TONNAGE TAX Schiavello
Transcript
TONNAGE TAX Schiavello
TONNAGE TAX Aspetti comparati con le altre discipline europee Dott. Stefano Schiavello Studio Tributario e Societario Genova 30 maggio 2006 Principali regimi UE Olanda UK Germania Spagna Francia Italia Introduzione 1996 2000 1999 2002 2002 2005 Regime Opzionale Opzionale Opzionale Opzionale Opzionale Opzionale Durata 10 anni 10 anni 10 anni 10 anni 10 anni 10 anni Rinnovabilità Si Si Si Si Si Si Obbligo di bandiera o registro nazionale Parziale (dal 2006) Parziale (dal 2006) Parziale No No Parziale Esercizio opzione 1° anno 1° anno Vincolo di gruppo In caso di consolidato fiscale Si No In caso di consolidato fiscale In caso di consolidato fiscale Si Effetti uscita anticipata Parziale recupero agevolazione Parziale recupero agevolazione Parziale recupero agevolazione Possibile recupero agevolazione Recupero agevolazione Nessuno - - 50 100 Stazza minima (ton) - 1° anno 100 -2- Libero 1° e 2° anno Libero Studio Tributario e Societario Problematiche specifiche 1) NAVI IN TIME/VOYAGE – CHARTER 2) NAVI IN LEASING 3) POOL E VESSEL SHARING AGREEMENTS 4) CABOTAGGIO 5) CALCOLO DELL’IMPONIBILE FORFETTARIO -3- Studio Tributario e Societario 1) Navi in Time/Voyage - Charter L’art. 11-quaterdecies della L.248/05 (conversione del DL 203/05) ha modificato l’art.155 TUIR al fine di: • estendere l’agevolazione alle navi noleggiate da terzi (entro il limite del 50% della flotta complessiva) • estendere l’agevolazione alle navi (noleggiate da terzi ed entro il limite menzionato) non iscritte nel Registro Internazionale -4- Studio Tributario e Societario 1) Navi in Time/Voyage - Charter Art. 155, c.1, TUIR: “Il reddito imponibile dei soggetti di cui all’art. 73, c. 1, lett. a), derivante dall’utilizzo in traffico internazionale delle navi indicate nell’art. 8-bis, c. 1, lett. a), del DPR 26 ottobre 1972, n.633, e successive modificazioni, iscritte nel registro internazionale di cui al DL 30 dicembre 1997, n. 457, convertito, con modificazioni, dalla Legge 27 febbraio 1998 n.30, e dagli stessi armate, nonché delle navi noleggiate il cui tonnellaggio non sia superiore al 50 per cento di quello complessivamente utilizzato, è determinato ai sensi della presente sezione…” -5- Studio Tributario e Societario 1) Navi in Time/Voyage - Charter Problematiche specifiche: • le navi battenti bandiera estera • le navi prese a noleggio • il calcolo del limite quantitativo (50% del tonnellaggio complessivamente utilizzato) • il periodo di riferimento ai fini della verifica del rispetto del limite • le conseguenze del superamento del limite -6- Studio Tributario e Societario 1.a) Le navi in bandiera estera (in proprietà o bareboat/c) Olanda UK Germania Navi in bandiera estera Si Si Limite % sulla flotta (tonnellaggio) Il 60% della flotta deve avere bandiera UE Il 60% della flotta deve avere bandiera UE No - Spagna Francia Si Si Nessuno Nessuno • In Germania la Tonnage Tax è applicabile solo alle navi iscritte ad un Registro Tedesco (deroga per time charter) • Olanda e UK hanno introdotto un limite per le navi con bandiera non UE a partire dal 2006 ( è previsto un regime transitorio) • Spagna e Francia non prevedono limitazioni -7- Studio Tributario e Societario 1.b) Le navi prese a noleggio (time/voyage - charter) Olanda UK Germania Spagna Francia Limite per navi noleggiate Abolito dall’1.1.2006 75% Nessuno 75% Nessuno No voyage/c Limite per navi noleggiate con bandiera estera Nessuno Nessuno 75% Nessuno 75% (bandiera non UE) Tutta la flotta comprese navi prese a noleggio Solo la flotta armata senza navi prese a noleggio Tutta la flotta comprese navi prese a noleggio Tutta la flotta comprese navi prese a noleggio Base di calcolo - • Olanda ha abolito nel 2006 il limite del 75% • Germania e Francia limitano solo il noleggio di navi in bandiera estera • UK e Spagna limitano il noleggio a prescindere dalla bandiera • in UK non è soggetto al limite del 75% il noleggio intragruppo -8- Studio Tributario e Societario 1.c) Il periodo di riferimento per la verifica del limite Olanda Periodo di riferimento - UK Germania Annuale Giornaliero Spagna Giornaliero Francia Giornaliero • Solo UK fa riferimento alla media annuale per verificare il rispetto del limite del 75% • Germania, Spagna e Francia impongono una verifica del rispetto del limite del 75% su base giornaliera (anziché media annua) -9- Studio Tributario e Societario 1.d) Le conseguenze del superamento del limite Olanda Conseguenza Automaticità UK Germania Spagna Francia - Uscita dal regime (se limite superato per due anni) Tassazione ordinaria del tonnellaggio eccedente Tassazione ordinaria del tonnellaggio eccedente Tassazione ordinaria del tonnellaggio noleggiato in bandiera non UE - No (valutazione Inland Revenue) Si Si Si • Il regime UK prevede una conseguenza estrema ma anche alcune “cautele” • I regimi tedesco, spagnolo e francese prevedono una conseguenza di minore impatto ma con applicazione automatica - 10 - Studio Tributario e Societario 2) Navi in leasing • Né le norme del TUIR né il Decreto Ministeriale attuativo hanno specificato se le navi acquisite in locazione finanziaria possano rientrare nel regime della Tonnage Tax • In base alla costante assimilazione tra cespiti acquisiti in leasing e cespiti acquisiti in proprietà da parte del legislatore fiscale nazionale, anche le navi acquisite in leasing dovrebbero rientrare nel regime della Tonnage Tax - 11 - Studio Tributario e Societario 2) Navi in leasing Olanda Navi in in leasing N/A UK Germania Si Si Spagna Si Francia Si • Tutti i paesi applicano l’agevolazione anche alle navi prese in leasing (tranne l’Olanda) • UK e Francia prevedono limiti alla deducibilità dell’ammortamento della nave da parte del “lessor” in alcune circostanze - 12 - Studio Tributario e Societario 3) Pool and Vessel Sharing Agreements (VSA) • Il Pool è un accordo in base al quale due o più armatori decidono di mettere le proprie navi a disposizione di un pool manager, ripartendosi poi il risultato della gestione complessiva • Il VSA è un contratto – tipico del trasporto containers - attraverso cui due o più armatori convengono di gestire in comune un servizio di linea, ciascuno utilizzando navi della propria flotta a bordo delle quali lo spazio viene ripartito tra i contraenti in base alle percentuali previste nel contratto. Nella forma più semplice di VSA “bilanciato” ogni soggetto ha diritto alla stessa % di spazio a bordo di ciascuna nave • Da un punto di vista economico, attraverso un Pool o un VSA l’armatore migliora la gestione della propria flotta, rinunciando alla disponibilità di parte dello spazio a bordo della sua nave per ottenere uno spazio equivalente a bordo di una nave della controparte (nel caso di un VSA) o rinunciando alla disponibilità di una nave a fronte di una quota del risultato complessivo (nel caso di un Pool) - 13 - Studio Tributario e Societario 3) Pool and Vessel Sharing Agreements (VSA) • Qualora un armatore italiano utilizzi una nave “tonnage” nell’ambito di un VSA (o di un Pool) con un altro armatore (italiano o estero) che utilizza invece una nave “non tonnage”, occorre chiarire se i ricavi che il primo realizza tramite l’utilizzo dello spazio disponibile a bordo della nave di proprietà del secondo (ovvero se la quota parte del risultato del Pool) possano o meno beneficiare del regime agevolativo. • La soluzione positiva discenderebbe dalla considerazione che tramite tali accordi il primo armatore pone in essere una sorta di utilizzo “indiretto” dello spazio disponibile sulla propria nave (nave su cui lo stesso ha diritto al beneficio fiscale). - 14 - Studio Tributario e Societario 3) Pool e Vessel Sharing Agreements (VSA) Olanda Previsione legislativa o amministrativa specifica Criterio previsto Si UK Si - Germania Si Contratti bilanciati su 3 anni (limite 10% di sbilanciamento) Spagna No - Francia No - - • Olanda, UK e Germania prevedono espressamente l’agevolazione per tali accordi • In UK lo spazio scambiato rientra nell’agevolazione se è bilanciato su un periodo di 3 anni: se lo scostamento è superiore al 10% l’eccedenza non rientra nel regime agevolato - 15 - Studio Tributario e Societario 4) Il Cabotaggio • Il requisito dell’utilizzo in traffico internazionale della nave, previsto dall’art. 155, c. 1, TUIR doveva essere abrogato dal c.d. decreto correttivo IRES • La versione definitiva del decreto (D.Lgs. 247/05) non ha eliminato tale requisito • Il reddito prodotto tramite navi utilizzate in attività di cabotaggio, anche se iscritte al Registro Internazionale, sembra non poter beneficiare del regime della Tonnage Tax - 16 - Studio Tributario e Societario 4) il Cabotaggio Olanda UK Germania Spagna Francia Rilevanza tonnage del cabotaggio No Si No Si Si Utilizzo “misto” della nave Prevalenza - Prevalenza - - • Solo Olanda e Germania escludono il cabotaggio dal regime agevolato • Gli altri Paesi richiedono soltanto che la nave sia abilitata alla navigazione in alto mare - 17 - Studio Tributario e Societario 5) Il calcolo dell’imponibile forfetario • Ammortamenti e plusvalenze sulle navi • Componenti finanziarie (interessi, differenze di cambio e dividendi) - 18 - Studio Tributario e Societario 5.a) Ammortamenti e plusvalenze sulle navi Olanda Rilevanza fiscale ammortamenti UK Germania Spagna Francia No No No No No Parziale (% ante opzione) No No Parziale (% ante opzione) Si Si Vendita nave: - rilevanza fiscale plus/minus No - tassazione riserva in sospensione Si - - Uscita anticipata dal regime: - valore fiscale nave Market value Market value Market value Market value Valore di bilancio - tassazione Riserva in sospensione Plus non tassate nei 6 anni precedenti Riserva in sospensione Intero beneficio (se non concordata con il Fisco) Intero beneficio - 19 - Studio Tributario e Societario 5.b) Componenti finanziarie Olanda UK Germania Spagna Francia Interessi attivi Inclusi quelli derivanti da Esclusi salvo eccezioni attività non immobilizzate (trading income) Inclusi quelli derivanti da attività non immobilizzate Esclusi Esclusi Interessi passivi Inclusi (diretti) Inclusi (pro quota) Inclusi (diretti) Inclusi (diretti) Inclusi (pro quota) Utili su cambi Inclusi (diretti) Inclusi (diretti) Inclusi (diretti) Inclusi (diretti) Perdite su cambi Incluse (dirette) Incluse (pro quota) Incluse (dirette) Incluse (dirette) - Dividendi Esclusi Inclusi se ricevuti da partecipata “Tonnage” Esclusi Esclusi Inclusi se ricevuti da partecipata “Tonnage” - 20 - - Studio Tributario e Societario