L`aiuto finanziario concesso dai genitori ai figli maggiorenni: quale

Rassegna di giurisprudenza di diritto tributario svizzero
L’aiuto finanziario concesso dai genitori ai figli
maggiorenni: quale trattamento fiscale?
Rocco Filippini
Avvocato, Master of Advanced Studies SUPSI in Tax Law
Vicecancelliere della Camera di diritto
tributario del Tribunale d’appello del Cantone Ticino
1.
Considerazioni introduttive
1.1.
Il principio dell’imposizione del reddito totale
Sia secondo l’articolo 16 capoverso 1 LIFD, sia secondo l’articolo 15 capoverso 1 LT, la totalità dei proventi, periodici e unici,
sottostà all’imposta sul reddito. Sono pure considerati reddito
i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e
l’alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale
(articoli 16 capoverso 2 LIFD e 15 capoverso 2 LT).
Dal profilo fiscale, la nozione di donazione si scosta in alcuni punti da quella del diritto civile. Elementi costitutivi sono
anzitutto l’esistenza di un atto di attribuzione (“Zuwendung”)
e la gratuità della devoluzione. Secondo la giurisprudenza del
Tribunale federale e la dottrina maggioritaria, la volontà di
procedere ad una liberalità (“animus donandi”) costituisce un ulteriore elemento essenziale[1]. Di parere contrario sono invece
alcune prassi cantonali[2] ed una parte minoritaria della dottrina, che seguono invece una concezione puramente oggettiva della nozione di donazione, senza interessarsi alla volontà
del donante[3].
Il legislatore ha in tal modo fatto proprio il principio dell’imposizione del reddito netto globale (“Grundsatz der Gesamtreineinkommensbesteuerung”). Di fatto, ogni reddito che non sia
esplicitamente dichiarato esente è assoggettato all’imposta.
1.2.
I proventi esenti
Tra i proventi esenti, l’articolo 24 LIFD (di uguale tenore, l’articolo 23 LT) menziona l’incremento patrimoniale derivante da
eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale (lettera a), così come le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati
gli alimenti percepiti in caso di divorzio o separazione legale o
di fatto, nonché gli alimenti percepiti da un genitore per i figli
sotto la sua autorità parentale (lettera e).
1.3.
La nozione di donazione
La donazione è un contratto bilaterale con il quale, in pieno spirito di liberalità, una parte – il donante – arricchisce
l’altra – il donatario – disponendo a suo favore di un diritto proprio, presente nel patrimonio, o assumendo verso la
stessa un’obbligazione. L’articolo 239 capoverso 1 CO, la definisce come “ogni liberalità tra i vivi con la quale taluno arricchisce
un altro coi propri beni senza corrispondente prestazione”. Giusta
il suo capoverso 3, l’adempimento di un dovere morale non
costituisce invece donazione.
La portata della differenza fra le due concezioni si rivela
soprattutto in presenza dei cosiddetti negozi misti, caratterizzati da una manifesta sproporzione fra prestazione e
controprestazione. Con particolare riferimento all’imposta
cantonale sulle donazioni, la dottrina minoritaria si chiede
se sia giustificato esentare da una simile imposta coloro
che beneficiano di una controprestazione di valore nettamente superiore rispetto alla loro prestazione, quando tale
sproporzione non dipende dalla volontà dell’altro contraente bensì dalla sua incompetenza. Per quanto attiene invece
all’imposta ordinaria sul reddito, la dottrina si chiede se sia
effettivamente necessaria la prova dell’intenzione di effettuare una liberalità per esentare dall’imposta un incremento
patrimoniale: in fondo, determinante dovrebbe essere uni-
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camente l’esistenza di un arricchimento, ovvero di una sproporzione fra prestazione e controprestazione [4].
1.4.
La posizione della Camera di diritto tributario
La Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello del Cantone Ticino (di seguito CDT) non si è ancora espressa sulla
necessità di comprovare l’esistenza dell’animus donandi. In una
recente sentenza del 30 luglio 2009 ha però avuto modo di
occuparsi del tema specifico degli aiuti finanziari concessi dai
genitori ai propri figli maggiorenni, giungendo a conclusioni
interessanti.
2.
Il trattamento fiscale dell’aiuto finanziario concesso dai
genitori ai figli maggiorenni
2.1.
La vecchia prassi ticinese
Riallacciandosi all’articolo 239 capoverso 3 CO, la prassi cantonale ticinese si era delineata nel senso di considerare le prestazioni finanziarie ricorrenti, fatte ad un parente senza obbligo
legale di assistenza, come un dovere morale non rientrante nel
concetto di donazione[5]. In una sentenza risalente al 1992, la
CDT aveva così concluso che l’aiuto finanziario regolare garantito ad un figlio maggiorenne ancora in formazione e con
reddito incompleto, anche se sufficiente a garantire il suo minimo esistenziale, costituiva un reddito d’altra fonte imponibile
e non una donazione[6].
2.2.
Le critiche dottrinali
Tale giurisprudenza è stata oggetto di numerose critiche in
dottrina. Con particolare riferimento ai figli maggiorenni agli
studi, la dottrina ha posto l’accento su un’ingiustificata disparità di trattamento che si potrebbe determinare seguendo la
vecchia prassi ticinese. Se gli aiuti finanziari concessi al figlio
maggiorenne che non ha ancora una formazione appropriata
vanno pacificamente esentati fintantoché la fattispecie ricade sotto l’applicazione dell’articolo 277 capoverso 2 CCS (in
quanto versati in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, conformemente a quanto disposto dagli articoli
24 lettera e LIFD e 23 lettera e LT), cosa succede nel momento
in cui una simile formazione possa normalmente considerar-
si conclusa? Gli aiuti finanziari dei genitori diventano all’improvviso soggetti all’imposta ordinaria sul reddito? No, perlomeno non secondo la dottrina più autorevole. In questi casi, i
contributi finanziari ancora versati vanno comunque esentati
dall’imposta sul reddito, trattandosi a tutti gli effetti di una donazione[7].
Secondo l’idea oggi predominante, le prestazioni garantite ai
propri figli maggiorenni non rientrano automaticamente nei
doveri morali di genitori con sufficienti possibilità economiche.
Del resto, da un punto di vista strettamente fiscale, l’adempimento di un dovere morale non esclude di per sé il carattere
gratuito dell’aiuto finanziario. Fanno unicamente eccezione
quelle prestazioni fondate su un dovere morale talmente “forte ed unico” da essere equiparabile ad un obbligo legale. Ciò è
il caso, per esempio, delle ricompense elargite ad una persona
che ti ha salvato la vita, così come il sostentamento garantito
ad un parente lontano caduto nel bisogno oppure ancora ad
un concubino[8].
2.3.
La nuova prassi cantonale
Con la già citata sentenza del 30 luglio 2009[9] , la CDT ha
modificato la propria giurisprudenza in merito al trattamento
fiscale dell’aiuto finanziario concesso dai genitori a figli maggiorenni, considerando donazione (come tale esente dall’imposta sul reddito) un contributo di 24’000 franchi versato a
titolo di liberalità da un genitore al proprio figlio maggiorenne,
per consentirgli di avviare un’attività indipendente.
La nuova prassi è stata confermata anche da una successiva
sentenza del 21 luglio 2010[10]. Chiamata a qualificare gli importi versati da un padre al figlio maggiorenne per pagare gli
interessi ipotecari e per rinnovare la sua casa d’abitazione, la
CDT ha concluso che gli stessi non potevano essere imposti
ordinariamente, sulla base di due ordini di idee. Se si trattava
effettivamente di importi mutuati, così come sostenuto dal
ricorrente, non potevano evidentemente costituire proventi imponibili. Volendo invece escludere la qualifica di mutuo,
le prestazioni in esame non potevano che essere considerate donazioni, in quanto tali esentate ai sensi degli articoli
24 lettera a LIFD e 23 lettera a LT. Contrariamente a quanto
sostenuto dall’autorità fiscale, che aveva posto l’accento sulla mancanza di un animus donandi, la CDT ha infine aggiunto
che anche un’eventuale remissione del debito andrebbe considerata donazione. Come recentemente deciso dal Tribunale
federale, infatti, una simile remissione, se avviene tra parenti
e senza controprestazione, diversamente da quanto vale per
esempio nel caso di una banca che rinuncia ad un credito, si
considera donazione[11].
3.
Conclusioni
La nuova prassi ticinese si è sostanzialmente conformata
all’opinione della dottrina dominante e alla giurisprudenza del
Tribunale federale appena ricordata, che ha di fatto imposto
ai Cantoni di conformarsi ad un’unica nozione di donazione,
ai fini dell’imposta sul reddito, con la conseguenza che non
saranno più considerate compatibili con la LAID le normative
e le prassi cantonali che, fondandosi su una diversa nozione
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di donazione, assoggettano all’imposta sul reddito fattispecie
che rientrano nel concetto di donazione secondo l’articolo 7
capoverso 4 lettera c LAID.
Ad oggi, dunque, gli aiuti finanziari concessi dai genitori ai figli
maggiorenni non pongono più particolari problemi: essi vanno
considerati donazioni e in quanto tali esentati sia dall’imposta
ordinaria sul reddito (articoli 24 lettera a LIFD e 23 lettera a
LT) sia dall’imposta cantonale di donazione, che dal 1. gennaio
2000 è stata abolita tra discendenti e ascendenti in linea diretta, compresi gli adottivi (articolo 154 capoverso 1 lettera f
LT).
Per quanto concerne il particolare caso dei concubini – come
visto – la dottrina sembra escludere il carattere gratuito delle prestazioni finanziarie garantite al convivente che si dedica
esclusivamente alla cura dell’economia domestica[12]. D’altra
parte, non avrebbe tuttavia nessun senso imporre tali prestazioni alla stregua di un reddito d’altra fonte. Sul tema si è già
espresso il Tribunale amministrativo del Canton Friborgo, in
una sentenza dell’8 ottobre 1999[13] , e successivamente anche la CDT, con decisione del 26 settembre 2001[14]. La differenza tra persone coniugate e concubini ha perso molto del
suo significato dal 1. gennaio 1988, ovvero dall’entrata in vigore della revisione del diritto matrimoniale, che fonda sull’accordo reciproco la divisione dei compiti durante il matrimonio e degli obblighi che ne derivano. Così come per le coppie
sposate, anche per i concubini lo scopo comune non risiede
evidentemente nella volontà di lucro, ma si fonda anzitutto sul
[1] DTF 118 Ia 497; Richner Felix/Frei Walter/
Kaufmann Stefan/Meuter Hans Ulrich, Handkommentar zum DBG, II° edizione, Zurigo 2009, N. 19
ad articolo 24 LIFD, pagina 424; Primi Vittorio, Le
imposte di successione e di donazione ticinesi nel
diritto cantonale, intercantonale e internazionale,
edizione speciale della Rivista di Diritto Amministrativo e Tributario Ticinese, Agno 1995, pagina
155 e riferimenti citati.
[2] Per il Canton Turgovia, cfr. Beerli-Looser Karin,
Die Erbschafts- und Schenkungssteuern im Kanton Thurgau, P. Haupt, Berna/Stoccarda/Vienna
1993, pagina 110.
[3] Hindersmann Magnus/Myssen Michael, Die
Erbschafts- und Schenkungssteuern der Schweizer Kantone, Colonia 2003, pagina 221.
[4] Zigerlig Rainer/Jud Guido, in: Zweifel Martin/Athanas Peter (a cura di), Kommentar zum
reciproco consenso. Sempre dal profilo della parità di trattamento, la vecchia prassi di esporre un reddito d’altra fonte al
convivente che non lavora si scontra infine con la vigente legislazione tributaria federale e cantonale, che conosce la doppia
scala delle aliquote[15].
Problemi potrebbero invece sorgere nel caso in cui gli aiuti finanziari fossero elargiti a favore di una terza persona: di un
amico, di un collega, di un amante, ma anche di un parente
che non sia il coniuge, un discendente o un ascendente in linea diretta. In questi casi, gli aiuti finanziari periodici o unici
costituiscono sempre e comunque una donazione soggetta
alla relativa imposta cantonale? Oppure un reddito imponibile
ordinariamente? La CDT non ha ancora avuto modo di affrontare questo tema. Come si dice in questi casi, “affaire à suivre”.
Elenco delle fonti fotografiche:
http://www.agrigentoflash.it/wp-content/uploads/2012/03/martellotribunale.jpg [24.08.2012]
h t t p : // i m g . t i o . c h / t i o _ c o m m o n /m u l t i m e d i a / 92 /6 1 8 /_ _T F M F_
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schweizerischen Steuerrecht, volume I/2a, II°
edizione, Basilea 2008, N. 7 ad articolo 24 LIFD,
pagina 355.
[5] Primi Vittorio, Le imposte di successione e di
donazione ticinesi nel diritto cantonale, intercantonale e internazionale, edizione speciale della
Rivista di Diritto Amministrativo e Tributario Ticinese, Agno 1995, pagina 162.
[6] Sentenza della CDT n. 99/92 del 29 maggio
1992, in: RDAT II-1993 n. 6t.
[7] Locher Peter, Kommentar zum DBG, volume
I, Therwil/Basilea 2001, N. 41 ad articolo 24 LIFD,
pagina 620.
[8] Casanova Hugo, Zur Besteuerung geldwerter
Leistungen unter Konkubinatspartnern, in: Problèmes actuels de droit fiscal, Mélanges en l’honneur du Professeur Raoul Oberson, Basilea 1995,
pagina 37.
[9] Sentenza della CDT n. 80.2008.57, in: RtiD
I-2010 n. 3t.
[10] Sentenza della CDT n. 80.2008.149, in: RtiD
I-2011 n. 1t.
[11] Sentenza del Tribunale federale n.
2C_224/2008 del 1. aprile 2009, in: RDAF 2009 II
pagina 555 consid. 2.2.
[12] Cfr. il capitolo 2.2.
[13] RDAF 2000 II, pagina 453.
[14] Sentenza della CDT n. 80.2001.75.
[15] Cfr. Jaques Christine, Concubins et familles
recomposées: quelques réflexions sur des points
choisis, in: ASA 69, pagina 677.
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