Stock options e detraibilità Iva: le novità della legge

RAPPORTO DI LAVORO
Articoli
Guida al Lavoro
IL SOLE 24 ORE
IN PRIMO PIANO / Manovra d’estate
Stock options e detraibilità Iva:
le novità della legge di conversione
Michela Magnani Dottore commercialista in Bologna
Nelle note che seguono si riepilogano brevemente
le principali disposizioni di carattere fiscale che,
direttamente o indirettamente, possono interessare
la tassazione dei redditi di lavoro dipendente
Stock options
(art. 82, commi 23-24-ter)
La legge 6 agosto 2008, n. 133, di conversione
del Dl 25 giugno 2008, n. 112, conferma l’abro­
gazione della lettera g­bis) del comma 2 dell’art.
51 del Dpr n. 917/1986 relativo alle cd. stock
options, prevista dall’articolo 82, comma 23 del
decreto.
In sostanza, a seguito dell’abrogazione di tale pre­
visione normativa, costituisce ora reddito da lavo­
ro dipendente, tassato con le regole dell’articolo
51, comma 3 del Tuir ­ e non più reddito «diver­
so» tassato con l’imposta sostitutiva del 12,50% ­,
la differenza positiva (plusvalore) fra il prezzo fis­
sato per l’esercizio delle opzioni assegnate ai di­
pendenti, e pagato dai dipendenti, e il valore nor­
male delle azioni al momento dell’esercizio del
diritto (assegnazione).
L’articolo 68, comma 6 del Tuir stabilisce infatti
che costituisce «capital gain», tassato al 12,50%,
il plusvalore dato dalla differenza tra il corrispet­
tivo percepito in sede di vendita e il valore di
acquisto assoggettato a tassazione (rappresenta­
to, ora, anche dalla differenza positiva ­ fringe
benefit tassato ­ tra il valore delle azioni al mo­
N. 35 - 12 settembre 2008
I piani di stock options consentivano al dipendente di acquistare titoli della società a condizioni di favore rispetto a quelle di mercato e
quindi di lucrare sulla crescita prospettica di valore dei titoli della società stessa. In pratica veniva sfruttata un’agevolazione che «trasformava» un reddito tassato progressivamente (di lavoro dipendente) in un reddito assoggettato ad
imposta sostituiva del 12,50% ed escluso, quindi, dai contributi a carico del datore di lavoro e
del lavoratore.
mento dell’assegnazione e l’ammontare pagato
dal dipendente).
Per espressa previsione del successivo comma 24,
le nuove disposizioni si applicano in relazione alle
azioni «assegnate» a decorrere dal 25 giugno
scorso e pertanto, la norma incide anche sui piani
già deliberati e per i quali non sia ancora scaduto
il periodo di «vesting» e cioè il periodo durante il
quale il diritto di opzione non è esercitabile.
Dal punto di vista contributivo, l’articolo 82, com­
ma 24­bis del Dl n. 112/2008, modificando l’arti­
colo 27, comma 4, del Dpr n. 797/1995 relativo
agli assegni familiari, ha escluso espressamente tali
redditi dal calcolo della base imponibile a fini con­
tributivi. Per espressa previsione normativa, l’esclu­
sione dai contributi opera relativamente alle azioni
assegnate ai dipendenti dalla data di entrata in vigo­
re del decreto che, pertanto, subiranno una maggio­
re imposizione rispetto alle norme precedenti, ma
saranno contributivamente agevolate.
Poiché come visto, le nuove norme si applicano alle
assegnazioni intervenute dal 25 giugno scorso, nul­
la è cambiato per le stock options antecedenti a tale
data e per le quali il dipendente aveva già esercitato
l’opzione originariamente ricevuta mantenendo,
tuttavia, il possesso delle azioni assegnate.
A tale proposito si ricorda infatti che l’articolo 51,
comma 1, lett. g­bis), del Tuir prevedeva la non
concorrenza alla formazione del reddito di lavoro
dipendente della differenza tra il valore delle azio­
ni al momento dell’assegnazione e l’ammontare
corrisposto dal dipendente, a condizione che il
predetto ammontare pagato dal dipendente sia
stato almeno pari al valore delle azioni stesse alla
data dell’offerta ed inoltre:
­ l’opzione non fosse esercitabile prima di un ve­
sting triennale;
­ l’emittente delle azioni, al momento dell’opzione
fosse quotata in mercati regolamentati;
­ il beneficiario mantenga per almeno cinque anni
dall’esercizio dell’opzione un investimento nelle
azioni assegnate non inferiore alla differenza tra il
valore delle azioni al momento dell’assegnazione
e l’ammontare corrisposto dal dipendente.
Qualora non sussista anche una sola delle predet­
te previsioni (ad esempio perché il dipendente nei
23
RAPPORTO DI LAVORO
Articoli
5 anni successivi a quello dell’assegnazione disin­
vesti un numero di azioni superiore a quello sopra
indicato) la differenza tra il valore delle azioni al
momento dell’assegnazione e l’ammontare corri­
sposto dal dipendente al momento dell’assegna­
zione concorrerà a formare il reddito di lavoro
dipendente e, pertanto, verrà assoggettato ad im­
posta progressiva e a contributi.
Continuano invece a essere agevolati e quindi a
non essere tassati, i piani di azionariato diffuso
di cui alla lettera g) del comma 2 dell’articolo 51
del Tuir.
Imposta sul valore aggiunto (Iva)
I commi da 28­bis a 28­quinquies dell’articolo 83
in commento sono stati inseriti in sede di conver­
sione del Dl n. 112/2008 allo scopo di evitare
una censura comunitaria per la previsione conte­
nuta nell’articolo 19­bis1), Dpr n. 633/1972 rela­
tivamente alla indetraibilità dell’Iva sulle presta­
zioni alberghiere e sulle somministrazioni di ali­
menti e bevande.
I vari commi dell’articolo in commento prevedono
infatti l’eliminazione di tale indetraibilità contenu­
ta nell’articolo 19­bis1, comma 1, lett. e), Dpr n.
633/1972 ed operano, inoltre, un recupero del
mancato gettito Iva mediante una nuova limitazio­
ne della deduzione del relativo costo. A tale fine
vengono infatti introdotte modifiche agli artt. 109
e 54 del Tuir.
N. 35 - 12 settembre 2008
24
Detraibilità totale dell’Iva
(art. 83, commi 28­bis e 28­ter)
Il comma 28­bis dell’articolo 83 in commento
prevede la soppressione dall’articolo 19­bis1),
comma 1, lett. e), della previsione che comporta la
indetraibilità dell’Iva relativa «a prestazioni alber­
ghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande,
con esclusione di quelle inerenti alla partecipazione
a convegni, congressi e simili, erogate nei giorni di
svolgimento degli stessi, delle somministrazioni effet­
tuate nei confronti dei datori di lavoro nei locali
dell’impresa o in locali adibiti a mensa scolastica,
aziendale o interaziendale e delle somministrazioni
commesse da imprese che forniscono servizi sostitu­
tivi di mense aziendali» rimanendo ora indetraibi­
le, se non forma oggetto dell’attività propria del­
l’impresa, solo l’Iva relativa a prestazioni di tra­
sporto di persone.
Ai sensi del successivo comma 28­ter la detraibili­
tà in commento si applica alle operazioni effettua­
te a partire dal 1° settembre 2008.
Tale previsione normativa permette di effettuare
le seguenti brevi considerazioni:
Guida al Lavoro
IL SOLE 24 ORE
q l’integrale detrazione dell’Iva può essere eserci­
tata a condizione che la spesa relativa al pernotta­
mento alberghiero o alla somministrazione di pa­
sti e bevande sia inerente all’attività svolta dall’im­
presa (o dal professionista);
q la nuova previsione normativa supera quanto
previsto dalla legge finanziaria 2007, che aveva
ammesso la piena detraibilità delle spese di vitto e
alloggio solo se sostenute in occasione di manife­
stazioni convegnistiche. La nuova norma si pone
quindi come una disposizione di carattere genera­
le che potrà essere beneficiata anche dalle impre­
se poco interessate dal cd. «turismo congressua­
le», ma che, al contrario, sostengono molte spese
per alberghi e ristoranti durante gli spostamenti
necessari allo svolgimento della propria attività
lavorativa;
q la nuova norma si applica alle operazioni effet­
tuate a partire dal 1° settembre 2008 e pertanto,
ai sensi dell’articolo 6, commi 3 e 4, del Dpr n.
633/1972 ai pagamenti di fatture effettuati ovve­
ro, se precedente, alle fatture emesse, a decorrere
da tale data.
Ticket restaurant ­ Vista la previsione generale di
detraibilità si ritiene, ma sarebbe opportuna una
conferma in tale senso, che la stessa valga anche
per l’Iva al 4% applicata dalla società emittente i
buoni pasto al datore di lavoro per l’utilizzo dei
cd. ticket restaurant.
Deducibilità limitata ai fini imposte dirette
(commi 28­quater e 28­quinquies)
A fronte del beneficio rappresentato dalla piena
detrazione dell’Iva, il successivo comma 28­quater
dell’articolo 83, stabilisce una riduzione nella de­
ducibilità delle spese sostenute per le prestazioni
alberghiere e di somministrazione di alimenti e
bevande.
I commi in commento modificano la deducibili­
tà sia con riferimento al reddito d’impresa che
con riferimento al reddito di lavoro autonomo,
con decorrenza a partire dal periodo d’imposta
successivo a quello in corso al 31 dicembre
2008 e, quindi, per i soggetti con periodo d’im­
posta coincidente con l’anno solare, dal 1° gen­
naio 2009.
Deducibilità dei costi per le imprese ­ Relativa­
mente ai soggetti che producono reddito d’impre­
sa, l’articolo 83, comma 28­quater, lett. a), del
provvedimento in commento, inserendo un nuovo
periodo al comma 5 dell’articolo 109 del Tuir,
prevede che la deduzione delle spese relative a
prestazioni alberghiere e a somministrazioni di
RAPPORTO DI LAVORO
Articoli
Guida al Lavoro
IL SOLE 24 ORE
alimenti e bevande(1) (diverse da quelle di cui
all’articolo 95, comma 3 del Tuir) sia ridotta al
75%.
Per effetto dell’esplicita deroga sopra indicata,
nessuna limitazione è tuttavia prevista per le spe­
se di vitto e alloggio sostenute per trasferte effet­
tuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori
dipendenti e dai titolari di rapporti di collabora­
zione coordinata e continuativa.
Per tali spese ­ disciplinate dall’articolo 95, com­
ma 3, del Dpr n. 917/1986 (Tuir) ­ rimane ferma
la totale deducibilità entro i limiti previsti dalla
citata disposizione.
Ai sensi dell’art. 95, comma 3, del Dpr n. 917 del
1986, le spese di vitto e alloggio sostenute per le
trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai
lavoratori dipendenti e dai titolari di rapporti di
collaborazione coordinata e continuativa sono
ammesse in deduzione per un ammontare giornaliero non superiore ad euro 180,76; il predetto
limite è elevato ad euro 258,23 per le trasferte
all’estero.
In merito alle spese in commento collegate alle
trasferte dei dipendenti ci si chiede se, a seguito
dell’introduzione delle nuove norme, sia ora più
conveniente approntare un sistema di documenta­
zione interna che, per ogni spesa sostenuta tra
quelle in commento in occasione della trasferta,
obblighi i dipendenti a richiedere sempre la fattu­
ra, anziché la ricevuta fiscale.
Tale procedura permetterebbe infatti la detrazio­
ne dell’Iva relativa (in proposito si segnala che
(1)
(2)
l’intervenuta detraibilità dell’Iva a partire dal 1°
settembre 2008 porta a dedurre un maggior co­
sto rispetto al passato nella considerazione che,
poiché i limiti contemplati dall’art. 95 del Tuir
devono intendersi al netto dell’Iva, gli stessi risul­
tano, ora, di fatto, incrementati)(2) con obbligo,
tuttavia, di registrazione del documento non sol­
tanto ai fini della deducibilità del costo sostenuto
in occasione della trasferta, ma anche ai fini della
detraibilità dell’Iva.
Deducibilità dei costi per i professionisti ­ Per
completezza di trattazione si ricorda che l’articolo
83, comma 28­quater, lett. b), modificando l’arti­
colo 54, comma 5, Dpr n. 917/1986 (Tuir), a
decorrere dal 1° gennaio 2009 prevede, ora, oltre
alla consueta deducibilità (nel limite del 2% dei
compensi) delle spese relative a prestazioni alber­
ghiere e di somministrazione di alimenti e bevan­
de, anche una limitazione della deducibilità al
75%.
Nessuna modifica è stata introdotta relativamente
alle spese di rappresentanza che, quindi, rimango­
no deducibili nel limite dell’1% dei compensi per­
cepiti.
Acconti imposte dirette e Irap ­ Ai sensi del
comma 28­quinquies, nella determinazione degli
acconti dovuti per il 2008, l’imposta dovuta per
l’anno 2007 (valore di cui si tiene conto ai fini del
computo automatico degli acconti) deve essere
determinata tenendo conto dei limiti di deducibili­
tà sopra riportati.
Comprese, si ritiene, le spese relative alle somministrazioni nelle mense aziendali e alle spese per alberghi e ristoranti «di
rappresentanza».
Infatti, mentre in precedenza l’Iva, essendo indetraibile, costituiva un costo da considerare nei limiti indicati, ora, ai fini del
computo dei limiti indicati, per la deducibilità dei costi de quo, dovrà considerarsi solo il valore imponibile.
S
ERVIZI SMS
servizio in abbonamento
Servizio realizzato da Il Sole 24 Ore e A-Tono in collaborazione con TIM,
VODAFONE, WIND e H3G per i rispettivi clienti (max 3 SMS/sett). Il costo di
ogni SMS ricevuto è per i clienti TIM di 0,3098 € iva inclusa, per i clienti
VODAFONE, WIND, 3 di 0,30 € iva inclusa.
Per disattivare il servizio LAVORO OFF al 48224.
Invia un SMS con:
LAVORO
al numero:
48224
N. 35 - 12 settembre 2008
SUL TUO CELLULARE L’ESCLUSIVO
SERVIZIO GUIDA AL LAVORO NEWS
Per Info www.ilsole24ore.com/mobile o 095/7365375.
25