Le indagini della Divisione affari penali ed
Transcript
Le indagini della Divisione affari penali ed
Diritto tributario svizzero Le indagini della Divisione affari penali ed inchieste Disposizioni generali di procedura, provvedimenti coattivi e decisioni fiscali, d’assistenza o d’istigazione a tali atti. La legge considera gravi infrazioni fiscali la sottrazione continuata di importanti somme d’imposta e i delitti fiscali. Tale elenco non è comunque esaustivo e a dipendenza dell’insieme delle circostanze anche altre modalità d’infrazione potrebbero essere considerate gravi infrazioni fiscali. Gli autori ritengono che la “gravità” sia da ricercare nel modus operandi utilizzato per compiere il reato, piuttosto che nell’importo particolarmente elevato. Comunque, sino ad ora il Tribunale federale si è limitato a statuire che la condizione per l’apertura di un’inchiesta fiscale speciale è l’esistenza di un sospetto sufficiente, ossia è sufficiente che il sospetto sia fondato oggettivamente su degli indizi effettivi che secondo l’esperienza lasciano presupporre l’esistenza di un atto punibile (cfr. GAAC 66.101). 3. 1. Introduzione La Divisione affari penali e inchieste, meglio conosciuta con l’acronimo DAPI è balzata ultimamente agli onori della cronaca per aver condotto delle indagini i cui risvolti hanno trovato spazio sui media ticinesi. È il centro di competenze dell’Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito AFC) che si occupa, da un lato, dell’applicazione uniforme nel Paese del diritto penale fiscale collaborando pure a migliorarne la legislazione, dall’altro di svolgere inchieste fiscali in conformità con il diritto penale amministrativo della Confederazione, quindi utilizzando provvedimenti coattivi. Una ventina di collaboratori specializzati, compiono indagini fiscali le cui caratteristiche sono ben lontane dai normali controlli espletati dagli ispettori cantonali o federali (per IVA e imposta preventiva), sia per tipologia d’inchiesta che per mezzi a disposizione e diritti delle persone coinvolte. Di seguito illustreremo il decorso dell’inchiesta, dalla sua apertura sino alla chiusura, analizzando in particolare le misure coercitive, i parallelismi e anche le diversità delle inchieste svolte per infrazione alle leggi federali sull’imposta federale diretta (di seguito LIFD) e sull’imposta preventiva (di seguito LIP) 2. I presupposti per l’apertura di un’inchiesta fiscale speciale ai sensi dell’articolo 190 LIFD Se l’articolo 190 LIFD prevede condizioni “severe” per l’apertura di un’inchiesta, meno severe sono le condizioni qualora il reato costituisca un’infrazione alla LIP. In questo caso non è previsto il rilascio di autorizzazioni da parte del Consigliere federale e non deve nemmeno sussistere l’illecito fiscale continuato e grave. L’unico limite è dato dal rispetto dei principi generali di diritto, segnatamente il principio di proporzionalità (in particolare nel caso in cui l’autorità fiscale desideri utilizzare dei provvedimenti coattivi) e di parità di trattamento tra contribuenti. In ogni caso, la decisione d’apertura dell’inchiesta viene presa solamente con l’accordo della Direzione dell’AFC. 4. | n° 6 - Giugno 2011 | L’imputato Nell’ambito delle inchieste fiscali speciali (ossia inchieste ai sensi dell’articolo 190 LIFD) gli imputati possono essere sia persone fisiche che giuridiche. Queste possono essere indagate in qualità di autori, complici o istigatori (articolo 191 LIFD). A differenza delle inchieste fiscali speciali, quelle ai sensi dell’imposta preventiva sono svolte solamente contro persone fisiche in virtù del principio societas delinquere non potest (articolo 6 della legge federale sul diritto penale amministrativo, di seguito DPA). 5. L’articolo 190 LIFD prevede che il Capo del Dipartimento federale delle finanze (di seguito DFF), attualmente la Consigliera federale Eveline Widmer-Schlumpf, può autorizzare l’AFC, e per essa la DAPI, a svolgere un’inchiesta se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni 7 I presupposti per l’apertura di un’inchiesta ai sensi dell’imposta preventiva Gli atti d’inchiesta tesi all’accertamento dei fatti I possibili atti d’inchiesta che la DAPI può mettere in atto sono regolati dagli articoli da 19 a 50 DPA. Sostanzialmente sono gli stessi sia che l’inchiesta sia tesa ad accertare i fatti nell’ambito dell’imposta federale diretta che dell’imposta preventiva. L’unica differenza riguarda il fermo provvisorio dell’autore, vietato solo nell’ambito delle inchieste fiscali speciali (articolo 191 capoverso 1 LIFD in rimando all’articolo 19 capoverso 3 DPA). 6. Le perquisizioni Nel caso di un’indagine la DAPI ha la possibilità di compiere delle perquisizioni tese a raccogliere mezzi di prova, segnatamente documenti, volti a confermare il sospetto di infrazione fiscale (articolo 50 DPA). Di regola le perquisizioni avranno luogo presso il domicilio e/o la sede dell’imputato, nonché in altri luoghi situati in Svizzera dove presumibilmente sono conservati documenti importanti per l’inchiesta (per esempio nelle abitazioni secondarie, negli uffici di revisione o di consulenza, dai gestori di patrimoni, eccetera). La perquisizione avviene previo rilascio di un mandato di perquisizione da parte del Direttore dell’AFC e deve essere fatta con il maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate solamente quando si possa presumere che contengano scritti necessari per chiarire i fatti. La perquisizione deve essere fatta in modo da tutelare il segreto d’ufficio, come anche i segreti confidati nell’esercizio del proprio ministero o della propria professione agli ecclesiastici, agli avvocati, ai notai, ai medici, ai farmacisti, alle levatrici e ai loro ausiliari. Rileviamo comunque, in particolare per quanto attiene gli avvocati ed i notai, che possono avvalersi del segreto professionale unicamente per quanto attiene allo loro attività tipica; attività a carattere fiduciario, anche se svolte da un legale, non sono protette dal segreto (cfr. DTF 132 IV 63). Se il detentore delle carte si oppone alla perquisizione, la stessa avrà comunque luogo ma le carte saranno suggellate, asportate e poste in luogo sicuro. Se in seguito il detentore delle carte mantiene l’opposizione, la DAPI presenterà un’istanza di levata dei sigilli alla Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale, la quale statuirà sull’ammissibilità del provvedimento (articolo 25 capoverso 1 DPA). 8 | n° 6 - Giugno 2011 | 7. Le richieste di informazioni e i documenti Se nel corso dell’inchiesta la DAPI ritenesse opportuno acquisire nuove informazioni o documenti da terzi, può senz’altro imporre la trasmissione di quanto richiesto sotto comminatoria di pena (articolo 292 del Codice penale svizzero [di seguito CP]). Tipicamente queste richieste avvengono all’indirizzo di una banca e sono tese (i) alla determinazione dell’avente diritto economico di una relazione oppure, (ii) a chiarire le movimentazioni di fondi avvenute sui conti non dichiarati dell’imputato. Nell’ambito delle indagini condotte ai sensi del DPA, evidenziamo come il segreto bancario non sia salvaguardato e quindi l’istituto non possa rifiutarsi di collaborare (cfr. GAAC 67.85 e 67.86). In passato il Tribunale penale federale (cfr. BE.2005.10) ha già avuto modo di differenziare tra la richiesta di informazioni ai sensi dell’articolo 40 DPA e l’ingiunzione fatta ad un terzo di consegnare dei documenti da uno specialista inquirente. Infatti, conformemente alla prassi, quando le carte sono nelle mani di una banca, l’autorità non si sposta fisicamente per procedere ad una perquisizione (provate ad immaginare la perquisizione di un istituto finanziario di grosse dimensioni). Tale perquisizione è sostituita da un ordine all’intenzione dell’istituto bancario di consegnare le carte all’autorità inquirente. Materialmente, tale ordine equivale tuttavia ad una perquisizione ai sensi dell’articolo 50 DPA, che permette quindi, se del caso, la trasmissione delle carte sotto suggello. Al contrario, la richiesta di informazioni permette d’interpellare un istituto bancario affinché questo indichi, per esempio, se una determinata persona è titolare di un conto presso di lui (cfr. DTF 120 IV 260 consid. 3). L’articolo 40 DPA (richiesta d’informazioni) non può quindi essere invocato per imporre a dei terzi la consegna di documenti. 8. Gli interrogatori e le perizie Un ulteriore mezzo d’indagine teso al chiarimento dei fatti consiste nella possibilità di interrogare l’imputato (articolo 39 DPA), le persone a conoscenza dei fatti (articolo 40 DPA) oppure i testimoni (articolo 41 DPA). L’imputato in quanto tale ha il diritto di non rispondere alle domande dello specialista inquirente, soprattutto qualora queste fossero tese ad aggravare la sua posizione. Rifiutandosi di rispondere, egli non incorre in alcuna sanzione, ma indirettamente potrebbe contribuire a confermare la tesi accusatoria. Ovviamente, qualora lo ritenesse opportuno, egli potrà sempre esprimere la propria versione dei fatti, sia oralmente che per iscritto, nel seguito della procedura. Le persone interrogate a titolo di persona a conoscenza dei fatti o testimoni, si distinguono tra loro in quanto le prime, nonostante non siano formalmente imputate, possono comunque rifiutarsi di rispondere, mentre le seconde sono tenute a rispondere e a dire tutta la verità; in caso contrario sono passibili di sanzioni (articolo 307 CP). Nella prassi una persona è considerata a conoscenza dei fatti, quando si sospetta che questa possa entrare in linea di conto quale complice o co-autore al pari dell’imputato. Per esempio, il contabile di un’azienda che potrebbe aver redatto scientemente una contabilità inesatta, sarà interrogato in qualità di persona informata sui fatti poiché, egli, in un secondo tempo, potrebbe essere ritenuto complice delle sottrazioni d’imposta. Concedendogli la facoltà di non rispondere può così evitare di concorrere alla propria incriminazione; se non ne approfitta e risponde alle domande, queste dichiarazioni potranno essere usate contro di lui nell’ambito di un procedimento per complicità in sottrazione d’imposta (articolo 177 LIFD). Oltre alle perquisizioni, alle richieste di documenti e informazioni e agli interrogatori, la DAPI può ordinare delle perizie (per esempio delle perizie calligrafiche oppure delle perizie tese a verificare l’autenticità di un documento che sospetta sia retrodatato) oppure delle ispezioni oculari. 9. I sequestri e la costituzione di garanzie In virtù dell’articolo 46 capoverso 1 DPA, la DAPI può sequestrare e confiscare dei beni (articolo 66 DPA). Il sequestro e la confisca sono volti a sottrarre al contribuente il vantaggio economico risultato del reato. Si rileva che il sequestro può avvenire anche se nel frattempo il bene è stato trasmesso ad altri. Può essere confiscato ogni vantaggio economico derivante direttamente o indirettamente dal reato. In caso di sottrazione d’imposta l’ammontare massimo dell’importo che può essere sequestrato corrisponde al controvalore della presunta sottrazione d’imposta, interessi di ritardo inclusi (cfr. DTF 120 IV 365 consid. 1d). Per le multe questo strumento non è concesso. In concreto il sequestro e la confisca sono volti a dissuadere il contribuente dal commettere dei reati. Con la sentenza del 1. aprile 2011 (cfr. DTF 1B_417/2010), il Tribunale federale ha recentemente riconfermato la liceità dei sequestri ai sensi del DPA. Nel caso in cui il contribuente non sia domiciliato in Svizzera oppure il pagamento dell’imposta da lui dovuta sembri compromesso, l’autorità fiscale cantonale può richiedere la costituzione di garanzie (articolo 169 LIFD). La richiesta di garanzie rappresenta per il contribuente l’obbligo di porre dei beni a garanzia delle imposte sottratte, delle multe e degli interessi di ritardo. L’ammontare della richiesta è quindi stabilito in base al calcolo del presunto credito nei confronti dell’ente pubblico. Al fine di tutelare adeguatamente i diritti dell’ente pubblico, questi strumenti sono utilizzati congiuntamente. Infatti, nell’ambito di un’indagine condotta dalla DAPI, il sequestro di beni avviene contemporaneamente alla comunicazione di apertura di una procedura penale fiscale; per contro capita che la richiesta di costituzione di garanzie ai sensi dell’articolo 169 LIFD, che verte sostanzialmente sugli stessi beni già gravati dai sequestri ai sensi del DPA, sia costituita solamente al termine della procedura di accertamento. 9 | n° 6 - Giugno 2011 | 10. La chiusura dell’inchiesta fiscale speciale ai sensi dell’articolo 190 LIFD Per le inchieste fiscali speciali ai sensi dell’articolo 190 LIFD, qualora sia stato accertato un reato, l’AFC compila un rapporto che trasmette all’amministrazione cantonale interessata e all’imputato. Il contribuente avrà quindi 30 giorni a contare dalla notifica del rapporto per esprimere il proprio parere o proporre un complemento d’inchiesta. Per quanto riguarda il contenuto del rapporto d’inchiesta l’autorità inquirente dovrà ricostruire dettagliatamente la fattispecie citando gli articoli di legge infranti (condizione oggettiva). Il comportamento del contribuente sarà analizzato per determinare la condizione soggettiva (ossia se egli ha agito con intenzionalità o per negligenza). Si presenterà il calcolo del ricupero d’imposta; saranno considerate le condizioni aggravanti e quelle attenuanti, in modo che il contribuente possa avere un’idea precisa delle conseguenze dei suoi comportamenti (multa). In aggiunta, il rapporto farà riferimento ad eventuali denuncie ad altre autorità per reati la cui competenza non è dell’amministrazione cantonale delle imposte; ad esempio denuncia per frode fiscale al Ministero pubblico. Eseguito (oppure rifiutato) il complemento d’inchiesta proposto dal contribuente, gli uffici delle amministrazioni cantonali competenti porteranno a conclusione la procedura di ricupero e sottrazione d’imposta. In altre parole, la competenza per il caso sarà trasmessa all’autorità fiscale cantonale che, sulla base della legge tributaria cantonale e della LIFD, concluderà sia la procedura di ricupero d’imposta che la procedura di sottrazione. Si osserva che l’autorità cantonale di tassazione o le istanze ricorsuali superiori non hanno la possibilità di compiere misure coattive, quindi, a giudizio degli autori, se queste dovessero ammettere domanda di complemento d’inchiesta precedentemente rifiutata dalla DAPI, l’incarto potrebbe essere ritornato alla DAPI, con l’ordine di eseguire gli atti d’inchiesta ritenuti mancanti. 11. La chiusura dell’inchiesta ai sensi dell’imposta preventiva In merito ai reati contro la LIP, una volta conclusa l’inchiesta, la DAPI stende e notifica all’imputato il processo verbale finale (giusta l’articolo 61 DPA), il cui contenuto corrisponde approssimativamente al rapporto d’inchiesta precedentemente descritto. Anche in questo caso l’imputato riceverà un adeguato termine per spiegarsi, proporre atti d’indagine complementari e conclusioni. Terminata quindi l’inchiesta, si attiveranno la procedura amministrativa, per la corretta tassazione del contribuente e la procedura penale, per stabilire un’eventuale pena. Per la procedura amministrativa la legge prevede la facoltà per il contribuente di concludere la procedura pagando l’importo indicato dall’amministrazione, quindi senza ulteriore decisione rilasciata dall’AFC; si tratta quindi di un metodo per terminare in maniera semplice il contenzioso accordandosi con l’autorità fiscale. A richiesta del contribuente, oppure nel caso in cui il DFF lo decida, ossia se ricorrano gli estremi per infliggere una pena pecuniaria o ordinare una misura privativa della libertà, il caso verrà rinviato al Tribunale penale cantonale competente per il tramite del Ministero pubblico cantonale. Per concludere occorre ancora precisare che sino a quando la procedura amministrativa non sarà terminata, in presenza di decisione di prima istanza, la procedura penale resterà sospesa e i termini di prescrizione non decorreranno. 12. Il difensore e le modalità di reclamo L’imputato ha in qualunque stadio della causa il diritto di provvedersi di un difensore. Sono tali unicamente gli avvocati iscritti all’albo (articolo 32 capoverso 2 lettera a DPA); un fiduciario, ancorché laureato in diritto, non può assumere le veci del difensore. Considerata la usuale complessità delle cause, l’esperienza dimostra che un collegio difensivo formato da un avvocato e da un consulente fiscale rappresenta la soluzione ideale per garantire i diritti dell’imputato. Contro i provvedimenti coattivi, segnatamente il sequestro di oggetti e beni e le perquisizioni, può essere proposto reclamo alla Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale (articolo 26 DPA). Il reclamo deve essere presentato al Direttore dell’AFC entro tre giorni a contare da quello in cui il reclamante ha avuto conoscenza dell’operazione o ha ricevuto notificazione della decisione. Se il Direttore dell’AFC rettifica l’operazione o rimedia all’omissione in conformità delle conclusioni proposte, il reclamo diventa senza oggetto; in caso contrario, questi deve trasmetterlo alla Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale, con le sue osservazioni, al più tardi il terzo giorno feriale dopo il suo ricevimento. Contro le operazioni e le omissioni del funzionario 10 | n° 6 - Giugno 2011 | inquirente che non costituiscono una misura coercitiva (per esempio contro il rifiuto di interrogare un teste proposto dalla difesa), può essere interposto reclamo presso il Direttore dell’AFC (articolo 27 DPA) entro tre giorni a contare da quello in cui il reclamante ha avuto conoscenza dell’operazione o ha ricevuto notificazione della decisione. La decisione su reclamo va notificata per iscritto al reclamante e deve indicare i rimedi giuridici. La decisione sul reclamo può essere impugnata presso la Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale soltanto per violazione del diritto federale, compreso l’eccesso o l’abuso del potere d’apprezzamento. In entrambi i casi, le decisioni del Tribunale penale federale, possono essere attaccate dinnanzi al Tribunale federale. 13. I diritti dell’imputato e collaborazione tra autorità fiscali Qualunque procedura in ambito penale fiscale, ed in particolare quelle commentate nel presente articolo, deve rispettare i diritti dell’imputato. In particolare all’imputato sono riconosciuti i diritti previsti dall’articolo 6 della Convenzione europea per la salvaguardia dei diritti dell’uomo e delle libertà fondamentali, quali il diritto di non rispondere e di non collaborare al procedimento. Anche la DAPI è tenuta a compiere i suoi atti d’inchiesta nel rispetto dell’ordinamento generale di diritto. In particolare l’attuazione di una misura coercitiva è ammissibile unicamente in presenza di una base legale, se vi è un interesse pubblico e se viene rispettato il principio della proporzionalità (cfr. DTF 130 I 65 consid. 3). Le leggi citate prevedono collaborazione vicendevole tra le autorità (articoli 19 capoverso 2 e 30 DPA), questo significa che l’autorità inquirente tenderà a fare in modo che vengano recuperate tutte le imposte sottratte, ossia il contribuente, a dipendenza della tipologia di reato, dovrà considerare di rimborsare: l’imposta federale diretta, l’imposta cantonale e comunale, l’imposta preventiva ed eventualmente l’IVA. In aggiunta, egli potrebbe essere multato e deferito al Ministero pubblico nel caso abbia commesso una frode o truffa fiscale. 14. Conclusione Le inchieste penali amministrative sono molto logoranti dal profilo umano e materiale. Molto difficilmente, allorquando la DAPI interviene, le inchieste si concludono con un non luogo a procedere. Spesso le cifre ricuperate grazie all’inchiesta, oppure da nuovi filoni nati nel corso della compulsazione delle carte, portano lo Stato a recuperare ingenti somme d’imposta nell’ordine di milioni di franchi svizzeri. In aggiunta, le multe comminate hanno un effetto dissuasivo e talvolta preventivo estremamente importante. È quindi opportuno riflettere attentamente prima di compiere un illecito fiscale! Matteo Gamboni Esperto fiscale diplomato Mondia & Associati SA, Lugano Già collaboratore inquirente della Divisione affari penali ed inchieste Filippo Piffaretti Esperto fiscale diplomato Amministrazione federale delle contribuzioni, Berna Collaboratore inquirente della Divisione affari penali ed inchieste Gli autori esprimono il loro personale parere.