LA CONTABILITÀ GESTIONALE Nella gestione aziendale, gli

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PROF. LUIGI TROJANO
DISPENSA N.19
B.E.P.
LA CONTABILITÀ GESTIONALE
Nella gestione aziendale, gli interventi economici programmatici e di controllo possono essere effettuati,
teoricamente, sui costi e sui ricavi.
Se il risultato economico non è soddisfacente, è possibile migliorarlo agendo in due direzioni: aumentando i
ricavi o diminuendo i costi.
Le possibilità di controllo dei ricavi sono minori rispetto a quelle di controllo dei costi. Bisogna fare i conti con
il mercato, con la sua capacità di accogliere, per esempio, un aumento del prezzo di vendita senza
ripercussioni sulla quantità venduta; occorre considerare i gusti e i desideri del cliente ecc.
Non è detto, cioè, che l'aumento di ricavi sia un fatto automatico derivante da una decisione aziendale.
l ricavi sono poco controllabili, cioè manovrabili e programmabili dall'azienda, poiché sono numerose le
variabili esterne che intervengono nel conseguimento dei ricavi e che possono sfuggire al controllo
dell'impresa
Se invece si passa sul fronte dei costi, si constata che essi sono più facilmente controllabili da parte
dell'azienda mediante interventi a livello di struttura e di organizzazione. È vero che alcuni costi (quali, per
esempio, i prezzi delle materie prime) non sono controllabili dall'azienda, la quale si limita ad accettare ciò
che impone l'ambiente esterno, tentando al più di percorrere strade alternative (per esempio, cambiare i
fornitori). Ma è anche vero che ci sono altri costi (per esempio, quelli derivanti dall'impiego di una certa
quantità di materia nella fabbricazione di un prodotto) che sono invece modificabili dall'azienda (per
esempio, mutando le tecniche di lavorazione e riducendo gli sprechi).
Per controllo dei costi si intende un sistema di rilevazioni contabili e di interventi operativi per definire le aree
aziendali in relazione alle quali è possibile ridurre l'ammontare dei costi, nel rispetto degli obiettivi qualitativi,
quantitativi e temporali in precedenza programmati
Il controllo dei costi è un momento fondamentale del controllo di gestione e presuppone che l'azienda
disponga di un sistema di calcolo e contabilità dei costi: la contabilità gestionale (o contabilità industriale o
contabilità dei costi).
A differenza della contabilità generale (che ha lo scopo essenziale di determinare il risultato economico e il
patrimonio di funzionamento), la contabilità gestionale ha scopi molteplici:
 valutare la convenienza economica delle decisioni aziendali: conoscendo i costi delle varie
produzioni, per esempio, è possibile scegliere l'alternativa più conveniente per l'azienda, a parità di
altre condizioni;
 controllare attraverso i costi l'efficienza della gestione;
 analizzare la redditività di settori dell'azienda, di commesse o lotti di prodotti, stimando i loro risultati
economici;
 fornire alla contabilità generale i dati necessari per la valutazione ai fini del bilancio d'esercizio di
prodotti in lavorazione, prodotti finiti, semilavorati, costruzioni in economia, costi di ricerca e sviluppo
da patrimonializzare.
LA CLASSIFICAZIONE DEI COSTI
I costi vengono considerati in contabilità gestionale secondo vari criteri.
In base ai dati utilizzati per il loro calcolo, si distinguono costi effettivi, che si riferiscono a una produzione
specifica già effettuata (consuntivi) o futura (preventivi), e costi standard, che si calcolano in base a
congetture, immaginando una produzione ipotetica in presenza della quale essi si sosterrebbero.
In base al momento in cui avviene il loro calcolo, si distinguono costi preventivi, riferiti a una produzione
futura in modo da poter successivamente effettuarne il controllo (possono essere costi previsti o costi
standard), e costi consuntivi, riferiti a una produzione specifica già effettuata.
In base al rapporto esistente fra costi e volumi di produzione, si distinguono costi variabili, che si
modificano al variare delle quantità prodotte (proporzionali se variano in modo proporzionale, progressivi se
variano in modo più che proporzionale, regressivi se variano in modo meno che proporzionale); costi fissi,
dipendenti dalla struttura dell'azienda e dalla sua capacità produttiva, che non variano al variare della
quantità prodotta all'interno di determinati intervalli di produzione; costi semivariabili (o semifissi se prevale
la componente fissa), formati da una parte indipendente dalla variazione della quantità prodotta e da un'altra
a essa collegata.
In base all'oggetto per il quale sono stati consumati i fattori produttivi, si distinguono costi specifici,
impiegati esclusivamente per un determinato oggetto; costi comuni, impiegati per fattori riferiti a più
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produzioni nello spazio o nel tempo; costi generali, riferiti all'azienda nel suo complesso.
In base al modo con cui i costi dei fattori sono riferiti agli oggetti di calcolo, si distinguono costi diretti, che
sono costi specifici riferiti a un dato oggetto in modo immediato e inequivocabile, e costi indiretti, che
vengono suddivisi fra più oggetti in base a criteri di riparto più o meno soggettivi.
In base alla destinazione, ovvero alla funzione aziendale per la quale sono sostenuti, i costi si
distinguono in: costi di produzione (detti anche di fabbrica o industriali), costi di distribuzione (o di
vendita o commerciali), costi amministrativi, costi finanziari, costi tributari.
In base ai fattori produttivi di riferimento, si distinguono costi reali, che riguardano i fattori produttivi che
l'azienda ottiene dietro versamento di un corrispettivo, e costi figurativi (o virtuali), che riguardano
fattori che l'azienda ha a disposizione senza dover versare corrispettivi (interessi di computo sul
capitale proprio, stipendio direzionale all'imprenditore che lavora nell'azienda, fitti figurativi relativi a
immobili di proprietà utilizzati per fini aziendali).
SINTESI
CRITERIO DI
CLASSIFICAZIONE
dati utilizzati per il calcolo
COSTI
CRITERIO DI
CLASSIFICAZIONE
• effettivi
• standard
• preventivi
• consuntivi
fattori produttivi di riferimento
• variabili
• fissi
• semivariabili
• specifici
• comuni
• generali
possibilità di eliminazione
riferimento agli oggetti di calcolo
• diretti
• indiretti
qualità
destinazione
• di produzione
• di distribuzione
• amministrativi
• finanziari
• tributari
momento dí calcolo
rapporto coni volumi di
produzione
oggetto per il quale sono stati
consumati
ifattori produttivi
effetti delle decisioni aziendali
complessità
COSTI
• reali
• figurativi
• cessanti
• emergenti
• differenziali
• evitabili
• inevitabili
• attrezzaggio
• movimentazione
• programmazione
e controllo
• prevenzione
• ispezione
• non conformità
perdite di opportunità
LA VARIABILITÀ DEI COSTI
Abbiamo detto che i costi fissi rimangono invariati all'interno di un determinato intervallo di produzione.
Non esistono, infatti, costi che siano in assoluto fissi, ma soltanto costi fissi legati a una determinata
struttura, nell'ambito di una determinata capacità produttiva.
Per capacità produttiva si intende la struttura che l'azienda si è costruita, che è caratteristica di un
determinato momento della sua vita e chele consente di realizzare una certa quantità massima di prodotti
La capacità produttiva non è facilmente modificabile e richiede investimenti di notevole entità. Si pensi, per
esempio, a un impianto la cui quota annua di costo sia di 500.000 euro, in grado di produrre 50.000 prodotti
al giorno: la capacità produttiva non sarà in grado di spingersi oltre questo limite e l'azienda sosterrà i costi
sia che non si fabbrichino prodotti, sia che ne vengano fabbricati 50.000.
Se si vuole aumentare la capacità produttiva, occorre dotarsi di un altro impianto: nell'ipotesi di procurarsene
un altro uguale, i costi fissi raddoppieranno passando a 1 milione di euro.
LA BREAK EVEN ANALYSIS
La break even analysis (BEA), o analisi dei costi-volumi-risultati, è una tecnica utile in sede di controllo
dei costi, alla quale si può ricorrere per la soluzione di problemi riguardanti la redditività dell'azienda.
Permette di evidenziare l'andamento dei costi edei ricavi in determinate ipotesi e di individuare il punto
di equilibrio (break even point). La BEA, mediante l'elaborazione del diagramma di redditività, è un utile
strumento per la definizione delle scelte da compiere in relazione all'assetto produttivo e alle politiche di
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mercato.
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L analisi del punto di equilibrio permette di determinare a quale ammontare di ricavi deve mirare
l'azienda per ottenere dei profitti e consente di analizzare la redditività globale o di singole produzioni,
sia in fase preventiva sia a consuntivo, per studiare i cambiamenti che sono intervenuti nell'andamento dei
costi e dei ricavi e intraprendere le eventuali azioni correttive. Utili informazioni si possono trarre in
merito alle conseguenze sulla redditività derivanti da variazioni nei costi variabili unitari, nelle quantità
vendute, nei prezzi di vendita, nei costi fissi (in seguito a variazioni della struttura produttiva).
Per mezzo del diagramma di redditività si può evidenziare il punto di equilibrio (break even point), detto
anche punto di pareggio o punto di indifferenza.
Il punto di equilibrio esprime la quantità (produzione, vendite, fatturato) in corrispondenza della quale i costi totali
(costi fissi più costi variabili) sono uguali ai ricavi
Il punto di equilibrio individua due aree: a sinistra, l 'area di perdita, ovvero i quantitativi di produzione (o
vendite o fatturato) in corrispondenza dei quali i costi superano i ricavi; a destra l'area di utile, ovvero
quella che indica i quantitativi in cui i ricavi superano i costi.
Nell'elaborazione del diagramma di redditività, si parte normalmente dall'ipotesi che le quantità prodotte
coincidano con quelle vendute e che il volume dei ricavi e il costo variabile complessivo varino in misura
direttamente proporzionale al variare delle quantità, in modo tale che prezzo e costo variabile unitari si
mantengano costanti.
In realtà, difficilmente queste situazioni si verificano, così come è raro che un'azienda produca un solo
tipo di prodotto. Il diagramma di redditività è comunque utile, in quanto lo si utilizza come indicatore di
tendenza nell'analisi della situazione economica dell'azienda, adattando poi i risultati alla realtà più
complessa. Il diagramma può essere utilmente impiegato anche per la sola analisi delle vendite.
Il punto di equilibrio si ha quando si verifica l 'uguaglianza:
RT= CT
R i c a v i t o t a l i = Costi totali
e si ottiene risolvendo un'equazione, dopo aver sostituito a RT = CT i singoli elementi. Si ha:
CF
pxq=CF+cvxq
da cui
q=
p - cv
La differenza fra prezzo e costo variabile unitario, posta a denominatore, costituisce il margine di
contribuzione unitario (mc), che esprime il contributo di ogni unità prodotta (o venduta) alla copertura dei
costi fissi.
La quantità corrispondente al punto di equilibrio è data dal rapporto fra i costi fissi totali e il margine di
contribuzione unitario.
Nell'ambito del controllo dei costi, la break even analysis permette di cogliere gli effetti sulla redditività delle
variazioni sia nei costi fissi sia nei costi variabili:
 variazioni nei costi fissi: se i costi fissi aumentano, la retta dei costi totali si sposta verso l'alto senza
che se ne modifichi la pendenza. Il punto di pareggio può essere raggiunto per mezzo di un aumento
della produzione o delle vendite. Se i costi fissi diminuiscono, il punto di pareggio si raggiunge in
corrispondenza di un quantitativo di produzione o di vendite inferiore per cui, a parità di condizioni,
aumenta l'utile;
 variazioni nei costi variabili: se i costi variabili aumentano, si accentua l'inclinazione verso l'alto
della retta e anche il punto di pareggio si trova in corrispondenza di un maggiore quantitativo di
produzione o di vendite; se diminuiscono, viceversa, si sposta verso il basso.
La break even analysis offre inoltre informazioni sulle conseguenze di una variazione del prezzo di vendita e
delle quantità prodotte e vendute.