La disciplina fiscale delle spese di rappresentanza

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Approfondimenti e procedure
La disciplina fiscale
delle spese di rappresentanza
- procedura di lavoro
a cura del Gruppo di lavoro di Fiscalità d’impresa dell’ODCEC
di Torino, Ivrea e Pinerolo
Scopo del presente documento è delineare in
sintesi il trattamento fiscale delle spese di rappresentanza.
Si prevede l’esposizione del quadro normativo
ed un commento di portata generale. Alcuni
approfondimenti sono previsti nell’analisi delle casistiche, effettuata attraverso l’utilizzo di
opportune tavole di sintesi. Infine viene anche
suggerita una procedura aziendale di gestione.
1. Quadro normativo
La disciplina delle spese di rappresentanza nasce dall'intento del legislatore
di fornire ai contribuenti un quadro più
chiaro e meno incerto, anche a seguito
della soppressione del Comitato consultivo per le norme antielusive e alla luce
della stratificazione, avvenuta negli anni,
di una giurisprudenza non sempre conforme negli orientamenti in materia.
Da tempo si avvertiva l'esigenza, soprattutto nel mondo della professione e
delle aziende, di una definizione di legge
che agevolasse la distinzione ai fini tributari delle spese di rappresentanza dalle
spese di pubblicità, propaganda, sponsorizzazione ed altro ancora.
Si vedrà meglio in seguito, soprattutto
dall'esame delle singole casistiche, che
permangono talora dei margini di incertezza nella qualificazione di talune spese.
1.1. Le spese per vitto
e alloggio
Si ricorda che in corrispondenza con
l'eliminazione dell'indetraibilità oggettiva dell'IVA assolta sulle spese relative
a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande, con la L.
06/08/2008, n. 112, è stata introdotta a
partire dal periodo d'imposta 2009 una
deducibilità limitata al 75% del loro ammontare, come previsto dal comma 5,
art. 109, TUIR; sono escluse da tale limitazione solo le spese di vitto ed alloggio
sostenute da dipendenti e collaboratori
in occasioni di trasferte al di fuori del territorio comunale di lavoro.
Pertanto, in via generale tale limitazione di deducibilità dovrà essere coordinata con la regolamentazione del D.M.
19/11/2008.
Secondo l’interpretazione recata
dall’Agenzia delle Entrate con la Circola-
* Il Gruppo di lavoro è formato da: Paola Giordano, Stefano La Placa, Gherardo Varesio, Franco Vernassa e Anna Zunino.
Dispensa MAP On-Line n. 6 - Giugno 2012
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Le Associazioni di categoria hanno
re 05/09/2008, n. 53/E, il limite di deducibilità del 75% opera congiuntamente pubblicato le seguenti circolari:
ed in via prioritaria rispetto alla verifica
Istituto di ricerca dei Dottori comdi capienza disposta dal decreto; pertanmercialisti n. 9-IR del 27/04/2009;
to una volta considerato indeducibile il
Assonime n. 16 del 9/04/2009;
25% delle spese sostenute, il residuo 75%
Assonime n. 32 del 29/07/2009;
concorrerà con le altre spese di rappresentanza alla verifica di deducibilità nei
Associazione Italiana del Dottolimiti del plafond commisurato ai ricavi e
ri commercialisti (AIDC): norma di
proventi caratteristici.
comportamento n. 177.
1.2. Norme speciali
Come precisato dalla stessa relazione
illustrativa al decreto, la normativa delle spese di rappresentanza non impatta
sull’efficacia di altre leggi speciali, quali la
L. 27/12/2002, n. 209, che:
sancisce l'indeducibilità dei costi sostenuti per l'acquisto di beni o servizi destinati, anche indirettamente, a medici, veterinari o farmacisti,
allo scopo di agevolare, in qualsiasi
modo, la diffusione di specialità medicinali o di altro prodotto ad uso
farmaceutico (art. 2, co. 9);
qualifica spesa di pubblicità, volta
alla promozione dell'immagine o dei
prodotti del soggetto erogante mediante una specifica attività del beneficiario, il corrispettivo in denaro
od in natura, fino ad un importo annuo non superiore a € 200.000, erogato in favore degli enti, associazioni e fondazioni che svolgono attività
sportiva dilettantistica (art. 90, co. 8).
2. Imposte sui redditi
La L. 24/12/2007, n. 244, ha modificato in maniera significativa la precedente
norma del reddito di impresa, riformulando l’art. 108, co. 2 secondo e terzo periodo, TUIR, che ora prevede che “le spese di rappresentanza sono deducibili nel
periodo d'imposta di sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità stabiliti con decreto del Ministero
dell'economia e delle finanze, anche in
funzione della natura e della destinazione
delle stesse, del volume dei ricavi dell'attività caratteristica dell'impresa e dell'attività internazionale dell'impresa. Sono comunque deducibili le spese relative a beni
distribuiti gratuitamente di valore unitario
non superiore a euro cinquanta”.
Ai sensi dell’art. 1, co. 34, L. 24/12/2007,
n. 244, e dell’art. 1, co. 7, D.M. 19/11/2008,
il nuovo regime si applica alle spese sostenute a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al
31/12/2007 e quindi dal 2008 per i soggetti con periodo di imposta coincidente
con l’anno solare.
1.3. La prassi e le circolari
Il Decreto 19/11/20081, attuativo, si
L’Agenzia delle Entrate ha pubblicato
compone di un unico articolo suddiviso
la Circolare 13/07/2009, n. 34/E, e l’Apin sette commi, che saranno di seguito
pendice alle istruzioni di UNICO SC 2011
commentati brevemente.
(pp. 194-195).
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Pubblicato sulla G.U. n. 11 del 15/01/2009.
2.1. Definizione generale
delle spese di rappresentanza
Comma 1,
D.M.
19/11/2008
La nozione di spesa di rappresentanza stabilisce che “si considerano inerenti, sempreché effettivamente sostenute e documentate, le spese per
erogazioni a titolo gratuito di beni e servizi, effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni e il cui sostenimento risponda a criteri di
ragionevolezza in funzione dell'obbiettivo di generare anche potenzialmente benefici economici per l'impresa ovvero sia coerente con pratiche
commerciali di settore".
2.1.1. Osservazioni
I soggetti interessati
I soggetti interessati alla nuova norma
sono i titolari di reddito d’impresa e di lavoro autonomo.
Per questi ultimi, la Circolare 34/2009,
cap. 1, ricorda che il D.M. 19/11/2008 si
applica anche ai fini della determinazione del lavoro autonomo, tranne che per i
limiti di applicazione.
Per quanto concerne, invece, i contribuenti minimi, la Circolare 34/2009, cap.
9, stabilisce che, sulla base dei principi asseriti dalla precedente C.M. 28/01/2008,
n. 7/E, § 5.1 b, le spese di rappresentanza sono deducibili nelle misure forfetarie
stabilite dal comma 2, D.M. 19/11/2008.
La medesima circolare ribadisce quanto affermato dalla C.M. 7/2008, § 5.1 e,
che considera integralmente deducibili i
costi effettivamente sostenuti per omaggi di valore unitario inferiore a € 50, nonché le spese per vitto e alloggio.
I criteri di individuazione delle spese
di rappresentanza
Il Decreto 19/11/2008 considera spese di rappresentanza inerenti, sempreché
effettivamente sostenute e documentate,
le spese per erogazione di beni e servizi:
a titolo gratuito;
con finalità promozionali o di pubbliche relazioni;
ragionevoli in funzione dell’obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l’impresa;
coerenti con pratiche commerciali
di settore.
Pertanto l'elemento fondamentale,
posto alla base della definizione legislativa, è la gratuità, ovvero l'assenza di un
corrispettivo o di una controprestazione
in capo ai destinatari che fruiscono dei
beni e dei servizi erogati.
In presenza di un corrispettivo o di
prestazioni di natura sinallagmatica non
si verterà in tema di spese di rappresentanza, ma di spese di natura pubblicitaria, che la Circolare 34/2009 (§ 3.1) definisce come “caratterizzate dalla circostanza che il loro sostenimento è frutto di un
contratto a prestazioni corrispettive, la cui
causa va ricercata nell'obbligo della controparte di pubblicizzare/propagandare –
a fronte della percezione di un corrispettivo – il marchio e/o il prodotto dell’impresa
al fine di stimolare la domanda”.
Altro elemento dell'inerenza sono le finalità promozionali o di pubbliche relazioni.
La relazione governativa al decreto afferma che le spese di rappresentanza assolvono a una funzione, di promozione e
consolidamento degli affari dell'impresa,
analoga a quella riconducibile per definizione alle tradizionali forme di pubblicità
e propaganda in senso stretto. Ne consegue pertanto che occorre promuovere, divulgare al mercato dei clienti o potenziali clienti, le attività, i beni o i servizi
prodotti dall'impresa.
Per quanto attiene invece al concetto
di pubbliche relazioni, la medesima relazione fa riferimento all’esigenza di instaurare o mantenere rapporti con i rappresentanti delle amministrazioni statali, degli enti locali, ecc... o con organizzazioni
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private quali le associazioni di categoria,
sindacali, ecc... (Circolare 34/2009, § 3.2).
In questo caso la platea dei beneficiari delle erogazioni gratuite non è circoscritta ai clienti o potenziali clienti, ma
abbraccia una casistica più ampia di soggetti presso i quali l'impresa ha interesse
a diffondere o consolidare la sua immagine, al fine di ritrarne un beneficio indiretto, non immediatamente quantificabile in termini di maggiori ricavi.
Quanto agli ultimi requisiti per soddisfare l’inerenza delle spese di rappresentanza, ovvero la loro ragionevolezza
o in alternativa la coerenza con pratiche
commerciali di settore, si osserva che l’Agenzia delle Entrate, con la sua Circolare
13/07/2009, n. 34/E, punto 3.3, ha affermato che “In caso di assenza di pratiche
commerciali di settore ovvero di incoerenza della spesa con le stesse, ai fini della
deducibilità della spesa di rappresentanza
é necessario dimostrare la ragionevolezza,
valutando l'idoneità della stessa a generare ricavi”.
In senso lato si condivide l’opinione
del Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili, per
il quale il requisito della ragionevolezza debba essere inteso in un’accezione
qualitativa e non quantitativa, in quanto
lo stesso decreto, come illustrato in precedenza, pone dei parametri di natura
quantitativa in funzione dei ricavi e proventi ordinari dell’impresa, nel rispetto
del criterio della congruità.
2.1.2. Punti aperti
In merito alla coerenza con le pratiche
commerciali di settore si potrebbero porre due questioni:
l’individuazione delle tipologie (e
degli importi) delle spese di rappresentanza per ogni settore. Questa
attività potrebbe essere posta in essere solo dalle associazioni di cate6
goria che conoscono il settore e le
abitudini degli operatori;
l’indeterminatezza del concetto e
degli eventuali riflessi che si possono avere con riferimento a pratiche
commerciali inusuali e/o innovative.
In ogni caso, è da tenere presente che
le pratiche commerciali di qualsiasi settore prevedono il sostenimento di spese
(regali, omaggi, feste, ecc…) per la festività del Natale, per i buoni rapporti con
la clientela (ad esempio, anche tramite feste e ricevimenti organizzate da un
professionista/imprenditore presso la
propria abitazione o casa di campagna,
ecc…), per i buoni rapporti con la Pubblica Amministrazione e con le associazioni
di categoria o sindacali.
In merito alla deducibilità delle spese di rappresentanza da parte dei "contribuenti minimi", la posizione espressa
dall'Agenzia delle Entrate nella propria
Circolare 34/2009 non è condivisa dal
CNDCEC che nella propria Circolare del
27/04/2009, n. 9/IR, sostiene l'intera deducibilità delle stesse.
Si segnalano le recenti sentenze della Cassazione, più precisamente la n.
8679/11 depositata il 15/04/2011 e la n.
3433 del 05/03/2012, nelle quali le spese di sponsorizzazione vengono considerate spese di rappresentanza e quindi rientranti nel disposto dell’art. 108, TUIR,
ancorché il contratto di sponsorizzazione
pare rispondere ai requisiti della definizione recata dal paragrafo 3.1 della C.M.
34/2009, sopra riportata. Le citate sentenze peraltro, meritano alcune brevi considerazioni. In primo luogo, la Corte rileva (Sentenza 3433/2012) come la società
che sostiene le spese di sponsorizzazione
operi in un settore completamente diverso da quello delle corse automobilistiche,
da ciò facendone discendere, ancorché in
via indiretta, l'assenza di una "concreta fi-
nalità d'incremento commerciale" tale da
riqualificare i costi sostenuti come spese
di rappresentanza. Si ritiene che il mezzo
utilizzato per pubblicizzare i prodotti o il
marchio dell'impresa non debbano essere in alcun modo appartenenti allo stesso
settore merceologico: la scelta del canale utilizzato deve, come in realtà è, essere fatta sulla base di altri elementi, come
il maggior numero di persone raggiunte
per il suo tramite. Legare l'evento utilizzato al settore di appartenenza della società significherebbe sostenere che sono
spese di pubblicità solo quelle sostenute
da società che operano nel settore sportivo per la sponsorizzazione, ad esempio,
di squadre di calcio, o quelle sostenute
da imprese operanti nel campo automobilistico per la sponsorizzazione di team
di formula 1.
Parimenti qualche riflessione merita il
concetto, espresso in entrambe le sentenze citate, secondo cui un elemento distintivo delle spese pubblicitarie rispetto alle spese di rappresentanza, sia una
“diretta aspettativa di ritorno commerciale per ottenere un incremento più o meno
immediato" della vendita di prodotti. Se
da un lato conservare la documentazione relativa alle eventuali aspettative di ritorno di un'azione di marketing sul piano
delle vendite è sicuramente una buona
prassi per sostenere, di fronte ad un'eventuale contestazione mossa dall'Agenzia delle Entrate, la natura di spese pubblicitarie delle stesse, appare di difficile
applicazione pratica il concetto di correlazione più o meno diretta tra le vendite
e l'azione di sponsorizzazione. Infatti, in
presenza di più azioni di marketing tese
a sviluppare la percezione del marchio (o
di un prodotto o di una linea di prodotti)
da parte del pubblico, come comprovare l'effettiva contribuzione delle spese di
sponsorizzazione? Senza contare che l'aspettativa dell'effetto positivo di un'ope-
razione di marketing viene studiata, per
definizione, a priori ma gli effetti in concreto ritratti da tale operazione sono verificabili solo a posteriori e possono anche non essere in linea con le aspettative tanto, in alcuni casi, da disattendere
completamente tali aspettative: se quindi il ritorno di un'iniziativa di marketing,
sponsorizzazione inclusa, non sortisce gli
effetti desiderati e quindi le vendite del
prodotto non si incrementano, i costi sostenuti cambiano natura? Infine anche il
richiamo ad un lasso di tempo variabile
pare possa creare qualche difficoltà nella
concreta applicazione dello stesso. Cosa
deve intendersi per ricaduta "più o meno
immediata” nel caso, ad esempio di un
contratto di sponsorizzazione pluriennale di una squadra sportiva?
2.2. Le spese per viaggi
turistici
Comma 1
La norma specifica che costituiscono spese
lett. a),
di rappresentanza “le spese per viaggi turiD.M. 19/11/2008 stici in occasione dei quali siano programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni e dei servizi la cui
produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell'attività caratteristica dell'impresa”
2.2.1. Osservazioni
I viaggi di cui tratta la disposizione
sono quelli turistici che hanno, essenzialmente, una finalità di svago e/o di vacanza per chi vi partecipa. L'esposizione dei
prodotti rileva, nel caso, come iniziativa
collaterale all'evento principale, costituito
dall'organizzazione del viaggio turistico
(C.M. 34/2009, punto 6.1.2). Nella Circolare 16/2009 al punto 1.2, Assonime osserva che se le attività di promozione dei
prodotti dovessero essere preponderanti
rispetto alle attività turistiche, tali spese
"dovrebbero considerarsi più propriamente spese di pubblicità o propaganda".
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Per quanto riguarda le spese per viaggi turistici in occasione dei quali siano
programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni e
servizi la cui produzione o il cui scambio
costituisce oggetto dell'attività caratteristica dell'impresa, l'Agenzia delle Entrate,
con la Circolare 34/E/2009, richiede che
l'impresa predisponga idonea documentazione per dimostrare l'effettivo svolgimento e la rilevanza di attività qualificabili come promozionali.
L’Istituto di Ricerca dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili, nella Circolare 27/04/2009, n. 9/IR, evidenzia
che la partecipazione a detti viaggi di dipendenti o collaboratori dell'impresa dovrà essere valutata a seconda che essi siano o meno tenuti allo svolgimento di specifiche mansioni: nel primo caso si sarà in
presenza di costi inerenti interamente deducibili, nel secondo di spese deducibili,
ai sensi dell’art. 100, co. 1, TUIR, ovvero
entro il 5 per mille del costo del lavoro.
2.2.2. Punti aperti
Ci si chiede come trattare le spese di
vitto e alloggio comprese all’interno di
un “pacchetto turistico” complessivo senza separata indicazione delle stesse. Sul
punto si richiama la C.M. 34, punto 6.1.2.
a pag. 29, nella quale viene precisato che
"l'impresa che organizza viaggi turistici
riconducibili alla lettera a) del comma 1,
non può estrapolare dall'insieme dei costi
sostenuti, quelli che si riferiscono a viaggio, vitto e alloggio dei clienti, attuali e
potenziali. Tutti i costi afferenti il viaggio
turistico sono pertanto deducibili nei limiti
di congruità di cui al comma 2”.
La successiva R.M. 28/05/2010, n. 47/E,
con riferimento al “Trattamento fiscale
delle spese sostenute dagli operatori congressuali per l’acquisto di servizi alberghieri e di ristorazione” sostiene che “spetta al
committente acquisire, ai fini della corret8
ta deduzione dal proprio reddito dei costi
relativi a servizi alberghieri e di ristorazione, una documentazione recante il dettaglio delle spese relative ai singoli servizi
forniti dall’operatore congressuale per l’organizzazione dell’evento…”.
Pare dunque esservi un contrasto tra
le due posizioni assunte dall'Agenzia la
quale sembra sostenere prima l'impossibilità di suddividere il costo sostenuto
per spese per servizi complessi (Viaggio,
vitto e alloggio) nelle sue distinte componenti e poi richiederlo (R.M. 47/E) ai
fini del corretto inquadramento fiscale
delle stesse.
2.3. Spese per eventi di
intrattenimento in occasione
di particolari ricorrenze
Comma 1,
lett. b),
lett. c),
lett. d),
D.M.
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Spese per feste, ricevimenti e altri eventi di
intrattenimento organizzati in occasione di:
- ricorrenze aziendali ovvero festività nazionali o religiose;
- inaugurazione di nuovi sedi, uffici, o stabilimenti dell’impresa;
- mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono
esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa.
2.3.1. Osservazioni
Rientrano nel novero delle spese di
rappresentanza le sole spese sostenute per organizzare l’evento celebrativo
o di intrattenimento e non necessariamente tutte le spese sostenute in dette occasioni. Come chiarito dall’Agenzia
delle Entrate al punto 6.4 della Circolare 34/E/2009, le spese relative all’organizzazione dei suddetti eventi, come ad
esempio le spese sostenute per gli affitti degli spazi fieristici, il trasporto dei
beni aziendali da esporre, l’organizzazione dello stand commerciale e simili, conservano la natura di spese commerciali e,
pertanto, sono deducibili secondo i criteri ordinari.
Trattasi di eventi organizzati in favore
di soggetti terzi all'impresa (autorità politiche e/o amministrative, clienti anche
potenziali, fornitori, ecc...) nei quali siano
ravvisabili finalità promozionali e di pubbliche relazioni (lett. b) e c)). Non rappresentano spese di rappresentanza quelle
sostenute per eventi ai quali partecipino
“esclusivamente” i dipendenti dell’impresa, in quanto non sono ravvisabili significative attività promozionali (Circolare
34/2009, § 4, pag. 12).
Si ritiene che il riferimento ai “dipendenti” debba intendersi comprensivo dei
Co.Co.Co. tra i quali, fra l’altro, gli amministratori, stante l’assimilazione degli
stessi, ai fini fiscali, ai dipendenti.
Nel caso di spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di mostre, fiere, ed
eventi simili in cui sono esposti i beni e i
servizi prodotti dall’impresa (lett. d)) l’Agenzia delle Entrate ritiene (punto 4 della
Circolare 34/E/2009) che occorra tenere
idonee evidenze documentali per dimostrare l’effettiva presentazione dei propri
beni o servizi in occasione dell’evento.
Per sede si ritiene si debba fare riferimento ad un generale concetto di luogo in cui la società o la persona svolge la
propria attività o è strumentale ad essa,
di fatto coincidente con il concetto di
Unità locale ai fini degli obblighi previsti
dal Registro delle Imprese.
Stante il richiamo la precisazione del
§ 1 della C.M. 34/2009 circa l'applicabilità
delle norme in esame anche nella determinazione del reddito di lavoro autonomo, è da intendersi che anche le spese
sostenute dal professionista per l’inaugurazione di un nuovo studio professionale,
scontino lo stesso trattamento.
colare 09/04/2009, n. 16, pagina 15, ritiene “eccessivamente rigorosa, l’inclusione
di tali spese fra quelle di rappresentanza,
sembrando più in linea con la natura e le
finalità dell'evento, la qualificazione delle
relative spese come vere e proprie spese di
pubblicità”.
Dovrebbero essere incluse fra le festività religiose anche le feste patronali.
Per quanto concerne il concetto di
“eventi simili”, la definizione utilizzata dal
DM risulta particolarmente aperta, tale
che in essa possono essere ricomprese
tutte le attività di intrattenimento ampiamente inteso aventi finalità promozionali
e di pubbliche relazioni come spettacoli
teatrali, costi sostenuti per l’intervento di
personaggi popolari, concerti e serate a
tema organizzate dall’impresa.
2.4. Fattispecie residuale
Comma 1,
lett. e),
D.M.
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- ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni,
seminari e manifestazioni simili il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza indicati nel comma 1 del decreto
2.4.1. Osservazioni
Per ogni altra spesa relativa a beni e
servizi distribuiti gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per
convegni, seminari e manifestazioni simili, la Relazione governativa illustrativa
del Decreto, precisa che detta ultima fattispecie ha natura residuale e che in essa
trova collocazione ogni altra erogazione
gratuita di beni e servizi effettuata in occasioni diverse da quelle espressamente
contemplate in precedenza, ma che siano
funzionalmente idonee, anche potenzialmente, ad assicurare all’impresa benefici
in termini relazionali o promozionali, anche nei confronti di rappresentanti delle
2.3.2. Punti aperti
Nel caso di inaugurazione di nuove amministrazioni statali degli enti locali e
strutture di vendita, l’Assonime nella Cir- associazioni di categoria (C.M. 34/E, § 4.1)
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In merito ai contributi erogati per organizzazione di convegni, si osserva
che la Circolare del 27/04/2009, n. 9/IR,
CNDCEC, sostiene che se l'organizzatore
del convegno si obbliga contrattualmente a delle controprestazioni, detto contributo se inerente, è deducibile in capo
all'erogante come spesa di pubblicità.
Con riferimento all'erogazione di contributi liberali, si richiama l'attenzione sulla corretta classificazione delle somme erogate, avendo questa riflessi non solo sulla
determinazione del reddito imponibile alla
luce della disciplina in esame ma anche con
riferimento ad altri aspetti di tipo tributario,
non ultimo l'assoggettabilità ad IVA.
2.4.2. Punti aperti
Così come evidenziato nel paragrafo
precedente, la definizione utilizzata per
individuare gli eventi residuali appare
particolarmente aperta tanto da potervi
far rientrare tutte le attività assimilabili a
quelle citate.
2.5. Periodo di imputazione
e limiti di deducibilità
-plafond
Comma 2,
D.M.
19/11/2008
Il comma 2 del decreto individua i parametri,
determinati come percentuali dei ricavi e proventi caratteristici, entro cui le spese di rappresentanza sostenute nel periodo d’imposta
sono ritenute congrue e pertanto integralmente deducibili, come segue:
- 1,3% dei ricavi e altri proventi fino a euro 10
milioni;
- 0,5% dei ricavi ed altri proventi per la parte
eccedente euro 10 milioni e fino a 50 milioni;
- 0,1% dei ricavi ed altri proventi per la parte
eccedente 50 milioni.
2.5.1. Osservazioni
L'ammontare delle spese di rappresentanza deducibili è commisurato ai ricavi e
proventi della gestione caratteristica "risultanti dalla dichiarazione dei redditi relativa allo stesso periodo".
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A tal proposito, come si evince dal paragrafo 5.1. della Circolare 34/E/2009, i
componenti positivi rilevanti per le società industriali e commerciali sono quelli
iscritti alla voce A1 e A5, mentre le società holding "potranno considerare a tali
fini anche i proventi finanziari iscritti nelle voci C15 e C16 del conto economico”
(cfr. Risoluzioni 10/04/2008, n. 143/E, e
13/07/2009, n. 183).
Secondo
Assonime
(Circolare
29/07/2009, n. 32) alla luce del chiarimento dell’Agenzia delle Entrate, andranno considerati “anche i ricavi non ancora
registrati in contabilità, ma per i quali si
siano già verificati i presupposti di concorso alla formazione del reddito in base alla
disciplina fiscale (cfr. art. 109 del TUIR); e,
viceversa, vanno esclusi quelli rilevati in
contabilità per i quali la norma fiscale abbia eventualmente rinviato l'imputazione".
La quota delle spese di rappresentanza eccedente il plafond di deducibilità dovrà essere tassata nella dichiarazione dei redditi in via definitiva, senza alcuna possibilità di riporto in avanti dell'eccedenza nei periodi di imposta
successivi (come previsto ad esempio per
gli interessi passivi indeducibili ai sensi
dell'art. 96, TUIR).
Analogamente, nel caso opposto,
un'eventuale eccedenza del plafond di
deducibilità rispetto alle spese di rappresentanza effettivamente sostenute nell'esercizio, non potrà essere riportata ad incremento del plafond di deducibilità degli esercizi successivi.
Per UNICO SC 2012, il rigo RS 107 include i ricavi fiscali. Si ritiene che tale
nuovo rigo, essendo stati aboliti i dati di
stato patrimoniale e di conto economico
per i soggetti non IAS debba essere il riferimento per il calcolo del plafond.
2.5.2. Punti aperti
Nulla da segnalare.
2.6. Disposizioni speciali
per le imprese in fase
di “start up”
Comma 3,
D.M.
19/11/2008
Per le imprese di nuova costituzione si prevede che “le spese sostenute nei periodi di
imposta anteriori a quello in cui sono conseguiti i primi ricavi, possono essere portate in
deduzione dal reddito dello stesso periodo e
di quello successivo se e nella misura in cui le
spese sostenute in tali periodi siano inferiori
all’importo deducibile”.
2.6.1. Osservazioni
Le spese di rappresentanza sostenute in assenza di ricavi potranno essere
dedotte nell'esercizio in cui detti ricavi
si manifestino ovvero nell'esercizio successivo a quello dei primi ricavi, naturalmente ove vi sia capienza nel plafond di
deducibilità di detti esercizi (ovvero esso
non sia già stato assorbito dalle spese di
rappresentanza coeve al plafond).
Per quanto riguarda la nozione di
"imprese di nuova costituzione" è stato
chiarito dall'Agenzia delle Entrate nella
Circolare 34/2009, § 5.3 (cfr. Assonime
Circolare 16/2009, § 1.4) che essa coincide con quella di cui all’art. 84, co. 2,
TUIR, con la conseguenza che dovranno
essere soddisfatti i requisiti di novità sia
soggettivo, sia oggettivo, in relazione
all'attività esercitata. Sono quindi escluse dalla disciplina in esame le imprese
che, pur di nuova costituzione, svolgono attività già esercitate in precedenza
da altre società a seguito di conferimento, cessione d'azienda, fusione o scissione nonché quelle già esistenti e operative che intraprendono una nuova attività
produttiva.
Le società di nuova costituzione dovranno infine compilare l'apposito prospetto contenuto nella dichiarazione dei
redditi.
2.6.2. Punti aperti
Nulla da segnalare.
2.7. Beni distribuiti
gratuitamente di valore
unitario non superiore ad € 50
Comma 4,
Non si tiene conto, ai fini della quantificazione
D.M.
dell’importo deducibile come sopra determina19/11/2008 to, delle spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a € 50,
che restano pertanto deducibili autonomamente, come previsto dall’art. 108, TUIR, senza contribuire ad esaurire il plafond.
2.7.1. Osservazioni
Sono altresì escluse dal novero delle
spese di rappresentanza quelle relative ai
beni (non i servizi) distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a € 50,
che pertanto non concorrono a formare
l'ammontare da confrontare con il plafond
di deducibilità e sono quindi autonomamente deducibili nella loro interezza.
Considerando le diverse aliquote IVA
applicabili e posto che per i beni di costo unitario superiore a € 25,82 tale imposta è indetraibile, ai fini dell’integrale
deducibilità IRES del costo degli omaggi
occorre che l’imponibile IVA non ecceda:
€ 48,08, se l’aliquota IVA risulta pari
al 4%;
al 10%;
al 21%.
2.7.2. Punti aperti
Dubbi sono sorti in merito al parametro di riferimento per la definizione di valore unitario non superiore a € 50, ovvero
se debba intendersi per tale il costo oppure il valore normale.
Secondo Assonime “motivi di semplificazione gestionale indurrebbero a dare
rilevanza ai costi effettivamente sostenuti” sia per i beni prodotti internamente
quanto per i beni acquistati da terzi (Circolare 16/2009, punto 1.4), in luogo del
valore normale del bene, ex art. 9, TUIR.
11
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L’Agenzia delle Entrate nella Circolare
34/2009, al punto 5.4, sembra di parere
concorde laddove utilizza l’espressione
“spese relative all’acquisto”.
Parimenti, perplessità sorgono con riferimento all'omaggio di voucher di valore inferiore a € 50, la cui circolazione,
alla luce di quanto recentemente asserito
dalla R.M. 22/02/2011, n. 21, non rileva
ai fini IVA essendo compresa nell’art. 2,
D.P.R. 633/1972. Infatti, il limite di deducibilità integrale citato si applica unicamente all'omaggio di beni.
2.8. Spese per "ospitalità":
clienti per la partecipazione
a fiere ed eventi simili ed in
occasione di visite a sedi,
stabilimenti o unità
produttive dell'impresa
Comma 5,
D.M.
19/11/2008
La qualificazione come spese di rappresentanza è esclusa "ope legis" per le spese di
viaggio, vitto ed alloggio sostenute per ospitare clienti, anche potenziali, in occasione:
- di mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili
in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti
dall’impresa;
- di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell'impresa.
potenziali clienti, anche se sostenute in
occasioni degli eventi di cui al comma 1,
lett. d) del decreto, beneficiano dell’esclusione di cui al comma 5, essendo
quest’ultima norma di tipo speciale rispetto alla prima.
La definizione di cliente
La Circolare 34/E/2009 definisce:
clienti quei soggetti attraverso i quali l’impresa consegue attualmente i
propri ricavi;
"clienti potenziali" quei soggetti che
abbiano già manifestato o possano
manifestare un interesse di natura
commerciale (acquisto) verso i beni
o i servizi dell'impresa, ovvero siano
i destinatari dell'attività caratteristica esercitata dalla stessa. La potenzialità può essere dedotta in relazione all'attività esercitata dal soggetto
che partecipa agli eventi, in maniera che l'esercizio di un'attività affine
ovvero collegata nell'ambito della
filiera produttiva può far presumere
un interesse all'acquisto dei beni e
servizi dell'impresa.
Spese sostenute indistintamente
L’Agenzia delle Entrate, nella citata Circolare 34/E/2009, ha ulteriormente affermato che ove le spese per viaggio, vitto e
alloggio siano sostenute in maniera indistinta sia per clienti che per altri destina2.8.1 Osservazioni
tari, dette spese debbano essere attratte
Trattasi di spese di ospitalità, che in ra- al regime delle spese di rappresentanza,
gione della tipologia dei beneficiari e del con i relativi limiti percentuali di deducicontesto o evento in cui sono sostenute, bilità.
sono state assimilate ad ordinarie spese
Organizzazione di manifestazioni
commerciali interamente deducibili (salfieristiche
va la limitazione al 75% per le somminiInfine, il comma 5 del decreto prevede
strazioni di alimenti e bevande, di cui al
D.L. 112/2008) senza, quindi, concorrere disposizioni similari per le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute per ospialla verifica del plafond di deducibilità.
Inoltre, le spese di viaggio, vitto e al- talità da imprese la cui attività caratteriloggio sostenute a beneficio di clienti o stica consiste nell'organizzazione di maTenuta di apposita documentazione dalla quale risultino le generalità dei soggetti
ospitati, la durata ed il luogo di svolgimento della manifestazione e la natura dei costi
sostenuti.
12
nifestazioni fieristiche e altri eventi simili,
nonché sostenute dall'imprenditore individuale in occasione di trasferte effettuate per la partecipazione a mostre, fiere ed
eventi simili.
2.8.2. Punti aperti
Malgrado il tenore della norma che
prevede che le spese di ospitalità debbano essere sostenute in un numero circoscritto di eventi commerciali, la Circolare
34/E/2009 sembra aver risolto in senso
favorevole l’indicazione formulata nella Circolare 7/IR del 27/04/2009, punto
3, dal CNDCEC, per l'ospitalità dei clienti
in contesti diversi, quali i ricevimenti organizzati presso i locali dell'impresa con
finalità anche lavorative, oppure la colazione di lavoro offerta ad un cliente in un
ristorante ubicato nei pressi della sede
dell'impresa.
Spese di ospitalità offerte a soggetti diversi dai clienti – Norma di comportamento n. 177 dell'Associazione Italiana Dottori Commercialisti: “in presenza di
una spesa di ospitalità a favore di soggetti diversi dai clienti o potenziali clienti, e
di motivazioni economico-aziendali differenti dalla mera finalità promozionale o
di pubbliche relazioni, deve escludersi la
qualificazione dell'onere come spesa di
rappresentanza“. Pertanto la deducibilità ai fini delle imposte dirette e la detraibilità ai fini IVA vanno verificate secondo
i principi generali di determinazione del
reddito di impresa e dell’imposta sul valore aggiunto. In tal senso la Circolare Assonime 32/2009, § 2, commentando il §
6.1.1 della C.M. 34/2009. Si segnala che la
norma di comportamento n. 177 dell'Associazione Italiana Dottori Commercialisti citata fornisce interpretazione di senso opposto al già richiamato § 6.1.1. della
Circolare 34/2009 (vedi nota 6 della norma di comportamento).
2.9. Controlli
Comma 6,
D.M.
19/11/2008
Il comma 6 del decreto, al fine di assicurare
un efficace potere di accertamento all'Amministrazione finanziaria, prevede che l'Agenzia delle Entrate e gli organi di controllo
competenti possano invitare i contribuenti a
fornire indicazione, per ciascuna delle fattispecie costituenti spese di rappresentanza,
dell'ammontare complessivo, distinto per
natura, delle erogazioni effettuate nel periodo d'imposta, nonché dell'ammontare dei ricavi e proventi della gestione caratteristica.
L'invito può anche riguardare l'ammontare
complessivo delle spese per i beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a € 50.
2.9.1. Osservazioni
Il paragrafo 7 della C.M. 34/E/2009 è
dedicato agli oneri di documentazione
posti in carico al contribuente, definiti
“stringenti” con riferimento ai costi sostenuti in relazione alle spese di ospitalità dei clienti, integralmente deducibili.
A tale onere di documentazione si rifà
anche la Circolare 1/2008 della Guardia di
Finanza, fascicolo IV, pag. 170 e 171, che
esplicitamente invita i verificatori a controllare “il rispetto dei requisiti di inerenza
e congruità stabiliti dal Decreto del Ministro dell'Economia e delle Finanze emanato ai sensi dell'art. 108, comma 2, del TUIR”.
Vedasi a riguardo il seguente § 6 “Suggerimenti operativi”
2.9.2. Punti aperti
Nulla da segnalare.
2.10. Altre spese che non
costituiscono spese
di rappresentanza
Non costituiscono spese di rappresentanza, in quanto prevedono a carico dell’altra parte, impegni di fare o
permettere (CNDCEC, Circolare 7/IR del
27/04/2009, punto 2.1):
13
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i beni distribuiti gratuitamente in dal decreto non è detraibile, anche nell'ioccasione di operazioni e di con- potesi di integrale deducibilità ai fini del
corsi a premio (Assonime, Circolare reddito di impresa.
09/04/2009, n. 16, punto 1.1);
gli oggetti promozionali distribuiti unitamente ai prodotti venduti
dall’impresa;
gli omaggi contrattuali sia quando si tratta di quantità aggiuntive
del prodotto oggetto della fornitura principale (il cd. “3x2"), sia quando si tratta di beni di natura diversa
(Assonime, Circolare 09/04/2009, n.
16, punto 1.1);
gli omaggi erogati in base ad accordi commerciali (sconti).
Non costituiscono, inoltre, spese di
rappresentanza:
le spese sostenute in denaro o in
natura a titolo di liberalità a favore
dei dipendenti in quanto ricompresi
nelle spese prestazioni di lavoro dipendente, deducibili ai sensi dell’art.
95, co. 1, TUIR, salvo quanto previsto dall’art. 100, co. 1, TUIR;
gli oneri di utilità sociale di cui all'art.
100, TUIR.
3. Disciplina ai fini IVA
Ai sensi dell’art. 19-bis, co. 1 lett. h),
D.P.R. 633/1972, non è ammessa in detrazione l'imposta relativa alle spese di rappresentanza, come definite ai fini delle
imposte sui redditi, tranne quelle sostenute per l’acquisto di beni di costo unitario non superiore ad € 25,82.
Ne consegue che le modifiche recate
dal decreto ministeriale alla nozione di
spesa di rappresentanza, esplicano direttamente un effetto ai fini IVA; pertanto l'imposta assolta in relazione ad una
spesa qualificata come di rappresentanza
14
4. Disciplina ai fini IRAP
Si rammenta che a partire dal periodo
d’imposta 2008, per i soggetti aventi l’esercizio coincidente con l’anno solare, coloro
che determinano la base imponibile Irap,
ovvero il valore della produzione netta in
base alle risultanze di bilancio, assumono i
componenti positivi e negativi come risultanti dal conto economico, senza apportare le variazioni in aumento e in diminuzione previste per le imposte sui redditi.
Ne consegue che, essendo le spese
di rappresentanza classificate fra i costi
della produzione in voci rilevanti ai fini
del computo della base imponibile, esse
siano integralmente deducibili per l’Irap
senza soggiacere ai requisiti e alle limitazioni poste dal decreto per le imposte
dirette.
5. La dichiarazione dei redditi
Le spese di rappresentanza sono deducibili (art. 108, co. 2, TUIR) nei limiti di
cui al comma 2, D.M. 19/11/2008, unicamente nel periodo di imposta di competenza. Qualora tali spese siano inferiori
al plafond di deducibilità, tale differenza
non può essere riportata a nuovo negli
esercizi successivi, salvo quanto specificatamente previsto per le società di nuova costituzione.
A seguito dell’eliminazione della Sezione “Dati di bilancio - Codice Civile” del
Quadro RS del Modello UNICO SC 2012,
si ritiene che il limite di deducibilità dei
ricavi e proventi "risultanti dalla dichiarazione dei redditi relativa allo stesso periodo, sia ora da verificare con riferimento al
rigo RS 107 - “Ricavi” del Quadro RS.
Rigo RF 24 , col. 2 (da ricomprendere anche in col. 3): variazione in aumento
dell’ammontare complessivo delle spese
di rappresentanza indicate a conto economico.
Rigo RF 43, col. 2 (da ricomprendere anche in col. 4): variazione in diminuzione della quota fiscalmente deducibile
nell’esercizio.
Le imprese di nuova costituzione indicheranno al rigo RS 101 le spese di rappresentanza sostenute nell’esercizio a cui
si riferisce la dichiarazione, che non sono
state dedotte dal reddito per mancanza
di ricavi.
Pertanto a tale rigo RS101, qualora nel
2011 non siano ancora stati conseguiti i primi ricavi, vanno indicate le spese
di rappresentanza sostenute nel 2011 e
quelle non dedotte nei periodi precedenti 2009 e 2010, indicando le spese per alberghi e ristoranti, qualificate come spese di rappresentanza, per il 75% del loro
ammontare.
Diversamente, se nel 2011 sono stati
conseguiti i primi ricavi, nel rigo RS101
vanno indicate le spese non dedotte nei
precedenti periodi di imposta (indicate al
rigo RS101 del Modello UNICO SC 2011)
al netto di quelle eventualmente deducibili nella dichiarazione 2011.
6. Suggerimenti operativi
6.1. Check list
Al fine di poter correttamente inquadrare le singole voci di costo che l’azienda sostiene nell’ambito delle spese di
rappresentanza, si riportano di seguito
alcuni suggerimenti operativi.
1) Predisporre un piano dei conti adeguato nel quale vengano distinte le varie tipologie di costo. In tal
modo è più semplice applicare il
corretto trattamento fiscale e fornire, in sede di verifica, "indicazione
dell’ammontare complessivo, distinto per natura, delle erogazioni effettuate nel periodo di imposta", così
come previsto dall'art. 1, co. 6, Decreto 19/11/2008.
2) Verificare l'idoneità della documentazione pervenuta e in particolare:
a) deve essere richiesta l’emissione della fattura per ogni tipologia di spesa;
b) nella fattura, o in un documento allegato, deve essere indicato il nome
dei destinatari delle spese e la categoria a cui appartengono (es. clienti, agenti, dipendenti, ecc…);
c) in caso di attività promozionali
deve essere predisposta/conservata idonea documentazione che attesti lo svolgimento di tali attività
(brochure, filmato, rassegna stampa o altra documentazione dell’evento o della manifestazione);
d) in caso di attività promozionali devono essere inoltre fornite opportune evidenze che durante l'evento sono stati esposti i beni propri
dell'impresa;
e) nel caso di cessioni a titolo di premio o sconto, il valore normale dei
beni ceduti a tale titolo deve sempre essere indicato in fattura.
3) Verificare il corretto inquadramento fiscale delle spese sostenute.
4) Inserire la voce di costo nel relativo
conto di contabilità.
5) Compilare il Modello UNICO.
6) Allegare la brochure/filmato (o altra
documentazione) dell’evento o della manifestazione.
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6.2. Piano dei conti
le varie tipologie di voci di costo oggetto
La tabella seguente riporta un’esem- di trattazione, distinte sia per natura, sia
plificazione di piano dei conti che include per trattamento fiscale.
Denominazione del conto
Voce di bilancio
Imposte Dirette
Deducibilità
Plafond
Spese di rappresentanza escluso vitto e alloggio
B7
100%
SI
Indetraibile
Spese di vitto e alloggio di rappresentanza
B7
75%
SI
Indetraibile
Spese di vitto e alloggio per ospitalità clienti a mo- B7
stre, fiere ed esposizioni ed eventi simili e visite a
sedi, stabilimenti o unità produttive
75%
NO
Detraibile
Spese di viaggio per ospitalità clienti a mostre, fie- B7
re ed esposizioni e visite a sedi, stabilimenti o unità
produttive
100%
NO
Indetraibile
Spese di vitto e alloggio per trasferte di dipendenti B7
o collaboratori
€ 180,76 per trasferte in Italia e NO
€ 258,23 per trasferte all’estero
Detraibile
Omaggi di beni di valore pari o inferiore a € 25,82
B14
100%
NO
Detraibile
Omaggi di beni di valore superiore a € 25,82 e in- B14
feriore o pari a € 50, IVA inclusa
100%
NO
Indetraibile
Omaggi di beni di valore superiore a € 50, IVA in- B14
clusa
100%
SI
Indetraibile
Spese di pubblicità
B7
100%
NO
Detraibile
Contributi per convegni, seminari e manifestazio- B7
ni simili
100%
SI
Fuori campo
IVA, art. 2
Premi e sconti in natura
16
IVA
100%
NO
Detraibile
Cessioni gratuite di beni prodotti o commercializ- B14
zati inferiori a € 50
100%
NO
Autofattura
cessione
gratuita
Cessioni gratuite di beni prodotti o commercializ- B14
zati superiori a € 50
100%
SI
Autofattura
cessione
gratuita
B6
Deducibili in funzione dell’ammontare dei ricavi. Indetraibile
Le spese relative a vitto e alloggio rilevano per
il 75% del loro ammontare.
Deducibili in funzione dell’ammontare dei ricavi. Cessione di denaro fuori
campo IVA art. 2
Deducibili integralmente.
Detraibile per spese vitLe spese relative a vitto e alloggio rilevano per to alloggio. Indetraibile
per viaggio
2.c. Mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono Rappresentanza
esposti i servizi prodotti dall’impresa
3.a. Contributi erogati gratuitamente per con- Rappresentanza
vegni, seminari e manifestazioni simili
3.b. Spese sostenute per instaurare o mante- Rappresentanza
nere rapporti con rappresentanti delle amministrazioni statali, degli enti locali, o con le associazioni di categoria, sindacali, ecc...
4.a. Rese a clienti o potenziali tali
5
4
3
3.a.
le spese per feste, ricevimenti e altri even- 2.b. Inaugurazione di nuove sedi, uffici o sta- Rappresentanza
ti di intrattenimento organizzati in occasio- bilimenti dell’impresa
ne di
2
4.c.
Deduzione integrale ovvero in funzione dell’am- Indetraibile se di rapmontare dei ricavi.
presentanza, detraibile
Le spese relative a vitto e alloggio rilevano per se commerciali
Spese di viaggio, vitto, alloggio diverse da Rese anche nei confronti di Soci ed ammini- Rappresentanza
quelle di cui sopra con finalità promozionali stratori
o di pubbliche relazioni”
5
4.b.
4.a.
Pubblicità
3.b.
2.b.
2.a.
1.c.
1.b.
Spese di viaggio, vitto , alloggio per ospitalità in occasione di mostre, fiere, esposi- 4.b. Rese a una pluralità di soggetti indistinta Rappresentanza
zioni ad eventi simili in cui sono esposti beni
e servizi dell’impresa o in occasione di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive
4.c. Rese a soggetti diversi da clienti o poten- Commerciali se rispettati i redell’impresa
ziali tali (agenti, fornitori, giornalisti)
quisiti dell’art. 109, TUIR, ovvero Rappresentanza (ovvero non
inerenti)
ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti
o erogati gratuitamente il cui sostenimento
risponde ai criteri di inerenza citati
2.c.
2.a. Ricorrenze aziendali o festività nazionali Rappresentanza
o religiose
1.c. Rese anche a favore di soggetti dipenden- Liberalità a favore dipendenti/ costi non deducibili in misura superiore al 5 Indetraibile
ti o collaboratori dell’impresa non tenuti allo collaboratori
per mille dei costi per lavoro dipende art. 100,
svolgimento di specifiche mansioni
TUIR, comma 1.
I costi relativi ai dipendenti sono integralmen- Detraibile
te deducibili.
1.b. Rese anche a favore di soggetti dipen- Costi inerenti
denti o collaboratori dell’impresa tenuti allo
svolgimento di specifiche mansioni
1.a.
1
Note
le spese per viaggi turistici in occasione dei
quali siano programmate e in concreto svolte
significative attivita’ promozionali dei beni o
dei servizi la cui produzione o il cui scambio
costituisce oggetto dell’attivita’ caratteristica
dell’impresa
Trattamento IVA
Trattamento ai fini IRES
1.a. Rese a favore solo di soggetti estranei Spese di rappresentanza
all’impresa
Qualificazione
Costo sostenuto
n.
Tabella - Redditi di impresa (no autonomi) di imprese la cui attività caratteristica non sia l’organizzazione
di manifestazioni fieristiche ed altri eventi simili
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17
18
10
9
Rappresentanza
Rappresentanza
10.a. Di valore unitario inferiore a E. 50,00
Omaggi di beni rientranti nell’attività propria
dell’impresa (attività di produzione o com10.b. Di valore unitario superiore a E. 50,00
mercializzazione)
Rappresentanza
9.c. Di valore unitario superiore a E. 50,00
Indetraibile
Indetraibile l’IVA sull’acquisto. La successiva
cessione gratuita è operazione esclusa IVA
Detraibile l’IVA sull’acquisto. La successiva
Detraibile l’IVA sull’acquisto. La successiva
cessione è esclusa dalla base imponibile se il
bene sconta un’aliquota IVA non superiore a
quella dei beni assoggettati ad IVA. Diversamente il valore normale
concorre alla base imponibile
Detraibile l’IVA sull’acquisto La successiva
cessione gratuita è sempre operazione soggetta ad IVA
Deducibili in funzione dell’ammontare dei ri- Detraibile l’IVA sull’accavi.
quisto La successiva
cessione gratuita è sempre operazione soggetta ad IVA
Interamente deducibili.
9.c. Deducibili in funzione dell’ammontare dei Indetraibile l’IVA sull’acricavi.
quisto. La successiva
9.b. Interamente deducibili.
9.a. Di valore unitario fino a E. 25,82
Deducibile ai sensi dell’art. 109, TUIR.
Interamente deducibili.
9.b. Ddi valore unitario compreso tra € 25,82 Rappresentanza
Omaggi di beni non rientranti nell’attività e € 50,00
propria
Cessioni a titolo di premio o sconto
8
Commerciale
Collegate ad una o più operazioni principali Commerciale
in conformità alle originarie condizioni contrattuali
9.a. Interamente deducibili.
Operazioni a premio
7
Soggette all’ordinario criterio Deducibili o meno ai sensi dell’art. 109, TUIR. Detraibile se inerenti
dell’inerenza
Vitto e alloggio 75%.
Rappresentanza
Spese di viaggio, vitto, alloggio diverse da
quelle di cui sopra senza “finalità promozionali o di pubbliche relazioni”
6
10.b.
10.a.
9.c.
9.b.
9.a.
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La disciplina fiscale delle spese di rappresentanza

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