Costo di acquisto - "PARTHENOPE"

Corso di bilancio e principi contabili
Nona lezione:
n
Le rimanenze di magazzino
Prof. Alessandro Zattoni - Università Parthenope di Napoli
1
Le rimanenze nello SP
C) ATTIVO CIRCOLANTE
I - Rimanenze:
1) materie prime, sussidiarie e di consumo;
2) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati;
3) lavori in corso su ordinazione;
4) prodotti finiti e merci;
5) acconti.
I valori collegati alle rimanenze nel CE
Nel CE appaiono le voci riferite alle variazioni delle
rimanenze dei vari elementi del magazzino:
n
n
n
variazioni delle rimanenze dei prodotti in corso di
lavorazione, semilavorati e finiti (A.2);
variazioni dei lavori in corso su ordinazione (A.3);
variazioni delle rimanenze di materie prime,
sussidiarie, di consumo e merci (B.11).
Il “segno” delle variazioni delle rimanenze nel CE
Voce
Variazioni rimanenze dei prodotti
in corso di lavorazione,
semilavorati e finiti (A.2)
Variazioni lavori in corso su
ordinazione (A.3)
Variazioni rimanenze di materie
prime, sussidiarie, di consumo e
merci (B.11)
Incremento Decremento
+
-
(increm.
(decrem.
Valore prod.) Valore prod.)
+
-
(increm.
(decrem.
Valore prod.) Valore prod.)
-
+
(decrem.
Costi prod.)
(increm.
Costi prod.)
Il criterio generale di valutazione delle rimanenze (1):
“COST OR MARKET”
u
Codice Civile:
u «le rimanenze … sono iscritte al costo di acquisto o di
produzione, calcolato secondo il n. 1 (cfr.
immobilizzazioni), ovvero al valore di realizzazione
desumibile dall’andamento del mercato se minore»
(art. 2426, c.1, n.9).
u PC n.13:
u costi da rinviare al futuro prudenzialmente svalutati
quando il valore di mercato dei beni in magazzino
raggiunga livelli inferiori (non è possibile includere nel
valore dei beni parte del margine reddituale in
formazione).
Il criterio generale di valutazione delle rimanenze (2)
uPC n.13:
u
u
valutazione separata per ogni tipologia di bene
presente in magazzino (codice magazzino);
costo comprensivo del complesso delle spese
sostenute per avere la disponibilità delle giacenze
nel luogo e nella condizione in cui si trovano al
momento della valutazione.
Le rimanenze di materie e prodotti: il costo storico
Costo unitario
MATERIE PRIME, SUSSID.
E DI CONSUMO, MERCI
Costo di acquisto
– resi, abbuoni, sconti
commerciali
+ oneri accessori
d’acquisto
+ costi ricevimento, controllo,
immagazzinaggio
PRODOTTI IN CORSO DI
LAV., SEMILAV. E FINITI
Costi diretti di
produzione
+ quota ragionevolmente
imputabile di costi indiretti
Le rimanenze di materie e prodotti: il valore di realizzazione
Valore di mercato
MATERIE PRIME, SUSSID. E
DI CONSUMO, MERCI
PRODOTTI IN CORSO DI
LAV., SEMILAV. E FINITI
Costo di sostituzione
Valore netto di realizzo
Costo con il quale in normali
condizioni di gestione un
bene può essere riacquistato
Prezzo di vendita
- Costi completamento
- Costi di distribuzione
Altre condizioni per la determinazione del valore
di mercato
La determinazione del valore di realizzazione desumibile
dal mercato avviene considerando:
per le materie prime il valore di mercato coincide con
il costo di sostituzione, ossia il costo “con il quale in
normali condizioni di gestione una determinata voce
in magazzino può essere riacquistata”;
un dato tendenziale (trend di mercato) più che
puntuale (valore al 31/12);
le singole voci, ed evitando compensazioni tra le
svalutazioni sui beni con valore di mercato inferiore al
costo con gli utili sperati sui beni con valore di
mercato superiore al costo.
Esempio di applicazione del principio
del minor valore tra costo e mercato
A
B
C
D
Prodotto finito Z:
Costo storico
1.000
1.000
1.000
1.000
Prezzo di vendita
1.200
1.030
1.000
900
1.100
930
900
800
1.000
930
900
800
Valore netto di realizzo (Pv –
100 di costi di
completamento e costi diretti
di vendita)
Valutazione del prodotto
finito Z in magazzino
I metodi di determinazione del costo dei beni fungibili
L’art. 2426 (c. 1, punto 10), dispone che il costo dei beni
fungibili può essere calcolato secondo i seguenti metodi
(ritenuti tutti ugualmente ammissibili dal PC n. 13):
n “media ponderata”;
n “primo entrato, primo uscito” (FIFO);
n “ultimo entrato, primo uscito” (LIFO);
… sempre che la valutazione non possa
convenientemente essere fatta “a costi specifici”, cioè al
loro effettivo costo di acquisto.
I metodi di determinazione del costo dei beni fungibili
Il metodo del costo medio ponderato prevede due
alternative:
n
n
per periodo: comporta il calcolo di una media dei
prezzi di acquisto dei beni ponderata per le quantità
acquistate;
per movimento: comporta la determinazione di un
nuovo costo ponderato ogni qual volta si verifica un
nuovo acquisto; il costo medio ponderato così
calcolato è utilizzato per valorizzare gli scarichi
immediatamente seguenti.
I metodi di determinazione del costo dei beni fungibili
Il metodo FIFO ipotizza una movimentazione delle
rimanenze razionale:
n
n
si utilizzano o si vendono quelle da più tempo
disponibili;
restano in magazzino le quantità relative agli acquisti
o produzioni più recenti.
I metodi di determinazione del costo dei beni fungibili
Il metodo LIFO ha due varianti:
n
n
quello continuo ipotizza che i beni in uscita dal
magazzino siano quelli acquistati più di recente e che
le rimanenze siano costituite da beni entrati nei primi
periodi;
quello a scatti:
w nel primo periodo valuta le rimanenze al costo medio
ponderato di acquisto o di fabbricazione;
w negli altri esercizi valuta la quantità all’inizio e alla fine del
periodo:
a) gli incrementi vengono valutati al costo medio ponderato
dell’esercizio e si aggiungono ai valori preesistenti;
b) i decrementi riguardano gli scatti formatisi per ultimi.
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DEI BENI FUNGIBILI
Esempio 1 (materie e merci) (a)
t1: lotto A: 100 u * 1.000
t2: lotto B: 240 u * 1.200
t3: lotto C: 110 u * 900
450
80 A
150 B
30 C
20 A
90 B
80 C
Possibilità:
n
n
n
n
Costo effettivo
Costo medio ponderato
Costo LIFO
Costo FIFO
RIMANENZE
FINALI = 190
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DEI BENI FUNGIBILI
Esempio 1 (materie e merci) (b)
1. COSTO EFFETTIVO DI ACQUISTO
20 x 1.000 = 20.000
90 x 1.200 = 108.000
80 x 900 = 72.000
200.000
2. COSTO MEDIO PONDERATO
100 * 1.000 + 240 * 1.200 + 110 * 900 =
450
= 1.082,2 * 190 = 205.622
3. LIFO (LAST IN FIRST OUT)
100 * 1.000 = 100.000
a partire dai
lotti “più lontani”
90 * 1.200 = 108.000
208.000
4. FIFO (FIRST IN FIRST OUT)
110 * 900 = 99.000
a partire dai
lotti “più vicini”
80 * 1.200 = 96.000
195.000
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DEI BENI FUNGIBILI – Esempio 2 (a)
Data
10/4/x
Q.acq.
800
p. acq
2.000
v.acq.
q. usc.
1.600.000
5/5
q. rim.
800
700
100
2/7
600
2.200
1.320.000
700
2/9
400
2.250
900.000
1.100
20/10
500
31/12
TOT.
600
600
1.800
3.820.000
1.200
Costo medio ponderato = 3.820.000 : 1.800 = 2.122,22 * 600
= 1.273.333
Fifo = (400 * 2.250) +(200 * 2.200) = 1.340.000 : 600 =
= costo unitario 2.233
Lifo = (100 * 2.000) + (500 * 2.200) = 1.300.000 : 600 =
= Costo unitario 2.167
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DEI BENI FUNGIBILI- Esempio 2 (c)
IL METODO DEL LIFO A SCATTI
Anno Rim.
Finale
2001
25
2002
40
2003
52
2004
32
2005
45
Scatto
+ 25
+ 15
+ 12
- 20
+ 13
C.M.P.
Valore
dell’anno
30
25 * 30 = 750
34
750 + (15* 34) =1.260
35
1.260 + (12 * 35) =1.680
42
750 + (7*34) =988
43
988 + (13*43) = 1.547
IL VALORE DI MERCATO E LE SVALUTAZIONI
I costi unitari vanno confrontati con il valore di mercato
alla chiusura dell’esercizio e si deve scegliere il minore.
- 31/12/x: costo 100, valore mercato 80
Valutazione = 80
- 31/12/x+1: costo 100, valore mercato 110
Valutazione = 100
Il minor valore non può essere mantenuto negli esercizi
successivi se vengono meno i motivi che lo hanno originato.
La svalutazione può essere effettuata con metodo diretto o
con metodo indiretto (utilizzando fondi svalutazione).
Per maggiore chiarezza, prima occorre rilevare le RF al
costo e poi svalutarle con l’impiego di un fondo distinto di
rettifica.
I PRODOTTI IN CORSO DI LAVORAZIONE
Secondo il documento 13:
• i semilavorati hanno identità fisica definita; ai fini della
valutazione sono del tutto equiparabili alle materie
prime;
• i prodotti in corso di lavorazione sono materiali e
componenti in fase di avanzamento non identificabili
fisicamente in modo univoco; ai fini della valutazione si
devono individuare gli elementi che sono allo stesso
stadio di produzione e attribuire loro la parte di costi di
produzione sostenuta.
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DI PRODUZIONE DEI PRODOTTI (1)
LO SCHEMA DEL COSTO DI PRODOTTO
Materiali
indiretti
Altri costi di
produzione
Manodopera
indiretta
Costi generali
di produzione
Base di allocazione
PRODOTTO
COSTI INDIRETTI
COSTI DIRETTI
Materiali
diretti
Manodopera
diretta
Altricosti
diretti
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DI PRODUZIONE DEI PRODOTTI (2)
art. 2426, n.1), “Il costo di produzione comprende tutti i
costi direttamente imputabili al prodotto ...
Un esempio
Prodotto A:
materie
5Kg * 3 €/KG
manodopera diretta 2h * 28 €/H
servizi esterni
8 €/pezzo
totale costi diretti unitari
=
=
=
=
15,00 +
56,00 +
8,00 +
79,00
… Può comprendere anche altri costi, per la quota
ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo
di fabbricazione.
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DI PRODUZIONE DEI PRODOTTI (3)
DOCUMENTO N. 13 - PRINCIPI CONTABILI CNDC-CNR
raccomanda che si attribuiscano solo i costi indiretti che
hanno contribuito a portare le giacenze di magazzino nel
luogo e nelle condizioni in cui si trovano. Ovvero:
• sono inclusi i costi indiretti industriali (ammortamenti,
manodopera indiretta, manutenzioni, etc.);
• sono esclusi i costi indiretti amministrativi, commerciali,
di ricerca e sviluppo, straordinari, oneri finanziari (con
eccezioni).
Per imputare i costi indiretti industriali si deve scegliere una
base di ripartizione.
Il coefficiente di imputazione: tot € di costi indiretti per una
unità della base
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DI PRODUZIONE DEI PRODOTTI (4)
Un esempio….
Ammortamenti
Manutenzioni
Manodopera indiretta
= 10.000,00
= 2.000,00
= 4.000,00
= 16.000,00 €
Base di riparto prescelta: ore di lavoro diretto (MOD) = 5.000
di cui: 2.000 ore dedicate a A (Q=1.000 u)
3.000 ore dedicate a B (Q = 3.000 u)
totale costi indiretti =
16.000,00_______
totale base
5.000,00
= 3,20 €/h
da moltiplicare per:
• 2.000 / 1.000 = 2 ore lavoro dedicate ad 1 unità di A
• 3.000 / 3.000 = 1 ore dedicate ad 1 unità di B
LA DETERMINAZIONE DEL COSTO DI PRODUZIONE DEI PRODOTTI (5)
Un esempio (segue)
Prodotto A:
Costi diretti
materie
5Kg * 3 €/KG
manodopera diretta 2h * 28 €/H
servizi esterni
8 €/pezzo
Totale costi diretti unitari
=
=
=
=
15,00 +
56,00 +
8,00 +
79,00
Costi indiretti
Quota costi indiretti (2 * 3,20)
Totale costo unitario
= 6,40
= 85,40
I lavori in corso su ordinazione: elementi
caratterizzanti
I lavori in corso su ordinazione assumono le seguenti
caratteristiche:
carattere formale: deve esistere un contratto con il
cliente;
oggetto: realizzazione di opere (beni o servizi) risultanti
da un unico progetto, secondo le specifiche tecniche
fornite dal cliente;
durata delle attività: normalmente ultrannuale.
Le rimanenze di lavori in corso su ordinazione:
il criterio base di valutazione
I lavori in corso su ordinazione possono essere valutati:
w al costo di produzione, entro i limiti in cui esso è
recuperabile attraverso i futuri ricavi di vendita (valore
di realizzo diretto);
w sulla base della “percentuale di completamento”.
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE:
I CRITERI ALTERNATIVI DI VALUTAZIONE
Secondo l’art. 2426, n.11) i lavori in corso su ordinazione
“possono essere valutati sulla base dei corrispettivi maturati
con ragionevole certezza” (percentuale di completamento).
I due criteri alternativi di valutazione:
1. Metodo del ”contratto completato” (al costo) valutazione
in base a costi specifici (scheda di commessa); usato in
condizioni di incertezza tali da rendere inattendibili le
stime.
2. Metodo della “percentuale di completamento o di
avanzamento” valutazione in base alla quota di ricavo
maturata nell’esercizio; usato quando i dati sono sicuri
(contratto irrevocabile, etc.).
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE: I CRITERI ALTERNATIVI DI
VALUTAZIONE
Il metodo della percentuale di completamento prevede:
1. la stima dei ricavi complessivamente derivanti dalla
commessa;
2. la predisposizione di un preventivo di costo distinto nelle
diverse fasi di articolazione dei lavori;
3. la stima del grado di avanzamento dei lavori (ad es.
facendo un rapporto tra costi sostenuti e costi
preventivati).
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE (1)
A) Il “metodo della percentuale di avanzamento” si fonda sui
seguenti parametri:
• corrispettivi pattuiti;
• stato di avanzamento dei lavori.
B) Il “metodo della commessa completata” prevede che:
• le rimanenze vengano valutate al costo sostenuto;
• l'imputazione dell'utile sulla commessa avvenga
nell'esercizio in cui sono consegnate le opere o ultimati i
servizi.
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE (1)
Esempio
L'impresa ha accettato di produrre una commessa biennale
del valore complessivo di Euro/mil. 250.
L'impresa ritiene di sostenere costi complessivi pari a
Euro/mil. 200, di cui 80 (40%) nel primo anno e 120 (60%)
nel secondo anno.
Si costruisca il conto economico dell'impresa produttrice nei
due esercizi utilizzando il metodo della percentuale di
completamento e quello della commessa completata
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE (2)
Metodo della percentuale di avanzamento
Anno 1
Conto economico
Costi……80
Utile…....20
Conto economico
Opere in corso Opere in
(40% x 250)..100 corso……100
Costi……120
Utile……...30
Stato patrimoniale
Opere in
corso .....100
Anno 2
Ricavi….250
Stato patrimoniale
Clienti....250
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE (3)
Metodo della commessa completata
Anno 1
Conto economico
Costi……80
Opere in
corso….80
Utile…......0
Stato patrimoniale
Opere in
corso .….80
Anno 2
Conto economico
Opere in
Ricavi…250
corso……80
Costi…..120
Utile….....50
Stato patrimoniale
Clienti....250
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE:
ESEMPIO DI APPLICAZIONE DEI CRITERI DI VALUTAZIONE
Esempio
Si è concluso un contratto per la costruzione di una nave.
Il prezzo pattuito è pari a 120.000 euro e si prevede di
sostenere costi complessivi per 80.000.
Nell'arco del periodo di produzione, pari a 3 anni, si prevede
di sostenere i seguenti costi:
- al 1° anno costi sostenuti 20.000:
- al 2° anno costi sostenuti 30.000:
- al 3° anno costi sostenuti 30.000.
Si determini il valore dei beni in corso su ordinazione nei tre
esercizi utilizzando il metodo della percentuale di
completamento e quello della commessa completata.
I LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE:
ESEMPIO DI APPLICAZIONE DEI CRITERI DI VALUTAZIONE
A) al 1° anno costi sostenuti 20.000:
- valutazione 1° metodo = 20.000
- valutazione 2° metodo = (20.000/80.000) * 120.000 =
30.000
B) al 2° anno costi sostenuti 50.000 (= 20.000 + 30.000):
- valutazione 1° metodo = 50.000
- valutazione 2° metodo = (50.000/80.000) * 120.000 =
75.000
C) al 3° anno costi sostenuti 80.000 (= 20.000 + 30.000 +
30.000) e cessione del bene con un ricavo di 120.000:
- valutazione 1° metodo = 0
- valutazione 2° metodo = 0.
IL CONTENUTO DELLA NOTA INTEGRATIVA
Le disposizioni civilistiche prevedono che la NI fornisca le
seguenti informazioni relative alle rimanenze:
• criteri di valutazione utilizzati e metodo di costo adottato;
• criteri impiegati per la svalutazione e l’eventuale
rivalutazione;
• eventuale cambiamento di metodo di valutazione e effetto
sul CE;
• gravami esistenti sui beni in magazzino (ad esempio
pegni);
• eventuali interessi passivi inclusi nel costo di produzione;
• differenza tra il valore delle rimanenze a prezzi correnti e
la valutazione di bilancio (se inferiore).
IL CONTENUTO DELLA NOTA INTEGRATIVA
Le disposizioni civilistiche prevedono che la NI fornisca le
seguenti informazioni relative ai lavori in corso su
ordinazione:
• criteri di valutazione adottati, specificando e motivando la
scelta del metodo di misurazione dello stato di
avanzamento;
• gli ammontari significativi degli impegni, specie per i
lavori da eseguire;
• le incertezze e le attività / passività potenziali relative al
contratto;
• l’impegno dei corrispettivi aggiuntivi compresi nelle
rimanenze;
• i rapporti con i consorzi ai quali l’azienda partecipa.
LE REGOLE IASB
Lo IAS 2 (Inventories) si applica alle rimanenze di
magazzino ad esclusione delle attività biologiche prima
del raccolto, delle commesse di lunga durata, e degli
strumenti finanziari.
Le rimanenze di magazzino devono essere valutate al
minore tra il costo di acquisto e il valore di realizzo.
Fanno eccezione:
a) le rimanenze di prodotti agricoli e minerari, che dopo il
raccolto sono valutati al valore netto di realizzo (valore
firm specific);
b) i generi di largo consumo detenuti da intermediari
commerciali, che sono valutati al fair value (valore di
mercato) diminuito del costo di vendita.
LE REGOLE IASB
A seconda del tipo di beni, si modifica il criterio per
calcolare il costo:
a) per i beni infungibili, il costo deve essere specifico,
ossia calcolato per ogni unità del bene;
b) per i beni fungibili, si deve utilizzare il metodo FIFO o il
metodo della media ponderata; non è ammesso il LIFO.
Secondo lo IAS 11 (Construction contracts) le commesse
a lungo termine devono essere valutate con il metodo
della percentuale di completamento.
Il metodo della commessa completata è applicabile solo
quando il risultato della commessa non può essere
stimato con attendibilità.