fattura elettronica e archiviazione dei documenti

FATTURA ELETTRONICA E ARCHIVIAZIONE DEI DOCUMENTI
Sommario: 1. Premessa – 2. Quadro normativo di riferimento – 3. Alcune definizioni – 4. Archiviazione su
supporto informatico della documentazione contabile e fiscale - 5. La fattura elettronica - 6. Conclusioni.
1. PREMESSA
L’innovazione tecnologica è certamente uno dei fattori trainanti dell’economia ed ha spesso un valore
decisivo ai fini della riduzione dei costi di produzione delle imprese. Questo principio vale sia in materia di
produzione di beni che nei casi di erogazione di servizi ed è chiaro come un elemento di interesse così generale
non possa esimersi dal riguardare anche gli aspetti tributari. O meglio, le incombenze legate agli obblighi di
certificazione e di versamento delle imposte.
Questi profili diventano ancora più appetibili per i destinatari degli obblighi documentali quando, alla
semplificazione delle procedure connesse alla naturale osservanza degli obblighi di certificazione e conservazione
della documentazione, si uniscono i vantaggi economici di una gestione meno onerosa degli archivi.
I descritti elementi hanno guidato la seppur lenta trasformazione dell’impianto amministrativo tributario
verso una progressiva e da più parti reclamata agevolazione delle modalità di adempimento degli obblighi
prescritti dalla vigente normativa, in particolare, in modo da consentire l’archiviazione e conservazione
informatizzata dei documenti e l’emissione di veri e propri documenti elettronici.
Le origini di tali istanze risalgono ormai ai primi anni ‘90. Anche se, a dieci anni dal primo intervento
legislativo in materia, la conservazione ottica sostitutiva dei documenti non ha ancora trovato una disciplina
definitiva, va, tuttavia, positivamente registrato il rilevante passo avanti condotto nel corso del primo semestre
del 2004 con l’adozione di quattro provvedimenti di diversa natura ma, comunque, tutti caratterizzati
dall’importanza ai fini del superamento degli ostacoli che non hanno consentito, fino ad oggi, di dare concreta
risoluzione al problema.
2. QUADRO NORMATIVO DI RIFERIMENTO
Il provvedimento che per primo si è occupato di definire la materia, seppur sotto un profilo non
organico e limitatamente agli aspetti di tenuta della contabilità, è stato il D.L. 10 giugno 1994 n. 3571, che agli artt.
7 e 7-bis ha dettato disposizioni per la semplificazione degli adempimenti. In particolare, con l’art. 7, comma 4ter2 è stata prevista la possibilità di tenere qualsiasi registro contabile con sistemi meccanografici anche nel caso in
cui non vi sia la trascrizione, entro i prescritti termini di legge, dei dati su supporti cartacei. Tale possibilità è,
comunque, subordinata al fatto che non siano scaduti i termini per la presentazione delle dichiarazioni annuali
relative ai dati in esame e che i medesimi dati, anche in sede di controlli ed ispezioni, risultino aggiornati sugli
appositi supporti magnetici e siano stampati contestualmente alla richiesta avanzata dagli organi competenti ed in
loro presenza.
L’art. 7-bis, invece, è intervenuto apportando significative semplificazioni agli obblighi di cui all’art. 2220
del c.c. in materia di conservazione delle scritture obbligatorie. In particolare, si è stabilita la possibilità di
conservare scritture e documenti contabili sotto forma di registrazioni su supporti di immagini, a condizione,
comunque, che le registrazioni corrispondano ai documenti e possano essere trasformate in qualsiasi momento in
un esemplare leggibile del documento da cui sono state formate. Inoltre, il comma 9-bis del citato art. 7-bis ha
previsto che tali norme semplificative possano applicarsi anche a tutte le scritture e i documenti rilevanti ai fini
delle disposizioni tributarie, rinviando, tuttavia, ad un decreto del Ministro delle finanze la determinazione delle
modalità per la conservazione su supporti di immagini delle scritture e dei documenti.
Come si evince da tali disposizioni, si tratta delle norme che per prime hanno introdotto dei principi e
dei criteri di ordine generale applicabili alla archiviazione e conservazione documentale anche attraverso
strumenti informatici3. Benché, infatti, la norma faccia riferimento a registrazioni su supporti di immagini, si può,
Recante “Disposizioni tributarie urgenti per accelerare la ripresa dell'economia e dell'occupazione, nonché per ridurre gli adempimenti a
carico del contribuente”. Il decreto-legge citato è stato convertito in legge, con modificazioni, dalla L. 8 agosto 1994 n. 489.
2 Ulteriormente modificato dall'art. 3 L. 21 novembre 2000 n. 342.
3 In precedenza, l’art. 25 L. 4 gennaio 1968 n. 15, aveva previsto la facoltà dei soggetti interessati all’archiviazione documentale di utilizzare
la riproduzione fotografica, anche se costituita da fotogramma negativo. Anche in questo caso, la formulazione adottata sembra più
coerentemente indirizzata a disciplinare lo strumento della fotoriproduzione, tecnica quest’ultima che ha verosimilmente alimentato lo
sviluppo del sistema di archiviazione basato su microfilm o microfiches.
1
1
in qualche modo, intendere il significato della stessa come finalizzato a consentire il trattamento elettronico del
documento, in modo che ne sia riprodotta l’immagine. È chiaro che la disposizione risente molto del grado di
maturità tecnologica esistente al momento in cui è stata adottata. Nel 1994, infatti, non erano state ancora
pienamente sviluppate le tecniche di riproduzione elettronica dei documenti4 che prescindono dall’utilizzo di
supporti di immagini, cui propriamente fa riferimento la norma esaminata, e che si caratterizzano, invece, per
l’elevato grado di informatizzazione del documento. In quest’ultima ipotesi, non viene riprodotta una fedele
immagine documentale su pellicola o supporto fotografico quanto, piuttosto, viene generata una copia elettronica
del documento che, quindi, ne riproduce tutti gli elementi, il cui grado di fedeltà, tuttavia, dipende dal sistema di
acquisizione utilizzato.
Di ciò sembra, invece, tenere conto la normativa successiva. In particolare, l’art. 15 L. 15 marzo 1997, n.
59, ha riconosciuto la validità a tutti gli effetti di legge degli atti, dati e documenti formati ed i contratti stipulati
dalla pubblica amministrazione e dai privati con strumenti informatici o telematici, rinviando, tuttavia, per la sua
attuazione ad apposito regolamento. Le disposizioni attuative sono, quindi, confluite nel D.P.R. 10 novembre
1997 n.513, con il quale sono stati, appunto, definiti i criteri e le modalità per la formazione, l'archiviazione e la
trasmissione di documenti con strumenti informatici e telematici. Con l’art. 15 del citato regolamento è stata
ribadita la possibilità prevista dalla legge di formare e conservare su supporti informatici i libri, i repertori e le
scritture, di cui sia obbligatoria la tenuta, mentre le regole tecniche sono state rinviate ad un decreto del
Presidente del Consiglio dei Ministri, da emanarsi sentita l'Autorità per l'informatica nella pubblica
amministrazione (AIPA)5.
Sono stati necessari altri due anni circa di attesa per l’adozione del D.P.C.M. 8 febbraio 1999, relativo alle
regole tecniche per la formazione, la trasmissione, la conservazione, la duplicazione, la riproduzione e la
validazione, anche temporale, dei documenti informatici. Si tratta di un provvedimento in cui sono contenute
tutte le definizioni rilevanti ai fini dell’applicazione della disciplina sul documento informatico e sulla firma
digitale e che ha reso possibile, sotto il profilo amministrativo, l’applicazione delle norme di principio relative alla
semplificazione delle relative procedure. Sul piano tributario, invece, mancava ancora la disciplina attuativa,
prescritta dalla legge, necessaria a definire i criteri di conservazione su supporti di immagini delle scritture e dei
documenti rilevanti ai fini fiscali.
A questo punto, il numero notevole di provvedimenti riguardanti la materia ha reso opportuno
raccogliere in un unico corpo normativo le varie disposizioni. A tal fine è stato emanato il D.P.R. 28 dicembre
2000 n. 445, recante il “Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione
amministrativa (testo A)”. Nel provvedimento, avente natura ricognitiva, sono state racchiuse tutte le vigenti
disposizioni riguardanti la materia ed in questo modo è stato ottenuto un primo segnale di svolta verso una
concreta e reale direzione di semplificazione delle procedure. Al riguardo, l’art. 6 del citato D.P.R. prevede ancora
una volta la possibilità di sostituire i documenti dei propri archivi, le scritture contabili, la corrispondenza e gli
altri atti di cui per legge o regolamento è prescritta la conservazione, con la loro riproduzione su:
- supporto fotografico
- supporto ottico o
- con altro mezzo idoneo a garantire la conformità dei documenti agli originali.
Le disposizioni non sono immediatamente operative dal momento che, ai fini del soddisfacimento degli
obblighi di conservazione ed esibizione dei documenti in esame, è necessaria l’adozione di specifiche regole
tecniche da parte del CNIPA. In particolare, si tratta delle regole tecniche per la riproduzione e la conservazione
di documenti su supporto ottico idoneo a garantire la conformità dei documenti agli originali, le quali sono state
approvate con Delib. 13 dicembre 2001 n. 42 e, da ultimo, sostituite con Delib. 19 febbraio 2004 n. 11.
Circa la firma digitale, il D.lgs. 23 gennaio 2002 n. 10, ha dato attuazione alla direttiva 1999/93/CE
relativa ad un quadro comunitario per le firme elettroniche, introducendo nell’ordinamento nazionale il sistema
della doppia chiave asimmetrica di crittografia quale strumento di validazione legale. Inoltre, sul punto, il CNIPA
ha pubblicato un apposito documento con il quale sono state dettate le linee guida per l'utilizzo della firma
digitale e che ha lo scopo di evitare che una definizione generale di firma elettronica consenta, comunque, di
introdurre metodi non uniformi di validazione e identificazione informatica.
L’ultimo passaggio normativo necessario al completamento del quadro anche sotto il profilo tributario è
stato, poi, attuato con l’adozione del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 23 gennaio 2004, recante
Tuttavia, per una diversa risoluzione del problema, si veda anche quanto stabilito dall’art. 2, comma 15, L. 24 dicembre 1993 n. 537, che
ha consentito di assolvere gli obblighi di conservazione e di esibizione di documenti, per finalità amministrative e probatorie, anche se
realizzati mediante supporto ottico purché conformemente alle regole tecniche dettate dall'Autorità per l'informatica nella pubblica
amministrazione (AIPA).
5 Ai sensi del D.lgs. 30 giugno 2003 n. 196, recante "Codice in materia di protezione dei dati personali", l'AIPA è stata trasformata in
Centro nazionale per l'informatica nella pubblica amministrazione.
4
2
“Modalità di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici ed alla loro riproduzione in
diversi tipi di supporto”. Si tratta del provvedimento a lungo atteso che, a partire dal D.L. 10 giugno 1994 n.
357, doveva costituire lo strumento necessario a dare attuazione ai principi dettati dalla legge. Sotto il profilo
tecnico, il decreto in questione fa ampio rinvio alle regole individuate dal D.P.R. 28 dicembre 2000 n. 445, dal
D.P.C.M. 8 febbraio 1999 e dalla delibera dell’AIPA (ora CNIPA) del 13 dicembre 2001 n. 42. In questo senso,
non appare particolarmente innovativo nei contenuti se non per il fatto che si stabilisce che il procedimento di
conservazione dei documenti informatici sia effettuato almeno con cadenza quindicinale. In ogni caso, va notato
che due dei provvedimenti ai quali si aggancia il D.M. 23 gennaio 2004, facendovi rinvio, sono stati abrogati o
superati da norme successive. Infatti, il D.P.C.M. 8 febbraio 1999 è stato sostituito dal D.P.C.M. 13 febbraio
2004, mentre la delibera è stata aggiornata dalla del. del CNIPA 19 febbraio 2004 n. 11.
Da ultimo, va citato il D.lgs. 20 febbraio 2004 n. 52, con il quale è stata introdotta nel nostro
ordinamento la figura giuridica della fattura elettronica. Il decreto delegato recepisce, infatti, il contenuto della
direttiva 2001/115/CE che semplifica ed armonizza le modalità di fatturazione in materia di IVA. Anche se i
profili di armonizzazione non richiamano immediatamente gli aspetti legati al documento elettronico, il
provvedimento ha il rilevante merito di occuparsi delle nuove regole comunitarie sulla fatturazione europea.
3. ALCUNE DEFINIZIONI
Dopo aver esaminato l’impervio terreno normativo che caratterizza la particolare tematica, appare
opportuno soffermarsi brevemente su alcune delle definizioni principali utilizzate dal legislatore per stabilire i
capisaldi della materia.
Il primo degli elementi individuati è quello relativo alla firma elettronica che viene considerata come
insieme dei dati in forma elettronica, utilizzati come metodo di autenticazione informatica. Il termine ha portata
generale, entro cui va considerata anche la firma digitale che viene definita quale firma qualificata basata su un
sistema di chiavi asimmetriche a coppia. In particolare, l’utilizzo abbinato di queste chiavi, di cui una pubblica e la
seconda privata, consente di gestire il documento informatico verificandone autenticità e integrità. Questo
sistema è anche l’unico che, quanto a requisiti tecnici, sia al momento in grado di conferire al documento
l'efficacia di piena prova legale, fino, quindi, a querela di falso.
Passando al documento informatico, va rilevato che il concetto è individuato univocamente dai vari
provvedimenti intervenuti in materia, nei termini di rappresentazione informatica di atti, fatti o dati
giuridicamente rilevanti. Si contrappone al documento analogico che è formato utilizzando strumenti fisici non
necessariamente costituiti da tracce su carta ma anche da immagini su film o magnetizzazioni su nastro. Va,
inoltre, distinto dal documento digitale, nel quale il contenuto (testi, immagini, disegni, filmati ecc..) sono ottenuti
attraverso un processo di elaborazione elettronica, di cui sia identificabile l'origine. In ogni caso, secondo il D.M.
23 gennaio 2004, la conservazione digitale dei documenti analogici si realizza mediante la memorizzazione
dell'immagine su idonei supporti.
Un'altra definizione rilevante ai fini della disamina del documento informatico è quella relativa alla
fattura elettronica, anche se non è direttamente fornita dalla normativa sinora considerata. Tale fattura si realizza
mediante l'apposizione del riferimento temporale, della firma digitale dell'emittente, che consentono di
perfezionare la formazione del documento, e la successiva trasmissione della fattura stessa per via elettronica o
mediante particolari sistemi definiti Edi (Electronic data interchange). Un particolarità legata a questo tipo di
fatture è data dal fatto che l'unica modalità di conservazione ammessa è quella in forma elettronica, omogenea
rispetto alle modalità di formazione del documento. Al contrario, per le fatture “analogiche”, in copia cartacea,
l’archiviazione è aperta alla duplice possibilità di utilizzo dello strumento elettronico o di quello tradizionale.
Il D.M. 23 gennaio 2004 si occupa del particolare profilo riguardante i documenti informatici rilevanti ai
fini tributari. In particolare, nel decreto non ne viene data una precisa definizione ma ne sono delineati i tratti
caratteristici. In questo senso, affinché i documenti abbiano rilievo ai fini fiscali devono essere caratterizzati dalla
forma di documenti il cui contenuto risulti non alterabile durante le fasi di accesso e di conservazione (definiti
documenti statici non modificabili) e devono essere emessi riportando il riferimento temporale e la sottoscrizione
elettronica. Per quanto riguarda, poi, le modalità di esibizione, è sufficiente che sia reso leggibile con le modalità
di cui si dirà meglio nei paragrafi successivi. La memorizzazione, infine, deve avvenire su supporti che ne
garantiscano la leggibilità nel tempo in modo da assicurare anche l’ordine cronologico ed evitare salti di
continuità tra periodi d’imposta.
Infine, per il processo di conservazione è necessario l'intervento della specifica figura del soggetto
responsabile della conservazione, cui spetta un ruolo chiave ai fini della realizzazione dell’intera procedura di
archiviazione, attraverso la memorizzazione dei documenti su supporto idoneo e l’apposizione della propria
firma digitale e della marca temporale. In particolare, sono affidate a questo soggetto il controllo della corretta
3
operatività del sistema e delle procedure, delle misure di sicurezza, la richiesta d’intervento del pubblico ufficiale
nei casi in cui sia necessaria nonché le operazioni di verifica della leggibilità dei dati memorizzati.
4. ARCHIVIAZIONE SU SUPPORTO INFORMATICO DELLA DOCUMENTAZIONE CONTABILE E
FISCALE
Il 2004, come peraltro già evidenziato, rappresenta un anno di svolta sul fronte dell’emanazione della
normativa disciplinante la fatturazione e l’archiviazione ottica sostitutiva delle scritture contabili in forma
elettronica.
In primo luogo, va segnalato il decreto del ministero dell’economia e delle finanze del 23 gennaio 2004,
con il quale è stato portato a compimento il disegno innovatore prefigurato dal D.L. 10 giugno 1994 n. 3576.
Il provvedimento si compone di sette articoli, il primo dei quali contiene un glossario della materia,
esplicitando puntualmente cosa si intende per: documento nelle diverse accezioni (analogico, originale, digitale,
informatico); firma elettronica (avanzata, qualificata, digitale); sottoscrizione elettronica; certificato qualificato;
riferimento temporale ed altri aspetti più squisitamente tecnici.
Il decreto delimita (art. 2) il proprio ambito di applicazione ai soli documenti informatici di competenza
dell’Agenzia delle entrate, escludendo dalla disciplina le scritture ed i documenti relativi al settore doganale, delle
accise e delle imposte di consumo di competenza dell'Agenzia delle dogane. Analogamente è disposto per le
procedure di conservazione digitale dei documenti analogici.
L’art. 3 fissa le caratteristiche che i documenti informatici devono avere ai fini delle disposizioni
tributarie e precisa che sono emessi, al fine di garantirne l'attestazione della data, l'autenticità e l'integrità, con
l'apposizione del riferimento temporale e della sottoscrizione elettronica 7.
Nel decreto sono anche disciplinate (art. 4) le modalità di conservazione digitale delle scritture contabili e
dei documenti analogici rilevanti ai fini tributari. In particolare è previsto che il processo di conservazione digitale
di documenti e scritture analogici rilevanti ai fini tributari deve avvenire in modo tale da assicurare l'ordine
cronologico delle registrazioni e non vi sia soluzione di continuità per ogni periodo di imposta. Questo processo
va concluso con l'ulteriore apposizione del riferimento temporale e della sottoscrizione elettronica da parte di un
pubblico ufficiale, per attestare la conformità di quanto memorizzato al documento d'origine. Il concorso nel
procedimento in questione di un notaio se da un lato rafforza le garanzie di correttezza del processo, costituisce,
dall’altro, un appesantimento procedurale con aggravi anche in termini di costo per le imprese.
L’ultimo comma dispone, infine, che la distruzione di documenti analogici, di cui è obbligatoria la
conservazione, è consentita soltanto dopo il completamento della procedura di conservazione digitale.
Ulteriori adempimenti sono posti a carico dei contribuenti dall’art. 5 nel quale è stabilito che entro il
mese successivo alla scadenza dei termini per le presentazioni delle dichiarazioni fiscali relative alle imposte sui
redditi, all'imposta regionale sulle attività produttive e all'imposta sul valore aggiunto, il soggetto interessato o il
responsabile della conservazione “trasmette alle competenti Agenzie fiscali, l'impronta dell'archivio informatico
oggetto della conservazione, la relativa sottoscrizione elettronica e la marca temporale”.
L’art. 6 stabilisce che l’Amministrazione finanziaria in caso di verifiche, controlli o ispezioni, può
chiedere al contribuente di esibire i documenti informatici e le scritture e di rendere leggibili gli stessi anche su
supporto cartaceo. Ulteriori modalità di esibizione telematica potranno essere definiti con appositi provvedimenti
delle Agenzie fiscali.
A chiusura del decreto (art. 7) è disciplinata la modalità di assolvimento dell'imposta di bollo sui
documenti informatici. In particolare il contribuente è tenuto a presentare all'Ufficio delle entrate competente
una comunicazione contenente l'indicazione del numero presuntivo degli atti, dei documenti e dei registri che
potranno essere emessi o utilizzati durante l'anno, nonché l'importo e gli estremi dell'avvenuto pagamento
dell'imposta. Il pagamento dell’imposta avverrà sulla base di tali dati, mentre entro il mese di gennaio dell'anno
successivo l'interessato presenterà all'Ufficio delle entrate competente una comunicazione contenente
l'indicazione del numero dei documenti informatici, distinti per tipologia, formati nell'anno precedente e gli
estremi del versamento dell'eventuale differenza dell'imposta, ovvero la richiesta di rimborso o di
compensazione.
L'importo complessivo corrisposto, risultante dalla comunicazione, viene assunto come base provvisoria
per la liquidazione dell'imposta per l'anno successivo.
6
7
V. infra.
Amplius vedi paragrafo 3.
4
Viene disposto, infine, che la corresponsione dell'imposta di bollo sui libri e sui registri tenuti su
supporto di memorizzazione ottico o con altro mezzo idoneo a garantire la non modificabilità dei dati
memorizzati, “è dovuta ogni 2500 registrazioni o frazioni di esse”.
5. LA FATTURA ELETTRONIC A
Sebbene sia intervenuto dopo il 1° gennaio 2004, limite temporale fissato per il recepimento della
normativa comunitaria, il D.lgs. 20 febbraio 2004 n. 52 è artefice di una vera e propria svolta nell’ambito degli
adempimenti fiscali posti a carico dei contribuenti.
Come già evidenziato, il decreto delegato recepisce il contenuto della direttiva 2001/115/CE che
semplifica ed armonizza le modalità di fatturazione in materia di IVA. Il provvedimento normativo introduce nel
nostro ordinamento la figura della fattura elettronica e modifica, al contempo, la disciplina riguardante il
contenuto obbligatorio delle fatture stesse.
L’art. 1 D.lgs n. 52 del 2004 riscrive interamente l’art. 21 D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, che disciplina
l’obbligo della fatturazione delle operazioni.
In verità, tra le novità introdotte, merita di essere segnalata non solo la possibilità di fare ricorso alla
fatturazione elettronica, ma anche la possibilità che la fattura “sia emessa dal cessionario o dal committente,
ovvero, per suo conto, da un terzo”. Tale possibilità , tuttavia, lascia inalterati i profili di responsabilità ai fini
fiscali (per l’imposta dovuta o per l’irrogazione di sanzioni) che comunque ricadono sul cedente o sul cessionario.
La possibilità di emettere fattura cartacea o elettronica, da parte del cliente o del terzo residente in un
Paese con il quale non esiste alcuno strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza è subordinata alla
condizione che ne sia data preventiva comunicazione all'amministrazione finanziaria e purché il soggetto passivo
nazionale abbia iniziato l'attività da almeno cinque anni e nei suoi confronti non siano stati notificati, nei cinque
anni precedenti, atti impositivi o di contestazione di violazioni sostanziali in materia di imposta sul valore
aggiunto.
Passando ad esaminare nel dettaglio le novità legislative va premesso che per quanto attiene al contenuto
obbligatorio della fattura, poche sono le novità introdotte. In particolare, il decreto legislativo introduce, come
più volte sottolineato, la possibilità di emettere la fattura elettronica, un documento fiscale non cartaceo e quindi
per certi versi “immateriale” 8.
Il momento dell’emissione della fattura elettronica coincide con il momento della trasmissione
elettronica, mentre la il documento cartaceo si perfeziona nel momento della consegna o spedizione all’altra
parte. A questo riguardo è necessario rimarcare la differenza tra l’emissione digitale della fattura ed il suo inoltro
come allegato di posta elettronica, poiché la normativa comunitaria dispone che per trasmettere un documento
informatico è necessario ricorrere alla firma elettronica, mentre l’utilizzo delle e-mail è considerato un semplice
mezzo di consegna, equiparato alla posta ordinaria ed alla trasmissione per telefax.
L’articolo in commento chiarisce che la trasmissione elettronica della fattura è consentita solo con il
preventivo accordo del destinatario e può avvenire nel rispetto di specifiche modalità tecniche che assicurino
l’attestazione della data, l’autenticità della provenienza e l’integrità del documento informatico.
Pertanto tali requisiti potranno essere forniti “mediante l'apposizione su ciascuna fattura o sul lotto di
fatture del riferimento temporale e della firma elettronica qualificata dell'emittente o mediante sistemi EDI di
trasmissione elettronica dei dati”.
Viene altresì precisato che le fatture in lingua straniera devono essere tradotte in lingua nazionale a
richiesta dell'amministrazione finanziaria e gli importi possono essere espressi in qualsiasi valuta purché l'imposta
sia indicata in euro.
Il nuovo art. 21 elenca puntualmente gli elementi che l’emittente deve indicare nella fattura. In
particolare questa deve essere datata e numerata in ordine progressivo per anno solare e deve contenere le
seguenti indicazioni:
a) ditta, denominazione o ragione sociale, residenza o domicilio dei soggetti fra cui è effettuata
l'operazione, del rappresentante fiscale nonché ubicazione della stabile organizzazione per i soggetti non residenti
In verità già il D.M. 30 luglio 1999 n. 340, prevedeva la possibilità di emettere fattura anche "tramite strumenti informatici,
telematici o telefax". Tuttavia tale possibilità era di fatto limitata dalla circostanza che le fatture dovessero essere comunque
stampate e conservate, in mancanza di una disposizione che prevedesse, in modo esplicito, la conservazione dei documenti
fiscali mediante memorizzazione su supporto elettronico. Il D.lgs. 52 del 2004, pertanto, elimina ogni incertezza poiché, non
solo non richiede più la stampa cartacea del documento, ma consente che sia le fatture elettroniche che quelle consegnate o
spedite in copia sotto forma cartacea "possono essere archiviate in forma elettronica " [art. 2, comma 1, lettera a)].
8
5
e, relativamente al cedente o prestatore, numero di partita IVA. Se non si tratta di imprese, società o enti devono
essere indicati, in luogo della ditta, denominazione o ragione sociale, il nome e il cognome;
b) natura, qualità e quantità dei beni e dei servizi formanti oggetto dell'operazione;
c) corrispettivi ed altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, compreso il valore
normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono di cui all'art. 15, n. 2;
d) valore normale degli altri beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono;
e) aliquota, ammontare dell'imposta e dell'imponibile con arrotondamento al centesimo di euro;9
f) numero di partita IVA del cessionario del bene o del committente del servizio qualora sia debitore
dell'imposta in luogo del cedente o del prestatore, con l'indicazione della relativa norma;
g) data della prima immatricolazione o iscrizione in pubblici registri e numero dei chilometri percorsi,
delle ore navigate o delle ore volate, se trattasi di cessione intracomunitaria di mezzi di trasporto nuovi, di cui
all'art. 38, comma 4, del D.L. 30 agosto 1993 n. 331, convertito, con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993 n. 427;
h) annotazione che la stessa è compilata dal cliente ovvero, per conto del cedente o prestatore, da un
terzo.
L’art. 2 D.lgs. n. 52 del 2004 ha riscritto l’art. 39 D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 introducendo una nuova
disciplina in materia di tenuta e conservazione dei registri e dei documenti.
Il testo novellato dispone che le fatture elettroniche, trasmesse o ricevute in forma elettronica, devono
essere archiviate nella stessa forma. Nel caso, invece, di ricorso alla forma cartacea non vi è obbligo di
archiviazione elettronica, ma tale modalità costituisce una semplice facoltà.
L’ultima modifica di rilievo apportata al D.P.R. n. 633 del 1972 attiene all’art. 52, disciplinante gli accessi,
le ispezioni e le verifiche da parte dell’Amministrazione finanziaria. In coerenza con il nuovo impianto normativo
è previsto che l'ispezione documentale si estende a tutti i libri, registri, documenti e scritture, che si trovano nei
locali in cui l'accesso viene eseguito, “o che sono comunque accessibili tramite apparecchiature informatiche
installate in detti locali”.
6. CONCLUSIONI
Con le recenti modifiche normative esaminate può dirsi completo il complesso panorama riguardante la
materia, anche se è rilevabile qualche sfasatura normativa che renderà, verosimilmente, necessario intervenire con
qualche correzione. Infatti, come evidenziato anche dalla stampa specialistica, mancano ancora da definire con
precisione i criteri per l’attuazione del protocollo e della registrazione delle fatture 10, profili per i quali è
auspicabile almeno l’intervento chiarificatore dell’amministrazione finanziaria in sede di adozione della circolare
interpretativa.
Ci sembra, tuttavia, di poter sottolineare la rilevante portata innovativa delle norme commentate, che
costituiscono non solo un’opportunità di efficienza e di risparmio per le imprese ma anche un rilevante beneficio
per l’Amministrazione finanziaria che, grazie alle nuove modalità di acquisizione dei dati, potrà certamente
migliorare la propria capacità e tempestività di effettuare i controlli.
Marcello Santorelli
Francesco Tavone
Ufficiale superiore della Guardia di finanza
addetto all’UCL del Ministero dell’economia e delle finanze
Le lettere dalla a) alla e) erano già contenute nel precedente testo dell’art. 21, mentre quelle successive sono state aggiunte dalla novella
recata dal D.lgs. 52/2004.
10 Si veda, al riguardo, A. Stracuzzi, Verso la fatturazione in forma elettronica, in Il Sole-24 ore dell’8 luglio 2004.
9
6