Agenzia delle Entrate Parere 1 ottobre 2015 Trattamento fiscale

Agenzia delle Entrate
Parere 1 ottobre 2015
Trattamento fiscale della quota maturanda del TFR sotto forma di integrazione della
retribuzione mensile. Qu.I.R. - Legge n. 190 del 2015 - D.P.C.M. n. 29 del 2015 Consulenza giuridica n. 954-45/2015 - Associazione/Ordine ASSOSOFTWARE Codice Fiscale 91030350408 - Istanza presentata il 15/05/2015
-------------------------------------------------------------------------------Trattamento di fine rapporto - Qu.I.R. - Quota integrativa della retribuzione - Tfr in
busta paga - Trattamento fiscale della quota maturanda del TFR sotto forma di
integrazione della retribuzione mensile - Risposta a quesito
-------------------------------------------------------------------------------Oggetto: Trattamento fiscale della quota maturanda del TFR sotto forma di
integrazione della retribuzione mensile. Qu.I.R. - Legge n. 190 del 2015 - D.P.C.M.
n. 29 del 2015
Consulenza giuridica n. 954-45/2015
Associazione/Ordine ASSOSOFTWARE
Codice Fiscale 91030350408
Istanza presentata il 15.5.2015
Con la richiesta di consulenza giuridica specificata in oggetto, concernente
l'interpretazione della L. n. 29 del 2015, è stato esposto il seguente
QUESITO
L'Associazione nazionale produttori di software gestionale e fiscale (di seguito,
Assosoftware) chiede di conoscere l'avviso della scrivente in ordine ad alcune
questioni interpretative afferenti il trattamento fiscale della quota maturanda del
trattamento di fine rapporto (TFR) sotto forma di integrazione della retribuzione
mensile - definita Qu.I.R. - prevista dalla legge n. 190 del 2014 e attuata dal DPCM
n. 29 del 2015.
Assosoftware richiama la disciplina introdotta dalle citate disposizioni di legge in via
sperimentale ed in relazione ai periodi di paga decorrenti dal 1° marzo 2015 al 30
giugno 2018 per i lavoratori dipendenti del settore privato. Richiama, inoltre, la
possibilità prevista per alcuni datori di lavoro dall'articolo 5 del DPCM n. 29 del
2015 di accedere ad un finanziamento assistito da garanzia, evidenziando come tale
finanziamento determini uno slittamento di alcuni mesi delle operazioni di
liquidazione della Qu.I.R. in busta paga.
Ciò premesso, chiede di conoscere:
1) se ai fini della tassazione del TFR, debba in ogni caso essere considerato il periodo
di maturazione della Qu.I.R.;
2) se, nel caso di ricorso al finanziamento assistito da garanzia, alla Qu.I.R. maturata
in un determinato anno ed erogata l'anno successivo sia applicabile la tassazione
separata di cui all'articolo 17, comma 1, lett. b), del TUIR in luogo della tassazione
ordinaria.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L'istante non prospetta alcuna soluzione interpretativa.
PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
La legge 23 dicembre 2014, n. 190 (legge di stabilità 2015) ha previsto all'articolo 1,
commi da 26 a 34, la possibilità per taluni lavoratori dipendenti del settore privato,
con rapporto di lavoro in essere di almeno sei mesi, di richiedere al datore di lavoro la
liquidazione diretta mensile della quota integrativa della retribuzione (Qu.I.R.), pari
alla quota maturanda del trattamento di fine rapporto di cui all'articolo 2120 del
Codice civile, al netto del contributo di cui all'articolo 3, ultimo comma, della legge
29 maggio 1982, n. 297. L'opzione è stata introdotta, ai sensi del comma 26
dell'articolo 1 della legge citata, "in via sperimentale, in relazione ai periodi di paga
decorrenti dal 1° marzo 2015 al 30 giugno 2018". L'opzione, efficace dal mese
successivo alla presentazione dell'istanza, è irrevocabile fino al periodo di paga in
scadenza al 30 giugno 2018.
Le modalità attuative per la liquidazione di tale parte integrativa della retribuzione
sono state stabilite con DPCM 20 febbraio 2015, n. 29.
Per gli aspetti tributari di interesse si evidenzia che il comma 756-bis dell'art. 1 della
legge n. 296 del 2006, introdotto dal comma 26 dell'articolo 1 della legge n. 190 del
2014, stabilisce che la Qu.I.R. "è assoggettata a tassazione ordinaria, non rileva ai fini
dell'applicazione delle disposizioni contenute nell'articolo 19 del testo unico delle
imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre
1986, n. 917, e non è imponibile ai fini previdenziali".
Inoltre, l'art. 4, comma 2, del DPCM n. 29 del 2015 ribadisce che la Qu.I.R. "è
assoggettata a tassazione ordinaria e non è imponibile ai fini previdenziali. Per
l'applicazione della tassazione separata di cui all'articolo 19 del TUIR, la Qu.I.R. non
è considerata ai fini della determinazione della aliquota di imposta per la tassazione
del TFR.".
Ciò posto, con riferimento al primo quesito, si ritiene che in base al tenore letterale
delle disposizioni richiamate, che richiedono di non considerare solo l'importo della
Qu.I.R. nel procedimento di calcolo dell'aliquota da applicare alla tassazione separata
del TFR previsto dall'art. 19 del TUIR, il periodo di tempo per cui il dipendente
percepisce la quota maturanda del TFR in busta paga debba essere considerato ai fini
del calcolo in questione.
In altri termini, mentre nel numeratore del rapporto previsto dall'art. 19 del TUIR non
deve essere imputata la Qu.I.R., nel denominatore del rapporto deve essere computato
anche il periodo di tempo per cui il dipendente ha optato per la liquidazione in busta
paga della quota maturanda del TFR.
Conferma tale conclusione anche una considerazione di carattere sistematico che
tiene conto del regime applicabile al TFR maturato prima dell'entrata in vigore delle
modifiche apportate dal d.lgs. n. 47 del 2000, con cui è stata introdotta l'imposta
sostitutiva sulle rivalutazioni del TFR.
In sostanza, le rivalutazioni riferibili al TFR maturato fino al 31 dicembre 2000 sono
capitalizzate nel TFR stesso e non sono assoggettate ad imposta sostitutiva. Pertanto,
il numeratore del rapporto previsto dall'art. 19 del TUIR tiene conto anche delle
rivalutazioni della parte del TFR maturato fino al 31 dicembre 2000. Appare coerente
con tale regime fiscale del TFR considerare nel denominatore del rapporto anche il
periodo di tempo per cui il lavoratore ha optato per la liquidazione in busta paga della
quota maturanda del TFR, dato che, per il medesimo periodo di tempo, le
rivalutazioni del TFR maturato fino al 31 dicembre 2000 devono comunque essere
computate al numeratore del rapporto stesso.
Con riferimento al secondo quesito, si evidenzia che la liquidazione della Qu.I.R. può
subire uno slittamento temporale nel caso di accesso al finanziamento assistito
statuito dall'articolo 1, comma 30, della legge n. 190 del 2014. Tale ultima
disposizione prevede la facoltà, per i datori di lavoro che non intendono
corrispondere immediatamente con risorse proprie le somme costituenti oggetto della
Qu.I.R., di accedere ad un finanziamento assistito da garanzia rilasciata da un fondo
istituito presso l'INPS. Possono accedere a tale forma di finanziamento, ai sensi
dell'articolo 6 del DPCM n. 29 del 2015, "i datori di lavoro che abbiano alle proprie
dipendenze meno di 50 addetti e che non sono tenuti...al versamento del TFR al
fondo di tesoreria presso l'INPS". In tal caso la decorrenza del versamento è
posticipata per espressa previsione dell'articolo 5, comma 4, del menzionato decreto
al "terzo mese successivo a quello di efficacia dell'istanza", ovvero quarto mese
successivo alla sua presentazione (essendo l'istanza efficace il mese successivo alla
presentazione).
Al riguardo, si ritiene che laddove la presentazione dell'istanza e le operazioni di
liquidazione intervengano in due periodi di imposta distinti non sia comunque
applicabile la disciplina di cui all'articolo 17, comma 1, lett. b) del TUIR relativa al
regime di tassazione separata previsto per "emolumenti arretrati per prestazioni di
lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti per effetto di leggi, di contratti
collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non
dipendenti dalla volontà delle parti".
Tale conclusione appare supportata dall'espressa previsione dell'art. 4, comma 2, del
DPCM n. 29 del 2015 che, nel confermare senza eccezioni la tassazione ordinaria
della Qu.I.R, si riferisce evidentemente a tutte le ipotesi di liquidazione della Qu.I.R.
previste dal medesimo DPCM.
Inoltre, si giungerebbe alle medesima conclusione anche in applicazione degli
orientamenti concernenti la tassazione separata contenuti nella circolare del Ministero
delle finanze n. 23 del 1997. L'applicazione del regime di tassazione separata deve
escludersi ogni qualvolta la corresponsione degli emolumenti in un periodo di
imposta successivo deve considerarsi fisiologica rispetto ai tempi tecnici o giuridici
occorrenti per l'erogazione degli emolumenti stessi. Nel caso in esame, il differimento
temporale dell'erogazione ricorre nella sola ipotesi di accesso alla procedura di
finanziamento assistito, di cui possono avvalersi i datori di lavoro (in possesso di
determinati requisiti) per "acquisire la provvista necessaria per operare la
liquidazione della Q.U.I.R. come parte integrante della retribuzione nei confronti dei
lavoratori dipendenti che esercitano detta opzione" (articolo 5 comma 4 DPCM n. 29
del 2015).
Il correlato ritardo è, quindi, da considerarsi fisiologico.