Bilancio-e-contabilità-per-non-addetti – pdf

Il bilancio e la contabilità per non addetti
Sommario
Contabilità e bilancio per non addetti - Parte prima ......................................................................................... 1
Premessa ....................................................................................................................................................... 1
Patrimonio e reddito ......................................................................................................................................... 2
Il bilancio: stato patrimoniale e conto economico ............................................................................................ 3
Contabilità e bilancio per non addetti - Parte seconda ..................................................................................... 5
La contabilità ................................................................................................................................................. 5
Scritture contabili - esempi ............................................................................................................................... 8
Contabilità e bilancio per non addetti - Parte terza ........................................................................................ 10
Le operazioni (registrazioni contabili) di fine anno - Bilancio per cassa e bilancio per competenza .......... 10
Aspetti finanziari e aspetti economici ......................................................................................................... 11
I criteri di valutazione – Cenni ..................................................................................................................... 12
Contabilità e bilancio per non addetti - Parte quarta ..................................................................................... 13
Il bilancio e la legge ..................................................................................................................................... 13
Il bilancio e gli aspetti fiscali ........................................................................................................................ 15
Diagramma riepilogativo ................................................................................................................................. 16
Contabilità e bilancio per non addetti - Parte prima
Angelo Fiori
Premessa
Avete problemi quando vi mostrano un bilancio composto da una situazione patrimoniale e da un conto
economico che rappresentano la attività svolta da un negozio, una industria o anche da una ONLUS? Non
siete dei tecnici della materia e forse vi sentite intimiditi. Non temete, i principi base della materia sono in
fondo elementari ed impararli è abbastanza semplice anche per chi non ha una cultura in materie
economiche.
Nella mia lunga carriera professionale mi è capitato spesso di incontrare medici, avvocati, ingegneri molto
preparati nella loro professione, i quali tuttavia erano in difficoltà di fronte ad un bilancio o più in generale
a numeri organizzati e strutturati da interpretare.
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Tenete anche presente che saper leggere e dare un significato a numeri, sotto forma di bilancio o di
prospetti strutturati, ci fornisce un quadro della situazione che vale mille discorsi
Ho inoltre notato, anche con ricerche su internet, che esiste una scarsità di pubblicazioni che affrontino il
problema della contabilità del bilancio per non addetti, mentre esiste una vera e propria valanga di
pubblicazioni che si addentrano nei vari filoni tecnici della materia, che penso facciamo scappare la voglia di
addentrasi per chi è alle prime armi
Vorrei spiegare, in alcune puntate, a chi non conosce la contabilità e il bilancio, i principi base della materia;
cercando di evitare, se ci riesco, formule astruse o termini troppo specialistici. Ciò non significa che le
complicazioni in questo ramo siano inesistenti, ci sono eccome, ma possono essere lasciate agli specialisti
dell’argomento, senza impedirci di comprendere quanto ci viene sottoposto e essere in grado di fare
domande di approfondimento quando necessario.
Patrimonio e reddito
Dobbiamo prima di tutto dobbiamo mettere a fuoco i concetti di patrimonio e reddito, ciò ci sarà utile per
comprendere i principali prospetti del bilancio. Queste due grandezze rientrano nella vita quotidiana di
tutti noi e la loro comprensione è intuitiva, spendiamo comunque qualche parola di spiegazione.
Il patrimonio consiste in quanto possediamo, i beni che possediamo vengono chiamati attività. Se siamo
fortunati, le attività che compongono il nostro patrimonio possono essere molto varie e composte di:
immobili, mobilia, autovetture, azioni, titoli dello Stato, fondi comuni d’investimento, quadri d’autore,
l’attività svolta come negoziante o artigiano. Per altri le attività possono essere più modeste, magari
costituite solo dalla mobilia e dalla indennità di anzianità maturata. Il patrimonio può naturalmente
aumentare o diminuire: vendite acquisti, eredità, etc. Se abbiamo debiti, ad esempio un mutuo
dell’appartamento di proprietà, questi vanno conteggiati in detrazione del patrimonio. I debiti vengono
chiamati passività
Le attività meno le passività ci forniscono il cd. Patrimonio netto. In pratica ciò di cui disponiamo, dopo
avere conteggiato le passività esistenti. Se vogliamo ottenere la situazione del nostro Patrimonio netto
dobbiamo fare una istantanea o un inventario ad una certa data, spesso alla fine di ciascun anno
Il reddito invece è il risultato di quanto produciamo con la nostra attività. Noi otteniamo redditi e
sosteniamo dei costi per ottenerli. Per chi è lavoratore dipendente il conto del reddito è semplice: i redditi
sono esposti nei cedolini paga e i costi (o spese) sono usualmente solo quelli di trasporto. Per chi esercita
attività professionale il conteggio è un po’ più complicato: i redditi sono dati principalmente dalle parcelle
che si emettono; le spese (o costi) possono essere: l’affitto dei locali in cui viene esercitata l’attività, lo
stipendio della segretaria, i costi di trasporto, i costi per aggiornamento professionale, etc. Per chi esercita
un’attività imprenditoriale, ad esempio una officina di carrozziere, si avranno ugualmente redditi, dati
principalmente dalle fatture che si emettono e spese date dai costi che si sostengono: affitto dei locali,
materiale acquistato per le riparazioni, spese di luce e telefono, etc
I ricavi che si ottengono meno i costi che si sostengono per ottenere questi ricavi, ci forniscono il cd reddito
netto (che potrebbe essere una perdita se i costi superano i ricavi). La situazione reddituale viene
sviluppata normalmente lungo un certo periodo di tempo: redditi netti (ricavi meno costi) ottenuti in un
mese, un trimestre, un anno. Il periodo di tempo più frequentemente usato è l’anno.
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Sicuramente ciascuno di noi effettua, più o meno saltuariamente, conteggi sia sul proprio patrimonio che
sul reddito, per gli scopi più diversi: valutare la opportunità di un nuova occasione di lavoro, decidere se
aprire un mutuo sull’immobile di proprietà, aiutare i figli nel matrimonio o nell’aprire una nuova attività.
Ebbene questi conteggi non sono concettualmente molto diversi da quelli che fanno le aziende nel
predisporre il bilancio di esercizio. Certamente i conteggi e le problematiche delle aziende sono molto più
complessi, ma i principi che sono alla base sono sempre gli stessi: seguire l’andamento del patrimonio nel
tempo con periodici inventari, conoscere la situazione dei redditi conseguiti in un certo intervallo di
tempo.
Supponiamo di essere alla fine dell’anno: conoscere l’entità del nostro patrimonio netto e l’andamento
della attività dell’anno stesso come ricavi e costi ed il conseguente reddito (o perdita) netto ci fornisce
preziose informazioni sulla nostra situazione economica. Possiamo infatti avere informazioni per meglio
decidere se possiamo spendere di più oppure dobbiamo risparmiare, possiamo valutare una nuova
opportunità di lavoro o di investimento.
Cosa lega il patrimonio al reddito? L’utile o la perdita conseguita nel periodo di tempo che aumenta, o
diminuisce il patrimonio. Tutto questo è intuitivo, se abbiamo redditi, aumentiamo il patrimonio, se
abbiamo perdite lo diminuiamo
Il bilancio: stato patrimoniale e conto economico
Il Bilancio di qualunque attività imprenditoriale (dal negozio dell’angolo alla Fiat), ma anche di una ONLUS
che lavora nel campo del sociale è appunto composto da 2 prospetti:
•
Stato patrimoniale, che fotografa la situazione del patrimonio netto (attività meno passività), ad una
certa data, normalmente al 31 dicembre di ogni anno.
•
Conto economico, che evidenzia l’andamento reddituale della gestione, attraverso ricavi e costi per
arrivare all’utile o alla perdita, normalmente per il periodo dal 1 gennaio al 31 dicembre di ogni anno
Volendo essere più precisi, esistono altri prospetti che indicano aspetti della realtà aziendale (prospetto
delle variazioni nel patrimonio netto, rendiconto dei flussi di cassa), ma Stato patrimoniale e Conto
economico sono di gran lunga i due principali, gli altri possono essere lasciati agli specialisti della materia.
Evidenziamo ora un semplice bilancio di una piccola attività industriale, ad esempio un’officina meccanica
Stato patrimoniale al 31-12-20XX
Attività
Marchi e brevetti (netto fondi amm-to)
Passività e Patrimonio netto
1.000 Debiti fornitori
115.000
Terreni e fabbricati (netto fondi amm-to)
50.000 Banche passive
22.000
Macchinari (netto fondi amm-to)
32.000 Mutui passivi
50.000
Magazzino
57.000 Debiti diversi
Fondo Trattamento Fine
10.000 Rapporto (TFR)
Titoli e partecipazioni
8.000
22.000
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Crediti clienti
116.000 Totale passività
207.000
Banche attive
5.000 Capitale sociale
25.000
Crediti diversi
6.000 Riserve
23.000
Totale attività
267.000 Utile esercizio
Patrimonio netto
Totale passività e patrim. netto
12.000
60.000
267.000
Conto economico da 1-1 a 31-12-20XX
Costi
Ricavi
Ricavi delle vendite
Acquisti materie prime
Acquisti servizi
Costi del personale dipendente
Ammortamenti
Interessi passivi
Risultato economico (Utile esercizio)
950.000
630.000
50.000
252.500
4.500
1.000
12.000
Alcune osservazioni per orientarci
•
Lo stato patrimoniale, che abbiamo detto, è la fotografia dei beni materiali e immateriali di
proprietà della officina meccanica al 31-12-20XX; esso è esposto, per convenzione, con attività a
sinistra, passività e patrimonio netto a destra
•
Il totale attività coincide con il totale passività + il patrimonio netto, cioè 267.000
•
I blocchi principali di cui si compone lo stato patrimoniale sono sempre attività da un lato e
passività e patrimonio netto dall’altro lato. In questo caso le voci sono abbastanza semplici,
potrebbero essere più complesse, ma i principali blocchi componenti sono sempre: attività,
passività, patrimonio netto. All’interno di queste possono essere effettuate ulteriori suddivisioni,
ma anche qui per il momento lasciamo gli approfondimenti per gli specialisti
•
Il conto economico evidenzia i risultati dell’attività svolta dall’officina meccanica nel periodo, da 11-20XX a 31-12-20XX. Le varie voci componenti il conto economico sono date dalle transazioni
effettuate per esercitare l’attività: ricavi per vendite di prodotti, pagamento stipendi, acquisto
materie, etc
•
L’unica voce che appare sia sullo stato patrimoniale che sul conto economico è l’utile dell’esercizio
di 12.000. Questo utile viene analizzato sotto 2 aspetti: sullo stato patrimoniale come aumento del
patrimonio, sul conto economico come risultato dell’attività svolta
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Contabilità e bilancio per non addetti - Parte seconda
La contabilità
Proviamo a spiegare ora la funzione della contabilità e come questa sia lo strumento per poter seguire
l’andamento sia del patrimonio che del reddito nel corso del tempo. La contabilità ci consente infatti di
pervenire a fine di un periodo di tempo, normalmente l’anno, ai 2 prospetti sopra visti: stato patrimoniale
e conto economico (chiamato anche conto profitti e perdite). Ciò vale, come detto per un’attività
imprenditoriale, ma anche per una ONLUS che opera nel campo del sociale senza mire di lucro.
Sia il patrimonio che il reddito cambiano, nel corso del tempo, in funzione di operazioni o fatti che
accadono nell’impresa. Queste in gergo si chiamano transazioni. Cosa fa diventare i fatti aziendali
transazioni, che poi daranno origine a registrazioni contabili? Il fatto appunto che variano il reddito o il
patrimonio dell’azienda. E’ possibile che vari sia il patrimonio che il reddito ovvero solo il patrimonio o solo
il reddito, ma in ogni caso deve variare almeno uno di questi due elementi per far trasformare il fatto
aziendale in transazione e quindi in registrazione contabile
Facciamo qualche esempio a titolo semplificativo:
•
•
non diventano transazioni e non danno origine a registrazioni contabili
o
la elaborazione e il successivo controllo di un budget di conto economico, cioè di un conto
economico previsionale, la semplice previsione infatti non fa variare né reddito, né patrimonio
o
la decisione e la stesura di una nuova campagna pubblicitaria: solamente quando perverranno
le fatture dell’agenzia di pubblicità avrò dei costi e quindi una variazione del reddito
o
una trattativa di vendita, la vendita non è ancora conclusa il reddito non aumenta ancora
attraverso le vendite
diventano transazioni e danno origine a registrazioni contabili
o
l’incasso di un credito cliente, il pagamento di un debito fornitore:essi infatti diminuisco
rispettivamente i crediti e i debiti, quindi il patrimonio
o
il pagamento degli stipendi ai dipendenti fa aumentare i costi e contemporaneamente
diminuire il patrimonio
o l’acquisto di materie prime fa aumentare i costi e quindi influisce sul reddito e quindi sul conto
economico
La contabilità è lo strumento che consente di seguire le transazioni, dal punto di vista numerico, le quali
causano una variazione del patrimonio e/o del reddito. La contabilità fu inventata da un frate, Fra Luca
Pacioli, verso la fine del 1400 e fu all’origine utilizzata per supportare l’attività dei mercanti e dei banchieri
dell’epoca. E’ sistema semplice ma completo, che è rimasto nella sua struttura base sostanzialmente
invariato fino ad oggi
In sintesi è possibile affermare che la contabilità è composta dalle scritture (registrazioni) contabili e dai
conti contabili. La scrittura contabile evidenzia come si muovono le grandezze relative alle transazioni e
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viene riportata su un documento chiamato libro giornale, il conto è il serbatoio in cui si accumulano le
grandezze relative alle scritture.
I conti sono un po’ come le anagrafiche del magazzino: è importante infatti che l’accumulo delle grandezze
relative alle transazioni avvenga in un sistema opportunamente classificato e raggruppato; esso può essere
inoltre classificato su più livelli. L’insieme di tutti i conti si chiama piano dei conti. Se vogliamo seguire le
attrezzature di ufficio è importante creare una categoria generale “attrezzature di ufficio” e quindi
sottocategorie intestate a: strumenti informatici hardware, strumenti informatici software, mobili, etc.
I saldi dei conti, in cui vengono riportate le registrazioni contabili, danno origine ai citati documenti che
evidenziano il patrimonio (stato patrimoniale) e il reddito (conto economico).
Schematizzando:
Regole di
funzionamento
Fatti aziendali - Transazioni
Registrazioni (scritture) contabili
Variazioni
patrimonio
e reddito
Libro giornale
Piano dei
conti
Schede (Conti) contabili
Bilancio - Stato patrimoniale e conto economico
Vediamo quali sono le regole di funzionamento. La contabilità funziona in partita doppia, ciò significa che
ogni registrazione contabile movimenta 2 (o più) grandezze, cioè due o più conti; i movimenti avvengono in
dare e in avere. La contabilità permette di considerare ogni transazione sotto 2 aspetti, per questo si
chiama anche contabilità in partita doppia.
Per ogni registrazione contabile gli importi dare sono complessivamente uguali agli importi avere
Chiariamo una volta per tutte anche i significati di dare e avere che risultano un po’ misteriosi per i non
addetti ai lavori. Non sprechiamo tempo per fare ragionamenti su chi o cosa deve dare o deve avere, ma
limitiamoci ad affermare che le 2 grandezze che abbiamo menzionato, il patrimonio e il reddito
aumentano o diminuiscono. Pertanto aumentano o diminuiscono tutte le componenti sia del patrimonio o
del reddito. Quindi aumentano o diminuiscono sia gli elementi patrimoniali: crediti, debiti, banche,
magazzino, mutui passivi etc, sia gli elementi del conto economico; vendite, costi del personale, acquisti
materie, etc. Questi aumenti e diminuzioni, che come abbiamo detto, avvengono attraverso i conti contabili
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(consideriamoli come un serbatoio di accumulo), vanno situati in dare o in avere sulla base di alcune
semplici regole. Dare e avere hanno pertanto la funzione di aumenti e diminuzioni, ovvero più e meno.
Poiché vengono movimentate sempre 2 conti (o più di 2 conti ma sempre in 2 gruppi), questi possono
riguardare: entrambe il patrimonio, entrambe il reddito , uno il reddito uno il patrimonio. Ricordiamo
inoltre che in contabilità non esistono numeri negativi; pertanto se una voce funziona in dare, le
diminuzioni vanno in avere. Viceversa se una voce funziona in avere, le diminuzioni vanno in dare. Di
seguito alcune regole per orientarsi fra le varie categorie di conti.
Ricordiamo inoltre che per convenzione, in tutti i prospetti: bilancio, conti contabili, registrazioni contabili
inserite a giornale, il dare viene indicato a sinistra, l’avere a destra.
Stato patrimoniale
Le attività sono collocate in dare, quindi gli aumenti vanno posizionati in dare e le diminuzioni in avere.
Le passività sono collocate in avere, quindi gli aumenti vanno posizionati in avere e le diminuzioni in dare.
Gli elementi del patrimonio netto (capitale, riserve e utile) sono collocati in avere, quindi gli aumenti vanno
posizionati in avere e le diminuzioni in dare.
Conto economico
Gli elementi positivi, quindi le vendite, sono collocati in avere, quindi gli aumenti (nuove vendite) vanno
posizionati in avere e le diminuzioni (ad esempio i resi merce) in dare
Gli elementi negativi, quindi tutti i costi (personale dipendente, acquisti materie prime, etc) sono collocati
in dare, quindi gli aumenti vanno posizionati in dare e le diminuzioni in avere.
Per quanto concerne le registrazioni contabili, non mi perdo qui in spiegazioni tecniche che sicuramente
interessano poco ai non addetti ai lavori, ma faccio solamente qualche esempio, semplificando al massimo.
Naturalmente il contabile esperto conosce centinaia di scritture contabili corrispondenti ad altrettanti tipi
di transazioni e le esegue con maggiori dettagli e precisazioni. Ricordiamo tuttavia che sul significato di dare
o avere valgono le semplici regole sopraesposte.
Tutte le regole sovraesposte possono anche essere espresse nella seguente tabella
Dare
Avere
Stato patrimoniale attivo - aumenti
Stato patrimoniale passivo - aumenti
Conto economico costi - aumenti
Patrimonio netto – aumenti
Conto economico ricavi - aumenti
Stato patrimoniale passivo - diminuzioni
Stato patrimoniale attivo - diminuzioni
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Patrimonio netto – diminuzioni
Conto economico costi - diminuzioni
Conto economico ricavi - diminuzioni
Scritture contabili - esempi
Indico qui alcuni esempi di scritture contabili. Non impegnatevi ad immaginare come possano essere altre
differenti registrazioni, non dovete diventare dei contabili. Qui è sufficiente che si comprenda il fluire delle
scritture contabili, con le quali si registrano le transazioni che rappresentano lo svolgimento dell’attività
dell’azienda. Le registrazioni (scritture) fanno accumulare, attraverso i conti, un sistema ordinato che
consente di seguire l’andamento del patrimonio e del reddito e a fine anno pervenire ai 2 documenti finali:
lo stato patrimoniale e il conto economico
Nell’esporre la scrittura (o registrazione) contabile, per convenzione, si scrive il dare a sinistra e l’avere a
destra. Il documento sul quale vengono riportate le scritture contabili viene chiamato libro giornale
Vendita di prodotti finiti.
Dare - Crediti clienti
Avere - Vendite
1.500
Spiegazione.
I crediti sono un’attività, le attività sono collocate in dare, le vendite aumentano i crediti, quindi la
transazione va sul conto “crediti clienti” in dare. Le vendite sono un componente positivo del conto
economico. I componenti positivi del conto economico sono collocati in avere. Le vendite aumentano,
quindi la transazione va sul conto “vendite” in avere.
Da questa scrittura contabile si carica il conto crediti clienti, che aumenta in dare e di contro il conto
vendite, che aumenta in avere
In questo caso una variazione è sul patrimonio (crediti clienti) , l’altra sul reddito (vendite)
Incasso del precedente credito cliente in contanti
Dare – Cassa
Avere – Crediti clienti
1.500
Spiegazione.
I crediti sono un’attività, le attività sono collocate in dare, l’incasso diminuisce il credito, quindi la
transazione va sul conto “crediti clienti” in avere. La cassa è un’attività, l’incasso fa aumentare la cassa,
quindi la transazione va sul conto “cassa” in dare.
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In questo caso sia il movimento in dare che quello in avere sono su conti di patrimonio (Cassa e Crediti
clienti)
Acquisto materie prime
Dare - Acquisti
Avere – Debiti fornitori
2.200
Spiegazione.
I debiti sono una passività, le passività sono collocate in avere, gli acquisti aumentano i debiti, quindi la
transazione va sul conto “debiti fornitori” in avere. Gli acquisti sono un componente negativo del conto
economico. I componenti negativi sono collocati in dare. Gli acquisti aumentano, quindi la transazione va
sul conto “acquisti” in dare.
Da questa scrittura contabile si carica il conto debiti fornitori, che aumenta in avere e di contro il conto
acquisti, che aumenta in dare
In questo caso una variazione è sul patrimonio (Debiti fornitori), l’altra sul reddito (Acquisti)
Vediamo cosa succede ai conti dopo un certo numero di registrazioni contabili. Abbiamo anticipato che i
conti funzionano da serbatoio di accumulo delle grandezze date dalle registrazioni contabili effettuate. I
conti infatti accumulano i valori delle transazioni per quanto concerne: attività e passività (patrimonio),
costi e ricavi (reddito).
Facciamo l’esempio di 2 conti (schede contabili): i crediti clienti e le vendite
transazione
Credito fatt attiva 1
Credito fatt attiva 2
Credito fatt attiva 3
Totale dare al….
transazione
Nota credito (reso
merce) su fatt 2
Totale dare al….
Crediti clienti
Dare
Importo
transazione
1500 Incasso fatt 1
Nota credito(reso
2000
merce) su fatt 2
Incasso fatt 2 meno
2500
nota credito
6000 Totale avere al….
Vendite
Dare
Importo
transazione
Avere
Importo
1500
300
1700
3500
Avere
Importo
300 Fattura attiva 1
1500
Fattura attiva 2
Fattura attiva 3
300 Totale avere al….
2000
2500
6000
Alcuni commenti.
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•
Le 2 schede contabili riguardano una un elemento del patrimonio, i crediti clienti, e l’altra un elemento
del reddito, le vendite
•
Le registrazioni si cumulano sia in dare che in avere, secondo il fluire delle registrazioni contabili, che
come già precisato vengono riportate sul libro giornale. Come si può vedere non ci sono numeri
negativi: le diminuzioni, ad esempio la nota credito, vengono registrate nella sezione opposta; nel caso
specifico in avere sul conto clienti e in dare sul conto vendite
•
Alla fine del periodo (mese , semestre, anno, etc), il saldo della scheda è dato dalla differenza fra totale
dare e totale avere.
o
per i crediti clienti si ha: 6.000 – 3.500 = 2.500. Ciò significa che, a seguito delle registrazioni
contabili del periodo i crediti clienti che risultano alla fine sono 2.500. Il saldo dei crediti clienti
è in dare, trattasi infatti di una attività
o
per le vendite si ha: 6.000 – 300 = 5.700. Ciò significa che, a seguito delle registrazioni contabili
del periodo, le vendite che risultano alla fine sono 5.700. Il saldo delle vendite è in avere,
trattasi infatti di un ricavo di conto economico
Contabilità e bilancio per non addetti - Parte terza
Le operazioni (registrazioni contabili) di fine anno - Bilancio per cassa e
bilancio per competenza
Abbiamo anticipato che il bilancio viene redatto a scadenze annuali e normalmente coincide con l’anno
solare, cioè dal 1 gennaio al 31 dicembre. L’anno è chiamato anche normalmente esercizio e può in
qualche caso non coincidere con l’anno solare, ad esempio può andare dal 31 marzo di un anno al 31 marzo
dell’anno successivo. Quindi si evidenzia sia lo stato del patrimonio che l’andamento del reddito una volta
all’anno. Pertanto dopo aver effettuato, nel corso dell’anno ( o dell’esercizio), tutte le registrazioni contabili
necessarie, arrivati alla fine dell’anno si chiudono tutti i conti al fine di pervenire alle sintesi finali. Allo
scopo vengono effettuate le cd. registrazioni contabili di fine anno ovvero registrazioni contabili di
chiusura.
Le registrazioni di fine anno ed il conseguente bilancio possono essere redatti sulla base di 2 criteri. Il
criterio per cassa e il criterio per competenza.
Se si segue il criterio per cassa, si tiene conto soltanto delle spese e delle entrate effettivamente incassate
o pagate nell'esercizio, non già delle spese che si riferiscono a tale periodo ma che sono ancora da incassare
o da pagare. Questo modo di operare garantisce una sostanziale coincidenza dei i movimenti registrati nella
contabilità con i movimenti bancari (estratto conto), ma comporta imprecisioni, anche notevoli. Esistono
infatti spese avvenute, ma il cui importo non risulta ancora pagato, ovvero vendite il cui incasso non è
ancora avvenuto. Il principio per cassa viene adottato oggi solamente per le attività molto semplici, quali
negozi di modeste dimensioni che vendono esclusivamente tramite registratori di cassa.
Se si segue il principio per competenza si tiene conto delle spese e dei ricavi quando si avverano,
indipendentemente dall’incasso e dal pagamento. Questo criterio viene oramai adottato in tutte le attività
imprenditoriali (e non).
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Le operazioni di fine anno, al fine di applicare il principio di competenza, sono molte numerose e
costituiscono la parte più complessa delle registrazioni contabili. Qui ne analizzeremo solamente due a
titolo di esempio. Come al solito, lasciamo il resto agli specialisti
Se si applica il principio di cassa di fatto non esistono operazioni di fine anno. I dati risultanti dalla
contabilità, che sostanzialmente coincidono con i movimenti bancari, sono utilizzate per comporre il
bilancio di esercizio: stato patrimoniale e conto economico
Immobilizzazioni e ammortamenti. Si chiamano immobilizzazioni tutte quelle attività la cui utilità supera
l’anno, esse partecipano alla formazione del reddito attraverso il conto economico con il processo
dell’ammortamento. Spieghiamoci meglio.
Se acquisto e utilizzo una materia prima questa è chiaramente un costo dell’anno in cui l’acquisto, perché
esaurisce la sua utilità al momento del suo consumo in produzione. L’acquisto viene quindi contabilizzato
nel conto economico nell’anno del suo acquisto, ovvero del suo utilizzo.
Se invece acquisto un macchinario questo non viene consumato in produzione e la sua utilità supera
sicuramente 1 anno, un macchinario è destinato a durare molti anni. Devo pertanto decidere quale quota
del suo valore entra nei costi e quindi nel conto economico. Il relativo processo si chiama ammortamento,
cioè si carica sul conto economico una quota del suo costo, stimando la durata negli anni del macchinario
stesso per il processo produttivo. Se ad esempio stimiamo che il macchinario durerà per la produzione 10
anni, il suo ammortamento sarà pari al 10% del suo valore e quindi il 10% del suo valore entrerà nei costi di
conto economico attraverso il processo di attribuzione proporzionale del costo, chiamato ammortamento.
Per il momento non scriviamo la relativa registrazione contabile per non complicarci la vita, è sufficiente
avere chiaro il perché del processo di ammortamento
Giacenze di magazzino. Facciamo il caso di un’impresa commerciale che è più semplice e di immediata
comprensione. Per un’impresa industriale i principi sono gli stessi, ma i conteggi sono più complessi.
Abbiamo detto che gli acquisti vengono contabilizzati fra i costi e le vendite vengono contabilizzate fra i
ricavi, ovviamente i valori unitari di vendita dovranno essere superiori ai valori unitari di acquisto per
ottenere degli utili. La cosa è semplice se alla fine dell’anno, quando redigo il bilancio, non mi è rimasto
nulla a magazzino. Tuttavia se ho delle giacenze di magazzino ancora invendute, il confronto fra i costi di
acquisto e i ricavi di vendita non è sufficiente, manca qualcosa: mancano infatti le giacenze di magazzino
ancora invendute. Ecco allora che viene compilata un’apposita registrazione contabile per tenere conto
delle giacenze di magazzino. Anche qui rinviamo la relativa registrazione contabile, ci basta aver indicato il
concetto
Aspetti finanziari e aspetti economici
Spesso questa differenza non è ben chiara e i 2 aspetti vengono confusi con conseguenze a volte
disastrose.
Facciamo un semplice esempio. Quando vendo un prodotto abbiamo visto la registrazione contabile
Dare - Crediti clienti
Avere – Vendite
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Con questa registrazione, che viene usualmente effettuata con la emissione della fattura di vendita,
contabilizziamo l’aspetto economico. Infatti la vendita viene registrata in avere fra i ricavi nel conto
economico. Alla fine dell’anno contribuirà a formare il reddito di esercizio. Ma ciò non mi dice nulla
sull’aspetto finanziario. Potrei infatti avere fatto molte vendite, anche vantaggiose che mi causeranno un
utile, ma posso aver venduto a clienti che mi pagano con molto ritardo e quindi soffrire dal punto di vista
finanziario.
L’aspetto finanziario entra in causa quando la fattura viene pagata dal cliente e si trasforma da credito in
attività di banca, cioè quando il relativo bonifico bancario va sul conto corrente
Lo stesso ragionamento al contrario può essere effettuato con le fatture di acquisto ed il relativo
pagamento. La fattura, conseguente all’acquisto influenza il conto economico come costo, ma nulla mi dice
sulla situazione finanziaria, che entra in causa quando il pagamento viene effettuato.
L’analisi del conto economico pertanto nulla mi dice sulla situazione finanziaria. Per avere qualche
informazione su di essa devo analizzare alcune voci della stato patrimoniale (crediti, debiti, banche) e il loro
andamento nel tempo.
Perché dicevo che confondere le 2 situazioni (economica e finanziaria), può avere conseguenze disastrose.
Facciamo i il caso, purtroppo frequente ai nostri giorni, di un’azienda che comincia a registrare un
andamento negativo. Molti imprenditori se ne accorgono in ritardo perché il conto in banca va in negativo
e ci sono problemi per affrontare le normali scadenze di pagamento: i fornitori, gli stipendi, i contributi
sociali, etc. L’aspetto finanziario che prende una piega negativa è tuttavia, nel 90% dei casi una
conseguenza dell’aspetto economico: redditività in calo che diventa negativa a causa di mille fattori: la
concorrenza e i prezzi di vendita non più remunerativi, i costi della struttura troppo elevati, investimenti
fatti che non hanno dato un adeguato ritorno etc
L’aspetto finanziario è importante perché tocca il portafoglio e la pancia degli imprenditori e viene sempre
percepito per tempo, ma spesso è una conseguenza dell’aspetto economico e può avvenire con ritardo
rispetto all’andamento economico negativo. E’ pertanto indispensabile distinguere i due aspetti e
accendere dei campanelli di allarme prima che la situazione economica negativa abbia influenzato la
situazione finanziaria
I criteri di valutazione – Cenni
L’argomento è complesso e si entra nel cuore della materia. Anche qui vediamo di semplificare al massimo,
al fine di fornire solamente i concetti di base per orientarsi nella materia.
Diciamo subito che le registrazioni contabili non sono tutte uguali dal punto di vista degli importi da
contabilizzare. Alcune registrazioni infatti hanno un alto grado di certezza, altre sono meno certe,
soprattutto perché sono soggette a valutazioni o stime. . Le voci incerte sono presenti soprattutto fra le
registrazioni di fine anno per rispettare il principio della competenza
Facciamo qualche esempio per orientarci fra operazioni certe e operazioni soggette a valutazione
Se contabilizzo un incasso clienti, un pagamento fornitori, un versamento di denaro in banca, l’importo
della transazione non presenta dubbi, l’importo è chiaro e perfettamente definito, l’importo della
registrazione contabile è certo.
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Se calcolo le quote di ammortamento alla fine dell’anno, l’importo della registrazione dipende dal periodo
di ammortamento e dalla conseguente quota decisa. Se ammortizzo in 10 anni e la quota è il 10%, l’importo
della registrazione contabile è evidentemente diverso dal caso in cui decido di ammortizzare in 8 anni e la
quota è 12,5%. Ugualmente quando valuto il magazzino a fine anno, devo decidere quale configurazione di
costo adotto per la sua valutazione: sulla base delle decisioni prese il valore cambia
Se le registrazioni sono soggette a stime o valutazioni soggettive si possono prestare evidentemente ad
abusi; devono avere pertanto una cornice di regole entro le quali muoversi. Queste sono date da un lato
dalle norme di legge (vedi la prox quarta parte) ovvero da indicazioni e raccomandazioni di organismi
professionali
Contabilità e bilancio per non addetti - Parte quarta
Il bilancio e la legge
Il bilancio, composto di stato patrimoniale e di conto economico, è chiaramente un documento
importante nella vita delle aziende e di tutte le organizzazioni in genere; esso permette infatti di avere a
disposizione, con pochi prospetti riassuntivi, lo sviluppo della vita delle organizzazioni a scadenze
normalmente annuali. Si dice in gergo che sono documenti utili e necessari per i cd stakeholders, cioè per
tutti coloro che hanno interesse a conoscere l’andamento della vita delle organizzazioni. Questi sono: i
fornitori, i clienti, le banche, i soci, le pubbliche autorità nel caso di attività regolamentata come le banche e
le assicurazioni, il fisco, etc.
Si comprende quindi come il bilancio, ma in generale tutta la informativa che le organizzazioni forniscono
agli stakeholders, siano quindi regolamentati in ogni paese del mondo da apposite norme di legge.
In Italia le norme sono contenute negli artt. 2423 e segg. del codice civile, che riguardano le società per
azioni. Queste norme per analogia, o per espresso richiamo della legge stessa, sono applicabili a molti altri
tipi di organizzazione
Non si elencano qui tutte le norme di legge, sono troppo complesse e articolate, lasciamo il lavoro agli
specialisti. Tuttavia si indicano le principali, sia per avere una prima idea di massima, sia per non trovarsi
completamente sprovveduti se ci viene sottoposto un fascicolo di bilancio, con tutta la complessa
informativa richiesta dalla legge per le società.
Cominciamo dall’art 2423 del cod. civile. Esso afferma che il bilancio deve essere redatto con chiarezza e
deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il
risultato economico dell'esercizio. Questa frase ha bisogno di poche spiegazioni, ma il fatto che sia inserita
nel primo articolo è significativa.
Negli articoli seguenti (2423 ter, 2424, 2424) viene indicata la struttura del contenuto del bilancio, sia
stato patrimoniale che conto economico. E’ intuitivo come la indicazione di una struttura nelle norme di
legge sia necessaria, diversamente il bilancio potrebbe essere presentato solamente con poche voci
sintetiche che lo renderebbero incomprensibile
Gli artt. 2423 bis e 2426 indicano rispettivamente i principi di redazione del bilancio e i criteri di
valutazione per alcune voci dello stesso. Non voglio qui indicarli tutti, ma ne prendo solo un paio per
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ciascuno dei 2 articoli. Scelgo alcuni tra quelli di più immediata comprensione. Se ne leggete altri
consultando direttamente il codice civile, possono essere meno comprensibili: può essere infatti necessaria
una conoscenza più approfondita della materia.
Art 2423 bis:
(a) “si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla
data dell'incasso o del pagamento”: questa è chiaramente la definizione di un bilancio per competenza,
come spiegato in precedenza
(b) “i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro”: è chiaro che se vario i
criteri da un anno all’altro non ho più i dati confrontabili e inoltre la scelta del criterio può diventare
arbitraria sulla base delle convenienze del momento
Art 2426:
a) “i crediti devono essere iscritti secondo il valore presumibile di realizzazione”; la norma è chiara, infatti
per i crediti esiste il rischio che qualche cliente non paghi (si chiama inesigibilità); bisogna tenerne
conto nella valutazione dei crediti
b) “il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo deve
essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di
utilizzazione. Eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere
motivate nella nota integrativa”: anche questa norma credo sia chiara dopo aver spiegato in
precedenza cosa sono le immobilizzazioni e il processo dell’ammortamento
La nota integrativa ed il relativo contenuto. La nota integrativa è un documento che accompagna il
bilancio. Essa contiene tutta una serie di informazioni sia sulle singole voci del bilancio, che sui criteri di
valutazione utilizzati. La sua utilità-necessità è intuitiva: ogni legislazione dei paesi industrializzati la
prevede. Il bilancio diventa per le organizzazioni di una certa dimensione un documento complesso che ha
bisogno, attraverso la nota integrativa, di adeguate spiegazioni di dettaglio nella composizione delle voci,
nel raffronto fra le stesse.
Anche in questo caso non indico tutte le caratteristiche della nota integrativa, elencate dall’art 2427 del
codice civile, ma solo 3 di esse per renderci conto di cosa essa rappresenta
a) il numero medio dei dipendenti, ripartito per categoria
b) l'ammontare dei compensi spettanti agli amministratori ed ai sindaci, cumulativamente per ciascuna
categoria
c) la composizione delle voci: «proventi straordinari» e: «oneri straordinari» del conto economico,
quando il loro ammontare sia apprezzabile
Come si può vedere le informazioni richieste nella nota integrativa sono le più diverse ma tutte sono utili
per comprendere e analizzare meglio le voci del bilancio di esercizio (stato patrimoniale e conto
economico)
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Relazione sulla gestione (art 2428 cod. civile). Anche in questo caso non si riporta l’intero articolo di legge,
ma solamente i primi 2 paragrafi, che ne identificano il significato
“Il bilancio deve essere corredato da una relazione degli amministratori contenente un'analisi fedele,
equilibrata ed esauriente della situazione della società e dell'andamento e del risultato della gestione, nel
suo complesso e nei vari settori in cui essa ha operato, anche attraverso imprese controllate, con
particolare riguardo ai costi, ai ricavi e agli investimenti, nonché una descrizione dei principali rischi e
incertezze cui la società e' esposta”
“L'analisi di cui al precedente paragrafo deve essere coerente con l'entità e la complessità degli affari della
società e contiene, nella misura necessaria alla comprensione della situazione della società e
dell'andamento e del risultato della sua gestione, gli indicatori di risultato finanziari e, se del caso, quelli
non finanziari pertinenti all'attività specifica della società, comprese le informazioni attinenti all'ambiente e
al personale. L'analisi contiene, ove opportuno, riferimenti agli importi riportati nel bilancio e chiarimenti
aggiuntivi su di essi”
Vediamo ora cosa accomuna e cosa differenzia la nota integrativa dalla relazione sulla gestione. Entrambe
sono relazioni accompagnatorie al bilancio di esercizio e ne sono parte integrante.
La nota integrativa è una relazione a carattere prevalentemente tecnico e contiene tutta una serie di
precisazioni e dettagli sul bilancio e sulle specifiche voci che lo compongono, essa inoltre fornisce alcune
informazioni su come esso è stato redatto.
La relazione sulla gestione è un documento più gestionale e meno tecnico; essa contiene (a) una
spiegazione sull’andamento del business: elementi di mercato che interessano l’azienda, stato della
concorrenza, investimenti effettuati, organizzazione interna, azioni di marketing sviluppate, etc e (b) una
sintesi di indici e indicatori sull’andamento della gestione e dei suoi aspetti patrimoniali, economici e
finanziari
Il bilancio e gli aspetti fiscali
Il fisco è interessato al reddito conseguito nel corso dell’anno, da assoggettare alle imposte, che gravano
appunto sul reddito d’impresa
Le imposte sul reddito sono rappresentate in Italia l’IRES e l’IRAP, ciascuna con una sua propria aliquota.
Esistono molte altre imposte: IVA, Imposta di registro, etc ma nessuna di queste è un’imposta sul reddito
Il reddito fiscale viene dichiarato su base annuale con una apposita dichiarazione, denominata UNICO
Teniamo presente che il reddito risultante dal Conto economico è diverso da quello fiscale utilizzato per
l’applicazione delle aliquote che definiscono le imposte da pagare: ciò perché ci sono differenti i criteri di
determinazione di alcune voci del conto economico, ad esempio costi fiscalmente non riconosciuti o ricavi
contabilizzati con differenti criteri. Non entriamo nel merito, la materia è molto tecnica e per molti versi
complessa e articolata.
Chiariamo però che non è necessario stendere un diverso bilancio ai fini fiscali, ma è sufficiente redigere un
prospetto di raccordo fra reddito legale e reddito fiscale, inserito nella dichiarazione dei redditi
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Per quanto concerne il pagamento delle imposte, queste vengono pagate con un acconto alla fine
dell’anno, normalmente il 30 novembre, e con un saldo nell’anno successivo, normalmente il 30 giugno
Facciamo 2 semplici esempi di calcolo delle imposte sul reddito, partendo dall’utile di bilancio, giusto per
orientarci nei numeri
Risultato economico esercizio (utile)
Costi fiscalmente non detraibili ai fini IRES -
15.000
3.000
Reddito imponibile IRES
Aliquota IRES
12.000
27,5%
Imposta IRES
3.300
Risultato economico esercizio (utile)
Costi fiscalmente non detraibili ai fini IRAP Reddito imponibile IRAP
Aliquota IRAP
15.000
9.000
6.000
4,5%
Imposta IRAP
270
Utile al netto imposte IRES e IRAP (15.000
-3.300 - 270)
11.430
Come si vede:
•
il reddito fiscale (chiamato anche imponibile) è diverso dal reddito del conto economico ed è diverso
per le due imposte IRES (12.000) e IRAP (6.000). Ciò in quanto diverse sono le regole di calcolo
dell’imponibile delle 2 imposte.
•
ognuna delle due imposte ha una propria aliquota e determina l’importo di imposte di competenza da
pagare: 3..300 per IRES e 270 per IRAP
•
le imposte da pagare 3.300 + 270 = 3.570 diventano costi che gravano sul conto economico
dell’esercizio; esse diminuiscono pertanto il reddito di 15.000, che diventa quindi 11.430
Diagramma riepilogativo
Si ritiene utile, a conclusione, indicare in un diagramma riepilogativo tutti gli aspetti esaminati finora.
Regole di
funzionamento
Fatti aziendali - Transazioni
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Registrazioni (scritture) contabili
Piano dei
conti
Criterio di
competenza
Libro giornale
Schede (Conti) contabili
Registrazioni contabili di fine anno
Aspetti
finanziari ed
economici
Reddito
fiscale
Bilancio
Stato patrimoniale
Nota integrativa
Conto economico
Relazione sulla gestione
26 maggio 2014
Angelo Fiori
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