Teoria – Riassunto del Quagli opportunamente integrato

Ragioneria
Generale
Teoria – Riassunto del Quagli opportunamente integrato
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Ilaria Tranquillo
Funzione del bilancio e postulati
LA CONTABILITA’ GENERALE
Rileva le operazioni di gestione esterna in via generale. La contabilità generale ha due
scopi
1. La contabilità tenuta sistematicamente consente di determinare a scadenze
regolari l’utile o la perdita e il capitale di funzionamento;
2. La contabilità consente di controllare la gestione dal punto di vista economico e
finanziario.
La contabilità generale ha due finalità
1. In corso dell’esercizio rilevare le variazioni economiche e finanziarie
2. In chiusura d’esercizio calcolare il reddito d’esercizio e il capitale di funzionamento.
Le rilevazioni strumentali a quest’ultimo fine sono dette scritture di assestamento:
sono permutazioni economiche che consentono di redigere il bilancio. Hanno
ragione di esistere per il concetto di competenza economica.
Il bilancio d’esercizio è una rappresentazione della dinamica gestionale dei valori
economici e finanziari di competenza dell’esercizio in esame.
Funzioni del bilancio
1. Strumento di controllo interno: Sintesi della gestione e espressione della capacità di
creare ricchezza dell’impresa. Consente di Identificare il reddito d’esercizio, ovvero
la variazione della ricchezza conferita dai proprietari come effetto della gestione.
Se è positivo i proprietari possono prelevare una quota di tali utili come
remunerazione della disponibilità di capitali fornita. È uno strumento di controllo
interno a consuntivo e preventivo della gestione aziendale permette di valutare le
prospettive future in quanto indica i risultati e le disponibilità dell’impresa.
2. Strumento di controllo interno per valutare l’operato degli amministratori in quanto
rappresenta un rendiconto dell’operato degli amministratori presentato ai
proprietari.
3. Strumento di comunicazione per l’esterno: Fornire informazioni agli stake holders,
ovvero a tutti i soggetti che necessitano di informazioni per valutare la capacità
dell’azienda di soddisfare i propri interessi. Esempi di stake holders sono finanziatori,
clienti, fornitori, dipendenti, associazioni (ambientaliste ad esempio), che hanno
interesse che l’azienda continui a vivere e prosperare a certe condizioni.
4. Assolvimento di alcuni obblighi giuridici:
a. distribuzione degli utili: gli utili rilevati in bilancio poi possono essere destinati
a riserva e distribuiti agli azionisti
b. imponibile fiscale: le imposte d’esercizio sono calcolate partendo dal
bilancio d’esercizio, con apposite modificazioni nelle valutazioni come
disposto dal legislatore fiscale
c. base per compensi amministratori: i compensi degli amministratori sono
calcolati in base ai risultati conseguiti
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I postulati di bilancio: l’art 2423
Art. 2423/2: Clausola generale del bilancio
Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e
corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico
dell'esercizio.
 Chiarezza: intelligibilità. Un bilancio deve essere formalmente chiaro, e lo sarà se
redatto nel rispetto degli schemi di legge previsti agli articoli 2424, 2425, 2427. Tutti e
tre i documenti devono essere redatti rispettando questi schemi. (v p
 Veritiero: attendibile. È difficile stabilire se un bilancio sia o meno veritiero dato che
molti elementi non sono oggettivi ma frutti di valutazioni. Un bilancio è veritiero se
gli elementi incerti sono stati valutati coi criteri proposti dal codice civile. Possono
esserci quindi numerosi bilanci che rispondono a questo criterio. Gli amministratori
sono tenuti a presentare un bilancio attendibile, che tenda a rispecchiare la realtà
gestionale, dopo aver sviluppato un coerente sistema di ipotesi riguardanti la
gestione futura e i legami con quella passata.
 Corretto: gli amministratori non devono compiere scelte di valutazione motivate da
secondi fini (mostrare risultati migliori, ecc). Il bilancio deve essere neutro.
Art. 2423/3
Se le informazioni richieste da specifiche disposizioni di legge non sono sufficienti a dare
una rappresentazione veritiera e corretta, si devono fornire le informazioni complementari
necessarie allo scopo.
 Obbligo di integrazione con informazioni complementari se le disposizioni di legge
non sono sufficienti a una rappresentazione veritiera e corretta. È il postulato della
completezza informativa.
Art. 2423/4
Se, in casi eccezionali, l'applicazione di una disposizione degli articoli seguenti è
incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta, la disposizione non deve
essere applicata. La nota integrativa deve motivare la deroga e deve indicarne l'influenza
sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico.
Gli eventuali utili derivanti dalla deroga devono essere iscritti in una riserva non
distribuibile se non in misura corrispondente al valore recuperato.
Obbligo di deroga alle regole civilistiche se in casi eccezionali la loro applicazione è
incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta (motivazione in nota
integrativa) (vedi punto 6 art 2423 bis). Le deroghe sono consentite qualora le norme
quindi non consentano il raggiungimento dello scopo principale del bilancio, ovvero
fornire una rappresentazione veritiera e corretta della realtà.
art 2423 bis
Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti principi:
1) la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della
continuazione dell'attività, nonché tenendo conto della funzione economica
dell'elemento dell'attivo o del passivo considerato;

PROSPETTIVA DI CONTINUAZIONE DELL’ATTIVITA’: le logiche di valutazione adottate
nel bilancio d’esercizio sono volte alla continuazione in autonomia con la gestione
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aziendale. Le valutazioni nei bilanci di liquidazione o fusione sono diverse per la
diverse finalità per cui son redatti i documenti contabili.
 PRUDENZA: considerare solo gli utili effettivamente realizzati e tutte le perdite,
anche se incerte/presunte. Tutte le volte in cui ci troviamo a presentare stime,
dobbiamo scegliere, tra le rappresentazioni veritiere e corrette della situazione,
quella più prudente.
2) si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio;
strettamente legato al principio di Prudenza: ne è la logica conseguenza. Inoltre è
legato strettamente anche al postulato di competenza, in quanto giustifica
l’attribuzione a conto economico dei ricavi solo se lo scambio è avvenuto.
Postulato di realizzazione.
3) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio,
indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento;
 COMPETENZA ECONOMICA: è il principio cardine nella redazione del bilancio.
L’attribuzione a conto economico prescinde dalla manifestazione monetaria che
può essere anticipata o posticipata rispetto all’esercizio in cui sono imputati a
conto economico
o Un costo è di competenza se trova copertura nei ricavi dell’esercizio
o Un ricavo è di competenza dell’esercizio se il contratto è stato perfezionato,
il bene è stato venduto. Se lo scambio non è avvenuto il ricavo non è di
competenza. (vedi punto 2)
4) si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se
conosciuti dopo la chiusura di questo;
Considerazione rischi e perdite anche dopo la chiusura dell’esercizio
5) gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati
separatamente;
Valutazione separata degli elementi eterogenei
6) i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro.
Usare criteri diversi nel tempo renderebbe poco confrontabili i bilanci nel tempo, e
ciò è essenziale per i terzi lettori che utilizzano il bilancio come strumento
informativo. Inoltre impedisce agli amministratori manovre che potrebbero
migliorare il risultato economico applicando i criteri più favorevoli alla situazione
attuale.
Deroghe al principio enunciato nel numero 6) del comma precedente sono
consentite in casi eccezionali. La nota integrativa deve motivare la deroga e
indicarne l'influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e
finanziaria e del risultato economico. La deroga è ammessa solo quando la
costanza di applicazione porterebbe alla violazione dei principi di
rappresentazione veritiera e corretta, primario postulato del bilancio. in tal caso la
nota integrativa deve contenere i motivi ed i riflessi quantitativi.
I postulati OIC documento 11 – integrano e interpretano la legge civile
Sono 14 postulati che integrano e replicano i contenuti del codice civile.
1. Utilità: il bilancio deve rappresentare un utile strumento informativo per gli stake
holders. È quasi più una conseguenza dei successivi postulati che un postulato
stesso.
2. Prevalenza della sostanza sulla forma: il trattamento dei dati contabili si deve
basare sulla reale sostanza economica dell’operazione.
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3. Chiarezza: il documento oic specifica l’obbligo di incare separatamente i singoli
componenti di reddito e patrimonio senza fare compensazioni, marca la distinzione
presente nello schema di C.E. tra area ordinaria e straordinaria
4. Neutralità/imparzialità/correttezza: le valutazioni non devono ricercare il
soddisfacimento di interessi particolari (ad esempio fare valutazioni ispirati alla
logica dell’acquirente)
5. Prudenza: il documento 11 precisa che non si deve abusare di questo criterio
sopravvalutando i costi. Inoltre non bisogna compensare gli utili sperati con le
perdite presunte, quest’ultime devono essere attribuite in bilancio comunque.
6. Periodicità della misurazione del risultato economico e del patrimonio aziendale:
ogni esercizio va redatto il bilancio.
7. Comparabilità: i bilanci devono essere comparabili; ciò comporta adottare
sempre gli stessi criteri di valutazione (aspetto sostanziale) e nell’esporre le voci in
modo costante nel tempo (aspetto formale). Inoltre bisogna segnalare le
operazioni straordinarie che modificano sensibilmente la struttura aziendale (fusioni,
scissioni, ecc).
8. Omogeneità: il bilancio deve essere redatto in unica unità di conto.
9. Competenza: il documento 11 afferma innanzi tutto che i documenti devono esser
imputati all’esercizio al quale competono avendo riguardo alla sostanza
economica dell’operazione e non alla movimentazione effettiva.
o I ricavi sono di competenza quando sono realizzati, ovvero quando è
avvenuto lo scambio con passaggio sostanziale del titolo di proprietà.
o I costi sono di competenza se correlati ai ricavi, ovvero se vi è un legame
funzionale coi ricavi. Più nello specifico
 Per i beni e servizi a fecondità semplice, sono costi di competenza se
esiste una associazione causale diretta coi ricavi (uso quelle materie
per fare la torta che vendo). Quello che non utilizzo diventa
rimanenza e la sua competenza viene spostata all’esercizio
successivo.
 Per i beni e servizi a fecondità ripetuta la ripartizione del costo
avviene col processo dell’ammortamento.
10. Significatività e rilevanza dei fatti economici ai fini della loro presentazione in
bilancio: nel bilancio deve essere dato spazio a informazioni significative, ovvero in
grado di influenzare il processo decisionale dell’utente, e rilevanti, ovvero se ha
una dimensione quantitativa tale da renderla significativa.
11. Il costo come criterio base delle valutazioni: questo perché il costo esprime il valore
minimo funzionale che l’azienda attribuisce al fattore, è un criterio di facile
applicazione e limita la discrezionalità dei redattori del bilancio. I principi
internazionali IFRS adottano invece la logica del fair value.
12. Conformità del complessivo processo di formazione del bilancio ai corretti principi
contabili
13. Funzione della nota integrativa e delle altre informazioni necessarie: la nota
integrativa deve fornire gli elementi necessari per rendere chiare e significative le
informazioni contenute in CE e SP. Un esempio di questo postulato è la richiesta di
includere in nota integrativa un rendiconto finanziario.
14. Verificabilità dell’informazione: il bilancio e le scritture devono essere verificabili,
ovvero deve essere possibile fare un controllo di esse per valutare l’attendibilità del
bilancio.
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Gli schemi di bilancio
Il bilancio, secondo l’attuale normativa, si compone di tre documenti: conto
economico, stato patrimoniale e nota integrativa. Il codice civile, come
riflesso del principio di chiarezza, prevede schemi obbligatori rigidi per la
redazione dei tre documenti. Non facente parte del bilancio ma allegata ad
esso è la relazione sulla gestione redatta dagli amministratori (illustra la
gestione trascorsa e le prospettive future in modo discorsivo). Secondo i
principi OIC e IASB anche il rendiconto finanziario e il prospetto dei
movimenti del patrimonio netto devono far parte del bilancio: è ormai prassi
comune che siano inseriti in bilancio anche questi due prospetti.
Stato patrimoniale:








Prospetto statico che mostra il capitale
investito e di finanziamento (per quantità
e tipologia di impiego o fonti) su cui
fondare l’azione futura
Esprime quindi le rimanenze della
gestione passata destinate a realizzarsi nel
futuro
“Ponte” tra passato e futuro
Ne il codice civile ne i principi oic
descrivono i requisiti di una voce di stato
patrimoniale, si limitano ad elencarle
analiticamente.
Le attività, dallo IASB sono definite come risorse controllate dall’azienda risultato di
operazioni svolte in passato e dalle quali sono attesi futuri benefici economici
misurabili attendibilmente.
Le passività per lo IASB sono obbligazioni (non solo derivanti da leggi e contratti ma
anche da impegni assunti volontariamente) attuali dell’azienda, risultato di
operazioni svolte in passato, dalla quali sono fuoriuscite attendibilmente misurabili.
In calce allo stato patrimoniale devono risultare i conti d’ordine
La classificazione dell’attivo e del passivo non è basata sul criterio finanziario (voci
distinte in base al tempo per generare/assorbire liquidità). La struttura civilistica
quindi non consente una piena comprensione della situazione finanziaria
aziendale. Il documento 12 dell oic suggerisce di inserire in nota integrativa
elementi che permettano di riclassificare il bilancio secondo il principio finanziario
Analisi delle voci dell’attivo:
A. Crediti verso soci per versamenti ancora dovuti: crediti per sottoscrizioni di nuove
quote di capitale non ancora conferite. Sono capitale sociale non versato.
B. Immobilizzazioni: elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente
C. Attivo circolante: elementi patrimoniali non durevoli. È una distinzione basata non
sulla natura dei beni quanto sulla sua destinazione tecnica in azienda decisa dagli
amministratori. Unica eccezione sono i crediti verso clienti, che anche se scadenti
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oltre l’anno vanno iscritti tutti nell’attivo circolante. Analogamente i crediti di
finanziamento vanno inseriti tutti alla lettera B tra le immobilizzazioni
D. Ratei e risconti: anche se di natura diversa son compresi insieme. In particolare
a. I ratei sono valori numerari presunti assimilabili a debiti e crediti sorti per un
costo/ricavo già maturato ma ancora da liquidare. Si chiudono alla
manifestazione finanziaria del costo/ricavo
b. I risconti sono costi e ricavi sospesi la cui manifestazione economica è già
avvenuta. La parte non di competenza è sospesa al futuro. Si aprono il 31/12
e chiudono l’1/1 riaprendo i costi.
Analisi delle voci del passivo: la classificazione adottata consiste nella natura delle fonti
(mezzi propri/di terzi), salvo i fondi che trovano classi appositamente dedicate (lettere B e
C). I ratei e risconti si collocano alla lettera E
Conto economico



Prospetto dinamico che mostra i componenti
positivi e negativi del reddito, dovuti alla gestione
dell’esercizio trascorso
Ha una struttura scalare che consente di
evidenziare risultati parziali.
Il risultato A-B è un risultato intermedio
rappresentante un risultato operativo globale in
quanto comprende sia la gestione caratteristica
che extracaratteristica
CONTO ECONOMICO
CIVILISTICO
(ART. 2425 COD.CIV.)
A) Valore della produzione
B) Costi della produzione
Differenza a - b
C) Proventi ed oneri finanziari
D) Rettifiche di valore di attività
finanziarie
E) Proventi ed oneri straordinari
Risultato ante imposte
Imposte sul reddito dell’esercizio
Risultato dell’esercizio
Analisi delle voci:
A. Contiene
sia
valori
che
hanno
avuto
manifestazione finanziaria come i ricavi di vendita,
sia i ricavi intesi come aumento della produzione
interna (rimanenze non ancora vendute), beni che hanno un realizzo indiretto, non
destinati al mercato ma capitalizzato (costruzioni interne in economia).
5. altri ricavi: secondo l’oic vanno ricompresi in questa voce
 Ricavi dalle gestioni accessorie
 Plusvalenze non straordinarie
 Sopravvenienze attive che non derivino da errori
 Contributi in conto esercizio (vanno indicati separatamente)
 Ricavi e proventi non finanziari
B. I costi sono classificati per natura, senza evidenziare tipologie o funzioni aziendali. Il
documento 12 dell’oic ritiene preferibile una diversa classificazione, realizzata per
destinazione identificando la funzione aziendale di riferimento.
14. altri costi: secondo l’oic vanno ricompresi in questa voce
 Costi di gestioni accessorie
 Minusvalenze non straordinarie
 Imposte indirette, tasse, contributi
 Sopravvenienze passive
 Costi e oneri diversi di natura non finanziaria (contributi
associazioni di categoria, omaggi e articoli promozionali, costi
di acquisto giornali, costi deposito bilanci e verbali)
C. Componenti reddituali riguardanti la gestione finanziaria
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D. Componenti derivanti da operazioni di assestamento come rivalutazioni e
svalutazioni
E. Componenti straordinari di reddito: le precedenti classi compongono la gestione
ordinaria, questo è il saldo della gestione straordinaria. Sono eventi irripetibili.
Secondo l’oic sono eventi straordinari se causati da circostanze casuali o
accidentali, estranei all’attività ordinaria e infrequenti. Secondo l’oic contiene:
 Imposte relative a precedenti esercizi
 Minusvalenze e plusvalenze x accadimenti straordinari (furti,
rimborsi assicurazioni, multe imprevedibili, ecc)
 Plusvalenze e minusvalenze da operazioni straordinarie
(cessioni rami d’azienda, fusioni, riconversioni, ecc)
Nota Integrativa


Documento che ha la funzione di commentare i dati contenuti in CE e SP, con
riguardo alla composizione analitica, alle variazioni e alle problematiche
valutative.
Funzioni
o Spiegare i criteri di valutazione adottati, (spiegare le motivazioni di iscrizione
in Stato Patrimoniale dei costi di ricerca e sviluppo, svalutazioni di
immobilizzazioni immateriali, deroghe alle regole civilistiche, variazioni dei
criteri e motivo)
o Fornire il dettaglio di certe voci raggruppate
o Dettaglio delle variazioni quantitative del patrimonio netto, delle
immobilizzazioni, dei fondi del passivo
o Inserimento di dati aggiuntivi (commento ai conti d’ordine, ricavi ripartiti per
aree geografiche, effetti significativi delle variazioni dei cambi valutari,
specificare i crediti e i debiti con scadenza superiore ai 5 anni, la loro
provenienza, se sono assistiti da garanzie, patrimoni destinati, operazioni di
lreasing, dati sull’eventuale società controllante.)
o Favorire la comparabilità
o Integrazioni richieste dall’OIC:
 alcune informazioni contenute nella Relazione sulla Gestione
dovrebbero essere contenute in nota integrativa. L’OIC chiede quindi
di rinviare a tale relazione per info su attività dell’azienda, rapporti
con consociate e collegate, fatti rilevanti avvenuti dopo la chiusura
d’esercizio.
 Specificare il contenuto delle voci A5 e B14
 Allegare il rendiconto finanziario
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Rendiconto Finanziario
Anche se questo documento non è
esplicitamente menzionato nelle norme
civilistiche riteniamo che il prospetto della
dinamica dei flussi finanziari sia un documento
necessario per la comprensione della dinamica
finanziaria della società, quindi per fornire una
rappresentazione chiara veritiera e corretta.
Si compone di tre parti che permettono di
evidenziare i flussi di cassa nelle specifiche aree
gestionali.:
1. Gestione reddituale (costi e ricavi
monetari)
2. Investimento e disinvestimento di
immobilizzazioni
3. Movimenti di denaro dovuti da
finanziamenti (qui rientra anche il
pagamento del dividendo).
la somma dei tre flussi parziali determina la
variazione subita dalle disponibilità liquide
nell’arco d’esercizio
Relazione sulla gestione
Questo documento non fa parte del sistema informativo di bilancio ma è allegato ad
esso. È obbligatorio redigere tale relazione in forza dell’articolo 2428 c.c.: la relazione sulla
gestione ha un fondamentale ruolo informativo nell’illustrare la gestione aziendale,
collegando i risultati di bilancio alla strategia d’azienda. Questo documento descrive
l’andamento della gestione trascorsa, l’evoluzione prevedibile della gestione e i rischi e le
incertezze gravanti su essa. Offre una chiave interpretativa per i valori inseriti in bilancio,
un prospetto prevalentemente contabile. Questa relazione
 deve considerare le strategie del gruppo del suo complesso, non limitarsi alla
singola azienda.
 Deve dare informazioni di dettaglio per ciascun settore (area geografica, o linea
di business in cui l’azienda opera)
 Deve fornire Informazioni attinenti all’ambiente e al personale
 Deve contenere indicatori del risultato contabile (indici di bilancio)
 Deve fornire informazioni specifiche richieste dalla legge su costi di ricerca e
sviluppo, rapporti con imprese controllate, collegate, controllanti, n azioni proprie e
valore nominale, fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura d’esercizio, elenco sedi
secondarie della società
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ASPETTI FORMALI DELLA STRUTTURA DI BILANCIO (ART. 2423 TER)
Schemi rigidi (salvo il disposto di leggi speciali)
Possibilità di modificare le voci precedute dai numeri arabi:
 adattarle in funzione dell’attività
 suddividerle (senza eliminazione del totale)
 aggiungerle se non comprese nello schema ma necessarie
 raggrupparle: se irrilevanti o se favorisce la chiarezza
(obbligo indicazione dettaglio in nota integrativa)
Per ogni voce esporre l’importo dell’esercizio precedente (in caso di non comparabilità
adattare quelle dell’esercizio precedente e commentare in nota integrativa)
Art. 2423/5:
Il bilancio deve essere redatto in unità di euro, senza cifre decimali, ad eccezione della
nota integrativa che può essere redatta in migliaia di euro.
Il bilancio è redatto in unità di euro, senza cifre decimali (NI anche in migliaia di euro).
Il bilancio in forma abbreviata – art 2435 bis
Le imprese di dimensioni più ridotte possono redigere un bilancio in forma abbreviata se
Per almeno due esercizi consecutivi non superano due dei seguenti limiti
1. dipendenti occupati in media: 50
2. totale attivo 4.400.000€
3. ricavi di vendita e delle prestazioni 8.800.000€
in più non deve aver emesso titoli negoziati sul mercato.
Semplificazioni consentite
 lo stato patrimoniale abbreviato comprende solo le voci contrassegnate con
lettere maiuscole e numeri romani.
 Anche nel conto economico è possibile accorpare delle voci
 In nota integrativa è possibile omettere le informazioni richieste in svariati punti e se
sono fornite le informazioni richieste si può non redigere la Relazione sulla Gestione.
Si compila quindi una relazione semplificata anziché seguire i 27 punti richiesti per
la nota integrativa.
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ANALISI DELLE SINGOLE POSTE DI
BILANCIO
Le immobilizzazioni
Aspetti generali di valutazione delle immobilizzazioni


se acquisite dall’esterno, vanno iscritte al costo d’acquisto + oneri accessori
se prodotte internamente, imputare costi diretti + una ragionevole parte di costi
indiretti. La produzione interna genera un ricavo in contropartita al punto A4 di
Stato Patrimoniale. Non si possono iscrivere immobilizzazioni per un importo
superiore al valore di mercato per detti beni, se esistenti.
Sia nel caso dell’acquisto che della costruzione interna si pone il problema su come
considerare gli oneri finanziari connessi all’acquisizione di un’immobilizzazione: possono
essere capitalizzati se si riferiscono esclusivamente a capitali presi in prestito
specificatamente per acquisire le immobilizzazioni, formati nel periodo che va
dall’esborso dei fondi a favore del fornitore a quando il bene è pronto all’uso,
L’ammortamento
Le immobilizzazioni la cui utilizzazione è limitata nel tempo devono essere soggette
all’ammortamento, in modo correlato alla loro residua possibilità di utilizzazione.
L’ammortamento consiste nella ripartizione del costo pluriennale nei vari esercizi ai quali
l’immobilizzazione offre un contributo ai processi produttivi. Deve essere calcolato sul
costo storico e non in base al valore di riacquisto perché non è un’operazione finalizzata
al rinnovo.
L’operazione di ammortamento è caratterizzata da 3 elementi:
1. Valore da ammortizzare = costo originario – valore residuo al termine della vita
utile del bene
2. Vita utile: quantificata in base alle prospettive temporali di utilizzo del bene. Non
è stabilita solo in base a prospettive di durata fisica del bene ma tiene conto
anche dell’obsolescenza economica
N.B. per oneri pluriennali dove manca un preciso riferimento a questo orizzonte
temporale, in applicazione del principio di prudenza riteniamo ammortizzabili
queste immobilizzazioni per massimo 5 esercizi. Solo per l’avviamento, sentito il
collegio sindacale e con un adeguata motivazione esplicitata in nota
integrativa, è possibile prolungare questo periodo
3. Criterio di Ripartizione del valore: OIC indica quello a quote costanti come
preferibile, ammette comunque anche il metodo a quote decrescenti
La quota di ammortamento è riepilogata al punto B10 del conto economico, mentre il
fondo ammortamento accreditato in contropartita è inserito in Stato Patrimoniale in
detrazione dell’immobilizzazione a cui si riferisce perché è una posta rettificativa di un
valore di bilancio.
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Il processo di ammortamento inizia dal momento in cui il bene è disponibile per l’uso. Se
un cespite è caduto durante l’anno, si deve calcolare l’ammortamento per la frazione
dell’esercizio in cui è stato in azienda.
I cespiti completamente ammortizzati che continuano a essere utilizzati nel processo
produttivo appaiono in Nota Integrativa
Svalutazioni
Il valore attribuito al bene non può superare il valore massimo recuperabile, ovvero il
maggiore tra valore netto di realizzo (diretto, se l’azienda vende il prodotto, o indiretto se
intende realizzare il bene con le vendite di prodotto) e valore d’uso (flussi di cassa netti
generati dall’impiego del bene): in caso contrario occorrerà svalutare. Si procede in
particolare quando gli amministratori prevedono difficoltà nel recuperare il valore netto
contabile tramite l’uso. Le immobilizzazioni devono essere svalutate in caso di perdita
durevole di valore emergente alla data di chiusura dell’esercizio: si intende una perdita
che non lasci presagire un eventuale futuro recupero di valore, l’oic precisa che si deve
trattare di una perdita straordinaria e grave a tal punto da non ricadere nell’ordinario
processo di ammortamento.
La svalutazione implica una riduzione dell’importo su cui calcolare l’ammortamento.
Qualora i motivi della svalutazione non sussistano più si dovrà stanziare una rivalutazione in
Conto Economico, che assumerà la natura di plusvalenza: essa deve essere al netto degli
ammortamenti non calcolati a causa della precedente svalutazione. Compensa la
precedente svalutazione che aveva inciso sul reddito di un esercizio precedente: proprio
per questo può essere operata fino a ripristinare il costo originario, non superando il valore
che il bene avrebbe avuto al netto degli ammortamenti che vi sarebbero stati se non
fosse stata operata la svalutazione.
La svalutazione genera un costo riepilogato al punto B10 in Conto Economico e ha come
contropartita il fondo svalutazione collocato in diretta detrazione in stato patrimoniale. Le
ragioni vanno esplicate in nota integrativa.
Incrementi successivi di valore: Rivalutazioni
La rivalutazione è possibile solo se consentita da leggi speciali e nei limiti da queste
stabiliti. Noi consideriamo rivalutazioni ai sensi della legge n 342/2000. Non è consentita
nessuna discrezionalità. In nota integrativa vanno specificati i criteri utilizzati, l’importo
della rivalutazione e gli effetti sul patrimonio.
I beni rivalutati non possono superare il limite del valore effettivamente attribuibile
considerate le caratteristiche del bene.
Le rivalutazioni possono essere monetarie o economiche.
a. Rivalutazione economica: consentita solo in casi eccezionali esplicitamente
elencati al punto 4 dell’articolo 2423.
Se, in casi eccezionali, l'applicazione di una disposizione degli articoli seguenti è
incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta, la disposizione non deve essere
applicata. La nota integrativa deve motivare la deroga e deve indicarne l'influenza sulla
rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico. Gli
eventuali utili derivanti dalla deroga devono essere iscritti in una riserva non distribuibile se
non in misura corrispondente al valore recuperato.
b. Rivalutazione monetaria: è possibile rivalutare le immobilizzazioni in caso di leggi
che consentono una rivalutazione come risposta all’inflazione. Sono conseguenza
degli effetti dell’inflazione e prevedono il pagamento di un imposta sostitutiva.
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Queste rivalutazioni non hanno influenze sul reddito, si rivaluta sia il cespite sia gli
impianti.
Incrementi successivi di valore: capitalizzazione delle migliorie
Il valore di un’immobilizzazione materiale può aumentare a seguito di
 Migliorie, ovvero lavori di manutenzione straordinaria che accrescono la capacità
produttiva, la vita utile o la sicurezza del cespite. Comporta una capitalizzazione
da inserire nella voce A4. Le spese per manutenzioni ordinarie volte soltanto a
mantenere il bene in efficienza non possono essere capitalizzate.
 Sostituzione di parti logorate con parti nuove che accrescono la vita utile del bene.
Le immobilizzazioni immateriali
Le immobilizzazioni immateriali sono fattori produttivi intangibili a fecondità ripetuta
collocati nel punto B1 dello Stato Patrimoniale. Secondo l’OIC un’immobilizzazione
immateriale deve essere caratterizzata da
 Assenza di tangibilità
 Sostenimento effettivo di costi per la loro acquisizione e produzione interna e
capacità di misurar tali costi
 Utilità pluriennale, ovvero il beneficio economico in termini di maggiori ricavi o
minori costi grazie alla presenza di questi beni.
Distinguiamo 4 tipologie di immobilizzazioni che rientrano in questa categoria:
1. Beni immateriali in senso proprio: brevetti, diritti di utilizzazione, marchi, concessioni,
licenze  obbligo di iscrizione in attivo patrimoniale se soddisfatti i requisiti di utilità
futura e misurabilità.
 Brevetti: tutela giuridica sulle invenzioni, creazioni di opera intellettuale che
risolvono un problema tecnico. Può essere acquisito dall’esterno per
cessione (acquisto fattore), per licenza (pago royalities, costi d’esercizio per
l’utilizzo, in questo caso non è un immobilizzazione) o per costruzione interna
(brevetto come risultato di ricerche svolte dall’azienda i cui relativi costi
vengono capitalizzati). Solo se il costo è sostenuto una tantum rientra tra le
immobilizzazioni: escludiamo quindi i brevetti acquisiti con pagamento
periodico di royalities
 Marchi: il marchio è un segno distintivo di uno o più prodotti e/o servizi. Può
essere acquistato, ottenuto internamente e registrato oppure acquisito in
licenza d’uso versando royalities, in quest’ultimo caso sono costi d’esercizio.
Se la vita utile non è prevedibile, è ammortizzabile per massimo 20 anni.
 Concessioni: ricevute dalla P.A. solo se il pagamento avviene una tantum.
Ammortamento in base alla durata della concessione.
2. Oneri pluriennali: sono oneri che origineranno ricavi per più esercizi, hanno utilità
pluriennale. Sono costi di impianto, di ampliamento, di costituzione e sono
capitalizzati previo consenso del collegio sindacale in un tempo massimo di 5 anni;
inoltre si possono distribuire utili in presenza di valori di questo tipo non ancora
ammortizzati solo se a copertura del costo residuo vi sono riserve di utili sufficienti. 
facoltà di iscrizione in attivo patrimoniale se soddisfatti i requisiti di utilità futura e
misurabilità
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

Spese di impianto e avviamento: investimenti a lungo ciclo di utilizzo la cui
durata coincide con la vita stessa dell’impresa. Sono costi pre-operativi di
sia di tipo legale che operativo, costi dovuti a perdite per la messa a regime
di impianti, costi relativi a ampliamenti successivi. Non possono essere
dismessi, sono un investimento irreversibile il cui ritorno avviene solo tramite le
quote di ricavi dell’azienda. Vanno comunque ammortizzati in 5 anni.
Altre spese da ammortizzare: costi pluriennali sostenuti ogni volta che
l’impresa investe in un progetto di sviluppo nella prospettiva di una crescita
non circoscritta al breve periodo. La loro rilevazione e capitalizzazione
avviene al 31/12 perché solo in questa sede è possibile quantificare i costi e
valutarne l’utilità futura. Durante la gestione si rilevano i costi sostenuti relativi
ai fattori impiegati e a fine esercizio si capitalizzano le spese da
ammortizzare stabilite tramite la contabilità analitica per centri di costo,
accreditando un conto rappresentativo di una generica
rettifica
economica positiva. Il differimento deve essere limitato all’importo che è
ragionevole attendersi verrà recuperato tramite i ricavi futuri.
 I costi di ricerca e sviluppo: possono essere capitalizzati solo i
costi di ricerca applicata (caratterizzata per l’esistenza di uno
specifico progetto) e sviluppo (applicazione delle ricerche),
non la ricerca di base. Per potere capitalizzare questi costi è
inoltre richiesto
a. Chiara definizione del progetto, misurabilità e
identificabilità dei costi
b. Realizzabilità e possesso delle risorse necessarie
c. Recuperabilità dei costi tramite futuri ricavi derivanti dal
progetto
L’ammortamento inizia nel momento in cui la risorsa è
utilizzabile. Se porta ad ottenere un brevetto il costo va
trasferito alla voce brevetti.
 Costi di pubblicità: capitabilizzabili solo se sostenuti per
consentire il successo di un’iniziativa e se non sono ricorrenti.
I costi di consulenza informatica non sono capitabilizzabili
3. Avviamento: Si definisce avviamento l’attitudine di un’azienda a produrre utili in
misura superiore a quella ordinaria, che derivi o da fattori specifici che, pur
concorrendo positivamente alla produzione del reddito ed essendosi formati nel
tempo in modo oneroso, non hanno un valore autonomo, ovvero da incrementi di
valore che il complesso dei beni aziendali acquisisce rispetto alla somma dei valori
dei singoli beni, in virtù dell’organizzazione dei beni in un sistema efficiente ed
idoneo a produrre utili. Ha rilevanza contabile il solo avviamento derivato, ovvero
quello che emerge in sede di acquisizione di azienda già operativa come
differenza tra patrimonio netto e prezzo di acquisto del complesso aziendale. E’
capitalizzato previo consenso del collegio sindacale in un tempo massimo di 5
anni; inoltre si possono distribuire utili in presenza di valori di questo tipo non ancora
ammortizzati solo se a copertura del costo residuo vi sono riserve di utili sufficienti. 
obbligo di iscrizione in attivo patrimoniale se soddisfatti i requisiti di utilità futura e
misurabilità
4. Altre: migliorie e spese incrementative su beni di terzi e costi per software.
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5. Immobilizzazioni in corso: costi sostenuti per lo sviluppo non ancora ultimati degli
elementi sopra descritti.
Le immobilizzazioni materiali
Le immobilizzazioni materiali sono fattori produttivi tangibili a fecondità ripetuta collocati
nel punto B2 dello Stato Patrimoniale. Sono considerate immobilizzazioni per la loro
destinazione: un immobile destinato alla rivendita non è un immobilizzazione ma rientra
nell’attivo circolante. Il cambio di destinazione di un bene deve risultare da apposita
delibera del cda.
La plus/minusvalenza derivante dall’alienazione di un’immobilizzazione è una
componente straordinaria del reddito da riepilogarsi in conto economico
 Alla voce A5 per le plusvalenze o B14 per le minusvalenze
 Beni ceduti appartenenti alla gestione caratteristica
 Importi non significativi
 L’alienazione rientra nel normale processo di rinnovo fisiologico delle
dotazioni strumentali
 Nell’area E in tutti gli altri casi
I BENI IN LEASING
L’OIC ritiene che il passaggio a titolo di proprietà sia un elemento necessario per
l’inclusione di un bene tra le immobilizzazioni materiali. Quindi non vanno iscritti in Stato
Patrimoniale. Il bene in leasing rimane iscritto nello Stato Patrimoniale delle società di
leasing ed il locatario registra soltanto i canoni in Conto Economico. In nota integrativa va
inserito un prospetto sui beni in leasing.
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Le rimanenze di magazzino
La classe delle rimanenze include rimanenze di materie prime, di merci, di prodotti finiti, di
lavori in corso di ordinazione e gli acconti versati ai fornitori.
Le rimanenze, i titoli e le attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni sono
valutate col criterio del cost to market: sono iscritte al minore tra il costo di produzione o di
acquisto e il valore di presumibile realizzo sul mercato.
In particolare:
 Materie prime, sussidiarie e di consumo: minore tra
Costo unitario d’acquisto: prezzo effettivo + oneri accessori + spese di trasporto,
sdoganamento, ecc. in caso di beni fungibili il costo si determina con un metodo a
scelta tra lifo, fifo o costo medio ponderato. Va confrontato col valore di mercato
delle materie
 Prodotti in corso di lavorazione: materiali e componenti in fase di avanzamenti non
identificabili fisicamente in modo univoco
Semilavorati: hanno identità fisica definita
 bisogna individuare classi di elementi che si trovano allo stesso stadio del
processo produttivo e attribuire loro solo la parte di costi di produzione sostenuta
fino a quel punto.
 Prodotti finiti: il costo di produzione include tutti i costi direttamente imputabili al
prodotto e una quota di costi indiretti attinenti alla funzione industriale manifatturiera. Non sono inclusi i costi di distribuzione commerciale, di ricerca e
sviluppo, amministrativi, straordinari, finanziari. Si confronta col valore netto di
realizzo ovvero il prezzo di vendita meno costi di completamento e distribuzione
ancora da sostenere
 Merci: sono beni di sola commercializzazione, il cui acquisto è provato da fattura. Si
confronta il prezzo d’acquisto col valore netto di realizzo
 Lavori in corso di ordinazione: possono essere valutati con due metodi
o Metodo del costo/commessa completata. L’intero margine viene
riconosciuto in un unico esercizio, quello della cessione dell’opera.
o Percentuale di completamento: si valuta il lavoro in corso ad una
percentuale sul prezzo di vendita finale determinata dallo stato di
avanzamento dei lavori. Questa grandezza può essere stimata in vari
modi. (metodo del costo, metodo delle ore lavorate..)
A ogni esercizio si riconosce una quota di ricavo pattuito a contratto,
distribuendo il margine reddituale su più esercizi in proporzione alla
parte di lavoro svolta in quell’esercizio.
Gli anticipi ricevuti sono da riepilogare al punto D5 del passivo di stato
patrimoniale.
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I crediti
I Crediti rappresentano il diritto a ricevere determinate somme ad una data scadenza da
soggetti identificati. I crediti sono inclusi sia nell’attivo circolante sia nell’attivo
immobilizzato a seconda della tipologia:
 Crediti di finanziamento  immobilizzazioni
 Crediti commerciali  attivo circolante
Momento in cui il credito è iscritto in contabilità
 Crediti da ricavi di vendita  se sono maturati i ricavi ovvero a scambio avvenuto
 Crediti da servizi  quando la prestazione è stata effettuata
 Crediti di origine diversa quando sorge giuridicamente l’obbligazione di terzi
verso la controparte.
Non si possono compensare debiti e crediti verso uno stesso soggetto a meno che non sia
esplicitamente consentito giuridicamente (contratto di C/C, permuta).
I CREDITI VANNO INSERITI IN BILANCIO AL VALORE DI PRESUMIBILE REALIZZO
 Quindi in sede di redazione del bilancio si devono valutare i rischi di inesigibilità.
L’azienda deve predisporre un fondo svalutazione crediti da portare a diretta rettifica dei
crediti a cui si riferisce nei casi in cui si siano già verificate perdite per inesigibilità o si tema
che si verifichino in futuro. Deve essere unico sia per le perdite già manifestate sia per
quelle solamente temute.
Il fondo verrà utilizzato qualora si verifichi una perdita su crediti definitiva. Ogni esercizio si
provvede a un accantonamento determinato forfettariamente o con procedure più
complesse. Su questo punto il documento OIC 15 segnala l’importanza di tenere un
aggiornato scadenziario dei crediti che indichi da quanto sono scaduti.
Lo stesso documento richiede di predisporre fondi per riduzioni di crediti da resi, rettifiche,
sconti, abbuoni
Crediti commerciali a lunga scadenza che non includono interessi  si ritiene contengano un interesse
implicito  per tanto vanno scorporati questi interessi calcolando il valore attuale del credito a un tasso di
riferimento  l’interesse così trovato va diviso per la durata del credito  bisogna rettificare i ricavi e registrare
il risconto.
In nota integrativa:
 Indicare i criteri di valutazione dei crediti adottati
 Crediti con scadenza superiore ai 5 anni
 Ripartizione geografica dei crediti
Il documento oic richiede di aggiungere informazioni aggiuntive su
 Crediti verso consociate
 Tasso di interesse e scadenze per i crediti a lungo termine
 Concentrazione crediti e posizioni significative
 Crediti vincolati
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Poste in valuta estera
La variabilità dei cambi determina incertezza sul valore delle poste contabili in valuta
estera. La contabilità deve essere tenuta in un'unica moneta di conto e ciò genera
problemi nella rilevazione di grandezze in tempi diversi a tassi di cambio diversi (rilevo un
credito a un tasso, mi verrà pagato ad un altro tasso).
I ricavi e i proventi, i costi e gli oneri devono essere determinati al cambio corrente alla
data in cui l’operazione è compiuta – art 2425 bis
Cosa intende per “compiuta”?
 Data consegna/spedizione per la compravendita di beni immobili
 Stipula del contratto per beni immobili
 Ultimazione per le prestazioni di servizi
DEVONO ESSERE ESPRESSE AL CAMBIO IN VIGORE ALLA DATA DI CHIUSURA D’ESERCIZIO LE
SEGUENTI VOCI
 Voci dell’attivo circolante  crediti, disponibilità liquide, attività finanziarie
 Tutte le passività
 Crediti che sono immobilizzazioni finanziarie
 Titoli immobilizzati compresi tra le attività finanziarie (OIC)
Le immobilizzazioni materiali e immateriali e le partecipazioni restano espresse al cambio
storico.
La variazione confluisce alla voce c17bis, differenze in cambi: è una voce ibrida che
accoglie sia costi che ricavi, sia valori certi che presunti.
Se la differenza netta in conversione in cambi è positiva, l’azienda in sede di distribuzione
utili dovrà accantonare a riserva indisponibile l’utile su cambi emerso per evitare di
distribuire utili non effettivamente realizzati perché ancora incerti. Se l’anno dopo
l’importo di utile dovesse essere minore e quindi la riserva risulti eccedente, ciò che
residua dovrà essere girato a riserva disponibile.
Partecipazioni e attività finanziarie
Attività finanziarie
= titoli mobiliari posseduti dalla società.
Possono essere, in base a una distinzione funzionale, ovvero considerando l’intenzione
degli amministratori a detenere il titolo
a) Immobilizzazioni finanziarie  detenuto fino a scadenza o a lungo termine
b) Attivo circolante, voce attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni. 
destinato a scambi sul mercato
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Partecipazioni
= azioni detenute dalla società.
Possono essere,
a) Immobilizzazioni finanziarie  detenute a lungo termine, investimento durevole a
scopo strategico, di controllo nella gestione. Sono detenute non solo al fine di
ottenere vantaggi economici coi dividendi ma vantaggi indiretti come
collaborazioni relative a aree gestionali. Se la partecipazione è maggiore del 20%
(10% se la società è quotata) si presume immobilizzazione. Tra le partecipazioni
distinguiamo in
Imprese controllate: è controllata l’impresa in cui la nostra società
dispone della maggioranza dei voti in assemblea ordinaria, o
comunque di un numero di voti tale da esercitare un influenza
dominante oppure ancora esercita tale influenza in virtù di accordi
contrattuali.
Controllo = dominanza.
Imprese collegate: è collegata l’impresa assoggettata a influenza
notevole ma non dominante.
Valutate col metodo del patrimonio netto:
In base alla corrispondente frazione di patrimonio netto
nella società partecipata. Si rivaluta la partecipazione se la
partecipata ottiene un utile e si svaluta se ottiene una
perdita Il documento n 20 ritiene preferibile questo metodo
in caso di influenza effettiva notevole o dominante. Solo se
l’influenza della partecipante è limitata da fattori particolari
si può usare il metodo del costo.
Se il metodo del costo conduce a un valore più elevato
rispetto a questo metodo se ne deve dare una spiegazione
in nota integrativa. La differenza è giustificabile solo da una
sottosvalutazione contabile dei beni o dall’avviamento.
Solo nel caso di perdite durevoli di valore la svalutazione
può essere superiore di quella calcolata con questo
metodo: quindi si può svalutare per perdite eccedenti
quelle figuranti in bilancio se si desume da gravi indizi
l’impossibilità di recupero in tempi brevi.
La rivalutazione per utili deve essere inserita in una riserva
indisponibile (ex lege 2426/4). Siccome il plusvalore non è
stato realizzato finanziariamente non compare in conto
economico. I dividendi sono contabilizzati al momento di
approvazione della delibera assembleare sulla loro
ripartizione, quindi nell’esercizio successivo. Nel momento in
cui si distribuiscono i dividendi va addebitata in
contropartita la riserva indisponibile. La perdita incide in
Conto Economico e non può essere coperta da riserva di
rivalutazione.
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Imprese
controllanti
E Altre
imprese
Valutate al costo d’acquisto
Salvo perdite durevoli di valore che
comportano
svalutazioni.
Le
partecipazioni sono rilevate al costo
d’acquisto + oneri accessori diretti:il
valore
aumenta
in
caso
di
sottoscrizione di aumenti di capitale
sottoscritti, diminuisce in caso di
svalutazioni per perdite durevoli di
valore. Il costo originario può subir
una modifica solo a seguito di
perdite durevoli. Il documento
richiede la verifica di perdite
strutturali tali da intaccare la sua
consistenza patrimoniale. Se la
perdita non è ritenuta durevole e
non si svaluta bisogna specificare in
nota tale comportamento. Se
vengono meno i motivi della
svalutazione si deve ripristinare il
valore originario
Confronto tra valori
o COSTO < PATRIMONIO NETTO:
o Avviamento negativo, prospettive di perdite future. In questo caso la
differenza col costo dovrà originare un fondo rischi e oneri
o Sconto sul prezzo d’acquisto, la differenza darà origine a una riserva non
distribuibile
 COSTO > PATRIMONIO NETTO: i motivi della differenza possono essere ricondotti a
due diverse ragioni con diverse implicazioni
o C’è un avviamento della società partecipata, il sovrapprezzo incorpora le
attese di superiori profitti generati dalla partecipata. L’avviamento resta
inglobato nel costo della partecipazione
o È una perdita da cattivo affare: si dovrà svalutare la partecipazione
addebitando un costo d’esercizio per svalutazioni
2359. Società controllate e società collegate.
Sono considerate società controllate:
1) le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili
nell'assemblea ordinaria;
2) le società in cui un'altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un'influenza
dominante nell'assemblea ordinaria;
3) le società che sono sotto influenza dominante di un'altra società in virtù di
particolari vincoli contrattuali con essa.
Ai fini dell'applicazione dei numeri 1) e 2) del primo comma si computano anche i voti
spettanti a società controllate, a società fiduciarie e a persona interposta; non si
computano i voti spettanti per conto di terzi.
Sono considerate collegate le società sulle quali un'altra società esercita un'influenza
notevole. L'influenza si presume quando nell'assemblea ordinaria può essere esercitato
almeno un quinto dei voti ovvero un decimo se la società ha azioni quotate in borsa.
b) Attivo circolante, voce attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni. 
detenute a scopo speculativo, destinate a scambi sul mercato.
Valutate al minore tra costo d’acquisto e valore di presumibile
realizzo dall’andamento di mercato
Azioni proprie
= l’azienda detiene proprie azioni.
Perché?
 Per condizionare il prezzo delle proprie azioni sul mercato
 Per motivi speculativi: la plusvalenza-minusvalenza da vendite si colloca al punto C
del conto economico.
 per scambio con altre società, per incrociare le partecipazioni
 per ridurre il capitale sociale tramite annullamento di azioni proprie: le differenze tra
valore nominale e costo d’acquisto modificano le riserve di Stato Patrimoniale,
incide solo sulle riserve disponibili.
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Disponibilità liquide




i depositi bancari sarebbero crediti il cui valore nominale coincide col valore di
presumibile realizzo
la valuta estera va valutata al cambio in vigore al 31/12
fondi liquidi non pienamente disponibili nell’immediato per l’azienda: queste
situazioni vanno segnalate in nota integrativa
fondi liquidi vincolati  vanno menzionati in nota integrativa
Ratei e Risconti
Ratei rappresentano crediti e debiti in moneta e costituiscono la tipica scrittura di
integrazione di costi o ricavi di competenza in parte di questo esercizio ma la cui integrale
liquidazione avverrà in un successivo esercizio.
 sono quote di ricavi/costi di competenza dell’esercizio ma esigibili in esercizi
successivi
 sono a cavallo di due o più esercizi
 l’entità del rateo varia in ragione del tempo.
Risconti rappresentano storni di costi o ricavi già contabilizzati per la già avvenuta
manifestazione finanziaria, ma da rinviare agli esercizi successivi perché non di
competenza
 sono quote di ricavi/costi di competenza dell’esercizio successivo già
sostenuti/percepiti
 sono a cavallo di due o più esercizi
 l’entità del risconto varia in ragione del tempo
 il disaggio e l’aggio di emissione su obbligazioni sono risconti pluriennali così come il
maxicanone di leasing e l’onere di contrazione mutui
I conti d’ordine
Il codice civile all’articolo 2424 dispone che in calce allo Stato Patrimoniale siano
evidenziate le garanzie prestate dall’azienda e gli altri conti d’ordine. Essi hanno una
funzione informativa molto importante perché accrescono la capacità informativa del
bilancio sulle future situazioni di impresa. I conti d’ordine riguardano la rilevazione di fatti
che, pur non influenzando quantitativamente il patrimonio e il risultato economico
aziendale alla data di redazione del bilancio, possono farlo in futuro.
Il documento OIC distingue tre classi di conti d’ordine ritenendo che in caso di beni propri
presso terzi soggetti non sia necessario utilizzare conti d’ordine come noi facevamo nel
caso delle lavorazioni presso terzi, ma sia sufficiente una segnalazione in nota integrativa.
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Il documento considera
1. i conti d’ordine per il sistema dei rischi di garanzia
il conto d’ordine indica l’importo massimo della garanzia escutibile anche se non vi
è probabilità che la garanzia debba essere concessa nella sua totalità, a
differenza del fondo rischi che considera solo l’importo per cui è altamente
probabile di dover rispondere. In questo insieme rientrano i conti per cessioni di
credito pro solvendo, garanzie reali con pegno e ipoteca, garanzie personali.
2. i conti d’ordine per il sistema degli impegni
si rilevano gli impegni derivanti da contratti a prestazioni corrispettive finchè il
contratto non è ancora eseguito da nessuna delle due parti
a. contratti derivati
b. contratti a termine su merci valute e titoli
N.B. i conti d’ordine non sono più previsti dall’OIC perché le informazioni
compaiono già in nota integrativa
3. i conti d’ordine per il sistema dei beni di terzi
devono essere utilizzati finchè il bene in questione permane in azienda a titolo di
deposito, pegno, cauzione, lavorazione, comodato.
Il patrimonio netto
Il patrimonio netto consiste nella differenza tra attività e passività patrimoniali, che si risolve
in sostanza nella parte della ricchezza riconducibile ai proprietari che da questi può
essere disposta, rispettando i vincoli normativi.
Al suo interno possiamo distinguere
 mezzi propri apportati dai soci
 derivanti dalla gestione
o reddito dell’esercizio
o accumuli
di
redditi
autofinanziamento
dei
precedenti
esercizi:
in nota integrativa con riguardo al patrimonio netto troviamo i seguenti punti:
4) variazioni intervenute delle voci dell'attivo e del passivo;  riepilogate sottoforma di
prospetto che evidenzi i valori dei singoli conti all’inizio dell’esercizio, il dettaglio dei
movimenti senza compensazioni, i valori a fine esercizio.
7) la composizione della voce -altre riserve n;
7 bis) composizione e caratteristiche delle voci del netto
17) numero e valore nominale di ciascuna categoria di azioni, numero e valore nominale
delle nuove azioni della società sottoscritte durante l'esercizio.
18) azioni di godimento, obbligazioni convertibili in azioni e titoli emessi dalla società,
specificando il loro numero e i diritti che essi attribuiscono;
19) numero e caratteristiche di altri strumenti finanziari emessi dalla società descrivendo i
diritti patrimoniali e partecipativi attribuiti
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Nella relazione sulla Gestione devono essere fornite informazioni relative alla parte di
capitale sociale corrispondente sia alle azioni proprie sia alle azioni o quote di società
controllanti possedute dalla società.
Capitale sociale
valore nominale dei conferimenti sottoscritti dai soci e delle riserve
girate a capitale nel corso del tempo.
Riserva Sovrapprezzo Azioni
differenza tra il valore di emissione delle azioni e il loro
valore nominale. Il sovrapprezzo deve essere versato immediatamente e confluire in
questa apposita riserva che non può essere distribuita finché la riserva legale non
ammonta al 20% del CS.
Riserva Legale
quota di utili accantonata ogni anno nella misura del 5% finché la
riserva non ammonta al 20% del capitale sociale.
Riserva per azioni proprie in portafoglio
deve essere costituita con riserve
disponibili dopo che la società ha acquistato azioni proprie e per l’importo esattamente
pari al costo sostenuto e mantenuta in bilancio finché tali azioni sono presenti.
Riserve Statutarie disciplinate dallo Statuto Societario
Altre riserve










RISERVA STRAORDINARIA PER IL RINNOVAMENTO DI IMPIENTI E MACCHINARI
accantonamenti non imposti dalla legge
RISERVA PER ACQUISTO AZIONI IN SOCIETA’ CONTROLLATE obbligatoria
DA RIDUZIONE DI CAPITALE SOCIALE quando si riduce il capitale per cifra “tonda” è
pari a riduzione di capitale – perdita coperta
DA RIVALUTAZIONI IN DELEGA ALL’ART 2423/4 rivalutazioni economiche da cui
derivano utili
RISERVA NON DISTRIBUIBILE DA RIVALUTAZIONE DI PARTECIPAZIONI contropartita di
rivalutazioni di partecipazioni immobilizzate in controllate e collegate
RISERVE PER VERSAMENTI DI SOCI
 Versamenti in conto capitale
 Versamento in conto futuri aumenti di capitale
 Versamenti in copertura perdite o a fondo perduto
PER UTILI DA CONVERSIONE CAMBI
RISERVA PER CONGUAGLIO UTILI IN CORSO in caso di aumento di capitale
effettuata nel corso dell’anno
RISERVA PER AVANZO DI FUSIONE
RISERVA PER APPORTI 2436/6
Utili e perdite portate a nuovo
coprire/distribuire gli utili
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l’assemblea non ha ancora deciso come
Fondi per rischi e oneri e per TFR
Due sottoclassi
1) Fondi spese destinati a coprire uscite future di competenza economica
dell’esercizio, certa ma non determinata nel suo ammontare, che risulta solo
stimabile.
2) Fondi rischi passività potenziali destinati a coprire perdite che probabilmente si
verificheranno in futuro ma che traggono origine da eventi specifici relativi
all’esercizio in chiusura o a quelli passati. L’uscita non è ancora certa. Gli eventi
attinenti al rischio devono essere riferiti a situazioni specifiche, non attinenti alla
generica attività aziendale, derivanti alle operazioni compiute nell’esercizio.
Se il rischio è specifico, di competenza e misurabile l’impresa deve costituire
apposito fondo idoneo ad affrontare il verificarsi dell’evento, per evitare che le
perdite connesse gravino interamente sull’esercizio in cui si manifesta il fatto.
L’accantonamento è soggettivo: la prudenza adottata deve essere ragionevole.
Questo potrebbe essere uno stratagemma per eludere le imposte.
Possibilità
Probabilità di realizzazione dell’evento
di stimare il
Eventi probabili
Eventi possibili
danno
Nessun
fondo
Stimabili
Sorgono fondi rischi:
deve
comparire
l’accantonamento deriva dalla
in bilancio. Ma
scelta di un valore in un intervallo. In
indicazioni
in
nota integrativa va commentata la
nota integrativa.
situazione di incertezza l’ammontare
dell’accantonamento e la
probabilità di perdite superiori al
fondo
Nessun fondo deve comparire in Nessun
fondo
Non
bilancio.
In
nota
integrativa
devono
deve
comparire
stimabili
esserci le indicazioni necessarie per
valutare gli eventuali riflessi di tale rischio.
in bilancio. Ma
indicazioni
in
nota integrativa
Eventi remoti
Nessuna
informazione in
nota
integrativa,
nessun fondo
Nessuna
informazione in
nota
integrativa,
nessun fondo
N.B. i fondi generici, espressione di pure politiche di bilancio non sono iscrivibili in bilancio.
FONDI DI QUIESCENZA: accantonamenti per corrispondere future indennità di fine
rapporto o pensioni integrative. Sono uscite certe nell’esistenza ma indeterminate
nell’ammontare e nella data di scadenza in quanto condizionate da eventi futuri quali la
durata del rapporto di lavoro. Si collocano alla lettera C del passivo.
FONDO TFR: accantonamenti annui pari a una quota delle retribuzioni lorde stanziate.
Sarà utilizzato al termine del rapporto di lavoro per corrispondere la liquidazione della
quota già accantonata al fondo.
Con la riforma previdenziale del 2007 distinguiamo tra
a) Aziende con meno di 50 dipendenti
 TFR in azienda: il tfr annuo è accantonato nel fondo tfr alla lettera C
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TFR destinato a fondo pensione: il tfr viene versato a un fondo pensione, il
fondo tfr include il tfr accantonato fino al 2006
b) Aziende con più di 50 dipendenti
 TFR all’INPS: il tfr viene versato all’inps, nel fondo tfr resta la quota maturata
fino al 2006.
 TFR destinato a fondo pensione: il tfr viene versato a un fondo pensione, il
fondo tfr include il tfr accantonato fino al 2006. La scelta di destinare il tfr a
fondo pensione è irrevocabile. L’azienda che incassa la quota si occupa
della gestione del fondo. L’importo della liquidazione viene corrisposto al
raggiungimento dell’attività pensionabile sottoforma di rendita periodica

FONDI PER IMPOSTE: accantonamenti per imposte differite o per contenziosi tributari.
Il rischio fiscale consiste nella possibilità che un’azienda debba essere obbligata a versare
all’erario un tributo maggiore di quello già imputato come costo. Per costituire il fondo
deve essere probabile il sostenimento dell’onere futuro e deve esser ragionevolmente
stimato. Deve essere costituito nell’esercizio in cui il rischio si manifesta. Il fondo verrà
utilizzato quando si manifesta l’effettivo esborso.
FONDI GARANZIA PRODOTTI: accantonamenti destinati a coprire le spese che si
manifestano a seguito di riparazioni e sostituzioni dovute nel periodo di garanzie prodotti.
Il costo per accantonamento va stanziato al momento in cui viene riconosciuto il ricavo
del prodotto venduto e deve prevedere anche i costi relativi ai successivi eserciziari quali
si estende la garanzia. La somma deve essere determinata sulla base dell’esperienza del
passato e elaborazioni statistiche
FONDI RISTRUTTURAZIONI AZIENDALI: accantonamenti destinati a coprire le spese sorte
in caso di ristrutturazioni aziendali. I costi sono di competenza dell’esercizio in cui è
deliberato il piano, anche se i costi si manifesteranno solo successivamente. Per stanziare
questo fondo i costi devono poter essere attendibilmente stimati e deve
FONDI SPESE MANUTENZIONE: accantonamenti destinati a coprire le spese di
manutenzione che si renderanno necessarie per l’utilizzo delle immobilizzazioni tecniche.
Tali manutenzioni devono avere solo finalità di ripristino dell’efficienza e non di aumento
della capacità produttiva: in quest’ultimo caso si rientra nelle migliorie, che vanno
capitalizzate. È necessario per costituire questo fondo
 Certezza dell’esecuzione della manutenzione in un periodo futuro
 Certezza che il cespite sarà utilizzato almeno fino al prossimo ciclo di manutenzioni
 Insostituibilità della manutenzioni ciclica con manutenzioni saltuarie
 La manutenzione pluriennale non può essere sostituita da manutenzioni cicliche
svolte tutti gli anni.
L’importo da accantonare deve essere basato sulla stima dei costi che si sosterrebbero se
la manutenzione fosse effettuata a chiusura dell’esercizio.
FONDI OPERAZIONI E CONCORSI A PREMIO: accantonamenti destinati a coprire le
spese derivanti in seguito a queste operazioni promozionali, che si manifestano spesso in
esercizi successivi a quello in cui avviene l’azienda. L’importo dell’accantonamento
deriva dalla stima dei costi basati sull’esperienza passata e su elaborazioni statistiche
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FONDI BONIFICHE E RISCHI AZIENDALI: accantonamenti destinati a coprire oneri futuri
per sostenere interventi di disinquinamento e ripristino ambientale resi necessari dalle
proprie attività ad alto impatto aziendale. A volte sono veri e propri fondi rischi perché il
danno è solamente temuto, in altri casi il fondo è considerabile come fondo spese
quando ad esempio l’impresa si trova a dover gestire una discarica che dovrà ripristinare
al termine perché l’uscita è certa nell’esistenza ma non determinata in tempi e costi
FONDI PER GARANZIE SU FINAZIAMENTI: accantonamenti per garanzie rilasciate per far
ottenere credito ad altre aziende
FONDI COPERTURA PERDITE DI SOCIETA’ PARTECIPATE: si costituisce quando l’azienda
si è impegnata in qualità di partecipante al capitale di un'altra società a reintegrare le
perdite da esse subite.
FONDI RETTIFICATIVI DI VOCI DELL’ATTIVO
Tutti i fondi che rettificano i valori dell’attivo vanno collocati in diretta detrazione della
voce rettificata
IL FONDO SVALUTAZIONE CREDITI: i crediti vanno inseriti in bilancio al loro valore di
presumibile realizzo. Al 31/12 si accantona una quota al fondo utilizzato per la copertura
delle perdite su crediti.
I debiti
In bilancio i debiti sono classificati per natura, ovvero in base al soggetto creditore. per
ciascun debito deve essere specificata la parte esigibile oltre la fine dell’esercizio
successivo. In nota integrativa va specificato l’importo dei debiti di durata residua non
superiore ai 5 anni e i debiti assistiti da garanzia reale su beni sociali e vanno indicate le
variazioni subite da ogni voce dell’attivo e del passivo. L’oic richiede di specificare in nota
integrativa l’ammontare dei debiti verso soci e aziende consociate per fornire una chiara
evidenza degli intrecci finanziari, l’ammontare dei debiti in valuta estera se significativi e
tutte le eventuali informazioni complementari necessarie per fornire una rappresentazione
chiara come ad esempio le modalità di emissione di un prestito obbligazionario. Nella
voce “altri debiti” l’oic richiede di indicare separatamente i debiti verso società
controllate dalla stessa controllante della nostra azienda.
Momento in cui iscrivere il debito:
 Il debito va iscritto al trasferimento della proprietà,
 in caso di servizi quando la prestazione è stata effettuata.
 I debiti di origine diversa vanno iscritti quando sorge giuridicamente
l’obbligazione verso la controparte
N.B. non si possono compensare crediti e debiti verso lo stesso soggetto a meno che non
sia consentito giuridicamente.
I debiti devono essere inseriti in bilancio al loro valore nominale
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Obbligazioni e obbligazioni convertibili
debiti verso coloro che detengono le
obbligazioni emesse. Il disaggio di emissione, gli oneri contrazione mutuo,gli interessi, i
premi, sono considerati oneri finanziari, e originano risconti attivi per la parte non di
competenza. Le obbligazioni proprie detenute dalla società devono essere collocate a
rettifica del debito obbligazionario a cui si riferiscono.
I prestiti obbligazionari convertibili incorporano il diritto per il possessore a convertire le
obbligazioni in azioni secondo un determinato rapporto di conversione.
Debiti verso soci per finanziamenti c’è un obbligo di restituzione.
Debiti verso banche
in questa voce rientrano tutte le forme tecniche di
finanziamento bancario
 Mutui
 Anticipazioni su fatture e riba s.b.f.: l’azienda ottiene come finanziamento un
anticipo su dilazioni di pagamento concessi. La cessione solitamente è pro
solvendo, la banca non risponde in caso di insolvenza del debitore.
 Aperture di credito in c/c: è una forma di finanziamento molto costosa e flessibile. Il
contratto consente di effettuare pagamenti col conto corrente anche in assenza
di fondi depositati. La stipula del contratto non ha riflessi contabili, l’utilizzo di questa
forma di finanziamento compare in contabilità solo col versamento degli interessi
passivi.
 Sconto di effetti commerciali
Debiti verso altri finanziatori soggetti come società di factoring, enti pubblici, ecc.
Il factoring è un contratto che prevede la cessione dei crediti aziendali a una società
specializzata nella gestione e riscossione
Acconti anticipi ricevuti da clienti
Debiti verso fornitori
riguardano prevalentemente gli acquisti di beni e servizi che
hanno come contropartita un costo.
Per i debiti eccedenti la durata dell’esercizio, di natura commerciale e non fruttiferi di
interessi passivi espliciti il cui valore nominale è eccedente il valore di mercato del bene,
secondo il documento oic 19 è lecito pensare che il debito includa implicitamente
interessi finanziari da scorporare. Questa procedura non si applica per i debiti finanziari,
per i debiti che rappresentano cauzioni, ecc.
Debiti rappresentati da titoli di credito
una cambiale potrà avere diversi
beneficiari e ricadere anche ad esempio in debiti verso fornitori. Si iscrive qui e poi se ne
deve dare menzione in nota integrativa spiegando in quali altre voci può rientrare.
Debiti verso controllate, collegate, controllanti
in questa voce rientrano sia
debiti commerciali che di funzionamento; l’intenzione è quella di evidenziare i rapporti
entro il gruppo.
Debiti tributari
debiti per i vari tributi dovuti dall’azienda. Non comprendono imposte
probabili o incerte nel loro ammontare o nella data di manifestazione: esse rientrano nei
fondi rischi e oneri.
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Devono essere al netto di acconti, ritenute subite e crediti di imposta.
Debiti verso istituti previdenziali accoglie i debiti verso inps, inail, enasarco
Altri Debiti categoria residuale. Qui rientrano
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Debiti verso dipendenti e debiti per ferie maturate e non godute
Debiti verso soci per dividendi da distribuire o rimborsi di capitale
Debiti verso amministratori e sindaci: alcuni li considerano da includere
nei debiti verso fornitori.
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