I costi industriali nelle aziende grafiche, cartotecniche e

Transcript

UNIVERSITA' CARLO
CATTANEO - LIUC
I costi industriali
nelle aziende
grafiche,
cartotecniche e
trasformatrici
ASSOGRAFICI
Associazione Nazionale
Italiana Industrie Grafiche
Cartotecniche e Trasformatrici
Milano, gennaio 2007
Gruppo di Lavoro
Coordinamento e supervisione scientifica:
Manzini Prof.ssa Raffaella
LIUC
Lazzarotti Prof.ssa Valentina
LIUC
Componenti:
Campanella Stefano
Ceccarelli Stefano
Cherubini Federico
Marsanasco Joseph
Olivotto Giulio
Viappiani Renzo
Viscardi Valter
GLOBAL SERVICE
GRAFICA EDITORIALE PRINTING
GRAFOTITOLI BASSOLI
ROTOLITO LOMBARDA
LEGO
BRUNO VIAPPIANI
ASSOGRAFICI
Collaboratori
Broggi Giorgio
Crosta Carlo
LIUC
LIUC
I dati riportati nella presente pubblicazione non possono essere pubblicati, totalmente o in parte, o utilizzati
in qualsiasi forma, per far da base ad altre ricerche o analisi economiche, sia aggregate che disaggregate,
senza specifica autorizzazione di Assografici, da richiedere alla stessa Associazione in forma scritta.
Perchè un quaderno sui costi industriali?
L’intera industria grafica, cartotecnica e trasformatrice sta attraversando un delicato momento di
cambiamento e di grande pressione competitiva: la globalizzazione dei mercati ha costretto l’industria
italiana a confrontarsi con aziende che operano con strutture, modalità organizzative, condizioni
infrastrutturali, culturali e normative completamente differenti. Il risultato di questa accresciuta pressione è
il trend di peggioramento della redditività del settore, in particolare in relazione alla gestione operativa.
In questo contesto risulta evidente la criticità dei COSTI, non solo per l’aumento della redditività, ma, in
qualche caso, per la sopravvivenza stessa.
Le imprese del settore sono ben coscienti di questa criticità e hanno sviluppato, nel tempo e grazie ad un
know how di eccellenza, varie modalità di analisi e calcolo dei costi che consentono loro di controllare
attentamente questo fattore critico di successo.
Lo scopo di questo quaderno non è quindi quello di identificare il metodo “ottimale” per l’analisi e il calcolo
dei costi, bensì quello di proporre una metodologia che, integrandosi con le tecniche già utilizzate dalle
imprese, consenta loro una maggiore comprensione del problema.
In particolare, a titolo esemplificativo, la metodologia illustrata in questo quaderno può essere un utile
supporto per:
•Valutare la redditività di una linea di prodotti / di un cliente / di uno stabilimento ….
•Definire i prezzi in condizioni di incertezza
•Rivedere i processi aziendali (Business process reengineering)
•Introdurre significativi cambiamenti organizzativi e/o strategici
Introduzione
2
Struttura del quaderno
Il quaderno è così strutturato:
la prima parte presenta un quadro teorico complessivo
sull’argomento “costi industriali” e fornisce una sintesi di alcune
nozioni e definizioni di base;
la seconda parte illustra in particolare la metodologia di analisi e
calcolo dei costi basata sulle attività (activity based costing);
la terza parte illustra alcune applicazioni dell’activity based costing
ad imprese dell’industria grafica, cartotecnica e trasformatrice.
3
Introduzione
Guida alla lettura e all’utilizzo del quaderno
Diamo qui alcune note che renderanno la lettura e l’utilizzo del
quaderno più semplice e veloce:
• questo è un quaderno di lavoro, ossia va inteso come uno
strumento a supporto di chi si occupa di direzione aziendale e
in particolare di analisi dei costi;
• non è strettamente necessario leggere il quadro teorico (parte
I) per affrontare le due parti successive. Il quadro teorico è un
utile completamento e approfondimento, ma le parti II e III
possono essere utilizzate anche indipendentemente dalla prima;
• in questo lavoro verrà spesso utilizzato, per brevità, il termine
grafica, per intendere comunque l’insieme grafica-cartotecnicatrasformatrice.
Introduzione
4
Ringraziamenti
Questo quaderno è il risultato della collaborazione di varie persone e gruppi di lavoro.
Innanzitutto, Assografici, che ha seguito e supportato le autrici durante tutto il lavoro,
dalla fase iniziale di definizione degli obiettivi, a quella di confronto con le imprese, sino
alla costruzione degli esempli applicativi della parte finale.
Diverse aziende sono state coinvolte, durante il progetto. Esse ci hanno fornito un
contributo prezioso, ospitandoci presso le loro strutture produttive, ma soprattutto
illustrandoci le loro logiche di lavoro, sia per quanto concerne gli aspetti operativi, che
relativamente a quelli amministrativi e contabili. Il loro supporto è stato indispensabile per
la costruzione di questo quaderno.
Infine, una menzione particolare per i docenti che, all’interno dell’Università Carlo
Cattaneo – LIUC, si occupano dei corsi di specializzazione per il settore graficocartotecnico della Laurea in Ingegneria Gestionale. Essi hanno aiutato le autrici a collegare
in maniera efficace gli aspetti teorici generali con le specificità operative del settore.
A tutte le persone che sono state coinvolte in questo progetto va perciò il doveroso
ringraziamento delle autrici, che si assumono però, ovviamente, tutte le responsabilità per
i contenuti del testo.
5
Introduzione
Sommario
Parte I: il quadro teorico
Pag. 9
Parte II: il metodo di analisi e
calcolo dei costi basato sulle
attività (Activity Based Costing)
Pag. 36
Parte III: applicazioni ed esempi
Pag. 63
Introduzione
6
Metodologia
Il mondo dell’industria grafica è assai variegato, in termini di dimensioni aziendali,
attività, modalità organizzative, prodotti, processi industriali. Proporre uno studio
sui costi industriali di queste aziende è assai complesso e certamente non può
essere condotto senza la partecipazione e la collaborazione non solo di Assografici,
promotrice del progetto, ma anche degli operatori del settore.
Per questo, come evidenziato in figura 1, sin dalle fasi di progettazione del lavoro
sono stati coinvolti imprenditori e manager del settore, con i quali sono stati definiti
e condivisi gli obiettivi di fondo del progetto.
Successivamente, poi, le interazioni con l’industria hanno consentito di identificare
un metodo “di interesse” per l’analisi e il calcolo dei costi industriali.
Infine, insieme ad alcune imprese, sono stati costruiti gli esempi applicativi che
completano il presente lavoro.
Tutto questo, accanto all’analisi della letteratura specifica sul tema, ha portato alla
stesura complessiva del quaderno.
7
Introduzione
Metodologia: figura 1
Riunione con un
panel di operatori
del settore
Interviste dirette
con imprese del
settore
Collaborazione con
imprese del settore
Analisi della
letteratura sul tema
Definizione
obiettivi specifici
del lavoro
Definizione del metodo
per l’analisi e la
determinazione dei costi
Analisi della
letteratura sul tema
Costruzione di esempi applicativi
STESURA FINALE DEL
QUADERNO
Introduzione
8
I costi industriali: un quadro teorico
Questo quadro teorico, ben lungi dall’avere pretese di
esaustività, ha l’obiettivo di condividere con il lettore un
linguaggio e alcuni concetti rilevanti nell’ambito della
contabilità industriale.
In particolare, vengono qui discussi:
le definizioni e le classificazioni dei costi
le configurazioni di costo
il calcolo dei costi di prodotto e di commessa
9
Una definizione di costo
Per costo si intende:
•
il valore, espresso in termini monetari, del consumo delle risorse impiegate
per il raggiungimento di un obiettivo prefissato
(quale, ad esempio, la realizzazione di un prodotto, l’erogazione di un servizio, il
funzionamento di un’unità organizzativa ...)
Tre importanti concetti sono associati a questa definizione:
1.
2.
3.
il costo misura l’impiego di risorse (materiale, lavoro, altre risorse utilizzate in
determinate quantità, denominati ELEMENTI DI COSTO);
la misura del costo è espressa in termini monetari;
la rilevazione del costo ha sempre a riferimento uno scopo: un OGGETTO DEL
COSTO. Oggetti del costo sono i prodotti, le commesse, i progetti, i clienti, le
unità organizzative e qualunque altra entità per la quale si desideri conoscere il
valore monetario delle risorse utilizzate.
10
Le diverse classificazioni delle voci di costo
Le voci di costo elementari possono essere aggregate secondo diversi
criteri, in relazione allo specifico obiettivo che ci si prefigge nell’analisi
esistono diverse classificazioni dei costi, tra le quali:
•
•
•
diretti vs. indiretti
fissi vs. variabili
inventariabili vs. non inventariabili
11
Costi diretti/indiretti
Un costo si dice diretto se può essere attribuito in
modo univoco ed inequivocabile ad un determinato
oggetto di costo.
• Esempi:
• costo delle materie e
• costo del lavoro diretto
• utilizzati per produrre un determinato
prodotto
Tutte le restanti voci di costo vanno considerate
come costi indiretti.
• Esempi:
• costo degli ammortamenti dei macchinari
• costo dell’affitto dei capannoni
• costo del riscaldamento e dell’illuminazione
• utilizzati per produrre un determinato
prodotto
Costo
materiale X
Costo
materiale Y
Costo del
macchinario
Q
Prodotto A
Prodotto B
Prodotto A
Prodotto B
12
Costi inventariabili / non inventariabili
Costi inventariabili: valore delle risorse utilizzate per la produzione di
un determinato prodotto, ossia per la trasformazione fisica dell’input in
output
Esempi:
• costi di materiali diretti
• costi del lavoro diretto
• costi indiretti di produzione (o overhead di produzione)
Costi non inventariabili: valore delle risorse impiegate in attività non
associabili alla realizzazione fisica di un prodotto secondo un nesso di
causalità
Esempi:
• costi amministrativi
• spese generali
• spese di vendita
13
Costi inventariabili / non inventariabili
I costi inventariabili sono quelli che vanno ad aumentare il valore dei
magazzini
Costi di materiali
diretti
Costi di lavoro
diretto
Costi indiretti di
produzione
(overhead)
In qualunque istante t, il valore del magazzino (sia esso di semilavorati o di
prodotti finiti) è dato dalla somma dei costi inventariabili complessivamente
sostenuti (fino all’istante t stesso) per la realizzazione dei semilavorati o prodotti
finiti presenti a magazzino
14
Costi fissi e costi variabili
La classificazione di una determinata voce di costo come fissa o variabile è
effettuata osservando le sue variazioni in relazione a fluttuazioni di
volume operativo (volume di produzione, se l’oggetto di costo considerato
è il prodotto)
Un costo si dice variabile se varia in modo direttamente proporzionale alle
variazioni di volume produttivo
Gli altri costi sono fissi
15
Costi fissi e costi variabili
costi
Costi fissi
Costi
variabili
quantità
16
Le classificazioni dei costi
Le classificazioni di costo non sono tra loro alternative, ma come si vede nelle
figure 2 e 3, possono essere utilizzate in maniera congiunta per meglio
comprendere la natura di una determinata voce di costo:
Figura 3
Figura 2
Costi
variabili
Materiali diretti
Lavoro diretto
Energia
Provvigioni
venditori
Spese di
spedizione
Costi
fissi
Ammortamenti
macchinari
Affitti capannoni
produzione
Lavoro indiretto
Manutenzione
Spese
amministrative
Spese di Ricerca
e Sviluppo
Pubblicità e
promozioni
Costi inventariabili
Costi non
inventariabili
Costi
diretti
Costi
indiretti
Materiali diretti
diretti
Lavoro diretto
Lavoro
diretto
Energia
Spese promozione
di specifici prodotti
Spese di spedizione
(se direttamente
associabili ad uno
specifico prodotto)
Ammortamenti
macchinari
Affitti capannoni
produzione
Lavoro indiretto
Manutenzione
Ammortamenti
macchine ufficio
Spese di Ricerca e
Sviluppo
Cancelleria
Costi inventariabili
Costi non
inventariabili
17
Le configurazioni di costo
Un comune oggetto del costo di un’impresa è il PRODOTTO
Il sistema che rileva e rappresenta i costi di prodotto è detto
SISTEMA DI DETERMINAZIONE DEI COSTI DI PRODOTTO.
Le imprese che adottano una produzione per singolo pezzo o per lotto
usano in genere sistemi di determinazione dei costi per commessa. La
COMMESSA potrebbe essere costituita da una singola unità o da un lotto di
prodotti identici che si riferiscono ad un’unica commessa.
Gli elementi del costo di prodotto sono normalmente rilevati facendo
riferimento alle configurazioni di costo mostrate nelle figure 4 e 5.
18
Le configurazioni di costo: figura 4
Costi di
manodopera
diretta
+
Costi di
trasformazio
ne (o di
conversione)
=
Costi indiretti
di
produzione
(overhead)
+
Costo pieno
industriale (o
di
produzione)
=
Costi di
materiali
diretti
+
Costo pieno
aziendale
=
Costi non
inventariabili
19
Le configurazioni di costo: figura 5
Costi di
manodopera
diretta
+
Costo
variabile di
fabbricazione
Costi di
materiali
diretti
=
+
Costi di
energia
+
Altri costi
variabili di
produzione
+
=
Costo
variabile
aziendale
Costi variabili
di
distribuzione
commerciale
20
Il calcolo del margine operativo
A seconda delle diverse configurazioni di costo utilizzate, è possibile
identificare differenti schemi contabili per il calcolo del Margine Operativo
Netto.
L’utilizzo di diversi schemi contabili per il calcolo del Margine operativo
netto corrisponde all’esigenza di evidenziare margini differenti all’interno
della gestione operativa.
La scelta della configurazione di costo di prodotto e dello schema contabile
per cui optare dipende dai fabbisogni informativi di chi prende le decisioni
in impresa: non esiste una configurazione più corretta di altre e nemmeno
una configurazione da preferirsi in assoluto
costi diversi per scopi diversi
21
Il calcolo del Margine Operativo Netto:
due schemi contabili
Schema “a costi pieni”
Schema “a costi
variabili”
FATTURATO COSTI DEL VENDUTO =
-----------------------------------------MARGINE LORDO INDUSTRIALE -
FATTURATO COSTI VARIABILI =
-----------------------------------------MARGINE DI CONTRIBUZIONE
TOTALE -
COSTI NON INVENTARIABILI =
----------------------------------MON
COSTI FISSI =
----------------------------------MON
22
L’utilizzo dei due schemi contabili per il calcolo
del MON: un esempio
In ipotesi di assenza rimanenze di prodotti finiti, semilavorati, ecc., si
consideri il calcolo del margine operativo netto per un’azienda della quale
sono note le seguenti informazioni:
Fatturato: 10000 euro
Costo manodopera diretta: 300 euro
Consumi materiali diretti: 500 euro
Consumi energia: 200 euro
Ammortamenti macchinari: 400 euro
Costi variabili di vendita (provvigioni): 250 euro
Costi fissi amministrativi: 150 euro
23
Lo schema “a costi pieni”
Costo pieno industriale della produzione
venduta (costo del venduto)=
Manodopera + materiali diretti + energia
+ ammortamenti =
fatturato costo del venduto =
-------------margine lordo
industriale -
10000 1400 =
-------------8600 -
300 + 500 + 200 + 400 = 1400 €
Costi non inventariabili=
costi amministrativi + costi variabili di
vendita=
costi non
inventariabili =
-------------margine operativo
netto
400 =
-------------8200
150 + 250 = 400 €
24
Lo schema “a costi variabili”
Costo variabile di fabbricazione del venduto =
Manodopera + materiali diretti + energia =
300 + 500 + 200 = 1000 €
Costi variabili di vendita = 250 €
Totale costi variabili = 1250 €
Costi fissi =
Ammortamenti + costi amministrativi =
fatturato costi variabili =
-------------margine di
contribuzione -
10000 1250 =
-------------8750 -
costi fissi =
-------------margine operativo
netto
550 =
-------------8200
400 + 150 = 550 €
25
I sistemi di determinazione dei costi di
prodotto o di commessa
Un diagramma di flusso dei costi è utile per comprendere il flusso
dei costi attraverso un sistema di contabilità. Il diagramma rappresenta
nella loro tipica forma a T i conti utilizzati dal sistema di contabilità dei
costi; le frecce indicano il flusso dei valori da un conto all’altro (si veda
la figura 6).
I sistemi di determinazione dei costi sono essenzialmente
strumenti per rilevare i costi di produzione e forniscono le informazioni
necessarie per le registrazioni. Sono in estrema sintesi di due tipi:
1. per commessa (rileva i costi di ciascuna unità di prodotto a mano
a mano che esso viene realizzato, indipendentemente dal periodo
contabile di svolgimento delle attività di trasformazione);
2. per processo (rileva i costi complessivamente sostenuti in un
determinato periodo contabile e determina i costi unitari dividendo
i costi totali di competenza del periodo per le unità realizzate nel
periodo. Il costo unitario è in questo caso un costo unitario
medio).
26
Figura 6: i flussi di costo e le scritture contabili
in un sistema per commessa
Magazzino Semilavorati
Magazzino Materie prime
Acquisti
1
Mat. Diretti Costo totale
Man. Diretta di commessa
OH allocati
5
Costo del personale
Salari e oneri
2
3
Magazzino Prodotti Finiti
Commessa
Richieste
Man.
Dir. e Ind.
6
Altri costi indiretti effettivi
4
Costo di prod.
8
Costo del venduto
9
Commessa
Mat. Diretti Costo totale
Man. Diretta di commessa
OH allocati
Commessa
Mat. Diretti
Man. Diretta Costo totale
di commessa
OH allocati
Costi indiretti di produzione (OH)
Mat. Indiretti
Man. Indiretta
OH allocati
Scritture contabili
7
27
Il calcolo dei costi pieni di prodotto o di
commessa
Il calcolo dei costi pieni di prodotto o di commessa presenta una significativa difficoltà:
quella di attribuire una quota dei costi indiretti ad uno specifico
prodotto/commessa.
E’ necessario definire dei criteri di allocazione dei costi indiretti. L’allocazione dei
costi indiretti è comunque un processo complesso che prevede un certo grado di
soggettività.
28
Il processo di allocazione dei costi: concetti
generali
L’allocazione dei costi prevede che si attribuiscano al singolo
prodotto/commessa delle quote di costo proporzionalmente al consumo di
una determinata risorsa, detta base di allocazione, da parte di quel
prodotto/commessa.
L’allocazione proporzionale è costituita da tre fasi fondamentali:
a) determinazione dell’oggetto di costo (prodotto/commessa) e delle voci
di costo da allocare ad esso con criterio proporzionale
b) scelta della base di allocazione per ogni voce di costo (tra quelle
disponibili)
c) allocazione dei vari costi ai diversi oggetti di costo.
Il rapporto tra costi totali da allocare e il valore totale della base di
allocazione è denominato coefficiente di allocazione. Di solito questo
coefficiente è predeterminato, calcolato cioè per l’intero anno prima
dell’inizio dell’esercizio amministrativo.
29
Il processo di allocazione dei costi: concetti
generali
Analiticamente:
sia Q il valore totale di un determinato costo
sia S = Σ Si il valore totale assunto dalla base di allocazione (somma dei
consumi relativi ai singoli prodotti/commesse)
sia Qi = la quota di costo allocata al prodotto/commessa i
K = Q/S
Q i = K * Si
con K = Coefficiente di allocazione
30
Il processo di allocazione dei costi: un esempio
Esempio
Il reparto produttivo dell’Impresa XX utilizza il medesimo macchinario produttivo (il cui
ammortamento mensile è di 5000 Euro) per la realizzazione di 3 prodotti: A, B e C.
I 3 prodotti utilizzano il macchinario in maniera diversa, come indicato nella seguente tabella:
Ore macchina
A
15
B
10
C
25
Si calcoli la quota di ammortamento allocata a ciascun
prodotto
Scelto come base di allocazione il tempo macchina, si procede con l’allocazione:
Coefficiente di allocazione:
• K = 5000 Euro/ 50 ore macchina = 100 Euro/h macch
•
Le quote di costo di ammortamento allocate ai tre prodotti sono:
A: 100 Euro/h macch X 15 h macch = 1500 Euro
B: 100 Euro/h macch X 10 h macch = 1000 Euro
C: 100 Euro/h macch X 25 h macch = 2500 Euro
31
La scelta delle basi di allocazione
L’unità di misura utilizzata a denominatore del coefficiente di allocazione
è denominata base di allocazione o base di imputazione.
Negli ultimi anni il termine determinante del costo (“cost driver”) è
entrato nell’uso comune perché indica in modo più evidente che la base
di allocazione dovrebbe rappresentare la causa dei costi indiretti.
La base di allocazione dovrebbe cioè essere scelta in modo tale da
esprimere un rapporto causale fra l’elemento del costo e l’oggetto
del costo al quale esso viene allocato.
La scelta della base di allocazione non è mai univoca.
Occorre in genere bilanciare due esigenze spesso contrapposte:
quella di utilizzare una base di allocazione che spieghi davvero il
consumo di risorse indirette;
quella di minimizzare il costo della rilevazione e dell’elaborazione
delle informazioni necessarie per l’allocazione dei costi indiretti.
•
•
32
L’allocazione dei costi indiretti e le possibili
distorsioni informative. Un esempio
Valraf Srl realizza due prodotti simili, A e B, con le caratteristiche descritte in tabella.
Utilizzando un unico macchinario, l’azienda realizza prodotti in sequenza e in lotti:
realizza cioè un lotto di A, poi un lotto di B e quindi ripete il ciclo. Ogni volta che si
passa da un prodotto all’altro è necessario attrezzare il macchinario. Per semplicità si
ipotizza che i costi generali siano costituiti unicamente dal costo di attrezzaggio (set
up).
Costo
manodopera
+ materie
prime
(€/unità)
Consumo
manodopera
(h/unità)
Dimensione
del lotto
(unità)
Costo di set
up per lotto
(€)
Prodotto A
22
1
6
118
Prodotto B
22
1
52
118
Come allocare i costi di set up ai due prodotti?
33
distorsioni informative
Ipotesi 1: base di allocazione = ore di manodopera
Valore totale della base di allocazione = 58 ore
coefficiente di allocazione = 236 € / 58 h mod = 4,06 €/hmod.
Costo pieno di produzione prodotto A = 26,06 €/unità
Costo pieno di produzione prodotto B = 26,06 €/unità
Il sistema segnala pertanto che entrambi i prodotti, in termini unitari, richiedono la
stessa quantità di attività indiretta di set up.
Ipotesi 2: Base di allocazione = numero di lotti
•
•
•
•
•
Costo
Costo
Costo
Costo
Costo
di set
di set
di set
pieno
pieno
up = 236 € / 2 lotti = 118 €/lotto
up per unità di prodotto A = 118 € / 6 unità = 19,66 €/unità
up per unità di prodotto B = 118 € / 52 unità = 2,26 €/unità
di produzione per unità di prodotto A = 22 € + 19,66 € = 41,66 €
di produzione per unità di prodotto B = 22 € + 2,26 € = 24,26 €
•
Il sistema segnala esplicitamente che i due prodotti, in termini unitari, richiedono una
diversa quantità di attività indiretta di set up.
34
distorsioni informative
L’esempio vuole indicare che usando la manodopera come base di
allocazione, il prodotto realizzato in lotti di maggiori dimensioni
“sovvenziona” il prodotto realizzato in lotti di piccola dimensione in quanto
riceve sistematicamente allocazioni di costo eccessive. Ciò non avrebbe
nessun effetto se le informazioni di costo fossero utilizzate a livello
aggregato, ma le decisioni di prezzo si basano proprio sulle informazioni di
costo dei singoli prodotti. Informazioni significativamente distorte potrebbero
pertanto favorire l’assunzione di decisioni sbagliate.
L’esempio mostra che quando la struttura dei costi generali è complessa e
differenziata (costituita cioè da attività con cost driver diversi), la scelta di un
metodo semplice di allocazione dei costi generali (es. sulla base della
manodopera diretta) appiattisce le differenze di costo fra i prodotti. Queste
imprecisioni sono particolarmente significative per quelle imprese che nel
corso degli anni si sono trasformate da imprese ad alta intensità di
manodopera a imprese ad alta intensità di capitale, con costi generali
indiretti che hanno spesso un’incidenza sui costi totali di produzione
superiore al 50%.
35
L’utilizzo di un metodo di calcolo dei costi per
l’industria grafica
L’identificazione del metodo di analisi e calcolo dei costi suggerito in questo quaderno è il
risultato di alcune osservazioni relative alle caratteristiche dell’industria grafica:
1.
vi è una elevata varietà di prodotti e di tipologie di impresa, dal punto di vista delle
dimensioni, dei processi produttivi, delle forme organizzative, delle pratiche
amministrative e contabili;
2.
la complessità delle tecnologie e dei processi produttivi è elevata;
3.
la rilevanza dei costi indiretti, in particolare relativi ai macchinari produttivi, è alta
e in costante aumento;
Questo impone che il metodo di analisi e calcolo dei costi sia:
1.
flessibile, ossia adattabile a tipologie di prodotti e di impresa molto diverse tra
loro;
2.
capace di considerare in maniera il più possibile precisa i costi indiretti, derivanti
dalla complessità dei sistemi produttivi e organizzativi.
Coerentemente con queste osservazioni viene di seguito illustrato il
contributo fornito da un metodo di analisi e calcolo dei costi basato sulle
attività: l’Activity Based Costing
Parte II: il metodo per l’analisi e il calcolo dei costi basato sulle attività
36
Il metodo di analisi e calcolo dei costi basato
sulle attività: l’Activity Based Costing (ABC)
L’approccio ABC si prefigge di sviluppare un modello dei costi in
grado di rilevare con precisione i costi che si sostengono per
realizzare i singoli prodotti, erogare i singoli servizi, consegnarli ai
clienti.
Esso promette questa migliore precisione in virtù di una
comprensione più approfondita delle attività indirette e dei
connessi costi generali.
L’oggetto centrale dell’ABC sono le ATTIVITA’.
37
Il concetto di attività
Le attività sono definibili come l’insieme di azioni e di compiti elementari che hanno
come obiettivo quello di erogare un servizio o produrre un output tangibile.
risorse
competenze
attività
fornitori
risultati
clienti
Driver di
consumo
Ad ogni attività può essere associato un costo, pari al valore monetario di
tutte le risorse e competenze utilizzate per lo svolgimento dell’attività, ossia
per il conseguimento di risultati quantitativi (output) e qualitativi (qualità
dell’output).
38
Il concetto di attività: un esempio
Risorse: Scanner,
personale
Fornitori:
clienti finali
Competenze: utilizzo
macchina
Scansione immagini
Risultati: file
digitale
dell’immagine da
riprodurre
Clienti: fase a
valle (elaborazione
immagini)
Driver di
consumo: n.
scansioni
Parte II: il metodo per l’analisi e il caclolo dei costi basato sulle attività
39
Dalle risorse d’impresa agli oggetti di costo
Il problema è passare dal valore delle risorse utilizzate dall’impresa
al costo delle attività e poi a quello dei singoli oggetti di costo
(prodotto, commessa, unità organizzativa …). Infatti:
• diversi oggetti di costo possono richiedere attività differenti per
la loro realizzazione;
• diversi oggetti di costo possono richiedere l’utilizzo della
medesima attività in misura differente;
• diversi oggetti di costo possono richiedere che la medesima
attività venga svolta con risorse e competenze differenti.
40
Dalle risorse d’impresa al costo delle attività
Per passare dal costo delle risorse al costo delle attività occorre comprendere
quante risorse consuma ciascuna attività, identificando la CAUSA del consumo,
ossia il resource driver
Il Resource driver è la grandezza che spiega il consumo di una risorsa per una
determinata attività
Risorsa 1
Risorsa 2
……………….
Risorsa N
Resource
driver
Attività 1
Attività 2
……………….
Attività N
41
Dalle risorse d’impresa al costo delle attività:
un esempio
Addetto
1
Addetto 2
Macchina 1
Resource
driver:
tempo
Set up
produzione
Il costo degli addetti impiegati nelle attività di set up e produzione si determina
utilizzando come resource driver il tempo, ossia allocando a ciascuna attività una
quota di costo degli addetti proporzionale al tempo da essi dedicato alla specifica
attività (set up o produzione).
42
Dal costo delle attività agli oggetti di costo
Per passare dal costo delle attività al costo dei singoli oggetti di costo occorre
comprendere quanto ciascuno di essi utilizza la singola attività, identificando la
CAUSA del consumo, ossia l’activity driver
L’ Activity driver è la grandezza che spiega il consumo (l’utilizzo) di un’attività da
parte di uno specifico oggetto di costo (commessa, prodotto, ….)
Attività 1
Attività 2
Attività N
……………….
Activity
driver
Ogg di
costo 1
Ogg di
costo 2
……………….
Ogg di
costo N
43
Dal costo delle attività agli oggetti di costo: un
esempio
Set up
produzione
Activity driver att.
Set up: n. set up o n.
lotti
Activity driver att.
Produzione: tempo
lavorazione
Commessa X
Commessa Y
Il costo di set up e produzione allocato a ciascuna commessa si determina
utilizzando come activity driver rispettivamente il numero di set up (o di lotti) e il
tempo di lavorazione, ossia allocando a ciascuna commessa una quota di costo delle
attività proporzionale al consumo dell’activity driver da parte della commessa
stessa.
44
La logica per attività: gli elementi
dell’architettura
Per poter implementare un sistema di calcolo dei costi in una
logica per attività occorre progettare attentamente e gestire nel
tempo i seguenti elementi di fondo:
1. il piano delle attività;
2. il piano delle risorse (o elementi di costo);
3. il piano dei parametri di consumo delle risorse (i “resource
driver”);
4. il piano degli output delle attività (gli “activity driver”).
Una volta definita l’architettura del sistema si passa all’allocazione
dei costi (alle attività e poi agli oggetti di costo) e quindi alla
determinazione del costo di prodotto / di commessa / di unità
organizzativa.
45
Gli elementi dell’architettura:
1. il piano delle attività
La scomposizione dell’impresa nelle sue attività può avvenire solo
grazie ad una approfondita conoscenza dei processi e della
struttura aziendale. Il risultato di tale scomposizione consente di
tracciare la mappa delle attività.
Nella definizione del piano delle attività occorre soffermare
l’attenzione sulle attività più significative, in termini di:
• frequenza con cui si svolge un’attività e
• consumo di risorse nel corso del suo svolgimento.
La scelta del grado di profondità e dettaglio non può essere
definita a priori, ma dipende dai fabbisogni informativi che guidano
l’analisi e il calcolo dei costi.
46
1. il piano delle attività – esempi
Le tabelle che seguono sono riferite al settore della pre-stampa e
mettono in evidenza che:
• non esiste una unica possibile rappresentazione delle attività
che caratterizzano un’impresa: le definizioni, il livello di
dettaglio, di aggregazione o disaggregazione di gruppi di
attività dipendono dalla tipologia di prodotti, processi,
tecnologie, organizzazione dell’impresa stessa;
• diverse rappresentazioni corrispondono in genere a obiettivi
informativi differenti.
47
1. il piano delle attività –esempi
Due possibili diverse descrizioni
delle attività di imprese di prestampa
Impresa ad elevata automazione
scansione
Impresa artigianale ad alta percentuale di lavoro
manuale
PRE-STAMPA
montaggio - pulizia
antinewton
deretinatura
rifacimento file
quadrature/tarature
sostituzione basse
tempo scansione
creazione pdf
OCR
ripping
correzioni cromatiche
preparazione cadute
macchina
conversione file
PRE-STAMPA
imposizione
ritocco (pulizia)
Elaborazione
dati
uscite
deretinatura postproduzione
preparazione plance
prove
correzione dr cromatismi
creazione film
ritocchi complessi
proofing
taratura stampa
montaggi
applicazione effetti speciali
ciano
scontorni
creazione lastre (parte
fissa di costo)
montaggi
Controllo
processo
esportazione eps per montaggi
creazione lastre ( parte
variabile di
costo)
controllo
punzonatura lastre
conversione file
prova di stampa
battitura testi
creazione file
48
2. il piano delle risorse
Il piano delle risorse (o degli elementi di costo) rappresenta
l’elenco delle risorse assorbite dalle attività.
Si tratta di elementi di spesa che hanno di norma un grado di
dettaglio superiore rispetto a quello della contabilità generale.
Il grado di dettaglio è ancora una volta influenzato dai fabbisogni
informativi obiettivo.
49
Il settore grafico:
2. il piano degli elementi di costo – un esempio
Attività (pre-stampa)
Risorse (elementi di costo)
Personale: 1 addetto
USCITE
(predisposizione prove per il
cliente)
Macchine: 1 macchina
Materiale di consumo: carta, inchiostri
Energia: per il funzionamento della macchina
50
3. il piano dei resource driver
Individuate le attività, le tipologie di risorse da esse assorbite (personale,
attrezzature, energia ecc.) , si rilevano i parametri di consumo delle risorse
(resource driver) ad esse collegate, ovvero i parametri in grado di
esprimere l’assorbimento delle risorse stesse da parte delle attività
analizzate (ore uomo, mq utilizzati, percentuali di utilizzo, ore di utilizzo,
ecc.).
Risorsa 1
Risorsa 2
Risorsa N
………………
.
Resource
driver
Attività 1
Attività 2
………………
.
Attività N
51
Il settore grafico:
3. il piano dei resource driver: un esempio
Attività
(legatoria)
Risorse
(elementi di
costo)
Resource driver
Descrizione
Applicazione
segnalibro
Quantità totale
(nel periodo
considerato)
Costo della
risorsa per unità
di driver
Personale:
Tempo dedicato
Ore
euro/ora
Macchina:
Tempo
Ore
euro/ora
Materiale di
Consumo:
Quantità
kg
euro/kg
Energia
Quantità
kwh
euro/kwh
52
4. il piano degli activity driver
Individuate le attività, le risorse da esse assorbite in funzione di parametri di consumo
specifici, si completa l’analisi delle attività individuando gli activity driver.
In base al consumo di activity driver da parte dei prodotti/commesse, i costi delle
attività sono allocati ai prodotti/commesse stesse.
Attività 1
Attività 2
……………….
Attività N
Activity driver
Ogg di
costo 1
Ogg di
costo 2
……………….
Ogg di
costo N
53
Il settore grafico:
4. il piano degli activity driver: esempi
Attività (legatoria)
Activity driver
N° activity driver
(nel periodo considerato)
Piegatura
n. Segnature
numero totale segnature
Taglio lineare
n. Pezzi finali (libri)
n. Totale pezzi finali (libri)
54
La logica per attività: l’allocazione dei costi
Progettati gli elementi dell’architettura, occorre attribuire e
allocare le risorse alle attività e poi agli oggetti di calcolo dei costi
(prodotti, commesse …). Le fasi del processo di assegnazione sono
le seguenti:
a. fase di determinazione del costo delle attività,
b. fase
di allocazione dei costi delle attività agli oggetti di
costo (prodotti, commesse, unità organizzative…).
55
a. La determinazione dei costi delle attività
Attività
TIRATURA
Risorse
(elementi
di costo)
Costo attività
Resource driver
quantià utilizzata
(A)
Costo unitario (B)
C=(A*B)
Personale
Ore
4950
euro/ora
20,00
Euro
99000
macchina
ore
4950
euro/ora
266,67
Euro
1320000
inchiostro
Euro
1200000
additivi
euro
300000
Euro
495000
Materiale di
consumo
Energia
Kw
4950000
Euro/kw
0,10
Totale
Euro/anno
3414000
56
b. L’allocazione dei costi agli oggetti di costo
L’allocazione del costo dell’attività ai prodotti/commesse avviene
individuando il consumo di activity driver da parte dei
prodotti/commesse stessi.
Al prodotto/commessa saranno quindi attribuiti i costi dell’attività
in funzione del numero di activity driver richiesti dal
prodotto/commessa considerato (es. numero pagine, numero
segnature, ecc.).
57
b. L’allocazione dei costi agli oggetti di costo
Attività
Costo
attività
(A)
N° activity
driver
(B)
Costo
unitario
activity
driver
(C=A/B)
N° activity
driver assorbiti
dal
prodotto/commessa
(D)
Costo
prodotto/
commessa
(E=C*D)
Taglio
lineare
Costo
tot
taglio
lineare
(euro)
numero totale
tagli realizzati nel
periodo
considerato
Costo in euro
attribuito ad
ogni taglio
realizzato nel
periodo
considerato
numero tagli realizzati
per una specifica
commessa
Costi per l’attività di taglio
allocati ad una specifica
commessa
58
Pregi del metodo basato sulle attività
I principali pregi dell’activity based costing possono essere così sintetizzati:
•
precisione: il metodo consente di capire nel dettaglio in che modo ciascun oggetto di costo è
responsabile dell’assorbimento delle risorse d’impresa e, quindi, dell’insorgere dei costi;
•
completezza: il metodo è capace di considerare tutte le risorse utilizzate da un oggetto di
costo;
•
flessibilità: ogni elemento del metodo (la mappa delle attività, il piano di risorse, i driver di
consumo) non è standard, ma viene definito coerentemente con le specifiche caratteristiche
dell’impresa in termini di tipologia di processi produttivi e di prodotti, tecnologie utilizzate,
assetto organizzativo;
•
apprendimento: l’utilizzo del metodo costringe l’impresa ad approfondire la conoscenza dei
propri prodotti e processi
•
identificazione delle leve di miglioramento dell’efficienza: i resource e gli activity driver
rappresentano le “cause” dell’assorbimento di risorse e quindi dell’insorgere dei costi e, di
conseguenza, indicano le azioni che possono portare verso una riduzione dei costi. Infatti,
ridurre i resource / gli activity driver significa ridurre il consumo di risorse e quindi i costi
59
Limiti del metodo basato sulle attività
I principali limiti dell’activity based costing possono
essere così sintetizzati:
• complessità e onerosità: la logica per attività non è di
semplice e immediata comprensione e, per questo,
può causare difficoltà di accettazione da parte del
personale. Richiede inoltre tempo e risorse dedicate
al fine di definire tutti gli elementi del sistema in
maniera precisa e corretta;
• necessità di aggiornamento continuo dell’architettura:
qualunque cambiamento nei processi e prodotti, nelle
tecnologie, nell’organizzazione delle attività può
richiedere una revisione degli elementi del sistema e,
quindi, una riprogettazione onerosa
60
Ambiti di applicazione del metodo basato
sulle attività
In considerazione dei pregi e dei limiti dell’activity based costing, si può
ritenere che le sue potenzialità possano essere sfruttate per esempio
quando:
•
si rende necessario analizzare con precisione la redditività di una
linea di prodotti / di un cliente / di uno stabilimento;
•
vi è grande incertezza sulla definizione del prezzo, che richiede una
maggiore comprensione dell’insorgere dei costi
•
sono in corso progetti di revisione e cambiamento dei processi
aziendali (Business Process Reengineering)
•
vi è l’intenzione di introdurre significativi cambiamenti organizzativi
e/o strategici, di cui si vuole esaminare l’impatto anche sui costi
61
Sinergie con altri metodi
La logica di determinazione dei costi per attività può essere perciò
uno strumento complementare rispetto a quelli abitualmente
utilizzati dalle imprese.
Può essere utilizzata “una tantum”, nei momenti in cui alcuni
obiettivi specifici ne richiedano l’applicazione.
62
Esempi applicativi: guida alla lettura
In questa ultima parte del quaderno riportiamo tre esempi di applicazione della
metodologia precedentemente illustrata. Si tratta del calcolo dei costi di
commessa per un’azienda di pre-stampa, per una stampa e per una
legatoria.
Le aziende sulle quali gli esempi sono stati elaborati sono immaginarie, ma
verosimili e sono state idealmente “costruite” in collaborazione con persone
d’impresa.
I valori numerici che trovate all’interno degli esempi non sono perciò da
intendersi come riferimenti universalmente validi. La loro significatività va
considerata in riferimento alle specifiche caratteristiche dell’impresa che
abbiamo idealmente ipotizzato (in termini di dimensioni, processi produttivi,
tecnologie, organizzazione).
La metodologia adottata, invece, e tutti gli strumenti costruiti per la sua
applicazione (tabelle, formule di calcolo, report di sintesi), sono assolutamente
generalizzabili e possono essere adattati a qualunque contesto d’impresa.
63
Esempi applicativi: la struttura dei casi
I tre casi di applicazione sono qui riportati seconco uno schema
standard:
1. viene innanzitutto descritto il piano delle attività, ossia la
mappatura delle attività del processo produttivo, punto di partenza
per l’applicazione della metodologia ABC;
2. viene poi riportato il piano delle risorse, che sintetizza l’insieme
delle risorse necessarie allo svolgimento delle attività descritte
nella mappatura (personale, macchinari, energia, materiali di
consumo);
3. coerentemente con il piano delle risorse e con l’analisi dei resource
driver, viene calcolato il costo totale per ciascuna delle attività
presenti nella mappatura;
4. si identificano gli activity driver per ciascuna attività e,
coerentemento con il loro consumo, si calcola il costo per unità di
driver per ciascuna attività;
5. si considera una specifica commessa e, attraverso l’analisi del
consumo dei vari driver, si calcola il costo totale di commessa.
64
Esempio 1: un’impresa di pre-stampa
L’esempio è riferito ad un’azienda di pre-stampa con 24 addetti ed un
elevato livello di automazione dei processi
il piano delle attività:
Attività
descrizione
scansione
trasformazione del materiale in ingresso (fotocolor,
diapositive, immagini su qualunque supporto) in file
digitale
elaborazione dati
manipolazione del file in ingresso (ritocchi, ritocchi
colore, applicazione effetti speciali, scontorni,
montaggi) in digitale; trattamento del testo e
impaginazione
uscite
realizzazione delle prove per il cliente finale
controllo processo
analisi e verifiche delle prove fino all'OK del cliente
65
Esempio 1: il piano delle risorse
Attività
Risorse
scansione
personale: 2 addetti manodopera diretta; macchine: 3 scanner
con PC e monitor; energia; materiali di consumo: astralon,
solvente, panni
elaborazione dati
personale: 18 addetti manodopera diretta, 1 mdo indiretta;
macchine: 20 Mac e monitor; energia; materiali di consumo: CD,
DVD, DLT
uscite
personale: 1 addetto manodopera diretta; macchine: 3 stampanti
digitali e a getto di inchiostro con PC rip e monitor; energia;
materiali di consumo: carta, inchiostri
controllo processo
personale: 2 addetti manodopera diretta; macchine: 3 PC con
monitor; energia; materiali di consumo
66
Esempio 1: il piano dei resource driver e il
costo delle attività
Attività
scansione
Risorse
(elementi di
costo)
Resource driver
Costo attività
costo unitario (B)
Personale
Ore
3494
euro/ora
18,03
Euro
63000,00
Macchina
Ore
3494
euro/ora
2,86
Euro
100000,00
Euro
1800,00
Materiale di
consumo
Energia
Astralon, solvente, panni
Kw
12632
euro/kw
0,19
Totale
elaborazione
dati
C=(A*B)
quantità utilizzata
(A)
Euro
2400,00
Euro/anno
77200,00
Personale
Ore
33333
euro/ora
18,00
Euro
600000,00
Macchina
Ore
33333
euro/ora
3,30
Euro
110000,00
Euro
1600,00
Materiale di
consumo
Energia
CD, DVD, DLT
Kw
30526
euro/ora
0,19
Totale
Euro
5800,00
Euro/anno
717400,00
67
Attività
uscite
Risorse
(elementi
di costo)
Resource driver
quantità
utilizzata (A)
Costo attività
Personale
Ore
1744
euro/ora
18,0
0
Euro
Macchina
Ore
3489
euro/ora
2,87
Euro
10000
Euro
40000,00
Materiale di
consumo
Energia
carta, inchiostri
6842
euro/kw
0,19
Ore
3500
Macchina
Ore
3500
Materiale di
consumo
Energia
Euro
Euro/anno
Personale
Totale
31400,00
Euro
Kw
Totale
controllo
processo
C=(A*B)
costo unitario
(B)
euro/ora
18,0
0
Euro
63000,00
euro/ora
2,86
Euro
10000,00
Euro
150,00
Vari
Kw
3158
1300,00
82700,00
euro/kw
0,19
Euro
Euro/anno
600,00
73750,00
68
Esempio 1: il piano degli activity driver e il
costo per unità di driver
Attività
costo tot
annuo (C)
scansione
elaborazione
dati
driver
cons tot driver
(D) (nell’anno)
costo per unità
di driver
utilizzato
(E=C/D)
77200,00 €
n. scansioni
22950
3,3638
717400,00 €
tempo (ore)
33333
21,5220
€/ora
53326250
0,0016
€/cm2
45900
1,6068
€/pagina
uscite
82700,00 €
area complessiva
di stampa (cm2)
controllo
processo
73750,00 €
n. Pagine
€/scansione
69
Esempio 1: il costo di una commessa
Commessa 1: lavorazione di mensile viaggi e tempo libero, formato23x28,5, foliazione 146
pagine + 4 di copertina
Attività
scansione
costo per unità di
driver (E)
quant. driver
utilizzato per la
commessa (F)
costo attività per la
commessa (G=E*F)
3,3638 €/scansione
55 scansioni
185,01 €
elaborazione dati
21,5220 €/ora
63 ore
1355,89 €
uscite
0,0016 €/cm2
98325 cm2
152,49 €
1,6068 €/pagina
150 pagine
241,01 €
controllo processo
costo totale commessa
1.934,40 €
70
Esempio 2: un’impresa di stampa
L’esempio è riferito ad un’azienda di stampa, che utilizza una macchina
rotativa, con 4 addetti alla produzione, con una tiratura annua di circa
130 milioni di copie
Attività
descrizione
avviamento statico
montaggio lastre e regolazioni
avviamento dinamico
avvio della macchina e regolazioni
tiratura
stampa vera e propria
lavaggi
lavaggio macchina
smontaggio
rimozione lastre
manutenzione
interventi sulla macchina
71
Attività
Risorse
avviamento
personale: 4 addetti; macchine: 1 rotativa; materiale di consumo: lastre
avviamento
dinamico
personale: 4 addetti; macchine: 1 rotativa; materiale di consumo: inchiostro,
additivi; energia
tiratura
personale: 4 addetti; macchine: 1 rotativa; materiale di consumo: inchiostro,
additivi; energia
lavaggi
personale: 4 addetti; macchina: 1 rotativa; Materiale di consumo: additivi,
depurazione; energia
smontaggio
Personale: 4 addetti; macchine: 1 rotativa
manutenzione
Personale: 4 addetti; macchine: 1 rotativa; materiale di consumo: pezzi di ricambio
72
Attività
avviamento
statico
Risorse (elementi di
costo)
Resource driver
quantità utilizzata
(A)
Costo attività
C=(A*B)
costo unitario (B)
Personale
Ore
900
euro/ora
20,00
Euro
18000
Macchina
Ore
900
euro/ora
266,67
Euro
240000
Euro
400000
Materiale di consumo
Energia
lastre
Kw
0
euro/kw
Euro
Totale
avviamento
dinamico
658000
Personale
Ore
225
euro/ora
20,00
Euro
4500
Macchina
Ore
225
euro/ora
266,67
Euro
60000
inchiostro
Euro
30000
additivi
Euro
20000
Energia
Kw
22500
euro/ora
0,10
Totale
tiratura
0
Euro/anno
Euro
2250
Euro/anno
116750
Personale
Ore
4950
euro/ora
20,00
Euro
99000
Macchina
Ore
4950
euro/ora
266,67
Euro
1320000
inchiostro
Euro
1200000
additivi
euro
300000
Energia
Kw
4950000
euro/kw
0,10
Totale
Euro
495000
Euro/anno
73
3414000
Attività
lavaggi
Risorse
(elementi di costo)
Resource driver
quantità
utilizzata (A)
Costo attività
Personale
Ore
225
euro/ora
20,00
Euro
4500
Macchina
Ore
225
euro/ora
266,67
Euro
60000
additivi
Euro
20000
smaltimento/depurazione
Euro
4000
Energia
Kw
22500
euro/kw
0,10
Totale
smontaggio
Euro
2250
Euro/anno
90750
Personale
Ore
300
euro/ora
20,00
Euro
6000
Macchina
Ore
300
euro/ora
266,67
Euro
80000
Energia
Kw
0
euro/kw
Euro
Totale
manutenzione
C=(A*B)
costo unitario (B)
0
Euro/anno
86000
Personale
Ore
1125
euro/ora
20,00
Euro
22500
Macchina
Ore
1125
euro/ora
266,67
Euro
300000
pezzi ricambio
Euro
200000
0
Euro
Energia
Totale
Kw
euro/kw
0
Euro/anno
522500
74
Attività
Costo
tot annuo
(C)
driver
cons tot
driver (D)
(nell’anno)
costo per unità di
driver utilizzato
(E=C/D)
avviamento
658000
n. lastre
8000 lastre
82,25
€/lastra
avviamento
dinamico
116750
n. lastre
8000 lastre
14,59
€/lastra
4950 ore
689,70
tiratura
3414000
lavaggi
90750
tempo di lavaggio (minuti)
15000 minuti
6,05
€/min lav
smontaggio
86000
tempo di smontaggio (minuti)
10000 minuti
8,60
€/min smont
4950 ore
105,56
manutenzione
522500
tempo di tiratura (ore)
tempo tiratura (ore)
€/h tiratura
€/h tiratura
75
Commessa tiratura 600.000 copie, due segnature
Attività
costo per unità di
driver (E)
quant. driver
utilizzato per la
commessa (F)
costo attività per la
commessa (G=E*F)
avviamento
82,25 €/lastra
16 lastre
1.316,00 €
avviamento dinamico
14,59 €/lastra
16 lastre
233,50 €
tiratura
689,70 €/h tir
20 h tir
13.793,94 €
lavaggi
6,05 €/min lav
40 min lav
242,00 €
8,60 €/min smont
60 min smont
516,00 €
16.101,44 €
smontaggio
76
Esempio 3: legatoria
L’esempio è riferito ad una legatoria che realizza solo libri cartonati fresati
(10 milioni di libri all’anno), in cui operano 46 addetti alla produzione.
taglio lineare
operazione che serve a ricavare le singole segnature da un
foglio di offset piana
piega
piegatura dei fogli
raccolta, incolladorsi, taglio
trilaterale, incassatura e pressing
e impilatura
operazione che consente di passare dal blocco-libro
raccolto al blocco-libro fresato, incollato, rifilato e
accoppiato alla copertina, posizionato in pile
pallettizzazione
posizionamento dei libri su bancali
Preparazione copertina
taglio lineare
taglio della plancia di copertina
taglio del cartone
taglio dei quadranti di copertina e fondello
copertinatura
incollatura dei quadranti con il rivestimento
77
Attività
risorse
taglio lineare
personale: 2 addetti manodopera diretta, capiturno, capireparto, carrelisti;
macchine: 2 macchine; energia
piega
personale: 10 addetti manodopera diretta, capiturno, capireparto, carrellisti,
manutenzione; macchine: 10 macchine; energia.
raccolta incolladorsi, taglio
trilaterale, incassatura e
pressing e impilatura
manutenzione; macchine: 2 macchine; energia; materiale di consumo: colla, carta
crespata, capitelli.
pallettizzazione
personale: 1 addetto manodopera diretta, carrellisti; macchine: 2 macchine;
energia; materiale di consumo: pallet.
taglio lineare
personale: 2 addetti manodopera diretta, capiturno, capireparto, carrelisti;
macchine: 2 macchine; energia
taglio del cartone
personale: 1 addetto manodopera diretta, capiturno, capireparto; macchine: 1
macchina; energia.
copertinatura
manutenzione; macchine: 3 macchine; energia; materiale di consumo: colla calda,
cartone.
78
Attività
taglio
lineare
Risorse
(elementi di
costo)
Resource driver
quantità
utilizzata (A)
Costo attività
Personale
Ore
5050
euro/ora
22,00
Euro
867680,00
Macchina
Ore
3221
euro/ora
17,04
Euro
54901,05
Euro
0,00
Materiale di
consumo
Energia
Kw
15461
euro/kw
0,10
Totale
piegatura
C=(A*B)
costo unitario (B)
Euro
1546,11
Euro/anno
924127,16
Personale
Ore
21352
euro/ora
22,00
Euro
469744,00
Macchina
Ore
18000
euro/ora
9,82
Euro
176740,00
Euro
0,00
Materiale di
consumo
Energia
Kw
108000
euro/ora
0,10
Totale
Euro
10800,00
Euro/anno
657284,00
79
Attività
raccolta
incolladorsi, taglio
trilaterale,
incassatura e
pressing e
impilatura
Risorse
(elementi di
costo)
Resource driver
quantità
utilizzata (A)
Costo attività
Personale
Ore
39440
euro/ora
22,00
Euro
867680,00
Macchina
Ore
5400
euro/ora
259,43
Euro
1400940,00
Euro
233333,33
Materiale di
consumo
Energia
colla, carta crespata avana/bianca, capitelli,
Euro
Kw
447768
euro/kw
0,10
Personale
Ore
1802
euro/ora
22,00
Euro
39644,00
Macchina
Ore
3600
euro/ora
13,33
Euro
48000,00
Euro
123333,33
Totale
pallettizzazione
C=(A*B)
costo unitario (B)
Euro/anno
Materiale di
consumo
Energia
Totale
Euro
pallet
Kw
43200
euro/kw
0,10
44776,80
2546730,13
Euro
4320,00
Euro/anno
215297,33
80
Attività
taglio lineare
Risorse
(elementi
di costo)
Resource driver
quantità
utilizzata (A)
Costo attività
Personale
Ore
594
euro/ora
22,00
Euro
13070,32
Macchina
Ore
379
euro/ora
17,04
Euro
6458,95
Euro
0,00
Materiale di
consumo
Energia
Kw
1819
euro/kw
181,89
Totale
taglio cartone
C=(A*B)
costo unitario (B)
Euro
330856,95
Euro/anno
350386,22
Personale
Ore
1955
euro/ora
22,00
Euro
43010,00
Macchina
Ore
1800
euro/ora
5,00
Euro
9000,00
Materiale di
consumo
Energia
Euro
Euro
Kw
11880
euro/ora
0,10
Totale
Euro
1188,00
Euro/anno
53198,00
81
Attività
copertinatura
Risorse
(elementi
di costo)
Resource driver
quantità
utilizzata (A)
Costo attività
C=(A*B)
costo unitario (B)
Personale
Ore
8007
euro/ora
22,00
Euro
Macchina
Ore
5400
euro/ora
45,00
Euro
243000,00
Euro
1277500,00
Materiale di
consumo
Energia
Totale
colla calda, cartone
176154,00
euro
Kw
137160
euro/kw
0,10
Euro
Euro/anno
13716,00
1710370,00
82
Attività
costo tot
(C)
driver
taglio lineare
924127,16 €
n. tagli
piega
657284,00 €
n.segnature
2546730,13 €
n. pezzi finali
(libri)
raccolta incolladorsi,
taglio trilaterale,
incassatura e pressing
e impilatura
cons tot
driver (D)
(nell’anno)
costo per unità di
driver utilizzato
(E=C/D)
37500000 tagli
0,01
€/taglio
150000000
segnature
0,0044
€/segnatura
10000000 libri
0,25
€/libro
pallettizzazione
215297,33 €
n. pile
833333,3333
pile
0,26
€/pila
taglio lineare
350386,22 €
n. tagli
500000 tagli
0,70
€/taglio
n. fogli cartone
2000000 fogli
0,03
€/foglio cartone
n. libri cartonati
10000000 libri
0,17
€/libro
taglio del cartone
copertinatura
53198,00 €
1710370,00 €
83
Commessa 1: realizzazione di libri cartonati dorso quadro, 5 segnature da offset foglio f.to
21x28,5, rivestimento copertina stampato, 80 pagine, 10.000 copie.
Attività
taglio lineare
piega
costo per unità di
driver (E)
quant. driver
utilizzato per la
commessa (F)
0,01 €/taglio
37500 tagli
costo attività
per la commessa
(G=E*F)
231,03 €
0,0044 €/segnatura
150000 segnature
657,28 €
raccolta incolladorsi, taglio trilaterale,
incassatura e pressing e impilatura
0,25 €/libro
10000 libri
2.546,73 €
pallettizzazione
0,26 €/pila
833,3333333 pile
215,30 €
taglio lineare
0,70 €/taglio
500 tagli
350,39 €
taglio del cartone
0,03 €/foglio
cartone
2000 fogli cartone
53,20 €
copertinatura
0,17 €/libro
10000 libri
1710,37 €
5.764,30 €
84
Associazione Nazionale
Italiana Industrie Grafiche,
Cartotecniche e Trasformatrici
Università "Carlo Cattaneo"
LIUC
Sede: 20123 Milano, Piazza Conciliazione 1
Tel. +39 02 4981051 – Fax +39 02 4816947
e-mail: [email protected]
Internet: www.assografici.it
21053 Castellanza (VA), C.so Matteotti 22
Tel. +39 0331 572.1- Fax +39 0331 572320
e-mail: [email protected]
Internet: www.liuc.it

I costi industriali nelle aziende grafiche, cartotecniche e

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