03 12 2012 tassazione dei beni in godimento ai soci

A tutti i clienti
Circolare
Bolzano, 03 dicembre 2012
n. 46/2012
Oggetto: Tassazione dei beni concessi in godimento ai soci, o ai membri della famiglia
dell’imprenditore, a partire dal 2012
Come già anticipato dalla nostra circolare numero 17/2012, con l’art. 2, comma 36-terdecies e 36dudevicies del D.L. 138/2011 (c.d. “Manovra di Ferragosto” 2011), è stata introdotta una nuova
normativa che prevede la tassazione, in qualità di redditi diversi in capo all’imprenditore o ai suoi
familiari o ai soci di società, del beneficio che questi traggono dall’uso di determinati beni aziendali.
Ciò purché tali beni strumentali vengano usati dall’imprenditore o dai suoi familiari parzialmente od
unicamente per fini privati, senza che alla società sia stato previsto il versamento di rimborso
adeguato. Contestualmente sono stati previsti limiti alla deducibilità per l’azienda dei costi di acquisto
e di gestione di tali beni strumentali. L’amministrazione finanziaria, ha poi fornito, con le circolari
numero 24/E del 15 giugno e numero 36/E del 24 settembre 2012, alcuni chiarimenti a riguardo.
Al centro dell’interesse generale sono state sino ad ora unicamente le comunicazioni da presentare
all’amministrazione finanziaria riguardo l’esistenza di questo tipo di beni. La scadenza di tale
presentazione per gli anni 2011 e 2012 è stata però nel frattempo spostata al 2 aprile 2013. Già validi
per l’anno 2012 sono invece gli effetti fiscali che tali novità comportano, con riferimento soprattutto
alle auto ed agli immobili abitativi aziendali. Di seguito una breve analisi della normativa vigente a
riguardo.
1. Disciplina generale
Entrata
in vigore
Le novità valgono a partire dall’esercizio successivo alla data del 17 settembre 2011.
In presenza di esercizio coincidente con l’anno solare dunque, a partire dall’esercizio
2012. Per società con esercizio che termina il 30 giugno invece, le novità valgono a
partire dall’esercizio con inizio 1 luglio 2012.
Per evitare l’abuso di acquisto e utilizzo di beni attraverso l’azienda, sono due i punti
sui quali il fisco si è focalizzato:
a) I soci e loro familiari di società di persone nonché di capitali, così come i familiari di
Caratteri imprese individuali, che utilizzano beni aziendali unicamente o parzialmente per fini
stiche
privati, sono tenuti a versare alla società un corrispettivo pari al valore di mercato
della
tassazion dell’uso privato del bene o, in caso contrario, a vedersi tassato il valore monetario di
e
questo beneficio.
Per l’utilizzatore, dunque il socio o il membro della famiglia dell’impresa individuale, è
stata a tal fine introdotta una nuova categoria di reddito tassabile (art. 67 comma 1
lettera h-ter Tuir), ovvero quel reddito risultante dalla differenza tra il valore di mercato
dell’uso privato del bene ed il rimborso versato all’azienda.
L’amministrazione finanziaria ha nel frattempo chiarito che tali limitazioni valgono
anche per i soci unici, come anche per le società tassate per trasparenza (società di
persone e società a responsabilità limitata che hanno optato per la tassazione per
trasparenza), mettendo in conto dunque una situazione nella quale potrebbe verificarsi
una doppia tassazione.
b) Per la società o l’impresa individuale è prevista la contestuale indeducibilità dei costi
di acquisto e di manutenzione di questi beni, fintanto che il rimborso versato dal socio o
dal familiare alla società sia inferiore al valore di mercato del bene. Tale limitazione
non ha però sempre effetto, avendo la legislazione già previsto in taluni casi una ridotta
deducibilità delle spese ad esempio per le automobili aziendali.
Riassumendo: nel caso il corrispettivo all’azienda sia troppo basso, il socio od i suoi
familiari si vedranno tassare in qualità di persone fisiche un reddito diverso pari alla
differenza tra il valore di mercato dell’uso del bene ed il rimborso versato all’azienda.
Contestualmente l’azienda non potrà dedurre i costi relativi a questi beni.
La tassazione dell’utilizzo privato di beni aziendali colpisce tutte le imprese individuali,
società di persone, società di capitali e le cooperative che concedono in uso i propri
Chi viene
beni; non toccati dalla norma sono gli enti non commerciali, le società semplici nonché
colpito
le società agricole. Le società estere sono toccate dalla norma solo nel caso in cui
dalle
novità?
dispongano in Italia di una stabile organizzazione. Parimenti esclusi dalla norma sono i
liberi professionisti e le società tra liberi professionisti (costituite sotto forma di società
semplice).
2
Definizio
ne di
socio e
suoi
familiari
Beni
tassati
Oggetto della tassazione è l’utilizzo di beni aziendali di società di persone o di capitali,
da parte dei soci, per via diretta ovvero indiretta. Ne consegue che la limitazione vale
anche per i beni che vengono concessi in uso a soci di società madri o collegate;
l’importante anche in questo caso è che alla fine il bene risulti utilizzato da persone
fisiche, in capo alle quali possa essere riconosciuto un reddito diverso. Quali membri
della famiglia dell’impresa individuale ovvero del socio, valgono tutti i parenti entro il
terzo grado e gli affini entro il secondo grado, indipendentemente dal fatto che essi
risiedano in Italia o all’estero.
Oggetto della presente norma sono tutti i beni aziendali proprietà di
- imprese individuali che concedono ai summenzionati membri della famiglia e
- società che concedono i summenzionati ai soci o ai loro famigliari
Colpiti sono i beni dei quali l’impresa è titolare del diritto di proprietà ovvero quei beni
nelle disponibilità dell’impresa tramite contratti di leasing o noleggio. Ciò
indifferentemente dal fatto che i beni siano classificati come immobilizzazioni ovvero
appartengano al capitale circolante.
In concreto, l’obbligo di dichiarazione vige principalmente per abitazioni e mezzi di
trasporto, utilizzati anche a scopi privati; oltre a questi, la norma prevede anche
l’obbligo di dichiarazione di aeroplani e barche. Beni diversi sono da prendere in
considerazione nel caso in cui abbiano un valore di mercato superiore ai 3.000 €. Ne
consegue che l’uso privato di telefonini ovvero personal computers non viene toccato
dalla norma.
2. Automobili:
I principali effetti di queste novità si hanno sull’uso privato di automobili, dove però
vigono una molteplicità di particolarità desumibili dalle circolari dell’Amministrazione
finanziaria già richiamate e che andiamo a riassumere di seguito:
Con riferimento alle automobili, l’Amministrazione finanziaria ha chiarito con la
circolare n. 36/E, che il valore monetario dell’uso privato del mezzo è da calcolarsi con
Calcolo
del valore riferimento alla tariffa ACI per un uso di 4.500 km annui del mezzo. In taluni casi vale
l’art. 51 comma 4 del Tuir, secondo il quale nel caso di uso promiscuo del mezzo
di
mercato aziendale, il valore dell’uso privato è da individuarsi nel 30% del costo chilometrico
ACI per 15.000 km annui di percorrenza, depurando l’importo da quanto già rimborsato
all’azienda dalla persona interessata. I relativi importi validi per tutte le automobili per
l’anno 2012 sono già stati oggetto della nostra circolare n. 1 del gennaio 2012.
3
Nessuna
ulteriore
riduzione
della
deducibili
tà
Con la circolare n. 24/E del 15 giugno 2012, l’Agenzia delle entrate ha chiarito come
nel caso di beni per i quali sia già prevista una deducibilità limitata dei costi di acquisto
e di manutenzione, l’utilizzo privato degli stessi non comporti una ulteriore riduzione
della deducibilità di tali costi.
Per le automobili, le spese sono deducibili ex. art. 164 del Tuir al 40% (e al 20% a
partire dal 2013 secondo le più recenti novità in materia). Ne consegue che l’imponibile
fiscale della società non venga in questo caso aumentato, come nel caso di beni i cui
costi siano altrimenti interamente deducibili, e ciò anche nel caso in cui non venga
corrisposto alcun rimborso alla società per l’uso privato che viene fatto del mezzo. Più
complessa è invece la tassazione per l’utilizzatore privato di questi beni.
Già all’inizio dell’anno l’Agenzia delle Entrate in una risposta a „telefisco“ ha
specificato che la nuova normativa si applica nei casi che non prevedano già limitazioni
Autovett
alla deducibilità dei costi relativi ai beni concessi in godimento in capo al concedente e
ure dei
che tassano il relativo reddito in capo al soggetto utilizzatore. In pratica: i socisoci
amminist amministratori che hanno in uso gratuito un’autovettura ad uso promiscuo dovrebbero
ratori
tassare tale utilizzo quale reddito in natura sulla base dei 4.500 km calcolati sulla tariffa
ACI per 15.000 km. In questo caso non si applica la nuova norma sui “redditi diversi”.
Ciò vale anche se viene emessa una fattura per l’uso promiscuo in capo al socioamministratore.
Vi rammentiamo che tali fattispecie, seppure non rientranti tra i “redditi diversi” di cui
alla nuova norma, dovranno essere prudenzialmente denunciate con la comunicazione di
cui in oggetto.
Attenzione: se si opta per il su descritto compenso in natura, esso dovrà essere oggetto
della delibera assembleare con cui viene determinato il compenso complessivo
dell’amministratore.
Oltre tale fattispecie si possono distinguere, in base alle conclusioni delle più recenti
circolari, due casi:
Tassazion
1. Imprese individuali, società di persone e società di capitali a tassazione per
e dei
redditi in trasparenza da un lato e
capo al
2. società di capitali senza tassazione per trasparenza.
beneficia
Nel primo caso, è possibile evitare una doppia imposizione; invece non nel secondo, nel
rio
quale l’indeducibilità parziale (attualmente al 60%, dal 2013 prevista all’80%) dei costi
aumenta il reddito della società, e, inoltre, il socio deve tassare l'uso promiscuo, a meno
che non paghi per questo un corrispettivo.
Con la circolare n. 36/E l’Agenzia delle Entrate ha risolto la problematica della doppia
imposizione per imprese individuali, società di persone e società di capitali a tassazione
Uso
privato di per trasparenza:
autovettu Da un lato, mentre i costi relativi al bene dato in godimento per la società non sono
re in
deducibili (e di conseguenza, per cause della tassazione per trasparenza, aumenta il
4
imprese
individua
li, società
di
persone e
società di
capitali a
tassazion
e per
trasparen
za.
reddito imponibile per i soci o l’imprenditore unico), dall’altro lato canto sorge un
reddito imponibile in capo al socio (tra i redditi diversi; articolo 67, paragrafo 1, lettera
h ter, del TUIR) per la differenza tra il valore di mercato e il prezzo pagato per l'uso. Il
problema viene risolto come segue: il socio deve calcolare la differenza fra il valore
normale del diritto di godimento e il corrispettivo pattuito e assoggettare a tassazione,
come reddito diverso, soltanto la parte di detta differenza che eccede il reddito
d’impresa o la quota parte di reddito corrispondente all’ammontare dei costi relativi al
bene divenuti indeducibili in applicazione della nuova disciplina. Il maggior reddito
d’impresa, a causa dell’indeducibilità dei costi del bene concesso in godimento, è però
imputato solo allo stesso socio utilizzatore. La parte non deducibile per la società non
deve più essere tassata come reddito diverso. Per le autovetture il regolamento è stato
ulteriormente perfezionato: In tal caso, peraltro, il maggior reddito corrispondente
all’importo dei costi indeducibili relativi al bene concesso in godimento è imputato pro
quota a tutti i soci (in contrasto con i beni di cui sopra, per i quali non è generalmente
previsto alcun limite di deducibilità e, come detto, vengono attribuiti a tassazione solo ai
soci utilizzatori). Anche in questo caso, il reddito imponibile è ridotto per l'importo che
viene attribuito al contribuente per il maggiore reddito prodotto a causa della
deducibilità limitata.
Esempio:
Una società in nome collettivo è costituita da due soci, ciascuno dei quali detiene una
partecipazione del 50%. La società possiede due autovetture utilizzate promiscuamente
dai soci per lo svolgimento dell’attività aziendale e per uso personale. L’uso privato
(30% della tariffa ACI – 15.000 Km) per l’Audi A4 TDI è pari ad € 2.702 e per la Golf
2.0 TDI è pari ad € 2.284. I costi non deducibili per le due auto (art. 164 tuir) son pari
ad € 9.000 per l'Audi e € 1.380 per la Golf. Il calcolo dei redditi diversi è la seguente:
Socio A
Socio B
Valore normale ex art. 51, comma 4, TUIR
2.702
2.284
Quota costi indeducibili imputabile a ciascun socio
4.500
690
(9000 * 50%)
(1380 * 50%)
Reddito diverso
0
1.594
Quanto precede non si applica alle società di capitali senza tassazione per trasparenza:
Per queste i costi deducibili sono limitati (attualmente è il 40%, dal prossimo anno il
Doppia
imposizio 20%).
I soci che usano un’autovettura anche per fini privati devono tassare al pieno il valore
ne per
società di pari al 30% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale del veicolo
capitali
(15.000 km annui calcolati sulla base del costo chilometrico indicato dalle tabelle
nazionali Aci), se la società non gli emette fattura.
In relazione alle autovetture vi rammentiamo che, sulla base di una recente modifica del
codice della strada tramite il regolamento n. 198 del 28 settembre 2012 (in vigore dal 7
dicembre 2012), è in genere necessario per i veicoli concessi in uso a terzi (soggetto
diverso dall'intestatario stesso, come visibile dal documento) apporre una annotazione
nel libretto auto ("libretto di circolazione") quando sono affidati per un periodo
5
superiore a 30 giorni. Questa disposizione probabilmente riguarderà tutti i contratti di
locazione e di comodato con dipendenti, amministratori e soci. Per l'attuazione della
disposizione, che non è di natura fiscale, ci sarà probabilmente bisogno di disposizioni
attuative; ma è certo che contribuisce a rivelare l’utilizzo parziale o esclusivo privato
dei veicoli aziendali.
Raccomandazione: Per l'uso privato di autovetture da parte di imprenditori individuali
e soci di società di persone o di capitali a tassazione per trasparenza, non serve
intervenire; infatti, anche se il veicolo non è già completamente ammortizzato e
maturano solo minimi costi di esercizio, i costi non deducibili assegnati sono superiori
al valore normale dell’utilizzo privato, cosicché non ne derivano redditi diversi in capo
all’utilizzatore.
Diversa si presenta la situazione nelle società di capitali senza tassazione per
trasparenza, che è la seguente: In questo caso i soci dovrebbero tassare l’utilizzo privato
come reddito diverso, a meno che non effettuino un pagamento alla società di importo
pari al valore normale. Si consiglia di emettere fattura per l’utilizzo privato con IVA.
Almeno cosi si assicura, ai sensi della normativa vigente, la detrazione totale dell'IVA
(100% invece del solito 40%) per l'acquisto e i costi di gestione.
3. Immobili aziendali:
Non ci sono ancora delle linee guida ufficiali per gli immobili concessi in godimento ai
dipendenti. In questo caso si deve però rilevare che le società non possono dedurre i
Immobili relativi costi. Di conseguenza, le novità appena comunicate avranno probabilmente
aziendali effetti trascurabili. L’utilizzo da parte di soci e familiari deve essere invece chiarito. Il
tema sarà auspicabilmente oggetto di chiarimento entro la scadenza della prossima
dichiarazione.
Data la complessità della questione, si consiglia di contattare il nostro ufficio al fine di trovare una
soluzione adeguata.
Restiamo chiaramente a Sua disposizione per qualsiasi informazione.
Distinti saluti
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