il trattamento fiscale dei compensi agli amministratori

25/09/2013
IL TRATTAMENTO FISCALE
DEI COMPENSI AGLI
AMMINISTRATORI
Dott. Massimiliano Teruggi
Studio Coda Zabetta, Mongiardini & Partners - Rag. Fabio Mongiardini,
Dott. Massimiliano Teruggi
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IL TRATTAMENTO FISCALE DEI COMPENSI AGLI AMMINISTRATORI
Inquadramento degli amministratori persone fisiche:
a. rapporto di collaborazione
b. amministratore e lavoro dipendente
c.
amministratore e lavoro autonomo
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IL TRATTAMENTO FISCALE DEI COMPENSI AGLI AMMINISTRATORI
Inquadramento fiscale rapporto di collaborazione
sono applicabili le norme sul lavoro dipendente ex art. 50, co. 1,
lett. c bis) TUIR:
detrazione lavoro dipendente
obbligo per il sostituto di applicare le ritenute con
scaglioni di imposta, di effettuare il conguaglio fiscale
e rilasciare il CUD
elaborare cedolino all’erogazione
principio cassa “allargato”
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Inquadramento previdenziale
rapporto di collaborazione
gestione separata: contributo ripartito tra
committente (2/3) e collaboratore (1/3)
N.B.
il socio amministratore di una Srl commerciale deve
iscriversi sia alla Gestione Separata Inps sia alla Gestione
Commercianti Inps
D.L. 78/2010
Doppia contribuzione
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Inquadramento assicurativo
rapporto di collaborazione
obbligo di assicurazione Inail qualora venga svolta
un’attività considerata a rischio infortuni ovvero vi
sia utilizzo dell’auto per svolgimento delle mansioni;
contributo ripartito
collaboratore (1/3).
tra
committente
(2/3) e
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Amministratore e lavoro dipendente: è compatibile la coesistenza della carica di
amministratore e di un rapporto di lavoro dipendente con la medesima società?
Necessario verificare l’esistenza della
eterodirezione, ossia del comando di altri
Lavoratore dipendente con carica
all’interno del Cda senza deleghe o
con deleghe che esulano dalle sue
mansioni come dipendente
Lavoratore dipendente che
assume carica all’interno del
Consiglio con deleghe ampie o
con deleghe nell’ambito delle
sue mansioni come dipendente
SI
eterodirezione
NO
eterodirezione
Compatibilità
Incompatibilità
Amministratore unico o
Presidente Cda e lavoro
dipendente
NO
eterodirezione
Incompatibilità
In tal caso saranno elaborati
due cedolini e sarà dovuta la
contribuzione
Inps
come
lavoratore dipendente e la
contribuzione alla gestione
separata come amministratore
Rischio:
a. contestazione della deducibilità delle retribuzioni
per rapporto di lavoro dipendente
b. disconoscimento della prestazione previdenziale
creata con i contributi versati
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Amministratore e lavoro autonomo: i compensi percepiti sono
attratti nel reddito di lavoro autonomo (art. 53, comma 1, TUIR)
se:
necessitano conoscenze tecnico-giuridiche direttamente collegate
all’attività di lavoro autonomo esercitato abitualmente;
l’ordinamento della professione ricomprende come mansione tipica
l’amministrazione e gestione di azienda;
in assenza di previsioni dell’ordinamento della professione, l’attività
svolta dalla società è connessa alle mansioni tipiche della professione
abituale.
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Deducibilità dei compensi agli amministratori per soggetto
erogante ex art. 95 comma 5 TUIR
Rapporto di collaborazione:
deducibilità secondo il principio
di cassa “allargata” (01/01 –
12/01 anno successivo) ai fini
IRES/IRPEF (Circolare Agenzia
delle Entrate 57/2001 e Circolare
Agenzia delle Entrate 113/2012);
indeducibilità ai fini IRAP
Rapporto di lavoro autonomo:
deducibilità secondo il principio
di cassa “ordinario” (01/01 –
31/12) ai fini IRES/IRPEF;
deducibilità ai fini IRAP
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Aspetti particolari:
1) necessità delibera assembleare per deduzione compensi ex art. 2389
Cod. Civile (la delibera può essere unica per tutto il periodo di durata
della carica)
Parte della dottrina ritiene che la
previsione dell’art. 2389 c.c. circa la
necessità
di
una
delibera
assembleare per i compensi degli
amministratori ha rilevanza civilistica
e non fiscale
Parte
della
dottrina
ritiene
necessaria la delibera assembleare
per la deduzione dei compensi degli
amministratori
N.B. La Cassazione, con sentenza 17673 del 19/07/2013, ha affermato che qualora il
compenso degli amministratori non è stabilito dallo Statuto, è necessaria una
specifica delibera dell’assemblea dei soci per riconoscerlo; l’approvazione del
compenso da parte dell’Assemblea può avvenire contestualmente all’approvazione del
bilancio se è provato che l’Assemblea, convocata solo per l’esame e l’approvazione del
bilancio, essendo totalitaria, abbia anche discusso e approvato una specifica proposta di
determinazione dei compensi agli amministratori
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Aspetti particolari:
2) Sindacato di inerenza dei compensi degli amministratori:
possibilità per l’Amministrazione Finanziaria di disconoscere la
deduzione dei compensi agli amministratori se questi risultano
essere insoliti, sproporzionati o strumentali all’ottenimento di
indebiti vantaggi
Risoluzione 113/2012 Agenzia delle
Entrate:
afferma
il
possibile
disconoscimento
Corte di Cassazione:
Sentenza 3243/2013: afferma il
possibile disconoscimento;
Sentenza 24957/2010: afferma
l’improbabilità
di
uno
scopo
fraudolento e la rilevanza della
qualità e non della quantità ai fini
della valutazione dell’inerenza
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Cosa fare?
A mio avviso, l’elusività del comportamento e l’abuso
di diritto sono difficilmente riscontrabili posto che
l’imposizione (IRPEF + addizionali) gravante
sull’amministratore è generalmente più elevata di
quello relativo alla società soggetta all’IRES (ai fini
IRAP i compensi sono indeducibili)
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IL TRATTAMENTO FISCALE DEI COMPENSI AGLI AMMINISTRATORI
TRATTAMENTO FINE MANDATO (T.F.M.)
Il T.F.M. può essere definito come una retribuzione che
la società si obbliga a corrispondere agli amministratori,
generalmente in aggiunta al compenso ordinario, al
termine del loro incarico
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Disciplina fiscale
a) Amministratore
b) Società
Art. 17,
comma 1,
lett. c), TUIR
Art. 105,
comma 4,
TUIR
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a) Amministratore
Il T.F.M. si configura come retribuzione differita imponibile secondo il
criterio di cassa “allargata” e soggetto a contributo previdenziale ai sensi
della Legge n. 335/95 (Gestione Separata Inps);
Tassazione (art. 17, comma 1, lett. C), TUIR:
Diritto stabilito con data certa anteriore all’inizio del rapporto
Tassazione separata
Diritto stabilito con atto privo di data certa e/o non anteriore
all’inizio del rapporto
Tassazione ordinaria
N.B.
L’art. 24, comma 31, D.L. 6/12/2011 n. 201 (Decreto Salva Italia) ha previsto che alla quota di
T.F.M. che eccede € 1.000.000 si applica il regime di tassazione ordinaria (si veda Circolare
Agenzia delle Entrate n. 3/E del 28/2/2012 pag. 7) la disposizione si applica alle indennità il cui
diritto alla percezione è sorto a decorrere dal 01/01/2011. Occorre tenere conto di tutte le
indennità erogate di cui all’art. 17, comma 1, lett. a) e c), TUIR anche in diversi periodi
d’imposta.
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La data certa:
1) apposizione del timbro, presso un ufficio postale, sul
documento
2) invio a se stessi utilizzando una casella PEC
3) apposizione di marca temporale al documento digitale
4) notifica agli amministratori della delibera
5) invio della delibera con A/R in plico senza busta
6) registrazione della delibera
7) redazione del verbale da parte di un notaio
8) autentico notarile delle firme dei soci sul verbale
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b) Società
• Art. 105, commi 1 e 4 coordinati:
gli accantonamenti per il T.F.M. sono deducibili nei
limiti delle quote maturate nell’esercizio in
conformità alle disposizioni legislative e contrattuali
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Deducibilità T.F.M.: 2 interpretazioni
a) Dottrina prevalente (tra cui norma
comportamento n. 180 Aidc del
1/4/2011)
b) Dottrina minoritaria (tra cui
Risoluzione Agenzia delle Entrate n. 211
del 22/5/2008)
Deduzione per competenza (il richiamo
fatto dall’art. 105, comma 4, TUIR all’art.
17, comma 1, lett. c) si riferisce
unicamente alla tipologia di reddito
indicati nell’articolo citato e non alle
condizioni richieste ai fini della
deducibilità per le società erogante
L’esistenza dell’atto di data certa
anteriore all’inizio del rapporto è
condizione necessaria per consentire sia
la tassazione separata del T.F.M. in capo
agli amministratori, sia la deduzione per
competenza in capo alla società erogante
No atto dato certo anteriore
Deduzione
T.F.M.
all’atto
dell’effettiva corresponsione
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Contributi previdenziali T.F.M.
obbligo di pagamento dei contributi previdenziali alla
gestione separata Inps (Legge 335/95) per cassa
base imponibile previdenziale pari al T.F.M. lordo
massimale unico con compensi ordinari
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