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 Circolare N. 21
Area: TAX & LAW
Periodico plurisettimanale
19 marzo 2010
LA NUOVA DISCIPLINA IVA PER LE LOCAZIONI DI BENI MOBILI
Le regole concernenti la territorialità delle prestazioni di servizi ai fini IVA sono state radicalmente
modificate dalla Direttiva n. 2008/8/CE (c.d. “Direttiva Servizi”).
Tali nuove disposizioni sono state recepite in ambito nazionale dal D.Lgs. 18/2010, pubblicato
nella Gazzetta Ufficiale n. 41 del 19.2.2010.
Esaminiamo la nuova disciplina IVA applicabile alle prestazioni di locazione, anche finanziaria,
noleggio e simili di beni mobili e mezzi di trasporto, in vigore dal 1° gennaio 2010.
LA NUOVA DISCIPLINA IN SINTESI
Come noto (si veda la circolare n. 10/2010), la Direttiva n. 2008/8/CE ha modificato le regole
relative alla territorialità delle prestazioni di servizi, rendendole di norma tassabili nel Paese UE in
cui è stabilito il committente.
Tale regola generale contenuta nel nuovo art. 7-ter, DPR 633/1972, trova applicazione per le
prestazioni di servizi c.d. “generiche”, per le quali, cioè, non sono previste specifiche deroghe ai
criteri di territorialità.
Essa fissa come luogo dell’imposizione quello in cui avviene il consumo effettivo del servizio e, a
tal fine prevede due criteri di ordine generale, a seconda della qualità del committente del servizio:
1)
servizi resi nei confronti di soggetti passivi, nel qual caso il luogo di rilevanza territoriale ai
fini IVA è quello in cui è stabilito il committente (c.d. “tassazione a destinazione”);
2)
servizi resi nei confronti di privati, nel qual caso le prestazioni sono rilevanti nel luogo in cui
è stabilito il prestatore (c.d. “tassazione all’origine”).
BUSINESS TO BUSINESS
(committente soggetto passivo)
REGOLA GENERALE
BUSINESS TO CONSUMER
(committente non soggetto passivo)
tassazione nel Paese del committente
tassazione nel Paese del prestatore
Tuttavia, la regola generale subisce tutta una serie di deroghe disciplinate dagli artt. da 7-quater a
7-septies:
DEROGA ASSOLUTA

art. 7-quater

particolari
prestazioni
specificatamente elencate
DEROGA ASSOLUTA

art. 7-quinquies

servizi culturali, artistici, sportivi, scientifici,
educativi, ricreativi e simili
DEROGA RELATIVA

art. 7-sexies

particolari prestazioni di servizi
committenti non soggetti passivi
rese
a
DEROGA RELATIVA

art. 7-septies

particolari prestazioni di servizi rese
committenti non soggetti passivi extra UE
a
RIPRODUZIONE VIETATA
di
servizi
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LE PRESTAZIONI DI NOLEGGIO E LOCAZIONE
Per individuare la territorialità IVA delle prestazioni di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili
di beni mobili occorre innanzitutto differenziare tra operazioni inerenti beni mobili (o, comunque,
beni diversi dai mezzi di trasporto) e operazioni aventi ad oggetto mezzi di trasporto.
NOLEGGIO E LOCAZIONE DI BENI MOBILI
Le prestazioni in commento non sono specificatamente disciplinate dalla nuova normativa se non
nell’art. 7-septies, DPR 633/1972, relativo alle prestazioni rese nei confronti di soggetti privati extra
UE.
Per le prestazione rese nei confronti di soggetti passivi, trova dunque applicazione la regola
generale contenuta nell’art. 7-ter, DPR 633/1972, che identifica il luogo di tassazione delle
prestazioni rese a soggetti passivi, nel Paese in cui è stabilito il committente. Pertanto:

Esempio 1

Esempio 2

Esempio 3
se un soggetto passivo nazionale acquisisce a noleggio o in locazione un bene mobile da
un soggetto passivo estero (UE o extra UE), l’operazione si considera effettuata in Italia ed
i relativi adempimenti IVA vanno assolti dal committente italiano;
Una ditta tedesca concede in locazione un macchinario ad una società italiana. La società
italiana provvede a integrare con imponibile e IVA la fattura ricevuta dalla ditta tedesca e la
annota sia nel registro IVA vendite, sia nel registro IVA acquisti. Presenta il relativo mod.
INTRASTAT.
se un soggetto passivo nazionale noleggia o concede in locazione un bene mobile ad un
soggetto passivo estero (UE o extra UE), l’operazione non si considera effettuata in Italia. Il
prestatore nazionale è comunque tenuto all’emissione di fattura fuori campo IVA ex art. 7ter, DPR 633/1972, con indicazione sulla stessa anche del numero di identificazione
attribuito al committente dal Paese UE in cui lo stesso è stabilito;
Una società italiana concede in locazione un macchinario ad una ditta tedesca. La società
italiana emette una fattura senza IVA ex art. 7-ter, DPR 633/1972. Presenta il relativo mod.
INTRASTAT.
se un soggetto passivo nazionale noleggia o concede in locazione un bene mobile ad un
soggetto passivo IVA italiano, l’operazione si considera effettuata in Italia (e va quindi
emessa fattura con IVA), a prescindere dal luogo in cui il bene viene utilizzato.
Una società italiana concede in locazione un macchinario ad una ditta italiana che lo
utilizzerà nel proprio stabilimento situato in Croazia. Il prestatore nazionale emette fattura
con IVA. Non occorre presentare INTRASTAT.
Mancando una specifica disposizione derogatoria, le prestazioni di locazione/noleggio rese da un
prestatore nazionale a committenti privati (italiani o UE) si considerano effettuate in Italia (e vanno
assoggettate ad IVA), a prescindere dal luogo in cui il bene viene utilizzato.
Esempio 4
Una società italiana concede in locazione un macchinario ad un soggetto privato tedesco
che lo utilizzerà nella propria abitazione in Germania. Il prestatore nazionale emette fattura
con IVA. Non occorre presentare INTRASTAT.
NOLEGGIO E LOCAZIONE
DI BENI MOBILI
100319 CF
committente soggetto passivo
tassazione nel Paese del committente
committente privato UE
tassazione nel Paese del prestatore
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COMMITTENTE PRIVATO EXTRA UE
Ai sensi del nuovo art. 7-septies, c. 1, lett. f), DPR 633/1972, le prestazioni di noleggio, locazione,
anche finanziaria, e simili di beni mobili diversi dai mezzi di trasporto rese a favore di soggetti
privati extra UE non si considerano effettuate in Italia.
Esempio 5
Una società italiana concede in locazione un macchinario ad un soggetto privato svizzero.
La società italiana emette un documento senza applicazione dell’IVA. Non occorre
presentare INTRASTAT.
NOLEGGIO E LOCAZIONE DI MEZZI DI TRASPORTO
Per mezzi di trasporto sono da intendersi i veicoli, motorizzati o no, e altri dispositivi e attrezzature
concepiti per il trasporto di persone od oggetti da un luogo all’altro, che possono essere tirati,
trainati o spinti da veicoli e che sono generalmente concepiti ed effettivamente idonei ad essere
utilizzati per il trasporto.
Si tratta, in particolare, dei mezzi di trasporto marittimi e dei veicoli terrestri, quali
automobili, motociclette, biciclette, roulotte (non se fissate al suolo), rimorchi, semirimorchi,
vagoni ferroviari, navi, aeromobili, veicoli concepiti specialmente per il trasporto di persone
malate o ferite, trattori, altri veicoli agricoli, veicoli militari (diversi da quelli destinati al
combattimento), veicoli di sorveglianza o di protezione civile, veicoli a propulsione
meccanica o elettronica per il trasporto di invalidi. Sono esclusi i container.
In questo caso, occorre distinguere tra prestazioni di noleggio e locazione a:
BREVE TERMINE

possesso o uso ininterrotto del mezzo di trasporto per un periodo non
superiore a 30 giorni (90 per i natanti)
LUNGO TERMINE

possesso o uso ininterrotto del mezzo di trasporto per un periodo superiore
a 30 giorni (90 per i natanti)
NOLEGGIO E LOCAZIONE A BREVE TERMINE
L’art. 7-quater, c. 1, lett. e), DPR 633/1972, prevede che si considerino territorialmente rilevanti in
Italia le prestazioni di servizi di locazione, anche finanziaria, noleggio e simili, a breve termine, di
mezzi di trasporto quando gli stessi sono messi a disposizione del destinatario nel territorio dello
Stato e sempre che siano utilizzati all’interno del territorio della Comunità (le due condizioni
devono ricorrere contemporaneamente).
In caso di utilizzo promiscuo (parte nella UE e parte fuori UE) occorre far ricorso a criteri di
proporzionalità.
Le stesse prestazioni si considerano effettuate nel territorio dello Stato anche quando i mezzi di
trasporto sono messi a disposizione del destinatario al di fuori della Comunità ma sono utilizzati nel
territorio dello Stato.
CONDIZIONI CHE DEVONO RICORRE CONTEMPORANEAMENTE
1)
consegna del mezzo nel territorio nazionale
2)
utilizzo del mezzo all’interno della Comunità
1)
consegna del mezzo in territorio extra UE
2)
utilizzo del mezzo nel territorio nazionale
La disciplina trova applicazione a prescindere dalla qualità del committente (soggetto
passivo o privato).
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Per “luogo di utilizzo” del mezzo si intende il luogo di permanenza del mezzo di trasporto
durante tutta la durata della locazione. Per “luogo di messa a disposizione del mezzo” va
inteso il territorio nel quale avviene la consegna fisica del veicolo.
In buona sostanza, le prestazioni di noleggio a breve termine si considerano effettuate in Italia (e,
quindi, vanno assoggettate a IVA):

quando i mezzi di trasporto sono messi a disposizione del destinatario nel territorio dello
Stato e sono utilizzati all’interno della UE;
Una società italiana consegna a Ravenna un autoveicolo ad alcuni turisti francesi che lo
utilizzeranno per visitare l’Italia e poi per andare a Monaco, ove è prevista la riconsegna del
mezzo presso la sede secondaria della società. Considerato che la consegna del mezzo è
avvenuta nel territorio nazionale e che lo stesso viene utilizzato nel territorio comunitario, la
prestazione risulta territorialmente rilevante in Italia. La società italiana emette fattura con
IVA. Non occorre presentare INTRASTAT.
Esempio 6

quando i mezzi di trasporto sono messi a disposizione del destinatario al di fuori della UE,
ma sono utilizzati all’interno del territorio nazionale;
Una società italiana consegna a Zagabria un autoveicolo ad alcuni turisti francesi che lo
utilizzeranno per raggiungere e visitare l’Italia. Nonostante la consegna sia avvenuta in
territorio extra UE, la prestazione va comunque assoggettata a IVA considerato che
l’utilizzo del veicolo avviene nel territorio nazionale.
Esempio 7
Una società svizzera mette a disposizione un autoveicolo ad un imprenditore italiano. Lo
stesso utilizza il mezzo di trasporto per raggiungere Ravenna. Il committente italiano
provvede ad emettere autofattura ex art. 17, c. 2, DPR 633/1972, assoggettando a IVA i
canoni di locazione pagati alla società svizzera.
Esempio 8
Utilizzando gli stessi dati dell’esempio n. 8 si ipotizzi che l’imprenditore italiano utilizzi il
mezzo di trasporto in Croazia. La prestazione risulta fuori dal campo di applicazione
dell’IVA a nulla rilevando la circostanza che il soggetto committente è italiano.
Esempio 9

se un soggetto passivo italiano acquisisce a noleggio/in locazione un veicolo in un Paese
UE da un soggetto passivo UE, l’operazione è rilevante nello Stato UE ove viene messo a
disposizione il veicolo.
Esempio 10
Una ditta italiana noleggia in Francia un autoveicolo. La ditta nazionale riceve una fattura
assoggettata a TVA (IVA francese).
Riepilogando:
PRESTATORE
COMMITTENTE
CONSEGNA
Italia
italiano, UE o fuori
UE
soggetto passivo o
privato: italiano, UE
o fuori UE
altro Paese UE
fuori UE
UTILIZZO
TASSAZIONE IN ITALIA
Italia
UE
fuori UE
Italia
UE
fuori UE
Italia
UE
fuori UE
SI
SI
NO
NO
NO
NO
SI
NO
NO
NOLEGGIO E LOCAZIONE A LUNGO TERMINE
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Quando il mezzo di trasporto è noleggiato per un periodo superiore a 30 giorni (90 per le
imbarcazioni), al fine di individuare la territorialità della prestazione è necessario distinguere tra
committenti soggetti passivi IVA ovvero soggetti privati.
Infatti, le prestazioni a lungo termine rese:
1)
ad un soggetto passivo IVA stabilito in Italia si considerano effettuate in Italia in
applicazione del principio generale previsto dall’art. 7-ter, DPR 633/1972 (c.d. “B2B”);
ad un soggetto privato (italiano, UE o extra UE) si considerano effettuate in Italia, ai sensi
dell’art. 7-sexies, c. 1, lett. e), DPR 633/1972, solo se:
2)


rese da un prestatore soggetto IVA stabilito in Italia e il veicolo è utilizzato nella UE;
rese da un prestatore soggetto passivo extra UE ed il veicolo è utilizzato in Italia.
In buona sostanza:

se un soggetto passivo italiano acquisisce a noleggio o in locazione un veicolo da un
soggetto passivo IVA, italiano o estero (UE o extra UE), l’operazione si considera effettuata
in Italia a prescindere dal luogo di utilizzo del bene. Se il prestatore è estero (UE o extra
UE), il committente nazionale deve assolvere i relativi adempimenti IVA (integrazione della
fattura o emissione dell’autofattura ex art. 17, c. 2, DPR 633/1972);
Esempio 11

se un soggetto passivo italiano noleggia o concede in locazione un mezzo ad un privato,
italiano o estero (UE o extra UE), l’operazione si considera effettuata in Italia ed il
prestatore italiano deve emettere una fattura con IVA solo se il mezzo è utilizzato in Italia
oppure all’interno della UE;
Esempio 12

Una ditta italiana acquisisce un’autovettura in leasing stipulando un contratto con una
società tedesca. Le fatture ricevute dalla società tedesca devono essere integrate con
imponibile e imposta e annotate sia nel registro IVA vendite, sia nel registro IVA acquisti.
Occorre altresì presentare il relativo mod. INTRASTAT.
Una ditta italiana noleggia un autoveicolo ad un soggetto privato svizzero per la durata di
60 giorni. La ditta italiana emette fattura con IVA. Non occorre presentare INTRASTAT.
se un soggetto passivo extra UE noleggia o concede in locazione un mezzo ad un privato
(italiano, UE o extra UE), l’operazione si considera effettuata in Italia solo se il mezzo è
utilizzato nel territorio nazionale.
NOLEGGIO E LOCAZIONE A LUNGO TERMINE VERSO PRIVATI DAL 2013
A titolo meramente esaustivo, segnaliamo che dal 1° gennaio 2013 la rilevanza IVA delle
prestazioni di locazione, noleggio e simili non a breve termine, effettuate nei confronti di privati
consumatori sarà nuovamente modificata.
In particolare, tali prestazioni saranno rilevanti in Italia ex art. 7-sexies, c. 1, lett. e), DPR 633/1972
(e, quindi, da assoggettare a IVA):

se il destinatario è ivi stabilito oppure ha il domicilio o la residenza abituale e sempreché
siano utilizzati all’interno della UE;

se il destinatario è stabilito in un Paese extra UE ma l’utilizzo dei mezzi di trasporto locati
avviene in Italia. ■
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