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L’IVA NEI RAPPORTI CON L’ESTERO Studio Tributario Paolo Parodi Principi generali in materia di IVA Studio Tributario Paolo Parodi DPR 633/1972: PRESUPPOSTI E CLASSIFICAZIONE DELLE OPERAZIONI 1) PRESUPPOSTI 2) OPERAZIONI - OGGETTIVO - SOGGETTIVO - TERRITORIALE (artt. 2 – 3) (artt. 4 – 5) (art. 7 – 7septies) IN CAMPO APPLICAZIONE IVA - IMPONIBILI (art. 1) - NON IMPONIBILI (artt. 8 – 8bis – 9, 41 DL 331) - ESENTI (art. 10) FUORI CAMPO APPLICAZIONE O ESCLUSE - PER CARENZA DI UNO DEI 3 PRESUPPOSTI - PER ESPRESSA PREVISIONE NORMATIVA (ad es. art. 15) Studio Tributario Paolo Parodi ATTIVITA’ SVOLTA DA ENTI NON COMMERCIALI art. 4, co. 4 e 5, DPR 633/1972 ü sono soggetti passivi IVA solo quando effettuano in via non occasionale operazioni commerciali o agricole. ü per le operazioni effettuate nell’ambito della propria attività istituzionale restano estranei all’ambito di applicazione del tributo. Studio Tributario Paolo Parodi ATTIVITA’ SVOLTA DA ENTI NON COMMERCIALI D.L. 179/12, art. 38 co. 2 lett. a) Viene espressamente inserita nell’art. 4 del Dpr 633/72 la previsione secondo la quale sono escluse da Iva «le operazioni effettuate dallo Stato, dalle regioni, dalle province, dai comuni e dagli altri enti di diritto pubblico nell'ambito di attività di pubblica autorità»; Trattasi di principio già presente nella Direttiva 112/06 e comunque mitigato dal fatto che si deve comunque trattare di attività la cui esclusione da Iva non genera fenomeni distorsivi della concorrenza e che non sono comprese nell’elenco di quelle considerate commerciali anche se esercitate da enti pubblici 5 COMMERCIALITA’ IVA (VI DIR. E ART. 4 DPR 633/72) n ESCLUSIONE PER ¨ ATTIVITA SVOLTE IN VESTE DI PUBBLICA AUTORITA’ ¨ A CONDIZIONE CHE NON GENERINO FENOMENI DISTORSIVI DELLA CONCORRENZA n CONDIZIONE PER LA COMMERCIALITA’ ¨ RICOMPRENSIONE NELL’ELENCO ART. 4 ¨ SINALLAGMA CONTRATTUALE Studio Tributario Paolo Parodi ATTIVITA’ COMMERCIALI AI FINI IVA PER LEGGE n n n n n n n n n n Cessione di beni nuovi prodotti per la vendita Erogazione di acqua, fognatura e depurazione, gas e energia elettrica Gestione fiere ed esposizioni a carattere commerciale Gestione spacci aziendali, mense e somministrazione pasti Trasporto e deposito merci Trasporto di persone Organizzazione viaggi e soggiorni turistici, prestazioni alberghiere e di alloggio Servizi portuali e aeroportuali Pubblicità commerciale Telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari Studio Tributario Paolo Parodi ATTIVITA’ COMMERCIALI UNIVERSITA’ n n n n n n n n n n n n Prestazioni di ricerca in genere per conto di Enti pubblici e privati Contratti-commesse per la ricerca con la Comunità Europea Prestazioni didattiche e di consulenza per conto di enti pubblici e privati Prestazioni per analisi, prove, controlli ecc. Proventi per sponsorizzazioni ed attività pubblicitaria Proventi derivanti dall'organizzazione di convegni, congressi e corsi Diritti d'autore ed attività editoriale Prestazioni rese nell'esercizio di attività sanitarie Locazioni di aziende Attività alberghiera e somministrazione di alimenti e vivande Cessione di beni Attività agricola Studio Tributario Paolo Parodi Art. 6, DPR 633/1972: MOMENTO IMPOSITIVO per le operazioni interne può essere considerato come un quarto presupposto d’imposta: PRESUPPOSTO TEMPORALE CESSIONE DI BENI - Beni mobili momento di consegna o spedizione del bene PRESTAZIONE DI SERVIZI - Beni immobili stipula del contratto traslativo della proprietà o di altro diritto reale Studio Tributario Paolo Parodi pagamento del corrispettivo REGOLE GENERALI DISTINZIONE FRA CESSIONI E PRESTAZIONI (ris. 220/E/07) - Sono fondamentali le clausole contrattuali : rileva dunque, nei casi limite, il profilo soggettivo più di quello oggettivo - Cessioni di beni con posa in opera : scopo principale del contratto è il bene, mentre l’esecuzione dell’opera è diretta esclusivamente ad adattare il bene alle esigenze dell’acquirente; il bene è prevalente – sia per funzione che per valore economico – rispetto all’opera - Prestazioni di servizi : la volontà contrattuale è quella di addivenire ad un risultato nuovo e diverso, il prodotto consegnato ha caratteristiche completamente diverse da quello fabbricato in serie, il rischio d’impresa è a carico dell’appaltatore - Casistiche particolari : hardware, software e commercio elettronico diretto Studio Tributario Paolo Parodi 10 REGOLE GENERALI CESSIONI DI BENI - Il momento di effettuazione dell’operazione si realizza con la consegna o spedizione Spedizione = consegna dei beni al vettore Cessioni con clausola «franco magazzino venditore» : l’operazione si considera effettuata con la consegna al vettore Cessioni con clausola «franco magazzino compratore» : l’operazione si considera effettuata al momento dell’arrivo dei beni al magazzino del cliente Studio Tributario Paolo Parodi 11 REGOLE GENERALI L’OPERAZIONE SI CONSIDERA COMUNQUE EFFETTUATA SE, ANTERIORMENTE AL MOMENTO IMPOSITIVO COME DELINEATO NELLE SLIDES PRECEDENTI : - VIENE EMESSA FATTURA - PER LE CESSIONI, VIENE PAGATO UN PREZZO QUANDO L’OPERAZIONE SI CONSIDERA EFFETTUATA, SORGE L’OBBLIGO DI FATTURAZIONE 12 La direttiva servizi Regola generale (rinvio) B2B Luogo del committente B2C Luogo del prestatore 13 CONCETTO DI OPERATORE BUSINESS Principio comunitario Costituisce «attività economica» qualsiasi attività che consiste nell’offrire beni e servizi in un mercato. Non è determinante la presenza o meno del fine di lucro, quanto piuttosto il carattere economico dell’attività. Studio Tributario Paolo Parodi 14 NOVITA’ IN VIGORE DAL 17 MARZO 2012 L. 217/11 art. 8 co. 2 Cambiano le regole per l’individuazione del momento di effettuazione dell’operazione relativamente a : - Prestazioni di servizi rese da un soggetto estero (UE ed extraUE) ad un soggetto passivo italiano e territoriali in Italia ai sensi della regola generale di cui all’art. 7-ter del Dpr 633/72 - Prestazioni di servizi rese da un soggetto passivo stabilito in Italia a favore di un soggetto estero, con esclusione di quelle individuate agli articoli 7-quater e 7-quinquies Studio Tributario Paolo Parodi 15 NOVITA’ IN VIGORE DAL 17 MARZO 2012 L. 217/11 art. 8 co. 2 Nuove regole sul «momento di effettuazione dell’operazione» : (rinvio) Il momento di effettuazione coincide con : - l’ultimazione della prestazione - se il contratto prevede corrispettivi periodici : la maturazione dei singoli corrispettivi - se le prestazioni sono effettuate in modo continuativo nell’arco di un periodo superiore ad un anno e se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all’ultimazione delle prestazioni medesime. Eccezione : Se anteriormente al momento di effettuazione come sopra delineato si ha pagamento, l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo pagato, a prescindere dall’epoca di ultimazione della prestazione Situazione particolare : Non vale la regola generale, valida per tutte le altre tipologie di situazioni, secondo la quale l’operazione si considera comunque effettuata se, anteriormente ai momenti come sopra individuati, si ha emissione di fattura (il nuovo co. 6 dell’art. 6 non richiama la fatturazione, come invece fa il co. 4) Studio Tributario Paolo Parodi 16 NOVITA’ IN VIGORE DAL 17 MARZO 2012 Circolare Agenzia Entrate n. 35/E del 20.09.12 Momento di effettuazione prestazioni di servizi da non residente: il ricevimento della fattura dal prestatore comunitario di servizi generici può essere assunto come indice di effettuazione dell’operazione cui sono collegati gli obblighi; Integrazione delle fatture per servizi intra UE: in caso di mancato ricevimento della fattura del fornitore stabilito nella UE entro il mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione (ossia ultimazione della prestazione o pagamento anticipato della stessa), il committente è comunque tenuto ad emettere l’autofattura in unico esemplare entro il mese successivo qualora sia a conoscenza dell’effettuazione della prestazione o quando abbia eseguito il pagamento. Studio Tributario Paolo Parodi 17 Art. 6, DPR 633/1972: MOMENTO IMPOSITIVO ed ESIGIBILITA’ DELL’IMPOSTA di solito l’esigibilità dell’imposta e il momento di effettuazione dell’operazione coincidono ESIGIBILITA’ IMMEDIATA NB: se viene emessa fattura o se sia stato pagato in tutto o in parte il corrispettivo (pagamento anticipato), l’imposta diviene esigibile in quel momento, anche se limitatamente all’importo pagato o fatturato. - cessioni e prestazioni a favore di Stato o enti pubblici - cessioni e prestazioni fatte ai soci, associati o partecipanti, da parte di enti o associazioni non commerciali (ex art.4, co.4) ESIGIBILITA’ DIFFERITA Studio Tributario Paolo Parodi LA TERRITORIALITA’ : LUOGO DI EFFETTUAZIONE DELLE OPERAZIONI Occorre preliminarmente qualificare l’operazione ü Le regole sono diverse per cessioni di beni e prestazioni di servizi : preliminare è qualificare l’operazione e ciò non è sempre automatico (si pensi al caso del software standard ovvero personalizzato) ü Non si considerano in ogni caso effettuate in Italia le seguenti operazioni, qualificate non imponibili : ü cessioni intracomunitarie ü esportazioni ü operazioni assimilate alle esportazioni e servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali Studio Tributario Paolo Parodi 633.07.05 TERRITORIALITA' ART. 7 D.P.R. 633/1972 INTERNO DEL PAESE E DELLA COMUNITA' - CAMPIONE * - LIVIGNO - ACQUE NAZIONALI LAGO DI LUGANO = TERRITORI EXTRACOMUNITARI NORMALE ESPORTAZIONE CON INTERVENTO DOGANA - PRINCIPATO DI MONACO - ISOLA DI MAN CONSIDERATI COME: - FRANCIA - G.B. - IRL. TERRITORI COMUNITARI BENI CONTINGENTATI SENZA POSSIBILITA' DI USCITA NORMALE ESPORTAZIONE CON INTERVENTO DOGANA POSSONO ESPORTARE BENI IN ALTRI PAESI CEE DEVONO ESSERE CONSUMATI SUL POSTO • GERMANIA: isola di Helgoland, territorio Busingen SPAGNA: Ceuta, Melilla - CANARIE (SPAGNA) - DIPARTIMENTI OLTREMARE FRANCESI - MONTE ATHOS (GRECIA) - ISOLE ANGLO-NORMANNE - GIBILTERRA Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONE CON INTERVENTO DOGANA LUOGO DI EFFETTUAZIONE PER LE CESSIONI DI BENI Rileva unicamente il luogo ove si trovano i beni, a prescindere dalla residenza dei soggetti ü Beni immobili : la cessione è imponibile se riguarda immobili esistenti in Italia ü Beni mobili : per regola generale, la cessione si considera effettuata in Italia se : ü Il bene si trova in Italia al momento dell’operazione ü Si deve trattare di un bene nazionale (prodotto in Italia), nazionalizzato (definitivamente importato), comunitario (prodotto in altro Stato UE) o vincolato al regime della temporanea importazione Studio Tributario Paolo Parodi CESSIONI DI BENI MOBILI Regole particolari ü Cessione previa installazione, montaggio o assiemaggio : per i beni inviati in Italia da paese UE che siano installati/montati dal fornitore o da altri per suo conto), la cessione è imponibile in Italia; non si tratta di cessione intra ma di cessione interna (occorre dunque stabile organizzazione o rappresentante fiscale in Italia) ü Cessioni di gas e energia elettrica : occorre distinguere fra : ü Cessioni a rivenditori : effettuate in It se il rivenditore ha sede in It. ü Cessioni a consumatori/soggetti passivi non rivenditori : rileva il luogo di consumo, cioè il contatore Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI Concetti generali : operazioni che costituiscono importazioni ü Immissione in libera pratica : ü i beni non comunitari introdotti in Italia per i quali sono state assolte tutte le formalità doganali possono essere immessi al consumo in Italia ü la riscossione dell’Iva può essere sospesa se i beni vengono destinati ad un altro Stato UE e tale destinazione viene indicata sul documento doganale di importazione ü Perfezionamento attivo : ü L’introduzione in Italia di beni destinati ad essere riesportati dopo aver subito trattamenti di perfezionamento può essere effettuata secondo la procedura della temporanea importazione ü L’eventuale mancata riesportazione configura importazione di merci equivalenti Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI Concetti generali : operazioni che costituiscono importazioni ü Reintroduzione di beni precedentemente esportati : ü costituisce eccezione la reintroduzione di beni che non hanno subito alcuna lavorazione effettuata dallo stesso soggetto ü Reimportazione a scarico di temporanea esportazione a seguito di : ü Perfezionamento passivo : trasformazione di beni, lavorazioni, montaggio, assiemaggio, riparazione, messa a punto ü Riparazione gratuita per garanzia o difetti di fabbricazione ü Destinazione al “traffico internazionale” di veicoli, contenitori, strumenti, macchine e bestiame (traffico internazionale = movimento per l’estero e reimportazione senza lavorazioni per trasporto merci, per servire come campioni, studio, esperimento, collaudo, visionatura, turismo, spettacoli, manifestazioni culturali, scientifiche, artistiche, sportive, ecc.) Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI Acquisti di beni provenienti da paesi non comunitari ü Disciplina generale : ü sono operazioni imponibili in Italia, anche se effettuate in ambito istituzionale da enti non commerciali ü l’Iva è accertata, liquidata e riscossa in dogana sulla base della dichiarazione di importazione ü Aspetti operativi : ü L’Iva è assolta a cura dello spedizioniere ü L’acquirente deve ricevere i seguenti documenti : ü Fattura del fornitore estero senza Iva vistata dalla Dogana ü Bolletta doganale : è il documento che consente di esercitare il diritto alla detrazione (se in ambito commerciale) ü Fattura dello spedizioniere (per il servizio e per la richiesta di versamento di Iva e diritti doganale) Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI A MEZZO POSTA In via di principio, l'importazione di merci spedite a mezzo posta è assoggettata allo stesso regime doganale e fiscale di tutte le altre importazioni. Conseguentemente, le importazioni a mezzo posta comportano, di regola, l'espletamento delle formalità per l'importazione con il pagamento dei diritti doganali legalmente dovuti (compresa l'IVA, se il bene viene immesso in consumo nel territorio dello Stato, commisurata al valore doganale dei beni). Si considerano dichiarate in dogana per l'immissione in libera pratica al momento della loro presentazione, "le spedizioni postali sotto forma di lettere e pacchi ... sempre che siano scortate dalla dichiarazione C1 e/o C2/CP3". Il destinatario è considerato dichiarante in dogana e, all'occorrenza, debitore per gli importi dovuti in dipendenza dell'immissione in libera pratica delle merci introdotte. Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI A MEZZO POSTA In caso di importazioni di valore non superiore ad € 1.549,37 (salvo che si tratti di merce sottoposta a divieti o restrizioni, o di merce spedita frazionatamente, ma facente parte di una serie di operazioni ripetute), l'IVA ed i diritti sono anticipati dall'Amministrazione postale sulla base di apposita bolla doganale di "importazione pacchi postali" modello A34. Al momento della consegna da parte dell'Ente poste, gli importi anticipati saranno rimborsati dal destinatario dei beni importati. Le importazioni di valore superiore a € 1.549,37, vanno normalmente dichiarate in dogana. Il destinatario, avvisato dalle poste dell'arrivo della merce, presenta all'ufficio "pacchi dogana" che ha emesso l'avviso, direttamente o tramite spedizioniere, la documentazione doganale e commerciale normalmente richiesta per l’importazione. Qualora l'operatore, per qualsiasi ragione, entri in possesso dei beni senza che risulti esperita una delle procedure di cui sopra, dovrà tempestivamente recarsi presso la dogana competente per dare corso all'accertamento doganale, evitando di procedere all'emissione dell'autofattura prevista dall'art. 17, del D.P.R. n. 633/1972, posto che, trattandosi di importazione a tutti gli effetti, l'IVA (così come i diritti doganali e di confine) va liquidata e riscossa dalla dogana. Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI A MEZZO POSTA L'esenzione dal pagamento dei diritti doganali è stabilita dal Regolamento CEE n.918 del 1983 e dal Decreto del Ministero delle Finanze n.489 del 5 dicembre 1997, e modificata dal Regolamento CE n.274 del 2008, in vigore dal 1 Dicembre 2008. Il succitato Decreto Ministeriale, stabilisce, agli artt.5/6, l'esenzione dai diritti doganali per le importazioni da un Paese terzo di merci il cui valore non ecceda complessivamente euro 22,00 per spedizione, con esclusione dei prodotti alcolici, profumi e acqua di toletta, tabacchi e prodotti del tabacco, in attuazione del Regolamento CEE n.918/83 che sancisce, nell'art. 27, l'esenzione dai diritti doganali per le merci di "valore trascurabile". Il Regolamento CE n.274 del 2008 innalza la franchigia ai fini dei Dazi doganali da euro 22,00 ad euro 150,00. Analogo aumento non è stato previsto per la franchigia ai fini dell'IVA che, ai sensi del succitato Decreto Ministeriale n.489/97, e coerentemente alle previsioni dell'art. 1, punto 2 della direttiva 88/133/CEE, resta fissata in euro 22,00. Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI Importazioni non soggette ad IVA Beni destinati ad essere riesportati o relativi ai servizi internazionali Campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati Beni la cui cessione in Italia è agevolata in virtù di accordi internazionali (sedi diplomatiche e consolari ad esempio) Pubblicazioni estere effettuate da biblioteche universitarie (art. 3 co.7 DL 90/90) Beni donati a enti pubblici aventi esclusivamente finalità di assistenza, beneficenza, istruzione o ricerca scientifica Navi, aeromobili, satelliti Studio Tributario Paolo Parodi IMPORTAZIONI L’ IVA sulle reimportazioni Nel caso di reimportazione da parte dello stesso soggetto che li aveva precedentemente esportati o da un terzo per suo conto, la base imponibile è determinata come segue : - reimportazione a seguito di perfezionamento passivo : valore dei beni e servizi forniti dal prestatore straniero (compresi il trasporto), senza tener conto del valore dei beni temporaneamente esportati - reimportazione a seguito di riparazione gratuita : valore delle parti eventualmente aggiunte Studio Tributario Paolo Parodi OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE – art. 37 INTRODUZIONE ALLA DISCIPLINA OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE ACQUISTI INTRACOMUNITARI REGIME TRANSITORIO SOGGETTI AD IVA NEL PAESE DI DESTINAZIONE REGIME DEFINITIVO SOGGETTI AD IVA NEL PAESE DI ORIGINE GLI ACQUIRENTI GLI ACQUIRENTI CONTABILIZZANO L'IMPOSTA A DEBITO E A CREDITO NEL PERIODO DI COMPETENZA PAGHERANNO L'IMPOSTA AL FORNITORE COMUNITARIO DEDUCENDOLA CESSIONI INTRACOMUNITARIE REGIME TRANSITORIO NON IMPONIBILI NEL PAESE DI ORIGINE I CEDENTI NON ASSOGGETTANO AD IMPOSTA LE LORO VENDITE Studio Tributario Paolo Parodi REGIME DEFINITIVO SOGGETTE AD IVA NEL PAESE DI ORIGINE I CEDENTI DOVRANNO APPLICARE E ASSOLVERE L'IVA SULLE VENDITE ACQUISTI INTRACOMUNITARI - art. 38 DEFINIZIONE COMMI 1- 2 L'IVA SI APPLICA SUGLI ACQUISTI INTRACOMUNITARI DI BENI MOBILI MATERIALI EFFETTUATI NEL TERRITORIO DELLO STATO NELL'ESERCIZIO DI IMPRESE ARTI E PROFESSIONI PRESUPPOSTI TERRITORIALI OGGETTIVI ONEROSITA' DELL’OPERAZ. ACQ. PROPRIETA' O ALTRO DIRITTO REALE SUL BENE TRASFERIMENTO E TRASPORTO DI UN BENE NEL TERRITORIO DELLO STATO ITALIANO CON PARTENZA DA UNO STATO MEMBRO SOGGETTIVI STATUS DI OPERATORE ECONOMICO DEL VENDITORE COMUNITARIO E DELL'ACQUIRENTE NAZIONALE I SOGGETTI DEVONO ESSERE IN POSSESSO DEL NUMERO DI IDENTIFICAZIONE IVA SE MANCA UNO SOLO DEI PRESUPPOSTI NON SI HA “ACQUISIZIONE” L’OPERAZIONE E’ SOGGETTA ALLA DISCIPLINA INTERNA VIGENTE NEL PAESE DI ORIGINE DEI BENI N.B. PER GLI ENTI NON COMM. CON P.IVA SONO ACQUISTI INTRA ANCHE QUELLI EFFETTUATI IN ISTITUZIONALE Studio Tributario Paolo Parodi ACQ. INTRACOMUNITARI – art. 38 LAVORAZIONI CON PRODUZIONE DI BENI comma 3 CONTRATTI D’OPERA DI APPALTO E SIMILI Lettera a) LA CONSEGNA IN ITALIA DI BENI PRODOTTI, MONTATI O ASSIEMATI IN UN ALTRO STATO MEMBRO DA UN OPERATORE COMUNITARIO CHE UTILIZZA IN TUTTO O IN PARTE BENI INVIATI DAL COMMITTENTE SOGGETTO IVA ITALIANO O COMUNQUE SPEDITI DA TERZI PER SUO CONTO COSTITUISCE ACQUISTO INTRACOMUNITARIO Studio Tributario Paolo Parodi I BENI POSSONO PROVENIRE DALL'ITALIA, DA ALTRI PAESI MEMBRI O DA PAESI TERZI PURCHE' IMMESSI IN LIBERA PRATICA ACQUISTI INTRACOMUNITARI - art. 38 BENI INTRODOTTI IN CONTO PROPRIO comma 3 CONTRATTI DI DEPOSITO DI STOCCAGGIO E SIMILI Lettera b) L'INTRODUZIONE IN ITALIA DI BENI DA PARTE O PER CONTO DI UN SOGGETTO IVA COMUNITARIO PER ESIGENZE DELLA SUA IMPRESA SE IL SOGG. COMUNIT. NON HA STABILE ORGANIZZAZIONE IN ITALIA LA NORMA NON SI RIFERISCE A SOGGETTI ITALIANI A QUALSIASI TITOLO DIVERSO DALLA CESSIONE ANCHE SE PROVENIENTI DA ALTRA IMPRESA ESERCITATA DALLO STESSO SOGGETTO COMUNITARIO DEVE NOMINARE RAPPRESENTANTE FISCALE IN ITALIA COSTITUISCE ACQUISTO INTRACOMUNITARIO ESCLUSI I BENI DI CUI AL co. 5, lett. a) IN LAVORAZIONE STRUMENTALI PER SERVIZI Studio Tributario Paolo Parodi EX TEMPORANEA IMPORTAZIONE ACQUISTI INTRACOMUNITARI - art. 38 OPERAZIONI NON SOGGETTE - COMMA 5 ACQUISTI ESCLUSI Lettera a) Lettera a) BENI INTRODOTTI IN ITALIA IN PERFEZIONAMENTO ATTIVO O PER MANIPOLAZIONI BENI STRUMENTALI DA UTILIZZARE PER L’ESECUZIONE DI SERVIZI Lettera a) BENI CHE SE IMPORTATI POTREBBERO BENEFICIARE DELLA TEMPORANEA IMPORTAZIONE Lettera d) QUANDO IL CEDENTE COMUNITARIO BENEFICIA DI ESONERO NEL SUO PAESE ATTENZIONE L'OPERAZIONE E' SOGGETTA ALLA DISCIPLINA VIGENTE NEL PAESE DEL VENDITORE I BENI AL TERMINE DELLA LAVORAZIONE DEVONO USCIRE DAL TERRITORIO ITALIANO LIMITE MASSIMO DI PERMANENZA IN ITALIA UN ANNO VANNO SEMPRE RILEVATI E SEGUITI OBBLIGO DI ISTITUIRE REGISTRO DI CARICO E SCARICO art. 50, co. 5 Studio Tributario Paolo Parodi ATTENZIONE SE I BENI RESTANO IN ITALIA IL SOGGETTO COMUNITARIO DEVE ASSOLVERE L'IVA NOMINANDO UN RAPPRESENTANTE FISCALE ACQUISTI INTRACOMUNITARI - art. 38 BENI DA INSTALLARE – co. 5 ACQUISTO DI BENI CON POSA IN OPERA Lettera b) SE I BENI ACQUISTATI VENGONO INSTALLATI, MONTATI O ASSIEMATI IN ITALIA DAL FORNITORE COMUNITARIO O PER SUO CONTO NON SI TRATTA DI ACQUISTI INTRACOMUNITARI LA CESSIONE SI CONSIDERA EFFETTUATA IN ITALIA (art. 7bis, co. 1, D.P.R. 633/72 NELLA NUOVA VERSIONE) SE CHI ACQ E‘ SOGG. D'IMPOSTA L'ACQUIRENTE ITALIANO EMETTE AUTOFATTURA AI SENSI DELL'ART. 17 D.P.R. 633/1972 COMPILA IL MOD. INTRA 2 BIS AI SOLI FINI STATISTICI SE CHI ACQUISTA E' PRIVATO IL CEDENTE COMUNITARIO HA L'OBBLIGO DI NOMINARE IN ITALIA IL RAPPR. FISCALE PER ASSOGGETTARE AD IVA LA VENDITA INTERNA NON REALIZZA UN ACQUISTO INTRACOMUNITARIO Studio Tributario Paolo Parodi ACQUISTI INTRACOMUNITARI - art. 38 TRIANGOLAZIONE COMMA 7 TRIANGOLAZIONE CON CESSIONARIO ITALIANO DESIGNATO SE UN SOGGETTO PASSIVO COMUNITARIO (A ES. UN FRANCESE) PROMUOVE LA TRIANGOLAZIONE E INTRODUCE IN ITALIA BENI, ACQUISTATI IN UN ALTRO STATO MEMBRO (A ES. IN GERMANIA) E DA QUI SPEDITI O TRASPORTATI AD UN OPERATORE ITALIANO SOGGETTO PASSIVO D'IMPOSTA DESIGNATO PER IL PAGAMENTO DELL'IVA IN ITALIA DE MERCE FR FATTURA IT L'IVA E' DOVUTA DALL'ACQUIRENTE ITALIANO DESIGNATO AL PAGAMENTO IN SOSTITUZIONE DEL PROMOTORE FRANCESE IL PROMOTORE DELLA OPERAZIONE (FRANCESE) NON DEVE NOMINARE UN PROPRIO RAPPRESENTANTE FISCALE IN ITALIA PER IL VERSAMENTO DELL'IVA Studio Tributario Paolo Parodi ACQUISTI INTRACOMUNITARI - art. 39 EFFETTUAZIONE DELL’OPERAZIONE COMMI 1 - 2 MOMENTO SE IL TRASPORTO AVVIENE CON MEZZI DEL CEDENTE O DI TERZI ALLA CONSEGNA DEL BENE NEL TERRITORIO ITALIANO. DA 1.1.13: ALLA SPEDIZIONE LIMITE MASSIMO UN ANNO SE IL TRASPORTO AVVIENE CON MEZZI DEL CESSIONARIO PER GLI ACQUISTI CON EFFETTI TRASLATIVI SOSPESI (CONTRATTI ESTIMATORI, CONTO DEPOSITO E SIMILI) ALL'ARRIVO DEL BENE NEL LUOGO DI DESTINAZIONE. DA 1.1.13: ALLA CONSEGNA O SPEDIZIONE NEL PAESE DI PARTENZA LIMITE MASSIMO UN ANNO AL VERIFICARSI DEL PRELIEVO O DELLA RIVENDITA LIMITE MASSIMO UN ANNO OVVERO SE ANTERIORI AL RICEVIMENTO AL PAGAMENTO DELLA FATTURA DEL CORRISPETTIVO LIMITATAMENTE ALL'IMPORTO FATTURATO O PAGATO Studio Tributario Paolo Parodi OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE ART. 50 NUMERO IDENTIFICAZIONE IVA COMMI 1 - 2 - 3 IL NUMERO DI IDENTIFICAZIONE IVA DEVE ESSERE COMUNICATO DAGLI ACQUIRENTI E COMMITTENTI COMUNITARI AI CEDENTI E PRESTATORI NAZIONALI PUO' ESSERE CERTIFICATO DALL'UFFICIO IVA DI COMPETENZA SU RICHIESTA DELL'OPERATORE NAZIONALE DEVE ESSERE COMUNICATO DAGLI ACQUIRENTI E COMMITTENTI NAZIONALI AI CEDENTI E PRESTATORI COMUNITARI SONO ESCLUSE LE PERSONE FISICHE CHE ACQUISTANO MEZZI DI TRASPORTO NUOVI Studio Tributario Paolo Parodi FATTURAZIONE DEGLI ACQUISTI Art. 46, comma 1, D.L. 331/1993 La fattura relativa all'acquisto intracomunitario deve essere numerata e integrata dal cessionario o committente con l'indicazione del controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell'operazione, espressi in valuta estera. La conversione deve essere effettuata alla data di effettuazione dell’operazione, ovvero alla data fattura Il computo dell'ammontare dell'imposta deve avvenire su una base già in euro, calcolata secondo l'aliquota dei beni o servizi acquistati. Se l’acquisto intracomunitario è senza pagamento dell'imposta o non imponibile o esente, in luogo dell'ammontare dell'imposta nella fattura deve essere indicato il titolo unitamente alla relativa norma. Studio Tributario Paolo Parodi FATTURAZIONE DEGLI ACQUISTI Art. 46, comma 1, D.L. 331/1993 La fattura relativa all'acquisto intracomunitario deve essere numerata e integrata dal cessionario o committente con l'indicazione del controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell'operazione, espressi in valuta estera. La conversione deve essere effettuata alla data di effettuazione dell’operazione, ovvero alla data fattura. NUOVO ART. 13 DEL Dpr 633/72 dal 1.1.13 : Ai fini della determinazione della base imponibile i corrispettivi dovuti e le spese e gli oneri sostenuti in valuta estera sono computati secondo il cambio del giorno di effettuazione dell'operazione o, in mancanza di tale indicazione nella fattura, del giorno di emissione della fattura. In mancanza, il computo è effettuato sulla base della quotazione del giorno antecedente più prossimo. La conversione in euro, per tutte le operazioni effettuate nell'anno solare, può essere fatta sulla base del tasso di cambio pubblicato dalla Banca centrale europea. 41 FATTURAZIONE DELLE VENDITE Art. 46, comma 2, D.L. 331/1993 Deve essere emessa fattura numerata a norma dell'articolo 21 del DPR 633/72, con l'indicazione, in luogo dell'ammontare dell'imposta, che trattasi di operazione non imponibile o non soggetta all'imposta, con la specificazione della relativa norma. La fattura deve inoltre contenere l'indicazione del numero di identificazione attribuito al cessionario o committente dallo Stato membro di appartenenza. La fattura emessa per la cessione di beni, spediti o trasportati da uno Stato membro in altro Stato membro, acquistati senza pagamento dell'imposta a norma dell'articolo 40, comma 2, secondo periodo (triangolazione comunitaria), deve contenere il numero di identificazione attribuito al cessionario dallo Stato membro di destinazione dei beni e la designazione dello stesso quale debitore dell'imposta Studio Tributario Paolo Parodi FATTURAZIONE DELLE VENDITE Dal 1° gennaio 2013 Per regola generale, occorre la descrizione ed il riferimento alla norma è opzionale Per le cessioni intracomunitarie di beni La fattura deve contenere l’indicazione «operazione non imponibile» ed il riferimento eventuale all’art. 41 del D.l. 331/93 Per le prestazioni di servizi non territoriali verso committente UE La fattura deve contenere l’indicazione «inversione contabile» ed il riferimento eventuale all’art. 7-ter del Dpr 633/72 Per le prestazioni di servizi non territoriali verso committente extraUE Deve comunque essere emessa fattura; essa deve contenere l’indicazione «operazione non soggetta» ed il riferimento eventuale all’art. 7-ter del Dpr 633/72 Studio Tributario Paolo Parodi MANCATA RICEZIONE DELLA FATTURA/FATTURA IRREGOLARE Art. 46, comma 5, D.L. 331/1993 (fino 31.12.12) In caso di mancato ricevimento della fattura entro il mese successivo a quello di effettuazione dell'operazione, è il cessionario/committente nazionale che deve provvedere ad emettere, entro il mese seguente, in unico esemplare, la fattura con l'indicazione anche del numero di partita Iva del cedente o prestatore comunitario Se si riceve una fattura indicante un corrispettivo inferiore a quello reale, il cessionario nazionale emettere fattura integrativa entro il mese seguente alla registrazione della originaria fattura intracomunitaria Studio Tributario Paolo Parodi REGISTRAZIONE DELLE OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE IN AMBITO COMMERCIALE : Art. 47, D.L. 331/1993 (fino 31.12.12) Le fatture relative agli acquisti intracomunitari, previa integrazione a norma : - devono essere annotate, entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento, e con riferimento al relativo mese, - distintamente nel registro delle fatture, di cui all'articolo 23 del DPR 633/72, secondo l'ordine della numerazione, con l'indicazione anche del corrispettivo delle operazioni espresso in valuta estera. Le fatture devono essere annotate distintamente, nei termini previsti dai precedenti periodi, anche nel registro degli acquisti, di cui all'articolo 25 del predetto decreto, con riferimento rispettivamente al mese di ricevimento ovvero al mese di emissione doppia annotazione Studio Tributario Paolo Parodi Direttiva 2010/45/UE : attuazione per le operazioni effettuate da 1.1.13 Dal 1° gennaio 2013 : ü le regole dettate per gli acquisti Intra dal DL 331/93, agli art. 46 e 47 ( ivi compresa l’integrazione delle fatture in luogo dell’autofatturazione), si applicano a tutte le prestazioni di servizi effettuate da soggetto passivo UE e non più solo a quelle di cui al 7-ter (nuovo art. 17 co. 2) ü le prestazioni di servizi rese a soggetto UE non soggette ex art. 7-ter, la fattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione (nuovo art. 21 co. 4 lett. c) ü l’emissione di fattura diviene obbligatoria anche per le prestazioni effettuate da soggetto passivo e non territoriali per effetto degli articoli da 7 a 7-septies, non solo quindi per 7-ter (nuovo art. 21 co. 6-bis) ü per le cessioni IntraUE e per quelle escluse per difetto di territorialità non potrà essere emessa la nuova fattura semplificata (di cui al nuovo art. 21-bis) 46 Direttiva 2010/45/UE : attuazione per le operazioni effettuate da 1.1.13 Modifiche al D.L. 331/93 dal 1° gennaio 2013 : ü art. 39 : momento di effettuazione degli acquisti/cessioni di beni intraUE: non più la consegna al cessionario ma l’inizio del trasporto o della spedizione al cessionario, salvo nel caso in cui gli effetti traslativi della proprietà siano differiti ü se anteriormente al verificarsi dell’evento di cui al punto precedente si ha emissione di fattura, l’operazione si considera effettuata limitatamente all’importo fatturato ü art. 46 co.2 : emissione fattura per le cessioni intraUE: entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, con l'indicazione, in luogo dell'ammontare dell'imposta, che si tratta di operazione non imponibile e con l'eventuale specificazione della relativa norma comunitaria o nazionale ü art. 46 co. 5 : mancata ricezione fattura: il cessionario di acquisto intraUE che non riceve fattura entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, deve emettere autofattura entro il 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione; in caso di ricezione di fattura irregolare, la fattura integrativa deve essere emessa entro il 15 del mese successivo a quello di registrazione 47 Direttiva 2010/45/UE : operazioni effettuate dal 1° gennaio 2013 Modifiche al D.L. 331/93 dal 1° gennaio 2013 : ü art. 47: registrazione fatture acquisti intraUE (società ed enti non commerciali in ambito commerciale): entro il 15 del mese successivo a quello di ricevimento ma con riferimento al mese di ricevimento secondo l'ordine della numerazione, con l'indicazione anche del corrispettivo delle operazioni espresso in valuta estera. ü art. 47 : Le fatture di cui all'articolo 46, comma 5 (autofatture emesse in caso di mancata ricezione della fattura del fornitore), sono annotate entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. ü Ai fini dell'esercizio del diritto alla detrazione dell'imposta, le fatture sono annotate distintamente anche nel registro degli acquisti 48 Direttiva 2010/45/UE : operazioni effettuate dal 1° gennaio 2013 Modifiche al D.L. 331/93 dal 1° gennaio 2013 : Problematiche applicative per gli enti non commerciali che agiscono nella propria sfera istituzionale per il testo dell’ art. 47: - i termini diventano identici a quelli del commerciale (di fatto con anticipazione, poiché nel 2012 la registrazione poteva avvenire entro il mese successivo a quello di ricevimento); - il versamento dell’Iva rimane al mese successivo a quello di registrazione ma vi è il dubbio se rilevi la data di registrazione (entro il 15 del mese successivo a quello di ricevimento) o quella del mese di ricevimento. Il fatto che l’art. 49 co. 1 preveda il modello Intra 12 (che coincide con il mese di versamento dell’Iva) per gli acquisti registrati con riferimento al secondo mese precedente fa pensare che anche per il versamento il termine sia fissato al secondo mese successivo a quello di riferimento (cioè di ricezione) a prescindere dalla esecuzione della registrazione nello stesso mese o entro il 15 del mese successivo. 49 ENTI NON COMMERCIALI : ACQUISTI INTRA IN AMBITO ISTITUZIONALE Integrazione fattura con Iva italiana n Registrazione su apposito registro entro mese successivo al ricevimento n Versamento Iva a mezzo modello F24 o F24EP entro mese successivo a registrazione n Presentazione modello Intra 12 a Agenzia Entrate (dal 2010 telematico) n Presentazione modello Intra 2 acquisti a Dogana n Studio Tributario Paolo Parodi Direttiva 2010/45/UE : operazioni effettuate dal 1° gennaio 2013 Modifiche al D.L. 331/93 dal 1° gennaio 2013 : Problematiche applicative per gli enti non commerciali che agiscono nella propria sfera istituzionale per il testo dell’ art. 47: - i termini diventano identici a quelli del commerciale (di fatto con anticipazione, poiché nel 2012 la registrazione poteva avvenire entro il mese successivo a quello di ricevimento); - il versamento dell’Iva rimane al mese successivo a quello di registrazione ma vi è il dubbio se rilevi la data di registrazione (entro il 15 del mese successivo a quello di ricevimento) o quella del mese di ricevimento. Il fatto che l’art. 49 co. 1 preveda il modello Intra 12 (che coincide con il mese di versamento dell’Iva) per gli acquisti registrati con riferimento al secondo mese precedente fa pensare che anche per il versamento il termine sia fissato al secondo mese successivo a quello di riferimento (cioè di ricezione) a prescindere dalla esecuzione della registrazione nello stesso mese o entro il 15 del mese successivo. 51 L’Iva nei rapporti con l’estero : le prestazioni di servizi Studio Tributario Paolo Parodi LO STATO DELLA NORMATIVA E’ entrata in vigore il 1° gennaio 2010 la direttiva 2008/8/CE del 12.02.08 portante nuove regole in materia di territorialità Iva per le prestazioni di servizi, nonostante non sia stata tempestivamente approvata e pubblicata la normativa italiana di recepimento. In tal senso si è espressa anche l’Agenzia delle Entrate con circolare n. 58/E del 31.12.09, ricordando come le norme nazionali incompatibili con i principi comunitari debbano essere disapplicate. Si richiamano qui i principi generali in vigore dal 1° gennaio per effetto della Direttiva: - regola generale : le prestazioni rese a committenti soggetti passivi (in quanto esercenti attività d’impresa ovvero arte o professione) sono territoriali nel paese del committente; le prestazioni rese da soggetti Iva italiani a committenti non soggetti passivi sono territoriali in Italia; - concetto di soggetto passivo : per quanto riguarda i comunitari, sono considerati tali, ai fini in discorso, coloro che hanno partita Iva a prescindere dal fatto che – se si tratta di enti non commerciali - acquistino in ambito istituzionale ovvero commerciale; per gli extracomunitari, la qualità di soggetto passivo è connessa all’esercizio di un’attività economica. Studio Tributario Paolo Parodi LO STATO DELLA NORMATIVA Principi generali che mutano dal 1° gennaio (seguito) : - deroghe : talune deroghe alla regola generale della territorialità sono confermate, mentre molte sono diversificate in relazione alla committenza; - obblighi documentali : il committente soggetto passivo è costituito debitore dell’imposta e deve conseguentemente adempiere mediante autofatturazione (o integrazione); - modelli Intrastat : vengono introdotti obblighi anche per le prestazioni di servizi : decreto Min. Finanze 22.02.2010, provv. Direttore Agenzia Dogane n. 22778/RU del 22.02.2010 (su modalità e tempistica fino al 30.03.10 per tardività della norma interna recepimento, vedasi infra sulla Circ. 5/E del 17.02.2010). Norma nazionale di recepimento D.Lgs. 11.02.2010 n. 18 in G.U. n. 41 del 19.02.10 Studio Tributario Paolo Parodi La direttiva servizi Regola generale Luogo del B2B committente Luogo del B2C prestatore Studio Tributario Paolo Parodi La direttiva servizi (*) Principi ispiratori Il gettito spetta allo Stato di fruizione dei servizi Iva imposta sui consumi Concorrenza fiscale fra Stati Ue Regola del luogo del prestatore Effetti distorsivi Iniqua ripartizione del gettito Difficoltà applicative (*) Dir. 2008/8/CE Studio Tributario Paolo Parodi DIRETTIVA 2008/8/CE PRINCIPI ISPIRATORI : - Per tutte le prestazioni di servizi il luogo di imposizione dovrebbe essere di norma quello in cui avviene il consumo effettivo - Per i servizi prestati a soggetti passivi la regola generale diviene il luogo dove è stabilito il destinatario e non quello del prestatore - I soggetti passivi cui sono ascrivibili anche attività escluse Iva devono essere considerati soggetti passivi per tutti i servizi ad essi resi - Le deroghe non devono imporre oneri amministrativi sproporzionati agli operatori - Qualora un soggetto passivi fruisca di servizi resi da persona non stabilita nello Stato, deve essere obbligatoria l’inversione contabile - Ogni soggetto passivo deve depositare un elenco riepilogativo dei soggetti passivi cui ha prestato servizi assoggettati al meccanismo dell’inversione contabile Studio Tributario Paolo Parodi Soggettività passiva Art. 2 dir. 2008/8/CE – nuovo art. 43 Dir. 112/06 Ai fini dell’applicazione delle regole relative al luogo delle prestazioni di servizi la persona giuridica che non è soggetto passivo e che è identificata ai fini dell’IVA è considerata soggetto passivo Nella definizione delle regole sulla territorialità non rileva il fatto che l’acquisto sia effettuato per finalità istituzionali Studio Tributario Paolo Parodi IL NUOVO DPR 633 DAL 1.1.2010 Regole generali : art. 7-ter Prestazioni rese da non residente a soggetto passivo Iva italiano (B2B) : territorialità in Italia Prestazioni rese da soggetto stabilito in Italia a committente non soggetto passivo (B2C) : territorialità in Italia Definizione di soggetto passivo Iva a) esercenti impresa, arti, professioni b) enti non commerciali in possesso di partita Iva, anche quando agiscono al di fuori dell’attività d’impresa c) enti non commerciali comunque identificati ai fini Iva Studio Tributario Paolo Parodi GLI ACQUISTI DELLA SPA E DELL’ENTE PUBBLICO CON P.IVA IN AMBITO COMMERCIALE E ISTITUZIONALE Regole generali, salvo deroghe specifiche di cui infra 1) Accertare che il prestatore sia business e cioè che eserciti attività economica, mediante acquisizione dell’identificativo Iva (se comunitario) ovvero identificativo fiscale o dichiarazione specifica (se extraUE) 2) La prestazione è sempre territoriale in Italia e quindi si devono applicare le regole Iva italiane, sia con riferimento alle aliquote sia per i casi di esenzione ovvero di non imponibilità 3) L’Iva può essere assolta unicamente dal committente mediante autofatturazione (è possibile anche l’integrazione della fattura se il prestatore è comunitario) non essendo più possibile l’assolvimento a mezzo rappresentante fiscale ovvero identificazione diretta Studio Tributario Paolo Parodi LE PRESTAZIONI RESE DALLA SPA E DALL’ENTE PUBBLICO CON P.IVA IN AMBITO COMMERCIALE Regole generali, salvo deroghe specifiche di cui infra 1) Accertare se il committente è “business” e cioè se esercita attività economica, mediante acquisizione dell’identificativo Iva (se comunitario) ovvero identificativo fiscale o dichiarazione specifica (se extraUE) 2) Se il committente è “consumer”, la prestazione è sempre territoriale in Italia e quindi si deve emettere fattura con applicazione delle regole Iva italiane 3) Se il committente è “business”, la prestazione non è territoriale in Italia e quindi si deve emettere fattura in esclusione da Iva ai sensi dell’art. 7-ter Studio Tributario Paolo Parodi IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 Deroghe alle regole generali : art. 7-quater a) Servizi e perizie relativi a beni immobili e fornitura alloggi alberghieri : ubicazione dell’immobile b) Trasporto passeggeri : in proporzione alla distanza c) Ristorazione e catering : luogo di esecuzione d) Ristorazione e catering a bordo di navi, aerei e treni nel corso di trasporto passeggeri effettuato all’interno UE : luogo di partenza e) Noleggio e leasing a breve (max 30 gg.) : luogo di utilizzo del mezzo Studio Tributario Paolo Parodi Servizi specifici Beni immobili* Reso a chiunque (art. 7-quater.1.a), DPR 633/72) Tassazione nel luogo ove sorge l’immobile (*) comprese le perizie, le prestazioni degli agenti immobiliari, la fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzioni analoghe, ivi inclusa quella di alloggi in campi di vacanza o in terreni attrezzati per il campeggio, la concessione di diritti di utilizzazione di beni immobili e le prestazioni inerenti alla preparazione e al coordinamento dell’esecuzione dei lavori immobiliari N.B. Le prestazioni rese da agenti non immobiliari sono prestazioni generiche (p.es. intermediari del turismo) 63 Servizi specifici Beni immobili Circolare 37/E/2011 Si è in presenza di beni immobili quando non sia possibile separare il bene mobile dall’immobile (terreno o fabbricato) senza alterare la funzionalità del bene stesso o quando per riutilizzare il bene in un altro contesto con le medesime finalità debbano essere effettuati antieconomici interventi di adattamento. Per i beni situati in Italia, nelle more dell’emanazione da parte dell’Unione Europea di criteri generali atti a distinguere beni mobili da beni immobili, occorre altresì aver riguardo all’eventuale accatastamento del bene, elemento che lascia presumere di norma che il bene medesimo abbia caratteristiche tali da essere qualificato come immobile 64 IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 Deroghe alle regole generali : art. 7-quinquies Prestazioni di servizi relative ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere ed esposizioni, prestazioni degli organizzatori di dette attività e prestazioni accessorie alle precedenti : Nel 2010 rilevava il luogo di esecuzione. Dal 2011 il principio è mantenuto solo per il B2C e vale per il B2B limitatamente alle prestazioni di servizi per l’accesso alle manifestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili Studio Tributario Paolo Parodi IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 Deroghe alle regole generali : art. 7-quinquies Prestazioni di servizi relative ad attività di formazione in aula Fino al 31.12.2009 : sdoppiamento fra le lettere b) e d) dell’art. 7 co. 4 Dal 2010 : nell’elencazione scompare l’espresso riferimento alle “prestazioni didattiche”, ma si ritiene che la formazione in aula rientri nelle fattispecie delle prestazioni culturali, scientifiche, educative. Formazione on line Nel B2B, si applica la regola generale : territorialità nel paese del committente Nel B2C, si applica la deroga del 7-sexies (vedasi infra) : territorialità nel paese del committente se il prestatore è extraUE ovvero nel paese del prestatore se questi è soggetto passivo UE Studio Tributario Paolo Parodi LE CRITICITA’ DELLA CIRCOLARE 36/E DEL 21.06.10 Formazione : Ricalcando il vecchio art. 7 co. 4 lett.d), l’Agenzia afferma che le prestazioni relative a corsi di formazione e addestramento del personale rientrano tra le prestazioni generiche e non tra quelle territoriali nel luogo di esecuzione. Ciò anticipa di fatto la norma che è poi entrata in vigore nel 2011, ma può generare nel 2010 duplicazioni di imposta nei rapporti con i paesi UE che applicano invece la regola delle prestazioni educative (luogo di esecuzione). Attenzione alle regole, dal 2011, su conferenze e seminari 67 REGOLAMENTO UE 282/11 DEL 15.03.11 L’art. 7-quinquies) del Dpr 633/72 è mutato dal 1° gennaio 2011 : restano territoriali nel paese ove sono svolte solo le prestazioni connesse all’accesso alle manifestazioni culturali, scientifiche, educative, ecc. Il concetto di accesso non è così chiaro. Il Regolamento UE 282/11, in vigore dal 1° luglio 2011, ricomprende nel concetto di “prestazione connessa all’accesso” i corrispettivi versati per conferenze e seminari : per essi, dunque, la territorialità continua ad essere nel luogo ove l’evento ha luogo. 68 Servizi specifici Servizi aventi per oggetto l’accesso alle manifestazioni Reg. 282/2011 • Comprendono la prestazione di servizi le cui caratteristiche essenziali consistono nel concedere un diritto d’accesso ad una manifestazione in cambio di un biglietto o di un corrispettivo, ivi compreso un corrispettivo sotto forma di abbonamento, di biglietto stagionale o di quota periodica • Vi sono compresi il diritto d'accesso a spettacoli, rappresentazioni teatrali, fiere, concerti, manifestazioni sportive e manifestazioni educative e scientifiche • Sono esclusi l’utilizzazione degli impianti, sportivi o di altro tipo, a fronte del pagamento di quote d’iscrizione 69 Servizi specifici Servizi accessori all’accesso alle manifestazioni Reg. 282/2011 • I servizi accessori all’accesso alle manifestazioni devono essere forniti separatamente (e dietro corrispettivo) allo spettatore della manifestazione e comprendono in particolare l’utilizzazione di spogliatoi o impianti sanitari ma escludono i semplici servizi di intermediari relativi alla vendita di biglietti 70 Servizi specifici Servizi accessori all’accesso alle manifestazioni Circolare 37/E/2011 • Sono da considerare connessi con l’accesso ad una manifestazione scientifica i servizi di ristorazione, di pernottamento e di distribuzione degli atti, forniti nell’ambito dell’organizzazione della manifestazione scientifica medesima 71 Servizi specifici Servizi di formazione e di aggiornamento professionale Risoluzione 44/E/2012 • L’art. 44 del regolamento 282/2011 ha chiarito che i servizi di formazione e di riqualificazione professionale “comprendono le prestazioni didattiche direttamente relative ad un’attività commerciale o professionale, nonché le prestazioni didattiche per la formazione o l’aggiornamento professionale” il collegamento territoriale va individuato secondo i criteri previsti dall’art. 7-quinquies (Disposizioni relative alle prestazioni di servizi culturali, artistici, sportivi, scientifici, educativi, ricreativi e simili) • B2C – luogo di effettuazione • B2B – luogo del committente superate le indicazioni fornite con la circolare 21 ottobre 2010, n. 36/E 72 Servizi specifici Prestazioni di servizi relative ad attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere ed esposizioni, le prestazioni degli organizzatori di dette attività, e le prestazioni di servizi accessorie alle precedenti (art. 7-quinques, DPR 633/72) Fino al 31.12.2010 Soggetti Iva Luogo del materiale svolgimento delle attività (mantenuto) Soggetti non Iva Dal 1°.1.2011 Soggetti Iva Soggetti non Iva Luogo del committente (applicazione della regola generale) Luogo in cui si svolgono le manifestazioni 73 Servizi specifici Prestazioni di servizi per l’accesso a manifestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative o affini, quali fiere ed esposizioni, e servizi accessori connessi con l’accesso Dal 1°.1.2011 Soggetti Iva Luogo in cui si svolgono le manifestazioni Soggetti non Iva Luogo in cui si svolgono le manifestazioni 74 TERRITORIALITA’ PER LE FIERE ALL’ESTERO In linea con il Regolamento UE 282/11, la Corte di Giustizia UE individua tre situazioni possibili nel caso di somme rogate per stand fieristici: - se lo stand è concepito o utilizzato per esporre prodotti a fini pubblicitari al di fuori di una fiera o manifestazione, si applica la regola generale del B2B ai sensi dell’art- 7-ter, con territorialità Iva nel paese del committente; - se lo stand è messo a disposizione solo per una determinata fiera o esposizione, si applica la regola specifica delle manifestazioni; ciò significa territorialità nel paese di svolgimento nel B2C (e nel B2B limitatamente al 2010) e regola ex art. 7ter nel B2B dal 2011; - se lo stand è utilizzato in occasione di più fiere in Stati diversi : si applica l’art. 7ter del Dpr 633/72. (Corte di Giustizia UE – Causa C-530/09, Sentenza del 27 ottobre 2011)- Studio Tributario Paolo Parodi 75 IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 Deroghe alle regole generali nel B2C : art.7-sexies Si considerano effettuate nel territorio dello Stato : a) Intermediazioni su prestazioni territoriali in Italia b) Trasporto di beni diverso dal trasporto intracomunitario : in proporzione alla distanza percorsa in Italia c) Trasporto intracomunitario di beni se inizia in Italia d) Lavorazioni e perizie su beni mobili se eseguite in Italia e) Noleggi e leasing non a breve (oltre 30 gg.) se rese da soggetti stabiliti in IT e utilizzate nella UE ovvero se rese da soggetti stabiliti fuori UE ma utilizzate in IT f) Servizi resi tramite mezzi elettronici da soggetti extraUE g) Prestazioni di telecomunicazione e teleradio diffusione rese da prestatori IT a committenti UE se utilizzate nella UE ovvero da prestatori extraUE se utilizzate in IT Studio Tributario Paolo Parodi IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 Deroghe alle regole generali nel B2C : art.7-septies (committenti extraUE) Non si considerano effettuate in IT, se rese a committenti non soggetti passivi extraUE, le seguenti prestazioni : - - - - - Cessione diritti d’autore, Prestazioni pubblicitarie Consulenza e assistenza tecnica, elaborazione e fornitura dati Operazioni bancarie, finanziarie e assicurative Messa a disposizione di personale - - - Locazione anche finanziaria di beni mobili diversi dai mezzi di trasporto Servizi prestati per via elettronica Altri elencati nel 7- septies Studio Tributario Paolo Parodi IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010: modifiche dal 2013 L’art. 17 e l’autofatturazione Per prestazioni territoriali in Italia B2B l’unico modo per assolvere l’Iva è l’emissione di autofattura Non è più consentito assolvere con rappresentante fiscale o identificazione diretta Anche gli enti non commerciali con partita Iva devono emettere sempre autofattura, anche quando acquistano in ambito istituzionale E’ consentita l’integrazione della fattura in luogo dell’autofatturazione per le prestazioni rese da comunitari (ciò a livello interpretativo da parte dell’Agenzia delle Entrate con circ. 12/E del 12 marzo 2010) Studio Tributario Paolo Parodi LE REGOLE DAL 1° GENNAIO 2013 Le modalità di assolvimento dell’Iva in Italia Per acquisti intracomunitari di beni e per acquisti di servizi territoriali in Italia ove il prestatore sia comunitario: - integrazione della fattura del fornitore estero e non autofatturazione - entro il 15 del mese successivo a quello di ricevimento fattura ma con riferimento al mese di ricevimento - in caso di mancato ricevimento fattura: autofattura entro il 15 del 3° mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione ma con riferimento al mese precedente Per acquisti di servizi da prestatore extraUE: autofatturazione con riferimento al mese di effettuazione dell’operazione Studio Tributario Paolo Parodi IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 L’autofatturazione in ambito commerciale Le autofatture devono essere emesse al “momento di effettuazione dell’operazione” e cioè al pagamento della prestazione, a prescindere dalla precedente oppure dalla mancata ricezione della fattura del prestatore : dal 17.03.12 cambia la regola (si veda la parte relativa alle novità). Le autofatture possono comunque essere emesse al ricevimento della fattura del fornitore (o meglio, entro 15 gg. ma con riferimento al mese di ricevimento), se precedente il pagamento. Le autofatture devono essere annotate, entro il mese di emissione ovvero anche successivamente ma comunque entro quindici giorni dall’emissione, e con riferimento al relativo mese, distintamente nel registro delle fatture emesse. Le autofatture devono essere annotate distintamente anche nel registro degli acquisti, di cui all'articolo 25 del predetto decreto, per esercitare il diritto alla detrazione E’ opportuno adottare una numerazione distinta o comunque una codifica contabile distinta per quelle relative a prestazioni rese da comunitari (che confluiranno nei modelli Intrastat) , salvo la possibilità di integrazione di cui alla CM 12/E/10 80 IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 L’art. 30-bis e l’autofatturazione degli enti non commerciali in ambito istituzionale L’autofattura deve essere emessa anche in ambito istituzionale, salvo le casistiche di integrazione. E’ necessaria una numerazione distinta rispetto a quella delle autofatture emesse in ambito commerciale Per gli adempimenti occorre : - registrazione in apposito registro entro il mese successivo alla emissione di autofattura, con separata evidenza delle prestazioni UE - versamento entro il mese successivo alla registrazione - presentazione di dichiarazione mensile all’Agenzia delle Entrate (aggiuntiva rispetto al modello Intrastat) in telematica (modello Intra 12) entro il termine di versamento 81 IL TESTO DEL DPR 633 DAL 1.1.2010 L’art. 21 e la fatturazione Nelle fatture emesse per prestazioni nei confronti di soggetti stabiliti in altro Stato UE è obbligatorio l’identificativo Iva del committente Il cessionario deve emettere fattura (autofattura) in unico esemplare E’ obbligatoria l’emissione di fattura per : - tutte le operazioni escluse ex art. 7-ter, - - - - per le non imponibili art. 8 8bis 9 e 38-quater, 41 del D.L. 331/93 per le esenti, tranne quelle del n. 6) per quelle in regime del margine per quelle effettuate dalle agenzie di viaggio 82 I CHIARIMENTI DELLA CIRCOLARE 36/E DEL 21.06.10 E LE NOVITA’ 2012 - Momento di effettuazione dell’operazione : regole vigenti fino al 16.03.12 Per le prestazioni di servizi, coincide con il pagamento; ciò implica che gli obblighi di assolvimento dell’imposta in Italia (ad iniziare dall’autofatturazione) decorrono dal pagamento, anche se la fattura del fornitore estero era arrivata in precedenza. E’ comunque sempre possibile emettere autofattura/integrazione in anticipo rispetto al pagamento, ma in tal caso iniziano a decorrere i tempi per registrazioni e versamenti - Regole dal 17.03.12 (L. 217/11 art. 8 co. 2): Il momento di effettuazione, salvo che il pagamento sia precedente, coincide con: - l’ultimazione della prestazione - se il contratto prevede corrispettivi periodici : la maturazione dei singoli corrispettivi 83 NOVITA’ IN VIGORE DAL 17 MARZO 2012 L. 217/11 art. 8 co. 2 Cambiano le regole per l’individuazione del momento di effettuazione dell’operazione relativamente a : - Prestazioni di servizi rese da un soggetto estero (UE ed extraUE) ad un soggetto passivo italiano e territoriali in Italia ai sensi della regola generale di cui all’art. 7-ter del Dpr 633/72 - Prestazioni di servizi rese da un soggetto passivo stabilito in Italia a favore di un soggetto estero, con esclusione di quelle individuate agli articoli 7-quater e 7-quinquies Studio Tributario Paolo Parodi 84 NOVITA’ IN VIGORE DAL 17 MARZO 2012 L. 217/11 art. 8 co. 2 Nuove regole sul «momento di effettuazione dell’operazione» : Il momento di effettuazione coincide con : - l’ultimazione della prestazione - se il contratto prevede corrispettivi periodici : la maturazione dei singoli corrispettivi - se le prestazioni sono effettuate in modo continuativo nell’arco di un periodo superiore ad un anno e se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all’ultimazione delle prestazioni medesime. Eccezione : Se anteriormente al momento di effettuazione come sopra delineato si ha pagamento, l’operazione si considera effettuata, limitatamente all’importo pagato, a prescindere dall’epoca di ultimazione della prestazione Situazione particolare : Non vale la regola generale, valida per tutte le altre tipologie di situazioni, secondo la quale l’operazione si considera comunque effettuata se, anteriormente ai momenti come sopra individuati, si ha emissione di fattura (il nuovo co. 6 dell’art. 6 non richiama la fatturazione, come invece fa il co. 4) Studio Tributario Paolo Parodi 85 NOVITA’ IN VIGORE DAL 17 MARZO 2012 L. 217/11 art. 8 co. 2 Nuove regole per l’assolvimento dell’Iva in Italia ex art. 17 co. 2: Limitatamente alle prestazioni di servizi rese da prestatori UE e territoriali in Italia per regola generale, non deve essere emessa autofattura, ma deve essere integrata la fattura del prestatore (come avviene per gli acquisti intraUE di beni). Dal 1° gennaio 2013, l’integrazione è estesa a tutte le situazioni in cui il prestatore è UE Devono essere applicate le regole sulla tempistica di registrazione e di regolarizzazione previste dagli articoli 46 e 47 del D.l. 331/93 per gli acquisti intracomunitari di beni. NB : occorre fare attenzione alle nuove regole sul momento di effettuazione dell’operazione di cui alle slides precedenti. Studio Tributario Paolo Parodi 86 NOVITA’ IN VIGORE DAL 1° gennaio 2013 L. 217/11 art. 8 co. 2 : conseguenze in tema di nuove tempistiche per l’assolvimento dell’Iva in Italia Regola generale (società, enti commerciali, sfera commerciale degli enti non commerciali) La fattura per prestazioni rese da soggetto UE (7-ter) deve essere registrata entro il 15 del mese successivo a quello ricevimento ma con riferimento al mese di ricevimento (nella cui liquidazione deve confluire). In caso di mancata ricezione entro il mese successivo a quello di ultimazione della prestazione (=momento di effettuazione), entro il 15 del mese ancora successivo, ma con riferimento ad esso, va emessa l’autofattura per regolarizzazione Regola particolare per gli acquisti che gli enti non commerciali operano in sfera istituzionale La fattura per prestazioni rese da soggetto UE (7-ter) deve essere registrata secondo le medesime tempistiche ma l’Iva deve essere versata entro il secondo mese successivo a quello di ricevimento Studio Tributario Paolo Parodi 87 Servizi continuativi Art. 6.3, DPR 633/72 (n.v.) I servizi resi ad un soggetto passivo nazionale da un operatore stabilito in altro Stato membro, effettuati in modo continuativo nell’arco di un periodo superiore ad un anno, in relazione ai quali, nel medesimo periodo, non siano eseguiti versamenti di acconti o pagamenti anche parziali, si considerano effettuati alla scadenza di ciascun anno solare fino alla conclusione delle prestazioni medesime Nella dir. 2008/117/CE la regola è estesa a tutti i prestatori non residenti (anche extra Ue) 88 Servizi continuativi Art. 6.3, DPR 633/72 (n.v.) • Allo spirare di ogni anno, una prestazione continuativa, ancorché non conclusa, va comunque fatturata • La base imponibile è data dall’ammontare delle spese sostenute nel periodo dal soggetto passivo per l’esecuzione dei servizi considerati (ex art. 13, comma 2, lett. c), DPR 633/72, n.v.) 89 Gestione ciclo attivo di fatturazione Prestazioni non generiche (artt. 7-quater, 7-quinquies DPR 633/72) Non sono interessate dalle modifiche della Comunitaria 2010 • Per stabilire quando deve essere emessa la fattura si applicano i principi ordinari (in tema di effettuazione) previsti dai commi 3 e 4 dell’art. 6 del DPR 633/72. 90 Gestione ciclo attivo di fatturazione Prestazioni generiche (B2B – art. 7-ter.a) DPR 633/72) La Comunitaria 2010 ha modificato il momento di effettuazione dell’operazione (comma 6, art. 6 DPR 633/72) • Prestazioni non continuative § Fatturate al momento dell’ultimazione della prestazione • Prestazioni Continuative § Fatturate alla data di maturazione dei corrispettivi • Per entrambe le fattispecie resta fermo l’obbligo di fatturare gli acconti alla data del pagamento (limitatamente all’ammontare corrisposto) • Per stabilire quando deve essere emessa la fattura si applicano i principi ordinari (in tema di effettuazione) previsti dai commi 3 e 4 dell’art. 6 del DPR 633/72. 91 ESEMPLIFICAZIONI PRATICHE Operazioni di acquisto in ambito istituzionale con regola generale per ente non commerciale Acquisto di banche dati, rilascio del rating, certificazione di qualità, ecc. : - Si riceve fattura senza Iva - Si emette autofattura ovvero si integra la fattura ricevuta - Entro il 15 del mese successivo al ricevimento si registra l’autofattura su apposito registro istituzionale - Se il prestatore è UE si inserisce l’acquisto nel modello Intrastat telematico del mese (i modelli Intra seguono la registrazione) - Entro il 2° mese successivo a quello di ricevimento si versa l’Iva e si presenta all’Agenzia delle Entrate il modello Intra 12 Studio Tributario Paolo Parodi ESEMPLIFICAZIONI PRATICHE Operazioni di acquisto in ambito istituzionale con deroghe Locazione di beni immobili (ad esempio stand fieristico) all’estero, partecipazione a congresso all’estero, alloggio alberghiero all’estero, noleggio auto fino a 30 gg all’estero, ecc. : - Si riceve fattura con Iva se l’immobile o il congresso o comunque la territorialità sono nella UE ovvero senza Iva - Non c’è alcun adempimento da effettuare. Se invece la deroga porta alla regola generale (ad esempio progettazione da non residente su bene immobile situato in Italia), si devono effettuare le operazioni di cui alla slide precedente con l’unica particolarità che non dovrà comunque essere presentato Intrastat, poichè letteralmente esso è dovuto per le prestazioni territoriali ex art. 7-ter Studio Tributario Paolo Parodi ESEMPLIFICAZIONI PRATICHE Operazioni di acquisto in ambito commerciale con regola generale Si riceve fattura senza Iva - Si emette autofattura ovvero si integra la fattura ricevuta - Con riferimento al mese di ricevimento si registra l’autofattura sul registro fatture emesse - Se il prestatore è UE si inserisce l’acquisto nel modello Intrastat telematico del mese (i modelli Intra seguono la registrazione) - Si registra il documento anche sul registro degli acquisti per esercitare il diritto alla detrazione Studio Tributario Paolo Parodi ESEMPLIFICAZIONI PRATICHE Operazioni di acquisto in ambito commerciale con deroghe Locazione di beni immobili (ad esempio stand fieristico) all’estero, partecipazione a congresso all’estero, alloggio alberghiero all’estero, noleggio auto fino a 30 gg all’estero, ecc. : - Si riceve fattura con Iva se l’immobile o il congresso o comunque la territorialità sono nella UE ovvero senza Iva - Non c’è alcun adempimento da effettuare né occorre registrare a Iva poiché l’operazione è fuori campo. Se invece la deroga porta alla regola generale (ad esempio progettazione da non residente su bene immobile situato in Italia), si devono effettuare le operazioni di cui alla slide precedente con l’unica particolarità che non dovrà comunque essere presentato Intrastat, poichè letteralmente esso è dovuto per le prestazioni territoriali ex art. 7-ter Studio Tributario Paolo Parodi I CHIARIMENTI DELLA CIRCOLARE 36/E DEL 21.06.10 - enti non commerciali : sono tenuti alla presentazione degli elenchi Intrastat anche per le operazioni di acquisto effettuate in ambito istituzionale; - casistiche di errori o omissioni : nel caso di variazioni con emissione di note ex art. 26 del Dpr 633/72, le stesse devono essere inserite negli elenchi relativi al periodo nel corso del quale dette note sono registrate; nel caso in cui, invece, il contribuente abbia omesso di indicare operazioni registrate, deve essere presentato specifico modello, indicando il mese in cui avrebbero dovuto essere comprese le operazioni omesse; in tutti i restanti casi di errori relativi a prestazioni di servizi (compresi i casi in cui sono state indicate operazioni che non avrebbero dovuto esserlo), occorre compilare la sezione 4 relativa alle rettifiche; - periodicità dei modelli : - si può ritornare al modello trimestrale solo se per quattro trimestri consecutivi non si superano i 50.000 euro; 96 I CHIARIMENTI DELLA CIRCOLARE 36/E DEL 21.06.10 - tasso di cambio : per determinare il controvalore in euro, occorre assumere il cambio delle valute estere pubblicato dalla Banca d’Italia con riferimento alla data in cui l’operazione si considera “effettuata” (vedasi infra); in caso di rettifica, deve essere utilizzato il cambio del giorno di effettuazione dell’operazione originaria; - acconti su prestazioni di servizi : devono essere inseriti nei modelli Intrastat; - elenchi presentati ante 18.03.10 : se è stato indicato il numero della fattura del fornitore anziché quello dell’autofattura (come da circolare 14/E/10), non occorre procedere a correzione del modello; - attività di guida turistica : sono considerate “attività culturali” e dunque operano le regole dell’art. 7-quinquies; - compilazione Intrastat servizi : con riferimento alle “modalità di incasso”, si precisa la differenza fra accredito (A) e bonifico (B) : il bonifico presuppone il trasferimento di fondi da un conto corrente bancario ad un altro, mentre l’accredito può avvenire mediante versamenti che provengono anche da fonti diverse da un altro conto corrente. La colonna “paese di pagamento” va riferita al paese in cui il corrispettivo entra nella disponibilità del beneficiario. 97 LE CRITICITA’ DELLA CIRCOLARE 36/E DEL 21.06.10 Soggetti minimi : sfugge la ratio che ispira posizioni diverse in relazioni alle operazioni attive ovvero a quelle passive da parte dei “minimi” italiani di cui all’art. 1 co 96 ss. della L. 244/10. In tale contesto, diventa ancor più problematico capire e gestire i rapporti con i “minimi” di altri paesi comunitari (soggetti sottoposti al regime delle piccole imprese). In particolare, al punto 4 della parte I della circolare 36/E, si afferma che : - acquisto beni da “minimo UE” : non è acquisto intracomunitario, ma, se non si riceve idonea documentazione, occorre comunque emettere autofattura ma senza Iva italiana né modello Intrastat; - cessione di beni a “minimo UE” : è cessione Intra con Iva dovuta nel paese di destinazione e obbligo di compilazione Intrastat; non si capisce come fare per i soggetti stabiliti in paesi UE dove ai “minimi” non viene attribuito identificativo Iva; - acquisti di servizi da “minimo UE” : non è rilevante Iva in Italia ma nel paese del prestatore (in assoluto contrasto con il 7-ter); se non si riceve idonea documentazione, occorre emettere autofattura ma senza Iva italiana né Intrastat; - prestazioni di servizi a “minimo UE” : è un’operazione B2B, con fatturazione 7-ter non soggetta ad Iva e obbligo di Intrastat (anche qui sorge il problema per i minimi UE privi di identificativo Iva). 98 LE CRITICITA’ DELLA CIRCOLARE 36/E DEL 21.06.10 Formazione : Ricalcando il vecchio art. 7 co. 4 lett.d), l’Agenzia afferma che le prestazioni relative a corsi di formazione e addestramento del personale rientrano tra le prestazioni generiche e non tra quelle territoriali nel luogo di esecuzione. Ciò anticipa di fatto la norma che sarà in vigore nel 2011, ma può generare nel 2010 duplicazioni di imposta nei rapporti con i paesi UE che applicano invece la regola delle prestazioni educative (luogo di esecuzione). Attenzione alle regole 2011 su conferenze e seminari 99 REGOLAMENTO UE 282/11 DEL 15.03.11 L’art. 7-quinquies) del Dpr 633/72 è mutato dal 1° gennaio 2011 : restano territoriali nel paese ove sono svolte solo le prestazioni connesse all’accesso alle manifestazioni culturali, scientifiche, educative, ecc. In concetto di accesso non è così chiaro e si è in attesa di posizione ufficiale da parte dell’Agenzia delle Entrate. Il Regolamento UE 282/11, in vigore dal 1° luglio 2011, ricomprende nel concetto di “prestazione connessa all’accesso” i corrispettivi versati per conferenze e seminari : per essi, dunque, la territorialità continuerà ad essere nel luogo ove l’evento ha luogo. 100 CIRCOLARE 28/E DEL 21 GIUGNO 2011 Trasporto passeggeri Se effettuato in Italia da soggetto non residente a favore di committente italiano business, si applica il reverse charge. E ciò a prescindere dall’eventuale fatturazione con Iva da parte del prestatore. Principio generale : l’applicazione di imposta in altro paese non fa venir meno l’obbligo di assolvimento in Italia, se ciò è ivi obbligatorio Prestazioni di servizi fra soggetti comunitari Anche per esse, e non solo per le cessioni/acquisti intra, è obbligatoria l’iscrizione all’anagrafe VIES Studio Tributario Paolo Parodi 101 CIRCOLARE 29/E DEL 27 GIUGNO 2011 Autofattura mensile cumulativa Nei confronti di uno stesso prestatore estero è possibile se non è prima avvenuto il pagamento in momenti distinti; occorre comunque specificare le singole prestazioni ricevute Registrazione autofatture Non occorrono registri separati, ma nei registri acquisti e vendite occorre utilizzare distinte progressioni numeriche Territorialità Le progettazioni, anche di arredi e interni, seguono la deroga del 7-quater. Non così invece le progettazioni riferite a immobili non specificamente individuati. Seguono la regola generale del 7-ter anche le consulenze e l’assistenza tecnica o legale che non afferiscano direttamente alla preparazione ed al coordinamento dei lavori immobiliari Studio Tributario Paolo Parodi 102 CIRCOLARE 37/E DEL 29 LUGLIO 2011 L’Agenzia delle Entrate fornisce importanti chiarimenti sulla tematica della territorialità e soggettività passiva IVA, a seguito della riforma dell’Iva nei rapporti con l’estero apportata dal D.Lgs. n. 18/2010 e dell’entrata in vigore del Regolamento UE n. 282/2011 (in vigore dal 1.7.11). Peraltro, fino al 29.07.11, non sono sanzionabili comportamenti che non tengano conto del Regolamento UE n. 282/11. Ecco in sintesi i principali chiarimenti: soggettività passiva : gli enti non commerciali sono soggetti passivi anche se acquistano nell’ambito della loro sfera istituzionale; per la verifica dello status dell’acquirente/committente, occorre : per i comunitari : interrogare il sistema VIES ; per gli extra UE, acquisire documentazione (ad esempio certificazione fiscale dello Stato estero) o, in caso di impossibilità, comunque analizzare le circostanze effettive ed ottenere specifica dichiarazione da parte del cliente; Studio Tributario Paolo Parodi 103 CIRCOLARE 37/E DEL 29 LUGLIO 2011 beni immobili : non rientrano nella deroga dell’art. 7-quater (e quindi seguono la regola generale di territorialità) le prestazioni non direttamente afferenti la preparazione ed il collaudo dei lavori immobiliari, quali ad esempio la consulenza per la compravendita resa dall’avvocato o dal tributarista; precisata altresì la nozione di bene immobile quale costruzione incorporata al suolo, in modo che la separazione da esso ne altererebbe la funzionalità; trasporto passeggeri : per il computo delle tratte percorse nel territorio dello Stato nei trasporti marittimi ed aerei, vengono confermate le percentuali forfettarie in misura rispettivamente del 5% e del 38%; fiere ed esposizioni : sono comprese nella disciplina dell’art. 7-quinquies) e non del 7-quater) le prestazioni (compreso l’allestimento degli stand) rese dagli Enti fiera titolari degli spazi espositivi e dagli organizzatori dell’evento, nonché le prestazioni accessorie (quali ad esempio la ristorazione o la produzione di materiale illustrativo) anche se rese da soggetti diversi. Ciò implica che, nel B2C, la territorialità si ha nel luogo di svolgimento dell’evento, mentre nel B2B nel paese del committente. Sono invece territoriali nel paese di svolgimento dell’evento (anche in caso di B2B) le prestazioni connesse all’accesso alle manifestazioni, ivi compresi congressi e seminari; Studio Tributario Paolo Parodi 104 CIRCOLARE 37/E DEL 29 LUGLIO 2011 servizi di catering : la territorialità è nel paese di somministrazione (7-quater) se sono forniti, oltre alimenti e bevande, servizi di supporto tali per cui si configuri la somministrazione (ad esempio stoviglie e personale della società che effettua il catering); in caso contrario, si configura una cessione di beni; autofatture : viene confermato che non rileva il momento in cui viene ricevuta la fattura estera, bensì il configurarsi del “momento di effettuazione dell’operazione” ex art. 6 : il pagamento per i servizi, la consegna per i beni (posizione da rileggere a fronte delle novità in vigore dal 17.03.12). Per la numerazione, occorre un numero in entrata progressivo con quello delle normali fatture di acquisto; peraltro, sono sempre ammessi i registri sezionali con distinta numerazione; nella liquidazione mensile, però, occorre distinta valorizzazione dell’Iva a debito ed a credito per effetto delle operazioni con l’estero. L’emissione di autofattura non è obbligatoria per gli acquisiti di servizi esenti effettuati dai soggetti che hanno optato per la dispensa dagli obblighi di fatturazione ex art. 36-bis) del Dpr 633/72; Studio Tributario Paolo Parodi 105 CIRCOLARE 37/E DEL 29 LUGLIO 2011 servizi ricevuti di durata superiore ad un anno : se non si ricevono fatture per acconti, decorsi 12 mesi, occorre, entro il 31 dicembre successivo, emettere autofattura in misura proporzionale al corrispettivo totale; perfezionamento passivo : per i beni inviati fuori UE per lavorazioni e poi reintrodotti in Italia, sulla prestazione di lavorazione l’Iva è dovuta in Italia e si possono verificare due situazioni : - prima della reintroduzione dei beni in Italia, è già stato applicato il reverse charge sulla fattura del prestatore estero : in Dogana, esibendo l’autofattura, il relativo importo non sarà assoggettato ad Iva, - l’Iva è già stata assolta in Dogana prima dell’emissione di autofattura sulla prestazione del fornitore estero : in autofattura non sarà esposta Iva, ma dovrà essere apposta dicitura del tipo : “Iva assolta con documento doganale n….”. Studio Tributario Paolo Parodi 106 CIRCOLARE 39/E DEL 1° AGOSTO 2011 L’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti sulla gestione dell’Archivio VIES (Vat Information Exchange System), all’interno del quale trovano iscrizione gli operatori intracomunitari e la cui finalità è da ricondurre alla prevenzione delle frodi IVA. In particolare, si segnala: l’iscrizione è necessaria anche per le prestazioni di servizi rese o ricevute e non solo per cessioni e acquisti di beni; soggetti obbligati alla richiesta sono anche i contribuenti minimi, gli enti non commerciali e i produttori agricoli di cui all’art.34 c.6 del DPR 633/72 se superano i 10.000,00 euro di acquisti intracomunitari ovvero se hanno optato per l’applicazione dell’imposta in Italia; se entro trenta giorni dalla manifestazione di volontà espressa dal contribuente di effettuare operazioni intracomunitarie non arriva dall’Agenzia alcuna comunicazione contraria, dal trentunesimo giorno l’operatore può effettuare le operazioni intracomunitarie secondo il proprio regime fiscale. Nel caso in cui, entro i trenta giorni, l’Agenzia verifica che l’operatore è “a rischio” di eventuali comportamenti fraudolenti, viene emanato un provvedimento di diniego all’inserimento del contribuente nell’Archivio VIES Studio Tributario Paolo Parodi 107 CIRCOLARE 39/E DEL 1° AGOSTO 2011 Sono previsti ulteriori e più approfonditi controlli nei sei mesi successivi, al fine di revocare l’inclusione nell’Archivio VIES, qualora emergano operazioni evasive o tentativi di frode. È inoltre previsto, a fini preventivi, un monitoraggio costante della attività degli operatori iscritti nell’archivio; in caso di diniego o di revoca o nel periodo dei predetti trenta giorni, tutte le operazioni intracomunitarie effettuate saranno ricomprese nel regime fiscale delle operazioni interne e quindi assoggettate ad imposizione in Italia e sanzionabili ai sensi dell’art.6 D.Lgs. 471/97. In caso di buona fede del contribuente, la sanzione non sarà applicata per le violazioni commesse prima del 1° agosto 2011, giorno di emanazione della Circolare; per quanto riguarda la gestione dell’inclusione nell’Archivio VIES dei contribuenti interessati da operazioni straordinarie, è prevista una procedura di istanza preventiva finalizzata a garantire la continuità operativa ai soggetti che, pur con una partita IVA diversa, mantengono i precedenti requisiti Studio Tributario Paolo Parodi 108 Operazioni con contribuenti “minimi” Operazioni intracomunitarie Operazioni con soggetti “minimi” Circolare 36/E/2010 Soggetto passivo d’imposta italiano IT1 che effettua acquisti di beni presso un operatore di altro Stato membro sottoposto al regime delle piccole imprese IT1 non effettua l’acquisto intracomunitario, in quanto si deve supporre che trattasi di operazione rilevante ai fini IVA nello Stato membro di origine. IT1, se non ha ricevuto dal proprio dante causa un’apposita documentazione rappresentativa dell’operazione, emette comunque autofattura senza applicazione dell’imposta per documentare l’acquisto e non compila l’elenco riepilogativo degli acquisti intracomunitari di beni 110 Operazioni intracomunitarie Operazioni con soggetti “minimi” Circolare 36/E/2010 Soggetto passivo d’imposta italiano IT1 che cede beni ad un operatore di altro Stato membro sottoposto al regime delle piccole imprese IT1 effettua una cessione intracomunitaria, per la quale l’imposta è dovuta nello Stato membro di destinazione del bene. IT1, quindi, emette fattura senza addebito d’imposta (art. 41 del D.L. n. 331 del 1993) e compila l’elenco delle cessioni intracomunitarie di beni. 111 Operazioni intracomunitarie Operazioni con soggetti “minimi” Circolare 36/E/2010 Soggetto passivo d’imposta italiano IT1 che riceve prestazioni di servizi da un operatore di altro Stato membro sottoposto al regime delle piccole imprese IT1 non effettua l’acquisto intracomunitario, in quanto si deve supporre che trattasi di operazione rilevante ai fini IVA nello Stato membro di origine. IT1, se non ha ricevuto dal proprio dante causa un’apposita documentazione rappresentativa dell’operazione, emette comunque autofattura senza applicazione dell’imposta per documentare l’acquisto e non compila l’elenco riepilogativo dei servizi ricevuti 112 Operazioni intracomunitarie Operazioni con soggetti “minimi” Circolare 36/E/2010 Soggetto passivo d’imposta italiano IT1 che effettua prestazioni di servizi nei confronti di un operatore di altro Stato membro sottoposto al regime delle piccole imprese IT1 effettua un’operazione intracomunitaria, per la quale l’imposta è dovuta nello Stato membro del committente (art. 44 della Direttiva 2006/112/CE). IT1, quindi, emette fattura senza addebito d’imposta e compila l’elenco riepilogativo delle prestazioni di servizi rese 113 Iscrizione nel VIES Iscrizione VIES Adempimenti Art. 35, comma 2, lett. e-bis) DPR 633/72 i soggetti che intraprendono l’esercizio di un’impresa, arte o professione nel territorio dello Stato devono indicare nella dichiarazione di inizio attività anche l’eventuale intenzione di effettuare operazioni intracomunitarie 115 Iscrizione VIES Adempimenti Manifestazione di volontà Nella dichiarazione di inizio attività ai fini IVA, l’eventuale volontà di porre in essere operazioni intracomunitarie deve essere espressa compilando il campo “Operazioni Intracomunitarie” del Quadro I dei modelli AA7 o AA9. Per gli enti non commerciali, non soggetti passivi d’imposta, la manifestazione di volontà di porre in essere operazioni intracomunitarie va effettuata selezionando la casella “C” del Quadro A del modello AA7. Il campo “operazioni intracomunitarie” del quadro I dei modelli AA7 o AA9 deve essere compilato con il volume delle operazioni presunte anche nel caso queste siano costituite da sole prestazioni di servizi intracomunitarie soggette ad IVA nel paese di destinazione ai sensi dell’articolo 7-ter del DPR 633/72, nonché da parte degli enti non commerciali. 116 Iscrizione VIES Adempimenti Manifestazione di volontà L’istanza può essere presentata anche successivamente a mezzo del servizio postale mediante raccomandata o tramite posta elettronica certificata (PEC). La domanda può essere presentata a qualsiasi ufficio territoriale delle Entrate. Se si utilizza la PEC, sono ritenute validamente presentate le istanze allegate a messaggi PEC che siano sottoscritte digitalmente dal contribuente nonché quelle allegate a messaggi PEC, sottoscritte e presentate dal contribuente mediante copia per immagine dell’istanza (firmata) unitamente a copia fotostatica non autenticata di un documento di identità dell’istante stesso. 117 Iscrizione VIES Momento di iscrizione Silenzio assenso Entro i 30 giorni successivi alla data dell’attribuzione della partita IVA (nel caso in cui la manifestazione della volontà di effettuare operazioni intracomunitarie sia contenuta nella dichiarazione di inizio attività) o alla data di ricezione dell’istanza, gli uffici territorialmente competenti per le attività di controllo ai fini dell’IVA effettuano l’analisi propedeutica all’inserimento della posizione nell’Archivio VIES Se emergono elementi di rischio l’iscrizione è negata con provvedimento motivato Ove non intervenga il diniego, il soggetto viene automaticamente incluso nell’Archivio il trentunesimo giorno successivo a quello della attribuzione della partita IVA o della ricezione dell’istanza. 118 Iscrizione VIES Momento di iscrizione Operatività nelle more dell’iscrizione – circolare 39/E/2011 A far corso dalla manifestazione della volontà di effettuare operazioni intracomunitarie contenuta nella dichiarazione di inizio attività è sospesa la soggettività attiva e passiva ad effettuare operazioni intracomunitarie fino al trentesimo giorno successivo alla data di attribuzione della partita IVA. L’assenza dall’Archivio VIES determina il venire meno della possibilità di effettuare operazioni intracomunitarie e di applicare il regime fiscale loro proprio, in quanto il soggetto non può essere considerato come soggetto passivo IVA italiano ai fini dell’effettuazione di operazioni intracomunitarie. 119 Iscrizione VIES Momento di iscrizione Operatività nelle more dell’iscrizione – circolare 39/E/2011 Eventuali cessioni o prestazioni intracomunitarie effettuate da un soggetto passivo non ancora incluso nell´Archivio VIES (o escluso a seguito di diniego o revoca) devono ritenersi assoggettate ad imposizione in Italia, con i conseguenti riflessi, anche di natura sanzionatoria ai sensi dell’articolo 6 del D.lgs. 471/97, qualora l’operazione economica sia stata invece assoggettata al regime fiscale IVA proprio della cessione/prestazione intracomunitaria effettuata da un soggetto passivo 120 I modelli Intrastat MODELLI INTRASTAT Direttiva servizi Dal 1° gennaio 2010 L’obbligo di presentazione degli Intrastat è esteso anche alle prestazioni di servizi Dir. 2008/8/CE art. 2 Il soggetto passivo identificato ai fini dell’IVA deposita un elenco riepilogativo contenente i seguenti elementi: (…) i soggetti passivi e le persone giuridiche che non sono soggetti passivi identificate ai fini dell’IVA cui ha prestato servizi, diversi dai servizi esenti da IVA nello Stato membro in cui la prestazione è imponibile (…) Studio Tributario Paolo Parodi 122 La nuova disciplina degli Intrastat Dal 1°.1.2010 Direttiva servizi Obbligo di presentazione degli elenchi anche per le prestazioni di servizi rese in regime di reverse charge a committenti soggetti passivi comunitari Rimangono coinvolti dall’obbligo anche gli enti non commerciali Direttiva 2008/117/CE • La presentazione assume cadenza mensile • Per le cessioni di beni gli Stati possono prevedere un termine trimestrale se il soggetto passivo non ha effettuato, né per il trimestre considerato né per alcuno dei quattro trimestri precedenti, cessioni intracomunitarie eccedenti la somma di 50.000 euro • Per le prestazioni di servizi gli Stati membri possono (sempre) prevedere un termine trimestrale Studio Tributario Paolo Parodi La nuova disciplina degli Intrastat Generalità • Estensione dell’obbligo di presentazione degli elenchi anche alle prestazioni di servizi effettuate (e ricevute) in ambito comunitario • Obbligo della presentazione per via esclusivamente telematica delle dichiarazioni Intra beni e/o servizi • Eliminazione della cadenza di presentazione annuale • Previsione di nuove soglie per la determinazione della periodicità di presentazione mensile/trimestrale • Introduzione di nuove modalità per il cambio di periodicità. Studio Tributario Paolo Parodi 124 DDL recepimento dir. 2008/117/CE Art. 50.6 D.L. 331/93 I contribuenti presentano in via telematica agli uffici doganali gli elenchi riepilogativi delle cessioni e degli acquisti intracomunitari, nonché delle prestazioni di servizi di cui all’articolo 7-ter del DPR 633/72, rese nei confronti di soggetti stabiliti in un altro Stato membro della Comunità e quelle da questi ultimi ricevute. Studio Tributario Paolo Parodi 125 La nuova disciplina degli Intrastat Dal 1°.1.2010 Dir. 2008/8/CE recepita da art. 50.6 D.L. 331/93 Obbligo di presentazione Intra sui servizi sia resi che ricevuti L’obbligo di presentazione è escluso nei casi in cui le operazioni sono esenti da imposta nello Stato membro in cui le stesse sono territorialmente rilevanti Per la disciplina transitoria : Circ. 5/E del 17 febbraio 2010 La normativa comunitaria non reca una norma che consente esplicitamente la previsione di Intra sui servizi ricevuti Entro novanta giorni dall’entrata in vigore della disposizione devono essere emanati i decreti attuativi con le modalità ed i termini per la presentazione degli elenchi Studio Tributario Paolo Parodi 126 La nuova disciplina degli Intrastat Normativa di recepimento Periodicità • Acquisti/cessioni di beni e prestazioni di servizi ricevuti/resi: Ø trimestrale: per i soggetti che non hanno superato il valore soglia trimestrale di 50.000 € in ciascuno degli ultimi 4 trimestri rispetto a quello di riferimento Ø mensile: tutti gli altri • Il cambio di periodicità avviene qualora la soglia sia superata nel corso del trimestre. In tal caso va presentato un elenco riepilogativo per il mese o i mesi trascorsi dall’inizio del trimestre. • Termini di presentazione: • mensile: entro il 25 del mese successivo al mese di riferimento • trimestrale: entro il 25 del mese successivo al trimestre di riferimento Studio Tributario Paolo Parodi 127 Decreto Min. Economia 22 febbraio 2010 A) OPERAZIONI ATTIVE 1) cessioni intracomunitarie di beni 2) prestazioni di servizi diverse da art. 7-quater e 7-quinquies a UE B) OPERAZIONI PASSIVE (per gli enti non commerciali, anche se effettuate in ambito istituzionale) 1) acquisti intracomunitari di beni 2) prestazioni di servizi da UE territoriali per il solo art. 7-ter C) IN OGNI CASO (a fini statistici) Scambi intracomunitari di navi e aeromobili, di energia elettrica, di gas, di merci acquistate o cedute come soccorsi d’urgenza in regioni sinistrate, ancorchè i medesimi non costituiscano cessioni/acquisti intracomunitari o prestazioni di servizi imponibili Studio Tributario Paolo Parodi Decreto Min. Economia 22 febbraio 2010 PERIODICITA’ (art. 2) Doppia categoria, una per le cessioni ed una per gli acquisiti e doppia soglia, una per i beni ed una per i servizi. All’interno di ogni categoria, se i soli beni o i soli servizi superano 50.000 euro : periodicità mensile per la categoria Parametro di riferimento : ciascuno dei quattro trimestri precedenti Passaggi : se nel corso di un trimestre si superano i 50.000, dal mese successivo a quello di superamento occorre presentare l’elenco mensile Facoltà : periodicità mensile anche sottosoglia, ma con dispensa dalla compilazione della parte statistica Esempio per gli acquisti : beni 45.000 e servizi 45.000 : trimestrale beni 35.000 e servizi 55.000 : mensile Studio Tributario Paolo Parodi Decreto Min. Economia 22 febbraio 2010 PERIODICITA’ : interpretazione e periodo transitorio Per i beni vi è il termine di riferimento 2009 : per essere trimestrali, il parametro è 50.000 in ciascun trimestre, per cui può essere trimestrale anche chi ha realizzato 70.000 su base annua ma non più di 50.000 in ogni trimestre mentre è mensile chi ha realizzato 50.001 su base annua ma in un solo trimestre. Per i servizi, essendo le regole 2009 diverse, non bisogna riconsiderare il 2009 ma occorre riferirsi al solo gennaio 2010. Resta fermo che, avendo superato la soglia per i soli beni o per i soli servizi, si è mensili per l’intera categoria di operazioni (acquisti o cessioni) Studio Tributario Paolo Parodi Decreto Min. Economia 22 febbraio 2010 MODALITA’ DI PRESENTAZIONE (art. 3) A regime : solo in via telematica entro il giorno 25 del mese successivo al periodo di riferimento Fino al 30.04.10 : possibilità della consegna in formato elettronico entro il giorno 20 del mese successivo al periodo di riferimento Per le specifiche tecniche ed i modelli : provvedimento Direttore Agenzia Dogane (n. 22778/RU del 22.02.10) Studio Tributario Paolo Parodi Decreto Min. Economia 22 febbraio 2010 CONTENUTI (parte fiscale, art. 5) Operazioni registrate o soggette a registrazione Per le prestazioni di servizi, sono escluse le operazioni per le quali non è dovuta l’imposta nello Stato membro in cui è stabilito il committente CONTENUTI (parte statistica, art. 6) I mensili per obbligo devono compilare la parte statistica I soggetti che effettuano lavorazioni riepilogano anche i dati statistici relativi alle spedizioni e agli arrivi dei relativi beni Per i beni, i dati relativi al valore statistico, alle condizioni di consegna ed al modo di trasporto devono essere compilati solo se il valore delle spedizioni o degli arrivi supera 20.000.000 di euro Studio Tributario Paolo Parodi Provvedimento Agenzia Dogane n. 22778/RU del 22.02.10 Vengono approvati i nuovi modelli INTRASTAT La trasmissione telematica è stata inizialmente possibile solo mediante il servizio telematico delle Dogane; solo con specifico provvedimento del 7 maggio 2010 è stato consentito l’utilizzo del canale Entratel, a partire dal 10.05.10. Per la trasmissione in formato elettronico fino al 30.04.10, occorreva utilizzare il nuovo tracciato record ed il frontespizio cartaceo Studio Tributario Paolo Parodi La nuova disciplina degli Intrastat I modelli n Frontespizio Unico Beni e Servizi § Mod. Intra1 (Cessioni di Beni e Servizi Resi) § Mod. Intra2 (Acquisti di Beni e Servizi Ricevuti) n Beni - Sezione 1 e 2 § Mod. Intra1Bis (Cessioni di Beni nel periodo di riferimento) § Mod. Intra2Bis (Acquisti di Beni nel periodo di riferimento) § Mod. Intra1Ter (Rettifiche a Cessioni di Beni di periodi precedenti) § Mod. Intra2Ter (Rettifiche ad Acquisti di Beni di periodi precedenti) n Servizi - Sezione 3 e 4 § Mod. Intra1Quater (Servizi resi nel periodo di riferimento) § Mod. Intra2Quater (Servizi ricevuti nel periodo di riferimento) § Mod. Intra1Quinqiues (Rettifiche a Servizi resi di periodi precedenti) § Mod. Intra2Quinqiues (Rettifiche a Servizi ricevuti di periodi precedenti) Studio Tributario Paolo Parodi 134 Intra1 – Cessioni di Beni e Servizi Resi Studio Tributario Paolo Parodi 135 Cosa cambia nel frontespizio : 1) Dati sulla periodicità dell’elenco Studio Tributario Paolo Parodi Cosa cambia nel frontespizio : 2) Dati riassuntivi delle sezioni Studio Tributario Paolo Parodi Intra1Bis – Cessioni di Beni Studio Tributario Paolo Parodi 138 Intra1Ter – Cessioni di Beni Studio Tributario Paolo Parodi 139 Intra1Quater – Servizi Resi Studio Tributario Paolo Parodi 140 Intra1Quinqiues – Servizi Resi Studio Tributario Paolo Parodi 141 Intra2 – Acquisti di Beni e Servizi Ricevuti Studio Tributario Paolo Parodi 142 Intra2Bis – Acquisti di Beni Studio Tributario Paolo Parodi 143 Intra2Ter – Acquisti di Beni Studio Tributario Paolo Parodi 144 Intra2Quater – Servizi Ricevuti Studio Tributario Paolo Parodi 145 Intra2Quinqiues – Servizi Ricevuti Studio Tributario Paolo Parodi 146 ELENCHI RIEPILOGATIVI SERVIZI Problematiche di compilazione Colonna “5” : ammontare delle operazioni in valuta Solo per i servizi ricevuti, deve essere indicato l’importo espresso nella valuta del paese del fornitore (se non in area euro, come ad esempio il Regno Unito) a prescindere dalla valuta con cui è espresso l’importo in fattura (quindi anche se in euro) Colonne “6” e “7” : numero e data fattura La CM 14/E/10 ha precisato che devono essere indicati i dati desunti dalla contabilità del committente 8in sede di integrazione/autofatturazione) Colonna “8” in casi di pluralità di servizi Se il corrispettivo è indistinto, utilizzare il codice CPA del prevalente Se vi sono corrispettivi distinti, occorre compilare una pluralità di righi Colonna “9” : modalità di erogazione Occorre specificare se la prestazione si esaurisce in un solo atto ovvero se è di carattere continuativo Colonna “10” : modalità di incasso In caso di pagamento non ancora avvenuto, sembra da indicare la voce “altro” (lettera “X”) Colonna “11” : paese di pagamento Paese in cui il corrispettivo entra nella disponibilità del beneficiario Studio Tributario Paolo Parodi Il modello INTRA12 Studio Tributario Paolo Parodi IL MODELLO INTRA 12 La dichiarazione riguarda solo gli acquisti degli enti con partita Iva effettuati nella propria sfera istituzionale. Deve comprendere : - gli acquisiti intracomunitari di beni, - tutte le operazioni consistenti in acquisti di beni e di servizi con Iva dovuta in Italia mediante applicazione del reverse charge. Devono quindi essere ivi compresi anche : - gli acquisiti di servizi territoriali in Italia ove il prestatore sia non comunitario - gli acquisiti di beni già esistenti in Italia ove il cedente non sia soggetto passivo Iva in Italia. La dichiarazione non riguarda, comunque, gli acquisiti effettuati in ambito commerciale. Studio Tributario Paolo Parodi IL MODELLO INTRA 12 : i contenuti Acquisto servizi da prestatore UE (Attività Istituzionale) fattispecie Acquisti con IVA dovuta in Italia Adempimenti Scadenze Integrazione o autofatturazione (alternative) Entro il mese successivo al Registrazione ex art. 47 co.3 DL 331/93 ricevimento della fattura Dichiarazione Intra 12 e Versamento Iva – F24 Codice 6099 Acquisti: non imponibili; esenti; non soggetti ad IVA in Italia Entro il mese successivo alla registrazione Modello Intrastat nel caso di 7-ter Mensile/trimestrale Integrazione o autofatturazione alternative Entro il mese successivo al (titolo e norma di non assoggettabilità Iva) ricevimento della fattura Registrazione ex art. 47 co.3 DL 331/93 Studio Tributario Paolo Parodi IL MODELLO INTRA 12 : contenuti Acquisto servizi da prestatore UE (Attività Istituzionale) fattispecie Acquisti con IVA dovuta in Italia Adempimenti Scadenze Integrazione o autofatturazione (alternative) Entro il mese successivo al Registrazione ex art. 47 co.3 DL 331/93 ricevimento della fattura Dichiarazione Intra 12 e Versamento Iva – F24 Codice 6099 Acquisti: non imponibili; esenti; non soggetti ad IVA in Italia Entro il mese successivo alla registrazione Modello Intrastat nel caso di 7-ter Mensile/trimestrale Integrazione o autofatturazione alternative Entro il mese successivo al (titolo e norma di non assoggettabilità Iva) ricevimento della fattura Registrazione ex art. 47 co.3 DL 331/93 Studio Tributario Paolo Parodi IL MODELLO INTRA 12 : modalità di compilazione SEZIONE “ACQUISTI” (1) (2) Acquisti intracomunitari Imponibile €._____________ Imposta €.______________ modalità compilazione: (1) Totale generale degli acquisti di beni provenienti da paesi comunitari (Imponibili) : (integrazione fatture art. 47 co.3 dl 331/93) . Devono essere indicati solo i beni provenienti da paesi comunitari e mai i servizi. (2) Totale imposta dovuta Studio Tributario Paolo Parodi IL MODELLO INTRA 12 : modalità di compilazione Acquisti da soggetti non residenti stabiliti in altri Stati appartenenti alla Comunità BENI SERVIZI ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------(3) (4) (5) (6) (7) Imponibile Imposta Imponibile di cui art. 7-Ter Imposta €._________ €._________ €._________ €._________ €._________ modalità compilazione: (3) Totale imponibile dei beni da acquisti interni (beni già introdotti in Italia) in cui cedente sia un soggetto UE non identificato in Italia e dove occorre emissione di autofattura ex art. 17 co. 2 (fattispecie poco frequente); attenzione a non compilare questa sezione per gli acquisti intracomunitari di beni già indicati in casella (1) (4) Totale imposta sui beni di cui alla casella precedente (5) Totale imponibile dei servizi (integrazione fatture/autofattura - art. 47 co.3 dl 331/93) (6) Totale imponibile sui soli servizi territoriali per regola generale ex art. 7-ter (7) Totale imposta dovuta sui servizi (7-ter e gli altri territoriali in Italia) Studio Tributario Paolo Parodi IL MODELLO INTRA 12 : modalità di compilazione Acquisti da soggetti non residenti stabiliti in Stati non appartenenti alla Comunità BENI SERVIZI (8) (9) (10) (11) (12) Imponibile Imposta Imponibile di cui art. 7-Ter Imposta €._________ €._________ €._________ €._________ €._________ modalità di compilazione: (8) (9) non sono le importazioni : sono gli acquisti di beni già introdotti in Italia (come per i punti 3 e 4) dove cedente è però un soggetto extraUE (un esempio potrebbe essere per acquisiti di beni provenienti da San Marino e fattura senza addebito di Iva); attenzione a non compilare questa sezione per gli acquisti intracomunitari di beni già indicati in casella (1) (10) Totale imponibile dei servizi (autofatturati ex art. 17 co.2 – 633/72) (11) Totale solo Imponibile sui servizi art. 7-ter (12) Totale imposta dovuta sui servizi (art. 7-ter e gli altri territoriali in Italia). Studio Tributario Paolo Parodi Il modello INTRA13 Studio Tributario Paolo Parodi IL MODELLO INTRA 13 Riguarda unicamente gli enti non commerciali non in possesso di partita Iva. Tali soggetti, prima di effettuare acquisti di beni provenienti da paesi comunitari, devono presentare telematicamente il nuovo modello Intra 13 all’Agenzia delle Entrate ai fini del monitoraggio dell’importo totale acquistato : - fino alla soglia di 10.000 euro di acquisti di beni (i servizi non rilevano) per anno solare, questi enti possono rimanere senza partita Iva, - al superamento, devono chiedere l’attribuzione di P.Iva ai soli fini dell’effettuazione di acquisiti intracomunitari di beni. Con l’attribuzione di identificativo Iva, però, essi divengono soggetto “business” ai fini dell’applicazione delle nuove regole sulla territorialità per gli acquisiti di servizi e devono adottare le regole più sopra indicate per gli enti non commerciali che siano titolari di partita Iva. Studio Tributario Paolo Parodi Effettuazione prestazioni continuative Studio Tributario Paolo Parodi Servizi continuativi Art. 6.3, DPR 633/72 (n.v.) I servizi resi ad un soggetto passivo nazionale da un operatore stabilito in altro Stato membro, effettuati in modo continuativo nell’arco di un periodo superiore ad un anno, in relazione ai quali, nel medesimo periodo, non siano eseguiti versamenti di acconti o pagamenti anche parziali, si considerano effettuati alla scadenza di ciascun anno solare fino alla conclusione delle prestazioni medesime Nella dir. 2008/117/CE la regola è estesa a tutti i prestatori non residenti (anche extra Ue) Studio Tributario Paolo Parodi 158 Servizi continuativi Art. 6.3, DPR 633/72 (n.v.) • Allo spirare di ogni anno, una prestazione continuativa, ancorché non conclusa, va comunque fatturata • La base imponibile è data dall’ammontare delle spese sostenute nel periodo dal soggetto passivo per l’esecuzione dei servizi considerati (ex art. 13, comma 2, lett. c), DPR 633/72, n.v.) Studio Tributario Paolo Parodi 159 Le operazioni con San Marino Studio Tributario Paolo Parodi DISCIPLINA GENERALE OCCORRE DISTINGUERE TRA : CESSIONI/ACQUISTI DI BENI SI APPLICANO LE REGOLE DI CUI AL DM 24.12.93 PRESTAZIONI DI SERVIZI SI APPLICANO LE DISPOSIZIONI ORDINARIE DI CUI AL DPR 633/72 Studio Tributario Paolo Parodi CESSIONI DI BENI CESSIONI DI BENI A PRIVATI SANMARINESI SONO SOGGETTE AD IVA IN ITALIA CESSIONI DI BENI A OPERATORE DI SAN MARINO L’OPERAZIONE E’ NON IMPONIBILE IN ITALIA; PROCEDURA : - Emissione di fattura (con identificativo del sanmarinese) in 4 esemplari, 3 dei quali da consegnare all’acquirente che deve restituirne a sua volta uno vistato per introduzione in S.Marino ovvero con timbro a secco dell’Ufficio tributario di S.Marino - registrazione della fattura emessa e della data di ricezione della fattura vistata - presentare Intra1 (codice ISO “SM”) CESSIONI DI BENI DA OPERATORE DI SAN MARINO VERSO PRIVATI ITALIANI SONO IMPONIBILI A SAN MARINO Studio Tributario Paolo Parodi ACQUISTI DI BENI SONO POSSIBILI DUE ALTERNATIVE : 1) ACQUISTI CON ADDEBITO DI IVA - Il cedente emette fattura in 4 copie (con P.I dell’italiano) con Iva italiana, la presenta all’ufficio tributario di S.Marino, ne spedisce originale timbrato al cliente e versa l’Iva - L’Ufficio Tributario trasmette all’Agenzia di Pesaro - L’acquirente italiano registra e detrae l’Iva 2) ACQUISTI SENZA ADDEBITO DI IVA - Il cedente emette fattura in 3 esemplari (con P.I. dell’italiano) senza Iva, la fa vistare dall’ufficio tributario di S.Marino e la spedisce al cliente - l’acquirente italiano è debitore dell’imposta e deve attivare le procedure di cui alle slides successive Studio Tributario Paolo Parodi ACQUISTI DI BENI SENZA ADDEBITO DI IVA Per gli acquisti delle società e degli enti in ambito commerciale dalla Repubblica di San Marino occorre : - emettere autofattura entro il mese di ricevimento della fattura (che deve arrivare entro il mese successivo a quello di ricevimento dei beni; in difetto l’autofattura va comunque emessa); se il pagamento dovesse essere precedente la consegna dei beni, l’autofattura va emessa e registrata entro il mese di pagamento; - con gli stessi tempi di cui al punto precedente, registrarla distintamente nel registro delle vendite e degli acquisti e quindi concorre nella liquidazione mensile come iva a debito e deve altresì essere detratta; - le operazioni devono essere riportate nella dichiarazione iva annuale. Non si deve presentare il Mod. Intrastat all'Agenzia delle Dogane. Limitatamente agli acquisiti commerciali, l’art. 16 lett. c) del DM 24.12.93 prevede un obbligo di comunicazione all’Agenzia delle Entrate dell’avvenuta registrazione della fattura del fornitore sanmarinese. Peraltro, per tale comunicazione, la norma non prevede termine specifico né sanzioni in caso di omissione, e neppure vi è modulistica apposita (normalmente si fa in forma libera); una vecchia circolare, la n. 510542 del 20.04.73, peraltro antecedente il DM 24.12.93, dettava per essa un termine di 5 giorni dalla registrazione della fattura Studio Tributario Paolo Parodi ACQUISTI DI BENI SENZA ADDEBITO DI IVA Per gli acquisti istituzionali degli enti non commerciali dalla Repubblica di San Marino occorre : - emettere autofattura entro il mese successivo a quello di ricevimento della fattura (che deve arrivare entro il mese successivo a quello di ricevimento dei beni; in difetto l’autofattura va comunque emessa); se il pagamento dovesse essere precedente la consegna dei beni, l’autofattura va emessa e registrata entro il mese successivo a quello di pagamento; - registrarla, entro lo stesso termine di cui al punto precedente, su un apposito registro "Iva indetraibile acquisti istituzionali"; non è necessario che il registro sia distinto rispetto a quelli in cui si annotano gli altri acquisti istituzionali con reverse charge, ma sono sufficienti codifiche distinte; - entro il mese successivo a quello di registrazione, versare l'iva con Mod. F24 (cod. 6099) e inviare telematicamente il modello Intra 12 all'Agenzia delle Entrate con compilazione delle caselle 8 e 9; per gli Intra 12 dei mesi da gennaio ad aprile 2010, il termine è al 30.06.10. Non deve essere presentato il Mod. Intrastat all'Agenzia delle Dogane né l’operazione deve essere inclusa nella comunicazione black list (Circ. 53/E/10). Studio Tributario Paolo Parodi Le operazioni con il Vaticano Studio Tributario Paolo Parodi DISCIPLINA GENERALE CESSIONI DI BENI SI APPLICA IL REGIME DELLE ESPORTAZIONI ACQUISTI DI BENI DEBITORE DELL’IMPOSTA E’ L’ACQUIRENTE ITALIANO, MEDIANTE REVERSE CHARGE PRESTAZIONI DI SERVIZI SI APPLICANO LE REGOLE DI CUI AL DPR 633/72 CON RIFERIMENTO ALLE OPERAZIONI CON OPERATORI EXTRAUE Studio Tributario Paolo Parodi I RAPPORTI CON I SOGGETTI BLACK LIST: NUOVO OBBLIGO DICHIARATIVO Studio Tributario Paolo Parodi Base normativa D.L. 40/2010 – art. 1, c. 1 Istituzione DM 30 marzo 2010 Disposizioni applicative Provvedimento Direttore Agenzia entrate 28 maggio 2010 Approvazione dei modelli e istruzioni Provvedimento Direttore Agenzia entrate 5 luglio 2010 Approvazione delle specifiche tecniche per la comunicazione DM 5 agosto 2010 Ulteriori disposizioni applicative 169 Generalità Decorrenza dell’obbligo Operazioni effettuate dal 1° luglio 2010 Primo adempimento 31 agosto 2010 (Prorogata al 2 novembre 2010) Periodicità Mensile o trimestrale Scadenza presentazione Ultimo giorno del mese successivo al periodo di riferimento 170 Periodicità Art. 2, DM 30/3/2010 Il modello di comunicazione è presentato con riferimento: a) a periodi trimestrali, per i soggetti che hanno realizzato, nei quattro trimestri precedenti e per ciascuna categoria di operazioni, un ammontare totale trimestrale non superiore a 50.000 euro b) a periodi mensili, in tutti gli altri casi Prima presentazione I soggetti che hanno iniziato l'attività da meno di quattro trimestri trasmettono la comunicazione trimestralmente, sempre che si trovino nella condizione di cui alla lettera a), nei trimestri già trascorsi è regola valida anche per la prima applicazione dell’obbligo 171 Campo di applicazione Art. 1, c. 1, D.L. 40/2010 “per contrastare l’evasione fiscale operata nella forma dei cosiddetti ‘caroselli’ e ‘cartiere’… i soggetti passivi all’imposta sul valore aggiunto… comunicano tutte le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate e ricevute, registrate o soggette a registrazione, nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi cosiddetti black list”. 172 NOVITA’ 2012 Art. 2, c. 8, D.L. 6/2012 VIENE FISSATA LA SOGLIA DI EURO 500,00, FINO ALLA QUALE NON DEVE ESSERE PRESENTATA LA COMUNICAZIONE BLACK LIST TRATTASI DI SOGLIA DA CONSIDERARE PER SINGOLA CESSIONE O PRESTAZIONE 173 CIRCOLARE AGENZIA ENTRATE 53/E/10 Soggetti obbligati : sono le società, gli imprenditori, i lavoratori autonomi e gli enti non commerciali che siano “soggetti passivi all’imposta sul valore aggiunto”. Con riferimento agli enti non commerciali, ivi comprese le Amministrazioni pubbliche, l’obbligo riguarda esclusivamente le operazioni realizzate nell’ambito delle attività commerciali e agricole da essi svolte. Controparti : deve trattarsi di “operatore economico” avente sede, residenza o domicilio in uno dei paesi black list. Sul concetto di “operatore economico”, l’Agenzia, richiamando l’art. 9 co. 1 della Dir. 2006/112/CE, fornisce la seguente definizione : “chiunque esercita, in modo indipendente e in qualsiasi luogo, un’attività economica, indipendentemente dallo scopo o dai risultati di detta attività”. Ai fini della verifica, l’Agenzia stessa suggerisce poi di utilizzare l’eventuale certificazione o identificativo fiscale rilasciati dalle autorità fiscali del Paese black list o, in alternativa, una dichiarazione della controparte attestante lo svolgimento di attività imprenditoriale, professionale o artistica. La comunicazione deve essere effettuata anche nel caso in cui la controparte sia costituita da rappresentante fiscale o stabile organizzazione di soggetto domiciliato in Paese black list. In ordine infine all’individuazione dei Paesi black list, devono essere assunti tutti quelli indicati almeno in una delle due liste contenute nel DM 04.05.99 e nel DM 21.11.01; ciò a prescindere dalle condizioni soggettive dell’operatore economico ivi stabilito. 174 Campo di applicazione Art. 4, c. 2, DM 30/3/2010 “Nel modello di comunicazione sono incluse le operazioni registrate o soggette a registrazione, ai sensi delle disposizioni in materia di imposta sul valore aggiunto, nel periodo di riferimento” Art. 3, DM 5/8/2010 L'obbligo di comunicazione è esteso alle prestazioni di servizi che non si considerano effettuate nel territorio dello Stato agli effetti dell‘Iva e che sono rese o ricevute nei confronti di operatori economici aventi sede, residenza o domicilio nei Paesi black list 175 Campo di applicazione Art. 1, DM 5/8/2010 Sono escluse dall'obbligo di comunicazione le operazioni realizzate, dal 1° luglio 2010 al 4 agosto 2010 (e successivamente) con operatori economici aventi sede, residenza o domicilio nei seguenti Stati : 1) Cipro 2) Malta 3) Corea del Sud 176 Campo di applicazione Art. 2, DM 5/8/2010 Sono escluse dall'obbligo di comunicazione le attività con le quali si realizzano operazioni esenti ai fini Iva, sempre che il contribuente si avvalga della dispensa dagli adempimenti di cui all'art. 36-bis del DPR 633/72 Resta fermo l'obbligo di comunicazione per le eventuali operazioni imponibili effettuate nell'ambito di dette attività. 177 Efficacia Art. 4, DM 5/8/2010 • Esclusione operazioni con di Cipro, Malta, Corea del Sud: operazioni effettuate dal 1° luglio • Esclusione attività esenti: 1° luglio • Estensione obbligo di comunicazione a servizi non territorialmente rilevanti: operazioni effettuate dal 1° settembre 2010 178 Soggettività enti non commerciali Circolare 53/E/2010 Operazioni effettuate nella sfera istituzionale Escluse dalla comunicazione L’obbligo di comunicazione sussiste solo per le operazioni realizzate nell’ambito delle attività commerciali e agricole ancorché esercitate in via residuale 179 Elenchi black list Incongruenze Importazioni Sottoposte ad Iva in dogana Evasione Iva non configurabile, ma obbligo di inserimento in comunicazione 180 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Importazioni Rilevano i dati indicati nella bolletta doganale L’annotazione anteriore della fattura fa scattare la segnalazione salvo necessità di rettifica (senza sanzioni) in base alla bolletta doganale 181 Elenchi black list Incongruenze Stabile organizzazione S.O. soggetto “trasparente” Ai fini Iva sono autonomi soggetti passivi 182 Elenchi black list Dubbi Stabile organizzazione in Paese B.L. di non B.L. S.O. soggetto “trasparente” Interpretazione sistematica normativa e prassi NO comunicazione 183 Elenchi black list Dubbi Rapporto Stabile organizzazione casa madre Rapporto interno (unico soggetto passivo) Interpretazione sistematica normativa, prassi e giurisprudenza NO comunicazione 184 Elenchi black list Chiarimenti S.O. all’estero di soggetto italiano Le operazioni intrattenute con soggetti B.L. devono essere oggetto di comunicazione (Risoluzione 121/E/2010) Solo prestazioni di servizi (circolare 2/E/2011) Incongruenza: la S.O. è priva di soggettività passiva in Italia perché soggetto passivo estero, a che titolo rilevano le operazioni ? 185 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Trasferte dipendenti Servizi fruiti Non rilevanti quando classificate fra i costi del personale (interpretazione incongruente con gli obblighi di classificazione dei costi per natura) Esclusi gli importi contabilizzati con note spese 186 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Cessioni gratuite Rilevanti se soggette ad Iva Escluse dall’obbligo le cessioni gratuite di beni la cui produzione o commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa di costo unitario ≤ 25,82 € o i beni ad Iva non detratta e i campioni gratuiti di modico valore contrassegnati 187 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Acquisti da RF di non BL nominato in BL Non rilevanti Rappresentante fiscale come mandatario del soggetto estero “rappresentato” 188 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Addebito commissioni bancarie da istituto BL Rilevante Obbligo di autofatturazione esente 189 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Operazioni attive e passive Tour Operator Le operazioni vanno indicate tra le non soggette ad iva A motivo dell’impossibilità di separare imponibile ed imposta 190 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Vendite non documentate da fattura Non rilevanti Dalla ricevuta o scontrino non è possibile desumere i dati da inserire nella comunicazione 191 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Acquisti in reverse charge Momento rilevante per la comunicazione Data di registrazione nei registri Iva delle fatture relative alle operazioni realizzate o se precedente o alternativa data di registrazione nelle scritture contabili obbligatorie Reverse charge: operazione passiva si guarda alla registrazione nel registro acquisti 192 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Acconti Rilevanti Va considerata la data di registrazione delle fatture relative agli acconti ricevuti nei registri Iva o nelle scritture contabili 193 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Codice fiscale soggetto BL È un dato essenziale In mancanza ammesso utilizzo dato similare In mancanza di qualunque codice il ricorrere di un errore scusabile è valutazione rimessa agli uffici 194 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Moratoria sanzioni 31.1.2011 Impossibilità di beneficiare dell’esonero dalle sanzioni in caso di omissione della comunicazione Presuppone l’inoltro di una comunicazione, originaria e valida, seppur incompleta e/o non esatta 195 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 “Comunicazione integrativa” Presentata entro la scadenza successiva No sanzioni 196 Elenchi black list Chiarimenti circolare 2/E/2011 Ravvedimento Ammesso Entro il termine di un anno dalla omissione o dall’errore 197 DISCIPLINA GENERALE Con la conversione in legge del D.L. 40/2010 (art. 1 comma 1), viene resa obbligatoria per i soggetti passivi Iva la comunicazione in via telematica all’Agenzia delle Entrate di tutte le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate e ricevute nei confronti di operatori economici dei Paesi black list (individuati dai decreti del ministero dell’Economia e delle Finanze del 4 maggio 1999 e del 21 novembre 2001). Le modalità di comunicazione alle Entrate sono stabilite dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate n. 2010/85352 del 28 maggio 2010. 198 TEMPISTICHE L’obbligo decorre dalle operazioni effettuate a partire dal 1° luglio 2010 ed i soggetti sono distinti in mensili e trimestrali. La cadenza di presentazione è trimestrale per i soggetti che hanno realizzato, nei quattro trimestri precedenti e per ciascuna categoria di operazioni, un ammontare totale trimestrale non superiore a 50.000 euro. Il riferimento è ai quattro trimestri che compongono l’anno solare. La periodicità è mensile in caso di supero ovvero per scelta. Nel caso di superamento della soglia nel corso del trimestre, la presentazione deve essere mensile a partire dal mese successivo a quello in cui tale soglia è stata superata. La presentazione è telematica, per il tramite di Entratel, e deve avvenire entro la fine del mese successivo a quello di riferimento ovvero di fine trimestre. La prima scadenza, per i soggetti tenuti a presentare l’elenco mensilmente, è il 31 agosto 2010, poi differito al 2 novembre 2011. 199 D.M. 5 AGOSTO 2010 Facendo seguito al D.M. 27/07/2010, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale del 04/08/2010 il Ministero esclude espressamente dalla comunicazione le operazioni realizzate dal 1° luglio al 4 agosto 2010 con operatori economici aventi sede in Cipro, Malta e Corea del Sud. E’ altresì previsto lo spostamento del termine di invio delle comunicazioni di agosto e settembre al 2 novembre. Altre novità introdotte con il D.M. 05/08/2010 sono: - l’esclusione dall’obbligo di comunicazione delle operazioni esenti ai fini IVA, semprechè il contribuente si avvalga della dispensa degli adempimenti di cui all’art. 36-bis del DPR 633/72 - con riferimento alle operazioni effettuate a partire dal 1° settembre 2010, l’obbligo di comunicazione include chiaramente anche le prestazioni di servizi che non si considerano effettuate nel territorio dello Stato agli effetti IVA sia per regola generale (art. 7-ter del Dpr 633/72) sia per deroga 200 CIRCOLARI AGENZIA ENTRATE 53/E/10 e 54/E/10 Ecco in sintesi i chiarimenti : ambito soggettivo di applicazione : gli enti non commerciali, pubblici e privati, sono esclusi dall’obbligo per tutte le operazioni che riguardano la sfera istituzionale mentre sono obbligati per quelle che rientrano nella sfera commerciale; paesi black list : sono tali quelli compresi nei due elenchi di cui al DM 04.05.99 e al DM 21.11.01; rappresentante fiscale e stabile organizzazione : il rappresentante in Italia di soggetto non residente è tenuto alla comunicazione per le operazioni con paesi black list; la comunicazione è dovuta da tutti anche per le operazioni effettuate nei confronti di rappresentante fiscale o stabile organizzazione di soggetto black list ancorché si tratti di rappresentante o stabile organizzazione in paese non black list (Italia compresa); ambito oggettivo : devono essere comprese anche le importazioni e le esportazioni; periodicità : la soglia deve essere riferita alle singole 4 categorie di operazioni (cessioni/ prestazioni effettuate/ricevute); momento rilevante : ai fini dell’inclusione nella comunicazione, rileva la data di registrazione e non il momento di effettuazione dell’operazione; ravvedimento : è fruibile; sanatoria : per le comunicazioni relative ai mesi da luglio a novembre o al trimestre lugliosettembre, non verranno irrogate sanzioni nel caso di invio di modello rettificativi entro il 31.01.11 (circolare 54/E/10) 201 CIRCOLARE AGENZIA ENTRATE 53/E/10 Operazioni da comunicare : devono essere comprese anche le esportazioni e le importazioni nonché le operazioni che, ancorché non soggette ad obbligo di registrazione ai fini Iva, siano escluse da Iva per assenza del presupposto territoriale, quali ad esempio tutte le prestazioni di servizi escluse da Iva ai sensi degli articoli da 7-ter a 7-septies del Dpr 633/72. Unica esclusione viene affermata, per i soggetti che hanno esercitato l’opzione ex art. 36-bis del Dpr 633/72, limitatamente alle operazioni attive esenti ed alle operazioni passive anche se imponibili. 202 CIRCOLARE AGENZIA ENTRATE 53/E/10 Si segnalano alcune criticità residue in tema di compilazione della comunicazione : importazioni : il valore indicato in Dogana ai fini dell’assolvimento dell’Iva è di regola maggiore di quanto indicato nella fattura del fornitore; ciò a causa di elementi aggiuntivi quali spese di trasporto, royalties, accise e dazi; quale dunque la grandezza da indicare nella comunicazione? trasferte dei dipendenti : se il giustificativo di spesa è intestato all’azienda/ente, occorre attivare la comunicazione black list; ciò anche nel caso di vitto ed alloggio per i quali vale l’esclusione da Iva italiana ex art. 7-quater. Non così nel caso di rimborso a piè di lista di pezze giustificative intestate al dipendente acquisti promiscui degli enti non commerciali : la circolare 53/E/10 non si esprime in relazione agli acquisiti di beni e servizi destinati promiscuamente alla sfera istituzionale ed a quella commerciale dell’ente; ad oggi, si ritiene di dover inserire l’intero ammontare nella comunicazione black list, stante la presenza di una componente commerciale Sanatoria : la circolare 54/E/10 consente di integrare le comunicazioni da luglio a novembre (il solo trimestre lu-sett per i trimestrali) entro il 31.01.11 senza sanzioni. 203 CIRCOLARE AGENZIA ENTRATE 53/E/10 Interessanti i chiarimenti in ordine alla tempistica di comunicazione. Ai fini dell’inclusione nelle comunicazioni periodiche, rileva la data di registrazione nei registri Iva o, se precedente o alternativa, nelle scritture contabili obbligatorie. Per le operazioni non soggette ad Iva per carenza del presupposto di territorialità né ad obbligo di registrazione ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, il momento rilevante è quello della registrazione nelle scritture contabili obbligatorie o, in mancanza, quello del pagamento. Anche per gli acquisti da San Marino senza addebito di Iva rilevano i suindicati criteri, avendo come riferimento l’autofattura o il documento ricevuto dall’operatore sammarinese integrato. Nei casi di acquisti con reverse charge, l’operazione deve essere inserita fra quelle passive. Rimane però un elemento di criticità : poiché l’obbligo normativo è disposto per le operazioni “effettuate” a partire dal 1° luglio 2010, dovrebbero esserne ragionevolmente escluse le operazioni “effettuate” fino al 30 giugno 2010 anche se legittimamente “registrate” dopo tale data. 204 CIRCOLARE AGENZIA ENTRATE 2/E/11 Sintesi degli ulteriori chiarimenti Importazioni : indicare l’importo da bolletta doganale; se in precedenza alla registrazione della bolletta è stata registrata l’operazione in Co.Ge., occorre comunicazione integrativa Cessioni gratuite : devono essere indicate a meno che siano escluse da Iva Rappresentante fiscale : è escluso da comunicazione il rapporto con un rappresentante fiscale di soggetto non black list anche se il rappresentante è black list Acquisti di servizi esclusi da Iva per assenza di territorialità in Italia : occorre inserirli in elenco, per un importo comprensivo delle eventuali imposte indirette addebitate nel paese del fornitore Commissioni bancarie : occorre inserire l’autofattura esente Acquisti di carburanti e di beni che rimangono all’estero : non vanno in comunicazione poiché manca il presupposto della territorialità in Italia (solo per i servizi opera l’inclusione anche in caso di assenza di territorialità) 205 CIRCOLARE AGENZIA ENTRATE 2/E/11 Vendite con ricevute fiscali/scontrini : non devono essere inserite in comunicazione Cessioni di beni estero su estero : non devono essere inserite per difetto di territorialità Acquisti in reverse charge : se la registrazione in CO.GE.avviene prima rispetto a quella in Iva, la comunicazione segue la contabilità generale Note di variazione : non devono essere inserite se si riferiscono ad operazione effettuate ante 1° luglio 2010 Periodicità : l’opzione per il mensile vale per l’intero periodo d’imposta e comunque fino a revoca, da esercitarsi con la prima comunicazione utile del periodo d’imposta successivo barrando la casella “Variazione di periodicità” Comunicazioni integrative : se c’è comunicazione in termini, l’integrativa entro fine mese successivo non è sanzionata; altrimenti, ravvedimento entro 1 anno. Codice fiscale estero : è possibile indicare altro codice (ad esempio il numero di iscrizione alla Camera di Commercio) a condizione che il soggetto sia identificabile 206 PAESI BLACK LIST : DM 4 MAGGIO 1999 Si considerano fiscalmente privilegiati, ai fini dell'applicazione dell'art. 2, comma 2-bis del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, seguenti Stati e territori: Alderney (Aurigny); Andorra (Principat d'Andorra); Anguilla; Antigua e Barbuda (Antigua and Barbuda); Antille Olandesi (Nederlandse Antillen); Aruba; Bahama (Bahamas); Bahrein (Dawlat al-Bahrain); Barbados; Belize; Bermuda; Brunei (Negara Brunei Darussalam); Cipro (Kypros); Costa Rica (Republica de Costa Rica); Dominica; Emirati Arabi Uniti (Al-Imarat al-'Arabiya al Muttahida); Ecuador (Republica del Ecuador); Filippine (Pilipinas); Gibilterra (Dominion of Gibraltar); Gibuti (Djibouti); Grenada; Guernsey (Bailiwick of Guernsey); Hong Kong (Xianggang); Isola di Man (Isle of Man); Isole Cayman (The Cayman Islands); Isole Cook; Isole Marshall (Republic of the Marshall Islands); Isole Vergini Britanniche (British Virgin Islands); Jersey; Libano (Al-Jumhuriya al Lubnaniya); Liberia (Republic of Liberia); Liechtenstein (Furstentum Liechtenstein); Macao (Macau); Malaysia (Persekutuan Tanah Malaysia); Maldive (Divehi); Malta (Republic of Malta); Maurizio (Republic of Mauritius); Monserrat; Nauru (Republic of Nauru); Niue; Oman (Saltanat'Oman); Panama (Republica de Panamà); Polinesia Francese (Polynésie Francaise); Monaco (Principautè de Monaco); San Marino (Repubblica di San Marino); Sark (Sercq); Seicelle (Republic of Seychelles); Singapore (Republic of Singapore); Saint Kitts e Nevis (Federation of Saint Kitts and Nevis); Saint Lucia; Saint Vincent e Grenadine (Saint Vincent and the Grenadines); Svizzera (Confederazione Svizzera); Taiwan (Chunghua MinKuo); Tonga (Pule'anga Tonga); Turks e Caicos (The Turks and Caicos Islands); Tuvalu (The Tuvalu Islands); Uruguay (Republica Oriental del Uruguay); Vanuatu (Republic of Vanuatu); Samoa (Indipendent State of Samoa). 207 PAESI BLACK LIST : DM 21 NOVEMBRE 2001 ART.1 Ai fini dell'applicazione dell'art. 127-bis del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, si considerano Stati e territori aventi un regime fiscale privilegiato: Alderney (Isole del Canale), Andorra, Anguilla, Antille Olandesi, Aruba, Bahamas, Barbados, Barbuda, Belize, Bermuda, Brunei, Cipro, Filippine, Gibilterra, Gibuti (ex Afar e Issas), Grenada, Guatemala, Guernsey (Isole del Canale), Herm (Isole del Canale), Hong Kong, Isola di Man, Isole Cayman, Isole Cook, Isole Marshall, Isole Turks e Caicos, Isole Vergini britanniche, Isole Vergini statunitensi, Jersey (Isole del Canale), Kiribati (ex Isole Gilbert), Libano, Liberia, Liechtenstein, Macao, Maldive, Malesia, Montserrat, Nauru, Niue, Nuova Caledonia, Oman, Polinesia francese, Saint Kitts e Nevis, Salomone, Samoa, Saint Lucia, Saint Vincent e Grenadine, Sant'Elena, Sark (Isole del Canale), Seychelles, Singapore, Tonga, Tuvalu (ex Isole Ellice), Vanuatu. 208 PAESI BLACK LIST : DM 21 NOVEMBRE 2001 ART. 2. Sono altresì inclusi tra gli Stati e i territori di cui all'art. 1: 1) Bahrein, con esclusione delle società che svolgono attività di esplorazione, estrazione e raffinazione nel settore petrolifero; 2) Emirati Arabi Uniti, con esclusione delle società operanti nei settori petrolifero e petrolchimico assoggettate ad imposta; 3) Kuwait, con esclusione delle società con partecipazione straniera superiore al 47% se soggette ad imposizione con le aliquote previste dall'Amiri Decree n. 3 del 1955 o superiore al 45% se soggette ad imposizione con le aliquote previste dalla locale legge n. 23 del 1961, sempre che tali società non usufruiscano dei regimi agevolati previsti dalle locali leggi n. 12 del 1998 e n. 8 del 2001; 4) Monaco, con esclusione delle società che realizzano almeno il 25% del fatturato fuori dal Principato. 209 PAESI BLACK LIST : DM 21 NOVEMBRE 2001 ART. 3 (estratto). Le disposizioni indicate nell'art. 1 si applicano ai seguenti Stati e territori limitatamente ai soggetti e alle attività per ciascuno di essi indicate: 1) Angola, con riferimento alle società … 2) Antigua, con riferimento alle international business companies… 3) Corea del Sud, con riferimento alle società che … 4) Costarica, con riferimento alle società i cui proventi… 5) Dominica, con riferimento alle international companies esercenti l'attività all'estero; 6) Ecuador, con riferimento alle società operanti nelle Free Trade Zones … 7) Giamaica, con riferimento alle società di produzione per l'esportazione … 8) Kenia, con riferimento alle società insediate nelle Export Processing Zones; 9) Lussemburgo, con riferimento alle società holding … 10) Malta, con riferimento alle società i cui proventi … 11) Mauritius, con riferimento alle società «certificate» … 12) Portorico, con riferimento alle società esercenti attività bancarie … 13) Panama, con riferimento alle società i cui proventi affluiscono da fonti estere… 14) Svizzera, con riferimento alle società non soggette alle imposte cantonali e municipali 15) Uruguay, con riferimento alle società esercenti attività bancarie e alle holding … Le disposizioni del comma 1 si applicano, altresì, ai soggetti ed alle attività insediati negli Stati di cui al medesimo comma che usufruiscono di regimi fiscali agevolati sostanzialmente analoghi a quelli ivi indicati, in virtù di accordi o provvedimenti dell'amministrazione finanziaria dei medesimi Stati. 210 I rimborsi dell’Iva assolta in altri paesi UE Studio Tributario Paolo Parodi REGOLE VIGENTI FINO AL 31.12.2009 IL SOGGETTO STABILITO IN UNO STATO MEMBRO DOVEVA CHIEDERE DIRETTAMENTE ALL’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA DELL’ALTRO STATO NON BISOGNAVA AVERE NELL’ALTRO STATO NE’ STABILE ORGANIZZAZIONE NE’ RAPPRESENTANTE FISCALE/ IDENTIFICAZIONE DIRETTA NE’ SEDE DELLA PROPRIA ATTIVITA’ ECONOMICA VIGEVA LA CONDIZIONE DI NON AVER EFFETTUATO CESSIONI/ PRESTAZIONI NELL’ALTRO STATO (CON L’ECCEZIONE DEI TRASPORTI) Studio Tributario Paolo Parodi DIRETTIVA 2008/9/CE DEL 12.02.08 DESTINATARIO DELL’ISTANZA DI RIMBORSO DEVE ESSERE LO STATO MEMBRO DI APPARTENENZA E NON PIU’ QUELLO OBBLIGATO ALLA ESECUZIONE DEL RIMBORSO OCCORRE CHE GLI STATI MEMBREI PREDISPONGANO L’USO DI STRUMENTI INFORMATICI PER LA DEMATERIALIZZAZIONE DEI DOCUMENTI DEVONO ESSERE FISSATI TEMPI MASSIMI PER L’ESECUZIONE DEI RIMBORSI, PENA LA DEBENZA DI INTERESSI MORATORI Studio Tributario Paolo Parodi REGOLE VIGENTI DAL 1° GENNAIO 2010, MA A VALERE GIA’ SULL’IVA 2009 ART. 38 BIS 1 DEL DPR 633/72, inserito dal D.Lgs. 18/2010 I soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato che hanno assolto l'imposta in un altro Stato membro in relazione a beni e servizi ivi acquistati o importati, possono chiederne il rimborso a detto Stato membro presentando un'istanza all'Agenzia delle entrate tramite apposito portale elettronico. Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate, da emanarsi entro novanta giorni dall'entrata in vigore della presente disposizione, è individuato il competente ufficio dell'Agenzia delle entrate e sono stabilite le modalità ed i termini procedurali per l'applicazione delle disposizioni del presente articolo nonché per la realizzazione dei relativi scambi informativi. Studio Tributario Paolo Parodi Provvedimento Dir. Agenzia Entrate n. 53471 del 1.4.10 Ufficio competente a ricevere le istanze è il Centro operativo di Pescara Sono indicate le procedure telematiche da seguire E’ precisato l’elenco dei dati e dei documenti che devono essere trasmessi : occorre verificare il contenuto delle “tabelle di raccordo” che riepilogano le regole adottate nei vari Paesi E’ possibile presentare istanza correttiva, ma senza inserire nuovi documenti. In caso di nuovi documenti, occorre nuova istanza, semprechè in termini In caso di pro-rata, possono essere modificate le istanze periodiche sulla base del pro-rata definitivo Il termine per la presentazione è il 30 settembre dell’anno successivo Studio Tributario Paolo Parodi Periodicità ed importi La richiesta trimestrale può essere attivata solo dai contribuenti che hanno assolto Iva in ciascuno dei tre mesi (o per minor periodo in caso di inizio attività) Importi minimi per la richiesta (art. 17 della Dir. 2008/9/ CE): - 50 euro per la richiesta trimestrale - 400 euro per quella annuale Studio Tributario Paolo Parodi REGOLE VIGENTI DAL 1° GENNAIO 2010, MA A VALERE GIA’ SULL’IVA 2009 ART. 38 BIS 1 DEL DPR 633/72 : procedura L 'Agenzia delle entrate provvede ad inoltrare tale richiesta allo Stato membro del rimborso, eccetto i casi in cui, durante il periodo di riferimento del rimborso, il richiedente: a) non ha svolto un’attività d'impresa, arte o professione; b) ha effettuato unicamente operazioni esenti o non soggette che non danno diritto alla detrazione dell'imposta ai sensi degli articoli 19 e seguenti; c) si è avvalso del regime dei contribuenti minimi di cui ai commi da 96 a 117 dell' articolo 1 della legge 24 dicembre 2007, n. 244; d) si è avvalso del regime speciale per i produttori agricoli. Nei casi sopra indicati, l'Agenzia delle entrate notifica al richiedente il mancato inoltro della richiesta di rimborso. Avverso il provvedimento motivato di rifiuto dell'inoltro è ammesso ricorso secondo le disposizioni relative al contenzioso tributario. Studio Tributario Paolo Parodi Le triangolazioni comunitarie Studio Tributario Paolo Parodi Attraverso le operazioni triangolari si evita la nomina del rappresentante fiscale ovvero l’identificazione diretta nello Stato di destinazione del bene da parte del cedente-cessionario promotore della triangolazione, a condizione che designi il proprio cessionario quale debitore dell'imposta relativa alla cessione in tale Stato. Studio Tributario Paolo Parodi Legenda Flusso dei beni Fatturazione Studio Tributario Paolo Parodi NL EL operatore italiano IT acquista beni da operatore olandese NL dandogli l'incarico di trasportare o spedire i beni direttamente in Grecia al proprio cliente greco EL, ivi soggetto passivo d'imposta IT FATTURAZIONE NL IT IT EL NON SOGGETTA ART. 40, C. 2, DL 331/93 NON IMPONIBILE ART. 41, C. 1, DL 331/93 INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 2 (ACQUISTI) • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 1 (CESSIONI) Studio Tributario Paolo Parodi IT EL operatore olandese NL acquista beni da operatore italiano IT dandogli l'incarico di trasportare o spedire i beni direttamente in Grecia al proprio cliente greco EL, ivi soggetto passivo d'imposta NL FATTURAZIONE IT NL NON IMPONIBILE ART. 41, C. 1, DL 331/93 INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 1 (CESSIONI) Studio Tributario Paolo Parodi EL IT operatore olandese NL, acquista beni in Grecia da operatore greco EL, dandogli l'incarico di trasportare o spedire i beni direttamente in Italia al proprio cliente italiano IT, soggetto passivo d'imposta NL FATTURAZIONE NL IT ART. 38, C. 7, DL 331/93 INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 2 (ACQUISTI) Studio Tributario Paolo Parodi IT2 EL IT1 operatore italiano IT1 vende materie prime a soggetto greco EL e consegna, per conto del proprio cliente EL, i beni ad altro soggetto nazionale IT2 per la lavorazione, al termine della quale quest'ultimo invierà i beni al soggetto greco EL FATTURAZIONE IT1 EL NON IMPONIBILE ART. 41, C. 1, DL 331/93 IT2 EL ESCLUSO ART. 7-TER INTRASTAT IT1 • COMPILA L'ELENCO INTRA-1BIS AI SOLI EFFETTI FISCALI IT2 • COMPILA L'ELENCO INTRA-1BIS AI SOLI EFFETTI STATISTICI E L’INTRA-1QUATER PER IL SERVIZIO Studio Tributario Paolo Parodi EL1 EL2 IT operatore italiano IT acquista materie prime da soggetto greco EL1 con incarico a questi di consegnarle per la successiva lavorazione ad altro soggetto greco EL2, il quale al termine della lavorazione ne cura l'invio in Italia al committente nazionale IT FATTURAZIONE EL1 IT EL2 IT ART. 38, C. 2, DL 331/93 REVERSE CHARGE EX ART. 7TER INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 2 (ACQUISTI) • cessione da EL1: ai soli effetti fiscali, • prestazione effettuata da EL2: ai soli effetti statistici la parte beni più la parte servizi Studio Tributario Paolo Parodi IT PT EL operatore italiano IT cede materie prime a soggetto greco EL con consegna per conto di quest'ultimo per la successiva lavorazione, a soggetto portoghese PT, il quale al termine della lavorazione ne cura l'invio in Grecia al committente greco EL FATTURAZIONE IT EL NON IMPONIBILE ART. 41, C. 1, lett. A), DL 331/93 INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 1 (CESSIONI) AGLI EFFETTI FISCALI E STATISTICI Studio Tributario Paolo Parodi EL PT IT operatore italiano IT acquista materie prime da soggetto greco EL e le fa consegnare, per la successiva trasformazione, dal proprio fornitore greco a soggetto portoghese PT, il quale al termine della lavorazione ne cura l'invio in Italia al committente italiano IT FATTURAZIONE EL IT PT IT ART. 38, C. 2, DL 331/93 Reverse charge art. 7-ter INTRASTAT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 2 (ACQUISTI) IT • cessione da EL: ai soli effetti fiscali, • prestazione effettuata da PT: ai soli effetti statistici per i beni più modello acquisti di servizi Studio Tributario Paolo Parodi PT IT EL operatore italiano IT riceve per la trasformazione materie prime, che gli vengono inviate per conto del committente greco EL dal fornitore di questi PT. Al termine della lavorazione l'operatore italiano IT invia il bene finito a EL FATTURAZIONE IT EL NON SOGGETTA ART. 7-ter INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA1-bis (CESSIONI) SOLO AGLI EFFETTI STATISTICI E INTRA 1-quater per le prestazioni di servizi • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 2 (ACQUISTI) SOLO AGLI EFFETTI STATISTICI Studio Tributario Paolo Parodi EL1 EL2 IT operatore italiano IT invia materie prime a soggetto greco EL1, per lavorazione, con incarico a questi di inviare il semilavorato per ulteriore trasformazione ad altro soggetto greco EL2, al termine della quale quest'ultimo invierà il prodotto finito in Italia a IT FATTURAZIONE EL1 IT Iva italiana con reverse charge EL2 IT Iva italiana con reverse charge INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA1 (CESSIONI) AI SOLI FINI STATISTICI IN RELAZIONE ALL'INVIO DEI BENI A EL1 E INTRA 2-QUATER PER I SERVIZI ACQUISTATI • COMPILAZIONE ELENCO INTRA2-bis (ACQUISTI) AI SOLI FINI STATISTICI PER I BENI RINVIATI IN ITALIA DA EL2 E INTRA 2-quater per i servizi acquistati Studio Tributario Paolo Parodi IT1 IT2 EL operatore italiano IT1 riceve materie prime da soggetto greco EL, per lavorazione, con incarico da parte di questi di inviare il semilavorato per ulteriore trasformazione ad altro soggetto nazionale IT2, al termine del quale quest'ultimo invierà il prodotto finito in Grecia a EL FATTURAZIONE IT1 EL NON SOGGETTA ART. 7-ter IT2 EL NON SOGGETTA ART. 7-ter INTRASTAT IT1 • COMPILA L'ELENCO INTRA2 (ACQUISTI), AI SOLI FINI STATISTICI E INTRA 1QUATER PER LA PRESTAZIONE EFFETTUATA IT2 • COMPILA L'ELENCO INTRA1-bis (CESSIONI), AI SOLI FINI STATISTCI INTRA 1quater PER LA PRESTAZIONE DI SERVIZIO Studio Tributario Paolo Parodi EL1 EL2 IT operatore italiano IT invia materie prime a soggetto greco EL1, per lavorazione, il quale subappalta tale lavorazione ad altro soggetto greco EL2, che, al termine della sua prestazione invia, per conto di EL1, il prodotto finito in Italia ad IT FATTURAZIONE EL1 IT IVA italiana con reverse charge INTRASTAT IT • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 1 (CESSIONI) AI SOLI FINI STATISTCI • COMPILAZIONE ELENCO INTRA 2-bis (ACQUISTI) AI SOLI FINI STATISTICI E INTRA 2-quater per la prestazione di servizi ricevuta Studio Tributario Paolo Parodi IT1 IT2 operatore italiano IT1 riceve materie prime da soggetto greco EL, per lavorazione, subappalta tale lavorazione ad altro soggetto nazionale IT2, incaricandolo di consegnare il prodotto finito in Grecia ad EL EL FATTURAZIONE IT1 EL NON SOGGETTA art. 7-ter IT2 IT1 IMPONIBILE INTRASTAT IT1 • COMPILAZIONE ELENCO INTRA2-BIS (ACQUISTI) AI SOLI FINI STATISTICI E INTRA 1-QUATER PER IL SERVIZIO PRESTATO • COMPILAZIONE ELENCO INTRA1 (CESSIONI) AI SOLI FINI STATISTICI Studio Tributario Paolo Parodi EL PT IT operatore italiano IT invia per lavorazione materie prime a soggetto greco EL, dandogli l'incarico di consegnare il semilavorato, per successiva lavorazione, a soggetto portoghese PT. Quest'ultimo curerà la restituzione del prodotto finito in Italia ad IT FATTURAZIONE EL IT IVA ITALIANA CON REVERSE CHARGE PT IT IVA ITALIANA CON REVERSE CHARGE INTRASTAT IT1 • COMPILAZIONE ELENCO INTRA1 (CESSIONI) AI SOLI FINI STATISTICI • COMPILAZIONE ELENCO INTRA2-BIS (ACQUISTI) AI SOLI FINI STATISTICI E INTRA 2-QUATER PER LE PRESTAZIONI RICEVUTE Studio Tributario Paolo Parodi I.V.A. : TERRITORIALITA’ IN ITALIA E APPLICAZIONE DI REGOLE PARTICOLARI PER ESENZIONE E NON IMPONIBILITA’ Studio Tributario Paolo Parodi REGIMI DI ESENZIONE E NON IMPONIBILITA’ UNA VOLTA DETERMINATO CHE LA TERRITORIALITA’ E’ IN ITALIA, SI APPLICANO LE REGOLE ITALIANE PER - ALIQUOTE - REGIMI DI ESENZIONE - REGIMI DI NON IMPONIBILITA’ REGIME DI ESENZIONE ART. 10 DEL DPR 633/72 ART. 14 CO. 10 DELLA L. 537/93 Studio Tributario Paolo Parodi REGIMI DI NON IMPONIBILITA’ DPR 633/72 ART. 8-BIS Cessioni di navi destinati ad attività commerciali o alla pesca o ad operazioni di salvataggio ed assistenza in mare ovvero alla demolizione Cessioni di navi e aeromobili, compresi i satelliti ad organi dello Stato (e all’ASI) Cessione di apparati motori e loro componenti dei mezzi suindicati nonché di beni destinati a loro dotazioni di bordo e forniture destinate al loro rifornimento Prestazioni di servizi relativi alla costruzione, riparazione, modificazione arredamento e noleggio delle navi e aeromobili di cui sopra Studio Tributario Paolo Parodi REGIMI DI NON IMPONIBILITA’ DPR 633/72 ART. 9 Trasporti di persone eseguiti in parte nello Stato e in parte in territorio estero Trasporti relativi a beni in esportazione, transito o temporanea importazione, nonché trasporti relativi a beni in importazione i cui corrispettivi sono assoggettati ad imposta in sede di importazione Servizi di spedizione relativi ai trasporti di cui sopra Servizi tipicamente prestati nei porti ed aeroporti : vedasi infra Studio Tributario Paolo Parodi REALIZZAZIONE DI OPERE IN PORTI GIA’ ESISTENTI LEGGE 296/06 : art. 1 comma 992 IL REGIME DI NON IMPONIBILITA’ IVA SI APPLICA ANCHE ALLA REALIZZAZIONE IN PORTI GIA’ ESISTENTI DI : - OPERE PREVISTE NEL PIANO REGOLATORE PORTUALE - OPERE PREVISTE NELLE VARIANTI AL P.R.P. - OPERE QUALIFICATE COME ADEGUAMENTI TECNICO-FUNZIONALI CIO’ IN QUANTO SONO DA INTENDERSI QUALI ATTIVITA’ DI AMPLIAMENTO, AMMODERNAMENTO E RIQUALIFICAZIONE EX ART. 9 COMMA 1 N. 6) DEL Dpr 633/72 come integrato dall’art. 3 co.13 del DL 90/90. Studio Tributario Paolo Parodi REALIZZAZIONE DI OPERE IN PORTI GIA’ ESISTENTI Circolare 41/E del 21 aprile 2008 PRECEDENTE INTERPRETAZIONE : C.M. 247/E/02 Il regime di non imponibilità è fruibile solo per le prestazioni di servizi riferite a beni collocati nel perimetro del porto, in quanto chiaramente destinate a consentire un incremento degli scambi internazionali. NOVITA’ : Il regime è fruibile per le prestazioni relative alle opere realizzate nelle preesistenti aree portuali e relative adiacenze, a condizione che - siano previste nel PRP e nelle eventuali varianti - siano qualificate come opere di adeguamento tecnico-funzionale della struttura portuale esistente CONTENZIOSO PENDENTE La disposizione ha carattere interpretativo ed è finalizzata a ridurre il contenzioso in essere Studio Tributario Paolo Parodi REALIZZAZIONE DI OPERE IN PORTI GIA’ ESISTENTI DPR 633/72 : art. 9 comma 1 n. 6) IL REGIME DI NON IMPONIBILITA’ IVA SI APPLICA : - ALLE PRESTAZIONI DI SERVIZI PRESTATI NEI PORTI, AUTOPORTI, AEROPORTI E NEGLI SCALI FERROVIARI DI CONFINE CHE RIFLETTONO DIRETTAMENTE IL FUNZIONAMENTO E LA MANUTENZIONE DEGLI IMPIANTI OVVERO IL MOVIMENTO DI BENI O MEZZI DI TRASPORTO - AI SERVIZI DI RIFACIMENTO, COMPLETAMENTO, AMPLIAMENTO, AMMODERNAMENTO, RISTRUTTURAZIONE E RIQUALIFICAZIONE DEGLI IMPIANTI GIA’ ESISTENTI, PUR SE TALI OPERE VENGONO DISLOCATE, ALL’INTERNO DEI PREDETTI LUOGHI, IN SEDE DIVERSA DALLA PRECEDENTE (art. 3 co. 13 DL 90/90) - AI SERVIZI, RESI NELL’AMBITO DEI LUOGHI COME SOPRA QUALIFICATI, RELATIVI AL MOVIMENTO DI PERSONE E DI ASSISTENZA AI MEZZI DI TRASPORTO E A QUELLI DI CUI AL N.5) DELL’ART.9, A PRESCINDERE DALLA DEFINITIVA DESTINAZIONE DOGANALE (art. 3 co. 13 L. 90/90) Studio Tributario Paolo Parodi SERVIZI PORTUALI DPR 633/72 : art. 9 comma 1 n. 6) IL REGIME DI NON IMPONIBILITA’ IVA SI APPLICA ALLE PRESTAZIONI DI SERVIZI PRESTATI NEI PORTI, AUTOPORTI, AEROPORTI E NEGLI SCALI FERROVIARI DI CONFINE CHE RIFLETTONO DIRETTAMENTE IL FUNZIONAMENTO E LA MANUTENZIONE DEGLI IMPIANTI OVVERO IL MOVIMENTO DI BENI O MEZZI DI TRASPORTO OCCORRE PRESTARE ATTENZIONE ALL’AVVERBIO DIRETTAMENTE : - LA NON IMPONIBILITA’ E’ OGGETTIVA E DUNQUE PRESCINDE DAI SOGGETTI COINVOLTI E DALLA NATURA DELLE MERCI; SI APPLICA NEL SUBAPPALTO DI SERVIZI PORTUALI; - OCCORRE PERO’ UNA DIRETTA CONNESSIONE CON L’OPERAZIONE PORTUALE SENZA CHE INTERVENGA L’INTERESSE MEDIATO DI UN SOGGETTO TERZO; AD ESEMPIO NON SI PUO’ APPLICARE NEL CASO DI AFFITTO DI MEZZI (AD ESEMPIO GRU O LOCOMOTORI) A SOGGETTI CHE PUR LI UTILIZZINO PER MOVIMENTARE MERCI IN AMBITO PORTUALE Studio Tributario Paolo Parodi REGIME DI NON IMPONIBILITA’ DPR 633/72 : articoli 8bis e 9 per le operazioni nei porti e aeroporti IL REGIME DI NON IMPONIBILITA’ IVA SI APPLICA : - prestazioni di servizi, compreso l’uso di bacini di carenaggio, relativi alla costruzione, manutenzione, riparazione, modificazione, trasformazione, assiemaggio, allestimento, arredamento, locazione e noleggio delle navi destinate all’esercizio di attività commerciali o della pesca professionale ovvero adibite a salvataggio o assistenza in mare o destinate alla demolizione (art. 8bis lett. e); - noleggi e locazioni di navi, aeromobili, vagoni ferroviari, containers, carrelli, adibiti a beni in esportazione, transito, importazione, importazione temporanea semprechè i corrispettivi dei noleggi siano assoggettati a Iva ex art. 69 (art. 9 n.3); - servizi di carico, scarico, trasbordo, manutenzione, stivaggio, disistivaggio, pesatura, misurazione, controllo, refrigerazione, magazzinaggio, deposito, custodia e simili relativi a beni in esportazione, transito, importazione se i corrispettivi sono assoggettati ad Iva ex art. 69 (art. 9 n. 5). Studio Tributario Paolo Parodi REGIME DI NON IMPONIBILITA’ ESPORTATORI ABITUALI DPR 633/72 : secondo comma degli articoli 8bis e 9 IL REGIME DI NON IMPONIBILITA’ IVA SI APPLICA : - a fronte di lettera d’intento trasmessa dal cliente - con conseguente obbligo di trasmissione telematica della stessa - indicazione in fattura degli estremi della lettera e della norma Studio Tributario Paolo Parodi ARTICOLO 72 COMMA 3 N. 3) DEL DPR 633/72 SONO NON IMPONIBILI CESSIONI DI BENI E PRESTAZIONI DI SERVIZI EFFETTUATE ü alle Comunità europee nell’esercizio delle proprie funzioni istituzionali ü anche se effettuate a imprese o enti per l’esecuzione di contratti di ricerca e di associazione conclusi con le dette Comunità ü nei limiti della partecipazione della Comunità Studio Tributario Paolo Parodi NOVITA’ IN VIGORE DAL 17 MARZO 2012 Viene riscritto ed ampliato l’art. 72 del Dpr 633/72, in materia di non imponibilità Iva. Con particolare riferimento alla lettera c), di interesse delle Università, il regime si applica per : le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dell’Unione europea, della Comunità europea dell’energia atomica, della Banca centrale europea, della Banca europea per gli investimenti e degli organismi istituiti dall’Unione cui si applica il protocollo sui privilegi e sulle immunità delle Comunità europee, firmato a Bruxelles l’8 aprile 1965, reso esecutivo con legge 3 maggio 1966, n. 437, alle condizioni e nei limiti fissati da detto protocollo e dagli accordi per la sua attuazione o dagli accordi di sede e sempre che ciò non comporti distorsioni della concorrenza, anche se effettuate nei confronti di imprese o enti per l’esecuzione di contratti di ricerca e di associazione conclusi con l’Unione, nei limiti, per questi ultimi, della partecipazione dell’Unione stessa. Viene poi alzata a soglia di importo : il regime si applica se le cessioni di beni e le prestazioni di servizi sono di importo superiore ad euro 300. Studio Tributario Paolo Parodi 245 APPLICABILITA’ ARTICOLO 72 NEI DIVERSI CASI NEI RAPPORTI CE – ENTE PUBBLICO ü SEMPRE NEL CASO DI “CONTRATTO DI RICERCA”, COME TALE RILEVANTE AI FINI IVA ü MAI NEL CONTRATTO DI PROMOZIONE ALLA RICERCA IN QUANTO FUORI CAMPO IVA ü TENDENZIALMENTE MAI ( E COMUNQUE IN TUTTI I CASI IN CUI CI SI COLLOCHI FUORI IVA) NEL CONTRATTO DI ASSOCIAZIONE Studio Tributario Paolo Parodi APPLICABILITA’ ARTICOLO 72 NEI DIVERSI CASI NEI RAPPORTI ENTE PUBBLICO – FORNITORI ü SICURAMENTE NEL CASO DI RAPPORTO A MONTE QUALIFICATO COME “CONTRATTO DI RICERCA” ü NEL CONTRATTO A MONTE QUALIFICATO DI PROMOZIONE ALLA RICERCA ANCHE SE FUORI CAMPO IVA FRA CE E ENTE (recente interpretazione di conferma orientamento) ü NEL CONTRATTO DI ASSOCIAZIONE ANCHE SE FUORI CAMPO IVA (recente interpretazione di conferma orientamento) Studio Tributario Paolo Parodi APPLICABILITA’ ART. 72 SU ACQUISTI IN IPOTESI DI OPERAZIONI ATTIVE FUORI CAMPO IVA n PRECEDENTI INTERPRETAZIONI NEGATIVE ¨ RIS. 116/E/1996 ¨ RIS. 110/E/1998 ¨ RIS. 110/E/2000 n INTERPRETAZIONI FAVOREVOLI ¨ RIS. 34/E DEL 14 MARZO 2005 ¨ RIS. 50/E DEL 4 APRILE 2006 ¨ DRE PUGLIA (24 marzo 2004 in risposta ad interpello del Politecnico di Bari) Studio Tributario Paolo Parodi Il commercio elettronico diretto Studio Tributario Paolo Parodi IL COMMERCIO ELETTRONICO DIRETTO OPERAZIONI INTERESSATE Fornitura di siti web e web – hosting, gestione a distanza di programmi e attrezzature Fornitura di software e relativo aggiornamento tramite internet Fornitura di immagini, testi e informazioni e messa disposizione di basi di dati Fornitura di musica, film, giochi, compresi i giochi di sorte o d’azzardo, programmi o manifestazioni politici, culturali, artistici, sportivi, scientifici o d’intrattenimento Studio Tributario Paolo Parodi IVA e commercio elettronico diretto REGOLE DI BASE PER IL COMMERCIO ELETTRONICO DIRETTO Prima regola le operazioni di commercio elettronico diretto sono considerate, ai fini IVA, prestazioni di servizi Seconda regola le operazioni devono realizzarsi completamente in via telematica Terza regola le operazioni considerate sono sia quelle B2B che B2C Quarta regola deve trattarsi di operazioni a titolo oneroso Studio Tributario Paolo Parodi PRESTAZIONI DI SERVIZI Ø il luogo di imposizione coincide sempre e comunque con quello in cui il bene o il servizio viene realmente consumato LUOGO DI TASSAZIONE DELL’OPERAZIONE LUOGO DI CONSUMO DEL SERVIZIO LUOGO IN CUI IL COMMITTENTE HA LA SEDE ERMANENTE O LA PROPRIA RESIDENZA Ø il principio di territorialità dell’imposta passa dal luogo in cui è stabilito chi eroga il servizio, al luogo di consumo dello stesso da parte del committente. Studio Tributario Paolo Parodi REGIME SPECIALE Previsto per le operazioni di B2C dove il prestatore è un soggetto extracomunitario e il committente è un soggetto privato comunitario articolo 74-quinques D.P.R. 633/1972 introdotto dal D.Lgs 273/2003 Studio Tributario Paolo Parodi REGIME SPECIALE - identificazione in uno degli Stati ADEMPIMENTI dell’Unione; DELL’OPERATORE - emissione della fattura per ogni EXTRA-UE operazione posta in essere; - liquidazione dell’imposta ogni 3 mesi; - presentazione di apposita dichiarazione con dettaglio operazioni; - liquidazione e dichiarazione entro il 20 del mese successivo al trimestre; - corresponsione dell’IVA allo Stato di identificazione; Studio Tributario Paolo Parodi GLI OBBLIGHI DEI SOSTITUTI D’IMPOSTA NEI CONFRONTI DEI NON RESIDENTI IN ITALIA Studio Tributario Paolo Parodi ACQUISTI DI BENI E SERVIZI DA NON RESIDENTI IN ITALIA IMPOSTE DIRETTE E RITENUTE CONCETTO DI RESIDENZA FISCALE OBBLIGHI DI RITENUTE CONVENZIONI CONTRO LE DOPPIE IMPOSIZIONI ASPETTI IVA DISTINZIONE FRA ACQUISTI DI BENI E PRESTAZIONI DI SERVIZI ACQUISTI INTRACOMUNITARI IMPORTAZIONI PRESTAZIONI DI SERVIZI Studio Tributario Paolo Parodi I RAPPORTI CON I SOGGETTI NON RESIDENTI IN ITALIA CONCETTO DI RESIDENZA FISCALE ü E’ FISCALMENTE RESIDENTE CHI REALIZZA, PER LA MAGGIOR PARTE DEL PERIODO D’IMPOSTA, ALMENO UNA DELLE TRE SEGUENTI CONDIZIONI : ü iscrizione all’anagrafe della popolazione residente in Italia ü Dimora abituale in Italia ü Domicilio, inteso come centro principale dei propri affari, in Italia Studio Tributario Paolo Parodi I RAPPORTI CON I SOGGETTI NON RESIDENTI IN ITALIA PRINCIPIO GENERALE ü IL RESIDENTE E’ TASSATO IN ITALIA PER I REDDITI OVUNQUE PRODOTTI ü IL NON RESIDENTE E’ TASSATO SOLO PER I REDDITI PRODOTTI IN ITALIA ü IL SOSTITUTO D’IMPOSTA HA OBBLIGHI DI RITENUTE SE IL PERCIPIENTE E’ TASSATO IN ITALIA Studio Tributario Paolo Parodi I RAPPORTI CON I SOGGETTI NON RESIDENTI IN ITALIA LUOGO DI PRODUZIONE DEL REDDITO : ART. 23 DPR 917/86 ü REGOLA GENERALE : LUOGO DI SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITA’ ü DEROGA : SE CHI CORRISPONDE E’ RESIDENTE, SI CONSIDERANO COMUNQUE PRODOTTI IN ITALIA I SEGUENTI REDDITI : ü Collaborazione coordinata e continuativa ü Cessione diritti d’autore ü Borse di studio Studio Tributario Paolo Parodi I RAPPORTI CON I SOGGETTI NON RESIDENTI IN ITALIA EFFETTUAZIONE DELLE RITENUTE ü NORMATIVA DI RIFERIMENTO : DPR 600/73 ARTT. 23-30 ü PER MOLTI CASI ESISTE NORMATIVA SPECIFICA : ü Lavoro autonomo abituale/occasionale : 30% ü Collaborazione coordinata e continuativa : 30% ü Cessione diritti d’autore : 30% sul 75% ü SE NON VI E’ NORMA SPECIFICA, SI ADOTTANO LE REGOLE DEI RESIDENTI (salvo disciplina dell’art. 24 dpr 917/86); è il caso del lavoro dipendente e delle borse di studio Studio Tributario Paolo Parodi I RAPPORTI CON I SOGGETTI NON RESIDENTI IN ITALIA LE CONVENZIONI CONTRO LE DOPPIE IMPOSIZIONI ü IL SOSTITUTO HA FACOLTA’, NON OBBLIGO, DI APPLICAZIONE ü L’APPLICAZIONE AVVIENE SOTTO LA RESPONSABILITA’ DEL SOSTITUTO ü OCCORRE PRESTARE MOLTA ATTENZIONE ALLA DOCUMENTAZIONE Studio Tributario Paolo Parodi