PROCESSO TRIBUTARIO - Scuola di Formazione Ipsoa

PROCESSO TRIBUTARIO
GIUDIZIO DI PRIMO GRADO
Avv. Pasquale Amodio
Reclamo e mediazione
„
Riferimenti normativi
„
„
Obiettivo
„
„
Per le controversie di valore non superiore ad € 20.000, relative ad atti emessi dall'Agenzia
delle entrate
Procedimento
„
„
Il reclamo si applica agli atti notificati a decorrere dal 1 aprile 2012
Ambito applicativo
„
„
…ridurre il numero delle pendenze giudiziarie… e stimolare la loro definizione stragiudiziale
Decorrenza
„
„
L’art. 39 commi 9 – 10 – 11 del D.L. n. 98 del 06.07.2011 – convertito con modificazioni in L.
n. 111 del 15.07.2011, pubblicata sulla Gazzetta ufficiale del 16 luglio 2011 (manovra
economica 2012-2014) – ha introdotto nel D Lgs 546/92, l’art. 17 bis, rubricato “il reclamo e
la mediazione”
La procedura si svolge dinanzi all’Agenzia delle Entrate, attraverso apposite strutture diverse
ed autonome da quelle che hanno istruito ed emesso l’atto reclamato e/o reclamabile
L’onere di presentazione del reclamo è incondizionato, ovvero sussiste:
„
„
„
ove il contribuente non abbia nessuna intenzione di definire la controversia mediante
mediazione
ove il contribuente abbia già tentato la via dell'accertamento con adesione o dell'autotutela
ove l'atto sia palesemente infondato, e l'unica soluzione corretta sarebbe quella di un suo
annullamento, e ciò vale anche per il caso opposto, ovvero atto manifestamente fondato
Reclamo: ambito applicativo (atti reclamabili)
„
Atti Reclamabili
„
Atti emessi dall’Agenzia delle Entrate (a prescindere dalla tipologia di imposta contestata)
•
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avvisi di accertamento
avvisi di rettifica
avvisi di maggior valore e di liquidazione delle imposte d'atto
atti di recupero dei crediti d'imposta
il ruolo
atti di diniego/revoca di agevolazioni con cui viene contestata una maggiore imposta
atti irrogativi di sanzioni amministrative
atti ex art. 36 del DPR 602/73 notificati a soci, amministratori e liquidatori di società
rifiuto espresso o tacito alla restituzione di tributi
ogni atto emanato dall'Agenzia delle Entrate autonomamente impugnabile
Atti NON Reclamabili
„
Atti emessi da enti impositori diversi dall’Agenzia delle entrate
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•
•
Dogane
Enti locali
Camere di commercio
Consorzi di bonifica
Atti propri dell’Agente della Riscossione
•
•
•
Cartelle di pagamento (per vizi imputabili solo all’Agente della riscossione)
Intimazioni ad adempiere (ex art. 50, d.p.r. 602/73)
Fermi di beni mobili registrati ed ipoteche esattoriali
Reclamo: ambito applicativo (valore della lite)
„
„
L'art. 17-bis co. 1 del D Lgs 546/92 circoscrive il reclamo alle "controversie di valore non
superiore a ventimila euro", e il co. 3 specifica che detto valore deve essere determinato ai sensi
dell'art. 12 co. 5 del medesimo decreto
Per valore della lite si intende
„
l'importo del tributo al netto degli interessi e delle sanzioni irrogate
• in caso di accertamenti che contengono la contestazione di violazioni rilevanti ai fini di più
tributi, il valore della lite è dato dalla somma dei tributi richiesti, al netto di sanzioni e interessi
• ove il contribuente notifichi il ricorso prestando acquiescenza a determinate parti di atto, il
valore della lite è commisurato alla porzione di provvedimento impugnata
• ove il contribuente impugni un ruolo esattoriale occorre vagliare il solo ruolo emesso a titolo di
imposta dall'Agenzia delle Entrate, con esclusione degli interessi e delle sanzioni
• in tema di liti da rimborso, il valore è riferito all'imposta chiesta in restituzione, al netto degli
interessi o altri accessori
„
in caso di liti relative esclusivamente a sanzioni, l'importo della sanzione contestata
• ove l’atto irroghi sanzioni accessorie (es. chiusura dei locali commerciali per violazione
dell'obbligo di emissione dello scontrino fiscale ex art. 12 del D Lgs 471/97) il provvedimento
non è reclamabile
„
Le controversie di valore indeterminabile non rientrano nell'ambito del
reclamo
„
„
„
„
atto di revoca delle partite IVA inattive
provvedimento di diniego di iscrizione all'Anagrafe delle ONLUS
dinieghi di agevolazione senza contestazione di una maggiore imposta
avvisi di classamento
Reclamo: ambito applicativo (contributi previdenziali)
„
Relativamente ai contributi previdenziali
„
„
„
L'art. 1 co. 611 L. 147/2013 ha inserito al co. 8 dell'art. 17-bis del D Lgs
546/92 il seguente periodo "L'esito del procedimento rileva anche per i
contributi previdenziali e assistenziali la cui base imponibile è riconducibile
a quella delle imposte sui redditi. Sulle somme dovute a titolo di contributi
previdenziali e assistenziali non si applicano sanzioni e interessi".
L'atto di mediazione deve quindi indicare anche i contributi ricalcolati sulla
base del reddito imponibile determinato nell'atto stesso
Il novellato co. 8 dell'art. 17-bis prevede inoltre, che sulle somme dovute a
titolo di contributi previdenziali e assistenziali a seguito di mediazione non
si applicano sanzioni e interessi.
Reclamo: procedimento
„
Iter procedimentale
„
il contribuente ricevuto l'accertamento o altro atto dall'Agenzia delle Entrate, nel
rispetto dei limiti visti in precedenza, deve proporre, il reclamo, nei termini per il
ricorso
• v. art. 21. D Lgs 546/92
„
il reclamo va redatto e notificato con le forme previste per il ricorso alla
Direzione provinciale o alla DRE
• v. art. 18 e 20, D. Lgs n. 546/92
„
con il reclamo, il contribuente chiede l'annullamento totale/parziale dell'atto, ma
può formulare altresì una proposta di mediazione
• v. art. 17 bis, comma 7, D Lgs 546/92
„
entro 90 giorni dalla notifica del reclamo, se la mediazione non si conclude,
decorrono, sia per il contribuente che per l'Agenzia delle Entrate, i termini per la
costituzione in giudizio, e il processo seguirà il suo corso, con fissazione della
trattazione e discussione della causa
• v. art. 22, D Lgs 546/92
„
si provvederà al deposito del reclamo presso la Commissione, ove, non potranno
essere ampliati i motivi di ricorso, posto che questi sono già stati evidenziati nel
reclamo
Reclamo: inammissibilità / improcedibilità
„
Art. 17 bis, comma 2, D Lgs
546/92 – in vigore dal 02
aprile 2012 al 31 dicembre
2013
2. La presentazione del reclamo è
condizione di ammissibilità del
ricorso. L'inammissibilità e
rilevabile d'ufficio in ogni stato
e grado del giudizio.
„
Art. 17 bis, comma 2, D Lgs 546/92 – in
vigore 2 marzo 2014
2.
La presentazione del reclamo è
condizione di procedibilità del ricorso.
In caso di deposito del ricorso prima
del decorso del termine di novanta
giorni di cui al comma 9, l’Agenzia delle
Entrate, in sede di rituale costituzione
in
giudizio,
può
eccepire
l’improcedibilità
del
ricorso
e
il
presidente, se rileva l’improcedibilità,
rinvia la trattazione per consentire la
mediazione.
Modifica attuata a mezzo l’art. 1, comma 611,
Legge 27.12.2013, n. 147 (c.d. legge di Stabilità
2014)
Reclamo: termine
„
Termine per la proposizione
„
„
Il reclamo deve essere notificato entro i termini previsti per il ricorso, quindi, ai
sensi dell'art. 21 del D Lgs 546/92, entro sessanta giorni dalla notifica del
provvedimento a pena di decadenza
Al termine per il reclamo si applicano le cause di sospensione stabilite per il
ricorso
• la sospensione feriale dei termini (art. 1 della L. 742/69: Il decorso dei termini
processuali relativi alle giurisdizioni ordinarie ed a quelle amministrative è sospeso
di diritto dal 1° al 31 agosto di ciascun anno, e riprende a decorrere dalla fine del
periodo di sospensione. Ove il decorso abbia inizio durante il periodo di
sospensione, l'inizio stesso è differito alla fine di detto periodo. Comma modificato
dal comma 1 dell’art. 16, D.L. 12 settembre 2014, n. 132, convertito, con
modificazioni, dalla L. 10 novembre 2014, n. 162, a decorrere dall’anno 2015)
• la sospensione a seguito di presentazione di istanza di adesione (art. 6, comma 3,
del D Lgs 218/97: Il termine per l'impugnazione indicata al comma 2 e quello per il
pagamento dell'imposta sul valore aggiunto accertata, indicato nell'articolo 60,
primo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.
633, sono sospesi per un periodo di novanta giorni dalla data di presentazione
dell'istanza del contribuente)
„
Nulla vieta, sul piano sistematico, che per la notifica del reclamo si possa
chiedere la rimessione in termini, in costanza dei presupposti di cui all'art. 153,
comma 2, c.p.c.
Reclamo: inammissibilità del ricorso
Corte Costituzionale, Sentenza 16 aprile 2014
(udienza 16 febbraio 2014), n. 98
E’ costituzionalmente illegittimo l’art. 17-bis, 2 comma, del D. Lgs.
31 dicembre 1992, n. 546, nel testo originario, anteriore alla
sostituzione dello stesso ad opera dell’art. 1, 611°comma, lett.
a), n. 1), della L. 27 dicembre 2013, n. 147 (Disposizioni per la
formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato - legge di
stabilità 2014), per contrasto con l’art. 24 Cost., nella parte in cui
prevede l’inammissibilità del ricorso in caso di mancata
presentazione del reclamo.
Reclamo: atto (contenuto)
„
L'atto di reclamo è un ricorso
„
L'art. 17-bis del D Lgs 546/92 rinvia ai seguenti articoli del medesimo decreto
•
•
•
•
•
•
„
Art.
Art.
Art.
Art.
Art.
Art.
12 (obbligo di assistenza tecnica)
18 (modalità di stesura del ricorso);
19 (provvedimenti e autonomia degli atti impugnabili);
20 (modalità di notifica del ricorso);
21 (termine per la notifica del ricorso);
22, comma 4 (documenti da depositare in sede di costituzione in giudizio)
Il reclamo deve, a pena di inammissibilità, contenere le indicazioni
•
•
•
•
•
•
•
•
•
della Commissione tributaria cui è diretto
del ricorrente e del suo legale rappresentante
della relativa residenza o sede legale
del domicilio eventualmente eletto nel territorio dello Stato
del codice fiscale (in mancanza il reclamo è comunque ammissibile)
della Direzione provinciale/DRE nei cui confronti è proposto
dell'atto impugnato; dell'oggetto della domanda
dei motivi di ricorso
del valore della causa (necessario per delineare se l'atto rientra nella procedura di reclamo
nonché per assolvere, in seguito, l'eventuale contributo unificato (in mancanza il reclamo
resta a nostro avviso pienamente ammissibile)
• del difensore, codice fiscale, PEC, numero di fax, ivi inclusa la sottoscrizione dello stesso
Reclamo: atto (notifica)
„
la notifica deve avvenire a pena di decadenza, entro il
termine contemplato per il ricorso (60 gg dalla notifica
atto reclamabile) a mezzo
„
„
„
„
ufficiale giudiziario
consegna diretta
spedizione a mezzo posta in plico raccomandato senza busta con
ricevuta di ritorno
Legittimato passivo
„
„
l'art. 17-bis co. 5 del D Lgs 546/92 sancisce che il reclamo deve
essere proposto nei confronti della Direzione provinciale o della
DRE che ha emanato l'atto o non ha disposto il rimborso richiesto
Il reclamo va notificato
• alla Direzione provinciale di domicilio fiscale del contribuente
• alla DRE, nel caso ad esempio di "grande contribuente"
Reclamo: trattazione dell’istanza
„
Dopo la presentazione dell’istanza l’Ufficio:
„
„
„
„
„
„
„
esamina se sussistono i presupposti e i requisiti per proporre il reclamo e la
mediazione
verifica la fondatezza dei motivi
se non sussistono i presupposti per un annullamento dell’atto impugnato
valuta la proposta di mediazione del contribuente
in assenza della proposta di mediazione del contribuente valuta la possibilità
di pervenire ad un accordo con il contribuente invitandolo al contraddittorio e
formulando una proposta di mediazione
se non è possibile pervenire ad un accordo propone al contribuente una
mediazione che consenta di versare i tributi richiesti con l’atto impugnato con
riduzione delle sanzioni irrogate
in tutti gli altri casi provvede a comunicare il provvedimento di diniego
L’Ufficio non tratta l’istanza se sussistono carenza dei requisiti
ovvero se non si individua l’oggetto della controversia
Reclamo: mediazione
„
Su proposta del contribuente
„
„
Su proposta dell’Ufficio
„
„
il reclamo può contenere, per espressa previsione dell'art. 17- bis comma
7, del D Lgs 546/92, “…una motivata proposta di mediazione, completa
della rideterminazione della pretesa.“
l'art. 17-bis co. 8 del D Lgs 546/92 stabilisce che il reclamato, "se non
intende accogliere il reclamo volto all'annullamento totale o parziale
dell'atto, né l'eventuale proposta di mediazione, formula d'ufficio una
proposta di mediazione avuto riguardo all'eventuale incertezza delle
questioni controverse, al grado di sostenibilità della pretesa e al principio di
economicità dell'azione amministrativa.“
Se il contribuente intenda aderire alla mediazione, l'adesione
medesima deve esprimere la chiara ed univoca volontà di accettare
integralmente il contenuto della proposta, e ciò non si verifica se "l'adesione
contenga elementi ulteriori rispetto a quanto indicato nella proposta“
„
Gli atti relativi all'esito della mediazione non sono impugnabili
Reclamo: mediazione (criteri di esame)
„
La circ. 19.3.2012 n. 9 emessa dall’Agenzia delle Entrate illustra i criteri che gli
uffici devono osservare per definire la vertenza tramite mediazione, che, in base
al dato normativo, sono
„
l'incertezza della questione controversa
• la presenza di giurisprudenza di legittimità sull'argomento; sul punto, la
circolare richiama l'art. 360-bis co. 1 n. 1 c.p.c., ove si afferma che il ricorso
per Cassazione può essere dichiarato inammissibile quando il provvedimento
impugnato ha deciso in modo conforme alla giurisprudenza della Corte, e non
vi siano ragioni per un mutamento di indirizzo. Pertanto, è possibile
individuare una "certezza" "rappresentata dalla presenza di un orientamento
consolidato della Corte di cassazione, tale da indurre a ritenere che un
eventuale ricorso per cassazione potrebbe effettivamente essere dichiarato
inammissibile dalla Suprema Corte“
„
il grado di sostenibilità della pretesa
• si vaglia anche la giurisprudenza di merito nella cui circoscrizione ha sede
l'ufficio interessato, sempre considerando il tutto alla luce della giurisprudenza
di Cassazione
„
l’economicità dell'azione amministrativa
• si considera altresì l'eventuale condanna alle spese, nonché l'impegno a non
gravare il procedimento amministrativo di oneri inutili e dispendiosi
Reclamo: accoglimento istanza
„
Ove l’Amministrazione finanziaria ritenga che le
motivazioni esposte nell’istanza da parte del
contribuente sono valide
„
annulla l’atto in autotutela
„
accoglie l’istanza per l’ottenimento del rimborso
• in questo caso è inammissibile il ricorso giurisdizionale
Reclamo: accoglimento istanza
„
Applicazione
giudiziale
„
„
„
„
delle
normativa
relativa
alla
conciliazione
L'art. 17-bis, comma 8, D Lgs 546/92 applica, in quanto compatibile, la
normativa prevista in tema di conciliazione giudiziale
una volta che le parti sono pervenute ad un accordo, detto accordo
costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute (art. 48 co. 3 del D
Lgs 546/92)
entro venti giorni dall'accordo, il contribuente deve eseguire i versamenti per
la totalità o in forma rateale (art. 48 co. 3 e 3-bis del D Lgs 546/92)
in caso di avvenuta mediazione, le sanzioni amministrative si applicano nella
misura del 40% delle somme irrogabili in rapporto all'ammontare del tributo
risultante dalla mediazione (art. 48 co. 6 del D Lgs 546/92)
• In ogni caso la misura delle sanzioni non potrà essere inferiore al 40% dei
minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo
Reclamo: perfezionamento della mediazione
„
La procedura di mediazione si perfeziona con il versamento
dell’intero importo dovuto ovvero della prima rata in caso di
pagamento rateale effettuato entro 20 giorni dalla conclusione
dell’accordo di mediazione.
„
Il termine di 20 giorni decorre
„
„
dalla spedizione dell’atto di adesione da parte del contribuente che l’ha
sottoscritto, quando la proposta è stata formulata dall’Ufficio;
dal ricevimento dell’atto di adesione dell’Ufficio se la proposta era
contenuta nell’istanza di mediazione presentata dal contribuente
Reclamo: versamento delle somme
„
L’accordo costituisce titolo per la riscossione o per
l’iscrizione a ruolo
„
„
„
„
E’ ammessa la compensazione e lo scomputo di quanto già
versato
Si può versare per intero ovvero in 8 rate trimestrali con codici
tributi indicati nella ris. n. 37/E del 19.4.2012
Il mancato pagamento comporta iscrizione a ruolo con sanzione
al 60%
Con il versamento di TUTTE le somme dovute la pretesa
tributaria si intende soddisfatta.
„
In caso di pagamento rateale l’atto si perfeziona con il
pagamento della prima rata ma se non si versano le rate
successive l’Ufficio procede ad iscrizione a ruolo.
Reclamo: esito negativo
„
Costituzione in giudizio
„ L'art. 17-bis co. 9 del D Lgs 546/92 stabilisce che il termine per la
costituzione in giudizio decorre
• decorsi i novanta giorni dalla data di notifica del reclamo
• dal giorno in cui il contribuente ha ricevuto il diniego dall'Agenzia delle
Entrate
• dalla data di ricezione dell'atto di accoglimento parziale del reclamo
Si rammenta che il termine per la costituzione in giudizio del contribuente è di 30 giorni (art. 22 del DLgs.
546/92) mentre quello per il resistente è di 60 giorni (art. 23 del DLgs. 546/92). Rimane applicabile
la sospensione feriale dei termini (art. 1 della, L. n. 742/69) per il termine relativo alla costituzione in
giudizio.
„
„
il mancato rispetto del termine di cui l'art. 22 del D Lgs 546/92 conduce
all'inammissibilità del ricorso
nel caso in cui il contribuente dovesse depositare in Commissione il
ricorso/reclamo prima del decorso del termine di legge (90 gg), esso
sarebbe temporaneamente improcedibile
Reclamo: esito negativo
„
Inapplicabilità conciliazione giudiziale
„
„
Nelle controversie instaurate a seguito di rigetto
dell’istanza ovvero
di
mancata
conclusione
della
mediazione è esclusa la conciliazione giudiziale di cui
all’art. 48, D Lgs 546/92 (art. 17-bis, co 1).
Anche secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate,
con la circ. 9/E del 2012, la mediazione sostituisce, infatti,
la conciliazione, assorbendone la funzione.
Reclamo: tutela cautelare
„
Art. 17 bis, comma 9 bis, D Lgs 546/92: “La riscossione e il
pagamento delle somme dovute in base all'atto oggetto di
reclamo sono sospesi fino alla data dalla quale decorre il termine
di cui all'articolo 22, fermo restando che in assenza di mediazione
sono dovuti gli interessi previsti dalle singole leggi d'imposta. La
sospensione non si applica nel caso di improcedibilità di cui al
comma 2.”
Comma inserito dall'art. 1, comma 611, lett. a), n. 4), L. 27 dicembre 2013, n. 147, a
decorrere dal 1° gennaio 2014
„
A seguito della proposizione del reclamo, l’Ufficio:
„
„
„
non procede all’affidamento del carico, qualora l’atto impugnato sia un
accertamento esecutivo
comunica all’agente della riscossione la sospensione della riscossione
stessa se l’atto impugnato è un ruolo
non procede all’iscrizione al ruolo negli altri casi
Reclamo: spese
„
L’art. 17 bis, comma 10, D Lgs 546/92, prevede che:
„
In caso di esito negativo del reclamo
• la parte soccombente è condannata a rimborsare, in aggiunta
alle spese processuali, una somma pari al 50% delle spese di
giudizio a titolo di rimborso delle spese sostenute per il
procedimento di reclamo/mediazione;
• fuori dai casi di soccombenza reciproca, la compensazione
delle spese è concessa solo in presenza di giusti motivi,
indicati nella motivazione, "che hanno indotto la parte
soccombente a disattendere la proposta di mediazione".
„
In caso di esito positivo del reclamo
• nulla è previsto quanto al ristoro delle spese
Giudizio di primo grado: atto introduttivo
Il processo tributario è introdotto
commissione tributaria provinciale
„
„
con
ricorso
alla
Art. 18, comma 1, D Lgs 546/92:
Il ricorso è l’atto processuale mediante il quale la parte
privata rivolge al giudice la domanda di tutela giurisdizionale
nei confronti di un atto impositivo che egli ritiene illegittimo o
lesivo dei suoi diritti chiedendone la riforma o l’annullamento
„
Il ricorso assolve la duplice funzione di richiesta di tutela
giurisdizionale e chiamata in giudizio del resistente
„
Ricorso: contenuto
„ Il ricorso deve contenere, a pena di inammissibilità, l'indicazione:
della Commissione tributaria cui è diretto
„ del ricorrente e del suo legale rappresentante, della relativa residenza
o sede legale o del domicilio eventualmente eletto nel territorio dello
Stato, nonché del codice fiscale e dell’indirizzo di posta elettronica
certificata
„ dell'Agenzia fiscale o dell'ente locale o dell'Agente della Riscossione
nei cui confronti il ricorso è proposto
„ dell'atto impugnato e dell'oggetto della domanda
„ dei motivi
„
„
Il ricorso può contenere:
„ la richiesta di sospensione dell'esecuzione dell'atto impugnato
„ la sollecitazione all'attivazione dei poteri istruttori del giudice
„ la richiesta di discussione della causa in pubblica udienza
Ricorso: contenuto – indicazione CTP
Indicazione della Commissione tributaria provinciale cui è diretto il
ricorso
„ Ai sensi dell’art. 4, D Lgs 546/92, la Commissione Tributaria Provinciale è
quella nella cui circoscrizione ha sede l’Ufficio e/o Ente che ha emesso l’atto
Il ricorso è inammissibile quando l’indicazione della commissione adita
manchi completamente o risulti assolutamente incerta
„
La giurisprudenza, sia di legittimità che di merito, in via di principio generale, ha
sostenuto che l’omessa indicazione nel frontespizio del ricorso del giudice adito è
irrilevante, ma costituisce un mero errore
(ESEMPIO se manca l’indicazione della Commissione tributaria Provinciale ma da
una lettura complessiva si rileva che l’atto è stato emesso dall’Ufficio di Salerno
ed il ricorrente si è costituito presso la Commissione Tributaria Provinciale di
Salerno, tale omissione è del tutto irrilevante)
„
Nell’ipotesi in cui il procedimento venga instaurato dinanzi ad una
Commissione tributaria territorialmente incompetente il ricorso non è
inammissibile, ma può essere oggetto di eccezione di incompetenza, rilevabile
anche d’Ufficio.
„
Ricorso: dati ricorrente
Indicazione del ricorrente e del suo legale rappresentante
„
Ricorrente persona fisica, occorre indicare
„
„
„
„
„
nome
cognome
data di nascita
residenza
codice fiscale
• nel caso in cui il contribuente sia interdetto o inabilitato, occorre l'indicazione delle generalità,
rispettivamente, del tutore o del curatore quale legale rappresentante
„
Ricorrente persona giuridica (privata o pubblica), occorre indicare
„
„
„
„
„
la denominazione
la ragione sociale
la sede legale,
il codice fiscale/partita iva
le generalità del soggetto dotato di rappresentanza processuale
• nel caso di ente pubblico è necessaria anche l’autorizzazione ad agire in giudizio
Ricorso: dati ricorrente persona giuridica
Nel caso di ricorrente (persona giuridica) sottoposta a procedure
concorsuali occorrerà indicare le generalità
del curatore (e gli estremi dell'autorizzazione del giudice delegato), in
ipotesi di fallimento
„
dell'imprenditore (e non del commissario giudiziale), in caso di
concordato preventivo
„
del commissario liquidatore, nell'ipotesi di liquidazione coatta
amministrativa
„
„
del commissario straordinario, in caso di amministrazione straordinaria;
„
del liquidatore, in ipotesi di liquidazione volontaria della società
Ricorso: Omissione dati ricorrente
Omessa indicazione dei dati di cui all’art. 18, comma 2, lett. b, D Lgs
546/92
incertezza assoluta della persona fisica, della persona giuridica ovvero
del legale rappresentante che ha proposto l’azione – INAMMISSIBILITA’ del
ricorso
„ omessa indicazione e/o incertezza della residenza (persona fisica) o della
sede legale (persona giuridica) – NON INAMMISSIBILITA’ del ricorso
„ omessa indicazione del codice fiscale/partita iva del ricorrente – NON
INAMMISSIBILITA’ del ricorso
„
• l'omessa/errata indicazione del codice fiscale potrebbe cagionare l'irrogazione
di una sanzione amministrativa (v. d.p.r. 605/73, artt. 6, comma 1, lett. g
quater e 13)
• l'omessa/errata indicazione del codice fiscale comporta una maggiorazione del
contributo unificato (v. d.p.r. 115/02, art. 13, comma 3 bis)
omessa indicazione dell'indirizzo di casella di posta elettronica certificata del
ricorrente - NON INAMMISSIBILITA’ del ricorso
„
• la maggiorazione della metà del contributo unificato, prevista dall'art. 13
comma 3 bis, del d.p.r. 115/2002, riguarda solo la casella PEC del difensore
Ricorso: Dati resistente
Il ricorso deve contenere l'indicazione della parte resistente, che, a
seconda dei casi, potrà essere:
„
Agenzia delle Entrate
„ Agenzia delle Dogane
„ Agenzia del Demanio
„ Ente locale (es. Comune, Regione)
„ Agente della Riscossione
„ Consorzio di bonifica
„ Camera di Commercio
„
La giurisprudenza di legittimità ha affermato che: “In tema di
contenzioso
tributario,
l'indicazione,
prevista
a
pena
d'inammissibilità dall'art. 18 del D Lgs 31 dicembre 1992, n.
546, dell'ufficio periferico o ente locale o concessionario contro
il quale è diretto il ricorso, non richiede l'impiego di formule
particolari, per cui può essere fatta anche per implicito
mediante l'esposizione di dati od elementi che non lascino
alcun serio dubbio sull'individuazione del soggetto convenuto
in giudizio.” (v. Cass. 18 maggio 2009, n. 11475).
„
Ricorso: indicazione atto impugnato
Nel ricorso devono essere riportati gli estremi dell'atto
impugnato, ovvero occorre indicare:
„
„
la tipologia di provvedimento impugnato
• nell'ipotesi di silenzio-rifiuto, gli estremi della domanda di rimborso
gli estremi del provvedimento
„ la data di notifica dell'atto
„
• in tal modo, il giudice è in grado di verificare il rispetto del termine per
ricorrere
Non è necessario allegare il provvedimento impugnato atteso
che l'allegazione dell'atto avverrà a seguito della costituzione
in giudizio, ovvero con il deposito del proprio fascicolo (v. art. 22, D
Lgs 546/92)
„
Ricorso: oggetto della domanda
Per oggetto della domanda si intende la richiesta di annullamento
dell'atto o l'"accertamento" del diritto al rimborso (c.d.
"petitum") e la condanna alla relativa corresponsione proposta
all’organo giurisdizionale
„
il petitum non è altro che il provvedimento che si chiede al
giudice, in ragione dell’azione proposta
„
„
„
„
ESEMPIO: se si chiede un accertamento negativo si chiederà al
giudice di annullare integralmente o parzialmente l’atto impugnato e
di conseguenza la pretesa creditoria vantata dall’ente
Se si chiede, invece, un rimborso il provvedimento che si chiederà al
giudice sarà di condanna dell’ente
il petitum è ciò che si indica nelle conclusioni del ricorso
Ricorso: contenuto – motivi
Per motivi del ricorso si intendono gli elementi di fatto e gli argomenti
di diritto che sono posti a fondamento dell’impugnazione dell’atto
(c.d. causa petendi)
„
I motivi devono essere sollevati in sede di ricorso, atteso che non è
possibile integrarli né nella memoria illustrativa né in appello
„ L'integrazione dei motivi è ammessa nel solo caso di documenti non
conosciuti depositati ad opera delle altre parti (v. art. 24 del D Lgs 546/92)
„
„
Non costituiscono, però, integrazione dei motivi:
• la allegazione della sopravvenuta incostituzionalità della disposizione oggetto della lite
• la allegazione del mutamento della norma da parte del legislatore
• la presentazione, nei termini, di un secondo ricorso contenente motivi nuovi rispetto al
primo
Nella memoria ex art. 32 del D Lgs 546/92 è solo possibile illustrare i motivi
già delineati, ovvero argomentare in maniera più approfondita la fondatezza
delle censure già dedotte in ricorso
„
Ricorso: contenuto – motivi (omissione)
„
L'impugnazione dell'atto è "a critica libera": pertanto, è
possibile sollevare ogni tipo di censura
„
Il ricorso privo di motivi è inammissibile
„ sono
stati dichiarati inammissibili
contribuente:
ricorsi
in
cui
il
• si è limitato a "riservarsi di produrre documenti e
memorie e a chiedere che venisse dichiarato illegittimo
l'atto di rettifica" (Cass. 12 novembre 2003 n. 17005);
• ha esposto in modo vago e generico l'erroneità dei
presupposti della tassazione, senza indicare il perché
(C.T.C. 29 ottobre 1987 n. 7989)
• propone motivati per relationem in riferimento ad altri
ricorsi in precedenza proposti (Cass. 4 giugno 2010 n.
13574)
Ricorso: contenuto – sottoscrizione
Il ricorso deve essere sottoscritto dal difensore del ricorrente e deve
contenere l'incarico di cui all'art. 12 comma 3, D Lgs 546/92 (v. art. 18
comma 3, D Lgs 546/92)
„ La procura al difensore va apposta in calce o a margine dell'atto
„
„
„
il ricorso proposto dal difensore privo di procura non è inammissibile; in tali
ipotesi il Giudice deve invitare la parte a sanare il vizio (v. Cass. 30 giugno
2009 n. 15241)
l'inammissibilità del ricorso si verifica solo quando la sottoscrizione sia
del tutto assente
in ipotesi di firma non chiara, il ricorso è da ritenersi valido quando non possano
nutrirsi dubbi sull'identità del ricorrente
la sottoscrizione deve essere apposta sia sull'originale sia sulle copie
destinate alle altre parti
„
„
il ricorso si intende sottoscritto qualora sia presente la firma con cui il difensore
autentica quella che la parte appone ai fini del conferimento della procura (v.
Cass. 14 marzo 2014 n. 5971)
Ricorso: struttura
Fermo l’obbligo di indicare nel ricorso gli elementi previsti dall’art. 18,
comma 2, D Lgs 546/92, per la stesura di un ricorso si potrebbe osservare
lo schema di struttura di seguito indicata
„
„
„
„
„
„
„
„
„
„
indicazione della Commissione Tributari Provinciale adita
dati del ricorrente o del legale rappresentate
dati dell’atto che si impugna
esposizione dei fatti
motivi di ricorso
richiesta di annullamento totale o parziale dell’atto impugnato
elenco documenti prodotti
dichiarazione di valore ai fini del versamento del contributo unificato
sottoscrizione
procura
Ricorso: proposizione
Il ricorso deve essere proposto, entro sessanta giorni dalla notifica del provvedimento, nei
confronti dell'ente che ha emanato l'atto (v. Art. 20, D Lgs 546/92), mediante
„ Consegna diretta
„ l'originale del ricorso viene recapitato materialmente presso l'ufficio,che ne rilascia ricevuta; ai fini
della tempestività della presentazione del ricorso si fa riferimento alla data indicata sulla ricevuta
„
Spedizione a mezzo posta in plico senza busta raccomandato con A/R
„ il ricorso s'intende proposto al momento della spedizione; ai fini della regolare costituzione in giudizio
è sufficiente il deposito della ricevuta di spedizione
„ Spedizione del ricorso in busta chiusa
secondo una parte della giurisprudenza la spedizione del ricorso in busta chiusa, in assenza di
contestazioni, non comporta l'inammissibilità del ricorso (v. Cass. 11 ottobre 2013 n. 23117); altra
parte della giurisprudenza ritiene che il ricorso spedito in busta chiusa è da considerarsi proposto al
momento della ricezione (v. Cass. 18 dicembre 2006 n. 27067)
„
„
Spedizione del ricorso tramite raccomandata semplice
il ricorso proposto tramite raccomandata semplice è ammissibile solo in caso di costituzione senza
contestazione del resistente (v. Cass.28 luglio 2011 n. 16572); in caso contrario manca la prova
dell’avvenuto ricevimento del ricorso
„
„
Spedizione del ricorso tramite posta ordinaria
il ricorso proposto tramite posta ordinaria è inammissibile; manca la possibilità di verificare il
rispetto del termine per ricorrere
„
„
Spedizione a mezzo di corriere privato
La notifica del ricorso va eseguita tramite il servizio postale "universale“; in caso di proposizione del
ricorso tramite corrieri privati il ricorso è inammissibile (v. Cass. 30 gennaio 2014 n. 2035)
„
Ricorso: termini proposizione
Il ricorso deve essere proposto "a pena di inammissibilità entro sessanta
giorni dalla data di notificazione dell'atto impugnato" (v. art. 21, D Lgs
546/92)
Il momento iniziale da cui decorrono i sessanta giorni è legato alle
modalità di notifica dell'atto impositivo
„
„
„
„
„
dalla data di ricezione dell'atto (regola generale)
otto giorni dopo l'affissione dell'avviso di deposito presso la casa
comunale, in caso di notifica ex art. 60 co. 1 lett. e) del DPR 600/73
il giorno successivo all'affissione dell'avviso di deposito presso la casa
comunale, in caso di notifica della cartella di pagamento eseguita
tramite la procedura prevista per gli irreperibili "assoluti" (art. 26 del
DPR 602/73
trascorsi dieci giorni dalla data del deposito presso l'ufficio postale, in
caso di irreperibilità nelle notifiche a mezzo posta (art. 8 co. 2 della
L. 890/82
Ricorso: computo termini
Il computo del termine segue le prescrizioni di cui all'art. 2963 c.c. e
all’art. 155 c.p.c., pertanto
Non si computa il giorno nel quale cade il momento iniziale del termine (si
esclude quindi il giorno iniziale nel quale avviene la notifica dell’atto)
„
Per il computo dei termini a mesi o ad anni, si osserva il calendario comune
ed i giorni festivi si computano nel termine
„
Se il giorno di scadenza è festivo, la scadenza è prorogata di diritto al
primo giorno seguente non festivo (la proroga si applica anche ai termini che
scadono nella giornata del sabato)
„
Si applica anche al processo tributario la sospensione feriale dei termini
processuali dal 1°agosto al 31 agosto (v. art. 1 della L. 742/69)
„
Costituzione ricorrente
Il contribuente deve costituirsi in giudizio, pena l’inammissibilità del
ricorso,
nei
successivi
30
giorni
dalla
proposizione
dell’impugnazione (v. art. 22, D Lgs 546/92)
in caso di notifica a più soggetti, il termine di riferimento è la data
dell'ultima notifica
„
Il ricorrente deve depositare presso la Segreteria della Commissione
provinciale competente
„l’originale
del ricorso notificato o spedito o consegnato, ovvero copia del
ricorso medesimo, se consegnato o spedito per posta, con allegata fotocopia
della ricevuta di deposito
„fascicolo di parte, comprendente l'atto impugnato e i documenti che si
ritiene di dovere produrre
„la nota di iscrizione al ruolo
La norma prevede espressamente la possibilità di costituzione
mediante servizio postale
„
Costituzione resistente
Il resistente, entro sessanta giorni dalla ricezione del ricorso, provvede alla
costituzione in giudizio (v. art. 23, D Lgs 546/92)
„ il termine di sessanta giorni ha natura ordinatoria e non perentoria
come del caso della costituzione del ricorrente
„ La costituzione in giudizio avviene, per la parte resistente, mediante il
deposito brevi manu presso la segreteria del giudice adito, di un proprio
fascicolo contenente
„
„
le controdeduzioni in tante copie quante sono le parti in giudizio
i documenti offerti in comunicazione
L'inosservanza dell'obbligo di deposito delle controdeduzioni in tante copie
quante sono le parti in giudizio non comporta alcuna sanzione processuale
„
Sebbene la norma prescriva che, in sede di costituzione, il resistente debba
depositare i "documenti offerti in comunicazione", si ritiene che questi ultimi
possano essere depositati anche in un momento successivo, purché entro il
termine di venti giorni liberi prima dell'udienza
„
si ritiene, in via analogica, si possa applicare al resistente la possibilità di
costituzione a mezzo servizio postale
„
Tardiva costituzione del resistente
Allo stato attuale, risulta controverso l’individuazione del termine oltre il
quale la costituzione della parte resistente è da considerarsi
inammissibile e non tardiva.
Dottrina e giurisprudenza hanno individuato diversi limiti temporali
„ il termine previsto per il deposito della repliche (cinque giorni liberi prima
dell'udienza ex art. 32 co. 3 del D Lgs 546/92), in caso di trattazione in
Camera di consiglio, oppure l'inizio della discussione, in caso di pubblica
udienza
„ il termine di dieci giorni liberi prima dell'udienza, in ipotesi di trattazione in
Camera di consiglio, oppure l'udienza, in caso di discussione in pubblica
udienza
„ il termine di dieci giorni liberi prima della data di trattazione entro cui, ai
sensi dell'art. 32 co. 2 del D Lgs 546/92, possono essere prodotte memorie
illustrative
„ il termine di venti giorni liberi prima della data di trattazione entro cui, ex
art. 32 co. 1 del D Lgs 546/92, possono essere prodotti documenti
„ il momento in cui la segreteria comunica la data di trattazione alle parti,
quindi, ai sensi dell'art. 31 del D Lgs 546/92, almeno trenta giorni liberi prima
dell'udienza
Tardiva costituzione del resistente: preclusioni
Nel processo tributario, le attività processuali devono essere eseguite entro
i termini perentori stabiliti dal legislatore
Dottrina e giurisprudenza sono concordi nel ritenere che la tardiva
costituzione comporta la preclusione di sollevare eccezioni
processuali e di merito non rilevabili d'ufficio
In tal senso la Corte di Cassazione con la sentenza 13.5.2003 n. 7329, ha
sancito che:
„ la costituzione in giudizio deve avvenire entro sessanta giorni dalla
notifica del ricorso "a pena di decadenza dalla facoltà di proporre eccezioni
processuali e di merito che non siano rilevabili d'ufficio, e, di fare istanza
per la chiamata di terzi in causa“
„ se queste difese non sono state eseguite, esse non possono essere
esercitate successivamente, mentre è da escludere l'inammissibilità della
costituzione "sul semplice presupposto della genericità delle difese svolte,
con la conseguenza che il Giudice tributario non può esimersi
dall'esaminare i documenti depositati in un momento successivo
Mancata costituzione del resistente
La costituzione del resistente non è determinante ai fini della
prosecuzione del processo, per cui esso può svolgersi anche senza la
sua partecipazione
Effetti della mancata costituzione del resistente
„
„
„
„
la parte resistente non riceverà l'avviso di trattazione dell'udienza (v.
art. 31, D Lgs 546/92)
la parte resistente non riceverà la comunicazione del dispositivo
della sentenza (v. art. 37, D Lgs 546/92)
la parte resistente, non costituita, non potrà partecipare alla
discussione in pubblica udienza (v. art. 34, D Lgs 546/92)
la mancata costituzione del resistente non equivale a non
contestazione dei fatti dedotti dal ricorrente; è importante, quindi,
distinguere l'istituto della non contestazione dagli effetti
della mancata costituzione
Controdeduzioni
L'art. 23 comma 2, D Lgs 546/92 precisa che, nelle controdeduzioni, la
parte resistente:
„
espone le proprie difese prendendo posizione sui motivi dedotti dal
ricorrente
„
indica le prove cui intende valersi
„
propone le eccezioni processuali e di merito non rilevabili d'ufficio
„
se del caso, presenta istanza per la chiamata di terzo
Le controdeduzioni costituiscono un atto processuale "simmetrico" e
“contrapposto” a quello del ricorrente, con cui il resistente illustra la sua
posizione, sia in fatto sia in diritto; è l'atto nel quale il resistente prende
posizione sui fatti dedotti dal ricorrente e formula le sue contestazioni
Si noti che la mancata contestazione di specifici fatti addotti dal ricorrente
potrebbe rendere questi ultimi non bisognosi di prova in virtù del principio
di non contestazione di cui all’art. 115 c.p.c.
Integrazione dei motivi
Nel processo tributario, non solo non sono ammessi motivi nuovi, ma
è altresì preclusa la mera integrazione di quelli delineati nel ricorso,
salvo il caso in cui questa sia resa necessaria dal deposito di documenti
non conosciuti ad opera della controparte
„
(v. Cass. 2 luglio 2014, n. 15051: Nel processo tributario, caratterizzato
dall'introduzione della domanda nella forma dell'impugnazione dell'atto fiscale,
l'indagine sul rapporto sostanziale è limitata ai motivi di contestazione dei
presupposti di fatto e di diritto della pretesa dell'Amministrazione che il
contribuente deve specificamente dedurre nel ricorso introduttivo di primo grado.
Ne consegue che il giudice deve attenersi all'esame dei vizi di invalidità dedotti in
ricorso, il cui ambito può essere modificato solo con la presentazione di motivi
aggiunti, ammissibile, ex art. 24 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546,
esclusivamente in caso di "deposito di documenti non conosciuti ad opera delle
altre parti o per ordine della commissione".)
„
È però possibile illustrare i motivi di ricorso con successive
memorie da depositarsi fino a 10 giorni liberi prima dell’udienza (v.
art. 32, D Lgs 546/92)
„
Integrazione dei motivi
La giurisprudenza ha individuato alcune fattispecie da considerarsi
integrative e non illustrative:
„
„
„
„
„
„
„
„
„
„
la compensazione (v. C.T.R. Roma 17.7.2007 n. 288)
l'insussistenza del presupposto oggettivo IRAP (v. Cass. 5.3.2007 n. 5022)
l'applicazione retroattiva dei coefficienti redditometrici (v. Cass. 9.3.2007 n.
5481)
la tardività della cartella di pagamento (v. Cass. 10.9.2007 n. 19000)
la carenza di motivazione dell'atto impugnato (v. Cass.1.12.2006 n. 25622)
la mancata indicazione delle aliquote (v. C.T.C. 17.3.88 n. 2666)
il diritto a beneficiare di un'esenzione fiscale (v. Cass. 11.10.2006 n. 21790)
la prescrizione del credito erariale (v. C.T. Reg. Bari 14.6.2006 n. 109)
la contestazione dei valori dei beni attribuiti dall'ufficio del Registro (v. Cass.
2.11.2005 n. 21242)
Nelle
fattispecie
sopra
indicare
risulta
alquanto
evidente
l’ampliamento del thema decidendum del giudizio che sappiamo essere
delineato (rectius: cristallizzato) dai motivi indicati in ricorso.
Integrazione dei motivi
L'art. 24 comma 2, D Lgs 546/92 stabilisce che l'integrazione dei motivi, "resa
necessaria dal deposito di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti o
per ordine della commissione, è ammessa entro il termine perentorio di
sessanta giorni dalla data in cui l'interessato ha notizia di tale deposito“
Presupposto per l’integrazione dei motivi è la “novità dei documenti”
i quali non solo non devono essere conosciuti, bensì conoscibili mediante
l’ordinaria diligenza, ragion per cui non sono documenti idonei a consentire
l’integrazione dei motivi:
„
„
„
processi verbali effettuati in occasione di verifiche eseguite presso il ricorrente
atti legislativi o regolamentari
Il termine di sessanta giorni per la proposizione di motivi aggiunti è
perentorio e decorre dal momento in cui il ricorrente ha notizia del deposito
dei documenti non conosciuti
„
„
costituzione tempestiva del resistente
• la conoscenza si ha per acquisita allo scadere dei sessanta giorni ex art. 23 comma 1, D Lgs.
546/92 e da questo momento, decorrono gli ulteriori sessanta giorni per la notifica dell'atto di
integrazione dei motivi
„
costituzione tardiva del resistente
• si ritiene di dover individuare la decorrenza nella conoscenza "legale" dei documenti si fa
riferimento al termine di venti giorni liberi prima dell'udienza, termine ultimo per il deposito di
documenti
Integrazione dei motivi
„
„
„
L'integrazione dei motivi avviene mediante un atto simile più ad un
ricorso che ad una memoria illustrativa
L'art. 24 comma 4, D Lgs 546/92 precisa che essa avviene tramite atto
avente i requisiti di cui all'art. 18 del medesimo decreto, in quanto
applicabili
Il procedimento relativo all'integrazione dei motivi può essere così
schematizzato
„
„
„
„
stesura dell'atto nelle forme di cui all'art. 18 del D Lgs 546/92
notifica dell'atto alle controparti entro sessanta giorni dalla notizia di deposito dei
documenti non conosciuti
entro trenta giorni dalla notifica, deposito dell'atto presso la segreteria del giudice
adito
entro sessanta giorni dalla notifica, eventuale deposito di scritti difensivi ad opera
della altre parti
Si noti che ai termini sopra indicati è applicabile la sospensione feriale di cui
alla L. 742/69
Produzione documenti
L’art. 24 comma 1, D Lgs 546/92 statuisce che: “I documenti devono essere
elencati negli atti di parte cui sono allegati ovvero, se prodotti separatamente,
in apposita nota sottoscritta da depositare in originale ed in numero di copie in
carta semplice pari a quello delle altre parti".
Dal dato normativo si deduce che i documenti possono essere:
„
prodotti unitamente a un atto processuale (ricorso; controdeduzioni;
memorie; atto di intervento)
„
depositati in via autonoma, con apposita nota
„
purché il deposito avvenga in ogni caso al più tardi entro 20 giorni liberi
prima dell’udienza (v. art. 32, comma 1, D Lgs 546/92)
Produzione documenti
L'art. 32, comma 1, D Lgs 546/92 dispone che i documenti possono essere
depositati fino a venti giorni liberi prima dell'udienza
„ Il riferimento al carattere "libero" dei giorni comporta che, ai fini del computo
del termine, non si deve tener conto né del giorno iniziale né del giorno finale,
coincidenti con la data di trattazione e di deposito dell'atto
„ Per quanto concerne la natura giuridica del predetto termine, l'articolo in
esame non specifica se il termine in esame abbia natura perentoria o
meno
La più recente giurisprudenza ritiene che il termine per il deposito dei documenti
abbia natura perentoria; sul punto è stato sostenuto che:
„
• è irrituale il deposito di documenti se eseguito dieci giorni prima dell'udienza, e, pertanto, questi
ultimi non possono essere utilizzati per la decisione (v. C.T.R., Roma 5.5.2005 n. 94)
• il termine in esame è da ritenersi perentorio, quindi da osservare a pena di decadenza (v. Cass.
24.7.2014 n. 16949)
• sebbene l'art. 152 c.p.c. enunci il principio di "tassatività" dei termini perentori, "non si può da
tale norma dedurre che, ove manchi una esplicita dichiarazione in tal senso, debba senz'altro
escludersi la perentorietà del termine, perché nulla vieta ... di indagare se, a prescindere dal
dettato della norma, un termine, per lo scopo che persegue e la funzione che adempie, debba
essere rigorosamente osservato" (v. Cass. 30.1.2004 n. 1771)
Secondo la giurisprudenza i documenti tardivamente prodotti non possono
essere utilizzati ai fini della decisione nemmeno se la controparte non si sia
opposta alla loro produzione (v. Cass. 11.12.2006 n. 26345)
„
Iscrizione ricorso e assegnazione
A seguito della costituzione in giudizio del ricorrente la segreteria della
Commissione:
„ iscrive il ricorso stesso nel registro generale, ovvero nel registro dei
ricorsi pendenti dinanzi la Commissione adita (R.G.R.)
„
„
forma il fascicolo d'ufficio inserendovi:
„
„
„
„
l'iscrizione del ricorso nel registro generale è un atto dovuto
i fascicoli del ricorrente
i fascicoli delle altre parti
ogni altro documento inerente il processo
sottopone il fascicolo d’ufficio al Presidente della Commissione
„
Quest’ultimo provvede all'assegnazione del ricorso ad una delle
sezioni
• il presidente della sezione procede ad un esame preliminare dell'impugnazione,
art. 27 del D Lgs 546/92
• Dichiarazione di inammissibilità
• Nomina di un relatore per la trattazione della controversia
• Disporre la sospensione, l’interruzione o l’estinzione del processo
Esame preliminare del ricorso
Tale esame deve avvenire quando sono scaduti i termini per la costituzione
in giudizio delle parti: pertanto, esso va eseguito decorsi sessanta giorni dalla
notifica del ricorso alla parte resistente
la mancata o tardiva costituzione in giudizio del resistente non osta all'esame
preliminare del ricorso
„
Possono dare luogo all'inammissibilità dell'impugnazione in sede di esame
preliminare
„
„
„
la mancata sottoscrizione del ricorso ad opera del difensore (art. 18 del D Lgs 546/92)
la mancata indicazione, nel ricorso (art. 18 del D Lgs 546/92):
•
•
•
•
•
della Commissione tributaria adita
del ricorrente o del suo legale rappresentante
della parte resistente
dell'atto impugnato
dei motivi di impugnazione
il mancato rispetto dei termini per la proposizione del ricorso (art. 21 del D Lgs
546/92)
„ il mancato rispetto dei termini per la costituzione in giudizio del ricorrente (art. 22 del
D Lgs 546/92)
„ l'utilizzo di forme di notifica del ricorso non previste in alcun modo dalla legge (ad
esempio, posta ordinaria)
„ la proposizione del ricorso nei confronti di un soggetto privo di legittimazione passiva
„
Decreto inammissibilità e reclamo
L’art. 27, comma 3, D Lgs 546/92 dispone che l'inammissibilità del ricorso è
dichiarata con decreto del Presidente di sezione in assenza di contraddittorio
Il decreto è soggetto a reclamo nelle forme di cui all'art. 28 del D Lgs 546/92,
ovvero:
„ il reclamo deve essere notificato alle altre parti nel termine perentorio di 30
giorni dalla comunicazione operata dalla segreteria
„ entro 15 giorni dall’ultima notifica il reclamante, a pena di inammissibilità,
deve provvedere alla costituzione
„ entro 15 giorni dalla notifica del reclamo le parti possono presentare
memorie
„ la commissione, in camera di consiglio, decide:
„
con sentenza
• l’inammissibilità del ricorso
• l’estinzione del processo
„
con ordinanza non impugnabile
• la prosecuzione del processo
Riunione dei ricorsi
L'art. 29 del D Lgs 546/92 stabilisce che: “In qualunque momento il presidente della
sezione dispone con decreto la riunione dei ricorsi che hanno lo stesso oggetto o
sono fra loro connessi”, se pendono di fronte alla stessa sezione.
La riunione dei ricorsi "assolve alla duplice funzione di favorire una maggiore
economia dei procedimenti e di evitare la formazione di giudicati difformi"
„
„
Tipologie di connessione che possono comportare la riunione
„
connessione oggettiva
• qualora tra le due cause vi sia identità di petitum e di causa petendi
„
connessione soggettiva
• quando le azioni, con oggetto diverso sono proposte dallo stesso ricorrente contro la stessa
parte
„
connessione per pregiudizialità
• quando l’oggetto del ricorso riguarda un fatto "pregiudiziale" ad un altro
„
litispendenza
• quando pendano due processi identici (stesso oggetto e stesse parti)
„
litisconsorzio necessario (non ha natura discrezionale)
Ad eccezione del litisconsorzio necessario, "il provvedimento di riunione lascia
immutata l'autonomia di ciascuna causa, per cui la sentenza che decide
simultaneamente le cause, pur essendo formalmente unica, si risolve in altrettante
pronunce quante sono le cause decise e ciascuna pronuncia è soggetta al rispettivo
regime di impugnazione" (Cass. 20.7.2001 n. 9906 e Cass. 23.5.2000 n. 6733)
„
Avviso di trattazione
Ai sensi dell’art. 31, D Lgs 546/92 l'avviso di trattazione dell'udienza è
comunicato alle parti costituite ad opera della segreteria almeno trenta
giorni liberi prima della data di trattazione stessa.
La suddetta comunicazione svolge un ruolo fondamentale all'interno del
processo, in quanto è strumentale al contraddittorio e la sua omissione causa
la nullità della sentenza
„
La comunicazione della data di trattazione va effettuata:
„
„
„
„
nei confronti delle parti costituite
nel rispetto delle forme di cui agli artt. 16 e 17 del D Lgs 546/92
entro trenta giorni liberi prima dell'udienza
L'avviso di trattazione deve contenere i seguenti elementi:
„
„
„
„
la data e l'ora della trattazione
la causa che verrà trattata
i dati identificativi del ricorso
il giudice adito
Avviso di trattazione
L’avviso di trattazione dell’udienza è funzionale al deposito:
„
dei documenti, che deve avvenire entro venti giorni liberi prima
dell'udienza ex art. 32 comma 1, D Lgs 546/92
„
delle memorie illustrative, che deve avvenire entro dieci giorni liberi
prima dell'udienza ex art. 32 comma 2, D Lgs 546/92
„
delle repliche in ipotesi di trattazione in Camera di consiglio, che deve
avvenire entro cinque giorni liberi prima dell'udienza ex art. 32 comma 3,
D Lgs 546/92
„
della richiesta di trattazione in pubblica udienza, che deve avvenire entro
dieci giorni liberi prima dell'udienza ex art. 33 comma 2, D Lgs 546/92
„
In ragione della funzione cui assolve l’avviso di trattazione:
„
„
Il mancato rispetto del termine "determina la nullità della comunicazione e
di tutti i successivi atti consequenziali, salva l'acquiescenza della parte
interessata che, nelle proprie difese scritte, non sollevi tempestivamente l'eccezione,
ovvero che comparendo nella pubblica udienza non eccepisca alcunché al riguardo"
(c. Cass. 20.09.2006)
L'omissione della comunicazione comporta la nullità della sentenza (v. Cass.
14.5.2007 n. 10953)
Memorie
Le parti possono depositare documenti fino a venti giorni liberi prima della data
di trattazione e memorie illustrative fino a dieci giorni liberi.
Il mancato rispetto del termine fissato dalla legge comporta che la memoria
non può essere esaminata
„
„
„
la Corte di Cassazione ha affermato che il rispetto dei termini è necessario al fine di
consentire alle altri parti di apprestare in un congruo termine le eventuali repliche,
da svolgere oralmente in udienza o nelle memorie di replica (v. Cass. 4.10.2000, n.
13172)
la Suprema Corte di Cassazione ha anche affermato che dalla scadenza del termine
assegnato alla parte per la produzione di documenti non deriva alcuna conseguenza
in relazione alla utilizzabilità dei documenti, una volta che gli stessi siano stati
comunque acquisiti al processo (v. Cass.23.12.2000, n. 16176)
durante la fase processuale intercorrente tra la data di comunicazione
dell'avviso di trattazione e la data di fissazione dell'udienza pubblica o della
deliberazione in camera di consiglio, le parti possono scambiare ulteriori
scritti difensivi o mettere a disposizione ulteriori documenti costituenti
mezzi di prova
„
Memorie
„
le memorie per espressa previsione normativa devono avere carattere
illustrativo ossia debbono limitarsi a contenere i motivi già proposti ed
eventualmente aggiunti ai sensi dell'art. 24, comma 2, D Lgs 546/92
„
le parti possano dedurre con la memoria eccezioni rilevabili
d'ufficio, posto che in questa ipotesi non si tratterebbe di introdurre un
nuovo tema d'indagine
„
nel caso in cui la trattazione della controversia verrà effettuata in camera
di consiglio, ossia senza la presenza delle parti, è prevista la possibilità
per le parti di depositare brevi repliche scritte fino a cinque giorni liberi
prima della data dell'udienza
„
la parte, in questo caso, deve limitarsi ad una valutazione critica di
quanto esposto nella memoria illustrativa di controparte
Discussione della causa
La discussione della causa, di regola, avviene nelle forme della Camera di
consiglio, a meno che una delle parti non chieda la discussione in pubblica
udienza entro dieci giorni liberi prima dell'udienza stessa
Nella discussione Camera di consiglio, le attività difensive devono essere
esercitate, a pena di decadenza, nei seguenti termini
„
„
„
„
venti giorni liberi prima dell'udienza, per il deposito dei documenti
dieci giorni liberi prima dell'udienza, per il deposito delle memorie illustrative
cinque giorni liberi prima dell'udienza, per il deposito delle memorie di replica
Nella discussione in pubblica udienza, le attività difensive devono essere
esercitate, a pena di decadenza, nei seguenti termini
„
„
„
„
venti giorni liberi prima dell'udienza, per il deposito dei documenti;
dieci giorni liberi prima dell'udienza, per il deposito delle memorie illustrative
udienza pubblica di discussione (che in ragione della complessità della lite può non
essere unica)
Fase deliberativa
L'art. 35 del D Lgs 546/92 prevede che: “Il collegio giudicante, subito
dopo la discussione in pubblica udienza o, se questa non vi è stata, subito
dopo l'esposizione del relatore, delibera la decisione in camera di
consiglio".
La fase deliberativa è disciplinata mediante il rinvio agli artt. 276 ss.
c.p.c
„
„
„
la decisione deve essere presa in segreto in Camera di consiglio
alla decisione possono partecipare solo i giudici che hanno assistito
alla discussione
• la sentenza è da ritenersi nulla se la deliberazione è avvenuta
da giudici diversi rispetto a quelli che hanno partecipato alla discussione
• da un numero di giudici inferiore o superiore rispetto al numero legale previsto
dalla legge (il collegio è formato da tre giudici)
•
„
„
„
„
vengono esaminate prima le questioni pregiudiziali e poi quelle di merito
la decisione è presa a maggioranza dei voti
il presidente scrive e sottoscrive il dispositivo
la motivazione viene stesa dal relatore
Sentenza
La sentenza è il provvedimento con cui il collegio giudicante definisce il
processo o una fase dello stesso, ed ha natura decisoria.
„ Nel processo tributario, possono configurarsi sentenze di:
„
„
annullamento dell'atto, parziale o totale
condanna al rimborso di somme indebitamente versate
L'art. 36 del D Lgs 546/92 contempla il contenuto minimo della
sentenza, la cui inosservanza può comportare la nullità della sentenza
„
„
l'indicazione:
• della composizione del collegio
• delle parti
• dei loro difensori se vi sono
„
„
„
„
„
„
la concisa esposizione dello svolgimento del processo
le richieste delle parti
la succinta esposizione dei motivi in fatto e in diritto
il dispositivo
la data della deliberazione
la sottoscrizione del presidente e dell'estensore
Pubblicazione della sentenza
„
L'art. 37 del D Lgs 546/92 sancisce che la sentenza è resa pubblica, nel
testo integrale o originale, mediante deposito nella segreteria della
Commissione tributaria entro trenta giorni dalla data della deliberazione
„
Con la pubblicazione la sentenza acquista rilevanza giuridica
esterna
„
„
„
„
da tale momento non è più possibile, da parte dei componenti del collegio,
apportare alcuna modica
da tale momento decorre il termine “lungo” per la proposizione dell’impugnazione
Il dispositivo della sentenza è comunicato alle parti costituite entro
dieci giorni dalla data del deposito
La suddetta comunicazione:
„
„
deve avvenire nei confronti delle sole parti costituite, "non potendosi ovviamente
estendere a chi sia rimasto volontariamente estraneo al processo”
ha una sola funzione informativa, e non ha rilievo ai fini della decorrenza del
termine "lungo" per impugnare
Sospensione del processo
L'art. 39, D Lgs 546/92 disciplina le ipotesi di sospensione necessaria del processo
tributario, prevedendo che la stessa possa verificarsi soltanto nel caso in cui sorga
l'esigenza di risolvere in via pregiudiziale una questione di falsità in atti o
documenti ovvero una questione sullo stato e capacità di persone.
La Corte di Cassazione ha recentemente precisato che la sospensione necessaria del
processo tributario deve ritenersi ammissibile anche al di fuori dei casi espressamente
previsti dall'art. 39 del d lgs 546/92, in applicazione dell’art. 295 c.p.c. ( v. Cass.
21.02.2005, n. 3422)
„
La Suprema Corte ha affermato, altresì, che ai fini della sospensione necessaria del giudizio
ai sensi dell’art. 295 c.p.c. non è sufficiente che, tra due controversie, sussista una mera
pregiudizialità logica, ma è necessaria l'obiettiva esistenza di un rapporto di
pregiudizialità giuridica, il quale ricorre solo quando la definizione di una delle controversie
costituisca l'indispensabile antecedente logico-giuridico dell'altra, l'accertamento della quale
debba avvenire con efficacia di cosa giudicata (v. Cass. 3.08.205, n. 16216)
„
Le due ipotesi tassative menzionate dall’art. 39, D Lgs 546/92 non possono esaurire
l'intero problema della sospensione: si intende quella "necessaria”, che sussiste
allorquando vi sia addirittura una situazione di "dipendenza" della decisione della
causa dalla definizione di altra controversia, che lo stesso o altro giudice deve risolvere
Sospensione del processo
„
La sospensione comporta l’impossibilità di compiere atti diversi
da quelli finalizzati alla ripresa del processo ed interrompe i
termini in corso
„
Si assiste in pratica ad uno stato di quiescenza del processo, con
la conseguenza che, durante tale periodo, non possono essere
compiuti atti del processo e che i termini in corso sono interrotti e
ricominciano a decorrere a seguito della presentazione dell'istanza di
trattazione
„
La riassunzione del processo deve avvenire su istanza di una
delle parti del processo, entro sei mesi dalla cessazione delle
cause che hanno determinato la sospensione oppure entro sei
mesi dalla data in cui è stata dichiarata l'interruzione
„
La mancata presentazione dell'istanza di trattazione o la
presentazione della stessa oltre il termine semestrale
comporta l'estinzione del processo
Interruzione del processo
L'interruzione del processo, disciplinato dagli artt. 40 - 43 del D Lgs 546/92, ha
lo scopo di consentire la corretta estrinsecazione del principio del contraddittorio;
essa si verifica in quei casi in cui, a causa di un evento sopravvenuto, viene
lesa l'effettività del contraddittorio, perché una delle parti non può più "stare in
giudizio”
L'art. 40 del D Lgs 546/92 elenca le cause di interruzione del processo.
„ Il processo tributario si interrompe se, dopo la proposizione del ricorso, si
verifica una delle seguenti situazioni:
„
„
"il venir meno, per morte o altre cause, o la perdita della capacità di stare in giudizio
di una delle parti, diversa dall'ufficio tributario, o del suo legale rappresentante o la
cessazione di tale rappresentanza";
"la morte, la radiazione o sospensione dall'albo o dall'elenco di uno dei difensori
incaricati a sensi dell'art. 12" del D Lgs 546/92.
Il verificarsi di un evento interruttivo produce “automaticamente” l’interruzione del
processo, ovvero non possono essere compiuti atti processuali, sino alla presentazione
dell’istanza di trattazione da effettuarsi entro 6 mesi dall’evento
„
Interruzione del processo
Cause interruzione del processo: soggetti interessati dagli eventi
interruttivi
„
Eventi relativi alla parte:
„
persona fisica
• morte
• dichiarazione di morte presunta
• perdita della capacità processuale (interdizione, fallimento)
„
persona giuridica
•
•
•
•
„
estinzione (cancellazione società registro imprese)
fallimento
liquidazione coatta amministrativa
amministrazione straordinaria
Eventi relativi al legale rappresentate:
• morte del rappresentate
• perdita della capacità processuale del rappresentante
• cessazione del rapporto di rappresentanza
„
Eventi relativi al difensore:
• morte del difensore
• sospensione dall’albo professionale
• radiazione/cancellazione dall’albo professionale
Estinzione del processo
L'estinzione del processo tributario può essere dichiarata:
„ per rinuncia al ricorso (art. 44 del D Lgs 546/92);
„
„
da proporsi tramite una dichiarazione sottoscritta dalla parte o dal difensore
munito di procura speciale; la rinuncia deve essere accettata dalla controparte
per inattività delle parti (art. 45 del D Lgs 546/92);
„
Si verifica nel caso in cui le parti sono tenute alla prosecuzione o riassunzione
del processo ovvero all’integrazione del contraddittorio
• art. 5 co. 5 del D Lgs 546/92, omessa riassunzione del processo davanti al giudice
dichiarato competente
• art. 14 co. 2 del D Lgs 546/92, omessa integrazione del contraddittorio nei confronti del
litisconsorte necessario pretermesso nei termini disposti dal giudice
• art. 43 del D Lgs 546/92, mancata riassunzione del processo sospeso o interrotto
• art. 63 co. 2 del D Lgs 546/92, omessa riassunzione del processo a seguito di rinvio
disposto della Cassazione
per cessazione della materia del contendere (art. 46 del D Lgs
546/92)
„
„
si verifica allorquando sia sopravvenuta una situazione che (riconosciuta ed
ammessa da tutte le parti), abbia eliminato il contrasto tra le stesse ed abbia
fatto venire meno la necessità della pronuncia del giudice sulla controversia
• adempimento spontaneo da parte del contribuente
• annullamento dell’atto impositivo da parte dell’Ente impositore
• definizione della lite prevista dalla legge (es. art. 16, L. 289/02; art. 39, DL 98/11)
Estinzione del processo
L'estinzione del processo, sia essa determinata dalla rinuncia al ricorso,
dall'inattività delle parti o dalla cessazione della materia del contendere, è
dichiarata con provvedimento giudiziale.
„ Il provvedimento assume la forma:
„
„
di decreto, se pronunciato dal presidente della Sezione, prima della fissazione
dell’udienza di trattazione della causa, in sede di esame preliminare (v. art. 27, D
Lgs 546/92)
di sentenza, se pronunciata dalla Commissione, dopo la fissazione dell’udienza di
trattazione (artt. 45, comma 4, e 46 comma 2, D Lgs 546/92)
Avverso il decreto presidenziale può essere proposto reclamo ai sensi dell'art.
28 del D Lgs 546/92
„
„
L'estinzione del processo determina
„
„
per cessazione della materia del contendere: la caducazione di tutte le pronunce
emanate nei precedenti gradi di giudizio e non passate in giudicato
per rinuncia al ricorso e inattività delle parti: l'incontestabilità dell'atto impositivo; il
passaggio in giudicato della sentenza impugnata
Tutela cautelare
La proposizione della domanda cautelare dà luogo ad una sorta di
procedimento incidentale che si innesta nell'ambito del processo relativo
all'atto oggetto di sospensiva
Il contribuente, come previsto dall’art. 47, D Lgs 546/92, deve dimostrare
la sussistenza delle esigenze cautelari, ovvero:
„ la verosimiglianza circa l’insussistenza della pretesa ovvero circa la
fondatezza del ricorso (c.d. "fumus boni iuris”)
„ il danno grave e irreparabile (c.d. "periculum in mora”)
I sopra indicati requisiti debbono sussistere entrambi per la concessione
della sospensiva
Da parte sua l'Amministrazione finanziaria ha specificato che, nella valutazione
delle esigenze cautelari, occorre considerare anche l'interesse dell'ente
impositore "circa la perdita delle garanzie patrimoniali nelle more della
definizione del giudizio principale o anche la maggiore difficoltà della esazione
futura del credito erariale"
Fumus boni iuris
La tutela cautelare può essere concessa solo in ipotesi di potenziale
fondatezza del ricorso
Il fumus boni iuris è stato ritenuto sussistente con conseguente
concessione della tutela cautelare, nelle seguenti ipotesi:
„
„
„
„
„
„
„
elementi che, al sommario esame consentito in questa fase cautelare,
confortano qualche aspetto delle tesi del ricorrente, almeno quanto
all'entità del debito d'imposta
sentenza di non doversi procedere emanata dal GIP, su fatti rilevanti ai fini del
procedimento tributario
in un caso di imposta di successione, determinazione dell'imponibile senza
aver tenuto conto dei legati e degli altri oneri gravanti sull'attivo
accertamenti da studi di settore non preceduti da contraddittorio
a pretese avanzate nei confronti di soci di società di capitali non "ristrette"
a cartelle di pagamento non precedute dal previo avviso di
accertamento
Periculum in mora
La gravità del danno deve essere esaminata congiuntamente all'irreparabilità.
„
„
Il periculum in mora non deve essere inteso in maniera rigorosa, siccome, in
termini assoluti, il danno patrimoniale non è mai irreparabile, in quanto
suscettibile di reintegrazione per equivalente
Il periculum in mora deve essere valutato alla luce della situazione personale
del ricorrente e si manifesta quando il giudice ritiene sussistente il concreto pericolo
che la mancata sospensione dell'atto impugnato possa recare al ricorrente un danno
tale da non apparire totalmente eliminabile in caso di successivo accoglimento del
ricorso nel giudizio ordinario
„Il
periculum in mora è stato ritenuto sussistente con conseguente concessione
della tutela cautelare, nelle seguenti ipotesi
„
„
„
„
passività, debitamente documentate mediante la produzione del bilancio, tali per
cui l'esborso relativo alle somme pretese dall'ente avrebbe potuto portare a
modificare i piani previsionali dell'attività sociale, ovvero a nuovi indebitamenti
adempimento dell'obbligazione tributaria configurabile solo mediante il ricorso a
mezzi straordinari quali l'alienazione del patrimonio immobiliare
esposizione bancaria tale da comportare, in ipotesi di versamento del tributo
richiesto, il pignoramento dei beni aziendali, con ripercussioni sulla situazione
lavorativa dei dipendenti
richiesta, da parte di istituti bancari, di "rientro" di affidamenti in precedenza
concessi
Tutela cautelare: procedimento
„
L’istanza cautelare deve essere proposta dinanzi alla competente CTP
„
„
unitamente al ricorso
con atto separato
• deve essere notificata alle parti
• Successivamente deve essere depositata in segreteria (v. art. 22, D Lgs 546/92)
Il Presidente fissa l’udienza cautelare che deve essere comunicata alle
parti 10 giorni prima
„
„
„
Trattazione dell’udienza cautelare in Camera di consiglio in presenza delle parti
Emissione di ordinanza, non impugnabile, che può essere
• di accoglimento
• di rigetto
• Si noti che l’ordinanza può essere anche parziale o subordinata a idonea garanzia
L’ordinanza, in caso di mutamento delle circostanze, può essere revocata o
modificata
„ E’ possibile richiedere, in caso di eccezionale urgenza, l’emissione di
un decreto di provvisoria sospensione dell’atto impugnato
„