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Carismi Convegni
CARISMICONVEGNI
IL PASSAGGIO GENERAZIONALE
Aspetti Fiscali degli Atti Dispositivi
Centro Studi I Cappuccini
22 Febbraio 2013
Avv. Francesco Napolitano
Centro Studi I Cappuccini – 22 Febbraio 2013
DONAZIONE DI AZIENDA – IMPOSTE DIRETTE
• La donazione di azienda da parte di un imprenditore individuale è
caratterizzata dal regime di neutralità fiscale.
• Il trasferimento per donazione non costituisce realizzo di
plusvalenze (né eventualmente di minusvalenze)
• L’azienda è assunta ai medesimi valori fiscalmente riconosciuti in
capo al donante.
La neutralità fiscale opera indipendentemente dalla sussistenza di una
parentela tra donante e donatario.
- La neutralità fiscale opera dunque anche in presenza di un vincolo di
parentela o affinità tra donante e donatario
- Se la donazione avviene a favore di figli o coniuge, in caso di eredità
l’azienda oggetto di donazione è soggetta a collazione, salvo che il defunto
non ne abbia fatto dispensa; la dispensa peraltro non produce effetto se non
nei limiti della quota disponibile
- La collazione si effettua avuto riguardo al valore della azienda al tempo
della apertura della successione, compresi gli immobili facenti
eventualmente parte dell’azienda
- Qualora al momento della apertura della successione l’azienda non esista
più, la collazione si determina di base al valore che l’azienda avrebbe
teoricamente avuto in quel momento
- E’ possibile una riduzione della donazione, per il caso in cui essa eccede la
quota disponibile
- La neutralità fiscale vale solo nel caso in cui il donante sia un
imprenditore individuale
- Qualora soggetto donante dovesse essere una società, essendosi in
presenza di una liberalità, l’atto rappresenterebbe una destinazione di
beni a finalità estranea all’impresa; una eventuale plusvalenza,
determinabile in base al valore normale dell’azienda, sarebbe tassabile
Posizione fiscale dal donatario
Il donatario persona fisica assumerà l’azienda ai valori fiscalmente
riconosciuti in capo al donante, in continuità fiscale (anche in ordine a
magazzino, ammortamenti, crediti, debiti, spese pluriennali, etc.)
In caso di successiva cessione da parte del donatario, varranno le ordinarie
regole di tassazione della eventuale plusvalenza realizzata (diverse a seconda
che donatario continui o meno l’attività d’impresa)
Qualora il donatario affitti o conceda in usufrutto l’azienda e questa sia la
sua unica azienda, in caso di successiva cessione la plusvalenza realizzata
costituirà reddito “diverso” e non reddito di impresa
Qualora eventualmente donatario sia una società (essendosi al di fuori di un
conferimento o di un finanziamento soci in natura), il valore (fiscalmente
riconosciuto) che l’azienda aveva in capo al donante costituirà per la società
donataria una sopravvenienza attiva, tassabile nell’esercizio o in quote
costanti in cinque esercizi
DONAZIONI DI PARTECIPAZIONI – IMPOSTE DIRETTE
- In
capo al donante persona fisica (al di fuori dell’esercizio di una
impresa), la donazione non comporta tassazione
- Se il donante è un soggetto imprenditore e le partecipazioni sono detenute
nell’esercizio dell’impresa, la donazione genera un ricavo o una
plusvalenza a seconda della iscrizione della partecipazione nel bilancio del
donante. In caso di plusvalenza vale la eventuale parziale esenzione PEX
- Il donatario assumerà inizialmente – ai fini della tassazione in caso di
successiva cessione a titolo oneroso – il costo fiscalmente riconosciuto in
capo al donante
- Per il donatario varranno per il resto, in caso di successiva cessione a
titolo oneroso, gli ordinari criteri di tassazione
- Se la donazione avviene a favore di figli o coniuge, valgono le regole
della collazione e della riduzione già esaminate per la donazione di
azienda. Si ha riguardo però al valore della partecipazione al momento
della donazione (?)
DONAZIONE DI PARTECIPAZIONI – IMPOSTE INDIRETTE
• La donazione a favore di discendenti o coniuge non è soggetta alla imposta
sulle donazioni
• In caso di donazioni di quote o azioni di società di capitali il beneficio spetta
limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il
controllo ex art. 2359 c.1, n.1) c.c. (maggioranza dei voti in assemblea), e a
condizione che il controllo sia detenuto per almeno 5 anni dall’atto di
donazione, rendendo nell’atto di donazione apposita dichiarazione di tal
senso. In caso di mancata osservanza è dovuta l’imposta ordinaria, una
sanzione del 30% e gli interessi
• Per le donazioni a soggetti diversi da discendenti e coniuge, vale quanto
detto per le donazioni di aziende
• In caso di applicazione dell’imposta, la base imponibile è quella
proporzionalmente corrispondente al valore del patrimonio netto risultante
dall’ultimo bilancio
SUCCESSIONE DI AZIENDA – IMPOSTE DIRETTE
- Valgono le regole viste per la donazione
- Le stesse regole (neutralità fiscale, continuità dei valori fiscalmente
riconosciuti) valgono anche in caso di scioglimento, entro 5 anni dall’apertura
della successione, della società esistente tra gli eredi e acquisizione della azienda
da parte di un solo erede
SUCCESSIONE DI PARTECIPAZIONI – IMPOSTE DIRETTE
- Vale quanto detto per le donazioni
- Salvo che, in sede di successiva cessione, da parte dell’erede:
• si assume come costo il valore definito o, in mancanza, dichiarato agli
effetti dell’imposta sulle successioni, aumentato dell’imposta sulle
successioni stessa
• per i titoli esenti da tale imposta si assume come costo il valore normale
alla data di apertura della successione
SUCCESSIONE DI AZIENDE E DI PARTECIPAZIONI –
IMPOSTE INDIRETTE
Valgono le regole già viste per le donazioni
PATTI DI FAMIGLIA - ASPETTI CIVILISTICI
-A proposito delle donazioni, si sono viste le problematiche civilistiche connesse alla
collazione e alla azione di riduzione
-Per ovviare a ciò e favorire passaggi generazionali – rispettando i diritti dei legittimari – la
legge n. 55/2006 ha introdotto l’istituto del patto di famiglia
-E’ un contratto con il quale – in deroga ad alcune regole di diritto successorio (divieto di
patti successori [1], collazione, azione di riduzione) - l’imprenditore (individuale) trasferisce
la propria azienda e il titolare di partecipazione la trasferisce [2] a uno o più discendenti,
salvaguardando i diritti degli altri legittimari e accordandosi con essi.
- Il trasferimento della azienda o delle partecipazioni può essere totale o parziale
-
Il
contratto
deve
essere
concluso,
a
pena
di
nullità,
per
atto
- E’ una sorta di “successione anticipata”
_________________________________________________________________
[1] E’ stato per questo modificato l’art. 458 c.c.
[2] In base al tenore letterale, la norma sembra riferirsi a qualsiasi tipo e a qualsiasi quantità della partecipazione
pubblico
PATTI DI FAMIGLIA – ASPETTI CIVILISTICI (SEGUE)
Partecipano al contratto:
• il disponente (imprenditore o titolare di partecipazioni)(1)
• i beneficiari (discendenti del disponente = figli, nipoti in linea retta)
• il coniuge (se esiste e anche se separato, sempreché la separazione non gli sia
stata addebitata) e tutti coloro che sarebbero legittimari (figli e ascendenti) ove
in quel momento si aprisse la successione
Il contratto deve essere rispettoso:
• delle disposizioni in materia di impresa familiare
• dalle norme regolanti le differenti tipologie societarie
____________________________________________
(1) In caso di usufrutto deve ritenersi essere il nudo proprietario
- Possono aversi le seguenti alternative contrattuali:
• gli assegnatari liquidano agli altri legittimari le rispettive quote di legittima in
denaro
• gli assegnatari liquidano agli altri legittimari le rispettive quote di legittima in
natura
• gli altri legittimari rinunciano per l’intero alla liquidazione a loro favore
• gli altri legittimari rinunciano in parte alla liquidazione a loro favore
• possono essere assegnati dal disponente agli altri legittimari (1) altri beni (per il
valore indicato in atto); questi beni sono imputati alla quota di legittima
• la assegnazione agli altri legittimari può non essere contestuale, ma essere oggetto
di successivo contratto posto in essere tra le stesse parti (o loro aventi causa)
Tutto quanto ricevuto dai contraenti non è soggetto a collazione o riduzione.
Qualora sopravvengano nuovi legittimari, costoro, all’apertura della successione,
hanno la facoltà di chiedere ai beneficiari la propria quota di legittima.
_____________________________________________________________________________________________
(1) Non assegnatari all’azienda
Il patto di famiglia può, dalle stesse parti contraenti:
- essere sciolto (per mutuo dissenso, ex art. 1372 c.c.)
- essere modificato
- essere oggetto di recesso, se ciò è espressamente previsto nel contratto
originario
PATTI DI FAMIGLIA – IMPOSTE DIRETTE
- E’ un atto a titolo gratuito
- Anche se non è una donazione, vale il principio di neutralità fiscale
previsto per le donazioni di azienda
- Qualche perplessità nel caso in cui l’azienda sia trasferita a più di un
beneficiario, con contestuale costituzione di una società
PATTI DI FAMIGLIA – IMPOSTE INDIRETTE
- Per i trasferimenti dal disponente ai discendenti beneficiari valgono le
norme di esenzione e i requisiti di esenzione previsti per la donazione
- Le assegnazioni dai beneficiari agli altri legittimari non sono esenti e
per esse si applicano le regole ordinarie
- La rinuncia ad assegnazioni da parte degli altri legittimari sconta la
sola imposta fissa di registro
- Per eventuali trasferimenti dal disponente ad altri beneficiari si
applicano le regole ordinarie previste per l’imposta sulle donazioni
COSTITUZIONE DI VINCOLI DI DESTINAZIONE
- Si tratta di negozi mediante i quali determinati beni sono destinati alla realizzazione di
un interesse meritevole di tutela, con effetti segregativi e limitativi della disponibilità dei
beni medesimi
Esempi:
- Trust
- Negozio fiduciario
- Fondo patrimoniale
- Costituzione, da parte di una società, di un patrimonio destinato a uno specifico affare
(2447-bis c.c.)
- Possono avere:
• Effetti solo segregativi e non anche traslativi
• Effetti anche traslativi
- Se non vi sono effetti traslativi non è dovuta l’imposta sulle donazioni e solo imposta
fissa di registro
- Se vi sono effetti traslativi è dovuta imposta sulle donazioni secondo aliquote e
franchigie ordinarie
TRASCRIZIONE DI ATTI DI DESTINAZIONE PER LA
REALIZZAZIONE DI INTERESSI MERITEVOLI DI TUTELA
- Atto pubblico
- Deve avere ad oggetto immobili o mobili iscritti in pubblici registri
- Durata: max 90 anni o durata della vita del beneficiario
- Qualunque interesse meritevole di tutela
- Beneficiario
• persone con disabilità
• pubbliche amministrazioni
• altri enti o persone fisiche
- Trascrizione per rendere opponibile ai terzi il vincolo
- Per la realizzazione degli interessi può agire chiunque
- Beni trascritti sono destinati solo all’interesse
- Possono costituire oggetto di esecuzione, ma solo per debiti relativi allo scopo
- Se non hanno effetti traslativi: imposte fisse di registro, ipotecarie e catastali
FONDO PATRIMONIALE – ASPETTI CIVILISTICI
- Complesso di beni – appartenenti ai coniugi, ad uno solo di essi oppure a un terzo –
destinati a far fronte ai bisogni della famiglia
- Non è un autonomo soggetto giuridico, ma un “patrimonio autonomo di scopo”; lo
scopo si realizza con i frutti dei beni che lo compongono
- Possono essere destinati al fondo patrimoniale:
• Immobili
• Mobili iscritti in pubblici registri
• Titoli di credito (che devono essere resi nominativi con annotazione del vincolo)
- Può essere costituito per atto tra vivi: atto pubblico (da annotare a margine dell’atto di
matrimonio)
- Può essere costituito dai coniugi o da un terzo (in questo caso anche per testamento, con
accettazione dei coniugi)
La costituzione del fondo patrimoniale implica:
•In via di principio il trasferimento della piena proprietà a entrambi i coniugi
• Il costituente può però riservarsi la proprietà
L’amministrazione dei beni è regolata dalle norme sulla comunione legale
I beni conferiti non si possono alienare, ipotecare, dare in pegno o comunque
vincolare se non con il consenso di entrambi i coniugi e, se vi sono minori, con
autorizzazione del giudice
Il fondo cessa con l’annullamento, lo scioglimento o la cessazione degli effetti
civili del matrimonio (se vi sono figli minori dura fino alla loro maggiore età)
- Il fondo permette di preservare i beni conferiti da azioni esecutive dei creditori, nei
seguenti limiti
- Il creditore può aggredire i beni del fondo solo se:
• il debito sia stato contratto per i bisogni della famiglia
• il debito sia per scopi personali, ma il creditore non poteva sapere; se il creditore è a
conoscenza che il debito è personale non può rivalersi sul fondo
- Non sono da ricomprendere tra i debiti “familiari” i debiti da attività professionali e
imprenditoriali e i debiti tributari; per questi debiti il creditore potrebbe solo esercitare una
azione revocatoria, entro cinque anni.
- L’art. 2904 c.c. fa salve le disposizioni sulla revocatoria in materia penale, qualora il
debitore abbia commesso un reato
FONDO PATRIMONIALE – IMPOSTE INDIRETTE
COSTITUZIONE DEL FONDO CON EFFETTI TRASLATIVI
• è dovuta l’imposta sulle donazioni, peraltro secondo gli ordinari criteri quanto a aliquote e
franchigie
• imposta fissa di registro
• imposte ipotecarie e catastali, se vi sono immobili
COSTITUZIONE DEL FONDO SENZA EFFETTI TRASLATIVI
(i conferenti si riservano la proprietà) [1] [2]
• No imposta sulle donazioni
• Imposta fissa di registro
• No imposte ipotecarie e catastali, se vi sono immobili
________________________________________________________________
[1] Secondo il fisco, in caso di conferimento nel fondo da parte di un coniuge che se ne riserva la proprietà, se l’altro coniuge
accetta si ha effetto traslativo (è opinabile!)
[2] Secondo il fisco in caso di conferimento nel fondo da parte di un terzo che se ne riserva la proprietà, si ha comunque effetto
traslativo (è opinabile!)
FONDO PATRIMONIALE – IMPOSTE DIRETTE
• I redditi dei beni del fondo sono imputati per metà del loro ammontare netto a
ciascuno dei coniugi, indipendentemente dalla proprietà
• In caso di cessazione e in presenza di minori, i redditi sono imputati al coniuge
superstite
FONDO PATRIMONIALE – ASPETTI PENALI
La giurisprudenza della Cassazione ha ritenuto che
• La costituzione di un fondo patrimoniale può configurare, ricorrendone i
presupposti, il reato di sottrazione fraudolenta alle imposte di cui all’art. 11
D.Lgs. n. 74/2000
• Non si ha reato se il fondo patrimoniale – poiché persegue uno scopo lecito –
non è in grado di realizzare un ostacolo alle pretese del fisco, tale da vanificare
in assoluto la loro esecuzione.
• Le misure del sequestro preventivo finalizzato alla confisca può riguardare
anche beni costituiti in fondo patrimoniale; tuttavia il giudice di merito deve
motivare
DISPOSITIVE ANTIELUSIVE
- Art. 16, comma 1, Legge 18/10/2001 n. 383 – Rivendita di partecipazioni entro 5 anni
dalla donazione. Si applicano le imposte sulle plusvalenze come se la donazione non
fosse stata fatta
- Art. 69, comma 7, Legge 21/11/2000 n. 342: disposizioni antielusive di cui all’art. 37
bis DPR n. 600/1973 si applicano anche a imposte sulle successioni e donazioni
- Art. 16, comma 1, Legge 18/10/2001 n. 383. Le disposizioni antielusive di cui all’art.
37 bis si applicano anche con riferimento alle imposte dovute in conseguenza dei
trasferimenti a titolo di donazione o altra liberalità
- Potrebbe trovare applicazione l’art. 37, comma 3, DPR n. 600/1973 in tema di
interposizione fittizia (ovviamente solo per atti di donazione o, soprattutto, per atti di
liberalità o comunque a titolo gratuito)
- Abuso del diritto: applicabilità: limiti
RESPONSABILITA’ DONATARIO AZIENDE
- Regole civilistiche – Applicabilità
- Art. 14,D. Lgs. n. 472/1997 - Applicabilità

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