
266/2005), ove la rivalutazione effettuata in sede
contabile doveva necessariamente assumere valenza
fiscale con il versamento dell'imposta sostitutiva (cfr.
circolare 18/E del 2006 e circolare 11/E del 2009).
In altri termini, coerentemente con quanto già precisato
per la precedente disciplina di rivalutazione contenuta
nella Legge finanziaria 2006, deve ritenersi che anche
nella Legge di rivalutazione attuale non sia consentito
effettuare una rivalutazione con rilevanza solo civilistica,
vale a dire senza il versamento dell'imposta sostitutiva.
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Per completezza, si ricorda, invece, che nell'ultima Legge
di rivalutazione (articolo 15 del Dl 185/2008) era stata
prevista la possibilità di effettuare una rivalutazione con
rilevanza solo civilistica a fronte del diverso tenore letterale
della norma, che stabiliva espressamente la possibilità (e,
quindi, non la necessità) di versare un'imposta sostitutiva
per il riconoscimento fiscale del maggior valore iscritto in
bilancio.
1. Impossibile affrancare riserve già in bilancio
…Una società ha rivalutato il proprio immobile in base al
Dl 185/2008, senza affrancare a suo tempo la relativa
riserva mediante pagamento dell'imposta sostitutiva del
10 per cento. Può affrancare oggi questa riserva
usufruendo della nuova legge di rivalutazione?
…In base al tenore letterale della norma la risposta è
negativa. La legge di stabilità non prevede infatti la
possibilità di affrancare altre riserve di rivalutazione già
iscritte in bilancio in base a precedenti leggi speciali e in
passato, quando il legislatore ha voluto concedere questa
possibilità, lo ha stabilito espressamente (ad esempio con
la legge finanziaria per il 2005).
2 Opportunità possibile per la società in liquidazione
…Può
una società in liquidazione accedere
all'opportunità della rivalutazione dei beni d'impresa?
118
…La risposta è affermativa, perché la norma non
prevede alcuna preclusione in questo senso, e inoltre la
liquidazione volontaria comporta la determinazione del
reddito d'impresa secondo le regole ordinarie.
Naturalmente andrà valutata la convenienza, anche alla
luce del differimento degli effetti fiscali della rivalutazione.
3. Ammortamenti invariati per l'immobile rivalutato
…No. Il provvedimento riguarda esclusivamente le
partecipazioni possedute in società controllate e collegate
iscritte tra le immobilizzazioni finanziarie.
6. Riallineamento con effetto dal 2014
…Una Srl nel 2008 ha rivalutato fiscalmente l'immobile,
…Una società che abbia utilizzato la rivalutazione
pagando l'imposta sostitutiva. Dal 2013 gli ammortamenti
producono gli effetti fiscali. Nel modello Unico 2014, la
società può calcolare a sua discrezione gli ammortamenti
fiscali più bassi di quelli civilistici, riducendo la
percentuale prevista dal Dm, con una variazione in
aumento?
precedente e lo abbia fatto solo ai fini civili, e negli anni
successivi abbia operato le riprese fiscali degli
ammortamenti, può ora procedere a una rivalutazione
anche fiscale e al suo affrancamento? Con quale aliquota?
Cosa succede per le riprese effettuate negli anni
precedenti?
…No, la società può determinare gli ammortamenti
civilistici secondo il criterio ritenuto più appropriato, ma in
base al principio di derivazione deve dedurre l'intera quota
imputata a conto economico, fino a concorrenza
dell'ammortamento risultante dall'applicazione dei
coefficienti previsti dal Dm del 1988
…Occorre effettuare il riallineamento previsto
dall'articolo 14 della legge n. 342/2000 (norma
appositamente richiamata dalla legge di stabilità 2014),
versando le medesime imposte sostitutive della
rivalutazione (16% e 12%) sulle differenze da riallineare
emergenti dal quadro RV di Unico 2014. Il riallineamento
ha effetto dal 2014 e non incide sul passato. Si ritiene che
la riserva possa essere affrancata
4. Svalutazione immobili rivalutato
…Nel 2008 ho rivalutato un immobile con validità
fiscale che parte dal 2013. Oggi questo immobile ha un
valore di mercato nettamente inferiore al dato contabile in
bilancio. Posso svalutarlo? La svalutazione avrebbe
validità fiscale? E per l'imposta sostitutiva che ho pagato
per la rivalutazione e l'affrancamento della riserva come mi
comporto?
…La svalutazione, che potrebbe essere civilisticamente
obbligatoria ove durevole, non avrebbe alcuna rilevanza
fiscale, per cui non si avrebbero effetti né sull'imposta
sostitutiva a suo tempo versta né sulla riserva da
rivalutazione
5. Rivalutazione partecipazioni
…Una Sas possiede una partecipazione in una Spa pari
al 9% del capitale sociale: può procedere alla rivalutazione
anche se non raggiunge il 20% per essere una collegata?
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7. Passaggio a contabilità semplificata
…In caso di passaggio dalla contabilità ordinaria a
quella semplificata, che fine fa la riserva di rivalutazione
(costituita a seguito della rivalutazione di immobili nel
2008)? Il Dm 27 settembre 1989 n. 352 dispone per la
tassazione della riserva nell'anno di passaggio come leggo
in qualche commento?
…Poiché in presenza di contabilità semplificata non è
più possibile seguire la riserva, essa si considera
immediatamente distribuita e quindi cessa il regime di
sospensione e scatta la integrale tassazione
8. Rivalutazione beni d’impresa
… La rivalutazione dei cespiti ammortizzabili può essere
effettuata con effetti meramente civilistici senza
riconoscimento dei maggior valori ai fini fiscali?
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…No, non è possibile operare la rivalutazione solo ai fini
civilistici. Nel corso di Telefisco 2014, infatti, l‘Agenzia
delle Entrate, ha confermato che, in applicazione delle
nuove disposizioni in materia di rivalutazione introdotte
dalla Legge di stabilità per il 2014, non è possibile operare
una rivalutazione con rilevanza solo civilistica, ossia senza
il versamento dell’imposta sostitutiva.
modifica societaria, per cui l'affrancamento può essere
effettuato solo sulla quota precedentemente posseduta.
Diversamente, ove trattasi di società si capitali, l'erede è
socio sin dalla data del decesso, che, essendo intervenuta
anteriormente al 1° gennaio 2014, permette
l'affrancamento integrale
11. Società di persona
9. Affrancamento riserve di rivalutazione
… E' possibile affrancare con l'imposta del 10% le
riserve di rivalutazione formate con la rivalutazione 2008?
In caso affermativo, quali sono le modalità?
…Si ritiene che non sia possibile affrancare con imposta
sostitutiva del 10% una riserva da rivalutazione creata nel
2008. Depone in questo senso il tenore letterale
dell’articolo 1 comma 142 della Legge n. 147/2013 nel
quale viene affermato che “il saldo attivo della
rivalutazione può essere affrancato”, intendendosi con ciò
solo il saldo attivo della rivalutazione introdotta con la
medesima legge 147/2013.
10. Rivalutazione e decesso del socio
… Una società si compone di più soci di cui due sono
padre e figlio con quota cadauno del 10 per cento. Il padre
è deceduto il 10 ottobre 2013 e il figlio risulta essere
l’unico erede. L’atto di modifica societaria con il subentro
dell’erede nella quota del defunto risale al 25 gennaio
2014. Il figlio, attualmente, ha intenzione di effettuare la
rivalutazione della quota posseduta alla data del 1 gennaio
2014 con versamento dell’imposta sostitutiva al 30 giugno
2014. Quale è la decorrenza dell’efficacia della quota
ereditata ai fini della rivalutazione? ovvero visto che l’atto
di modifica societaria è stato stipulato in data 25 gennaio
2014, quindi con data successiva a quella di perizia che
riferisce al 1° gennaio 2014, la rivalutazione va fatta con
riferimento alla quota in capo al figlio alla data del 1°
gennaio (solo “quota storica”) oppure con riferimento alla
quota “storica” maggiorata di quella ereditata?
…Se si tratta di società di persone, la quota si considera
posseduta, ai fini della rivalutazione, dalla data della
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… E' possibile la rivalutazione dei beni di impresa
posseduti da una società di persone (Snc o Sas)?
…In linea generale, possono beneficiare della
rivalutazione in esame le società che esercitano attività
d’impresa e che non utilizzano i principi contabili
internazionali nella redazione del bilancio d’esercizio siano
esse di persone che di capitali. Possono rivalutare anche i
soggetti che adottano la contabilità semplificata
12. Ammortamenti fiscali
Una società S.r.l. nel 2008 ha rivalutato fiscalmente
l'immobile, pagando l'imposta sostitutiva, dal 2013 gli
ammortamenti producono gli effetti fiscali. Nel modello
Unico 2014, la società può calcolare a sua discrezione gli
ammortamenti fiscali più bassi di quelli civilistici,
riducendo la percentuale prevista dal Dm, con una
variazione in aumento?
…No, la società può determinare gli ammortamenti
civilistici secondo il criterio ritenuto maggiormente
appropriato, ma in base al principio di derivazione deve
dedurre l'intera quota imputata a conto economico, fino a
concorrenza
dell'ammortamento
risultante
dall'applicazione dei coefficienti previsti dal Dm del 1988
13. Affrancamento riserva di rivalutazione
Una Società ha rivalutato il proprio immobile ai sensi del Dl
185/2008 senza affrancare a suo tempo la relativa riserva
mediante pagamento dell'imposta sostitutiva del 10 per
cento. Può affrancare oggi tale riserva usufruendo della
nuova legge di rivalutazione?
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…Si ritiene che non sia possibile affrancare con imposta
sostitutiva del 10% una riserva da rivalutazione creata nel
2008. Depone in questo senso il tenore letterale
dell’articolo 1 comma 142 della Legge n. 147/2013 nel
quale viene affermato che “il saldo attivo della
rivalutazione può essere affrancato”, intendendosi con ciò
solo il saldo attivo della rivalutazione introdotta con la
legge 147/2013.
sostitutiva assolta per la rivalutazione. Va escluso che
possano (in assenza di ulteriori pronunciamenti e
conformemente a precedenti leggi di rivalutazione) essere
affrancati i saldi di precedenti rivalutazioni (per tutte:
circolare 6/E/2006, paragrafo 6.5). È possibile procedere
all’affrancamento anche parziale della riserva mediante il
pagamento dell’imposta sostitutiva dei redditi e dell’Irap in
misura pari al 10 per cento.
14. Affrancamento del saldo
L'affrancamento del saldo attivo di rivalutazione con il
pagamento dell'imposta sostitutiva del 10% può essere
effettuato solo con riferimento alla rivalutazione 2014 o è
possibile procedere anche all'affrancamento del saldo
attivo della rivalutazione degli immobili eseguita in base al
Dl 185/2008 e non affrancato?
Nel caso positivo è possibile affrancare solo una parte del
saldo attivo di rivalutazione o bisogna affrancare in ogni
caso l'intero saldo attivo di rivalutazione?
…La legge di stabilità 2014 ha previsto la possibilità di
effettuare, contemporaneamente alla rivalutazione,
l’affrancamento del saldo attivo, mediante il pagamento di
un’imposta sostitutiva del 10% che consente di “liberare”
la riserva in sospensione d’imposta senza tassazione in
capo alla società. Secondo le indicazioni dell'agenzia delle
Entrate, la base imponibile della sostitutiva è costituita dal
saldo attivo al lordo, e non al netto, dell'imposta
LA CORREZIONE DEGLI ERRORI CONTABILI
La correzione degli errori commessi nell’imputazione temporale dei costi e dei ricavi, grazie all’emanazione della circolare
31/E/2013, trova la sua disciplina. Il documenti di prassi ha dettato le istruzioni per regolarizzare le posizioni, la modulistica
delle dichiarazioni Unico e Irap 2014 è stata aaggiornata con prospetti da compilare in caso di recupero di deduzioni non
effettuate nell’anno di competenza.
L’esatta individuazione dell’esercizio di competenza costituisce ancora, soprattutto in alcune casistiche particolari, una delle
situazioni su cui si concentra il maggior numero di dubbi e interrogativi delle imprese. Le disposizioni sulla competenza fiscale
dei componenti reddituali sono contenute nell’articolo 109 del Tuir il quale detta peraltro principi riguardanti le sole
operazioni ordinarie di gestione: cessioni di beni e prestazioni di servizi.
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Per le cessioni, il ricavo o il costo rileva al momento della consegna o spedizione dei beni mobili o della stipula dell’atto
recante il trasferimento della proprietà di beni immobili o aziende.
Per i servizi, la competenza si ha al momento della ultimazione(prestazioni di risultato)ovvero della maturazione del
corrispettivo (prestazioni periodiche).
COMPETENZA FISCALE COMPONENTI REDDITUALI (art 109 TUIR)
FATTISPECIE
COMPETENZA
Cessione di beni immobili
ROGITO NOTARILE
Cessione di beni mobili
CONSEGNA O SPEDIZIONE
Servizi
MOMENTO
DELLA
ULTIMAZIONE(PRESTAZIONI
DI
RISULTATO)
- OVVERO MATURAZIONE DEL CORRISPETTIVO (PRESTAZIONI
PERIODICHE).
I costi e i ricavi devono poi essere certi e determinabili in modo oggettivo alla data di chiusura dell’esercizio di competenza;
diversamente, la loro imputazione fiscale deve essere rinviata al periodo di imposta in cui detti requisiti sono realizzati.
Nessuna norma specifica è contenuta nel Testo unico per individuare la competenza di altri componenti reddituali, come le
sopravvenienze da rimborsi di oneri, da indennizzi assicurativi, da contributi, eccetera. In queste situazioni, l’esercizio di
competenza fiscale va ricercato applicando regole ordinarie civilistico-contabili e dunque individuando il momento in cui il
credito che deriva dal provento (o il debito che deriva dall’onere) viene ad esistenza con ragionevole certezza.
VENDITA A CAVALLO D’ANNO
Un problema frequente nel rilevare la competenza dei componenti reddituali, riguarda le merci consegnate o spedite a cavallo
di due esercizi.
Il costo o il ricavo devono essere rilevati, in questi casi, nel momento in cui in base alle condizioni di resa, avviene il passaggio
sostanziale della proprietà e il trasferimento all’acquirente dei rischi e dei benefici relativi.
CASI
CONSEGNA
Se i beni vengono "consegnati", rileva la data in cui l’acquirente prende materialmente possesso della merce (ritiro presso
il magazzino del venditore); si ha caso di consegna, anche se il trasporto è effettuato con mezzi propri del cedente
(Cassazione, sentenza n. 578/1998). Quindi, ad esempio, se l’autocarro del venditore è partito il 31 dicembre 2013 e ha
effettuato la consegna al cliente il 2 gennaio 2014, la competenza –data della consegna – si ha nell’anno nuovo sia per il
ricavo che per il costo.
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SPEDIZIONE
Se invece viene utilizzato un vettore, rileverà il momento della spedizione, da intendersi, in generale, come data in cui il
venditore affida la merce al trasportatore ;in questo caso, il venditore dovrà iscrivere il ricavo e l’acquirente dovrà rilevare il
costo nell’anno di spedizione (cioè di partenza della merce), anche qualora i beni pervengano presso il magazzino di
quest’ultimo nell’esercizio successivo.
Questo criterio va applicato in particolare se non vi sono clausole specifiche nel contratto di compravendita(dovendosi in tal
caso utilizzare l’articolo 1510 del C.c. secondo cui il venditore si libera dell’obbligo della consegna affidando la merce al
vettore) oppure quando le condizioni utilizzate rientrano nel gruppo EoF delle clausole Incoterms (EXWorks, Free Carrier,
eccetera);nel caso di clausola Free OnBoard, la disponibilità giuridica delle merci si trasferisce all’acquirente al momento e
per il fatto dell’imbarco sulla nave o sull’aereo, comprovato dalla polizza di carico; in tale momento scatta la competenza del
ricavo e del costo.
Il rinvio della competenza del ricavo e del costo all’anno successivo(arrivo della merce a destino) si avrà solo in presenza di
clausole nel contratto di vendita (o nelle condizioni generali della spedizione) che differiscano a tale momento il trasferimento
della disponibilità giuridica del bene stesso e i connessi rischi (e ciò indipendentemente da chi sostiene il costo della
spedizione).
Ciò si verifica, in particolare, in contratti nei quali il venditore deve condurre la merce a proprio rischio e spese fino alla sede
dell’acquirente o fino alla dogana di importazione (Dap, Dat e Ddp delle clausole internazionali Incoterms2010). Affinché tali
clausole abbiano efficacia ,non solo per la ripartizione dei costi del trasporto, ma anche per il trasferimento della disponibilità
giuridica e dei rischi dal venditore all’acquirente, occorre che la volontà delle parti in tal senso sia esplicitata nel contratto di
vendita.
Diversamente, anche qualora il costo del trasporto sia a carico del venditore, il trasferimento della disponibilità giuridica e dei
rischi, e dunque il momento di competenza, si ha con l’affidamento al vettore.
CONTRATTI CON CORRISPETTIVI CHE MATURANO IN BASE AL TEMPO
Si applicano regole differenti da quelle appena viste, per i contratti con corrispettivi che maturano in base al tempo.
Si tratta in particolare di locazione, mutuo, assicurazione, e in genere di ogni contratto, anche di servizi diversi(consulenza,
manutenzione, assistenza, eccetera), con prestazioni continuative, ove sia previsto un compenso pari a un certo importo al
mese o all’anno, indipendentemente dalla quantità di servizi resa in quel singolo periodo. Per tali prestazioni, il ricavo o il
costo di competenza è quello maturato in base al tempo.
PROVVIGIONI E AGENTI
L’intermediario di commercio deve far concorrere al reddito la propria provvigione attiva alla data in cui viene stipulato il
contratto
procurato
tra
il
proponente
e
il
terzo(ultimazione
della
prestazione).
È
irrilevanteundiversomomentodiesigibilitàdelcompenso,eventualmentestabilito nel contratto di agenzia. La successiva
esecuzione del contratto tra preponente e terzo(consegna dei beni e pagamento del prezzo di vendita)assume, invece,
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rilevanza solo sotto il profilo della regolazione finanziaria del rapporto d’agenzia, mentre non ha alcuna importanza per
l’imputazionearedditodiprovvigioneattiveperlequaliègiàmaturatocivilisticamenteildiritto.
La regola dell’ultimazione della prestazione dell’agente, al fine dell’ individuazione della competenza del costo della casa
mandante, deve essere applicata in combinazione con il principio della correlazione.
LE RISPOSTE DEGLI ESPERTIIN TEMA DI
CORREZIONE DELLE DICHIARAZIONI
1. Unico e Dichiarazione Irap rinviati
…Impresa in contabilità ordinaria. Nel 2011 sono stati
rilevati costi anni precedenti, con ripresa aumentativa poi
in dichiarazione, dei costi del 2010. Possiamo rinviare la
dichiarazione dei redditi e dell'Irap del 2010 aggiungendo
quei costi e di conseguenza anche quella del 2011 per le
conseguenti eccedenze di versamenti effettuati a saldo
Irpef e Irap 2010?
…La risposta è affermativa. Sul punto, infatti, la
circolare 31/E/2013 al paragrafo 6.2 affronta il caso
proposto nel quesito, vale a dire, quello del contribuente
che non ha imputato un componente negativo nel corretto
esercizio di competenza e, in un periodo d'imposta
successivo, abbia contabilizzato a conto economico un
componente di reddito negativo (sopravvenienza passiva)
per dare evidenza all'errore e lo abbia però anche dedotto
nel medesimo periodo. Al riguardo, la circolare specifica
che il contribuente sarà tenuto, in via preventiva rispetto al
recupero del componente originario, ad eliminare gli effetti
dell'erronea imputazione presentando dichiarazione
integrativa a sfavore e provvedendo al versamento delle
relative maggiori imposte dovute. Successivamente, potrà
usufruire della procedura della riliquidazione automatica
delle dichiarazioni non più emendabili e della
presentazione della dichiarazione integrativa di sintesi al
fine di imputare il costo in base al principio di competenza
e far emergere l'eventuale credito derivante dal
versamento di maggiori imposte rispetto a quelle
effettivamente dovute. Di conseguenza, ritornando al
quesito, il contribuente, dato che non ha dedotto i costi nel
periodo di rilevazione degli errori, non deve presentare
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alcuna dichiarazione integrativa a sfavore, ma può
procedere direttamente a riliquidare Unico 2011, redditi
2010, per imputare i costi di competenza e rilevare il
credito. Allo stesso modo dovrà riliquidare autonomamente
Unico 2012, redditi 2011, per riportare a nuovo il credito e,
infine presentare la dichiarazione integrativa di sintesi a
favore con Unico 2013.
2. Omesso quadro RW in Unico 2010 e Unico 2011
…In Unico 2010 e 2011 non sono stati indicati in
aumento e in diminuzione i costi sostenuti in Paesi black
list, tutti inerenti e deducibili. Quali sono le sanzioni
applicabili in ipotesi di ripresentazione delle dichiarazioni
che non fanno emergere variazioni di reddito imponibile?
…La circolare 46/E/2009, paragrafi 4 e 5, ha chiarito
che, in presenza di dichiarazione integrativa presentata
prima dell’avvio dei controlli, il trattamento sanzionatorio
per l’omessa indicazione in dichiarazione dei costi black
list viene mitigato nella misura fissa da un minimo di 258
euro a un massimo di 2.056 euro (trattandosi di violazione
formale) anziché nella misura percentuale del 10%
applicabile se l'omissione viene accertata in sede di
verifica. Dato che i periodi interessati dall'omissione non
sono più ravvedibili, la sanzione applicabile è di 258 euro
per ogni dichiarazione corretta.
3. Termini di accertamento e Unico integrativo
…I termini di decadenza dell'accertamento ex articolo
43 DPR 600/73, in caso di dichiarazione integrativa e/o
integrativa a favore, si allungano?
125
… Con circolare 98/E del 18 maggio 2000, l'agenzia
delle Entrate aveva affermato che nel caso di presentazione
di una dichiarazione integrativa a sfavore (ravvedimento
operoso), non è previsto alcun allungamento dell'ordinario
termine di decadenza dell'accertamento "posto che si
tratta di una dichiarazione integrativa a favore dell'Erario".
Con la più recente circolare 31/E/2013, in materia di
correzioni contabili, l'Agenzia ha invece precisato che i
termini di decadenza dell'articolo 43 del Dpr n. 600 del
1973, vanno calcolati a partire dall’anno di presentazione
della dichiarazione integrativa, in relazione e nei limiti degli
elementi “rigenerati” in tale dichiarazione. La recente
posizione dell'Agenzia sembra avere valenza generale, sia
con riferimento all’ipotesi di integrativa a favore, sia,
specularmente, con riferimento all'ipotesi di integrativa a
sfavore.
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CONTABILITA’ E BILANCIO IN TEMPO DI CRISI
La crisi economica di questi anni ha un riflesso anche sui bilanci, imponendo a volte agli amministratori
scelte non facili che coinvolgono sindaci e revisori.
Infatti, sono ormai numerose le sentenze che, in caso di dissesto, chiamano in causa anche i soggetti che devono
"controllare" l’andamento dell’azienda e il bilancio, ovvero sindaci e revisori.
Valutazione di attività, accantonamenti di passività, capitalizzazioni di spese, contabilizzazione di imposte differite attive, che
in tempi normali non presentano particolari problematiche, possono essere di difficile gestione in presenza di andamenti
negativi dell’economia, situazione che si complica in presenza di perdite di esercizio.
Il codice civile stabilisce solo alcune norme di base che poi vanno coordinate con i principi contabili.
L’Oic, nella revisione dei principi contabili nazionali, ha posto particolare attenzione alle situazioni in cui le valutazioni di
attività e passività e la rappresentazione in bilancio di alcuni fatti presentano particolari criticità, non solo per cause interne
delle imprese, ma anche a causa dell’andamento negativo del ciclo economico.
L’aggiornamento, da parte dell’Oic, dei principi contabili per la redazione del bilancio è sostanzialmente terminata, anche se i
documenti sono stati diffusi in forma di bozza per commenti in attesa del recepimento definitivo che avverrà nel corso di
quest’anno.
In molti casi, tuttavia, non si tratta di vere e proprie novità ,ma di chiarimenti di cui le imprese possono già tenere conto nella
redazione dei bilanci 2013. Tra l’altro, in alcuni casi, la nuova versione dei principi contabili chiarisce aspetti legati proprio a
situazioni che si presentano nei periodi di crisi e, in altri casi, semplifica le decisioni e i conseguenti comportamenti contabili.
Ad es. il principio Oic 9 relativo alle svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali e immateriali.
Svalutazione per perdite durevoli
Quando un’impresa non riesce più a "stare sul mercato" per eccesso di costi, significa che questi superano i ricavi. L’impresa
può ridurre i costi in eccesso, ad esempio, riducendo le spese generali e il costo del personale, ma in molti casi dovrebbe
anche ridurre il valore residuo contabile delle attività al fine di diminuirei futuri ammortamenti. In tale situazione gli
amministratori, a volte, cercano di risolvere il problema tagliando direttamente gli ammortamenti: questo comportamento non
è corretto. Invece, gli amministrato ridovrebbero ridurre il costo residuo delle immobilizzazioni per ottenere minori costi
derivanti dall’ammortamento.
Se poi vengono meno i motiviche avevano giustificato la svalutazione, il valore dell’immobilizzazione è ripristinato nei limiti
del valore che avrebbe avuto in assenza della stessa.
Se il valore recuperabile di un’immobilizzazione è inferiore al suo valore netto contabile l’immobilizzazione si iscrive in
bilancio a tale minor valore: la differenza è imputata nel conto economico come perdita durevole di valore (voci B.10 c
oppureE.21).
Il valore recuperabile di un’attività è il maggiore tra il suo valore d’uso e il suo valore equo (fair value): il primo è il valore dei
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flussi di cassa attesi dall’attività, mentre il secondo è l’ammontare ottenibile dalla vendita della stessa.
Il valore equo è dato dal prezzo pattuito in un accordo vincolante di vendita stabilito in una libera transazione o dal prezzo in
un mercato attivo: se questi mancano si deve far riferimento alle migliori informazioni disponibili alla data di riferimento del
bilancio, tenendo conto anche di recenti transazioni per attività similari effettuate all’interno del medesimo settore
industriale.
In molti casi, il valore recuperabile di un’attività è il valore d’uso e, pertanto, il confronto per determinare il valore recuperabile
sarà operato tra questo e il valore residuo in bilancio:
- se il valore d’uso è inferiore si pone il problema della svalutazione.
L’Oic 9 individua due metodi per verificare se ricorrono i presupposti per la svalutazione:
- il metodo dell’attualizzazione dei flussi di cassa
- e il metodo della capacità di ammortamento.
La differenza tra il modello di riferimento – attualizzazione dei flussi di cassa – e quello semplificato risiede nel concetto di
valore d’uso.
Infatti, nel primo caso, è determinato tramite l’attualizzazione dei flussi di cassa attesi dall’utilizzo dell’immobilizzazione,
mentre nel secondo caso è costituito dalla capacità di ammortamento, pari alla differenza tra ricavi e costi non attualizzati
derivanti dall’utilizzo dell’immobilizzazione.
- Per le imprese di minori dimensioni l’Oic 9 semplifica la previsione dell’attuale Oic 16che richiede l’attualizzazione dei flussi
di cassa. Il principio contabile precisa che, dopo aver determinato la perdita, può essere opportuno rivedere la vita utile
residua e il criterio di ammortamento dell’immobilizzazione.
- Le imprese maggiori, se non possono stimare il valore della singola immobilizzazione, devono determinare il valore
recuperabile dell’unità generatrice di flussi di cassa (Ugc) alla quale l’immobilizzazione appartiene: situazione che si verifica
quando le singole immobilizzazioni non generano flussi di cassa invia autonoma rispetto agli altri cespiti.
Il principio elenca una serie di indicatori utili per stabilire la presenza di potenziali perdite durevoli di valore: per esempio:
- diminuzione del valore di mercato,
- obsolescenza
- o deterioramento fisico dell’immobilizzazione,
- ristrutturazione
- o andamenti economici negativi dell’impresa.
La determinazione del valore d’uso comporta la stima dei flussi futuri in entrata e uscita che deriveranno dall’uso continuativo
dell’attività e dalla sua dismissione e l’applicazione, a tali flussi, del tasso di attualizzazione appropriato.
Per determinare i flussi di cassa e il tasso di attualizzazione si devono considerare le aspettative future relative ai flussi
finanziari, il valore del denaro nel tempo rappresentato dal tasso corrente di interesseprivo di rischio di mercato e altri fattori.
In genere, budget e previsioni non dovrebbero superare l’orizzonte temporale di cinque anni. La svalutazione relativa alla Ugc
si imputa:
- prioritariamente all’avviamento allocato alla stessa
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- e , successivamente ,in proporzione al valore contabile di ciascuna attività che fa parte della Ugc.
Può anche accadere che l’Ugc a cui allocare l’avviamento coincida con l’intera società.
Le imprese di minori dimensioni sono quelle che, per due esercizi consecutivi, non superano due dei seguenti limiti:
- numero medio dei dipendenti durante l’esercizio pari a 250,
- attivo dello stato patrimoniale di 20milioni di euro
- e ricavi netti delle vendite e prestazioni di 40 milioni di euro.
Per verificare la recuperabilità delle immobilizzazioni, il confronto avviene tra il valore netto contabile iscritto in bilancio e la
capacità di ammortamento dei futuri esercizi. Pertanto, sono stimati i flussi reddituali futuri riferibili alla struttura produttiva
nel suo complesso e non quelli derivanti dalla singola immobilizzazione.
Tuttavia, se l’impresa ha una struttura produttiva segmentata in rami d’azienda che producono flussi finanziari autonomi, è
preferibile far riferimento ai singoli rami.
L’orizzonte temporale di riferimento non supera, generalmente, i cinque anni. L’eventuale perdita è attribuita prioritariamente
all’avviamento, se iscritto in bilancio, e successivamente agli altri cespiti, in proporzione al valore netto contabile: se è
possibile effettuare l’imputazione diretta, la perdita è attribuita alle singole immobilizzazioni. In ogni caso, l’utilizzo del
metodo semplificato costituisce una possibilità e non un obbligo.
Il principio contabile presenta due casi applicativi con i quali si dimostra che, per le imprese di minori dimensioni non
caratterizzate da particolare complessità operativa, entrambi i metodi (di riferimento e semplificato)conducono a valori simili
e, pertanto, alle medesime conclusioni in termini di stima delle perdite durevoli di valore. In particolare, dagli esempi
emergono i tre aspetti evidenziati di seguito.
1) prima di effettuare il test va calcolato l’ammortamento dell’anno: in sostanza, prima si calcola l’ammortamento e
poi, eventualmente, si svaluta l’immobilizzazione; questo perché l’ammortamento, anche se per prassi sovente è
contabilizzato alla fine dell’esercizio, rappresenta la parte di costo dell’immobilizzazione che ha concorso alla
formazione dei ricavi durante tutto l’esercizio;
2) Nell’approccio semplificato, basato sulla capacità di ammortamento, i budget annuali comportano la stima di
ricavi, costi variabili e fissi nonché degli oneri finanziari: dalla somma algebrica tra questi valori emerge la "capacità
di ammortamento", che deve essere confrontata con il totale degli ammortamenti(se inferiore porta a un risultato
negativo).
3)
Nell’approccio di riferimento, basato sui flussi di cassa operativi, il flusso di cassa operativo annuale (flussi in
entrata meno flussi in uscita) è attualizzato.
Immobilizzazioni immateriali
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Il principio Oic 24 riguarda da un lato:
-i beni immateriali (come diritti di brevetto e concessioni)
- e dall’altro gli oneri pluriennali (come costi di impianto e ampliamento)che hanno caratteristiche più difficilmente
determinabili con riferimento alla loro utilità pluriennale rispetto ai primi.
L’articolo 2426 n. 5 c.c. prevede che i costi di impianto e di ampliamento, i costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità aventi
utilità pluriennale possono essere iscritti nell’attivo con il consenso, se esiste, del collegio sindacale e devono essere
ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque anni.
Fino a che l’ammortamento non è completato possono essere distribuiti dividendi solo se residuano riserve disponibili
sufficienti a coprire l’ammontare dei costi non ammortizzati.
L’iscrizione nell’attivo degli oneri pluriennali, che non è un obbligo, può essere effettuata soltanto se:
- con i relativi benefici futuri di cui godrà l’azienda;
- certezza la loro recuperabilità tenendo conto del principio di prudenza.
Per esempio, i costi di impianto e ampliamento sono quelli sostenuti in modo non ricorrente in alcuni particolar momenti del
ciclo di vita della società, quali la fase pre-operativa (costi di startup)o quella di accrescimento della capacità operativa.
Questi costi sono capitalizzabili se è dimostrata la congruenza e il rapporto causa-effetto tra gli stessi e il beneficio atteso
(futura utilità), oltre ai requisiti sopra richiamati. I costi di start-up possono essere capitalizzati se direttamente attribuibili alla
nuova attività e sono limitati a quelli sostenuti nel periodo antecedente il momento del possibile avvio:
-
i costi generali e amministrativi e quelli derivanti da inefficienze non possono essere capitalizzati.
Inoltre, il principio della recuperabilità è rispettato se è ragionevole una prospettiva di reddito.
Anche i costi di addestramento del personale possono essere capitalizzati soltanto quando assimilabili ai costi di start-up e
sostenuti in relazione a un processo di riconversione o ristrutturazione aziendale che comporta un profondo cambiamento
nella struttura produttiva, commerciale e amministrativa della società, in base a un piano approvato dagli amministratori.
Al contrario, non sono capitalizzabili i costi straordinari di riduzione del personale(per esempio, incentivi)per favorire l’esodo o
la messa in mobilità dei lavoratori in quanto rimuovono inefficienze dell’impresa e l’aleatorietà della loro recuperabilità è
elevata.
I costi di ricerca capitalizzabili sono soltanto quelli relativi alla ricerca applicata o finalizzata a uno specifico prodotto o
processo produttivo e quelli di sviluppo(vale a dire, applicazione dei risultati della ricerca): pertanto, i costi relativi alla ricerca
di base, che non hanno una finalità definita con precisione, sono costi di periodo perché rientrano nella operatività ricorrente
dell’impresa e sono di supporto ordinario all’attività imprenditoriale della stessa. In ogni caso, l’ammortamento non può
superare i cinque anni.
I costi di pubblicità sono costi di periodo. Tuttavia, possono essere capitalizzati se soddisfano tutte le seguenti condizioni:
- si tratta di costi eccezionali e non ricorrenti: per esempio, lancio di una nuova attività produttiva, avvio di un nuovo processo
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produttivo diverso da quelli già svolti;
- presuppongono importanti e duraturi ritorni economici risultanti da attendibili piani di vendita.
L’avviamento (attitudine di un’azienda a produrre utili) può essere generato internamente oppure acquisito a titolo oneroso:
soltanto quest’ultimo è capitalizzabile.
Ai fini dell’iscrizione nell’attivo, l’avviamento rappresenta solo la parte di corrispettivo riconosciuta a titolo oneroso, non
attribuibile ai singoli elementi patrimoniali acquisiti di un’azienda ma riconducibile al suo valore intrinseco, che in generale
può essere posto in relazione a motivazioni, quali: miglioramento del posizionamento dell’impresa sul mercato, extra reddito
generato da prodotti innovativi o di ampia richiesta, creazione di valore attraverso sinergie produttive.
L’avviamento è ammortizzato al massimo in dieci anni, perché le previsioni oltre tale limite sono generalmente inattendibili. Il
c.c. , attualmente, prevede l’ammortamento dell’avviamento in cinque anni, limite superabile in rari casi, mentre la direttiva
34/2013, che deve essere recepita entro il 2015, prevede, se la vita utile non può essere stimata attendibilmente,
ammortamento non inferiore a cinque e superiore a dieci anni.
Nelle immobilizzazioni immateriali sono anche compresi il diritto di usufrutto su azioni, il software applicativo "non tutelato
"prodotto internamente, gli oneri accessori su finanziamenti, i costi per il trasferimento e riposizionamento di cespiti costituiti
da linee di produzione o interi stabilimenti nell’ambito della definizione di un nuovo layout della produzione, ma non quelli
relativi a trasferimenti per cessata locazione o per necessità di sgombero dei locali occupati.
Sono compresi nella voce "immobilizzazioni immateriali" anche i costi per migliorie e le spese incrementative su beni di terzi,
non separabili dai beni stessi, che sono ammortizzati nel periodo minore tra quello di utilità futura e quello residuo di
locazione, tenendo conto dell’eventuale periodo di rinnovo se dipendente dal conduttore.
Imposte sul reddito
L’OIC 25 si occupa del trattamento contabile delle imposte sul reddito e dell’Irap, della fiscalità differita(che si origina in
presenza di differenze temporanee).Le differenze temporanee tra il valore civilistico e fiscale di un’attività o di una passività,
destinate ad annullarsi negli esercizi successivi, possono sorgere a seguito di:
- operazioni che hanno effetto sul conto economico
- e operazioni che non hanno effetto sul conto economico.
Le prime riguardano ricavi e costi che rilevano fiscalmente in esercizi diversi da quelli civilistici, mentre le seconde sono
relative ,per esempio, alle operazioni straordinarie, quali fusioni, scissioni e conferimenti.
Le imposte differite sono iscritte sempre nel bilancio, a eccezione dell’ipotesi delle riserve in sospensione di imposta originate
a seguito di leggi di rivalutazione quando vi sono scarse probabilità di distribuirle ai soci, tenendo conto dell’andamento
storico di distribuzione dei dividendi e della presenza di altre riserve distribuibili.
Per le imposte anticipate, invece, l’iscrizione deve superare il test di "recuperabilità", ovvero deve sussistere la ragionevole
certezza del loro recupero, tenendo conto anche degli effetti di eventuali pianificazioni fiscali: questo riguarda, in particolare,
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le imposte anticipate generate da perdite fiscali.
Il calcolo della fiscalità differita è effettuato applicando le aliquote fiscali in vigore nell’esercizio nel quale le differenze
temporanee si riverseranno, previste dalla normativa fiscale in vigore alla data di riferimento del bilancio.
Se la normativa fiscale non lo prevede, si utilizzano le aliquote in vigore alla data di riferimento del bilancio: in presenza di
differenti aliquote fiscali, da applicarsi in base al livello di reddito imponibile, in assenza di riferimenti relativi agli esercizi
futuri si utilizza l’aliquota media riferita all’ultimo esercizio.
Alcune provvedimenti normativi possono consentire la rivalutazione del valore contabile di attività iscritte nello stato
patrimoniale con l’iscrizione, in contro partita, di una riserva di patrimonio netto.
Nel caso in cui i maggiori valori iscritti nell’attivo non siano fiscalmente riconosciuti si determina una differenza temporanea
tra il valore contabile dell’attività e il suo valore fiscale: devono essere iscritte le imposte differite, Irese Irap, a diretta
riduzione della riserva iscritta nel patrimonio netto.
Negli esercizi successivi, le imposte differite sono riversate a conto economico in misura corrispondente al realizzo del
maggior valore dell’attività, che può avvenire mediante ammortamento, cessione o riduzione per perdita di valore.
Le imposte differite non devono essere contabilizzate se i maggiori valori iscritti a seguito della rivalutazione
hanno rilevanza fiscale.
Tuttavia, successivamente, le imposte anticipate e differite sono iscritte in presenza di differenze temporanee, situazione che
può accadere quando gli ammortamenti sui maggiori valori sono deducibili fiscalmente a partire da un esercizio successivo
rispetto a quello in cui la rivalutazione è eseguita.
In questo caso, negli esercizi precedenti a quello in cui i maggiori ammortamenti sono fiscalmente deducibili, è iscritta in
bilancio la fiscalità differita attiva se esiste la ragionevole certezza del recupero.
1. Cambio di destinazione degli immobili: da strumentali a
merce
…Nel caso di un'area edificabile sottoposta a bonifica
ambientale ormai da parecchi anni e classificata fra le
immobilizzazioni strumentali (già sede di acciaieria in
passato) è possibile, alla luce degli attuali principi
contabili, il passaggio della stessa fra gli immobili merce al
termine della procedura di bonifica, in quanto verrà
destinata alla vendita. In caso affermativo, se la vendita
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non dovesse avvenire nel breve termine (si tratta di un'area
piuttosto vasta) è corretto che la stessa rimanga
classificata fra le merci anche per più anni?
…La classificazione tra le rimanenze, in base a una
decisione degli amministratori, è possibile. L'Oic 16,
principio relativo alle immobilizzazioni, la prevede. L'Oic
16 nella versione revisionata - tuttavia non ancora in vigore
- prevede l'indicazione in un "di cui" delle
immobilizzazioni ("di cui destinate alla vendita").
Qualunque sia la scelta, in ogni caso, la nota integrativa
deve contenere una specifica informativa. Se gli
132
amministratori cercano di vendere un bene iscritto nelle
rimanenze e non riescono a venderlo devono valutarne la
conseguente classificazione: possono anche mantenere la
classificazione tra le rimanenze, se continuano a cercare un
compratore.
2. Sisma 2012 e ammortamenti dei beni danneggiati
…Una società di persone in contabilità semplificata ha
dovuto sospendere parte importante della propria attività a
causa del sisma del 2012. I tempi di ripresa dell'attività si
prospettano lunghi vista la necessità di ripristinare gli
immobili danneggiati. I beni mobili sono pertanto
inutilizzati in quanto lo stabile non è accessibile (inutilizzati
ma non danneggiati a differenza dello stabile che li
contiene). Come ci si deve comportare con gli
ammortamenti visto che i beni in questo momento non
producono utilità economica?
…L'ammortamento dei beni in questione deve cessare.
Tuttavia, il problema è quello di effettuare la svalutazione
dei beni danneggiati ed, eventualmente, anche di quelli
che, seppure non danneggiati, potrebbero non avere più, in
tutto o in parte, utilità futura in base alle prospettive
dell'impresa di continuare l'attività.
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ACCERTAMENTO E CONTENZIOSO
NUOVO REDDITOMETRO: GLI STRUMENTI DI DIFESA DEL CONTRIBUENTE
In occasione di Telefisco 2014 e del Videoforum importanti spunti sono arrivati dalla domande aventi ad oggetto il
redditometro.
La prima questione trattata riguarda le spese Istat.Il D.M. 24 dicembre 2012 aveva fin dal principio considerato 56 tipologie
di spese per consumi (poi vi sono quelle per investimenti e i risparmi), di cui:

30 di queste spese (ad esempio le spese per il mutuo o per l'energia elettrica) viene previsto che si assume il valore
delle spesa effettivamente sostenuta;

24 voci di spesa (ad esempio le spese scolastiche o quelle per alimentari e bevande) il decreto considera sia il
valore della spesa effettivamente sostenuta che il valore figurativo dato dalla spesa media Istat o da studi socio
economici. Per queste voci di spesa il decreto (articolo 1, comma 5) prevede che si assume il valore più elevato tra il
dato disponibile conosciuto dall'Agenzia e il valore figurativo.
Successivamente la circolare n. 24/E/2013, aveva suddiviso tali spese tra le

“spese certe”
quelle 30 voci di spesa per le quali il decreto del redditometro considera quanto effettivamente speso;

“spese per elementi certi”.
non vi è invece traccia nel decreto del redditometro, il quale fa riferimento soltanto alle spese, senza alcuna
distinzione.
Secondo la circolare, si tratterebbe di quelle spese gestionali che derivano dalla disponibilità di determinati
beni (abitazione, mezzi di trasporto). Questa tipologia di spese è senz'altro presente nella tabella allegata al
decreto sul redditometro, ma viene annoverata tra tutte le altre spese per consumi. Non esiste, in sostanza,
nel decreto del redditometro una specifica distinzione per le “spese per elementi certi”.
Infatti in queste spese, così definite dal documento di prassi, rientrano, ad esempio, le spese per acqua e condominio, per
manutenzione ordinaria dell'abitazione, le spese per elettrodomestici e arredi, le spese per comunicazioni, le spese per
trasporti.
SPESE CERTE
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SPESE PER ELEMENTI CERTI
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Si assume il valore delle spesa effettivamente
Spese gestionali che derivano dalla disponibilità
sostenuta
di determinati beni (abitazione, mezzi di
trasporto).
Tra le spese per elementi certi i entrano in n gioco anche i valori figurativi, dati dalla spesa media Istat e da studi socioeconomici. Alla luce delle osservazioni del garante della Privacy nel corso di Telefisco 2014 è stato chiesto all’Agenzia delle
Entrate se tra le “spese per elementi certi” si debbano eliminare i valori figurativi Istat
A tale domanda li tecnici delle Entrate hanno risposto che
 “In base ai contenuti del parere del Garante si ritiene che le spese medie Istat sono legittimamente utilizzabili per il
calcolo delle spese connesse ad elementi certi. In particolare, ci si riferisce al calcolo delle spese per la
manutenzione ordinaria degli immobili e per acqua e condominio (parametrate ai metri quadrati effettivi delle
abitazioni) e alle spese relative all'utilizzo degli autoveicoli (compresi moto, caravan, eccetera, parametrate ai KW
effettivi)”.
In sostanza l'Agenzia conferma anche a Telefisco 2014 che per le spese per elementi certi considererà i valori Istat; questo in
quanto l'intervento del Garante della privacy è da intendersi riferito alle spese correnti (per le quali, invece, dopo l'intervento
dello stesso Garante, non rileveranno i dati Istat).
MEDIE ISTAT
Spese per elementi certi
Altra questione trattata nel corso di Videoforum riguarda i beni a uso promiscuo.
Il Decreto attuativo del Redditometro (D.M. 24 dicembre 2012) ha previsto che
 “non si considerano sostenute dalla persona fisica le spese per i beni e servizi se gli stessi sono relativi
esclusivamente ed effettivamente all’attività di impresa o all’esercizio di arti e professioni, sempre che tale
circostanza risulti da idonea documentazione”.
Si parla quindi di spese relativamente a beni “esclusivamente ed effettivamente” utilizzati nell'attività. In sostanza viene
confermato quanto già si immaginava visto che se un certo macchinario risulta strumentale all'attività d'impresa, non potrà
certo essere messo in discussione che lo stesso rilevi anche ai fini del Redditometro.
Al contrario, nel decreto non è stato fatto alcun cenno circa la rilevanza dei beni utilizzati promiscuamente nell’attività
d’impresa (o professionale) e nell’ambito personale.
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Un primo parere era stato dato con la pubblicazione del Redditest in quanto nelle istruzioni per la sua compilazione l’Agenzia
delle Entrate aveva affermato che in caso di immobile utilizzato a uso promiscuo per attività di impresa o professionale va
indicata anche la quota parte di spesa non deducibile fiscalmente nell’impresa ed ancora per quanto riguarda le autovetture a
uso promiscuo le stesse vanno indicate per la parte non riferibile al reddito professionale o d’impresa.
La conferma è arrivata direttamente dall’Agenzia delle Entrate la quale nella circolare n. 1/E/2013 è stata sottoposta alla
questione relativa al fatto che il decreto sul redditometro considera come non sostenute le spese per i beni e servizi relativi
esclusivamente ed effettivamente all’attività d’impresa o di lavoro autonomo, ma non dice nulla circa i beni a uso promiscuo,
quali ad esempio le autovetture e quindi sorge legittimo chiedersi come rileveranno tali beni e in quale misura.
Al riguardo gli esperti dell’Agenzia delle Entrate hanno affermato che
 “i beni e servizi non esclusivamente ed effettivamente relativi all’attività d’impresa o di lavoro autonomo, come ad
esempio le auto ad uso promiscuo, rilevano per la parte non riferibile al reddito professionale o d’impresa ovvero per
la quota parte di spesa non fiscalmente deducibile”.
In sostanza
 per i beni a uso promiscuo

occorrerà percentualizzare i relativi dati e tenere conto delle predeterminazioni legali forfetarie dell'inerenza
nell'attività stabilite dalla legge.
Nel caso delle autovetture, ad esempio, tenuto conto dei nuovi limiti di deducibilità introdotti dalla Legge di Stabilità per il
2013 (legge n.228 del 2012) i costi di acquisto e mantenimento concorreranno alla determinazione sintetica del reddito di
imprenditori e professionisti in misura pari all'80% degli stessi.
Nel corso del Videoforum del 22 gennaio però gli esperti dell’Agenzia delle Entrate con le risposte date dalla stampa
specializzata hanno dato un’ulteriore precisazione affermando che il contribuente in sede di contradditorio può dimostrare un
utilizzo diverso dell’autovettura che comporti un più o meno intenso uso del bene nell'attività rispetto alle percentuali stabilite
ex lege.
BENI A USO PROMISCUO

Si percentualizza i relativi dati e tenere conto delle predeterminazioni legali forfetarie
dell'inerenza nell'attività stabilite dalla legge

In sede di contradditorio il contribuente può dimostrare un utilizzo diverso
dell’autovettura che comporti un più o meno intenso uso del bene nell'attività rispetto
alle percentuali stabilite ex lege.
Da ultimo aspetto di notevole importanza riguarda l'invito a fornire dati e notizie: l'Agenzia dice che si tratta di un invito ai
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sensi dell'articolo 32 del DPR 600/1973.
Secondo l'Agenzia se il contribuente non si presenta all'invito da redditometro (prima delle due fasi previste) si applica la
sanzione da 258 a 2.065 euro.
Fin dal primo incontro con l’Amministrazione, infatti, il contribuente può fornire chiarimenti sugli elementi di spesa individuati
e sul proprio reddito. Tuttavia di fronte alla domanda su quali siano le conseguenze per il contribuente qualora non risponda
oppure non partecipi al primo confronto con l’Amministrazione finanziaria, i tecnici delle Entrate hanno risposto che tutti i
nuovi elementi giustificativi non presentati nel primo incontro possono essere portati nel successivo contradditorio.
Al contrario la presenza di un invito ai sensi dell'articolo 32 determina, in caso di inosservanza, l'applicazione di sanzioni e la
preclusione a produrre i documenti nelle fasi successive.
Questo conferma che non si tratta di un invito ai sensi dell'articolo 32. Oltretutto, se si applicassero sanzioni, non avrebbe
alcun senso la fase successiva (obbligatoria per l'ufficio) del contraddittorio da adesione prevista dalla legge.
Altri punti trattai che però confermano quanto già precedente affermato dall’Agenzia delle Entrate riguardano:

Incrementi patrimoniali
In sede di contraddittorio il contribuente potrà fornire ogni prova in merito alla copertura degli incrementi
patrimoniali

Incremento del risparmio
La voce di incremento del risparmio sarà utilizzata dall’Agenzia per gli accertamenti; la stessa, infatti, non è stata
interessata da censure da parte del Garante.
1. Medie Istat per le spese connesse a elementi certi
…La circolare 24/E/2013 - ma non il decreto attuativo
del redditometro né la norma istitutiva - ha individuato
come rilevanti le "spese per elementi certi". Per queste
ultime rilevano anche i valori Istat (si vedano, ad esempio:
le spese per "acqua e condominio e per manutenzione
ordinaria", le spese per "elettrodomestici e arredi e altri
beni e servizi per la casa"). Ritiene l'Agenzia che, dopo le
osservazioni del garante della Privacy, anche per le "spese
per elementi certi" non si possa tenere conto dei valori
figurativi Istat?
…Va preliminarmente precisato che nella circolare
24/E/2013, quando si parla di "spese per elementi
certi", non si introduce un concetto nuovo, non definito
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dalla norma e dal decreto attuativo, ma si fa riferimento a
voci di spesa ancorate ad elementi certi. In base ai
contenuti del parere del Garante si ritiene che le spese
medie Istat sono legittimamente utilizzabili per il calcolo
delle spese connesse ad elementi certi. In particolare, ci si
riferisce al calcolo delle spese per la manutenzione
ordinaria degli immobili e per acqua e condominio
(parametrate ai metri quadrati effettivi delle abitazioni) e
alle spese relative all'utilizzo degli autoveicoli (compresi
moto, caravan, eccetera, parametrate ai KW effettivi).
2. Nella ricostruzione il risparmio dell'anno
138
…Nelle sue conclusioni il Garante della Privacy rileva
che, ai fini delle determinazione sintetica del reddito,
l'ufficio potrà tenere conto soltanto delle spese certe, delle
spese per elementi certi e del fitto figurativo. Ritiene
l'Agenzia di considerare, comunque, ai fini della
ricostruzione sintetica del reddito, anche la quota di
risparmio dell'anno?
…Come specificato nella circolare 24/E/2013,
concorre alla ricostruzione sintetica del reddito
complessivo accertabile la quota di risparmio formatasi nel
corso dell'anno e non utilizzata per spese di investimento o
per consumi, elemento che appare non interessato dai
rilievi del Garante
3. Due momenti per la difesa
…In caso di mancata presentazione del contribuente
all'invito a fornire dati e notizie rilevanti per
l'accertamento da redditometro, ritiene l'Agenzia che si
possano applicare sanzioni nei confronti del contribuente?
E, inoltre, in caso di mancata presentazione di
quest'ultimo, opera la preclusione probatoria di cui al
comma 4 dell'articolo 32 del DPR 600/1973?
…Come affermato nella circolare 24/E l'articolo 38,
settimo comma, ripropone la locuzione presente
nell'articolo 32, primo comma, n. 2) dello stesso DPR
600/73, che disciplina gli ordinari poteri istruttori
dell'Ufficio. Pertanto, utilizzando l'ordinario strumento
istruttorio, l'Ufficio invita il contribuente selezionato a
presentarsi per fornire dati e notizie ai fini
dell'accertamento, indicando nell'invito stesso gli
elementi e le circostanze rilevanti. Ne consegue che nei
casi in cui il contribuente non si presenti si rende
applicabile la sanzione stabilita dall'articolo 11, comma 1,
lettera c) del D.Lgs 471/1997. Di ciò se ne darà specifica
avvertenza in detto invito. Fin dal primo incontro il
contribuente può fornire chiarimenti sugli elementi di
spesa individuati e sul proprio reddito. Tenuto conto che il
settimo comma dell'articolo 38 del DPR 600/73 prevede
un secondo momento obbligatorio di confronto con il
contribuente, secondo le modalità dell'articolo 5 del
D.Lgs. 218/97, quale ulteriore garanzia per il
contribuente, non si può escludere che in questa ulteriore
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fase il contribuente possa presentare elementi giustificativi
non forniti già nella prima fase di confronto
4. Nel contraddittorio la prova sulla provvista
…Conferma l'Agenzia che le spese per incrementi
patrimoniali nel nuovo redditometro devono essere
personalizzate alla singola situazione soggettiva ed
oggettiva (tipologia di redditi conseguiti) del contribuente,
così che, ad esempio, per un contribuente dette spese
potranno essere suddivise in quattro anni, mentre per un
altro in sei anni, e così via?
…In proposito la circolare 24/E specifica che, in
relazione alle spese per investimenti sostenute nell'anno,
in sede di contraddittorio il contribuente potrà fornire la
prova relativa alla formazione della provvista utilizzata per
l'effettuazione dello specifico investimento individuato.
4. Mancata presentazione all’invito
…Nella circolare n. 24/E del 31/7/2013 nel paragrafo
dedicato alle attività istruttorie si fa espressamente
riferimento all’invio da parte dell’ufficio al contribuente
selezionato di un «primo invito» a presentarsi per fornire
dati e notizie ai fini dell’accertamento. In relazione a tale
primo invito la circolare richiama l’articolo 32 del DPR n.
600/73 relativo ai poteri degli uffici e in particolare
all’invio dei c.d. questionari. Si chiede in particolare di
conoscere se la mancata partecipazione del contribuente a
tale primo incontro o la mancata risposta alle richieste
fornite saranno quelle previste nel comma 12 del
medesimo articolo 32 ovvero l’impossibilità per il
contribuente di un utilizzo successivo, a suo favore, di tali
dati e notizie, sia in sede amministrativa (accertamento
con adesione) e contenziosa?
…Come affermato nella circolare n. 24/E «l’articolo 38,
settimo comma, ripropone la locuzione presente
nell’articolo 32, primo comma, n. 2) dello stesso DPR n.
600/73, che disciplina gli ordinari poteri istruttori
dell’ufficio». Pertanto, utilizzando l’ordinario strumento
istruttorio, l’ufficio invita il contribuente selezionato a
presentarsi per fornire dati e notizie ai fini
dell’accertamento, indicando nell’invito stesso gli elementi
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e le circostanze rilevanti. Fin dal primo incontro il
contribuente, naturalmente, può fornire chiarimenti sugli
elementi di spesa individuati e sul proprio reddito. Il
settimo comma dell’art. 38 del DPR n. 600/73 prevede un
ulteriore momento obbligatorio di confronto secondo le
modalità dell’art. 5 del D.Lgs. n. 218/97, quale ulteriore
garanzia per il contribuente, non si può escludere che in
questa fase il contribuente possa presentare nuovi
elementi giustificativi non forniti nella prima fase di
confronto
5. Beni a uso promiscuo
relativi all’attività d’impresa o di lavoro autonomo, come ad
esempio le auto a uso promiscuo, rilevano per la parte non
riferibile al reddito professionale o d’impresa ovvero per la
quota parte di spesa non fiscalmente deducibile. Il decreto
sul redditometro, all’art. 2, comma 2 considera come non
sostenute dalla persona fisica le spese per i beni e i servizi
relativi esclusivamente ed effettivamente all’esercizio
dell’attività d’impresa sempre che tale circostanza risulti
da idonea documentazione. Ciò non esclude che il
contribuente possa in sede di contraddittorio documentare
una diversa percentuale di utilizzo e di sostenimento delle
spese rispetto a quella fiscalmente stabilita.
…In presenza di beni utilizzati promiscuamente per
l’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo resta
confermata la precedente presa di posizione dell’Agenzia
in base alla quale le spese afferenti a tali beni rilevano ai
fini del redditometro in misura pari alla quota delle stesse
non deducibili fiscalmente e soprattutto, posto tale
assunto, per il contribuente sarà possibile fornire la prova
contraria circa una diversa percentuale di utilizzo e
sostenimento delle spese diversa da quella forfettaria
fiscalmente stabilita?
…Si confermano i contenuti della risposta fornita al
quesito posto in occasione del Videoforum 2013, ovvero
che i beni e servizi non esclusivamente ed effettivamente
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1. Vecchi avvisi in cerca delle regole più favorevoli
…Negli avvisi di accertamento relativi al 2008 gli uffici
applicano i coefficienti moltiplicatori alle rate di mutuo
sostenute, creando risultati abnormi nonostante il nuovo
redditometro non applichi più i coefficienti e le recenti
sentenze delle commissioni tributarie provinciali (Firenze
10/70 del 19 febbraio 2013 e Treviso, n. 43 del 14
maggio 2013) e regionali (Venezia n. 123/30/2013 del 3
dicembre 2013), contestino questa metodologia di calcolo
che porta a una distorta determinazione della capacità
contributiva. E' possibile che su questo aspetto del vecchio
redditometro l'agenzia delle Entrate fornisca agli uffici una
diversa interpretazione del Dm del 1992?
…A oggi, l'agenzia delle Entrate a livello centrale
continua a sostenere l'applicazione rigida dei coefficienti
redditometrici previsti dal Dm del 1992 in caso di
accertamento sintetico, fino al periodo di imposta 2008.
Tuttavia, ai fini della difesa (anche in sede di accertamento
con adesione) si può provare a sostenere quanto già
stabilito dalla Ctp di Reggio Emilia con sentenza n. 74 del
2013, secondo cui la revisione dell'accertamento
sintetico, operata con il Dl 78/2010, rappresenta un
intervento di natura procedimentale e non sostanziale dal
momento che non introduce nuove fattispecie impositive.
Ne consegue, dunque, che il contribuente può sostenere
l'applicazione retroattiva delle nuove disposizioni, se più
favorevoli, anche per le annualità precedenti al 2009.
2. L'impatto delle spese per le rate di mutuo
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…Nella nuova formulazione del redditometro le spese
per le rate di mutuo si considerano per l'importo sostenuto
e non sono più moltiplicate per i coefficienti moltiplicatori,
che nel vecchio redditometro portavano a risultati
parossistici. È possibile che l'agenzia delle Entrate
applichi i nuovi criteri di calcolo, più favorevoli ai
contribuenti, anche agli accertamenti emessi per il 2008 in
base al superato Dm del 10 settembre 1992 o che inviti gli
uffici a non applicare questo metodo di calcolo
costantemente bocciato dai giudici tributari negli ultimi
mesi (Ctr Venezia, sentenza n. 123/30/2013 del 3
dicembre 2013, Ctp Firenze, sentenza n. 10/70 del 19
febbraio 2013,Ctp Treviso, sentenza n. 143 del 14 maggio
2013)?
…Alla luce dell'interpretazione rigida che finora
l'agenzia delle Entrate ha espresso a livello centrale
sull'inapplicabilità retroattiva del nuovo redditometro, si
ritiene improbabile un cambio di rotta. Pertanto, laddove si
volesse far valere il principio di applicazione retroattiva
delle nuove regole, sarà necessario adire il giudice
tributario, spiegando chela revisione dell'accertamento
sintetico, operata con il Dl 78/2010, rappresenta un
intervento di natura procedimentale e non sostanziale, dal
momento che non introduce nuove fattispecie impositive.
Ne consegue, dunque, che il contribuente può sostenere
l'applicazione retroattiva delle nuove disposizioni, se più
favorevoli, anche per le annualità precedenti al 2009.
3. Prova introiti esenti
…Avviso di accertamento relativo all’anno 2008.
Incremento patrimoniale per acquisto effettuato nel 2010.
Il contribuente dimostra in via documentale di avere avuto
1
introiti (esenti) negli anni precedenti. L’Ufficio non tiene in
considerazione questi introiti a causa del fatto che, non
risultando nel conto corrente in epoca successiva
all’incasso ed antecedente all’investimento, sono stati
considerati utilizzati per scopi diversi dall’acquisto
dell’immobile. Ovviamente la circostanza dipendeva dal
fatto che il contribuente, in attesa di procedere all’acquisto
dell’immobile, piuttosto che tenere fermo il denaro sul
conto corrente, aveva effettuato diversi investimenti a
breve termine, al fine di farlo fruttare in qualche misura.
Esiste una norma che obbliga il contribuente a tenere
fermo sul conto corrente il denaro incassato negli anni,
nell’attesa di procedere a un eventuale acquisto di un
immobile?
…Non esiste alcuna norma che limita la libertà per il
contribuente di disporre del proprio denaro nella maniera
che ritiene più opportuna, nel rispetto dei vincoli imposti
dalle leggi. E, comunque, gli investimenti del 2010 non
possono rilevare - come si è scritto su Il Sole del 1°
febbraio - per il redditometro del 2008.
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INDAGINI FINANZIARIE E ANAGRAFE DEI CONTI
Nel nostro ordinamento le indagini finanziarie sono disciplinate dall'art. 32, D.P.R. 600/1973, in materia di imposte sui
redditi e dall'art. 51, D.P.R. 633/1972, in materia di Iva.
I dati presenti nell'Anagrafe tributaria (comprendenti, ora, anche quelli relativi alle movimentazioni finanziarie) possono
essere utilizzati in fase di controllo solo previa autorizzazione che per gli Uffici dell'Agenzia delle Entrate deve essere richiesta
al Direttore centrale dell'accertamento o al Direttore regionale competente per territorio, mentre per il corpo della Guardia di
finanzia deve essere richiesta al Comandante regionale.
L'autorizzazione va richiesta anche nel caso in cui l'Ufficio intenda richiedere i dati finanziari direttamente al contribuente
mediante il rilascio di una apposita dichiarazione contenente l'indicazione della natura, del numero e degli estremi
identificativi dei rapporti intrattenuti con le banche e con gli altri istituti finanziari.
Ai sensi del punto 2), del co. 1, dell'art. 32, D.P.R. 600/1973, i dati così acquisiti
 "(...) sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 se il contribuente non
dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza
allo stesso fine; alle stesse condizioni sono altresì posti come ricavi o compensi a base delle stesse rettifiche ed
accertamenti, se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario, e sempreché non risultino dalle scritture
contabili, i prelevamenti o gli importi riscossi nell'ambito dei predetti rapporti od operazioni".
Il Legislatore ha posto sostanzialmente una presunzione legale relativa a favore del Fisco, secondo cui
 è il contribuente a dovere dimostrare, ad esempio, che le somme transitate sul proprio conto corrente e riprese a
tassazione da parte dell'Ufficio non dovevano concorrere alla formazione del reddito di periodo.
Come però giustamente affermato dalla Corte di Cassazione, con la Sentenza 27.9.2011, n. 19692, mentre l'Ufficio può
desumere per qualsiasi contribuente che i versamenti operati sui propri conti correnti, e privi di giustificazione, costituiscono
reddito, così non è per i prelevamenti.
Per questi ultimi, infatti, la presunzione di maggior reddito può operare solo per i possessori di reddito d'impresa o di lavoro
autonomo, non potendosi certamente in via generale e per qualsiasi contribuente presumere la produzione di un reddito da
una spesa, e potendo viceversa una simile presunzione trovare giustificazione per imprenditori o lavoratori autonomi, per i
quali le spese non giustificate possono infatti ragionevolmente ritenersi costitutive di investimenti.
Il ragionamento fatto dalla Corte è in linea con il dettato normativo del citato art. 32; mentre infatti la prima parte del punto 2)
prevede che la rettifica possa essere effettuata ai sensi degli artt. 38, 39, 40 e 41, quindi non solo nell'ambito del reddito
imprenditoriale/professionale, ma anche nell'ambito del reddito complessivo dichiarato dal contribuente, la seconda parte,
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facendo riferimento ai soli ricavi e compensi, relega la possibile rettifica ai soli possessori di reddito d'impresa, arte o
professione.
Ora tale orientamento trova conferma anche nella posizione dell’Agenzia delle Entrate. Nel corso di Telefisco 2014 infatti
all'agenzia delle Entrate ha ribadito
 la non operatività della presunzione sui prelevamenti nei riguardi dei privati.
L'articolo 32, comma 1, n. 2 del Dpr 600 del 1973 dispone difatti che i prelevamenti e gli importi riscossi sono posti a base
delle rettifiche come ricavi o compensi se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario e sempreché non risultino dalle
scritture contabili.
In questo modo:

la mancata indicazione degli elementi reddituali così individuati in dichiarazione determina un'inversione
dell'onere della prova in capo al contribuente: i prelevamenti o gli importi riscossi nell'ambito dei rapporti od
operazioni finanziarie, e non risultanti dalle scritture contabili, nel caso in cui il soggetto controllato non ne indichi
l'effettivo beneficiario, sono considerati ricavi o compensi e accertati in capo allo stesso soggetto.

il richiamo puntuale operato dal dato normativo a ricavi e compensi, e non anche genericamente a componenti
positivi di reddito, riconduce l'operatività della presunzione sui prelevamenti unicamente ai contribuenti che
dichiarano reddito di impresa o di lavoro autonomo.

l'esclusione dell'operatività della presunzione nei riguardi dei privati risulterebbe peraltro confermata dal richiamo
alle scritture contabili per giustificare le operazioni di prelevamento.

nel caso in cui sia configurabile un'attività economica anche di natura professionale e quindi solamente per i
soggetti obbligati alle scritture contabili, si è tenuti a far fronte alla presunzione in parola.
Considerazioni, queste, confermate dalla risposta resa da ultimo nel corso di Telefisco 2014 con cui è stata ribadita la
riconducibilità della presunzione sui prelevamenti al solo ambito dei soggetti esercenti attività di impresa o di lavoro
autonomo, mentre quella sui versamenti si estende alla generalità dei soggetti passivi e delle diverse categorie reddituali non
caratterizzate dall'esercizio di attività di impresa o di lavoro autonomo e, come tali, non soggette alla tenuta di scritture
contabili.
L'agenzia delle Entrate si è spinta oltre, precisando come il tenore letterale della norma va intesa come
riferita, ai fini dell'applicazione delle presunzioni, anche a quei contribuenti che, pur non essendo a rigore
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soggetti alla tenuta di scritture contabili, svolgono tuttavia un'attività economica in regime contabile agevolato.
L'esempio è quello dei contribuenti che si avvalgono del regime fiscale di vantaggio per l'imprenditoria giovanile e i lavoratori
in mobilità di cui all'articolo 27, comma 3 del decreto legge 98/2011. Per questi soggetti permangono infatti solamente gli
obblighi di conservare i documenti ricevuti ed emessi e, se prescritti, di fatturazione e di certificazione dei corrispettivi, mentre
sono esonerati dagli obblighi di registrazione e di tenuta delle scritture contabili.
PRESUNZIONE LEGATA AI PRELEVAMENTI
La presunzione legata ai prelevamenti può essere applicata solo in capo a soggetti che svolgono attività di
impresa o lavoro autonomo, a prescindere dalla esistenza di un obbligo di tenuta delle scritture contabili (ad
esempio, minimi)
PRESUNZIONE SUI PRELEVAMENTI
OPERA
NON OPERA
nei confronti dei contribuenti che svolgono un'attività
nei confronti dei privati
economica in regime contabile agevolato anche se
non obbligati alla tenuta di scritture contabili
1. Presunzioni sui prelevamenti
…Nelle indagini finanziarie nei confronti di privati è
possibile applicare le previste presunzioni sui prelevamenti
atteso che i privati non sono tenuti all'obbligo di
conservazione di alcuna pezza contabile anche alla luce di
quanto a suo tempo previsto dalla circolare 32/E/2006
che sembrava escludere tale presunzione se riferita ai
privati? In caso contrario, ove si dovesse ritenere superata
la circolare 32/E, in che modo possono ritenersi
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sufficientemente giustificati i prelevamenti di carattere
personale, in considerazione della circostanza che il
privato non ha alcun obbligo di conservazione di documenti
contabili?
…La circolare 32/E del 2006, nel circoscrivere
l'applicabilità della disposizione di cui all'articolo 32,
comma 1, n. 2 del Dpr 600/1973 ai soli casi in cui sia
configurabile una attività economica, ha infatti preso le
mosse dallo stesso tenore letterale della norma, tuttora
vigente, la quale, effettivamente, attribuisce rilevanza ai
prelevamenti e agli importi riscossi che non risultino dalle
scritture contabili; tale precisazione, peraltro, deve
146
ovviamente intendersi come riferita, ai fini
dell'applicazione delle presunzioni in esame, anche a quei
contribuenti che, pur non essendo a rigore soggetti alla
tenuta di scritture contabili, svolgono tuttavia un'attività
economica in regime contabile agevolato, come nel caso,
ad esempio, dei contribuenti che si avvalgono del regime
fiscale di vantaggio di cui all'articolo 27, comma 3, del Dl
98/2011. In tale contesto, la riconducibilità della
presunzione sui prelevamenti al solo ambito dei soggetti
esercenti attività di impresa o di lavoro autonomo si
distingue da quella sui versamenti, che invece si estende
alla generalità dei soggetti passivi e delle diverse categorie
reddituali (non caratterizzate dall'esercizio di attività di
impresa o di lavoro autonomo e come tali non soggette alla
tenuta di scritture contabili
1. Indagini finanziarie ammesse anche senza scritture
contabili
…Nell'ambito del nuovo accertamento da redditometro,
le indagini bancarie possono essere effettuate anche nei
confronti di contribuenti privati che non svolgono
un'attività commerciale, o professionale e che, dunque,
non sono soggetti alle scritture contabili??
…Sì, certamente. Tuttavia, come precisato dalla stessa
agenzia delle Entrate con circolare 24/E del 31 luglio
2013, si ricorda che nell'ambito dell'accertamento
redditometrico, l'ufficio valuterà l'opportunità di attivare le
indagini finanziarie laddove il contribuente non risponda
agli inviti a comparire o ai questionari dell'ufficio. In
questo caso, comunque, i soggetti privati indagati
dovranno fornire giustificazioni solo in merito ai versamenti
sul conto corrente che non trovano corrispondenza con gli
accrediti di stipendi, salari o pensioni
2. Giustificazioni richieste solo sui versamenti
…In caso di
indagini
finanziarie
svolte
dall'amministrazione finanziaria nei confronti di cittadini
privati, non titolari di partita Iva, saranno comunque
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contestati sia i prelevamenti che i versamenti sul conto
corrente che secondo i verificatori non trovano
giustificazione?
…No. In realtà, come precisato dall'agenzia delle
Entrate durante Telefisco 2014, nel caso di indagini
finanziarie svolte nei confronti di soggetti privati, non
soggetti alla tenuta della contabilità, le contestazioni
potranno riguardare soltanto i versamenti che non trovano
idonea giustificazione, e non anche i prelevamenti.
3. Conto corrente uso promiscuo
…I professionisti possono usare promiscuamente il
proprio
conto
corrente
privato
anche
per
incassi/pagamenti relativi all'attività? E Se il conto
corrente è intestato alla partita Iva si può utilizzare sempre
promiscuamente?
…Sicuramente i professionisti possono utilizzare
promiscuamente i conti. L'unico problema si potrebbe
verificare nel caso in cui il diretto interessato fosse
chiamato a vincere le presunzioni sui versamenti e sui
prelievi, perché potrebbe avere difficoltà sul piano
probatorio. Pertanto il consiglio è di avere conti separati.
4. Comunicazione holding
…Per le holding statiche di famiglia, cancellate dal
articolo 13 del Tub, intestatarie solo di partecipazioni di
società di capitali e persone di famiglia, nel caso non ci
siano operazioni di alcun genere, devono procedere lo
stesso alla comunicazione integrativa annuale all'archivio
dei rapporti finanziari
…Per le holding di partecipazioni, iscritte nella sezione
speciale dell’elenco generale degli intermediari finanziari,
ai sensi dell’art. 113 del T.U.B., tra i principali rapporti da
comunicare, come indicato dalla circolare 47/E/2007, vi
sono anche le partecipazioni. La comunicazione integrativa
va quindi comunque inviata.
5. Saldi troppo elevati rispetto al reddito
… È possibile che vengano indagati saldi finanziari
troppo elevati rispetto al reddito, anche in presenza di un
147
redditometro "tranquillo"? In caso affermativo, quali
potrebbero essere le soglie per far partire le indagine o un
accertamento?
La regolarità "redditometrica" non inibisce in alcun modo
al Fisco la possibilità di utilizzare la procedura di controllo
prevista dall'articolo 32 del Dpr 600/1973 nel rispetto
delle regole previste. A tale riguardo non sono previste
soglie di alcun genere.
ACCERTAMENTO, CONTENZIOSO E MEDIAZIONE
Accertamenti e contenzioso sono forse i due argomenti più rilevanti in ambito tributario, e agli stessi, vanno sommate le novità
previste in tema di mediazione.
In occasione di Telefisco 2014 moltissimi sono stati i chiarimenti espressi in tale ambito: riassumiamoli brevemente di
seguito.
Telefisco 2014 :
IL DUBBIO -> In considerazione del fatto che, con il nuovo
accertamento esecutivo, non è più notificata la cartella di
pagamento, come posso ricorrere avverso la determinazione errata
delle somme dovute in pendenza di giudizio?
ACCERTAMENTO
IL CHIARIMENTO -> Poso impugnare l’intimazione di pagamento
(che sarà comunque notificata) per i vizi propri dell’atto.
Telefisco 2014 : MEDIAZIONE E
CONTENZIOSO (1)
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IL DUBBIO ->Equitalia può eccepire la tardività della
costituzione in giudizio se vengono rispettati i termini
previsti dalla fase di mediazione?
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IL CHIARIMENTO -> NO! Se Equitalia solleva la tardività della
costituzione la questione è da ritenersi infondata.
IL DUBBIO -> Nell’accertamento sintetico è previsto il
LA NUOVA MEDIAZIONE
Prima di analizzare più nel dettaglio i chiarimenti forniti in occasione di Telefisco, appare utile richiamare brevemente le novità
introdotte in tema di mediazione in occasione dell’ultima legge di stabilità.
Moltissime e rilevanti sono le novità introdotte. Richiamiamole nello schema che segue.
La mediazione è condizione di procedibilità (non più di
inammissibilità)
Il ricorso va presentato entro 30 giorni dal termine dei 90,
indipendentemente dal fatto che l’Agenzia abbia già presentato
proposte o rigetti.
NOVITA’ MEDIAZIONE LEGGE DI
STABILITA’ 2014
Le somme oggetto di reclamo non possono essere riscosse se non
sono trascorsi 90 giorni dalla costituzione in giudizio (sospensione
per legge)
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L’esito del procedimento è rilevante anche ai fini della149
determinazione dei contributi previdenziali e assistenziali, senza
aggravi di sanzioni e interessi.
Soprattutto il primo punto appare estremamente rilevante, in quanto, grazie alle novità introdotte, la mediazione non è più
condizione di inammissibilità ma di procedibilità del ricorso.
Pertanto, attualmente, i casi che possono verificarsi sono i seguenti:
Il contribuente deposita erroneamente il reclamo prima che siano decorsi i 90 giorni previsti
per la mediazione
L’Agenzia delle entrate potrà eccepire l’improcedibilità in sede di costituzione del
giudizio.
Se rilevata dal Presidente della Commissione, lo stesso rinvierà la trattazione per
consentire la mediazione: il contribuente non vedrà quindi il suo ricorso diventare
inammissibile
1.
Accertamento
esecutivo
dell’intimazione di pagamento
e
…Come noto, con l’accertamento esecutivo, il
impugnazione
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contribuente non è più raggiunto dalla cartella di
pagamento.
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Può tuttavia comunque accadere che l’Agenzia delle
entrate faccia degli errori nella richiesta delle somme in
pendenza di giudizio di secondo grado o di legittimità.
Si pensi infatti al caso in cui la stessa non applichi
correttamente quanto stabilito con la sentenza di primo
grado, o, più semplicemente, faccia degli errori nel calcolo
dei 2/3 degli importi dovuti.
Come tutelarsi in questi casi?
…Sebbene con l’accertamento esecutivo non sia più
prevista la notifica della cartella di pagamento, il
contribuente può comunque trovare tutela con
l’impugnazione dell’intimazione di pagamento.
L’Ufficio, nel riscuotere le somme dovute a seguito di
sentenza, dovrà infatti notificare l’intimazione di
pagamento: tale atto è impugnabile con ricorso alla
Commissione tributaria provinciale, per vizi propri dell’atto.
Occorre tuttavia sempre ricordare che è comunque
richiesto lo svolgimento del procedimento di mediazione
tributaria se il valore della controversia non supera i
20.000 euro.
2. Equitalia e termini di costituzione nel caso di
mediazione
…Qualora sia necessario ricorrere alla mediazione
tributaria, in quanto il valore della controversia è inferiore a
20.000 euro, la costituzione in giudizio deve avvenire solo
decorsi i termini previsti dalla fase di mediazione stessa (e,
pertanto, il termine dei 30 giorni è già spirato).
Può tuttavia accadere che sia necessario chiamare in
causa anche Equitalia, in quanto la cartella è impugnata
sia per vizi imputabili alle Entrate che per vizi imputabili ad
Equitalia.
In questo caso Equitalia può eccepire la tardività della
costituzione?
…No, così come chiarito dalla Circolare 9/E del 19
marzo 2012, la quale è stata recepita anche da Equitalia.
Pertanto, qualora dovesse essere eccepita da Equitalia la
tardiva costituzione in giudizio, la questione deve ritenersi
infondata.
3. Il contraddittorio con il contribuente e la successiva
mediazione
… L’art. 38 del Dpr 600/73 espressamene stabilisce
che: “l'ufficio che procede alla determinazione sintetica
del reddito complessivo ha l'obbligo di invitare il
contribuente a comparire di persona o per mezzo di
rappresentanti per fornire dati e notizie rilevanti ai fini
dell'accertamento e, successivamente, di avviare il
procedimento di accertamento con adesione ai sensi
dell'articolo 5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n.
218.”
In considerazione di quanto appena richiamato, e, quindi,
della necessità del tentativo di adesione, quali potranno
essere gli elementi analizzati in sede di procedimento di
mediazione?
…In primo luogo va chiarito che il procedimento di
mediazione è sempre obbligatorio, qualora il valore della
controversia non superi i 20.000 euro.
Il fatto che vi possa essere stato un tentativo obbligatorio
di adesione non esclude infatti che l’accertamento possa
essere ancora oggetto di mediazione, in quanto:
- possono essere nel frattempo sorti nuovi
orientamenti giurisprudenziali o di prassi;
- possono esservi state delle modifiche normative;
- possono essere rilevati vizi formali dell’atto;
- vi possono essere elementi oggetto di più attenta
valutazione in sede di mediazione.
1. Il valore della controversia
…Abbiamo ricevuto un avviso di liquidazione per
l’imposta di registro pari a 26.000 euro. In considerazione
del fatto che l’importo è superiore ad euro 20.000
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possiamo presentare direttamente il ricorso senza
presentare preliminarmente il reclamo?
…Come noto, la presentazione del reclamo rappresenta
una condizione di procedibilità per tutte quelle controversie
di valore superiore a 20.000 euro.
Tuttavia è bene ribadire che tale valore va determinato
secondo quanto stabilito dall’art.12, comma 5 del D.Lgs.
546/1992.
Volendo richiamare integralmente questa disposizione
possiamo quindi dire che “per valore di lite si intende
l'importo del tributo al netto degli interessi e delle
eventuali sanzioni irrogate con l'atto impugnato; in caso di
controversie relative esclusivamente alle irrogazioni di
sanzioni, il valore è costituito dalla somma di queste.”
Pertanto, al fine di poter dare una risposta al quesito in
oggetto, è necessario precisare che:
- se l’importo di 26.000 euro riportato nel quesito riguarda
soltanto l’imposta di registro (al netto di interessi e
sanzioni), allora si può procedere con il ricorso;
- se l’importo di 26.000 è invece relativo all’intera
richiesta, allora dovrà essere prestata particolare
attenzione all’importo relativo alla sola imposta di registro,
e, se lo stesso è inferiore ad euro 20.000, si dovrà
procedere con il reclamo.
Sono quindi esclusi gli atti emessi da Agenzie fiscali
diverse (come gli atti dell’Agenzia delle Dogane) e gli atti
dell’Agente della riscossione (come le iscrizioni ipotecarie
o i fermi amministrativi), così come gli atti di competenza
delle Regioni, delle Province e dei Comuni.
Per espressa disposizione normativa, il procedimento di
mediazione non è altresì applicabile con riferimento alle
controversie aventi ad oggetto atti di recupero di aiuti di
Stato dichiarati incompatibili con l’ordinamento
comunitario.
Nel caso di specie, essendo l’ICI un’imposta comunale,
non deve essere presentato il reclamo.
Andrà invece presentato il ricorso nei termini previsti.
3. I termini nei confronti di Equitalia
… Vorrei impugnare una cartella di pagamento,
presentando ricorso sia nei confronti di Equitalia che nei
confronti dell’Agenzia delle entrate.
In considerazione del fatto che non è previsto reclamo per
gli atti emessi dall’agente della riscossione (ma solo per
quelli emessi dall’Agenzia delle entrate), come va
considerata la sospensione di 90 giorni per la costituzione
in giudizio durante il procedimento di mediazione?
… Ho ricevuto,
…Il quesito proposto è particolarmente sentito,
soprattutto in considerazione del fatto che i difensori di
Equitalia hanno, in alcuni casi, rilevato la tardività della
costituzione in giudizio, a seguito del decorrere dei termini
previsti per il reclamo.
Nello specifico, è richiesta una maggiore imposta per euro
1.000, alla quale vanno ad aggiungersi interessi e
sanzioni.
L’Agenzia delle entrate è tuttavia tornata a ribadire, proprio
in occasione di Telefisco 2014, che la questione di tardività
eventualmente sollevata da Equitalia deve considerarsi
infondata.
2. La rilevanza delle imposte comunali
nei giorni scorsi, un avviso di
accertamento Ici dal mio Comune di residenza.
Essendo l’importo in oggetto inferiore ad euro 20.000 devo
presentare il reclamo? Va comunque presentato alla
Direzione provinciale anche se l’atto è emesso dal
Comune?
…Con riferimento al quesito in oggetto non si può non
richiamare l’attenzione sul fatto che gli atti soggetti a
reclamo sono solo quelli emessi dall’Agenzia delle entrate.
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Volendo infatti richiamare i principi espressi dalla Circolare
n. 6/E del 2012 possiamo dire che, con riferimento alle
controversie relative agli atti emessi dall’Agente della
riscossione, quale, ad esempio, la cartella di pagamento,
tre sono le situazioni che potrebbero prospettarsi:
a) il contribuente solleva contestazioni attinenti
esclusivamente a vizi propri della cartella di pagamento (ad
esempio, vengono sollevate eccezioni relative alla ritualità
152
della notifica). In tal caso la controversia non deve essere
oggetto di mediazione, in quanto non riguarda atti emessi
dall’Agenzia delle entrate;
In primo luogo va ribadito come gli atti oggetto di
mediazione siano soltanto quelli emessi dall’Agenzia delle
entrate.
b) il contribuente solleva solo vizi riconducibili all’attività
posta in essere dall’Agenzia delle entrate. In questo caso,
se il valore della controversia è inferiore a 20.000 euro, è
necessario ricorrere al procedimento di mediazione;
Tuttavia è da ricordare che l’Agenzia del Territorio sia stata
recentemente unita a quella delle Entrate, ragion per cui è
applicabile il procedimento di mediazione/reclamo
(sussistendo, ovviamente, tutte le altre condizioni).
c) il contribuente solleva vizi sia riconducibili all’attività
svolta dall’Agenzia sia a quella dell’Agente della
riscossione. In quest’ultimo caso, è necessario presentare
il reclamo, e, solo dopo che siano spirati inutilmente i
termini, procedere con il ricorso.
4. Valore della lite e sanzioni
… Ho ricevuto un atto di irrogazione di sanzioni di
importo pari a 10.000 euro. In considerazione del fatto che
le sanzioni sono escluse dal procedimento di mediazione,
posso presentare direttamente il ricorso?
… Come già prima ricordato, l’art.12, comma 5 del
D.Lgs. 546/1992, nell’individuare il valore di lite, si
focalizza sull'importo del tributo al netto degli interessi e
delle eventuali sanzioni irrogate con l'atto impugnato.
Tuttavia, in caso di controversie relative esclusivamente
alle irrogazioni di sanzioni, è altresì specificato che il valore
è costituito dalla somma di queste.
Pertanto, nel caso di specie, trattandosi di un atto relativo
alla sola irrogazione delle sanzioni, dovrà essere
considerato il valore delle stesse.
Essendo di importo pari a 10.000 euro, e quindi inferiore al
limite dei 20.000 euro, sarà necessario procedere con la
presentazione del reclamo.
Una seconda analisi, ben più rilevante, attiene invece alla
necessaria presenza di una pretesa economica.
Infatti, nel caso in cui manchi la pretesa economica, l’atto
può essere impugnato senza preventivamente presentare
reclamo/mediazione.
Come noto, infatti, il reclamo è condizione di procedibilità
solo per gli atti di valore inferiore a 20.000 euro: da ciò ne
consegue che, se non può essere individuato un valore la
controversia, la stessa è esclusa dall’ambito di
applicazione della mediazione/reclamo.
6. Le controversie di valore superiore a 20.000 euro
… Sono stato raggiunto da un accertamento esecutivo
da parte dell’Agenzia delle entrate e il valore della lite è
superiore a 20.000 euro. In questo caso posso comunque
tentare un procedimento di mediazione?
… No, in questi casi non è esperibile un procedimento di
mediazione.
Come noto, infatti, l’art.17-bis del D.Lgs. 546/1992
riguarda esclusivamente le controversie aventi valore
inferiore ad euro 20.000.
5. La necessaria pretesa economica e gli atti di valore
indeterminabile
… Ho ricevuto un avviso di accertamento catastale con il
quale mi è stato rettificato il classamento dell’abitazione.
Questo atto è soggetto a reclamo o posso direttamente
presentare il ricorso.
… Nel caso di specie è necessario fare due premesse.
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7. Mediazione e consolidato
… Una società aderente al consolidato fiscale nazionale
è stata raggiunta da un avviso di accertamento (in qualità
di consolidata), il cui l’imposta richiesta è pari a zero.
Anche la società consolidante è stata raggiunta da un
avviso di accertamento, con imposta superiore a 20.000
euro.
153
In questo caso, la consolidata deve presentare reclamo?
… Con specifico riferimento al quesito posto è
necessario richiamare la Circolare n. 33/E del 2012 la
quale ha espressamente chiarito che il valore della
controversia va determinato sulla base dell’imposta
accertata, senza tener conto di eventuali utilizzi di perdite.
Nel caso in cui nell’avviso di accertamento vi sia
esclusivamente la riduzione (o, addirittura, l’azzeramento)
della perdita dichiarata, nella determinazione del valore
della controversia dovrà essere considerata l’imposta
“virtuale”, ovvero quella ottenuta applicando alla rettifica
della perdita le aliquote previste.
Se, a seguito della rettifica della perdita, l’avviso di
accertamento rechi anche un imponibile o, comunque,
un’imposta dovuta, il valore è, invece,dato dall’importo
risultante dalla somma dell’imposta “virtuale”, come prima
calcolata, e dell’imposta commisurata al reddito accertato.
I menzionati criteri di determinazione del valore della
controversia trovano applicazione anche nel caso in cui sia
notificato un atto unico di accertamento nei confronti di
soggetti aderenti alla fiscal unit; in linea generale, quindi, il
valore della controversia è determinato dall’importo del
tributo accertato, al netto degli interessi e delle eventuali
sanzioni irrogate.
Qualora la consolidante si avvalga della facoltà, prevista
dall’articolo 40-bis del DPR n. 600 del 1973, di “chiedere
che siano computate in diminuzione dei maggiori
imponibili derivanti dalle rettifiche … le perdite di periodo
del consolidato non utilizzate”, presentando l’apposito
modello IPEC “entro il termine di proposizione del ricorso”,
il maggior imponibile accertato risulterà, a seguito del
ricalcolo effettuato dall’Ufficio, diminuito o azzerato con le
perdite del consolidato non utilizzate. In tale fattispecie, il
valore della controversia deve essere determinato con
riferimento all’imposta accertata nell’atto unico originario.
Infatti, applicando i criteri esposti nella circolare n. 9/E del
2012, sulla perdita scomputata dovrebbe essere calcolata
l’“imposta virtuale” (cui andrebbe sommata l’eventuale
imposta rideterminata a seguito del ricalcolo) ottenendo
esattamente l’importo accertato con l’atto unico originario.
Con riferimento, invece, alla consolidante, avendo la stessa
superato i limiti previsti per la mediazione, potrà seguire il
normale iter e depositare così il ricorso.
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5. La mediazione “a distanza”
… Ho formulato una proposta di mediazione avente ad
oggetto un rifiuto ad un’istanza di rimborso. Come noto,
l’accordo di mediazione può definirsi concluso con la
sottoscrizione da parte dell’Ufficio e del contribuente,
mentre si perfeziona con il versamento. Può accadere che
la mediazione tributaria avvenga senza incontro delle parti,
ovvero semplicemente con una proposta da parte
dell’Ufficio a mezzo Pec?Qualora sia da ritenersi
ammissibile tale procedura, come è possibile sottoscrivere
la proposta di mediazione? Se invece la risposta è
negativa, in questo caso, la mediazione non è avvenuta?
… Questo quesito appare estremamente rilevante, in
quanto molto spesso gli Uffici si limitano ad inviare un fax o
una pec con una proposta di mediazione, soprattutto
quando l’accordo stesso è limitato semplicemente alla
riduzione delle sanzioni.
Tale comunicazione deve giungere al contribuente entro 90
giorni dalla data di proposizione del reclamo/mediazione e
il contribuente deve poter disporre del tempo utile per
poterla valutare e presentarsi quindi presso gli Uffici per la
sottoscrizione.
Qualora non si disponesse di tale periodo è utile rinviare la
conferma dell’accettazione con lo stesso strumento (fax o
pec) e contattare il prima possibile il funzionario
responsabile del procedimento.
In caso di rigetto occorre infine ricordare come dalla
ricezione dello stesso decorrono i 30 giorni per il ricorso:
tuttavia, con le modifiche introdotte dalla Legge di
stabilità, per gli atti notificati dal 3 marzo 2014, il deposito
del ricorso dovrà avvenire entro 30 giorni dallo scadere del
termine dei 90 previsti (indipendentemente dal fatto che
l’Agenzia delle entrate notifichi prima dello scadere dei
termini la propria proposta).
154
ROTTAMAZIONE CARTELLE
La Legge di stabilità ha introdotto un’importante agevolazione per i contribuenti: la possibilità di richiedere la c.d. “sanatoria
dei ruoli”.
Sarà in tal caso necessario procedere al versamento integrale delle somme entro il 28 febbraio 2014, ottenendo lo stralcio
degli interessi di mora e di ritardata iscrizione a ruolo.
La misura, sin dalla sua prima introduzione, ha sollevato diversi dubbi, oggetto di altrettanti chiarimenti forniti dalla stessa
Equitalia in occasione del puntuale appuntamento con Telefisco 2014.
Telefisco 2014 : ROTTAMAZIONE
DELLE CARTELLE E PENDENZA
DEL GIUDIZIO
IL DUBBIO -> Le somme oggetto di iscrizione provvisoria a ruolo in
pendenza del giudizio possono essere sanate con il versamento
integrale?
IL CHIARIMENTO -> SI! Si può ricorrere alla rottamazione dei ruoli
anche in questo caso
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Telefisco 2014 : DEFINIZIONE E
CESSATA MATERIA DEL
155
IL DUBBIO -> Se pago la cartella di pagamento che ho
impugnato (al fine di ottenere la sanatoria), si estingue
la lite?
Dopo i chiarimenti forniti con Telefisco 2014 la rottamazione delle cartelle è quindi diventata una possibilità da valutare
attentamente, al fine di non incorrere in future, sgradite, sorprese.
LA ROTTAMAZIONE DELLE CARTELLE
La Legge di stabilità 2014 ha consentito ai contribuenti di versare, entro il 28 febbraio, in un’unica soluzione, le cartelle e gli
avvisi di accertamento esecutivi, al fine di poter beneficiare dello stralcio degli interessi di mora e di ritardata iscrizione a
ruolo.
La previsione riguarda tuttavia soltanto le cartelle e gli avvisi di accertamento esecutivi affidati entro il 31 ottobre 2013 a
Equitalia per la riscossione.
LA ROTTAMAZIONE DELLE CARTELLE
Cartelle e gli avvisi di accertamento esecutivi
affidati entro il 31 ottobre 2013 a Equitalia
per la riscossione.
Versati in un’unica soluzione
entro il 28 febbraio 2014
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Stralcio degli interessi di mora e di ritardata iscrizione a ruolo
156
La “rottamazione” delle cartelle non riguarda tutti i tributi, o almeno non nella stessa misura.
Viene infatti chiarito che le entrate erariali come l’Irpef e l’Iva beneficiano integralmente dello stralcio degli interessi, mentre
per le entrate non erariali come il bollo dell’auto e le multe per violazione al codice della strada l’agevolazione è limitata agli
interessi di mora.
Si sottolinea inoltre che non è impedita la definizione agevolata in presenza di rateizzazioni, sospensioni giudiziali o altre
situazioni particolari.
Sono invece espressamente escluse dalla previsione le somme dovute per effetto di sentenze di condanna della Corte dei
Conti, i contributi richiesti dagli enti previdenziali (Inps, Inail), i tributi locali non riscossi da Equitalia e le richieste di
pagamento di enti diversi da quelli ammessi.
FATTISPECIE
Entrate erariali come l’Irpef e l’Iva
Entrate non erariali come il bollo dell’auto e
le multe per violazione al codice della strada
Rateizzazioni, sospensioni giudiziali o altre
situazioni particolari.
Somme iscritte provvisoriamente a ruolo in
pendenza di giudizio di primo o secondo
grado
Somme dovute per effetto di sentenze di
condanna della Corte dei Conti,
I contributi richiesti dagli enti previdenziali
(Inps, Inail),
I tributi locali non riscossi da Equitalia
Le richieste di pagamento di enti diversi da
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RIENTRANO NELL’AGEVOLAZIONE?
SI (interessi di mora + interessi per
ritardata iscrizione a ruolo)
SI ma l’agevolazione è limitata agli
interessi di mora.
SI
SI (come chiarito in occasione di
Telefisco)
NO
NO
NO
NO
157
quelli ammessi
Qualora si decidesse di aderire all’agevolazione, si consiglia, in ogni caso, di chiedere agli sportelli il dettaglio del proprio
debito (estratto di ruolo).
Solo dopo aver correttamente individuato le poste debitore e la presenza dei necessari presupposti, sarà possibile procedere
con la sanatoria dei ruoli, seguendo la procedura riassunta nello schema che segue.
L’ITER
chiedere agli sportelli il dettaglio del proprio debito (estratto di ruolo).
verificare la data in cui le somme sono state affidate all’agente della riscossione e la tipologia di
importi: si rientra nell’agevolazione?
Versare la somma in un’unica soluzione, entro il 28 febbraio 2014, mediante bollettino postale F35 o
direttamente agli sportelli Equitalia.
Equitalia invierà, mediante posta ordinaria, entro il 30 giugno 2014, una comunicazione di avvenuta
estinzione del debito.
2. La cessata materia del contendere
…Nell’ipotesi in cui il contribuente decidesse di voler
1. Somme iscritte in pendenza di giudizio
…Le somme iscritte provvisoriamente a ruolo in
pendenza di giudizio di primo o secondo grado possono
essere oggetto di definizione agevolata?
…Anche le somme iscritte provvisoriamente a ruolo in
pendenza di giudizio di primo o secondo grado possono
essere iscritte a ruolo, così come precisato da Equitalia.
La stessa ha altresì aggiunto che possono essere oggetto di
definizione agevolata anche i tributi e i relativi accessori
dovuti a seguito di liquidazione e controllo formale della
dichiarazione.
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versare integralmente le somme dovute al fine di
beneficiare della definizione agevolata, ma fosse pendente
un giudizio di impugnazione della cartella di pagamento, si
dovrebbe considerare cessata la materia del contendere?
…Il pagamento integrale del ruolo che reca l’intera
pretesa tributaria oggetto di giudizio pendente fa cessare
la materia del contendere.
In tal caso, inoltre, le spese di giudizio restano a carico
delle parti che le hanno anticipate.
Le spese di giudizio saranno invece dovute nel caso in cui
venga richiesta la sanatoria della cartella dopo che la
sentenza con la quale si ha la condanna alla rifusione delle
spese della lite sia divenuta definitiva.
Ben diverso è invece il caso in cui si proceda con il
pagamento di un ruolo che riguardi soltanto una parte
dell’intera pretesa tributaria oggetto di giudizio: è questo il
caso del pagamento della somma pari ad un terzo iscritta
provvisoriamente a ruolo.
158
Dovrà tuttavia tenersi in debita considerazione il fatto che,
in quest’ultimo caso, qualora si riporti una vittoria in
giudizio, le somme non potranno mai essere rimborsate.
3. Il rimborso delle somme versate
…Il contribuente si è avvalso della sanatoria delle
cartelle e, in pendenza di giudizio, ha versato le somme
provvisoriamente iscritte a ruolo.
A conclusione del giudizio il contribuente risulta essere
vittorioso e pertanto nulla deve all’Agenzia delle entrate.
Può chiedere il rimborso delle somme versate?
…Equitalia ha chiarito che le somme pagate per
beneficiare della sanatoria delle cartelle non possono mai
essere rimborsate, sebbene sia intervenuta una sentenza
favorevole al contribuente.
Infatti, nel caso in cui il contribuente decida di aderire alla
possibilità di sanatoria delle cartelle, tale scelta viene
considerata definitiva e immodificabile.
4. Definizione agevolata in presenza di più ruoli sanabili
… La mia posizione nei confronti di Equitalia vede
l’esistenza di diversi ruoli, tutti potenzialmente sanabili. La
sanatoria potrà riguardare soltanto alcuni ruoli,
tralasciandone altri, o andrà considerata l’intera pretesa?
… Si, è possibile aderire alla definizione agevolata solo
per alcuni ruoli, tralasciando gli altri.
5. Conciliazione giudiziale e rottamazione delle cartelle
… La cartella di pagamento è stata impugnata e
successivamente sgravata parzialmente a seguito della
conciliazione con l’ufficio. È possibile beneficiare della
definizione agevolata in questo caso?
… Si, è da ritenersi possibile la definizione agevolata in
questo caso. È tuttavia bene assicurarsi, prima di
procedere al pagamento, della situazione debitoria
risultante all’agente alla riscossione. Nello specifico, andrà
verificato se l’Agenzia delle entrate abbia comunicato lo
sgravio a Equitalia e gli importi siano quindi corretti.
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6. La rateazione a seguito di accertamento con adesione
… A seguito di accertamento con adesione ho richiesto
la rateizzazione, la quale mi è stata accordata per un
numero di 8 rate trimestrali di uguale importo.
A seguito delle novità recentemente introdotte, vi è la
possibilità di ottenere una nuova e più vantaggiosa forma
di dilazione?
… No, purtroppo la nuova rateazione decennale riguarda
esclusivamente le dilazioni accordate dall’agente alla
riscossione. Non vi sono invece modifiche nella disciplina
prevista per le rateazioni a seguito di accertamento con
adesione.
7. La “rottamazione” della cartella rateizzata
… Ho richiesto la rateazione della cartella, ma oggi,
dopo aver pagato alcune rate, vorrei beneficiare della
definizione agevolata dei ruoli.
Come calcolare l’importo da versare per chiedere la
“rottamazione della cartella”?
… Con riferimento ad una cartella rateizzata è
necessario versare, in sede di definizione agevolata,
l’imposta, la sanzione e gli aggi residui.
Non dovranno essere versati, inoltre, gli interessi relativi
alla parte di rateazione della quale non si beneficia a
seguito del pagamento anticipato.
Tuttavia, gli interessi già versati non potranno essere
chiesti a rimborso né scomputati.
La soluzione migliore è, in ogni caso, quella di rivolgersi
agli sportelli Equitalia per la corretta definizione degli
importi da versare.
1. Fondamentale consultare l’estratto di ruolo
…Vorrei aderire alla definizione agevolata dei ruoli.
Tuttavia, in questi ultimi anni, ho ricevuto diverse cartelle di
pagamento e avvisi di accertamento esecutivo: come posso
159
sapere quali sono gli importi che potrebbero essere
oggetto di definizione agevolata?
… Al fine di poter accedere alla definizione agevolata dei
ruoli, il primo passo da compiere è sicuramente quello di
consultare il proprio estratto di ruolo.
Pertanto, con specifico riferimento al caso sottoposto,
essendo gli importi collegati ad un debito Inps, non risulta
possibile fruire della definizione agevolata.
Sarà tuttavia possibile presentare una richiesta di
rateazione, la quale sarà automaticamente concessa per
gli importi non superiori ad euro 50.000.
Sarà quindi necessario recarsi presso gli sportelli Equitalia
(soluzione consigliata) o provvedere alla consultazione
online.
Dopo aver analizzato l’estratto di ruolo sarà quindi
possibile comprendere quali sono i carichi inclusi nei ruoli
consegnati agli agenti della riscossione fino al 31 ottobre
2013 che rispettano i requisiti previsti.
Non potranno beneficiare della definizione agevolata gli
importi iscritti a ruolo dopo questa data.
2. Contributi previdenziali e assistenziali
… Dovrei pagare una cartella relativa ai contributi Inps e,
data la possibilità offerta dalla Legge di stabilità 2014,
vorrei beneficiare della definizione agevolata.
Tuttavia, quando mi sono recato presso gli sportelli
Equitalia, mi hanno comunicato che non è possibile nel
mio caso, beneficiare della c.d. “rottamazione delle
cartelle”. Per quale motivo?
…Purtroppo, nel suo caso, non è effettivamente
possibile fruire della possibilità di definizione agevolata dei
ruoli.
Equitalia, con un apposito comunicato stampa ha infatti
chiarito che le entrate erariali come l’Irpef e l’Iva
beneficiano integralmente dello stralcio degli interessi,
mentre per le entrate non erariali come il bollo dell’auto e
le multe per violazione al codice della strada l’agevolazione
è limitata agli interessi di mora.
Sono invece espressamente escluse dalla previsione le
somme dovute per effetto di sentenze di condanna della
Corte dei Conti, i contributi richiesti dagli enti previdenziali
(Inps, Inail), i tributi locali non riscossi da Equitalia e le
richieste di pagamento di enti diversi da quelli ammessi.
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3. La definizione agevolata delle multe
…Dovrei versare gli importi connessi ad alcune multe
per contravvenzioni stradali. In questo caso lo sconto
previsto, così come chiarito nel comunicato Equitalia,
dovrebbe essere pari soltanto agli interessi di mora.
Devo versare la maggiorazione?
…Come chiarito con il comunicato Equitalia, le
contravvenzioni al codice della strada sono sanabili con
l’intero pagamento degli importi, sottraendo agli stessi gli
interessi di mora.
Pertanto dovranno essere versati anche gli importi della
maggiorazione, pari al 10% su basse semestrale.
Come anticipato, si potrà invece beneficiare dello sconto
per gli interessi di mora, ovvero di quegli interessi che
decorrono a seguito del mancato pagamento nel termine di
60 giorni dalla notifica della cartella, il cui tasso è
attualmente pari al 5,23%.
4. Il calcolo degli interessi di mora
… Vorrei versare gli importi dovuti a seguito di alcune
multe stradali e beneficiare così della definizione
agevolata. Al fine di poter comprendere quale sarebbe
l’effettivo vantaggio, come posso calcolare gli interessi di
mora?
…Riallacciandoci a quanto previsto nel precedente
quesito, con la definizione agevolata è possibile
beneficiare dello stralcio degli interessi di mora sulle multe
160
per le contravvenzioni stradali, mentre sono comunque
dovuti gli importi per la maggiorazione.
di aderire alla definizione agevolata dei ruoli, vorrei
provvedere all’integrale pagamento. Posso farlo?
Al fine di poter calcolare gli importi relativi agli interessi di
mora, il calcolo da effettuare considera i seguenti elementi:
…Certamente, anche nel caso in cui penda un giudizio è
possibile fruire della definizione agevolata dei ruoli
(ovviamente, sussistendo tutti gli altri requisiti richiesti).
-
Il capitale totale, rappresentato dall’importo della
multa sommato a quello della maggiorazione;
-
Il tasso di interesse previsto (attualmente pari al
5,23%);
-
Il numero di giorni che va dalla data di notifica della
multa a quella del pagamento.
Va tuttavia rimarcato come l’integrale pagamento della
pretesa tributaria comporti la cessazione integrale della
materia del contendere.
In questo caso le spese legali rimarranno a carico delle
singole parti che le hanno sostenute.
I tre importi di cui sopra vanno tra loro moltiplicati e quindi
divisi per 36500.
5. Le imposte dovute in pendenza di giudizio
… Dovrei versare le somme dovute in pendenza di
giudizio di primo grado. Posso beneficiare della c.d.
“rottamazione delle cartelle”?
Potrò ottenere il rimborso delle somme in caso di
successiva vittoria in giudizio?
…Questo punto è stato oggetto di un importantissimo
chiarimento da parte di Equitalia, come abbiamo avuto già
modo di accennare.
Infatti, è stato precisato che, anche in pendenza di giudizio
di primo grado, è possibile aderire alla sanatoria delle
cartelle.
È però sempre bene ribadire che la scelta di adesione alla
definizione agevolata è sempre irrevocabile, ragion per cui,
qualora si riportasse una successiva vittoria in giudizio, gli
importi non potrebbero mai essere restituiti.
6. Il pagamento integrale fa cessare la materia del
contendere.
… Sono stata raggiunta da una cartella di pagamento
che ho provveduto ad impugnare. Oggi, data la possibilità
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L`IMU DOPO I CHIARIMENTI

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