Quadro RQ ALTRE IMPOSTE - IPSOA Dichiarazioni Fiscali

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QUADRO RQ
Quadro RQ
ALTRE IMPOSTE
ADEMPIMENTO X
Il Quadro RQ accoglie i dati relativi alla determinazione delle imposte sostitutive da versare in caso di adesione/opzione agli istituti previsti nelle relative Sezioni, delle imposte addizionali IRES.
NOVITÀ 2016 X
Rispetto allo scorso anno si rilevano le seguenti principali novità:
- è stata soppressa la sez. VII “Imposta sostitutiva riallineamento delle differenze da adesione a consolidato e trasparenza”;
- è stata soppressa la sez. XI-A “Addizionale IRES Robin Tax”;
- sono state introdotte le seguenti nuove sezioni:
Sezione XXII Assegnazione o cessione di beni ai soci;
Sezione XXIII-A Rivalutazione dei beni e delle partecipazioni;
Sezione XXIII-B Riconoscimento dei maggiori valori dei beni e delle partecipazioni;
Sezione XXIII-C Affrancamento.
COME SI COMPILA X
- Sezione I Conferimenti o cessioni di beni o di aziende in favore di CAF (art. 8
della Legge n. 342/2000).
- Sezione II Imposta d’ingresso nel regime SIIQ e SIINQ (art. 1, commi 119 e
ss. della Legge n. 296/2006).
- Sezione III Imposta sostitutiva per conferimenti in SIIQ e SIINQ (art. 1, commi
119 e ss. della Legge n. 296/2006).
- Sezione IV Imposte sostitutive per deduzioni extracontabili (art. 1, comma 48
della Legge n. 244/2007) e riallineamento IAS/IFRS (art. 15, commi 7, 8 e 8bis, D.L. n. 185/2008).
- Sezione V Imposta sostituiva sul riallineamento delle divergenze derivanti
dalla valutazione dei beni fungibili (art. 15, comma 3, lett. b), D.L. n. 185/2008).
- Sezione VI-A Imposta sostitutiva sui maggiori valori dei beni (art. 1, comma
47, della Legge n. 244/2007 e art. 176 del TUIR).
- Sezione VI-B Imposta sostitutiva sui maggiori valori dei beni (art. 15, commi
10 e 11, D.L. n. 185/2008).
- Sezione VIII Riliquidazione dell’imposta sostitutiva da recuperare (art. 15,
comma 8, D.L. 29 novembre 2008 n. 185).
- Sezione IX Rimanenze finali (D.L. 29 novembre 2008 n. 185).
- Sezione X Riallineamento IAS/IFRS (D.L. n. 185/2008 e D.M. 30 luglio 2009).
Sezione XI Imposta addizionale per il settore idrocarburi (Legge 6 febbraio
2009, n. 7).
- Sezione XII Tassa etica (art. 1, comma 466, Legge n. 266/2005).
- Sezione XIII Fondi per rischi su crediti trasferiti al fondo rischi bancari generali.
- Sezione XIV Riserve matematiche dei rami vita.
- Sezione XVI Imposta sostitutiva sulla riorganizzazione dei fondi comuni di
investimento immobiliare chiusi (art. 32 D.L. n. 78/2010).
- Sezione XVII Imposte sostitutive sulla rideterminazione del valore dei terreni
e delle partecipazioni (art. 7 D.L. n. 70/2011, conv. in Legge n. 106/2011).
- Sezione XVIII Maggiorazione IRES per i c.d. soggetti “non operativi” (D.L. 13
agosto 2011, n. 138, convertito dalla Legge 14 settembre 2011, n. 148).
- Sezione XIX Imposta sostitutiva sui maggiori valori delle partecipazioni (art.
15, commi 10-bis e 10-ter, D.L. n. 185/2008).
- Sezione XX Imposta sostitutiva per attività di noleggio (art. 49-bis, D.Lgs. n.
171/2005).
- Sezione XXI Adeguamento agli studi di settore ai fini IVA.
- Sezione XXII Assegnazione o cessione di beni ai soci.
- Sezione XXIII-A Rivalutazione dei beni e delle partecipazioni.
- Sezione XXIII-B Riconoscimento dei maggiori valori dei beni e delle partecipazioni.
- Sezione XXIII-C Affrancamento.
DICHIARAZIONI FISCALI 2016 - UNICO SC
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CASI PRATICI X
CASI PARTICOLARI X
- Affrancamento totale.
- Affrancamento parziale e cessione cespite.
- Operazione di conferimento d’azienda perfezionata nel periodo d’imposta
2015.
X ADEMPIMENTO
Il Quadro RQ accoglie i dati relativi alla determinazione delle imposte sostitutive da versare in caso di
adesione/opzione agli istituti previsti nelle relative Sezioni, delle imposte addizionali IRES.
Rispetto al corrispondente Quadro del Modello UNICO SC 2015 si rilevano le seguenti principali modifiche.
X COME SI COMPILA
UNICO SC 2016
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UNICO SC 2015
Sezione I
Conferimenti o cessioni di beni o di aziende in favore di CAF (art. 8 Sezione I
della Legge n. 342/2000)
Sezione II
Imposta d’ingresso nel regime SIIQ e SIINQ (art. 1, commi 119 e Sezione II
ss. della Legge n. 296/2006)
Sezione III
Imposta sostitutiva per conferimenti in SIIQ e SIINQ (art. 1, commi Sezione III
119 e ss. della Legge n. 296/2006)
Sezione IV
Imposte sostitutive per deduzioni extracontabili (art. 1, comma 48 Sezione IV
della Legge n. 244/2007) e riallineamento IAS/IFRS (art. 15, commi
7, 8 e 8-bis, D.L. n. 185/2008)
Sezione V
Imposta sostituiva sul riallineamento delle divergenze derivanti dalla Sezione V
valutazione dei beni fungibili (art. 15, comma 3, lett. b), D.L. n.
185/2008)
Sezione VI-A
Imposta sostitutiva sui maggiori valori dei beni (art. 1, comma 47, Sezione VI-A
della Legge n. 244/2007 e art. 176 del TUIR)
Sezione VI-B
Imposta sostitutiva sui maggiori valori dei beni (art. 15, commi 10 e Sezione VI-B
11, D.L. n. 185/2008)
Sezione VII
ELIMINATA
Sezione VIII
Riliquidazione dell’imposta sostitutiva da recuperare (art. 15, com- Sezione VIII
ma 8, D.L. 29 novembre 2008 n. 185)
Sezione IX
Rimanenze finali (D.L. 29 novembre 2008 n. 185)
Sezione IX
Sezione X
Riallineamento IAS/IFRS (D.L. n. 185/2008 e D.M. 30 luglio 2009)
Sezione X
Sezione XI-A
ELIMINATA
Sezione XI-A
Sezione XI
Imposta addizionale per il settore idrocarburi (Legge 6 febbraio Sezione XI-B
2009, n. 7)
Sezione XII
Tassa etica (art. 1, comma 466, Legge n. 266/2005)
Sezione XII
Sezione XIII
Fondi per rischi su crediti trasferiti al fondo rischi bancari generali
Sezione XIII
Sezione XIV
Riserve matematiche dei rami vita
Sezione XIV
Sezione XVI
Imposta sostitutiva sulla riorganizzazione dei fondi comuni di inve- Sezione XVI
stimento immobiliare chiusi (art. 32 D.L. n. 78/2010)
Sezione XVII
Imposte sostitutive sulla rideterminazione del valore dei terreni e Sezione XVII
Sezione VII
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UNICO SC 2016
UNICO SC 2015
delle partecipazioni (art. 7 D.L. n. 70/2011, conv. in Legge n.
106/2011)
Sezione XVIII
Maggiorazione IRES per i c.d. soggetti “non operativi” (D.L. 13 ago- Sezione XVIII
sto 2011, n. 138, convertito dalla Legge 14 settembre 2011, n. 148)
Sezione XIX
Imposta sostitutiva sui maggiori valori delle partecipazioni (art. 15, Sezione XIX
commi 10-bis e 10-ter, D.L. n. 185/2008)
Sezione XX
Imposta sostitutiva per attività di noleggio (art. 49-bis, D.Lgs. n. Sezione XX
171/2005)
Sezione XXI
Adeguamento agli studi di settore ai fini IVA
Sezione XXI
•
Assegnazione o cessione di beni ai soci
Sezione
NON
PRESENTE
Rivalutazione dei beni e delle partecipazioni
Sezione
NON
PRESENTE
Sezione XXII
Sezione XXIII-A
Sezione XXIII-B
Sezione
NON
Riconoscimento dei maggiori valori dei beni e delle parte- PRESENTE
cipazioni
Sezione XXIII-C
Sezione XXIII-C Affrancamento
Sezione
NON
PRESENTE
SEZIONE I: CONFERIMENTI O CESSIONI DI BENI O DI AZIENDE IN FAVORE DI CAF
La Sezione I del Quadro RQ deve essere compilata da quei soggetti che hanno realizzato plusvalenze derivanti da conferimento di beni o aziende, nonché da cessioni di beni, di aziende o di rami di azienda nei
confronti di CAF e che, ai sensi dell’art. 8 della Legge n. 342 del 2000, assoggettano dette plusvalenze ad
imposta sostitutiva delle imposte sui redditi con l’aliquota del 19%.
RIGO RQ1 - PLUSVALENZE DA CONFERIMENTI DI BENI E AZIENDE A FAVORE DI CAF
Nel Rigo RQ1 vanno indicate le plusvalenze derivanti da conferimento di beni o aziende a favore di CAF
di cui all’art. 32 del D.Lgs. n. 241 del 1997. A tal fine si considera valore di realizzo quello attribuito alle
partecipazioni ricevute in cambio dell’oggetto ricevuto ovvero, se superiore, quello attribuito all’azienda o
ai beni conferiti nelle scritture contabili del CAF (soggetto conferitario).
RIGO RQ2 - PLUSVALENZE DA CESSIONI DI BENI, DI AZIENDE O DI RAMI AZIENDALI
A FAVORE DI CAF
Nel Rigo RQ2 vanno indicate le plusvalenze derivanti da cessioni di beni, di aziende o di rami aziendali
effettuate dalle società di servizi il cui capitale sociale sia posseduto a maggioranza assoluta dalle associazioni o dalle organizzazioni di cui all’art. 32, comma 1, lett. a), b), c), d), e) e f), del D.Lgs. n. 241 del
1997, nei confronti dei CAF di cui al medesimo articolo.
RIGO RQ3 - TOTALE DELLE PLUSVALENZE
Nel Rigo RQ3 va indicato il totale delle plusvalenze indicate nei Righi RQ1 e RQ2.
RIGO RQ4 - IMPOSTA SOSTITUTIVA
Nel Rigo RQ4 va indicata l’imposta sostitutiva, risultante dall’applicazione dell’aliquota del 19%
sull’ammontare indicato nel Rigo precedente, che può essere compensata, in tutto o in parte, con i crediti
di imposta concessi alle imprese (da indicare al Rigo RQ5), con le eccedenze ricevute, ai sensi dell’art.
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43-ter del D.P.R. n. 602 del 1973 (da indicare al Rigo RQ6) e con l’eccedenza dell’IRES (da indicare al
Rigo RQ7).
RIGO RQ5 - CREDITI D’IMPOSTA CONCESSI ALLE IMPRESE
Nei Rigo RQ5 vanno indicati i crediti di imposta concessi alle imprese di cui al Quadro RU, utilizzati in
compensazione dell’imposta sostitutiva del Rigo RQ4.
RIGO RQ6 - ECCEDENZE UTILIZZATE (DA RIPORTARE NEL RIGO RK26 DEL QUADRO RK)
Nel Rigo RQ6 vanno indicate le eccedenze ricevute, ai sensi dell’art. 43-ter del D.P.R. n. 602 del 1973,
che si intendono utilizzare in compensazione dell’imposta sostitutiva del Rigo RQ4.
RIGO RQ7 - ECCEDENZA IRES
Nel Rigo RQ7 vanno indicate le eccedenze IRES generate dalla presente dichiarazione che si intendono
utilizzare in compensazione dell’imposta sostitutiva del Rigo RQ4.
RIGO RQ8 - IMPOSTA SOSTITUTIVA DA VERSARE
Nel Rigo RQ8 va riportata la differenza tra il Rigo RQ4 e la somma dei Righi da RQ5 a RQ7.
Ai fini del versamento dell’imposta sostitutiva va utilizzato il Codice tributo 2728 Imposta sostitutiva delle
imposte sui redditi sulle plusvalenze derivanti da conferimenti o cessioni di beni o aziende a favore dei
CAF (art. 8 della Legge 21 novembre 2000, n. 342).
SEZIONI II E III: IMPOSTA D’INGRESSO NEL REGIME SIIQ E SIINQ, IMPOSTA
SOSTITUTIVA PER SIIQ E SIINQ
SEZIONE II
La presente Sezione va compilata:
• dalle società per azioni residenti nel territorio dello Stato svolgenti in via prevalente l’attività di locazione immobiliare (SIIQ), i cui titoli di partecipazione siano negoziati in mercati regolamentati degli
stati membri dell’unione europea e degli stati Stati aderenti all’Accordo sullo spazio economico europeo che sono inclusi nella lista di cui al comma 1 dell’art. 168-bis del TUIR, che abbiano le caratteristiche soggettive previste dal comma 119 dell’art. 1 della Legge 27 dicembre 2006, n. 296 (Finanziaria 2007) modificata, da ultimo, dall’art. 20 del D.L. n. 133/2014 e che abbiano esercitato l’opzione ivi
prevista attraverso l’apposita comunicazione;
• dalle società per azioni residenti nel territorio dello Stato non quotate (SIINQ), svolgenti anch’esse attività di locazione immobiliare in via prevalente, che abbiano le caratteristiche soggettive previste dal
comma 125 dell’art. 1 della Legge n. 296 del 2006 e che abbiano esercitato l’opzione congiunta ivi
prevista attraverso la medesima comunicazione;
• le società residenti negli Stati membri dell’Unione Europea e degli Stati aderenti all’Accordo sullo
spazio economico europeo che sono inclusi nella lista di cui al comma 1 dell’art. 168-bis del TUIR,
con riferimento alle stabili organizzazioni svolgenti in via prevalente la predetta attività di locazione
immobiliare, anche svolta mediante partecipazioni in società che abbiano optato per l’opzione congiunta per il regime speciale di cui al comma 125 dell’art. 1 della Legge finanziaria 2007.
Abrogazione art. 168-bis del TUIR
Si rammenta che in seguito all’abrogazione dell’art. 168-bis del TUIR ad opera dell’art. 10 del D.Lgs.
n. 147/2015 (c.d. “Decreto per l’internazionalizzazione delle imprese”), il riferimento alla c.d. “white
list” si intende al D.M. 4 settembre 1996 (Decreto emanato in attuazione dell’art. 11, comma 4, lett. c),
del D.Lgs. 1° aprile 1996, n. 239).
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MODALITÀ E DISCIPLINA DELL’ISTITUTO
L’ingresso nel regime speciale comporta il realizzo a valore normale degli immobili nonché dei diritti reali
su immobili destinati alla locazione posseduti dalla società alla data di chiusura dell’ultimo esercizio in regime ordinario.
L’importo complessivo delle plusvalenze così realizzate, al netto di eventuali minusvalenze, è assoggettato a imposta sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP con l’aliquota del 20%.
Ai sensi del comma 129 dell’art. 1 della Legge n. 296 del 2006 e dell’art. 4, comma 1, del Decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze del 7 settembre 2007, n. 174, possono essere assoggettati ad imposta sostitutiva anche gli immobili destinati alla vendita, a condizione che siano conseguentemente riclassificati in bilancio tra quelli destinati alla locazione.
In ambedue i casi il valore normale costituisce il nuovo valore fiscalmente riconosciuto a decorrere dal
quarto periodo d’imposta successivo a quello anteriore all’ingresso nel regime speciale.
In caso di alienazione degli immobili o dei diritti reali anteriormente a tale termine, la differenza fra il
valore normale assoggettato all’imposta e il costo fiscale riconosciuto prima dell’ingresso nel regime
speciale, al netto delle quote di ammortamento calcolate su tale costo, è assoggettato ad imposizione
ordinaria e l’imposta sostitutiva proporzionalmente imputabile agli immobili e ai diritti reali alienati
costituisce credito d’imposta (comma 127, art. 1, Legge finanziaria 2007, come modificato dall’art. 20,
comma 1, lett. g) del D.L. 12 settembre 2014, n. 133).
Per effetto dell’art. 4 del Decreto citato, tra gli immobili rientrano anche quelli destinati alla locazione, detenuti in base a contratto di locazione finanziaria.
La presente Sezione non deve essere compilata qualora la società, in luogo dell’applicazione dell’imposta
sostitutiva, abbia incluso nel reddito d’impresa del periodo anteriore a quello di decorrenza del regime
speciale ovvero, per quote costanti, nel reddito di detto periodo e in quello dei periodi successivi, ma non
oltre il quarto, l’importo complessivo delle plusvalenze, al netto delle eventuali minusvalenze, calcolate in
base al suddetto valore normale.
L’imposta d’ingresso è applicata dalla società che ha presentato l’opzione in via provvisoria fino al realizzarsi dell’accesso al regime speciale (comma 119-bis, art. 1, della Legge finanziaria 2007, come introdotto
dall’art. 20, comma 1, lett. b) del D.L. n. 133 del 2014). Si precisa che qualora l’accesso al regime speciale
non si realizzi, l’imposta è rideterminata e dovuta in via ordinaria entro la fine del quarto periodo d’imposta
successivo alla presentazione dell’opzione e l’imposta corrisposta in via provvisoria costituisce credito
d’imposta da scomputare ai sensi del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
RIGO RQ9 - COLONNE DA 1 A 7
A tal fine nel Rigo RQ9 va indicato:
• in Colonna 1, l’importo delle plusvalenze realizzate su immobili, nonché sui diritti reali su immobili
destinati alla locazione;
• in Colonna 2, l’importo delle minusvalenze sui medesimi beni e diritti;
• in Colonna 3, l’importo imponibile delle plusvalenze residue, dato dalla differenza delle due precedenti Colonne 1 e 2;
Modifica colonne perdite pregresse
• in Colonna 4, la quota delle perdite di periodi di imposta precedenti computabili in diminuzione
della base imponibile dell’imposta sostitutiva d’ingresso; detto importo non deve essere superiore
all’80% dell’importo di colonna 3 (art. 84, comma 1, del TUIR);
•
•
in Colonna 5, la quota delle perdite di periodi di imposta precedenti da computare in diminuzione della base imponibile dell’imposta sostitutiva d’ingresso, in misura piena (art. 84, comma 2, del TUIR);
evidentemente la somma degli importi di colonna 4 e di colonna 5 non può eccedere la base imponibile di colonna 3;
in Colonna 6, l’ammontare imponibile netto risultante dallo scomputo delle predette perdite di Colonna 4 e 5 dall’importo di Colonna 3;
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•
in Colonna 7, l’imposta sostitutiva d’ingresso al regime speciale pari al 20% dell’importo di Colonna 6
da versare.
L’imposta sostitutiva deve essere versata in un massimo di cinque rate annuali di pari importo:
• la prima, con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo dell’IRES relativa al periodo
d’imposta anteriore a quello dal quale viene acquisita la qualifica di SIIQ o SIINQ;
• le altre con scadenza entro il termine rispettivamente previsto per il versamento a saldo dell’IRES relativa ai periodi d’imposta successivi.
Nel Rigo RQ9, Colonna 8, va indicato l’importo relativo alla rata annuale.
L’importo da versare può essere compensato ai sensi del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
Si precisa che in caso di rateizzazione, sull’importo delle rate successive alla prima si applicano gli interessi, nella misura del tasso di sconto aumentato di un punto percentuale, da versare contestualmente al
versamento di ciascuna delle predette rate.
SEZIONE III
La presente Sezione va compilata dalle società conferenti che abbiano scelto, ai sensi del comma 137
dell’art. 1 della Legge 27 dicembre 2006, n. 296, modificata, da ultimo, dall’art. 20 del D.L. n. 133/2014, in
alternativa alle ordinarie regole di tassazione, l’applicazione di un’imposta sostitutiva del 20% delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività produttive in caso di plusvalenze realizzate all’atto del
conferimento di immobili e di diritti reali su immobili in società che abbiano optato o che, entro la chiusura
del periodo d’imposta del conferente nel corso del quale è effettuato il conferimento, optino per il regime
speciale di cui ai commi da 119 a 141-bis dell’art. 1 della Legge n. 296 del 2006 citata.
Tra i soggetti conferitari vanno incluse anche le società per azioni residenti nel territorio dello Stato non
quotate (SIINQ), svolgenti anch’esse attività di locazione immobiliare in via prevalente, di cui al comma
125, art. 1 della Legge 27 dicembre 2006, n. 296.
Ai sensi del comma 140 dell’art. 1 della Legge finanziaria 2007, le predette disposizioni si applicano, inoltre:
• agli apporti ai fondi comuni di investimento immobiliare istituiti ai sensi dell’art. 37 del testo unico
di cui al D.Lgs. 24 febbraio 1998, n. 58;
• ai conferimenti di immobili e di diritti reali su immobili in società per azioni residenti nel territorio
dello Stato svolgenti in via prevalente l’attività di locazione immobiliare, i cui titoli di partecipazione
siano ammessi alla negoziazione in mercati regolamentati italiani entro la data di chiusura del periodo
d’imposta del conferente nel corso del quale è effettuato il conferimento e sempre che, entro la stessa
data, le medesime società abbiano optato per il regime speciale.
Le disposizioni fiscali del comma 140 dell’art. 1 della Legge finanziaria 2007, si applicano anche alle
società di investimento a capitale fisso (SICAF) che investono in beni immobili nelle misure indicate
dalle disposizioni civilistiche, per effetto dell’art. 9, comma 1, del D.Lgs. 4 marzo 2014, n. 44.
La suddetta imposta sostitutiva può applicarsi anche in relazione a immobili non destinati alla locazione.
Inoltre, l’applicazione dell’imposta sostitutiva è subordinata al mantenimento, da parte della società conferitaria, della proprietà o di altro diritto reale sugli immobili per almeno tre anni.
L’applicazione dell’imposta sostitutiva è subordinata al mantenimento, da parte della società conferitaria,
della proprietà o di altro diritto reale sugli immobili per almeno tre anni.
L’imposta sostitutiva è applicata dalla società conferente in via provvisoria fino al realizzarsi dell’accesso
al regime speciale (comma 119-bis, art. 1, della Legge finanziaria 2007, come introdotto dall’art. 20, comma 1, lett. b) del D.L. n. 133 del 2014).
Qualora l’accesso al regime speciale non si realizzi, l’imposta è rideterminata e dovuta in via ordinaria entro la fine del quarto periodo d’imposta successivo alla presentazione dell’opzione e l’imposta corrisposta
in via provvisoria costituisce credito d’imposta da scomputare ai sensi del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
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Stabili organizzazioni
Le istruzioni quest’anno segnalano che detta Sezione va compilata anche nell’ipotesi prevista dall’art.
1, comma 141-bis, della Legge n. 296 del 2006, ossia dalle stabili organizzazioni di società residenti
negli Stati membri dell’Unione Europea e degli Stati aderenti all’Accordo sullo spazio economico
europeo che sono inclusi nella lista di cui al Decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze
adottato ai sensi del comma 1 dell’art. 168-bis del TUIR (c.d. “white list”), svolgenti in via prevalente
l’attività di locazione immobiliare, anche mediante partecipazioni in società che abbiano espresso
l’opzione congiunta per il regime speciale di cui al comma 125 dell’art. 1 della Legge 27 dicembre
2006, n. 296. Per espressa previsione dal periodo d’imposta da cui ha effetto l’opzione per il regime
speciale, il reddito d’impresa derivante dall’attività di locazione immobiliare svolta dalle stabili
organizzazioni è assoggettato ad un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’imposta
regionale sulle attività produttive con aliquota del 20% da versare entro il termine previsto per il
versamento a saldo delle imposte sui redditi.
A tal fine viene istituito il nuovo rigo RQ10.
Abrogazione art. 168-bis del TUIR
Si rammenta che in seguito all’abrogazione dell’art. 168-bis del TUIR ad opera dell’art. 10 del D.Lgs.
n. 147/2015 (c.d. “Decreto per l’internazionalizzazione delle imprese”), il riferimento alla c.d. “white
list” si intende al D.M. 4 settembre 1996 (Decreto emanato in attuazione dell’art. 11, comma 4, lett. c),
del D.Lgs. 1° aprile 1996, n. 239).
RIGO RQ10
Nel rigo RQ10 vanno riportati i seguenti dati:
• in colonna 1, l’importo imponibile dell’imposta sostitutiva di cui all’art. 1, comma 141-bis, della Legge
n. 296 del 2006 (importo di rigo RF105, se positivo);
• in colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 20% dell’importo di colonna 1.
RIGHI DA RQ11 A RQ12
A tal fine nei Righi da RQ11 a RQ12 va indicato:
• in Colonna 1 il Codice fiscale del soggetto conferitario di immobili e/o di diritti reali su immobili;
• in Colonna 2 l’importo delle plusvalenze realizzate all’atto del conferimento di immobili e di diritti reali
su immobili.
Nel Rigo RQ13, Colonna 1, va indicato l’importo da assoggettare ad imposta sostitutiva del 20% sulle
plusvalenze realizzate all’atto del conferimento, dato dalla somma degli importi di cui alle Colonne 2 dei
Righi da RQ11 a RQ12; l’imposta da versare va indicata in Colonna 2.
L’imposta sostitutiva deve essere versata in un massimo di cinque rate annuali di pari importo, la prima
delle quali entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al periodo
d’imposta nel quale avviene il conferimento.
In tal caso nel Rigo RQ14 va indicato l’importo della rata annuale.
L’importo da versare può essere compensato ai sensi del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241.
Si precisa che, in caso di rateizzazione, sull’importo delle rate successive alla prima si applicano gli interessi, nella misura del tasso di sconto aumentato di un punto percentuale, da versare contestualmente al
versamento di ciascuna delle predette rate.
Nel caso in cui i Righi non siano sufficienti ai fini dell’indicazione di tutti i conferimenti effettuati, deve essere utilizzato un ulteriore Quadro RQ, avendo cura di numerarlo progressivamente compilando la casella
“Mod. N.” posta in alto a destra.
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QUADRO RQ
SEZIONE IV: IMPOSTE SOSTITUTIVE PER DEDUZIONI EXTRACONTABILI (ART. 1,
COMMA 48 DELLA LEGGE N. 244/2007) E RIALLINEAMENTO IAS/IFRS (ART. 15,
COMMI 7, 8 E 8-BIS, D.L. N. 185/2008)
ABOLIZIONE DEDUZIONI EXTRACONTABILI
L’art. 1, comma 33, lett. q), n. 1, della Legge n. 244/2007, ha abrogato con effetto dal periodo d’imposta
successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 (per i soggetti aventi esercizio coincidente con l’anno solare a partire dal periodo d’imposta 2008), la disposizione contenuta nell’art. 109, comma 4, lett. b) del
TUIR che consentiva di poter operare le deduzione fiscale di determinati componenti negativi non iscritti a
bilancio per il tramite del soppresso Quadro EC (ammortamenti dei beni materiali e immateriali, altre rettifiche di valore, accantonamenti, spese relative a studi e ricerche di sviluppo e le differenze tra i canoni di
locazione finanziaria di cui all’art. 102, comma 7, e la somma degli ammortamenti dei beni acquisiti in locazione finanziaria e degli interessi passivi che derivano dai relativi contratti imputati a conto economico per maggiori approfondimenti si rimanda al commento del Quadro EC).
In base alle medesime disposizioni tuttavia resta ferma l’applicazione in via transitoria delle disposizioni
del citato art. 109, comma 4, lett. b), terzo, quarto e quinto periodo, del TUIR nel testo previgente alle modifiche, per il recupero delle eccedenze risultanti alla fine del periodo d’imposta in corso al 31 dicembre
2007.
Stante quanto sopra, per effetto di tali disposizioni:
• non è più consentito alimentare “eccedenze di periodo” e la relativa Colonna è stata soppressa;
• il Rigo RF6 (stante al soppressione del Quadro EC) è utilizzato al fine di decrementare gli importi relativi alle eccedenze pregresse.
AFFRANCAMENTO DEDUZIONI EXTRACONTABILI
Resta inteso che oggetto dell’affrancamento sono i disallineamenti residui tra il valore civile e il valore fiscale dei beni e degli altri elementi originati per effetto delle deduzione extracontabili effettuate fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2007, che per effetto della soppressione del Quadro EC, evidentemente vanno autonomamente “memorizzati” dai contribuenti; per soggetti con esercizio coincidente con
l’anno solare, pertanto, con il presente Modello UNICO è quindi possibile affrancare le eccedenze extracontabili esistenti al 31 dicembre 2015.
Recupero a tassazione delle
deduzioni extracontabili (c.d.
eccedenze pregresse), con
conseguente cessazione del
vincolo fiscale su utili e patrimonio netto
Differenze residue al 31 dicembre 2015
Differenza tra “Valore civile” “Valore fiscale”
Tale affrancamento si attua mediante opzione per l’applicazione di un’imposta sostitutiva delle imposte sui
redditi e dell’IRAP, con le seguenti aliquote:
• del 12% sulla parte dei maggiori valori ricompresi nel limite di 5 milioni di euro;
• del 14% sulla parte dei maggiori valori che eccede 5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro;
• del 16% sulla parte dei maggiori valori che eccede i 10 milioni di euro.
276
QUADRO RQ
Decreto attuativo
Con D.M. 3 marzo 2008 sono state adottate le disposizioni attuative per la definizione delle modalità,
dei termini e degli effetti dell’esercizio dell’opzione.
Si evidenzia che con la circolare 11 luglio 2008, n. 50, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti in
relazione alla disciplina in commento.
DISCIPLINA IMPOSTA SOSTITUTIVA
L’applicazione dell’imposta sostitutiva può avere ad oggetto la totalità delle eccedenze ovvero riguardare
singole “classi omogenee di deduzioni extracontabili”.
Pertanto, l’applicazione dell’imposta sostitutiva può riguardare anche una singola categoria di “classe
omogenea”, da individuare alle Colonne da 1 a 6 dei Righi da RQ15, RQ16 e R17; in tal caso, la base imponibile dell’imposta coincide necessariamente con l’ammontare complessivo delle differenze tra valori civili e valori fiscali risultanti da una o più delle suddette Colonne.
Totalità eccedenze extracontabili
APPLICAZIONE
IMPOSTA SOSTITUTIVA
Classi omogenee
Categorie individuabili dalle Colonne da 1 a 6 dei
Righi RQ15, RQ16 e RQ17
VERSAMENTO DELL’IMPOSTA
Per espressa previsione “l’imposta sostitutiva deve essere versata obbligatoriamente in tre rate annuali”:
• la prima, pari al 30% dell’ammontare dovuto, va versata entro il termine previsto per il versamento a
saldo delle imposte sui redditi relative al periodo d’imposta “con riferimento al quale è stata esercitata
l’opzione”, ossia quello precedente a quello in cui è stata materialmente esercitata l’opzione;
• la seconda, pari al 40% dell’ammontare dovuto, va versata entro il termine previsto per il versamento
a saldo delle imposte sui redditi relative al primo periodo d’imposta successivo a quello con riferimento al quale è stata esercitata l’opzione;
• la terza, pari al 30% dell’ammontare dovuto, va versata entro il termine previsto per il versamento a
saldo delle imposte sui redditi relative al secondo periodo d’imposta successivo a quello con riferimento al quale è stata esercitata l’opzione.
Nell’ipotesi di un contribuente con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare 2015, il versamento
della prima rata dell’imposta sostitutiva va effettuato nel 2016, il secondo versamento nel 2017 e il terzo
nel 2018, entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte relative ai medesimi anni.
Si ricorda che sulla seconda e sulla terza rata sono dovuti gli interessi nella misura del 2,5%; ciascuna
delle tre rate inoltre può essere versata, con la maggiorazione dello 0,40%, entro trenta giorni dalla scadenza del termine.
EFFICACIA DELL’OPZIONE
L’opzione si esercita effettuando il versamento della prima delle tre rate obbligatorie entro il termine sopra
indicato; stante i chiarimenti forniti con la circolare n. 50 dell’11 luglio 2008:
• il puntuale e congruo versamento della prima rata è sufficiente a perfezionare l’esercizio dell’opzione;
• l’omesso (o l’insufficiente) versamento delle rate successive alla prima non implica il venir meno
dell’efficacia dell’opzione, ma comporta l’iscrizione a ruolo, ai sensi degli artt. 10 e ss. del D.P.R. 29
settembre 1973, n. 602, degli importi non versati (salva la facoltà di avvalersi delle disposizioni contenute nell’art. 13 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 - c.d. “ravvedimento operoso”).
277
QUADRO RQ
EFFETTI DELL’OPZIONE
Per effetto di quanto disposto dall’art. 2, comma 1, del Decreto ministeriale sopra citato, il riallineamento
dei valori civili e fiscali produce effetti a partire dall’inizio del periodo d’imposta nel corso del quale si considera effettuata l’opzione per la disciplina dell’imposta sostitutiva.
I maggiori valori assoggettati ad imposta sostitutiva, pertanto, si considerano fiscalmente riconosciuti, ai
fini dell’ammortamento, sin dall’inizio del periodo d’imposta nel corso del quale è stato effettuato il versamento della prima rata.
Nell’ipotesi di un soggetto con esercizio coincidente con l’anno solare che esercita l’opzione nella presente
dichiarazione, tali valori si considerano riconosciuti a fini dell’ammortamento a decorrere dal 1° gennaio
2015 (per il riconoscimento ai fini della cessione vedasi il paragrafo successivo “periodo di sorveglianza”).
A partire dalla stessa data viene rimosso il vincolo di sospensione di imposta gravante sulle riserve in misura corrispondente agli importi affrancati, così come previsto dall’art. 2, comma 1, del Decreto ministeriale.
PERIODO SORVEGLIANZA
L’art. 2, comma 2 del Decreto reca una norma antielusiva, in base alla quale nel caso in cui l’applicazione
dell’imposta sostitutiva abbia ad oggetto le differenze di valore riguardanti i beni materiali e immateriali e
gli stessi siano realizzati in data anteriore all’inizio del quarto periodo d’imposta, successivo a quello di
esercizio dell’opzione, il costo fiscale di detti beni è ridotto delle differenze di valore assoggettate a
imposta sostitutiva e dell’ammortamento dedotto.
In sostanza, pertanto, gli effetti del riallineamento vengono meno nell’ipotesi di realizzo dei beni materiali e
immateriali oggetto di opzione, ossia entro la fine del terzo periodo d’imposta successivo a quello di esercizio dell’opzione.
In tal caso, l’imposta sostitutiva relativa ai beni oggetto di anticipato realizzo sarà, peraltro, recuperata dal
contribuente interessato mediante scomputo dall’imposta sui redditi delle società ai sensi dell’art. 79 del
TUIR.
L’importo da recuperare a tal fine va indicato nella Colonna 4 del Rigo RN22 del Quadro RN della
presente dichiarazione.
Per espressa previsione, tale disposizione in esame riguarda solo “i beni materiali e immateriali”.
Stante quanto sopra, il riallineamento conseguente al versamento dell’imposta sostitutiva genera maggiori
valori fiscali che, nell’ipotesi di realizzo dei beni oggetto di riallineamento, sono riconosciuti ai fini della determinazione della plus/minusvalenza fiscale, a partire dall’inizio del quarto periodo d’imposta successivo
a quello di esercizio dell’opzione.
Riconoscimento fiscale valori
assoggettati ad imposta sostitutiva
Ammortamento => a decorrere dal 1° gennaio 2016
Cessione = > a decorrere dal 4° periodo d’imposta
successivo a quello di esercizio dell’opzione
BENI CEDUTI
Vanno esclusi, ai fini della determinazione della base imponibile dell’imposta sostitutiva, i disallineamenti
esistenti sui beni materiali e immateriali ceduti nel periodo intercorrente tra l’inizio del periodo d’imposta in
cui l’opzione è esercitata e il versamento della prima rata.
Tale disposizione, è prevista evidentemente per evitare il meccanismo di recupero previsto per il “periodo
di sorveglianza”; con tale semplificazione voluta dal legislatore, i beni in questione non possono essere affrancati e, di conseguenza, generano plus/minusvalenze “ordinarie”.
278
QUADRO RQ
ALIQUOTE PROGRESSIVE APPLICABILI
Nel caso in cui l’opzione per l’imposta sostitutiva sia esercitata dal contribuente in più periodi d’imposta in
relazione a classi distinte di beni e altri elementi, ai fini della determinazione delle aliquote progressive
applicabili, assumono rilevanza anche le differenze di valori assoggettate a imposta sostitutiva nei precedenti periodi d’imposta.
ELIMINAZIONE DIVERGENZE PRINCIPI CONTABILI INTERNAZIONALI
La presente Sezione va compilata anche dai soggetti che redigono il bilancio relativo all’esercizio
successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 in base ai principi contabili internazionali
(IAS/IFRS) e che optano, nella presente dichiarazione, per il riallineamento, ai fini dell’IRES, dell’IRAP e di
eventuali addizionali, delle divergenze esistenti all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione dei
suddetti principi (cfr. art. 15, commi 7 e 8, del D.L. n. 185/2008).
Tale riallineamento, che ha effetto a partire dall’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione, riguarda
le divergenze derivanti dall’eliminazione di ammortamenti, di rettifiche di valore e di fondi di accantonamento, per effetto dei commi 5 e 6 dell’art. 13 del D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38, ossia le divergenze
emerse in sede di prima applicazione dei principi IAS/IFRS (FTA).
La predetta opzione, ai sensi del D.M. 30 luglio 2009, può essere esercitata anche in caso di
variazioni che intervengono nei principi IAS/IFRS adottati.
Ai fini dell’applicazione delle sopra indicate disposizioni, qualora le variazioni decorrono dall’inizio
dell’esercizio nel corso del quale è intervenuta l’omologazione, il riallineamento può riguardare le divergenze esistenti all’inizio del periodo di imposta successivo a quello da cui decorrono le variazioni; con effetto a partire da tale inizio. In tal caso, l’opzione è esercitata nella dichiarazione dei redditi di prima applicazione delle variazioni e l’imposta sostitutiva è versata in un’unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle relative imposte.
Nel caso di opzione per l’affrancamento delle eccedenze extracontabili di cui all’art. 1, comma 48,
della Legge n. 244/2007 (cfr. il paragrafo “Affrancamento deduzioni extracontabili” sopra esposto),
tale opzione si considera validamente esercitata anche per riallineare i valori fiscali ai maggiori valori
contabili emersi per effetto dell’art. 13, commi 2, 5 e 6, del D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38.
Nei Righi da RQ15 a RQ19 vanno quindi indicati sia gli importi delle deduzioni extracontabili, sia le divergenze relative ai soggetti che applicano i principi internazionali da parte dei soggetti che optano per gli istituti sopra descritti; in particolare:
• i soggetti che optano per l’affrancamento delle deduzioni extracontabili, riportano le eccedenze extracontabili al 31 dicembre 2015 corrispondenti alla differenza tra valore civile e fiscale;
• i soggetti che optano per l’affrancamento delle divergenze da principi contabili internazionali indicano
gli importi relativi alle predette divergenze esistenti all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione dei principi IAS/IFRS (FTA) o alle divergenze derivanti dalle variazioni che intervengono nei principi IAS/IFRS adottati.
A tal fine gli importi vanno suddivisi per tipologia e precisamente:
• nel Rigo RQ15:
- Colonna 1, beni materiali;
- Colonna 2, impianti e macchinari;
- Colonna 3, fabbricati strumentali;
- Colonna 4, beni immateriali;
- Colonna 5, spese di ricerca e sviluppo;
- Colonna 6, avviamento;
• nel Rigo RQ16:
- Colonna 3, opere e servizi ultrannuali;
- Colonna 4, titoli obbligazionari e similari;
279
QUADRO RQ
•
- Colonna 5, partecipazioni immobilizzate;
- Colonna 6, partecipazioni del circolante;
nel Rigo RQ17:
- Colonna 1, fondo rischi e svalutazione crediti;
- Colonna 2, fondo spese lavori ciclici;
- Colonna 3, fondo spese ripristino e sostituzione;
- Colonna 4, fondo operazioni e concorsi a premio;
- Colonna 5, fondo per imposte deducibili;
- Colonna 6, fondi di quiescenza.
Nella Colonna 7 dei Righi da RQ15 a RQ17 va riportata la somma delle corrispondenti Colonne da 1 a 6.
Nella Colonna 3 Rigo RQ18 va indicata l’imposta sostitutiva; tale imposta va determinata applicando i seguenti scaglioni, individuati tenendo conto oltre che della somma degli importi indicati nella Colonna 1 del
Rigo RQ18 (imponibile del periodo pari alla somma dei predetti Righi da RQ15 a RQ17) anche, eventualmente, dell’importo indicato nella Colonna 2 (imponibile periodo d’imposta precedente):
• 12%, sulla parte dei maggiori valori ricompresi nel limite di 5 milioni di euro;
• 14%, sulla parte dei maggiori valori che eccede 5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro;
• 16%, sulla parte dei maggiori valori che eccede i 10 milioni di euro.
Si rammenta, infatti, che nel caso in cui l’opzione per l’imposta sostitutiva sia esercitata dal contribuente in
più periodi d’imposta, ai fini della determinazione delle aliquote progressive applicabili, assumono rilevanza anche le differenze di valori assoggettate a imposta sostitutiva nel precedente periodo d’imposta.
L’imposta così determinata, ovviamente relativa esclusivamente agli affrancamenti effettuati nella presente
dichiarazione, va indicata nella predetta Colonna 3 del Rigo RQ18.
L’imposta di cui alla Colonna 3 va quindi suddivisa tra:
• Colonna 4, che riporta la quota dell’imposta relativa al riallineamento da IAS/IFRS;
• Colonna 5, che riporta la quota relativa al riallineamento dei valori dedotti extracontabilmente.
VERSAMENTO IMPOSTA SOSTITUTIVA
Come già sopra evidenziato, l’imposta sostitutiva deve essere versata in tre rate annuali:
• la prima pari al 30%;
• la seconda pari al 40%;
• la terza pari al 30%.
Sulla seconda e sulla terza rata sono dovuti gli interessi nella misura del 2,5%.
Nel Rigo RQ19 va pertanto indicato l’importo della prima rata annuale pari al 30% dell’importo di Colonna
5 del Rigo RQ18.
SEZIONE V: IMPOSTA SOSTITUIVA SUL RIALLINEAMENTO DELLE DIVERGENZE
DERIVANTI DALLA VALUTAZIONE DEI BENI FUNGIBILI (ART. 15, COMMA 3 LETT. B),
D.L. N. 185 DEL 2008 E D. M. 30 LUGLIO 2009)
La presente Sezione va compilata dai soggetti che redigono il bilancio relativo all’esercizio 2016 in base ai
principi contabili internazionali, che intendono usufruire del riallineamento previsto dall’art. 15, commi 7 e
8, del D.L. n. 185/2008.
In base a tale disposizione è possibile esercitare l’opzione per il riallineamento, ai fini dell’IRES, dell’IRAP
e di eventuali addizionali, delle divergenze esistenti all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione
dei suddetti principi contabili internazionali, con effetto a partire da tale inizio, che derivano dalla valutazione dei beni fungibili, per effetto del comma 2 dell’art. 13 del D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38, ossia delle
divergenze emerse in sede di prima applicazione dei principi contabili internazionali (FTA).
Tale opzione, ai sensi del D.M. 30 luglio 2009, può essere esercitata anche in caso di variazioni che
intervengono nei principi IAS/IFRS adottati.
280
QUADRO RQ
Ai fini dell’applicazione delle sopra indicate disposizioni, qualora le variazioni decorrono dall’inizio
dell’esercizio nel corso del quale è intervenuta l’omologazione, il riallineamento può riguardare le
divergenze esistenti all’inizio del periodo di imposta successivo a quello da cui decorrono le variazioni; con
effetto a partire da tale inizio. In tal caso, l’opzione è esercitata nella dichiarazione dei redditi di prima
applicazione delle variazioni e l’imposta sostitutiva è versata in un’unica soluzione entro il termine di
versamento a saldo delle relative imposte.
RIGO RQ20 - SEZIONE V
Con riferimento a tale fattispecie si applicano le disposizioni dell’art. 81, commi 21, 23 e 24, del D.L. 25
giugno 2008, n. 112, convertito dalla Legge 6 agosto 2008, n. 133.
La compilazione del Rigo RQ20 va pertanto effettuata mediante indicazione:
• in Colonna 1, dell’importo della predetta divergenza;
• in Colonna 2, della relativa imposta con aliquota del 16%.
VERSAMENTO IMPOSTA
Si precisa che l’imposta sostitutiva va versata in unica soluzione entro il termine di versamento a saldo
delle imposte relative all’esercizio precedente utilizzando il Codice tributo 1820.
SEZIONE VI-A: IMPOSTA SOSTITUTIVA SUI MAGGIORI VALORI ATTRIBUITI IN
BILANCIO
Il prospetto della Sezione VI-A interessa i soggetti che si avvalgono della facoltà di cui all’art. 176, comma
2-ter, del TUIR come introdotto dall’art. 1, comma 47, della Legge 24 dicembre 2007, n. 244 (Finanziaria
2008).
Tale disposizione ha infatti reintrodotto per le operazioni di fusione, scissione e conferimento di cui agli
artt. 172, 173 e 176 del TUIR, un regime alternativo alla neutralità fiscale che consente l’affrancamento dei
maggiori valori attribuiti in bilancio previa opzione per l’applicazione di un’imposta sostitutiva.
SOGGETTI INTERESSATI
Destinatari dell’opzione sono i seguenti soggetti:
• in caso di operazione di fusione (art. 172 del TUIR), la società incorporante ovvero quella risultante
dalla fusione;
• in caso di operazione di scissione (art. 173 del TUIR), la società beneficiaria della medesima;
• in tal caso di operazione di conferimento di aziende (art. 176 del TUIR), il soggetto conferitario.
Decreto attuativo
Con D.M. 25 luglio 2008 sono state adottate le disposizioni attuative per la definizione delle modalità,
dei termini e degli effetti dell’esercizio dell’opzione.
Si evidenzia che, con la circolare 25 settembre 2008, n. 57, l’Agenzia delle Entrate ha fornito
chiarimenti in relazione alla disciplina in commento.
DISCIPLINA DELL’OPZIONE
L’opzione per il regime dell’imposta sostitutiva è esercitata distintamente in relazione a ciascuna operazione, nel primo o, al più tardi, nel secondo periodo d’imposta successivo a quello dell’operazione stessa e si
considera perfezionata con il versamento della prima delle tre rate dell’imposta dovuta.
L’applicazione dell’imposta sostitutiva può essere richiesta in entrambi i periodi di esercitabilità
dell’opzione, anche in relazione alla medesima categoria omogenea di immobilizzazioni (cfr. il paragrafo
successivo “categorie omogenee”).
281
QUADRO RQ
DIFFERENZE RILEVANTI
Ai fini del riallineamento assumono rilievo le differenze residue tra il valore d’iscrizione in bilancio dei beni
ricevuti in occasione delle operazioni di conferimento, fusione o scissione e classificati dal soggetto conferitario, dall’incorporante o dalla beneficiaria tra le immobilizzazioni materiali e immateriali, incluso
l’avviamento, e l’ultimo valore fiscalmente riconosciuto dei beni stessi presso il soggetto conferente, fuso o
scisso.
CATEGORIE OMOGENEE
Tali differenze tra il valore civile e il valore fiscale possono essere assoggettate a imposta sostitutiva anche in misura parziale; tuttavia, in tal caso, l’applicazione dell’imposta sostitutiva deve essere richiesta per
categorie omogenee di immobilizzazioni (per i beni immobili si veda la tabella seguente).
aree fabbricabili aventi medesima destinazione urbanistica
Beni immobili
omogenee
-
categorie
aree non fabbricabili
fabbricati strumentali ai sensi dell’art. 43, comma 2,
primo periodo, del TUIR (c.d. “strumentali per destinazione”)
fabbricati strumentali ai sensi dell’art. 43, comma 2,
secondo periodo, del citato TUIR (c.d. “strumentali
per natura”)
fabbricati di cui all’art. 90 del TUIR (c.d. “beni patrimonio o non strumentali”)
I beni mobili, inclusi gli impianti e i macchinari ancorché infissi al suolo, sono raggruppati in categorie
omogenee per anno di acquisizione e coefficiente di ammortamento.
Per le immobilizzazioni immateriali, incluso l’avviamento, l’imposta sostitutiva può essere applicata anche
distintamente su ciascuna di esse; al contrario sono esclusi dall’ambito di applicazione della disciplina gli
oneri pluriennali.
DEDUZIONI EXTRACONTABILI
Per la parte delle differenze tra valori civili e valori fiscali originatasi presso il soggetto conferente, fuso o
scisso per effetto delle deduzioni extracontabili risultanti dal soppresso Quadro EC della dichiarazione dei
redditi e trasferita al soggetto conferitario, incorporante o beneficiario, deve essere prioritariamente applicato il regime dell’imposta sostitutiva previsto dall’art. 1, comma 48, della Legge 24 dicembre 2007, n. 244
(cfr. Sez. V del presente Quadro).
IMPOSTA SOSTITUTIVA
L’imposta sostitutiva si applica con i seguenti scaglioni:
• aliquota del 12% sulla parte dei maggiori valori assoggettati a tassazione complessivamente ricompresi nel limite di 5 milioni di euro;
• aliquota del 14% sulla parte che eccede 5 milioni e fino a 10 milioni di euro;
• aliquota del 16% sulla parte superiore a 10 milioni di euro.
282
QUADRO RQ
Nel caso in cui, in relazione alla medesima operazione di conferimento, il soggetto conferitario si avvalga
del regime dell’imposta sostitutiva in entrambi i periodi di esercitabilità dell’opzione, ai fini della determinazione dell’aliquota applicabile nel secondo dei suddetti periodi, assumono rilevanza anche le differenze di
valore assoggettate a imposta sostitutiva nel primo periodo.
Inoltre, qualora si sia destinatari di più operazioni straordinarie, ai fini delle aliquote applicabili, occorre
considerare la totalità dei maggiori valori che si intendono affrancare, cumulando tutte le operazioni effettuate nel medesimo periodo d’imposta.
Il versamento dell’imposta sostitutiva deve avvenire obbligatoriamente in tre rate; la prima, pari al 30%
dell’importo complessivamente dovuto, entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sul reddito e
dell’IRAP relative al periodo d’imposta dell’operazione ovvero, in caso di opzione ritardata o reiterata, a
quello successivo; la seconda, pari al 40%, e la terza, pari al 30%, entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sul reddito e dell’IRAP relative, rispettivamente, al primo e al secondo ovvero al secondo e
al terzo periodo successivi a quello dell’operazione.
Sulla seconda e sulla terza rata sono dovuti gli interessi nella misura del 2,5% annuali.
EFFETTI OPZIONE
I maggiori valori assoggettati a imposta sostitutiva si considerano riconosciuti ai fini dell’imposta sul reddito e dell’IRAP a partire dal periodo d’imposta nel corso del quale è esercitata l’opzione (salvo quanto di
seguito precisato nel successivo paragrafo “Periodo di sorveglianza”). Poiché, pertanto, si considera perfezionata con il versamento della prima delle tre rate dell’imposta dovuta, gli effetti decorrono dall’esercizio
di versamento di tale prima rata (ad esempio, nel caso di opzione nella presente dichiarazione i valori si
considerano riconosciuti a decorrere dal periodo d’imposta 2015).
PERIODO SORVEGLIANZA
Nel caso in cui l’applicazione dell’imposta sostitutiva abbia ad oggetto le differenze di valore riguardanti i
beni materiali e immateriali e gli stessi siano realizzati in data anteriore all’inizio del quarto periodo
d’imposta, successivo a quello di esercizio dell’opzione, il costo fiscale di detti beni è ridotto delle differenze di valore assoggettate a imposta sostitutiva e dell’ammortamento dedotto.
I beni devono intendersi “realizzati” in caso di alienazione, conferimento di beni, assegnazione ai soci, autoconsumo o destinazione a finalità estranee, mentre non rilevano i trasferimenti effettuati in occasione di operazioni fiscalmente neutrali (fusione, scissione e conferimento d’azienda effettuato ai sensi dell’art. 176 del TUIR).
In sostanza, pertanto, gli effetti del riallineamento vengono meno nell’ipotesi di realizzo dei beni materiali e
immateriali oggetto di opzione, ossia entro la fine del terzo periodo d’imposta successivo a quello di esercizio dell’opzione.
In tal caso, l’imposta sostitutiva relativa ai beni oggetto di anticipato realizzo sarà, peraltro, recuperata dal
contribuente interessato mediante scomputo dall’IRES ai sensi dell’art. 79 del TUIR.
L’importo da recuperare a tal fine va indicato nella Colonna 4 del Rigo RN22 del Quadro RN della
presente dichiarazione.
Stante quanto sopra, il riallineamento conseguente al versamento dell’imposta sostitutiva genera maggiori
valori fiscali che, nell’ipotesi di realizzo dei beni oggetto di riallineamento, sono riconosciuti ai fini della determinazione della plus/minusvalenza, a partire dall’inizio del quarto periodo d’imposta successivo a quello
di esercizio dell’opzione.
BENI CEDUTI
Ai fini in questione, le differenze tra i valori civili e fiscali relative alle immobilizzazioni cedute nel corso dello stesso periodo d’imposta di esercizio dell’opzione, anteriormente al versamento della prima rata dovuta,
sono escluse dalla base imponibile dell’imposta sostitutiva.
283
QUADRO RQ
RIGHI RQ21 E RQ22 - MAGGIORI VALORI
Come precisato dalle istruzioni, ai fini in questione nella presente Sezione occorre dare evidenza dei valori
affrancati con riferimento ad ogni singola operazione e dell’imposta complessiva imputabile al periodo
d’imposta in cui ciascuna operazione straordinaria è stata effettuata mediante indicazione dei seguenti dati
nei Righi RQ21 e RQ22:
• in Colonna 1, l’ammontare dei maggiori valori attribuiti ai beni materiali;
• in Colonna 2, l’ammontare dei maggiori valori attribuiti ai beni immateriali;
• in Colonna 3, l’importo complessivo derivante dalla somma di Colonna 1 e Colonna 2 costituente la
base imponibile dell’imposta sostitutiva;
Qualora, in relazione alla medesima operazione, il soggetto conferitario si avvalga del presente
regime in entrambi i periodi di esercitabilità dell’opzione, nel secondo periodo - ai fini della
determinazione dell’aliquota applicabile - assumono rilevanza anche le differenze di valore
assoggettate complessivamente a imposta sostitutiva nel primo periodo.
•
•
in Colonna 4 va quindi riportato l’imponibile del precedente periodo d’imposta cui si riferisce
l’operazione;
in Colonna 5, l’importo dell’imposta sostitutiva (per la determinazione dell’imposta si rimanda al paragrafo “Imposta sostitutiva”).
RIGO RQ23 - TOTALE IMPOSTE
Al Rigo RQ23 va quindi indicato l’importo complessivo dell’imposta sostitutiva dovuta, che è pari alla
somma delle Colonne 5 dei Righi RQ21 e RQ22.
RIGO RQ24 - PRIMA RATA IMPOSTA VERSATE
Nel Rigo RQ24 occorre infine evidenziare l’importo della prima rata annuale pari al 30% della somma del
Rigo RQ23.
SEZIONE VI-B: IMPOSTA SOSTITUTIVA SUI MAGGIORI VALORI DI BENI
La presente Sezione va compilata dal soggetto beneficiario dell’operazione straordinaria che eserciti
l’opzione prevista all’art. 15, comma 10, del D.L. n. 185/2008, in deroga alle disposizioni del comma 2-ter
dell’art. 176 del TUIR.
Tale opzione, che evidentemente è alternativa a quella “ordinaria”, consiste nell’assoggettare, in tutto o in
parte, ad imposta sostitutiva di cui al medesimo comma 2-ter dell’art. 176, ma con la maggiore aliquota del
16%, i maggiori valori attribuiti in bilancio all’avviamento, ai marchi d’impresa e alle altre attività immateriali, beneficiando della deduzione di cui all’art. 103 del TUIR e agli artt. 5, 6 e 7 del D.Lgs. 15 dicembre
1997, n. 446, del maggior valore dell’avviamento e dei marchi d’impresa in misura non superiore ad un
decimo, a prescindere dall’imputazione al conto economico.
Allo stesso modo, a partire dal medesimo periodo di imposta di cui sopra, saranno deducibili le quote di
ammortamento del maggior valore delle altre attività immateriali nel limite della quota imputata a conto
economico.
Le predette disposizioni sono applicabili anche per riallineare i valori fiscali ai maggiori valori attribuiti in
bilancio ad attività diverse da quelle indicate nell’art. 176, comma 2-ter, del TUIR (rimanenze, titoli, ecc.).
In questo caso tali maggiori valori sono assoggettati a tassazione con aliquota ordinaria, ed eventuali
maggiorazioni, rispettivamente dell’IRES e dell’IRAP, separatamente dall’imponibile complessivo.
La presente opzione può essere esercitata anche con riguardo a singole fattispecie, come definite dal
comma 5, dell’art. 15 del D.L. n. 185 del 2008.
A tal fine per singole fattispecie si intendono i componenti reddituali e patrimoniali delle operazioni aventi
la medesima natura ai fini delle qualificazioni di bilancio e dei relativi rapporti di copertura.
284
QUADRO RQ
I maggiori valori assoggettati ad imposta sostitutiva si considerano riconosciuti fiscalmente a partire
dall’inizio del periodo d’imposta nel corso del quale è versata l’imposta sostitutiva.
RIGO RQ25 - MAGGIORI VALORI
Nel Rigo RQ25 vanno indicati gli importi dei maggiori valori derivanti dalle differenze tra importi civili e fiscali relativi all’avviamento, Colonna 1, ai marchi d’impresa, Colonna 2, e alle altre attività immateriali (tra
le quali si intende compresa qualsiasi immobilizzazione immateriale a vita utile indefinita), Colonna 3.
In Colonna 4 va indicato l’importo della relativa imposta sostitutiva dovuta, determinato applicando
l’aliquota del 16% alla somma degli importi indicati nelle Colonne 1, 2 e 3.
L’imposta di cui alla predetta Colonna 4 va versata mediante utilizzo del Codice tributo 1821.
CREDITI
Se i maggiori valori sono relativi ai crediti, l’importo del disallineamento va indicato in Colonna 5 e
l’imposta sostitutiva dovuta, in Colonna 6, applicando l’aliquota del 20% all’importo di Colonna 5.
L’imposta di cui alla predetta Colonna 4 va versata mediante utilizzo del Codice tributo 1823.
Le predette imposte vanno versate in unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle
imposte relative all’esercizio nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione.
RIGHI RQ26 E 27 - COMPONENTI REDDITUALI E PATRIMONIALI
Nei Righi RQ26 e RQ27 vanno indicati:
• in Colonna 1, la denominazione delle componenti reddituali e patrimoniali relative ad attività diverse
da quelle indicate nell’art. 176, comma 2-ter, del TUIR per le quali si è optato per il riallineamento dei
valori fiscali ai maggiori valori attribuiti in bilancio;
• in Colonna 2, il corrispondente importo del disallineamento rilevante ai fini dell’IRES;
• in Colonna 3, il corrispondente importo del disallineamento rilevante ai fini dell’IRAP.
RIGO RQ28 - ALTRE ATTIVITÀ
In tale ultimo caso nel Rigo RQ28, Colonna 1, va indicato l’importo dei maggiori valori rilevanti ai fini
IRES corrispondente alla somma della Colonna 2 dei Righi RQ26 e RQ27, mentre in Colonna 52 la somma dei maggiori valori rilevanti ai fini IRAP corrispondente alla somma della Colonna 3 dei Righi RQ26 e
RQ27. Diversamente, qualora si sia optato per assoggettare a tassazione il valore complessivo delle divergenze civili e fiscali, non vanno compilati i Righi RQ26 e RQ27 e va indicato nel Rigo RQ28 in Colonna
1 l’importo totale del riallineamento ai fini IRES e in Colonna 2 l’imposta corrispondente all’applicazione
dell’aliquota ordinaria del 27,5% e in Colonna 4 l’imposta corrispondente all’applicazione dell’eventuale
maggiorazione (la cui percentuale va indicata in Colonna 3); in Colonna 5, l’importo totale del riallineamento ai fini IRAP e, in Colonna 7, l’imposta corrispondente all’applicazione dell’aliquota ordinaria
dell’IRAP (la cui percentuale va indicata in Colonna 6) e in Colonna 9 l’imposta corrispondente
all’eventuale maggiorazione dell’IRAP (la cui percentuale va indicata in Colonna 8); in Colonna 10,
l’importo complessivo dell’imposta dovuta, pari alla somma degli importi delle Colonne 2, 4, 7 e 9 del Rigo
RQ28.
L’imposta di cui alla Colonna 10 va versata in unica soluzione entro il termine di versamento a saldo
delle imposte relative all’esercizio nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione utilizzando
il Codice tributo 1822.
285
QUADRO RQ
SEZIONE VIII: RILIQUIDAZIONE DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA SUL MAGGIOR
VALORE DELLE RIMANENZE FINALI DA RECUPERARE O CONFERIMENTI (ART. 15,
COMMA 8, DEL D.L. N. 185 DEL 2008)
Tale Sezione va compilata dai soggetti interessati dalla riliquidazione dell’imposta sostitutiva di cui al
comma 21 del citato art. 81, calcolata sul maggior valore delle rimanenze finali che si sono determinate
per effetto della prima applicazione dell’art. 92-bis del TUIR (cfr. art. 81, comma 23, lett. a), a-bis) e b) del
D.L. n. 112 del 2008).
Le fattispecie che comportano tale riliquidazione sono le seguenti:
• ipotesi a): le svalutazioni determinate in base all’art. 92, comma 5, del TUIR, le quali fino a concorrenza del maggior valore assoggettato ad imposta sostitutiva non concorrono alla formazione del reddito, ma determinano la riliquidazione della stessa imposta sostitutiva; in tal evenienza, l’importo corrispondente al 16% di tali svalutazioni è computato a valere sui versamenti a saldo ed in acconto
dell’imposta sul reddito;
• ipotesi b): la riduzione della quantità delle rimanenze finali, qualora detta quantità risulti inferiore a
quella esistente all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione dei principi contabili internazionali o esistente all’inizio del periodo di imposta successivo a quello da cui decorrono le variazioni che
intervengono nei principi contabili IAS/IFRS adottati; in tal caso, il valore fiscalmente riconosciuto delle quantità vendute è ridotto del maggior valore assoggettato ad imposta sostitutiva e l’importo corrispondente dell’imposta sostitutiva è compensabile a valere sui versamenti a saldo e in acconto
dell’imposta sul reddito.
Per effetto di quanto sopra precisato, la compilazione della presente Sezione va effettuata come segue:
• nel Rigo RQ33, Colonna 1, va riportato l’ammontare delle svalutazioni rilevanti (vedi ipotesi a); nella
Colonna 2, va indicato l’importo corrispondente al 16% di Colonna 1;
• nel Rigo RQ34, Colonna 1, occorre indicare il maggior valore delle quantità vendute assoggettato ad
imposta sostitutiva (vedi ipotesi b), mentre in Colonna 2, va riportato l’importo corrispondente al 16%
di Colonna 1;
• nel Rigo RQ35, Colonna 2, si indica il totale degli importi indicati in Colonna 2 dei Righi RQ33 e
RQ34; nella Colonna 1, va indicata la quota dell’importo di cui a Colonna 2 del presente Rigo che la
società computa in diminuzione delle rate di eguale importo ancora da versare.
L’importo pari alla differenza tra Colonna 2 e Colonna 1 è compensabile a valere sui versamenti a
saldo ed in acconto dell’imposta sul reddito dei soci.
CONFERIMENTO
In caso di conferimento dell’azienda comprensiva di tutte o parte delle rimanenze di cui all’art. 92-bis del
TUIR, il diritto alla riliquidazione e l’obbligo di versamento dell’imposta sostitutiva si trasferiscono sul conferitario solo nel caso in cui quest’ultimo non eserciti prima del conferimento le attività di cui al predetto
art. 92-bis e adotti lo stesso metodo di valutazione del conferente. A verificarsi di tale ipotesi, nel Rigo
RQ36 va indicato il Codice fiscale del soggetto conferitario ed in presenza di più conferimenti è necessario
compilare tante Sezioni quanti sono i soggetti conferitari, riportando in ciascuna Sezione il relativo Codice
fiscale.
Se, a seguito del conferimento, vengono trasferite tutte le rimanenze di cui al citato art. 92-bis, va anche
barrata l’apposita casella “Conferimento” posta a margine della presente Sezione.
In presenza di più moduli, la casella va barrata solo nel primo modulo.
286
QUADRO RQ
SEZIONE IX: RILIQUIDAZIONE DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA SUL MAGGIOR VALORE
DELLE RIMANENZE FINALI
La Sezione IX interessa i soggetti che si trovano in una delle seguenti condizioni:
• hanno assoggettato all’imposta sostitutiva di cui all’art. 81, comma 21, del D.L. n. 112 del 2008, il
maggior valore delle rimanenze finali che si sono determinate per effetto della prima applicazione
dell’art. 92-bis del TUIR e, nel periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione (periodo
d’imposta 2012 per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare), hanno ceduto
l’azienda comprensiva di tutte o parte delle rimanenze di cui al predetto art. 92-bis;
• hanno optato per il riallineamento delle divergenze di cui al comma 3, lett. b), dell’art. 15 del D.L. 29
novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla Legge 28 gennaio 2009, n. 2, assoggettando all’imposta sostitutiva di cui al citato art. 81, il maggior valore delle rimanenze finali dei beni
fungibili (art. 13, comma 2, del D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38) e che, nel periodo d’imposta oggetto
della presente dichiarazione (periodo d’imposta 2012 per i soggetti con periodo d’imposta coincidente
con l’anno solare), hanno ceduto l’azienda comprensiva di tutte o parte delle rimanenze.
Al verificarsi di tali ipotesi, è infatti previsto che l’imposta sostitutiva in misura corrispondente al maggior
valore delle rimanenze cedute, così come risultante dall’ultima riliquidazione effettuata dal cedente, si ridetermina con l’aliquota del 27,5%.
RIGO RQ37 - MAGGIOR VALORE RIMANENZE CEDUTE
Il Rigo RQ37 va, quindi, compilato come segue:
• in Colonna 1 va indicato l’importo corrispondente al maggior valore delle rimanenze cedute con
l’azienda, assoggettato alla predetta imposta sostitutiva;
• in Colonna 2 va indicato l’importo risultante dall’applicazione dell’aliquota dell’11,5% (differenza tra
l’aliquota del 27,5% e quella originariamente assolta del 16%) all’importo di Colonna 1.
SEZIONE X: IMPOSTE SULLE DIVERGENZE DERIVANTI DALL’APPLICAZIONE
DEI PRINCIPI CONTABILI IAS/IFRS
La presente Sezione va compilata a cura dei soggetti per i quali si verificano entrambe le seguenti condizioni:
• per l’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 redigono il primo bilancio in base ai
principi contabili internazionali (IAS/IFRS), di cui al Regolamento CE n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002;
• optano nella presente dichiarazione per il riallineamento, ai fini dell’IRES, dell’IRAP e di eventuali addizionali, delle divergenze delle operazioni pregresse che dal bilancio dell’esercizio precedente a
quello di prima applicazione degli IAS/IFRS risultino diversamente qualificate, classificate, valutate e
imputate temporalmente (ai fini fiscali) rispetto alle qualificazioni, classificazioni, valutazioni e imputazioni temporali risultanti (cfr. art. 15, commi 7 e 8, lett. b), del D.L. 29 novembre 2008, n. 185, convertito dalla Legge 28 gennaio 2009, n. 2, e art. 1, comma 2, del D.M. 30 luglio 2009).
L’opzione per il riallineamento delle divergenze è esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa
all’esercizio precedente a quello di prima applicazione degli IAS/IFRS.
Possono essere riallineate le divergenze esistenti all’inizio del periodo d’imposta di prima applicazione della variazione dei principi IAS/IFRS, con effetto a partire da tale inizio.
L’opzione è esercitata in relazione all’esercizio precedente a quello di prima applicazione dei principi
IAS/IFRS.
Per le variazioni che decorrono dall’inizio dell’esercizio nel corso del quale è intervenuta l’omologazione
del principio IAS/IFRS sostituito, il riallineamento può riguardare le divergenze esistenti all’inizio del periodo d’imposta successivo a quello da cui decorrono le suddette variazioni, con effetto a partire da tale inizio.
287
QUADRO RQ
Sono esclusi i disallineamenti emersi in sede di prima applicazione dei principi contabili internazionali derivanti dalla valutazione dei beni fungibili e dall’eliminazione di ammortamenti, di rettifiche di valore e di
fondi di accantonamento per effetto dei commi 2, 5 e 6 dell’art. 13 del D.Lgs. n. 38 del 2005, nonché quelli
che sono derivati dalle deduzioni extracontabili operate per effetto della soppressa disposizione della lett.
b) dell’art. 109, comma 4, del TUIR e quelli che si sarebbero, comunque, determinati anche a seguito
dell’applicazione delle disposizioni dello stesso TUIR, così come modificate dalla Finanziaria per il 2008.
Il riallineamento delle predette divergenze può essere attuato, a scelta del contribuente:
• sulla totalità delle differenze positive e negative;
• con riguardo a singole fattispecie.
Per singole fattispecie si intendono i componenti reddituali e patrimoniali delle operazioni aventi la medesima natura ai fini delle qualificazioni di bilancio e dei relativi rapporti di copertura.
La Colonna 1 dei Righi RQ38, RQ39, RQ40 e RQ41 va compilata esclusivamente nell’ipotesi di operazioni straordinarie (fusione, scissione, conferimento), avendo cura di indicare il Codice fiscale del soggetto
fuso o incorporato, scisso o conferente.
Nel Rigo RQ38 va indicata, in Colonna 2 e in Colonna 5, la somma algebrica delle differenze da riallineare. Se l’importo di Colonna 2 è positivo, in Colonna 3 va indicata l’aliquota IRES eventualmente aumentata delle maggiorazioni e, in Colonna 4, l’importo dovuto.
Se l’importo di Colonna 5 è positivo, in Colonna 6 va indicata l’aliquota IRAP ordinaria e in Colonna 8
l’eventuale maggiorazione e, rispettivamente, in Colonna 7 e in Colonna 9 gli importi dovuti.
L’imposta risultante dalla somma degli importi delle Colonne 4, 7 e 9 deve essere indicata in Colonna 10.
Tale imposta va versata in unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle imposte
relative all’esercizio utilizzando il Codice tributo 1817.
Qualora il saldo da indicare nelle Colonne 2 e/o 5 sia negativo, la relativa deduzione concorre, per quote
costanti, alla formazione dell’imponibile IRES/IRAP dell’esercizio in cui è esercitata l’opzione per il riallineamento e nei successivi, fino ad un numero di periodi d’imposta pari alla maggiore durata residua delle
operazioni oggetto di riallineamento. Qualora tale numero fosse inferiore a quanto previsto nell’ultimo periodo del comma 4 dell’art. 15 del D.L. n. 185 del 2008, il saldo negativo concorre alla formazione
dell’imponibile secondo le modalità indicate nel medesimo comma.
Nei Righi da RQ39 a RQ41 vanno indicati i dati relativi alle medesime divergenze qualora il soggetto opti
per il riallineamento con riguardo a singole fattispecie.
Ciascun saldo oggetto di riallineamento è assoggettato a imposta sostitutiva dell’IRES, dell’IRAP e di
eventuali addizionali, con aliquota del 16% del relativo importo.
Si precisa che qualora si abbia un saldo negativo non è comunque ammessa alcuna deduzione
dall’imponibile degli esercizi successivi.
A tal fine, nei predetti Righi, in Colonna 2 va indicata la denominazione delle componenti reddituali e patrimoniali delle operazioni aventi la medesima natura ai fini delle qualificazioni di bilancio e dei relativi rapporti di copertura, in Colonna 3, l’ammontare relativo al disallineamenti esistenti all’inizio del periodo
d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014, in caso di prima applicazione dei principi
IAS/IFRS ovvero del periodo d’imposta successivo a quello da cui decorrono le variazioni dei predetti principi IAS/IFRS.
Nel Rigo RQ42, Colonna 1, occorre riportare il totale dei saldi positivi oggetto di riallineamento derivante
dalla seguente somma:
Colonna 3 RQ39 + Colonna 3 RQ40 + Colonna 3 RQ41
288
QUADRO RQ
In Colonna 2 va indicata l’imposta sostitutiva dovuta, che è pari al 16% del saldo di cui alla predetta Colonna 1.
Tale imposta va versata in unica soluzione entro il termine di versamento a saldo delle imposte
relative all’esercizio utilizzando il Codice tributo 1818.
SEZIONE XI: IMPOSTA ADDIZIONALE PER IL SETTORE IDROCARBURI
La Sezione XI interessa le società e enti commerciali residenti nel territorio dello Stato tenute al versamento dell’addizionale IRES del 4% ai sensi della Legge 6 febbraio 2009, n. 7.
Tale addizionale è dovuta dai soggetti:
a) che operano nel settore della ricerca e della coltivazione di idrocarburi liquidi e gassosi, con partecipazioni di controllo e di collegamento e con immobilizzazioni materiali e immateriali nette dedicate a tale attività con valore di libro superiore al 33% della corrispondente voce del bilancio di esercizio;
b) emittenti azioni o titoli equivalenti ammessi alla negoziazione in un mercato regolamentato;
c) con una capitalizzazione superiore a 20 miliardi di euro determinata sulla base della media delle capitalizzazioni rilevate nell’ultimo mese di esercizio sul mercato regolamentato con i maggiori volumi negoziati.
DISCIPLINA ADDIZIONALE
L’addizionale all’imposta sul reddito delle società (IRES) è pari al 4% dell’utile prima delle imposte risultante dal conto economico, qualora dallo stesso risulti un’incidenza fiscale inferiore al 19%; per gli esercizi in
perdita l’addizionale non è dovuta.
L’importo dell’addizionale non può eccedere il minore tra:
a) l’importo determinato applicando all’utile prima delle imposte la differenza tra il 19% e l’aliquota di incidenza fiscale risultante dal conto economico;
b) l’importo corrispondente al 5,8 per mille del patrimonio netto, (cfr. comma 2, lett. b) dell’art. 3 della Legge n. 7 del 2009, introdotto dal D.L. 29 dicembre 2011, n. 216, convertito, con modificazioni, dalla Legge
24 febbraio 2012, n. 14).
RIGO RQ48
I soggetti tenuti al pagamento della predetta addizionale compilano la Sezione in commento come segue.
Nel Rigo RQ48 va indicato l’importo dell’onere netto per l’IRES corrente, differita e anticipata, per le eventuali imposte sostitutive, come risultante dal medesimo conto economico.
L’IRES deve intendersi comprensiva dell’addizionale istituita dall’art. 81, comma 16, del D.L. 25
giugno 2008, n. 112, convertito, con modificazioni, dalla Legge 6 agosto 2008, n. 133. Non rileva ai
fini della determinazione dell’onere netto per l’IRES l’addizionale che qui si sta determinando.
CONSOLIDATO
Dall’importo dell’onere netto per l’IRES sono esclusi gli effetti di imposta corrente, differita e anticipata, relativi alle società incluse nello stesso consolidato fiscale nazionale o mondiale o insieme con le quali è stata esercitata l’opzione per la trasparenza fiscale. Tuttavia, tali effetti devono essere mantenuti o, qualora
non siano rilevati, l’onere netto per l’IRES deve essere corrispondentemente rettificato, nel caso in cui le
partecipazioni in tali società siano oggetto di svalutazione. In ogni caso, tali effetti rilevano in misura non
superiore al 27,5% della svalutazione della partecipazione alla quale si riferiscono, come risultante dal
conto economico.
289
QUADRO RQ
In particolare il Rigo va compilato come segue:
• in Colonna 1, va indicato l’importo corrispondente all’onere netto per l’IRES che deve essere rapportato all’utile prima delle imposte;
• in Colonna 2, occorre indicare l’importo corrispondente all’utile prima delle imposte come rilevato dal
conto economico;
• nella Colonna 3, l’ammontare dei dividendi distribuiti da controllate residenti nell’Unione Europea per
le quali ricorrano le condizioni previste dalla c.d. Direttiva “madre-figlia” (Direttiva 23 luglio 1990, n.
90/435/CEE, modificata dalla Direttiva 22 dicembre 2003, n. 2003/123/CE e rifusa nella vigente Direttiva 30 novembre 2011, n. 2011/96/EU);
Qualora la differenza tra l’importo di Colonna 2 e quello di Colonna 3 sia positivo vanno compilate le
successive Colonne;
• in Colonna 4, va riportata la percentuale che risulta dalla differenza tra il 19% e il rapporto degli importi indicati in Colonna 1 e in Colonna 2 del presente Rigo, quest’ultimo corrispondente all’aliquota
d’incidenza fiscale;
• in Colonna 5, l’importo derivante dall’applicazione della percentuale indicata in Colonna 4
sull’ammontare indicato in Colonna 2, al netto di quanto riportato nella Colonna 3;
• nella Colonna 6, va indicato il valore del patrimonio netto risultante dal bilancio di esercizio diminuito
dell’utile di esercizio e aumentato degli acconti sul dividendo eventualmente deliberati;
• in Colonna 7, va indicato l’importo corrispondente al 5,8 per mille dell’importo di Colonna 6;
• in Colonna 8, va indicato l’importo dell’imposta addizionale dovuta risultante dall’applicazione
dell’aliquota del 4% all’utile prima delle imposte riportato in Colonna 2, al netto di quanto riportato nella Colonna 3.
Va precisato che, qualora tale importo calcolato ecceda il minore degli importi indicati rispettivamente
in Colonna 5 e in Colonna 7, nella predetta Colonna 8 deve essere indicato tale minore valore.
ECCEDENZE PREGRESSE A CREDITO: COLONNE 9 E 10
Nelle Colonne 9 e 10 occorre riportare, rispettivamente, l’eccedenza a credito di cui alla precedente dichiarazione e l’utilizzo in compensazione in F24 di tale eventuale eccedenza.
Infine, nella Colonna 11 va indicato l’ammontare degli acconti versati; nelle Colonne 12 e 13 gli importi
rispettivamente a debito e a credito pari alla seguente differenza:
•
•
Colonna 8 - Colonna 9 + Colonna 10 - Colonna 11
in Colonna 14 va riportato l’imponibile relativo al periodo d’imposta precedente rideterminato;
in Colonna 15 va indicata l’imposta del periodo d’imposta precedente rideterminata.
L’imposta addizionale così determinata deve essere versata con i seguenti Codici tributo: “2013” per
l’acconto prima rata, “2014” per l’acconto seconda rata o unica soluzione e “2015” per il saldo.
SEZIONE XII: TASSA ETICA
La presente Sezione è riservata ai soggetti che esercitano le attività di produzione, distribuzione, vendita e
rappresentazione di materiale pornografico e di incitamento alla violenza, per la determinazione
dell’addizionale del 25% alle imposte sui redditi (c.d. “tassa etica”, appunto) istituita con il comma 466
dell’art. 1, Legge n. 266/2005.
Si ricorda che la disposizione istitutiva sopra richiamata è stata modificata dall’art. 31, comma 3, del
D.L. n. 185/2008.
DEFINIZIONI
Per materiale pornografico si intendono i giornali quotidiani o periodici, con i relativi supporti integrativi, e
ogni opera teatrale, letteraria, cinematografica, audiovisiva o multimediale, anche realizzata o riprodotta
su supporto informatico o telematico, in cui siano presenti immagini o scene contenenti atti sessuali espli290
QUADRO RQ
citi e non simulati tra adulti consenzienti, come determinati con il D.P.C.M. 13 marzo 2009, su proposta del
Ministro per i beni e le attività culturali.
RIGO DA RQ49
Per effetto di quanto sopra, la compilazione dell’unico Rigo RQ49 della presente Sezione va effettuata
come segue:
• nella Colonna 1 va riportato l’importo del reddito complessivo netto proporzionalmente corrispondente all’ammontare dei ricavi derivanti dalle predette attività;
Ai fini della determinazione della predetta quota di reddito, le spese e gli altri componenti negativi
relativi a beni e servizi adibiti promiscuamente alle predette attività e ad altre attività, sono deducibili
in base al rapporto tra l’ammontare dei ricavi e degli altri proventi e l’ammontare complessivo di tutti i
ricavi e proventi.
•
•
•
•
nella Colonna 2 va riportato l’ammontare dell’addizionale, pari al 25% dell’importo di cui alla Colonna
1;
le Colonne 3 e 4 accolgono rispettivamente l’eccedenza a credito di cui alla precedente dichiarazione, non richiesta a rimborso e l’utilizzo in compensazione in F24 di tale eventuale eccedenza entro la
data di presentazione della presente dichiarazione;
nella Colonna 5, va indicata la somma degli acconti versati;
nella Colonna 6 e 7, va indicata l’imposta a debito o a credito, pari al risultato della seguente somma
algebrica:
Colonna 2 - Colonna 3 + Colonna 4 - Colonna 5
Se il risultato è positivo, tale importo va indicato nella Colonna 6 (imposta a debito).
Se il risultato è negativo, tale importo va indicato nella Colonna 7 (imposta a credito).
Il credito è utilizzabile in compensazione ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. n. 241 del 1997, pertanto deve
essere riportata nel Quadro RX, Rigo RX21, Colonna 1.
Si ricorda che i versamenti della c.d. “tassa etica”, vanno effettuati coi seguenti Codici tributo:
- “2004” per l’acconto prima rata;
- “2005” per l’acconto seconda rata o acconto in unica soluzione;
- “2006” per il saldo.
SEZIONE XIII: FONDI PER RISCHI SU CREDITI TRASFERITI AL “FONDO RISCHI
BANCARI GENERALI”
La Sezione XIII va compilata a cura dei soggetti che abbiano trasferito, ai sensi dell’art. 22 della Legge n.
342 del 2000, in tutto o in parte, il fondo per rischi su crediti iscritto nel bilancio relativo all’esercizio in corso al 1° gennaio 1999 al fondo per rischi bancari generali di cui all’art. 11, comma 2, del D.Lgs. n. 87 del
1992 che sono tenuti ad assoggettare il relativo importo ad imposta sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP nella
misura del 19%.
DISCIPLINA IMPOSTA
L’imposta sostitutiva, che è indeducibile e può essere computata in tutto o in parte in diminuzione delle riserve iscritte in bilancio, è versata in tre rate annuali di pari importo: la prima con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al periodo d’imposta in cui viene effettuato il trasferimento; le altre con scadenza entro il termine rispettivamente previsto per il versamento a
saldo delle imposte sui redditi relative ai periodi d’imposta successivi. Sull’importo delle rate successive
alla prima si applicano gli interessi nella misura del 6% annuo da versarsi contestualmente al versamento
di ciascuna rata successiva alla prima.
291
QUADRO RQ
La suddetta imposta sostitutiva può essere applicata anche ai fondi di cui al citato art. 11, comma 2, del
D.Lgs. n. 87 del 1992, per la parte trasferita ai sensi dell’art. 42, comma 2, del medesimo Decreto legislativo.
A tal fine occorre compilare i Righi da RQ50 a RQ52 come segue:
Nel Rigo RQ50, vanno riportati i seguenti importi:
• in Colonna 1, l’ammontare del fondo iscritto nel bilancio relativo all’esercizio in corso al 1° gennaio
1999;
• in Colonna 2, l’importo trasferito al fondo per rischi bancari generali;
• in Colonna 3, l’imposta sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP, pari al 19% dell’importo di Colonna 2.
Nel Rigo RQ51, va riportato:
• in Colonna 2, l’importo trasferito al fondo per rischi bancari generali;
• in Colonna 3, l’imposta sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP, pari al 19% dell’importo di Colonna 2.
Nel Rigo RQ52, va indicato:
• in Colonna 3, la somma dei Righi RQ50 e RQ51;
• in Colonna 4, l’importo, pari ad un terzo di Colonna 3, da versare entro il termine per il versamento a
saldo delle imposte relative al presente periodo d’imposta.
Per il versamento dell’imposta sostitutiva va utilizzato il seguente Codice tributo: 2729 - “Imposta
sostitutiva dell’IRES e dell’IRAP sui fondi trasferiti al fondo rischi bancari generali - Art. 22 della Legge
21 novembre 2000, n. 342”.
SEZIONE XIV: RISERVE MATEMATICHE DEI RAMI VITA
La presente Sezione va compilata a cura delle società di assicurazione per dichiarare l’imposta di cui
all’art. 1, commi 2 e 2-bis del D.L. 24 settembre 2002, n. 209, convertito dalla Legge 22 novembre 2002, n.
265, e successive modificazioni, applicata sulle riserve matematiche dei rami vita, iscritte nel bilancio
dell’esercizio cui si riferisce la dichiarazione.
Tale imposta, la cui aliquota è stabilita nella misura dello 0,45%, va versata entro il termine di
versamento a saldo delle imposte sui redditi mediante utilizzo del Codice tributo 1682.
RISERVE ESCLUSE
Si precisa che sono escluse le riserve relative ai contratti aventi per oggetto il rischio di morte o di invalidità permanente da qualsiasi causa derivante ovvero di non autosufficienza nel compimento degli atti della
vita quotidiana, nonché quelle relative ai fondi pensione (compresi quelli che risultavano istituiti alla data di
entrata in vigore della Legge n. 421 del 1992, di cui all’art. 14-quater del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124), ai
contratti di assicurazione di cui all’art. 9-ter del D.Lgs. n. 124 del 1993 e alle polizze aventi funzione previdenziale in corso di costituzione indicate nell’art. 13, comma 2-bis, del D.Lgs. 18 febbraio 2000, n. 47.
Le imposte versate sono recuperate quale credito da utilizzare per il versamento delle ritenute di cui all’art.
6 della Legge 26 settembre 1985, n. 482, applicate sui rendimenti dei capitali corrisposti in dipendenza di
contratti di assicurazione sulla vita, e delle imposte sostitutive di cui all’art. 26-ter del D.P.R. 29 settembre
1973, n. 600, gravanti sui redditi di capitale indicati nell’art. 44, comma 1, lett. g-quater) e g-quinquies), del
TUIR. Se l’ammontare complessivo delle predette imposte sostitutive e ritenute da versare in ciascun anno
è inferiore all’imposta versata per il quinto anno precedente, la differenza può essere computata, in tutto o
in parte, in compensazione delle imposte e dei contributi ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n.
241, anche oltre il limite previsto dall’art. 34, comma 1, della Legge 23 dicembre 2000, n. 388, ovvero ceduta a società o enti appartenenti al gruppo con le modalità previste dall’art. 43-ter del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.
292
QUADRO RQ
Credito eccedente
Si rammenta che qualora nel 2014 l’ammontare del credito d’imposta non ancora compensato o
ceduto a norma delle disposizioni precedenti, aumentato dell’imposta da versare, ecceda il 2,50%
delle riserve matematiche dei rami vita iscritte nel bilancio dell’esercizio, l’imposta da versare per tale
anno è corrispondentemente ridotta (si veda la circolare n. 12/E del 3 maggio 2013 dell’Agenzia delle
Entrate).
RIGO RQ53
Ai fini in questione, nel Rigo RQ53, occorre indicare i seguenti dati:
• in Colonna 1, l’importo delle riserve del lavoro diretto, al lordo della riassicurazione, di cui alle voci
CII, n. 1, e DI dello schema di stato patrimoniale contenuto nel D.Lgs. 26 maggio 1997, n. 173, relative a polizze i cui rendimenti sono potenzialmente assoggettabili alle menzionate ritenute e imposte
sostitutive;
• in Colonna 2, l’imposta dovuta pari allo 0,45% dell’importo di Colonna 1.
Imposta versata
Qualora l’ammontare del credito di imposta derivante dal versamento dell’imposta sulle riserve
matematiche, non ancora compensato o ceduto, aumentato dell’importo di Colonna 2, ecceda il limite
del 2,430% delle predette riserve, l’imposta da versare, che va indicata in Colonna 3, è pari
all’importo di Colonna 2 ridotto di tale eccedenza.
SEZIONE XVI: IMPOSTA SOSTITUTIVA SULLA LIQUIDAZIONE DEL FONDO COMUNO
D’INVESTIMENTO IMMOBILIARE (ART. 32 DEL DECRETO LEGGE N. 78 DEL 2010,
CONVERTITO, CON MODIFICAZIONI, DALLA LEGGE N. 122 DEL 2010 E
SUCCESSIVE MODIFICAZIONI)
La presente Sezione va utilizzata dalle società di gestione del risparmio (SGR) per indicare, per ciascun
fondo da esse istituito, i dati relativi a quei fondi per i quali sia stata deliberata, entro il 31 dicembre 2011,
la liquidazione ai sensi del comma 5 dell’art. 32 del D.L. n. 78 del 2010, convertito, con modificazioni, dalla
Legge n. 122 del 2010, come sostituito dal comma 9 dell’art. 8 del D.L. n. 70 del 13 maggio 2011, convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 106 del 12 luglio 2011; la liquidazione deve essere conclusa nel
termine massimo di cinque anni.
Sui risultati conseguiti dal 1° gennaio 2011 e fino alla conclusione della liquidazione la SGR applica
un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP nella misura del 7%.
Non si applicano le disposizioni dei commi 3-bis e 4-bis dell’art. 32 del D.L. n. 78 del 2010.
L’imposta sostitutiva è versata dalla SGR il 16 febbraio dell’anno successivo rispetto a ciascun anno di durata della liquidazione.
A tal fine, nei predetti Righi RQ55 e RQ56 va indicato:
• in Colonna 1, la denominazione dell’organismo di investimento, come risultante dal relativo Regolamento;
• in Colonna 2, il numero attribuito dalla Banca d’Italia all’organismo di investimento;
• in Colonna 3, l’importo relativo al risultato della gestione conseguito nel 2015;
• in Colonna 4, l’ammontare dell’imposta sostitutiva pari al 7% dell’importo di Colonna 3. L’imposta va
versata con il Mod. F24, utilizzando il Codice tributo 1835. In caso di risultato della gestione negativo
la Colonna non va compilata.
Nel Rigo RQ57 va riportata la somma della Colonna 4 dei precedenti Righi.
293
QUADRO RQ
SEZIONE XVII - RIDETERMINAZIONE DEL VALORE DEI TERRENI E DELLE
PARTECIPAZIONI (ART. 7, COMMA 2, LETT. DD-BIS), DEL D.L. 13 MAGGIO 2011, N.
70, CONVERTITO, CON MODIFICAZIONI, DALLA LEGGE 12 LUGLIO 2011, N. 106)
La presente Sezione va utilizzata dalle società che intendono avvalersi della facoltà di rideterminare il valore delle partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati e di terreni edificabili e con destinazione
agricola che, per il periodo di applicazione delle disposizioni di cui agli artt. 5 e 7 della Legge n. 448 del
2001, e successive modificazioni, siano stati oggetto di misure cautelari e che all’esito del giudizio ne abbiano riacquistato la piena titolarità (cfr. art. 7, comma 2, lett. dd-bis), del D.L. 13 maggio 2011, n. 70 convertito, con modificazioni, dalla Legge 12 luglio 2011, n. 106).
ASPETTI GENERALI DELLA RIDETERMINAZIONE
Stante i recenti interventi normativi che ne hanno esteso l’ambito temporale, tale rideterminazione è consentita con riferimento ai beni posseduti:
• alla data del 1° gennaio 2015 (cfr. l’art. 1, comma 626, della Legge n. 190/2014);
• alla data del 1° gennaio 2016 (cfr. l’art. 1, commi 887 e 888, della Legge n. 208/2015).
Il valore delle partecipazioni e dei terreni oggetto di rideterminazione deve risultare da un’apposita perizia
giurata di stima redatta da professionisti abilitati, rispettivamente entro il termine del 30 giugno 2015 e del
30 giugno 2016.
Ai fini della rideterminazione è necessario procedere al versamento di un’imposta sostitutiva nella misura
del:
• 4% del valore risultante dalla perizia, per le partecipazioni non qualificate possedute al 1° gennaio
2015 e 8% per quelle possedute al 1° gennaio 2016;
• 8% del valore risultante dalla perizia, per le partecipazioni qualificate e per i terreni posseduti al 1°
gennaio 2015 che al 1° gennaio 2016.
Il versamento dell’imposta sostitutiva è effettuato:
• rispettivamente entro il 30 giugno 2015 e del 30 giugno 2016, in un’unica soluzione;
• oppure può essere rateizzato fino ad un massimo di tre rate annuali di pari importo, a decorrere dalla
medesima data; in tal caso sull’importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi nella
misura del 3% annuo da versare contestualmente a ciascuna rata.
RICONOSCIMENTO MAGGIOR VALORE
Va sottolineato che il maggior valore attribuito in sede di rivalutazione si considera fiscalmente riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi a decorrere dall’esercizio in cui è effettuato il versamento dell’intera imposta sostitutiva ovvero della prima rata.
RIGHI DA RQ58 A RQ59 - TERRENI
Ai fini in questione, nei Righi RQ58 e RQ59 vanno distintamente indicate le operazioni relative alla rideterminazione del valore dei terreni edificabili e con destinazione agricola, per i quali il valore di acquisto è
stato rideterminato sulla base di una perizia giurata di stima ed è stato effettuato il relativo versamento
dell’imposta sostitutiva del 4% su tale importo.
Nel caso di comproprietà di un terreno o di un’area rivalutata sulla base di una perizia giurata di
stima, ciascun comproprietario deve dichiarare il valore della propria quota per la quale ha effettuato il
versamento dell’imposta sostitutiva dovuta.
Nel caso di versamento cumulativo dell’imposta per più terreni o aree deve essere distintamente
indicato il valore del singolo terreno o area con la corrispondente quota dell’imposta sostitutiva dovuta
su ciascuno di essi.
Nei predetti Righi vanno indicati i seguenti dati:
• in Colonna 1, va riportato il valore del terreno rivalutato risultante della perizia giurata di stima;
• in Colonna 3, occorre indicare l’imposta sostitutiva dovuta.
294
QUADRO RQ
La Colonna 4 va barrata qualora l’importo dell’imposta sostitutiva dovuta sia stato rateizzato, mentre la
Colonna 5 va barrata se l’importo dell’imposta sostitutiva dovuta indicato nella Colonna 3 è parte di un
versamento cumulativo.
RIGHI DA RQ60 A RQ61 - PARTECIPAZIONI
Nei Righi RQ60 e RQ61 vanno riportati i dati delle operazioni relative alla rideterminazione del valore delle partecipazioni, quote o diritti non negoziate nei mercati regolamentati.
Nel caso di versamento cumulativo dell’imposta sostitutiva con riferimento a più partecipazioni, quote
o diritti deve essere distintamente indicato il valore della singola partecipazione, quota o diritto, con la
corrispondente imposta sostitutiva dovuta su ciascuno di essi.
Nei predetti Righi, in particolare, vanno riportati i seguenti dati:
• in Colonna 1, va indicato il valore della partecipazione rivalutato risultante dalla perizia giurata di stima;
• in Colonna 3, va riportata l’imposta sostitutiva dovuta.
La Colonna 4 va barrata se l’importo dell’imposta sostitutiva dovuta è stato rateizzato, mentre la Colonna
5 deve essere barrata se l’importo dell’imposta sostitutiva dovuta indicato nella Colonna 3 è parte di un
versamento cumulativo.
SEZIONE XVIII - MAGGIORAZIONE IRES PER I SOGGETTI DI COMODO (D.L. 13
AGOSTO 2011, N. 138, CONVERTITO, CON MODIFICAZIONI, DALLA LEGGE 14
SETTEMBRE 2011, N. 148)
La presente Sezione è destinata alla determinazione della maggiorazione IRES del 10,5%, istituita dall’art.
2, comma 36-quinquies, del D.L. n. 138/2011, a carico dei soggetti “non operativi” di cui all’art. 30, comma
1, della Legge n. 724/1994 (per maggiori informazioni in merito alla disciplina dei soggetti “non operativi”,
si rimanda a quanto esposto nei Righi da RS116 a RS125 del Quadro RS).
FATTISPECIE “SOGGETTI NON OPERATIVI”: SOGGETTI IN PERDITA SISTEMATICA
La predetta maggiorazione risulta dovuta anche qualora un soggetto sia definito “non operativo”, per effetto delle fattispecie relative ai c.d. “soggetti in perdita sistematica” (per maggiori informazioni al riguardo si
rimanda a quanto evidenziato nel Quadro RS, Rigo RS116).
Modifiche D.Lgs. n. 175/2014 - Soggetti in perdita sistematica
Si rammenta che l’art. 18 del D.Lgs. n. 175/2014 c.d. “Decreto semplificazioni” ha ampliato il c.d.
periodo di osservazione per l’applicazione della disciplina sulle società in perdita sistematica, di cui
all’art. 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, del D.L. 13 agosto 2011, n. 138, passando dagli
originari tre a cinque periodi d’imposta.
Come precisato dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 31/2015:
- il presupposto per l’applicazione di tale disciplina è ora costituito da cinque periodi d’imposta
consecutivi in perdita fiscale ovvero, indifferentemente, quattro in perdita fiscale ed uno con reddito
imponibile inferiore al c.d. reddito minimo, di cui all’art. 30 della Legge 23 dicembre 1994, n. 724;
- in deroga a quanto previsto dall’art. 3, comma 1, della Legge 27 luglio 2000, n. 212, tale modifica
trova applicazione a decorrere dal periodo d’imposta in corso all’entrata in vigore del Decreto
legislativo che la introduce;
- pertanto, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, la disciplina sulle
società in perdita sistematica troverà applicazione per il periodo d’imposta 2015, solo qualora il
medesimo soggetto abbia conseguito perdite fiscali per i precedenti cinque periodi d’imposta (ossia,
per i periodi 2010, 2011, 2012, 2013 e 2014) ovvero sia, indifferentemente, in perdita fiscale per
quattro periodi (ad esempio, i periodi 2010, 2011, 2013 e 2014) e per uno con reddito imponibile
inferiore al c.d. reddito minimo (2012).
295
QUADRO RQ
CONSOLIDATO E TRASPARENZA FISCALE
È previsto che i soggetti “non operativi”, che hanno esercitato l’opzione per la tassazione di gruppo di cui
all’art. 117 del TUIR, debbano provvedere autonomamente alla determinazione ed al versamento della
predetta maggiorazione del 10,5%.
Tale disciplina trova applicazione anche con riguardo alla quota di reddito imputato per trasparenza ai
sensi dell’art. 5 del TUIR da uno dei soggetti “non operativi” qualora il soggetto dichiarante abbia esercitato l’opzione per la tassazione di gruppo ai sensi dell’art. 117 del TUIR.
È inoltre previsto che i soggetti “non operativi” che hanno esercitato, in qualità di partecipati, l’opzione per
la trasparenza fiscale di cui agli artt. 115 o 116 del TUIR, debbano provvedere autonomamente alla determinazione ed al versamento della predetta maggiorazione del 10,5%.
Infine, i soggetti “non operativi” che abbiano esercitato, in qualità di partecipanti, l’opzione per la trasparenza fiscale di cui al citato art. 115 del TUIR devono assoggettare il proprio reddito imponibile alla predetta maggiorazione senza tener conto del reddito imputato dalla società partecipata.
SOGGETTI TENUTI ALLA COMPILAZIONE DELLA SEZIONE
Stante quanto sopra, la Sezione va compilata a cura dei seguenti soggetti:
• soggetti “non operativi” ex art. 30, comma 1, della Legge 23 dicembre 1994, n. 724;
• soggetti che, pur non ricorrendo i presupposti di cui all’art. 30, comma 1, della Legge 23 dicembre
1994, n. 724, hanno presentato dichiarazioni in perdita fiscale per cinque periodi d’imposta consecutivi;
• soggetti che, nell’arco temporale di cui al punto precedente, siano per quattro periodi d’imposta in
perdita fiscale ed in uno abbiano dichiarato un reddito inferiore all’ammontare determinato ai sensi
dell’art. 30, comma 3, della citata Legge n. 724 del 1994;
• che, pur non ricorrendo i presupposti di cui ai punti precedenti, devono dichiarare una quota di reddito
imputato per trasparenza ai sensi dell’art. 5 del TUIR dai soggetti indicati dall’art. 30, comma 1, della
citata Legge n. 724 del 1994; su detta quota di reddito, infatti, trova comunque applicazione la maggiorazione.
RIGO RQ62
Ai fini in questione il Rigo RQ62 va compilato come segue:
• nella Colonna 1 va riportato il reddito d’impresa da assoggettare alla maggiorazione del 10,5%; in tale ammontare va incluso il reddito imputato per trasparenza ai sensi dell’art. 5 del TUIR dai soggetti
“non operativi”;
Nell’importo di Colonna 1 va incluso l’importo del credito d’imposta sui proventi percepiti in rapporto
alla partecipazione a fondi comuni d’investimento e quello previsto sui proventi derivanti dalla
partecipazione a OICVM.
Nuovi punti 2 e 3: Credito imposta “internazionalizzazione” ex art. 3 D.Lgs. n. 147/2015
• in colonna 2, va compilata a cura dei soggetti che fruiscono del credito d’imposta di cui all’art. 3 del
D.Lgs. n. 147/2005 (per maggiori informazioni si rimanda al quadro CE), mediante indicazione
dell’ammontare delle imposte assolte dalle società partecipate residenti in Stati o territori a regime
fiscale privilegiato inclusi nel Decreto o nel provvedimento emanati ai sensi dell’art. 167, comma 4,
del TUIR, sugli utili maturati durante il periodo di possesso delle partecipazioni, in proporzione degli
utili conseguiti o delle partecipazioni cedute;
• in colonna 3, va riportata la somma algebrica degli importi indicati nelle colonne 1 e 2;
•
296
nella Colonna 4 va riportata la quota delle perdite di periodi di imposta precedenti c.d. “limitate”,
computabili in diminuzione del reddito di cui a Colonna 1, in misura non superiore all’80% del reddito
di cui in Colonna 3 (art. 84, comma 1, del TUIR); per maggiori informazioni riguardo al regime di compensazione delle perdite pregresse si rimanda a quanto esposto nel Quadro RN, Rigo RN4;
QUADRO RQ
•
in Colonna 5 occorre indicare la quota delle perdite di periodi di imposta precedenti c.d. “piene”,
computabili interamente in diminuzione del reddito di cui a Colonna 3, (art. 84, comma 2, del TUIR);
La somma degli importi di Colonna 4 e di Colonna 5 non può eccedere la quota di reddito di Colonna
3 che è possibile ridurre tenendo conto della disposizione di cui all’art. 30, comma 3, ultimo periodo,
della Legge 23 dicembre 1994, n. 724.
•
nella Colonna 6 va riportato l’importo determinato dalla somma dei Righi RS164 e RS167, Colonna 2
e 3 (c.d. “start up”, la cui disciplina viene analizzata nel Quadro RS, Righi da RS160 a RS176, a cui si
rimanda), e fino a concorrenza del risultato della seguente operazione:
[Colonna 3] - [Colonna 4] - [Colonna 5]
•
in Colonna 7 va riportato l’importo dell’incentivo ACE indicato nel Rigo RS114, Colonna 2, di cui
all’art. 1 del D.L. n. 201/2011 (per maggiori approfondimenti si rimanda a quanto esposto nel Rigo
RS113 del Quadro RS), fino a concorrenza del risultato della seguente operazione:
Colonna 3 - Colonna 4 - Colonna 5 - Colonna 6
•
nella Colonna 8 va quindi esposto l’imponibile pari al risultato della seguente operazione:
Colonna 3 - Colonna 4 - Colonna 5 - Colonna 6 - Colonna 7
Le istruzioni precisano che il reddito imponibile è aumentato dell’importo corrispondente
all’ammontare che non ha concorso alla formazione del reddito nei periodi d’imposta precedenti, ai
sensi dell’art. 4, comma 3, del D.M. 30 gennaio 2014, di cui al Rigo RS175, Colonna 1 (“Recupero per
decadenza” Start-up).
•
la Colonna 9 accoglie l’imposta corrispondente al reddito imponibile, pari al seguente prodotto:
Colonna 8 * 10,5%
Detta imposta va aumentata dell’importo degli interessi di cui al Rigo RS175, Colonna 2, a titolo di
recupero per decadenza agevolazione Start-up (la cui disciplina viene analizzata nel Quadro RS,
Righi da RS160 a RS176, a cui si rimanda);
•
•
•
nella Colonna 10 va indicata la detrazione per investimenti in start up pari alla somma degli importi di
Rigo RS171, Colonna 2, di tutti i moduli compilati, e di Rigo RS172, Colonne 3 e 4; l’importo in questione va considerato al netto di quanto utilizzato nel Quadro RN a scomputo dell’IRES “ordinaria” e di
quanto utilizzato nel Rigo RQ43, Colonna 13;
nella Colonna 11 va riportata la detrazione per le erogazioni liberali in denaro effettuate in favore dei
partiti politici di cui al Rigo RS156, Colonna 3; l’importo in questione va considerato al netto di quanto
utilizzato nel Quadro RN a scomputo dell’IRES “ordinaria”;
nella Colonna 12 vanno indicati gli importi delle detrazioni d’imposta (si rimanda a quanto esposto nel
Quadro RN, Rigo RN10), comprese la detrazione per investimenti in start up di Colonna 10 e la detrazione per erogazioni liberali in favore dei partiti politici di Colonna 11, fino a concorrenza dell’importo
di Colonna 9;
Tali detrazioni spettano al netto di quanto già utilizzato nel Rigo RN10 del Quadro RN ai fini IRES.
•
•
nella Colonna 13 va indicato l’importo dell’imposta sospesa di cui in Colonna 9 al netto delle detrazioni di cui in Colonna 12, a seguito di trasferimento della residenza all’estero nei limiti dell’importo
dell’imposta sospesa utilizzabile di cui al Quadro TR (a cui si rimanda per maggiori approfondimenti);
nella Colonna 14 va quindi riportato l’importo dell’imposta netta pari alla differenza tra la Colonna 9 e
la Colonna 12;
297
QUADRO RQ
•
•
•
•
•
•
nella Colonna 15 occorre riportare gli importi corrispondenti ai crediti d’imposta tra cui i crediti
d’imposta per i proventi da fondi comuni di investimento, i crediti per le imposte pagate all’estero e le
ritenute subite; anche in tal caso l’importo da indicare nella presente Colonna è al netto di quanto
eventualmente già utilizzato nel Quadro RN ai fini IRES;
la Colonna 16 accoglie l’ammontare utilizzabile di crediti d’imposta di cui al Quadro RU, nel limite
dell’imposta pari alla differenza delle Colonne 14 e 13, al netto dell’importo di Colonna 15; anche in tal
caso l’importo da indicare nella presente Colonna è al netto di quanto eventualmente già utilizzato nel
Quadro RN ai fini IRES;
nelle Colonne 17 e 18 vanno riportati i dati delle eccedenze dell’imposta precedente dichiarazione e
del relativo utilizzo in compensazione;
nella Colonna 19 va indicato importo degli acconti versati;
nella Colonna 20 va indicato l’importo dell’imposta rateizzata, per effetto del trasferimento della sede
all’estero, come indicata nel Quadro TR, a cui si rimanda per maggiori informazioni;
nella Colonna 21 occorre, infine, riportare l’importo della maggiorazione IRES, qualora dovuta, corrispondente alla seguente somma algebrica positiva:
Colonna 14 - Colonna 13 - Colonna 15 - Colonna 16 - Colonna 17 + Colonna 18 Colonna 19 - Colonna 20
Qualora la predetta somma algebrica sia negativa, occorre riportare il corrispondente credito nella Colonna 22 (tale importo non va preceduto dal segno meno).
RIGHI DA RQ63 A RQ66 - DEDUZIONE INTERESSI PASSIVI EX ART. 96 TUIR
I Righi da RQ63 a RQ66 vanno compilati ai fini del calcolo dell’ammontare deducibile degli interessi passivi (art. 96 del TUIR), nonché per la determinazione degli interessi e del ROL riportabile ai fini della maggiorazione IRES relativa ai soggetti “non operativi”.
DISCIPLINA INTERESSI PASSIVI
Gli interessi passivi e gli oneri assimilati, diversi da quelli compresi nel costo dei beni ai sensi del comma
1, lett. b), dell’art. 110 del TUIR, sono deducibili in ciascun periodo d’imposta fino a concorrenza degli interessi attivi e proventi assimilati. L’eccedenza è deducibile nel limite del 30% del risultato operativo lordo
della gestione caratteristica (ROL). L’importo degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati indeducibili nel precedente periodo d’imposta, ai sensi del comma 4 dell’art. 96 del TUIR, sono deducibili nel
presente periodo d’imposta, se e nei limiti in cui l’importo degli interessi passivi e degli oneri assimilati di
competenza eccedenti gli interessi attivi e proventi assimilati sia inferiore al 30% del risultato operativo
lordo di competenza.
(Per maggiori approfondimenti riguardo a tale argomento, nonché alla compilazione dell’analogo prospetto, si rimanda a quanto commentato nei Righi da RF118 a RF121 del Quadro RF).
RIGO RQ63
Il Rigo RQ63 va compilato come segue:
• in Colonna 1 va indicato l’importo corrispondente agli interessi passivi di periodo;
• in Colonna 2 va riportato l’importo degli interessi passivi e degli oneri finanziari assimilati, indeducibili
nei precedenti periodi d’imposta;
• in Colonna 3 occorre riportare l’importo degli interessi attivi, compresi quelli impliciti derivanti da crediti di natura commerciale;
Soggetti operanti con Pubblica amministrazione
Nei confronti dei soggetti operanti con la Pubblica amministrazione, vanno ricompresi nella presente
Colonna anche gli interessi attivi virtuali, calcolati al tasso ufficiale di riferimento aumentato di un
punto, ricollegabili al ritardato pagamento dei corrispettivi.
•
298
in Colonna 4 il minor importo tra la somma degli importi indicati nelle Colonne 1 e 2 e quello indicato
nella Colonna 3, corrispondente all’ammontare degli interessi passivi direttamente deducibili;
QUADRO RQ
Deduzione interessi indeducibili pregressi - Variazione in diminuzione a Rigo RQ62
Le istruzioni precisano che l’importo relativo agli interessi passivi indeducibili pregressi che trova
capienza negli interessi attivi di cui a Colonna 3, può essere dedotto nel periodo, considerando
l’ammontare nel Rigo RQ62, Colonna 1.
•
in Colonna 5 l’eventuale eccedenza degli interessi passivi corrispondente alla differenza, se positiva,
tra gli importi di cui alla somma delle predette Colonne 1 e 2 con l’importo della Colonna 3.
RIGO RQ64
Il RQ64 va compilato come segue:
• in Colonna 1 va indicato l’importo corrispondente all’eccedenza di ROL riportata dal precedente periodo d’imposta come desunta dal Rigo RQ65 del modello UNICO SC 2015;
• in Colonna 2 va riportato l’importo corrispondente al ROL del presente periodo d’imposta; in caso di
ROL negativo riportare zero.
ROL - RISULTATO OPERATIVO LORDO
La definizione di risultato operativo lordo, da utilizzare per la determinazione degli interessi indeducibili è
contenuta nel comma 2 dell’art. 96 del TUIR.
In particolare, per Risultato Operativo Lordo si intende la differenza tra il valore e i costi della produzione
di cui alle lett. A) e B) dell’art. 2425 c.c., con esclusione delle voci di cui al n. 10, lett. a) e b), e dei canoni
di locazione finanziaria di beni strumentali, così come risultanti dal conto economico dell’esercizio (per i
soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali si assumono le voci di conto
economico corrispondenti).
Pertanto il ROL va determinato come segue:
Valore della produzione - Aggregato lett. A) da Conto Economico
art. 2425 c.c.
(meno)
Costi della produzione - Aggregato lett. B) da Conto Economico
art. 2425 c.c.
(più)
Voce n. 10) da Conto Economico art. 2425 c.c.
a) ammortamento delle immobilizzazioni immateriali
b) ammortamento delle immobilizzazioni materiali
(più)
Canoni di locazione finanziaria di beni strumentali risultanti da
conto economico (inclusi nella voce B8)
Modifica ROL Decreto internazionalizzazione
Si rammenta che per effetto delle novità introdotte dall’art. 4 del D.Lgs. n. 147/2015 (c.d. “Decreto per
l’internazionalizzazione delle imprese”), ai fini del calcolo del ROL, si tiene altresì conto, in ogni caso,
dei dividendi incassati relativi a partecipazioni detenute in società non residenti che risultino
controllate ai sensi dell’art. 2359, comma 1, n. 1), c.c. Va tuttavia precisato che per espressa
previsione detta novità si applica a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 7
299
QUADRO RQ
ottobre 2015 (data di entrata in vigore del D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 147); per i soggetti aventi
esercizio coincidente con l’anno solare pertanto tale novità decorre dal periodo d’imposta 2016.
•
nella Colonna 3 l’ammontare degli interessi deducibili che non può eccedere la somma del ROL pregresso della Colonna 1 (già commisurato al 30%) e del 30% di quello di periodo della Colonna 2.
A tal fine, qualora sia stata compilata la Colonna 5 del Rigo RQ63, riportare il minore tra:
• l’importo indicato nella Colonna 5 del Rigo RQ63;
• RQ64 Colonna 1 + (RQ64 Colonna 2 * 30%).
L’ammontare così determinato per il presente periodo d’imposta costituisce il limite di deducibilità degli interessi passivi.
Deduzione interessi passivi pregressi - Variazione Rigo RQ62
Le istruzioni precisano che l’importo relativo agli interessi passivi indeducibili pregressi che trova
capienza nel limite dell’importo del 30% del ROL può essere dedotto nel presente periodo
d’imposta oggetto di dichiarazione.
A tal fine l’importo di cui alla Colonna 1 del Rigo RQ62 va considerato al netto del predetto
ammontare (ossia al netto degli interessi passivi indeducibili pregressi che trova capienza nel
limite dell’importo del 30% del ROL) e al lordo dell’eventuale importo indicato nel Rigo RF55 con
il Codice 13 (variazione in diminuzione riportata nel Quadro RF ai fini IRES); tale ultima
variazione in aumento evidentemente si rende necessaria al fine di evitare la duplicazione del
beneficio che risulta già presente nell’importo del Rigo RQ62, col. 1, che si rammenta è connesso
al Rigo RF57 che, a sua volta, è già decurtato della suddetta variazione in diminuzione del Rigo
RF55.
RIGO RQ65
Nel Rigo RQ65 va riportato l’ammontare relativo al ROL eccedente l’importo che è stato utilizzato; tale
ammontare è pari alla eventuale seguente differenza, qualora positiva:
RQ64 Colonna 1 + (RQ64 Colonna 2 * 30%)
(meno)
RQ63 Colonna 5
Le istruzioni precisano che il mancato utilizzo dell’eccedenza di ROL nel caso siano presenti interessi
passivi netti indeducibili comporta l’impossibilità di utilizzare il ROL eccedente negli anni successivi.
Inoltre, non possono essere riportate in avanti con riferimento al medesimo periodo d’imposta sia le
eccedenze di ROL inutilizzato che le eccedenze di interessi passivi netti indeducibili.
RIGO RQ66
Il Rigo RQ66 va infine utilizzato per indicare l’importo delle eccedenze di interessi passivi non deducibili
rispetto al 30% del ROL.
Tale ammontare è determinato dalla seguente differenza, qualora positiva:
RQ63 Colonna 5 - RQ64 Colonna 3
Interessi passivi di periodo - Variazioni Rigo RQ62
Gli interessi passivi di periodo indeducibili sono pari alla seguente differenza, qualora positiva:
RQ66 - RQ63 Colonna 2
Come precisato dalle istruzioni, tale predetto ammontare va considerato in aumento dell’importo
da indicare in Colonna 1 del Rigo RQ62; tale ultimo importo va considerato al netto dell’eventuale
importo indicato nel Rigo RF15, Colonna 1 (anche tale ultima variazione evidentemente si rende
300
QUADRO RQ
necessaria al fine di evitare la duplicazione della variazione in aumento che risulta già presente
nell’importo del Rigo RQ62, col. 1, che si rammenta è connesso al Rigo RF57 che a sua volta è
già aumentata della suddetta variazione in aumento del Rigo RF15).
SEZIONE XIX - IMPOSTA SOSTITUTIVA SUI MAGGIORI VALORI DELLE
PARTECIPAZIONI (ART. 15, COMMA 10-BIS E 10-TER, DEL D.L. 29 NOVEMBRE
2008, N. 185, CONVERTITO, CON MODIFICAZIONI, DALLA LEGGE 28 GENNAIO
2009, N. 2)
Vetta Sezione va compilata a cura dei soggetti che si avvalgono della facoltà di cui ai commi 10-bis e 10ter dell’art. 15 del D.L. n. 185/2008, per le operazioni straordinarie o traslative effettuate nel periodo
d’imposta in corso al 31 dicembre 2015 (ai sensi dell’art. 1, comma 150, della Legge 27 dicembre 2013, n.
147).
Ai maggiori valori delle partecipazioni di controllo iscritti nel bilancio individuale a seguito dell’operazione
straordinaria o traslativa - ed attribuiti, nel bilancio consolidato, alle voci avviamento, marchi d’impresa e
altre attività immateriali - si applica, in tutto o in parte, un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e
dell’IRAP con aliquota del 16%.
Per partecipazioni di controllo si intendono quelle incluse nel consolidamento ai sensi del capo III del Decreto legislativo 9 aprile 1991, n. 127.
Per le imprese tenute ad applicare i principi contabili internazionali di cui al Regolamento n 1606/2002 del
Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, per partecipazioni di controllo si intendono quelle
incluse nel consolidamento ai sensi delle relative previsioni.
PROVVEDIMENTO 6 GIUGNO 2014
Con il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 6 giugno 2014 (di seguito “provvedimento”) si è provveduto a stabilire le modalità di attuazione dei commi 150 e 151 dell’art. 1 della Legge 27 dicembre 2013, n. 147.
L’esercizio dell’opzione per qualunque regime di riallineamento dei valori fiscali e contabili previsto dalle
norme tributarie, nonché l’esercizio dell’opzione per i regimi di cui all’art. 23, commi da 12 a 15, del Decreto- Legge 6 luglio 2011, n. 98, e di cui all’art. 20 del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, precludono la possibilità
- con riferimento ai medesimi valori di avviamento, marchi d’impresa ed altre attività immateriali - di optare
per il regime dell’imposta sostitutiva e l’esercizio dell’opzione per quest’ultimo regime preclude - con riferimento ai medesimi valori di avviamento, marchi d’impresa ed altre attività immateriali - l’esercizio
dell’opzione per i predetti regimi. Il medesimo valore di avviamento, marchi d’impresa ed altre attività immateriali iscritto nel bilancio consolidato, già affrancato - in tutto o in parte - con il regime dell’imposta sostitutiva non può essere assoggettato - per la quota già affrancata da un altro soggetto - al medesimo regime, in relazione alla stessa operazione ovvero ad una delle altre operazioni straordinarie o traslative
ammesse al regime dell’imposta sostitutiva (art. 4, comma 3, del provvedimento).
VERSAMENTO IMPOSTA
Il versamento dell’imposta sostitutiva è dovuto in un’unica rata da versare entro il termine di scadenza dei
versamenti del saldo delle imposte sui redditi dovute per il periodo d’imposta in riferimento al quale
l’operazione ha avuto efficacia giuridica, secondo le modalità previste dall’art. 17 del D.Lgs. 9 luglio 1997,
n. 241, e successive modificazioni, esclusa la compensazione ivi prevista.
L’importo assoggettato ad imposta sostitutiva non rileva ai fini del valore fiscale della partecipazione stessa.
Gli effetti fiscali prodotti in virtù dell’esercizio dell’opzione inclusa la trasformazione - ai sensi dell’art. 2,
comma 55, del D.L. 29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla Legge 26 febbraio 2011,
n. 10 - delle attività per imposte anticipate iscritte in bilancio a seguito dell’esercizio dell’opzione medesima, qualora la relativa contabilizzazione sia ammessa in applicazione di corretti principi contabili,
s’intendono revocati in presenza di atti di realizzo riguardanti sia le partecipazioni di controllo, sia i marchi
301
QUADRO RQ
d’impresa, le altre attività immateriali o l’azienda cui si riferisce l’avviamento affrancato, perfezionati anteriormente al quarto periodo d’imposta successivo a quello del pagamento dell’imposta sostitutiva.
La deduzione di cui all’art. 103 del TUIR del valore affrancato dell’avviamento, dei marchi d’impresa e delle altre attività immateriali, comprese quelle a vita utile definita, può essere effettuata in misura non superiore ad un decimo, a prescindere dall’imputazione al conto economico, a partire dal secondo periodo di
imposta successivo a quello del pagamento dell’imposta sostitutiva.
I Righi da RQ67 a RQ68 devono essere utilizzati per indicare i dati relativi ad ogni singola partecipazione,
avendo cura di compilare più moduli in caso di più partecipazioni.
A tal fine nei predetti Righi va indicati i seguenti dati:
• in Colonna 1, casella “Tipo operazione”, il codice identificativo dell’operazione straordinaria o traslativa, prevista dal suddetto provvedimento (art. 2, comma 2), a seguito della quale è stata iscritta
nel bilancio individuale la partecipazione per cui si esercita l’opzione, relativamente ai soggetti di seguito elencati; in particolare è prevista l’indicazione di uno dei seguenti codici:
1 - ipotesi di cui alla lett. a): incorporanti o risultanti dalla fusione in operazioni di fusione;
2 - ipotesi di cui alla lett. b): beneficiari in operazioni di scissione;
3 - ipotesi di cui alla lett. c): conferitari in operazioni di conferimento d’azienda;
4 - ipotesi di cui alla lett. d): conferitari in operazioni di conferimento di partecipazioni di controllo ai
sensi dell’art. 175 del TUIR;
5 - ipotesi di cui alla lett. e): conferitari in ipotesi di scambio di partecipazioni mediante conferimento
ai sensi dell’art. 177 del TUIR;
6 - ipotesi di cui alla lett. f): cessionari in ipotesi di compravendita di partecipazione di controllo;
7 - ipotesi di cui alla lett. g): cessionari in ipotesi di compravendita d’azienda, che includa partecipazioni di controllo;
8 - ipotesi di cui alla lett. h): scambianti che, per effetto di operazioni di scambio di partecipazioni mediante permuta ai sensi dell’art. 177 del TUIR, ricevono a loro volta una partecipazione di controllo;
9 - ipotesi di cui alla lett. i): soci che, per effetto del rapporto di concambio, ricevono una partecipazione di controllo a seguito di un’operazione di fusione o scissione;
10 - ipotesi di cui alla lett. j): conferenti che ricevono una partecipazione di controllo in operazioni di
conferimento di azienda;
11 - ipotesi di cui alla lett. k): conferenti che, per effetto di operazioni di conferimento di partecipazioni
di controllo ai sensi dell’art. 175 del TUIR, ricevono a loro volta una partecipazione di controllo;
12 - ipotesi di cui alla lett. l): conferenti che, per effetto di operazioni di scambio di partecipazioni mediante conferimento ai sensi dell’art. 177 del TUIR, ricevono a loro volta una partecipazione di controllo;
• in Colonna 2, va barrata la casella “Soggetto subentrato”, se l’opzione per il regime dell’imposta
sostitutiva è esercitata dal soggetto dichiarante subentrato, a seguito di fusione o scissione, ad uno
dei soggetti di cui al comma 2 dell’art. 2 del provvedimento che, se ancora esistente, avrebbe potuto
esercitare tale opzione;
• in Colonna 3, la differenza fra il valore contabile della partecipazione di controllo iscritto nel bilancio
individuale a seguito dell’operazione di cui alla Colonna 1 e, a seconda dei casi indicati nell’art. 3,
commi da 2 a 4, del provvedimento:
a) il valore della partecipazione risultante dalla situazione contabile redatta dalla società fusa, incorporata, scissa o conferente alla data di efficacia giuridica dell’operazione (per le ipotesi di cui alle lett.
da a) ad e) del comma 2 dell’art. 2 del provvedimento);
b) la corrispondente quota di patrimonio netto della partecipata risultante dal bilancio riferibile
all’esercizio chiuso prima dell’operazione (per le ipotesi di cui alle lett. da f) ad h) del comma 2
dell’art. 2);
c) il valore del patrimonio netto o della partecipazione oggetto di conferimento, fusione o scissione
così come risultante dalla situazione contabile redatta dalla società conferente, fusa, incorporata o
scissa alla data di efficacia giuridica dell’operazione (per le ipotesi di cui alle lett. da i) ad l) del comma 2 dell’art. 2).
• nelle Colonne 4, 5 e 6, rispettivamente, il corrispondente valore di avviamento, marchi d’impresa ed
altre attività immateriali, in proporzione alla percentuale di partecipazione acquisita per effetto di una
delle operazioni sopra richiamate, iscritto nel bilancio consolidato riferibile all’esercizio nel corso del
quale le operazioni hanno avuto efficacia giuridica;
• nella Colonna 7, il minore tra l’importo indicato nella Colonna 3 e la somma degli importi indicati nelle
Colonne 4, 5 e 6;
302
QUADRO RQ
•
•
nella Colonna 8, la base imponibile da assoggettare all’imposta sostitutiva, anche in misura parziale,
che non deve essere superiore all’importo di Colonna 7;
nella Colonna 9, l’ammontare dell’imposta sostitutiva dovuta, pari al 16% dell’importo indicato nella
Colonna 8.
Al Rigo RQ69, va quindi indicata la somma degli importi di cui alla Colonna 9 dei Righi da RQ67 a RQ68
di tutti i moduli compilati.
SEZIONE XX - IMPOSTA SOSTITUTIVA SUI PROVENTI DERIVANTI DALL’ATTIVITÀ DI
NOLEGGIO OCCASIONALE DI IMBARCAZIONI E NAVI DA DIPORTO
La Sezione XX va compilata dai soggetti che esercitano l’opzione prevista dal comma 5 dell’art. 49-bis del
Decreto legislativo 18 luglio 2005, n. 171 (come modificato dall’art. 23 del D.L. 21 giugno 2013, n. 69, convertito, con modificazioni, dalla Legge 9 agosto 2013, n. 98).
In particolare è previsto che i soggetti titolari, non aventi come oggetto sociale il noleggio o la locazione,
ovvero gli utilizzatori a titolo di locazione finanziaria, di imbarcazioni e navi da diporto che hanno effettuato, in forma occasionale, attività di noleggio delle predette unità, possano optare per assoggettare ad imposta sostitutiva dell’IRES e delle relative addizionali, nella misura del 20%, i proventi derivanti dall’attività
di noleggio, di durata complessiva non superiore a quarantadue giorni; in tal caso è esclusa la detraibilità
o deducibilità dei costi e delle spese sostenute relative all’attività di noleggio.
Detta imposta sostitutiva è versata entro il termine stabilito per il versamento a saldo dell’IRES. Per il versamento dell’imposta dovuta va utilizzato il codice tributo “1847”.
Ai fini in questione il Rigo RQ70 va compilato come segue:
• nella Colonna 1, va riportato l’importo dei proventi totali derivanti dall’attività di noleggio;
• nella Colonna 2, va indicata l’imposta sostitutiva calcolata nella misura del 20% dell’importo indicato
in Colonna 1.
Si precisa che i soggetti che determinano il reddito d’impresa compilando il Quadro RF devono depurare
dall’utile d’esercizio i proventi assoggettati a imposta sostitutiva e i relativi costi; a tal fine:
• nel Rigo RF31, va indicato il codice 29 nell’apposito campo e va indicata la somma dei costi e delle
spese sostenute relative all’attività di noleggio;
• nel Rigo RF44 occorre indicare l’importo dei proventi derivanti dall’attività di noleggio.
L’acconto relativo all’IRES e alle relative addizionali o maggiorazioni è calcolato senza tenere conto delle
disposizioni di cui al comma 5 dell’art. 49-bis.
SEZIONE XXI - ADEGUAMENTO AGLI STUDI DI SETTORE AI FINI IVA
La presente Sezione va utilizzata dai contribuenti che intendano adeguarsi alle risultanze degli studi di
settore per l’anno d’imposta 2015 ai fini IVA, mediante versamento della maggiore imposta dovuta entro il
termine del versamento del saldo IRES utilizzando il Mod. F24, con Codice tributo 6494.
A tal fine il Rigo RQ80 va compilato come segue:
• nella Colonna 1 vanno indicati i maggiori corrispettivi ai fini IVA;
• nella Colonna 2 va indicata la relativa imposta versata.
(Per maggiori informazioni si rimanda capitolo “Istruzioni generali”, nonché al Rigo RF12 del Quadro RF).
SEZIONE XXII - ASSEGNAZIONE O CESSIONE DI BENI AI SOCI
La presente Sezione, di nuova istituzione, viene introdotta per usufruire delle disposizioni previste dall’art.
1, commi da 115 a 120 della Legge n. 208/2015, in materia di assegnazione o cessione agevolata di beni
ai soci.
303
QUADRO RQ
GENERALITÀ
Tali disposizioni prevedono infatti che le società a responsabilità limitata, per azioni e in accomandita per
azioni che, entro il 30 settembre 2016, assegnano o cedono ai soci beni immobili, diversi da quelli indicati
nell’art. 43, comma 2, primo periodo, del TUIR (c.d. “immobili strumentali per destinazione”), o beni mobili
iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa, possono applicare un’imposta sostitutiva delle IRES e dell’IRAP sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati o, in caso di trasformazione, quello dei beni posseduti all’atto della trasformazione, e il loro costo fiscalmente riconosciuto (art. 1, commi da 115 a 120, della Legge 28 dicembre 2015, n. 208).
IMPOSTE SOSTITUTIVE
L’imposta sostitutiva è pari:
• all’8% ovvero;
• al 10,5% per le società considerate non operative in almeno due dei tre periodi di imposta precedenti
a quello in corso al momento della assegnazione, cessione o trasformazione.
Per espressa previsione le riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’assegnazione dei
beni ai soci e quelle delle società che si trasformano sono assoggettate ad imposta sostitutiva nella misura
del 13%.
SOCI INTERESSATI DALL’AGEVOLAZIONE
Stante il disposto del comma 115, tale agevolazione si applica a condizione che tutti i soci risultino iscritti
nel libro dei soci, ove prescritto, alla data del 30 settembre 2015, ovvero siano stati iscritti entro trenta
giorni dalla data di entrata in vigore della Legge n. 208/2015 (ossia entro 30 giorni dal 1 gennaio 2016), in
forza di titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1º ottobre 2015.
TRASFORMAZIONE IN SOCIETÀ SEMPLICI
Le medesime disposizioni risultano applicabili alle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la
gestione dei predetti beni e che entro il 30 settembre 2016 si trasformano in società semplici; in tal caso la
predetta imposta sostitutiva delle IRES e dell’IRAP si applica sulla differenza tra il valore normale dei beni
posseduti all’atto della trasformazione, e il loro costo fiscalmente riconosciuto
VALORE “CATASTALE” IMMOBILI
Va quindi sottolineato che state quanto previsto dal comma 117 della disposizione in commento, per gli
immobili, su richiesta della società e nel rispetto delle condizioni prescritte, il valore normale può essere
determinato in misura pari a quello risultante dall’applicazione all’ammontare delle rendite risultanti in catasto dei moltiplicatori determinati con i criteri e le modalità previsti dal primo periodo del comma 4 dell’art.
52 del testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, D.P.R. n. 131/1986; In caso di cessione, ai fini della determinazione dell’imposta sostitutiva, il corrispettivo della cessione, se inferiore al valore normale del bene, determinato ai sensi dell’art. 9 del TUIR, o in alternativa, ai sensi del primo periodo,
è computato in misura non inferiore ad uno dei due valori.
MODALITA’ DI COMPILAZIONE DEL RIGO RQ85
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QUADRO RQ
Stante quanto sopra per usufruire dell’agevolazione il rigo RQ85 va compilato come segue:
• in colonna 1 va indicato l’ammontare della differenza tra il valore normale dei beni assegnati o, in caso di trasformazione, quello dei beni posseduti all’atto della trasformazione, e il loro costo fiscalmente
riconosciuto relativamente ai beni immobili (diversi da quelli strumentali per destinazione);
• in colonna 2 va indicato l’ammontare della differenza tra il valore normale dei beni assegnati o, in caso di trasformazione, quello dei beni posseduti all’atto della trasformazione, e il loro costo fiscalmente
riconosciuto relativamente ai beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali;
• in colonna 4 va quindi riportata l’imposta sostitutiva pari all’8% ovvero al 10,5% (per i soggetti considerati non operativi, i quali devono barrare anche la casella di colonna 3) della somma degli importi
di colonna 1 e di colonna 2;
• in colonna 5, va indicato il 60% dell’imposta sostitutiva a titolo di acconto da versare entro il 30 settembre 2016;
• in colonna 6 va indicato l’ammontare delle riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto
dell’assegnazione dei beni ai soci e quelle delle società che si trasformano ed in colonna 7, l’importo
dell’imposta sostitutiva pari al 13% di colonna 6;
• nella colonna 8, va infine indicato il 60% dell’imposta sostitutiva a titolo di acconto di cui alla colonna
7.
Le società devono versare il predetto 60% di cui alle colonne 5 e 8 dell’imposta sostitutiva entro il 30
novembre 2016 e la restante parte entro il 16 giugno 2017, con i criteri di cui al Decreto legislativo 9
luglio 1997, n. 241.
SEZIONE XXIII - IMPOSTE SOSTITUTIVE SULLA RIVALUTAZIONE DEI
BENI D’IMPRESA E DELLE PARTECIPAZIONI
L’istituzione di tale Sezione, consegue a quanto previsto dai commi da 889 a 897 di cui all’art. 1 della Legge n. 208/2015 (legge stabilità 2016); in particolare tali disposizioni prevedono la possibilità di rivalutare
beni d’impresa e partecipazioni e riproponendo nelle sostanza quanto già previsto dai commi da 140 a
146, della Legge n. 147/2013 (Legge di stabilità 2013).
GENERALITÀ DELLA RIVALUTAZIONE
La rivalutazione in parola è adottabile dai soggetti indicati nell’art. 73, comma 1, lett. a) e b), del TUIR, che
non adottano i principi contabili internazionali nella redazione del bilancio, ossia dai seguenti soggetti:
• società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata residenti nel territorio dello Stato;
• società cooperative e di mutua assicurazione, residenti nel territorio dello Stato;
• società europee di cui al Regolamento CE n. 2157/2001 e società cooperative europee di cui al Regolamento CE n. 1435/2003, residenti nel territorio dello Stato;
• enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, che hanno per oggetto esclusivo o principale
l’esercizio di attività commerciali e soggetti equiparati;
• enti pubblici e privati diversi dalle società, nonché i trust, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, per i beni relativi all’attività commerciale esercitata;
• le società di ogni tipo e gli enti non residenti, compresi i trust, nonché le persone fisiche non residenti,
che esercitano attività commerciali nel territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni.
Detti soggetti per espressa previsione possono, anche in deroga all’art. 2426 c.c. e ad ogni altra disposizione di legge vigente in materia, rivalutare i beni d’impresa e le partecipazioni di cui alla Sezione II del
capo I della Legge 21 novembre 2000, n. 342, risultanti dal bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre
2014.
La rivalutazione può essere eseguita con riferimento a beni e partecipazioni risultanti dal bilancio relativo
all’esercizio in corso alla data del 31 dicembre 2014 e deve risultare dal bilancio o rendiconto relativo
all’esercizio successivo per il quale il termine di approvazione scade successivamente al 1° gennaio 2016,
data di entrata in vigore della Legge n. 208/2015.
305
QUADRO RQ
Pertanto, per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare l’adeguamento dei valori deve essere
eseguito nel bilancio o rendiconto chiuso il 31 dicembre 2015, in relazione ai beni e partecipazioni risultanti dal bilancio chiuso al 31 dicembre 2014.
Ne deriva la necessità che i beni da rivalutare siano iscritti tra le immobilizzazioni sia nel bilancio relativo
all’esercizio in corso al 31 dicembre 2014 che nel bilancio relativo all’esercizio successivo.
MODALITÀ DI RIVALUTAZIONE
Stante l’espresso richiamo operato dal comma 895, per quanto riguarda le modalità di effettuazione della
rivalutazione, si ritengono valide le disposizioni contenute nell’art. 11 della Legge n. 342/2000 e negli artt.
4, 5 e 6 del D.M. n. 162/2001.
La rivalutazione può avvenire, quindi, secondo le seguenti modalità alternative:
1) rivalutazione del costo storico e del fondo di ammortamento, mantenendo inalterata l’originaria durata del processo di ammortamento;
2) rivalutazione del solo costo storico: in tal caso si determina un allungamento del processo di ammortamento, se viene mantenuto inalterato il precedente coefficiente, mentre se si intende lasciare inalterata
la durata del periodo di vita utile del cespite è necessario operare un incremento del coefficiente. In tale
ultima fattispecie, le imprese stanzieranno quote di ammortamento maggiori di quelle che si sarebbero determinate applicando il coefficiente precedentemente utilizzato, facendone menzione in nota integrativa;
3) riduzione del fondo di ammortamento: tale metodo comporta lo stanziamento di ammortamenti su un
costo analogo a quello originario. In passato tale metodo è stato utilizzato al fine di eliminare le rettifiche di
valore effettuate ai soli fini fiscali (es. ammortamenti anticipati) in modo da restituire al bilancio d’esercizio
una rappresentazione più corretta e veritiera del valore del bene.
LIMITE MASSIMO RIVALUTAZIONE
Come sancito dall’art. 11 della Legge n. 342/2000, il limite massimo della rivalutazione, è rappresentato
dal valore economico del bene.
In particolare, i valori iscritti in bilancio a seguito della rivalutazione non devono in alcun caso superare i
valori effettivamente attribuibili ai beni in base al loro “valore corrente”, determinato in base alle quotazioni
rilevate nei mercati regolamentati o al “valore interno” del bene.
Detto ultimo valore è determinato sulla base della:
• consistenza;
• capacità produttiva;
• effettiva possibilità economica di utilizzazione del bene nell’impresa.
ADEMPIMENTI AMMINISTRATORI E SINDACI
La rivalutazione richiede una serie di adempimenti a carico degli amministratori e dei sindaci, i quali sono
tenuti all’indicazione nelle rispettive relazioni al bilancio dei criteri utilizzati per rivalutare le varie categorie
di beni, nonché attestare che il valore rivalutato iscritto in bilancio non eccede il valore attribuibile ai beni
in base ai criteri sopra esposti.
Inoltre, gli amministratori devono annotare la rivalutazione effettuata nell’inventario e nella nota integrativa
del relativo bilancio e devono indicare nell’inventario il costo originario del bene rivalutato, nonché le precedenti rivalutazioni eventualmente effettuate in base a precedenti leggi speciali.
BENI E PARTECIPAZIONI RIVALUTABILI
Per espressa previsione è possibile rivalutare i beni d’impresa e le partecipazioni di cui alla Sezione II del
capo I della Legge 21 novembre 2000, n. 342; stante tale riferimento, si devono ritenere rivalutabili:
• i beni materiali e immateriali con esclusione di quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta
l’attività di impresa;
306
QUADRO RQ
•
nonché le partecipazioni in società controllate e in società collegate ai sensi dell’art. 2359 c.c. costituenti immobilizzazioni.
La rivalutazione deve riguardare tutti i beni appartenenti alla stessa categoria omogenea.
EFFETTI DELLA RIVALUTAZIONE
Si rammenta che nella circolare n. 14/E del 14 maggio 2014 (cfr. risposta 5.1), commentando le analoghe
disposizioni di cui all’art. 1, commi da 140 a 146, della Legge n. 147/2013, l’Agenzia delle Entrate aveva
chiarito che la rivalutazione, a differenza di quella prevista dall’art. 15 del D.L. n. 185/2008, non poteva
avere rilevanza esclusivamente civilistica; pertanto, al fine di rendere efficace la rivalutazione, era obbligatorio il versamento dell’imposta sostitutiva.
Poiché le disposizioni in commento di cui alla Legge n. 208/2015, risultano del tutto analoghe a quelle di
cui al chiarimento sopra evidenziato, evidentemente tale indirizzo interpretativo deve ritenersi confermato
anche ai fini in questione.
Stante quanto sopra, ai fini civilistici la rivalutazione evidentemente spiega effetti immediati posto che i
nuovi valori ed i conseguenti benefici in termini patrimoniali, emergono già nel bilancio al 31 dicembre
2015.
Al contrario, il maggior valore attribuito ai beni in sede di rivalutazione si considera riconosciuto ai fini delle
imposte sui redditi e dell’IRAP a decorrere dal terzo esercizio successivo a quello con riferimento al quale
la rivalutazione è stata eseguita (per i soggetti aventi esercizio coincidente con l’anno solare pertanto a
partire dal periodo d’imposta 2018).
Ai fini in questione si rende pertanto necessario il versamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui
redditi e dell’IRAP e di eventuali addizionali nella misura del 16% per i beni ammortizzabili e del 12% per i
beni non ammortizzabili.
Per espressa previsione il riconoscimento fiscale in caso di alienazione e fattispecie similari ha effetto dopo un ulteriore anno.
Infatti, nel caso di cessione a titolo oneroso, di assegnazione ai soci, di destinazione a finalità estranee
all’esercizio dell’impresa ovvero al consumo personale o familiare dell’imprenditore dei beni rivalutati in
data anteriore a quella di inizio del quarto esercizio successivo a quello nel cui bilancio la rivalutazione è
stata eseguita ai fini della determinazione delle plusvalenze o minusvalenze si ha riguardo al costo del bene prima della rivalutazione.
Pertanto per i soggetti aventi esercizio coincidente con l’anno solare la rivalutazione spiega i suoi benefici
“fiscali” per le cessioni (e le citate fattispecie similari), effettuate solo a partire dal 1° gennaio 2019.
Resta inteso che per evidenziare detto disallineamento civilistico/fiscale “temporaneo”, va compilato il
quadro RV, a cui si rimanda per maggiori dettagli.
AFFRANCAMENTO SALDO ATTIVO
Il saldo attivo della rivalutazione può essere affrancato, in tutto o in parte, con l’applicazione in capo alla
società di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, dell’IRAP e di eventuali addizionali nella misura
del 10%.
Va osservato che la locuzione “in tutto in parte” evidentemente attribuisce la facoltà di operare un affrancamento, anche parziale, del saldo attivo.
Modalità di versamento dell’imposta
A differenza di quanto previsto nella precedente versione di cui alla cennata Legge n. 147/2013, le
disposizioni in commento prevedono che le imposte sostitutive di cui sopra debbano essere versate
obbligatoriamente in un’unica soluzione entro il termine di versamento del saldo delle imposte sui
redditi dovute per il periodo di imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita; pertanto,
per i soggetti aventi esercizio coincidente con l’anno solare le imposte vanno interamente versate
entro il termine previsto per il saldo IRES dovuto per il periodo d’imposta 2015 (ad esempio, entro il
16 giugno 2016, per i soggetti che approvano il bilancio entro il 30 aprile 2016).
307
QUADRO RQ
Al tal fine vanno utilizzati i codici tributo “1811” per l’imposta di cui al rigo RQ92 e “1813” per l’imposta
di cui al rigo RQ93, colonna 2.
Gli importi da versare possono essere compensati ai sensi del Decreto legislativo 9 luglio 1997, n.
241.
DISPOSIZIONI APPLICABILI
Per espressa previsione si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni degli artt. 11, 13, 14 e 15 della
Legge 21 novembre 2000, n. 342, quelle del Decreto del Ministro delle Finanze 13 aprile 2001, n. 162,
nonché le disposizioni del Regolamento di cui al Decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze 19
aprile 2002, n. 86, e dei commi 475, 477 e 478 dell’art. 1 della Legge 30 dicembre 2004, n. 311.
MODALITÀ DI COMPILAZIONE DELLA SEZIONE XXIII-A
Ai fini della rivalutazione va quindi compilata la Sezione XXIII-A, in base alle seguenti istruzioni:
• nel rigo RQ86 occorre indicare, nella colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti ai beni ammortizzabili e, nella colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 16% dell’importo di colonna 1;
• nel rigo RQ87 va riportato, nella colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti ai beni non ammortizzabili diversi dalle partecipazioni e, nella colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 12% dell’importo di
colonna 1;
• nel rigo RQ88 va riportato, nella colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti alle partecipazioni
in società controllate o collegate e, nella colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 12% dell’importo di
colonna 1.
MODALITÀ DI COMPILAZIONE DELLA SEZIONE XXIII-B
La Sezione XXIII-B va compilata dai soggetti che, ai sensi del comma 895 dell’art. 1 della Legge n.
208/2015, si sono avvalsi della facoltà di cui all’art. 14 della Legge 21 novembre 2000, n. 342 (espressamente richiamato dalla predetta disposizione), di affrancare ai fini fiscali i maggiori valori che risultano
iscritti nel bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2014, a condizione che i relativi beni, purché ricompresi tra quelli previsti dall’art. 10 della citata Legge n. 342/2000 (ossia sempre, i beni materiali e immateriali con esclusione di quelli alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività di impresa, nonché
le partecipazioni in società controllate e in società collegate ai sensi dell’art. 2359 c.c. costituenti immobilizzazioni), siano ancora presenti nel bilancio in cui è operato il riallineamento.
Come precisato dalle istruzioni, le previsioni di cui all’art. 14, comma 1, della Legge 21 novembre 2000, n.
342, si applicano anche ai soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui
al Regolamento CE n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, anche con
riferimento alle partecipazioni, in società ed enti, costituenti immobilizzazioni finanziarie ai sensi dell’art.
85, comma 3-bis, del TUIR.
308
QUADRO RQ
A tal fine:
• nel rigo RQ89 va riportato, nella colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti ai beni ammortizzabili e, nella colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 16% dell’ammontare di colonna 1;
• nel rigo RQ90 va riportato, nella colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti ai beni non ammortizzabili diversi dalle partecipazioni e, nella colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 12% dell’ammontare
di colonna 1;
• nel rigo RQ91 va riportato, nella colonna 1, l’importo dei maggiori valori attribuiti alle partecipazioni
in società controllate o collegate e, nella colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 12% dell’ammontare di
colonna 1.
Il rigo RQ92, va utilizzato per indicare il totale delle imposte da versare, risultante dalla somma degli importi di cui alla colonna 2 dei righi da RQ86 a RQ91.
MODALITÀ DI COMPILAZIONE DELLA SEZIONE XXIII-C
La Sezione XXIII-C va utilizzata dai soggetti che optano per l’affrancamento dei saldi di rivalutazione; in
particolare detta Sezione va compilata:
• dei soggetti che abbiano proceduto alla rivalutazione dei beni di impresa e delle partecipazioni, e che
optano per l’affrancamento, in tutto o in parte, del saldo di rivalutazione risultante;
• dei soggetti che abbiano proceduto al riallineamento dei valori, inclusi i soggetti che hanno redatto il
bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al Regolamento CE n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, e che optano per l’affrancamento della riserva vincolata in sospensione d’imposta ai fini fiscali.
Come sopra accennato, l’affrancamento è effettuato con l’applicazione di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, dell’IRAP e di eventuali addizionali, nella misura del 10%.
Nel rigo RQ93, nella colonna 1, va riportato l’importo da assoggettare ad imposta sostitutiva e, nella colonna 2, l’imposta sostitutiva pari al 10% dell’importo di colonna 1.
X CASI PRATICI
SEZIONE IV: IMPOSTE SOSTITUTIVA PER DEDUZIONI EXTRACONTABILI
AFFRANCAMENTO TOTALE
La società Alfa S.p.a., avente esercizio coincidente con l’anno solare, presenta la seguente situazione in
materia di deduzioni extracontabili (differenza tra valore civile e valore fiscale) al 31 dicembre 2015, ossia
dopo aver imputato i decrementi 2015:
• beni materiali euro 50.000;
• impianti e macchinari euro 130.000.
Il totale eccedenze pregresse esistenti al 31 dicembre 2015 è pertanto costituito dalla somma delle predette eccedenze e complessivamente pari ad euro 180.000.
La società Alfa S.p.a. opta per il totale affrancamento delle eccedenze pregresse pagando un’imposta sostitutiva pari ad euro 180.000 x 12% = euro 21.600.
Si procede alla compilazione della Sez. V del Quadro RQ.
309
QUADRO RQ
La prima rata di euro 6.480, pari al 30% di 21.600, sarà versata entro il 16 giugno 2016 con il Codice tributo 1123.
La seconda e la terza rata di euro 8.640 e euro 6.480, pari rispettivamente al restante 40% e 30% saranno
versate entro termine di versamento delle imposte relative al 2016 e 2017, con applicazione dell’interesse
annuo del 2,5%.
AFFRANCAMENTO PARZIALE E CESSIONE CESPITE
La società Beta S.p.a., avente esercizio coincidente con l’anno solare, presenta la seguente situazione
delle eccedenze extracontabili (differenza tra valore civile e valore fiscale) al 31 dicembre 2015, ossia dopo aver imputato i decrementi 2015:
• beni materiali € 90.000;
• impianti e macchinari € 180.000.
La società opta per l’affrancamento delle eccedenze extracontabili dei beni materiali che al 31 dicembre
2015 sono pari ad euro 90.000.
Si precisa, tuttavia, che in data 20 febbraio 2016 la società procede alla cessione del seguente cespite le
cui eccedenze extracontabili sono incluse nella categoria dei bani materiali.
BENE CEDUTO - SITUAZIONE AL 31 DICEMBRE 2015
Costo storico
Fondo civilistico
Fondo fiscale
Valore civile
Valore fiscale
50.000
30.000
45.000
20.000
5.000
Il bene viene ceduto ad euro 15.000; ne consegue che:
• ai fini civilistici si sarà rilevata una minusvalenza di euro 5.000;
• ai fini fiscali si rileva una plusvalenza di euro 10.000.
Per tale cespite non è possibile procedere all’affrancamento; la cessione di tale cespite sarà ripresa a
tassazione IRES mediante esposizione del decremento di euro 15.000, pari alla complessiva differenza
delle plus/minusvalenze civilistiche e fiscali, nel corrispondente Rigo RF6 del Quadro RF del Modello
UNICO SC 2017.
La società paga un’imposta sostitutiva pari a:
€ 90.000
-
€ 15.000 =
€ 75.000
Totale eccedenze eccedenze non affrancabili
imponibile affrancamento
€ 75.000 x 12% = € 9.000.
310
QUADRO RQ
Si procede alla compilazione della Sez. IV del Quadro RQ
La prima rata di euro 2.700, pari al 30% di 9.000 sarà versata entro il 16 giugno 2016 con il Codice tributo
1123.
La seconda e la terza rata di euro 3.600 e euro 2.700, pari rispettivamente al restante 40% e 30% saranno
versate entro termine di versamento delle imposte relative al 2016 e 2017, con applicazione dell’interesse
annuo del 2,5%.
X CASI PARTICOLARI
OPERAZIONE DI
D’IMPOSTA 2015
CONFERIMENTO
D’AZIENDA
PERFEZIONATA
NEL
PERIODO
In relazione ad un’operazione di conferimento d’azienda perfezionata nel periodo d’imposta 2015,
l’opzione per il regime di imposizione sostitutiva potrà essere esercitata nella presente dichiarazione dei
redditi per il 2015 (UNICO SC 2016), facendo riferimento ai disallineamenti esistenti alla chiusura del periodo d’imposta (31 dicembre 2015) ed evidenziati nel Quadro RV della presente dichiarazione dei redditi.
Poiché è facoltà del contribuente esercitare l’opzione anche nel secondo periodo d’imposta successivo a
quello in cui è stata effettuata l’operazione di conferimento, l’opzione potrà essere esercitata al più tardi
nel 2017, facendo riferimento ai disallineamenti ancora esistenti al 31 dicembre 2016, indicati nel Quadro
RV della dichiarazione UNICO SC 2017.
311
QUADRO RQ
X CHECK LIST DI VERIFICA
Imposte sostitutive e addizionali
Verificare l’esistenza di situazioni che comportano l’applicazione sui redditi
conseguiti di imposte sostitutive o di addizionali
Imposta sostitutiva fondi pensione aperti e interni e per i contratti di assicurazione
Quadro RI
Conferimenti o cessioni di beni o aziende in favore di C.A.F. (art. 8 della Legge n.
342/2000) - Imposta sostitutiva
RQ1 - RQ8
Imposta d’ingresso nel regime SIIQ e SIINQ (art. 1, commi 119 e ss. della
Legge n. 296/2006) - Imposta sostitutiva
RQ9
Conferimenti in società SIIQ e SIINQ (commi da 119 a 141-bis dell’art. 1
della Legge n. 296/2006) - Imposta sostitutiva
RQ10 - RQ14
Deduzioni extracontabili (art. 1, comma 48, della Legge n. 244/2007) Imposta sostitutiva
RQ15 - RQ19
Imposta sostituiva sul riallineamento delle divergenze derivanti
dall’eliminazione di ammortamenti, di rettifiche di valore e di fondi di accantonamento a seguito della prima applicazione dei principi contabili internazionali al bilancio relativo all’esercizio successivo a quello in corso al
31/12/2014 (art. 15, commi 7 e 8, lett. b), D.L. n. 185/2008)
RQ15 - RQ19
Imposta sostituiva sul riallineamento delle divergenze derivanti dalla valutazione dei beni fungibili (art. 15, comma 3 lett. b), D.L. n. 185/2008 e D.
M. 30 luglio 2009)
RQ20
Maggiori valori dei beni attribuiti in bilancio per le operazioni straordinarie
(art. 1, comma 47 della Legge n. 244/2007 e art. 176 del TUIR) - Imposta
sostitutiva
RQ21 - RQ24
Beni materiali
Beni immateriali
Maggiori valori attribuiti in bilancio per le operazioni straordinarie (opzione art. 15, comma 10, D.L. n. 185/2008) - Imposta sostitutiva
Avviamento
Marchi
RQ25 - RQ28
Altre attività
Crediti
Riliquidazione dell’imposta sostitutiva sul maggior valore delle rimanenze
finali di cui all’art. 92-bis del TUIR (Art. 15, comma 8, D.L. n. 185/2008,
Art. 81 D.L. n. 112/2008)
RQ33 - RQ36
Conferimento
312
QUADRO RQ
Riliquidazione dell’imposta sostitutiva sul maggior valore delle rimanenze finali in
caso di cessione dell’azienda
RQ37
Imposte sulle divergenze derivanti dall’applicazione dei principi contabili IAS/IFRS al bilancio esercizio relativo al periodo successivo a quello in corso al 31 dicembre 2013
(Art. 15 D.L. n. 185/2008 e D.M. 30 luglio 2009)
RQ38 - RQ42
Imposta addizionale per il settore idrocarburi (Legge 6 febbraio 2009, n. 7)
RQ48
Tassa etica - Addizionale
RQ49
Fondi per rischi su crediti trasferiti al fondo rischi bancari generali
RQ50 - RQ52
Riserve matematiche dei rami vita - Assicurazioni (art. 1, commi 2 e 2-bis D.L. n. 209/2002)
RQ53
Imposta sostitutiva sulla partecipazione al fondo comune d’investimento
immobiliare chiusi (art. 32, comma 4-bis, D.L. n. 78/2010)
RQ55 - RQ57
Imposte sostitutive sulla rideterminazione del valore dei terreni e delle partecipazioni
(art. 7, D.L. n. 70/2011, conv. Legge n. 106/2011)
RQ58 - RQ61
Maggiorazione IRES per i soggetti di comodo
RQ62 - RQ66
Imposta sostitutiva sui maggiori valori delle partecipazioni (art. 15, commi 10 bis e 10
ter, D.L. n. 185/2008)
RQ67 - RQ69
Imposta sostitutiva per attività di noleggio (art. 49-bis, D.Lgs. n. 171/2005)
RQ70
Imposta sostitutiva sui maggiori valori delle quote di partecipazione al capitale della Banca
d’Italia derivante dalla riclassificazione contabile (comma 148, art. 1, Legge n. 147/2013)
RQ80
Imposta sostitutiva sul maggior valore dei beni assegnati entro il 30 settembre 2016 ai soci
di SRL, SPA e SAPA (art. 1, commi da 115 a 120, della Legge 28 dicembre 2015, n. 208)
RQ85
Imposta sostitutiva sulla rivalutazione dei beni di impresa e delle partecipazione (art. 1,
commi da 889 a 897, Legge n. 208/2015)
RQ86 - RQ88
Imposta sostitutiva per l’affrancamento ai fini fiscali dei maggiori valori che risultano iscritti
nel bilancio dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2014 (art. 1, comma 895, Legge n.
208/2015)
RQ89 - RQ92
Affrancamento saldo di rivalutazione ex art. 1, commi da 889 a 897, Legge n. 208/2015)
RQ93
Affrancamento della riserva vincolata in sospensione d’imposta ai fini fiscali (art. 1, comma
895, Legge n. 208/2015)
RQ93
313

Quadro RQ ALTRE IMPOSTE - IPSOA Dichiarazioni Fiscali

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