capitolo primo il bilancio di esercizio

CAPITOLO PRIMO
IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.1 Soggetti obbligati
Sono obbligati alla redazione del bilancio di esercizio secondo gli schemi previsti dagli articoli 2424 e
seguenti del codice civile:
- le società per azioni (art. 2423 cod. civ.);
- le società in accomandita per azioni (art. 2454 cod. civ.);
- le società a responsabilità limitata (art. 2478 bis cod. civ.);
- le società cooperative (art. 2519 cod. civ.);
- i consorzi con attività esterna (art. 2615-bis cod. civ.)1;
- le società consortili per azioni o a responsabilità limitata (art. 2615-ter cod. civ.);
- le società costituite all’estero, con sede secondaria in Italia (art. 2508 e 2509 cod. civ.);
- le società di persone interamente possedute da società di capitali (art. 111-duodecies Disposizioni
di attuazione del codice civile).
1.2 La gerarchia delle fonti
La fonte principale in materia di redazione del bilancio è rappresentata dal codice civile, che, attraverso il
D.Lgs. 127/1991, ha recepito le disposizioni contenute nella IVª Direttiva CEE.
In particolare le norme del codice dedicate alla formazione del bilancio delle società di capitali sono contenute negli articoli che vanno dal 2423 al 2435-bis.
Tali articoli sono ricompresi nell’ambito del Capo V, relativo alle società per azioni, ma si applicano anche alle
società a responsabilità limitata e in accomandita per azioni in virtù dei richiami di cui agli articoli 2478-bis e 2454.
Con la riforma del diritto societario (D.Lgs. 6/2003 e successivi decreti correttivi), il legislatore ha completamente riformato la Sezione IX del Capo V del Titolo V del Libro V del codice civile, apportando rilevanti cambiamenti anche in materia di bilancio.
Per sua natura la legge non può che fissare i principi generali sulla formazione del bilancio, non potendo
ovviamente entrare nei dettagli maggiormente operativi. È proprio questo il ruolo primario dei principi
contabili, che rappresentano quel complesso di regole tecniche ed applicative necessarie per interpretare
ed integrare le norme legislative in materia di bilancio. Nel nostro paese i principi contabili di riferimento
sono emanati dall’Organismo Italiano di Contabilità (OIC).
Per quanto riguarda i consorzi, l’art. 2615-bis cod. civ. richiede la redazione della sola situazione patrimoniale allo scopo di tenere informati
i terzi sulla consistenza patrimoniale del consorzio.
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.1 Soggetti obbligati
Aggiornamento Principi contabili OIC
E’ in corso l’aggiornamento dei principi contabili nazionali, iniziato con
la promozione di una consultazione pubblica da parte dell’OIC (maggio
2010), al fine di tener conto degli sviluppo verificatisi in materia contabile
nel periodo di tempo trascorso dall’ultima revisione; sviluppo conseguente
sia all’evoluzione della normativa e della prassi contabile nazionale che all’evoluzione
degli orientamenti dottrinali e della regolamentazione contabile internazionale.
L’obiettivo che l’OIC si è prefissato è quello di aggiornare i principi contabili nazionali
anche alla luce di quelli che ne sono oggi gli effettivi utilizzatori, ovvero le piccole e
medie imprese, cercando di semplificarne la disciplina.
Ad oggi sono state pubblicati in consultazione i seguenti principi contabili aggiornati:
in data 23.12.2011:
• OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali
• OIC 18 – Ratei e risconti
• OIC 19 – I fondi per rischi ed oneri – Il trattamento di fine rapporto di lavoro
subordinato
• OIC 19 – I debiti
• OIC 29 – Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzioni di errori, eventi e operazioni straordinari, fatti intervenuti dopo la data di
chiusura dell’esercizio.
la cui consultazione si è chiusa il 30.06.2012;
in data 27.4.2012:
• OIC 13 – Le rimanenze di magazzino
• OIC 14 – Disponibilità liquide
• OIC 15 – I crediti
• OIC 20 – I titoli di debito
la cui consultazione si è chiusa il 31.10.2012;
in data 6.12.2012:
• OIC 21 – Partecipazioni
• OIC 22 – Conti d’ordine
• OIC 23 – Lavori in corso su ordinazione
la cui consultazione si è chiusa entro il 31.5.2013;
in data 12.02.2013:
• OIC 24 – Le immobilizzazioni immateriali
la cui consultazione si è chiusa entro il 31.7.2013;
in data 8.05.2013:
• OIC 26 – Operazioni, attività e passività in valuta estera
la cui consultazione si è chiusa entro il 31.10.2013;
in data 17.06.2013:
• OIC 25 – Il trattamento contabile delle imposte sul reddito
la cui consultazione si è chiusa entro il 31.10.2013;
in data 12.11.2013:
• OIC 17 – Il bilancio consolidato e il metodo del patrimonio netto
la cui consultazione si dovrebbe chiudere entro il 28.2.2014;
in data 27.11.2013:
• OIC 9 – Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali
e immateriali
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.2 La gerarchia delle fonti
la cui consultazione si dovrebbe chiudere entro il 28.2.2014;
in data 5.12.2013:
• OIC 12 – Composizione e schemi del bilancio d’esercizio
la cui consultazione si dovrebbe chiudere entro il 28.2.2014.
I principi contabili oggetto di consultazione diverranno definitivi solo dopo l’approvazione finale da parte dell’OIC.
Si evidenzia inoltre che il 7 febbraio 2013 sono stati emanati due nuovi principi contabili:
OIC 7 – I certificati verdi
Lo scopo del presente principio è di definire i criteri per la rilevazione contabile, la classificazione e la valutazione dei certificati verdi nel bilancio d’esercizio, nonché l’informativa da presentare nella nota integrativa.
Il principio contabile disciplina il trattamento contabile dei certificati verdi distinguendo tra:
(a)società che producono/importano energia elettrica da fonti non rinnovabili;
(b)società che producono energia elettrica da fonti rinnovabili;
(c)società trader.
OIC 8 – Le quote di emissione di gas ad effetto serra
Lo scopo del presente principio è di definire i criteri per la rilevazione contabile, la classificazione e la
valutazione delle quote di emissione di gas ad effetto serra nel bilancio d’esercizio, nonché l’informativa
da presentare nella nota integrativa.
Il principio contabile disciplina il trattamento contabile delle quote di emissione distinguendo tra:
(a)società che rientrano nella disciplina per la riduzione delle emissioni di gas ad effetto serra;
(b)società trader.
Nel caso di aree non ancora regolamentate dai principi contabili nazionali, o in caso di dubbi interpretativi, si dovrà fare riferimento ai principi contabili emanati dall’International Accounting Standard Board
(IAS/IFRS).
DIRETTIVE COMUNITARIE
NORME CIVILISTICHE
PRINCIPI CONTABILI
NAZIONALI
(OIC)
PRINCIPI CONTABILI
INTERNAZIONALI
(IAS/IFRS)
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.3 I principi generali (articolo 2423 cod. civ.)
1.3 I principi generali (articolo 2423 cod. civ.)
QUADRO FEDELE
IL BILANCIO DEVE ESSERE REDATTO
CON CHIAREZZA E RAPPRESENTARE IN MODO VERITIERO E
CORRETTO LA SITUAZIONE PATRIMONIALE E FINANZIARIA
ED IL RISULTATO ECONOMICO DELL’ESERCIZIO
Il primo principio che viene enunciato dall’articolo 2423 è quello della chiarezza.
Al di là quindi del rispetto delle norme in materia di schemi obbligatori di bilancio, questi devono essere
comprensibili, chiari e atti a fornire una rappresentazione facilmente interpretabile della situazione economico-patrimoniale dell’ azienda.
INFORMAZIONI
COMPLEMENTARI
OBBLIGO DI FORNIRE
INFORMAZIONI COMPLEMENTARI A QUELLE GIÀ PREVISTE DALLA
LEGGE QUANDO QUESTE NON SIANO SUFFICIENTI AI FINI
DELLA RAPPRESENTAZIONE DEL QUADRO FEDELE
Il redattore del bilancio non può limitarsi ad un passivo rispetto delle norme emanate in tema di completezza delle informazioni e della composizione degli schemi: il terzo comma dell’articolo 2423 prevede
infatti che, qualora le informazioni richieste dalle norme non fossero sufficienti a fornire una rappresentazione veritiera e corretta, il bilancio debba contenere le opportune rettifiche e integrazioni.
OBBLIGO DI DEROGA
QUALORA L’APPLICAZIONE
DELLE DISPOSIZIONI DI LEGGE SIA INCOMPATIBILE CON
LA RAPPRESENTAZIONE DEL QUADRO FEDELE
Qualora l’applicazione di una norma del codice civile risulti incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta degli accadimenti aziendali, il quarto comma dell’articolo 2423 dispone che la norma in
questione non debba essere applicata, e che vengano forniti nella nota integrativa i motivi della deroga.
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.4 I principi di redazione del bilancio (articolo 2423-bis cod.civ.)
1.4 I principi di redazione del bilancio (articolo 2423-bis cod.civ.)
PRUDENZA
GLI UTILI NON REALIZZATI
NON POSSONO ESSERE RILEVATI IN BILANCIO,
MENTRE VANNO RILEVATE SEMPRE LE PERDITE,
ANCHE SE NON DEFINITIVAMENTE REALIZZATE
Secondo il documento OIC 11 “il principio della prudenza si estrinseca essenzialmente nella regola secondo
la quale i profitti non realizzati non devono essere contabilizzati, mentre tutte le perdite anche se non definitivamente realizzate devono essere riflesse in bilancio”: quindi, mentre le passività potenziali (allorquando il
loro verificarsi sia probabile) debbono essere considerate in ogni caso, le attività potenziali non possono
essere rilevate fino a quando non sono realizzate.
CONTINUITÀ AZIENDALE
ATTIVITÀ E PASSIVITÀ
VANNO VALUTATE NELLA PROSPETTIVA
DELLA CONTINUITÀ DELL’ATTIVITÀ
Altrettanto importante è il principio della continuità aziendale: le attività e passività devono essere valutate nella prospettiva della continuità della attività (valutazioni diverse comporta ad esempio la situazione di una società in liquidazione, in cui tutti i beni devono in ogni caso essere realizzati).
Nel caso di dubbi sulla continuità aziendale, ciò dovrebbe essere chiaramente indicato nella nota integrativa, onde permettere una più prudente interpretazione dei dati.
PREVALENZA
DELLA SOSTANZA SULLA FORMA
SI DEVE TENERE CONTO
DELLA FUNZIONE ECONOMICA DELL’ELEMENTO
DELL’ATTIVO O DEL PASSIVO CONSIDERATO
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.5 Dal bilancio di verifica al bilancio di esercizio
Gli eventi di gestione devono essere rappresentati in bilancio in base alla sostanza economica, piuttosto
che in base alla forma contrattuale.
Esempi di situazioni che comportano una divergenza fra sostanza economica e forma contrattuale, sono
le operazioni di pronti contro termine ed i contratti di locazione finanziaria.
COMPETENZA
SI DEVE TENERE CONTO DEI PROVENTI E DEGLI ONERI
DI COMPETENZA DELL’ESERCIZIO, INDIPENDENTEMENTE
DALLA DATA DELL’INCASSO O DEL PAGAMENTO
L’effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato contabilmente ed attribuito all’esercizio
al quale tali operazioni ed eventi afferiscono e non a quello in cui si verificano i relativi incassi e pagamenti.
COMPARABILITÀ
I CRITERI DI VALUTAZIONE NON POSSONO ESSERE
MODIFICATI
DA UN ESERCIZIO ALL’ALTRO
Infine, l’articolo 2423-bis dispone che il bilancio debba poter essere comparato con quello degli altri
esercizi, prevedendo il divieto di modificare i criteri di valutazione da un esercizio all’altro. In caso di
modifica del criterio, permessa solo in casi eccezionali, nella nota integrativa deve essere indicata non
solo la motivazione, ma anche l’effetto sulla situazione patrimoniale e su quella economica.
1.5 Dal bilancio di verifica al bilancio di esercizio
BILANCIO DI APERTURA
RILEVAZIONI CONTABILI
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.6 Gli schemi e la struttura del bilancio
BILANCIO DI VERIFICA
SCRITTURE DI ASSESTAMENTO
BILANCIO DI VERIFICA RETTIFICATO
RILEVAZIONE IMPOSTE
BILANCIO DI ESERCIZIO
Le scritture di assestamento hanno la fondamentale funzione di trasformare i valori rilevati secondo la
loro manifestazioni numerari in valori rilevati secondo il criterio di competenza economica.
Esse sono:
• scritture di integrazione ð volte ad aggiungere costi e ricavi d’esercizio non ancora rilevati ma economicamente maturati (ratei);
• scritture di rettifica ð volte a stornare costi e ricavi d’esercizio rilevati ma non ancora economicamente
maturati (risconti);
• scritture di ammortamento;
• scritture di accantonamento;
• rilevazione delle rimanenze finali.
1.6 Gli schemi e la struttura del bilancio
Il bilancio d’esercizio si compone di:
 STATO PATRIMONIALE
 CONTO ECONOMICO
 NOTA INTEGRATIVA
Gli articoli 2424 e 2425 del codice civile individuano gli schemi obbligatori di stato patrimoniale e conto
economico.
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.6 Gli schemi e la struttura del bilancio
Le voci devono essere comparate con quelle dell’esercizio precedente; se non sono comparabili è necessario adattarle, dando motivazione nella nota integrativa dell’impossibilità della comparazione e dei criteri
di adattamento.
La nota integrativa ha invece una forma libera, sebbene la sua redazione debba seguire le indicazioni contenute nell’ambito dell’articolo 2427 del codice civile.
La rigidità degli schemi prevista per stato patrimoniale e conto economico può subire delle deroghe, disciplinate dall’art. 2423-ter del codice civile.
In particolare è possibile procedere a:
suddivisione di voci
raggruppamento delle voci
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F
F
aggiunta di voci
F
adattamento delle voci
F
le voci precedute da numeri arabi possono essere suddivise senza eliminazione della voce complessiva e dell’importo
corrispondente.
le voci precedute da numeri arabi possono essere raggruppate
se il raggruppamento, a causa dell’importo delle voci, è irrilevante ai fini della rappresentazione veritiera e corretta della
situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico
o quando il raggruppamento favorisce la chiarezza del bilancio. La nota integrativa deve contenere distintamente le voci
oggetto del raggruppamento.
possono essere aggiunte delle voci qualora il loro contenuto
non sia compreso in alcuna delle voci obbligatorie previste
dagli schemi di stato patrimoniale e conto economico.
le voci precedute da numeri arabi devono essere adattate
quando lo esige la natura dell’attività esercitata.
CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.6 Gli schemi e la struttura del bilancio
STATO PATRIMONIALE
ATTIVO
31.12.
31.12.
A) CREDITI VERSO SOCI PER VERSAMENTI ANCORA DOVUTI, di cui
• parte richiamata
B) IMMOBILIZZAZIONI, con separata indicazione di quelle concesse
in locazione finanziaria
I. Immobilizzazioni immateriali
1) costi di impianto ed ampliamento
2) costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità
3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle
opere di ingegno
4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili
5) avviamento
6) immobilizzazioni in corso acconti
7) altre
Totale
II. Immobilizzazioni materiali
1) terreni e fabbricati
2) impianti e macchinari
3) attrezzature industriali e commerciali
4) altri beni
5) immobilizzazioni in corso e acconti
Totale
III. Immobilizzazioni finanziarie
1) partecipazioni in:
a) imprese controllate
b) imprese collegate
c) imprese controllanti
d) altre imprese
2) crediti:
a) imprese controllate, di cui
- esigibili entro l’esercizio successivo
b) imprese collegate, di cui
- esigibili entro l’esercizio successivo
c) imprese controllanti, di cui
- esigibili entro l’esercizio successivo
d) altre imprese, di cui
- esigibili entro l’esercizio successivo
3) altri titoli
4) azioni proprie, con indicazione del valore nominale complessivo
Totale
TOTALE IMMOBILIZZAZIONI
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.6 Gli schemi e la struttura del bilancio
ATTIVO CIRCOLANTE
C) I. Rimanenze
1) materie prime, sussidiarie e di consumo
2) prodotti in corso di lavorazione e semilavorati
3) lavori in corso su ordinazione
4) prodotti finiti e merci
5) acconti
Totale
II. Crediti
1) verso clienti, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
2) verso imprese controllate, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
3) verso imprese collegate, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
4) verso controllanti, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
4bis) crediti tributari, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
4ter) imposte anticipate, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
5) verso altri, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
Totale
III. Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
1) partecipazioni in imprese controllate
2) partecipazioni in imprese collegate
3) partecipazioni in imprese controllanti
4) altre partecipazioni
5) azioni proprie, con indicazione del valore nominale complessivo
6) altri titoli
Totale
IV. Disponibilità liquide
1) depositi bancari e postali
2) assegni
3) denaro e valori in cassa
Totale
TOTALE ATTIVO CIRCOLANTE
D) RATEI E RISCONTI, di cui
• disaggi su prestiti
TOTALE ATTIVO
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CAPITOLO PRIMO – IL BILANCIO DI ESERCIZIO
1.6 Gli schemi e la struttura del bilancio
PASSIVO
A)
PATRIMONIO NETTO
I.
capitale
II.
riserva da soprapprezzo delle azioni
III. riserve da rivalutazione
IV. riserva legale
V.
riserve statutarie
VI. riserva per azioni proprie in portafoglio
VII. altre riserve, distintamente indicate
VIII. utili (perdite) portati a nuovo
IX. utile (perdita) dell’esercizio
Totale
B)
FONDI RISCHI ED ONERI
1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili
2) per imposte, anche differite
3) altri
Totale
C)
TRATTAMENTO DI FINE RAPPORTO DI LAVORO
SUBORDINATO
31.12.
31.12.
D) DEBITI
1) obbligazioni, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
2) obbligazioni convertibili, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
3) debiti verso soci per finanziamenti, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
4) debiti verso banche, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
5) debiti verso altri finanziatori, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
6) acconti, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
7) debiti verso fornitori, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
8) debiti rappresentati da titoli di credito, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
9) debiti verso imprese controllate, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
10) debiti verso imprese collegate, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
11) debiti verso controllanti, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
12) debiti tributari, di cui
- esigibili oltre l’esercizio successivo
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