IAS 12 – Imposte sul Reddito - "PARTHENOPE"

IAS 12 – Imposte sul Reddito
(Income Taxes)
INDICE
• INTRODUZIONE
• L’EVOLUZIONE DELLO STANDARD
• OGGETTO, FINALITÀ
STANDARD
ED
AMBITO
DI
APPLICAZIONE
• LA RILEVAZIONE DI IMPOSTE
• RILEVAZIONE DEGLI EFFETTI FISCALI DIFFERITI
• PASSIVITÀ E ATTIVITÀ FISCALI
• INFORMAZIONI INTEGRATIVE
• COMPARAZIONE IAS-IFRS/NORMATIVA INTERNA
DELLO
INTRODUZIONE
Definisce la rilevazione delle imposte sia correnti che differite, ovvero il trattamento contabile delle imposte
sul reddito intese quali effetti fiscali correnti e futuri relativi:
1.
al futuro recupero (estinzione) del valore contabile delle attività (passività) rilevate nello
stato patrimoniale dell’impresa; e
2.
alle operazioni e agli altri fatti dell’esercizio corrente rilevati nel bilancio dell’impresa
Le passività (attività) fiscali correnti sono valutate all’importo che si suppone di dover pagare alle
(ricuperare dalle) autorità fiscali e sono imputati al conto economico dell’esercizio in cui emergono, fatta
eccezione per le imposte derivanti da operazioni ed eventi iscrivibili direttamente a patrimonio netto e per le
imposte connesse all’avviamento (positivo e negativo) “ereditato” da una acquisizione.
Le imposte differite passive (attive), emergenti laddove il valore contabile non coincide con il valore ai fini
fiscali producendo quindi una discrasia tra risultato economico e base imponibile, devono essere iscritte, al
di là delle previste eccezioni, quali accantonamenti (ricavi) a conto economico del periodo.
Le attività fiscali differite sono iscrivibili i bilancio solo se e nella misura in cui è probabile che nel futuro
sia realizzato un reddito imponibile contro cui la differenza temporanea deducibile che emerge potrà essere
utilizzato.
Una passività fiscale differita (attività fiscale differita), può essere rilevata se è probabile che il recupero o
l’estinzione del valore contabile di quella attività (passività) aumenti (riduca) i futuri pagamenti di imposte
futuri rispetto a quelli che si sarebbero verificati se tale recupero o estinzione non avesse avuto effetti fiscali
Le attività e passività fiscali differite non possono essere attualizzate e devono essere presentate
distintamente rispetto alle attività e passività fiscali correnti .
INTRODUZIONE
REDDITO D’ESERCIZIO
-
REDDITO IMPONIBILE
IMPOSTE CORRENTI
DIFFERENZE
PERMANENTI
DIFFERENZE
TEMPORANEE
destinate a riversarsi in futuro
IMPONIBILI
anticipo deduzione costi, rinvio
imponibilità ricavi, realizzo
attività o estinzione passività
IMPOSTE DIFFERITE PASSIVE Ù DEBITI
DEDUCIBILI
rinvio deduzione costi, realizzo
attività o estinzione passività
IMPOSTE DIFFERITE ATTIVE Ù CREDITI
L’EVOLUZIONE DELLO STANDARD
Aprile 1978
Eposure Draft E13, Contabilizzazione delle imposte sul reddito
Luglio 1979
IAS 12, Contabilizzazione delle imposte sul reddito
Gennaio 1989
Exposure Draft E33, Contabilizzazione delle imposte sul reddito
1994
Riesposizione dello IAS 12 (1979) senza cambiamenti nel contenuto
Ottobre 1994
Exposure Draft E49, Imposte sul reddito
Ottobre 1996
IAS 12, Icone Taxes
1 Gennaio 1998
Effective Date dello IAS 12 (1996)
Giugno 2000
Interpretazione SIC 21, Imposte sul reddito – Realizzazione di immobilizzazioni
non ammortizzabili rivalutate, SIC 25 , Imposte sul reddito – Cambiamenti
nella posizione fiscale dell’impresa o dei suoi azionisti
Luglio 2000
Exposure Draft E68, Conseguenze fiscali dei dividendi
Ottobre 2000
IAS 12, Imposte sul reddito revisionato
1 Gennaio 2001
Effective Date dello IAS 12 (2000)
OGGETTO, FINALITÀ ED AMBITO DI
APPLICAZIONE DELLO STANDARD
Contabilizzazione delle imposte sul reddito (imposte nazionali ed estere calcolate su redditi imponibili), ivi
comprese le ritenute fiscali dovute da società controllate, collegate o JV sulla distribuzione di dividendi
ONERE (PROVENTO) FISCALE (IAS 12, §6):
importo complessivo di imposte correnti e differite incluso nella determinazione del risultato di esercizio
Fattispecie esclusa (IAS 12 , §4):
Contabilizzazione dei contributi pubblici (IAS 20) e crediti d’imposta su investimenti, fatta eccezione per le
differenze temporanee eventualmente derivanti da tali elementi
LA RILEVAZIONE DI IMPOSTE
IMPOSTE CORRENTI
Ammontare delle Imposte dovute sul reddito imponibile in base all’aliquota in vigore alla data del bilancio
o recuperabili sulla perdita fiscale di un esercizio (IAS 12, §5)
I crediti ed i debiti per imposte correnti, comprese eventuali imposte relative ad esercizi precedenti, devono
essere esposti in bilancio separatamente dalle altre attività e passività e dalle imposte differite.
Rilevazione delle imposte correnti
dell’esercizio e di quelli precedenti
come passività per la parte non
ancora estinta (IAS 12, §12):
Rilevazione all’attivo del
beneficio fiscale relativo alle
perdite fiscali riportabili in periodi
futuri (IAS 12 , §13)
LA RILEVAZIONE DI IMPOSTE
DIFFERENZE FRA VALORE CONTABILE E VALORE FISCALE
Nella rilevazione delle attività e delle passività nel bilancio di esercizio, come in quello consolidato, può
accadere che si generino differenze fra il valore contabile attribuito alle attività ed alle passività ed il valore
fiscale e valore ai fini fiscali destinate a riversarsi in futuro
DIFFERENZE
PERMANENTI
ricavi o costi di competenza
economica dell’esercizio che non
incidono, rispettivamente in positivo o in
negativo, sulla base
imponibile né dell’esercizio né in quelli
precedenti e successivi
DIFFERENZE
TEMPORANEE
destinate a riversarsi in futuro
DIFFERENZE
TEMPORANEE
IMPONIBILI
DIFFERENZE
TEMPORANEE
DEDUCIBILI
Qualora ciò dovesse avvenire è necessario esprimere anche il correlato effetto fiscale associato,
sia a livello di stato patrimoniale che di conto economico.
LA RILEVAZIONE DI IMPOSTE
DIFFERENZE TEMPORANEE
Differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri si
tradurranno in (IAS 12 , §5):
importi imponibili quando il valore
contabile dell’attività o della passività sarà
realizzato o estinto
importi deducibili quando il
valore contabile dell’attività o della
passività sarà realizzato o estinto
DIFFERENZE TEMPORANEE
IMPONIBILI
DIFFERENZE TEMPORANEE
DEDUCIBILI
.
anticipo deduzione costi, rinvio imponibilità
ricavi, realizzo attività o estinzione passività
Imposte differite Passive
rinvio deduzione costi, realizzo attività
o estinzione passività
Imposte differite Attive
RILEVAZIONE DEGLI EFFETTI FISCALI DIFFERITI
CONDIZIONE ESSENZIALE PER LE DIFFERENZE DEDUCIBILI
Esistenza di redditi imponibili positivi o di differenze temporanee imponibili nell’esercizio di
riversamento delle differenze temporanee deducibili tali da compensarle e maggiore cautela per il
riporto di perdite considerato come indice di difficoltà ad avere risultati imponibili positivi futuri
(IAS 12, , § 24 e §§ 28-31)
……….. salvo che l’attività fiscale differita derivi dalla rilevazione iniziale di un’attività o di una
passività in un’operazione che:
non rappresenta una
aggregazione aziendale
al momento dell’operazione non
influenza né l’utile contabile né il
reddito imponibile (perdita fiscale).
RILEVAZIONE DEGLI EFFETTI FISCALI DIFFERITI
DIFFERENZE TEMPORANEE – ECCEZIONE ALL’ISCRIZIONE
Le differenze temporanee passive devono essere iscritte quali accantonamenti nel CE del periodo così come
le differenze temporanee attive devono essere iscritte quali ricavo, fatta eccezione per i seguenti casi
IMPOSTE DIFFERITE PASSIVE
• Avviamento con ammortamento non deducibile
IMPOSTE DIFFERITE ATTIVE
• Avviamento contabilizzato come ricavo differito
• Rilevazione iniziale di attività-passività diversa • Rilevazione iniziale di attività-passività diversa dalla
dalla funzione o che non influenza nel risultato funzione o che non influenza nel risultato economico
economico della base imponibile
della base imponibile
• Investimenti in controllate, filiali, collegate e joint- • Investimenti in controllate, filiali, collegate e jointventure quando
venture quando
9 la controllante, l’investitore o il partecipante sia
in grado di controllare i tempi di annullamento
delle differenze temporanee
9 è probabile che, nel prevedibile futuro, la
differenza temporanea non si annullerà
9 le differenze temporanee si annulleranno in tempi
recenti (riversamento delle differenze nel
prevedibile futuro)
9 sarà disponibile, nel prevedibile futuro, un reddito
imponibile contro cui potrà essere utilizzato a
differenza temporanea
PASSIVITÀ E ATTIVITÀ FISCALI
VALUTAZIONE INIZIALE
PASSIVITÀ (ATTIVITÀ)
FISCALI CORRENTI
Esercizio in corso
Esercizio precedenti
determinate al valore che si
prevede di pagare alle (recuperare
dalle) autorità fiscali, applicando
le aliquote fiscali (e la normativa
fiscale) vigenti o sostanzialmente
in vigore alla data di riferimento
del bilancio
PASSIVITÀ (ATTIVITÀ)
FISCALI DIFFERITE
valutate con le aliquote fiscali fiscali di
prevedibile applicazione nell’esercizio futuro di
realizzo dell’attività fiscale o di estinzione della
passività fiscale, sulla base delle aliquote fiscali
(e della normativa fiscale) stabilite da
provvedimenti in vigore o sostanzialmente in
vigore alla data di riferimento del bilancio.
Divieto di
attualizzazione delle
imposte differite
Obbligo di revisione ad
ogni fine esercizio dell’ammontare imputato ad
imposta differita attiva
PASSIVITÀ E ATTIVITÀ FISCALI
RAPPRESENTAZIONE IN BILANCIO
IMPOSTE DIFFERITE
ATTIVE
IMPOSTE DIFFERITE
PASSIVE
PROVENTO
ONERE
CE anche con riferimento ai cambiamenti di aliquote e alle modifiche nella valutazione
salvo eccezioni
• Imposta derivante da un’operazione o un fatto rilevato nello
stesso esercizio o in un altro direttamente nel patrimonio netto (ad
es. immobilizzazione materiale rivalutata, IAS 12 , §§61-65)
• Imposta derivante da una aggregazione di imprese assimilabile ad
un acquisto (IAS 12, §§66-68)
PASSIVITÀ E ATTIVITÀ FISCALI
VALUTAZIONE SUCCESSIVE
Il valore contabile di un’attività fiscale differita deve essere rivisto a ciascuna data di riferimento
bilancio. L’impresa deve ridurre il valore contabile di un’attività fiscale differita nella misura in cui
non è più probabile che sia realizzabile un reddito imponibile sufficiente per consentire che sia
utilizzato il beneficio di parte o di tutta quella attività fiscale differita.
Qualsiasi riduzione di questo tipo deve essere stornata nella misura in cui è probabile che sia
realizzabile reddito imponibile sufficiente.
PASSIVITÀ E ATTIVITÀ FISCALI
CONDIZIONI PER L’EFFETTUAZIONE DI COMPENSAZIONI
COMPENSAZIONE
CONDIZIONI
CREDITI TRIBUTARI
ED IMPOSTE
CORRENTI
(IAS 12, §71)
• Presenza di un diritto legalmente esercitabile a compensare gli
importi rilevati
• Intenzione dell’impresa di regolare le partite al netto o di
realizzare l’attività ed estinguere contemporaneamente la passività
• Presenza di un diritto legalmente esercitabile a compensare gli
importi rilevati
• Attività e passività fiscali differite relative a imposte sul reddito dello
IMPOSTE DIFFERITE
stesso tipo e riconducibili a:
ATTIVE E PASSIVE
(i) stesso soggetto passivo d’imposta
(IAS 12 , §74)
(ii) soggetti passivi d’imposta diversi intenzionati a regolare tali poste
su base netta, o a realizzare le attività e regolare le passività
contemporaneamente, in ciascun esercizio successivo
INFORMAZIONI INTEGRATIVE
• Valore complessivo delle imposte correnti e differite relative ad elementi che sono stati addebitati o
accreditati a Patrimonio netto
• Per ogni differenza temporanea e per ogni perdita fiscale o credito fiscale inutilizzato l’ammontare
delle attività per imposte anticipate e delle passività per imposte differite e del relativo onere o
provento riconosciuto per ogni periodo presentato
• Spiegazione del rapporto tra gli oneri o proventi fiscali e l’utile contabile, che può essere presentata
sotto forma di riconciliazione tra l’aliquota media effettiva e l’aliquota applicabile o tra gli
oneri/proventi fiscali di bilancio e il prodotto dell’utile contabile moltiplicato per le aliquote fiscali
applicabili
• Spiegazione delle modifiche dell’aliquota fiscale applicabile comparata con quella dell’esercizio
precedente;
• L’ammontare (e la data di scadenza) delle differenze temporanee, delle perdite fiscali e dei crediti di
imposta inutilizzati per i quali non è rilevata alcuna attività per imposte anticipate
• L’ammontare delle differenze temporanee riferite a investimenti finanziari per i quali non è stata
rilevata l’attività fiscale differita (IAS 12.39)
• Con riferimento alle attività realizzate nell’esercizio, l’onere fiscale relativo a:
9la plusvalenza o la minusvalenza derivante dalla cessazione
9l’utile o la perdita derivante dall’attività ordinaria dell’attività cessata, insieme agli importi
corrispondenti L’ammontare degli effetti fiscali dei dividendi
• per ciascun esercizio precedente presentato l'ammontare degli effetti fiscali, ai fini delle imposte sul
reddito, dei dividendi la cui distribuzione agli azionisti della società sia stata proposta o dichiarata
prima dell’approvazione del bilancio, ma per i quali non sia stata rilevata una passività in bilancio.
COMPARAZIONE IAS-IFRS – NORMATIVA INTERNA
Principi di rilevazione delle imposte differite: confronto tra IAS 12 e Documento OIC n.25
OGGETTO
IAS
IAS 12
NORMATIVA INTERNA
Documento OIC n. 25
Rilevazione dell’imposta
differita attiva
Se è probabile che imponibile
fiscale sarà disponibile
Se vi è la ragionevole certezza che
imponibile fiscale sarà disponibile
Rilevazione dell’imposta
differita passiva
Su tutte le differenze temporanee
tassabili
Solo se la passività è probabile
Attualizzazione
Vietata
Presentazione delle imposte
differite
Tra le attività immobilizzate
Vietata
Tra le attività correnti
•
A differenza dello IAS 12 (che richiede passività per imposte differite sempre contabilizzate) per il OIC
25 imposte differite non stanziate se scarse probabilità di passività futura
•
Iscrizione di attività per imposte anticipate e beneficio per perdite riportabili solo se sussiste ragionevole
certezza per OIC 25, mentre sufficiente probabilità per IAS 12
•
Effetti variazioni d’aliquota di fatto vigente (anche se legge non emanata), mentre OIC 25 richiede la
formale emanazione della legge, alla data di redazione del bilancio