IVA e imposte indirette La revisione parziale della Legge sull`IVA

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IVA e imposte indirette
La revisione parziale della Legge sull’IVA
Patrizia Lang-Stierlin
Specialista in finanza e contabilità
con attestato federale
Master of Advanced Studies UAS in VAT
Procuratrice Fiduciaria Antonini SA,
Lugano
Panoramica sulle principali modifiche di legge attualmente in discussione alle Camere federali sulla base del
Messaggio del Consiglio federale del 25 febbraio 2015
1.
Introduzione
Il 25 febbraio 2015 il Consiglio federale ha licenziato il
Messaggio n. 15.025 concernente la revisione parziale della
Legge federale sull’imposta sul valore aggiunto (di seguito
LIVA). Il Messaggio è stato trattato il 24 settembre 2015 dal
Consiglio nazionale. Attualmente si sta attendendo la trattazione da parte del Consiglio degli Stati. Le modifiche esposte
in questo contributo potrebbero dunque essere ancora riviste.
L’entrata in vigore della revisione è verosimilmente prevista
per il 1. gennaio 2018.
Le principali modifiche concernono:
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l’assoggettamento obbligatorio;
le collettività pubbliche, quali:
- il loro assoggettamento,
- il trattamento fiscale dei posteggi ad uso comune,
- il trattamento fiscale delle loro collaborazioni;
le forniture a distanza;
la reintroduzione dell’imposizione del margine.
2.
Assoggettamento all’IVA
Le modifiche previste per l’obbligo di assoggettamento dovrebbero permettere di eliminare svantaggi concorrenziali causati
dall’IVA alle imprese svizzere rispetto a quelle estere. Secondo le
nuove disposizioni, per l’obbligo di assoggettamento farà stato
sia la cifra d’affari realizzata sul territorio svizzero sia la cifra
d’affari realizzata all’estero. Questo comporterà conseguenze:
◆
◆
sia per le aziende svizzere, in quanto dovranno iscriversi
anche quelle fino ad ora esentate, perché realizzano esclusivamente o principalmente cifra d’affari all’estero;
sia per le aziende estere che sul territorio svizzero realizzavano una cifra d’affari annua inferiore a 100’000 franchi
ma che, se sommata a quella realizzata all’estero, superano
tale soglia.
La modifica della norma si è resa necessaria perché non si è
riusciti a ridurre ed eliminare le distorsioni della concorrenza
tra imprese svizzere ed estere con la misura di assoggettare le
forniture che non soggiacciono all’imposta sull’importazione e
all’imposta sull’acquisto.
a) Vigente articolo 10 capoverso 2 lettera a LIVA
Secondo il vigente articolo 10 capoverso 2 lettera a LIVA
non è assoggettata all’IVA l’impresa che “realizza sul territorio
svizzero una cifra d’affari proveniente da prestazioni imponibili inferiore a 100’000 franchi annui, sempre che non rinunci all’esenzione
dall’assoggettamento; la cifra d’affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute, esclusa l’imposta”.
b) Proposta di nuovo articolo 10 capoverso 2 lettera a LIVA
In base alla proposta del Consiglio federale, il nuovo articolo
10 capoverso 2 lettera a LIVA stabilisce che l’impresa non è
soggetto IVA se “realizza sul territorio svizzero e all’estero una cifra
d’affari inferiore a 100’000 franchi annui da prestazioni che non
sono escluse dall’imposta secondo l’articolo 21 capoverso 2”.
Si precisa che, nonostante le modifiche menzionate, l’esenzione per le società estere che in territorio svizzero forniscono
esclusivamente prestazioni di servizio ai sensi dell’articolo 8
capoverso 1 LIVA permane. Avranno dunque l’obbligo di iscriversi le società estere che effettuano prestazioni di servizi in
territorio svizzero ai sensi dell’articolo 8 capoverso 2 LIVA e
quelle che effettuano forniture in territorio svizzero[1].
Un’ulteriore modifica mira a precisare che, ai fini dell’assoggettamento, non è rilevante il metodo di finanziamento di
un’impresa. Questa precisazione è dovuta ad una prassi che
l’Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito
AFC) applicava e che con sentenza del 19 aprile 2015 (DTF
141 II 199) il Tribunale federale ha sconfessato. In seguito alla
sentenza, l’AFC ha modificato la sua prassi con effetto dal 1.
gennaio 2016 (cfr. INFO IVA 02 Assoggettamento punto 7.2
“L’attività è imprenditoriale ai sensi della LIVA?”, abrogato).
La prassi prevedeva che vi era un conseguimento, mediante
prestazioni, di entrate aventi carattere di stabilità (articolo 10
capoverso 1 lettera a LIVA) solo se si era in grado di coprire
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il 25% dei costi mediante entrate derivanti da prestazioni di
natura imprenditoriale. I soggetti che coprivano più del 75%
dei costi con delle entrate derivanti da non controprestazioni
ai sensi dell’articolo 18 capoverso 2 LIVA non adempivano il
requisito e la loro attività non veniva dunque considerata
imprenditoriale, con la conseguenza che non avevano il diritto
di iscriversi quali contribuenti IVA.
In relazione a quanto esposto si sottolinea che l’incasso delle
controprestazioni, anche dopo l’entrata in vigore della nuova
prassi, deve rappresentare l’obiettivo principale dell’impresa.
c) Vigente articolo 10 capoverso 1 lettera a LIVA
Secondo tale disposizione esercita un’impresa chiunque “svolge
un’attività indipendente, professionale o commerciale, diretta al conseguimento, mediante prestazioni, di entrate aventi carattere di stabilità”.
d) Proposta di nuovo articolo 10 capoverso 1bis lettera a LIVA
Secondo tale disposizione esercita un’impresa chiunque
“svolge un’attività indipendente, professionale o commerciale, diretta
al conseguimento, mediante prestazioni, di entrate aventi carattere
di stabilità, indipendentemente dall’importo dell’afflusso di risorse
che non sono considerate controprestazioni secondo l’articolo 18
capoverso 2”.
imponibili fornite a terzi che non sono collettività pubbliche e ad
altre collettività pubbliche non supera 100’000 franchi all’anno.
La cifra d’affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute,
esclusa l’imposta”.
b) Proposta di nuovo articolo 12 capoverso 3 LIVA
Secondo tale disposizione “il soggetto fiscale di una collettività
pubblica è esentato dall’assoggettamento finché la sua cifra d’affari
proveniente da prestazioni imponibili fornite a terzi che non sono
collettività pubbliche è inferiore a 100’000 franchi all’anno. La cifra
d’affari è calcolata secondo le controprestazioni convenute, esclusa
l’imposta”.
Oltre alla modifica relativa all’obbligo di assoggettamento, la
revisione parziale prevede modifiche inerenti il trattamento
IVA dei posteggi ad uso comune e le prestazioni derivanti da
collaborazioni tra collettività pubbliche.
I posteggi ad uso comune non rappresenteranno più una
prestazione esclusa. Questa modifica mira a semplificare la
valutazione dal profilo IVA della locazione di parcheggi. Non
sarà più necessario fare alcuna distinzione ad eccezione dei
posteggi che valgono quale prestazione accessoria alla locazione di immobili.
c) Vigente articolo 21 capoverso 2 cifra 21 lettera c LIVA
In base all’articolo 21 capoverso 2 cifra 21 lettera c LIVA sono
imponibili “la locazione, per il parcheggio di veicoli, di aree non destinate all’uso comune, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a
una locazione di immobili esclusa dall’imposta”.
d) Proposta di nuovo articolo 21 capoverso 2 cifra 21 lettera c LIVA
Secondo tale disposizione sono imponibili “la locazione di posti per
il parcheggio di veicoli, salvo se si tratta di una prestazione accessoria a
una locazione di immobili esclusa dall’imposta”.
Per assicurare l’esonero dall’IVA di prestazioni fra le diverse collettività pubbliche, l’esclusione è stata estesa. Si precisa tuttavia
che la possibilità di imporre tali prestazioni permane in quanto è
possibile optare ai sensi dell’articolo 22 LIVA.
3.
Collettività pubbliche
Secondo la vigente LIVA le collettività pubbliche hanno
l’obbligo di assoggettamento solo se la loro cifra d’affari,
proveniente da prestazioni imponibili effettuate verso terzi,
che non sono collettività pubbliche, supera 25’000 franchi e
se quella da prestazioni imponibili verso terzi (non collettività
pubbliche) sommata a quella verso altre collettività pubbliche
supera 100’000 franchi. Per il futuro si è deciso di eliminare la
prima soglia di 25’000 franchi; dovranno dunque assoggettarsi
le collettività pubbliche la cui cifra d’affari imponibile verso terzi
che non sono collettività pubbliche supera 100’000 franchi.
a) Vigente articolo 12 capoverso 3 LIVA
Secondo il vigente articolo 12 capoverso 3 LIVA “il soggetto
fiscale di una collettività pubblica è esentato dall’assoggettamento
finché la sua cifra d’affari proveniente da prestazioni imponibili fornite a terzi che non sono collettività pubbliche non eccede 25’000
franchi all’anno. In caso contrario, esso rimane esentato dall’assoggettamento finché la sua cifra d’affari proveniente da prestazioni
e) Vigente articolo 21 capoverso 2 cifra 28 LIVA
Sono escluse dall’imposta, in base all’articolo 21 capoverso 2
cifra 28 LIVA “le prestazioni effettuate in seno alla medesima collettività pubblica”.
f) Proposta di nuovo articolo 21 capoverso 2 cifra 28 LIVA
Secondo tale disposizione sono escluse dall’imposta “le prestazioni effettuate (a) tra le unità organizzative della medesima collettività
pubblica, (b) tra le società di diritto privato o pubblico alle quali partecipano esclusivamente collettività pubbliche e le collettività pubbliche
partecipanti a tali società o le loro unità organizzative, (c) tra gli istituti
o le fondazioni fondati esclusivamente da collettività pubbliche e le
collettività pubbliche che hanno partecipato alla loro fondazione o le
loro unità organizzative”.
g) Proposta di nuovo articolo 21 capoverso 2 cifra 28bis LIVA
Secondo tale disposizione sono escluse dall’imposta “la messa
a disposizione di personale da parte di collettività pubbliche ad altre
collettività pubbliche”.
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4.
Vendita a distanza
Con l’introduzione dell’articolo 7 capoverso 3 lettera b LIVA
si mira ad eliminare le distorsioni dovute dall’esenzione, prevista dall’articolo 53 capoverso 1 lettera a LIVA, dall’imposta
al momento dell’importazione. La situazione attuale prevede
che sono esenti importazioni il cui ammontare d’imposta non
supera 5 franchi. In altre parole sono esenti importazioni su
beni imponibili all’aliquota normale se il loro valore non supera
62.50 franchi e su beni imponibili all’aliquota ridotta se il loro
valore non supera 200 franchi.
In futuro coloro che importano merci esenti realizzeranno
vendite in territorio svizzero e dovranno quindi iscriversi se
le vendite provenienti da tali importazioni superano 100’000
franchi.
a) Proposta di nuovo articolo 7 capoverso 3 LIVA
La nuova disposizione prevede che “in caso di fornitura di un bene
dall’estero in territorio svizzero, il luogo della fornitura è considerato
sito in territorio svizzero, sempre che il fornitore della prestazione:
(1) disponga di un’autorizzazione dell’Amministrazione federale delle
contribuzioni (AFC) a importare i beni a proprio nome (dichiarazione
d’adesione) e al momento dell’importazione non vi rinunci; oppure (2)
esegua forniture di cui al capoverso 1 lettera b con beni che, ai sensi
dell’articolo 53 capoverso 1 lettera a, in ragione dell’ammontare
d’imposta irrilevante sono esenti”.
5.
Imposizione del margine
Il Consiglio federale intende reintrodurre l’imposizione del
margine. L’imposizione del margine sarà tuttavia applicabile
solo all’acquisto e alla rivendita di oggetti d’arte, pezzi da collezione e antichità. Non è di conseguenza prevista l’abolizione
dell’imposta fittizia, che rimane applicabile su tutti gli altri beni.
◆
galleria con la deduzione dell’imposta precedente fittizia non
è mai stata prelevata come imposta sulla cifra d’affari;
il vantaggio dell’imposizione del margine è che nel
momento in cui la galleria rivende il quadro non ha il diritto
di esporre l’IVA in fattura. L’acquirente del quadro non ha
dunque il diritto di recuperare l’IVA precedente.
Al posto di reintrodurre l’imposizione del margine si sarebbe
potuto valutare la possibilità di mantenere l’imposta fittizia
introducendo delle condizioni, una delle quali avrebbe potuto
essere che su beni in origine non gravati da IVA l’imposta fittizia
non fosse applicabile. Tuttavia sarebbe diventato difficile dimostrare se il bene fosse o non fosse gravato da IVA soprattutto
quando in precedenza vi erano stati diversi passaggi di proprietà.
a) Proposta di nuovo articolo 24a LIVA
Il nuovo articolo 24a LIVA prevede quanto segue:
“1. Se ha acquistato oggetti d’arte, pezzi da collezione e antichità
per rivenderli, il contribuente può, ai fini del calcolo dell’imposta,
dedurre il prezzo d’acquisto dal prezzo di vendita, a condizione
che non abbia dedotto l’imposta precedente sul prezzo d’acquisto
(imposizione dei margini). Se il prezzo d’acquisto è superiore al
prezzo di vendita, la perdita può essere computata deducendo la
differenza dalla cifra d’affari imponibile.
2. Per oggetti d’arte, pezzi da collezione e antichità importati dal
rivenditore, l’imposta sull’importazione versata può essere addizionata al prezzo d’acquisto.
3. È considerato rivenditore chi agisce per proprio conto o sulla base di
un contratto di commissione d’acquisto o di vendita per conto di terzi.
4. Il Consiglio federale stabilisce cosa s’intenda per oggetti d’arte,
pezzi da collezione e antichità”.
La reintroduzione dell’imposizione sul margine è dovuta alla
problematica dell’applicazione dell’imposta fittizia su beni che in
origine sono stati immessi sul mercato senza essere gravati da IVA.
La problematica si evince al meglio analizzando il seguente
esempio:
◆
una persona fisica acquista un quadro direttamente da un
artista (dal suo autore) e lo rivende ad una galleria d’arte,
che a sua volta lo rivende ad un contribuente, che lo acquista
con lo scopo di arredare i suoi uffici. La vendita del quadro
dall’artista alla persona fisica non è imponibile in quanto
si tratta di una prestazione esclusa ai sensi dell’articolo
21 capoverso 2 cifra 16 LIVA. Dal momento che la galleria
compera il quadro con lo scopo di rivenderlo ha il diritto di
fare valere la deduzione dell’imposta precedente fittizia.
La rivendita del quadro da parte della galleria rappresenta
una prestazione imponibile, la fattura verrà dunque
emessa con esposizione dell’IVA. Visto che l’acquirente è
contribuente e acquista il quadro per scopi imprenditoriali,
in quanto lo utilizza per arredare i suoi uffici, ha diritto
di recuperare l’IVA che la galleria ha esposto in fattura;
considerando questo meccanismo la Confederazione subisce
una perdita in quanto l’imposta precedente recuperata dalla
b) Vigente articolo 28 capoverso 3 LIVA
Il vigente articolo 28 capoverso 3 LIVA stabilisce che “il contribuente può dedurre un’imposta precedente fittizia dall’importo che ha
versato se, nell’ambito della sua attività imprenditoriale che dà diritto
alla deduzione dell’imposta precedente, ha acquistato senza IVA un
bene mobile usato e accertabile per fornirlo a un acquirente sul territorio svizzero. Questo importo comprende l’imposta calcolata secondo
l’aliquota applicabile al momento dell’acquisto”.
c) Proposta di nuovo articolo 28a LIVA
La nuova disposizione prevede quanto segue:
“1. Il contribuente può dedurre un’imposta precedente fittizia se: (1)
nell’ambito della sua attività imprenditoriale che dà diritto alla
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deduzione dell’imposta precedente, ha acquistato un bene mobile
usato e accertabile; (2) il bene è destinato a essere fornito a un
acquirente; e (3) all’acquisto del bene non gli viene trasferita
l’imposta sul valore aggiunto.
2. L’imposta precedente fittizia viene calcolata sull’importo pagato
dal contribuente. Tale importo comprende l’imposta.
3. Per i beni assoggettati all’imposizione dei margini secondo l’articolo 24a non può essere dedotta alcuna imposta precedente
fittizia”.
Il Consiglio federale ha inoltre colto l’occasione di introdurre nella
legge alcuni articoli sinora ancorati nell’Ordinanza di esecuzione
della LIVA (di seguito OIVA), come per esempio:
◆
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◆
6.
Altre modifiche in breve
Oltre alle modifiche menzionate ci sono i seguenti cambiamenti da tenere in considerazione:
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modifica della definizione di persone strettamente vincolate (articolo 3 lettera h LIVA) e di donazioni (articolo 3
lettera i LIVA);
adeguamento alla prassi per il luogo della fornitura di
elettricità, gas e teleriscaldamento (articolo 7 capoverso
2 LIVA);
soppressione della responsabilità solidale nell’imposizione
di gruppo per gli istituti di previdenza (articolo 15 capoverso 1 lettera c LIVA);
estensione delle prestazioni escluse nel settore delle assicurazioni sociali alle attività di prevenzione (articolo 21
capoverso 2 cifra 18 LIVA);
classificazione delle prestazioni delle organizzazioni di
utilità pubblica ai propri benefattori quali prestazioni
escluse (articolo 21 capoverso 2 cifra 31 LIVA);
applicazione dell’aliquota ridotta sulle edizioni online di
giornali e riviste (articolo 25 capoverso 2 lettera abis LIVA);
aumento del termine di prescrizione assoluta a 15 anni
(articolo 42 capoverso 6 LIVA);
adeguamento delle basi legali relative al trattamento dei
dati alla legge sulla protezione dei dati (articoli 76-76d
LIVA);
introduzione dell’obbligo da parte dell’AFC di indicare i
crediti fiscali negli inventari pubblici o di insinuarli in caso
di diffida pubblica nelle procedure di esecuzione forzata
(articolo 89 capoverso 5 LIVA);
prescrizione dell’azione penale in base alla gravità del
singolo reato (articolo 105 capoverso 1 LIVA).
[1] La vendita di beni viene considerata effettuata
in territorio svizzero se è previsto anche il montaggio
o l’installazione presso il cliente in territorio svizzero
o se importa la merce in proprio nome (dichiarazione
d’adesione).
articolo 3 OIVA in base all’articolo 7 capoverso 3 lettera a
LIVA: dichiarazione di adesione;
articolo 9 OIVA in base all’articolo 10 capoverso 1ter LIVA:
acquisto, detenzione ed alienazione di partecipazioni considerata attività imprenditoriale;
articolo 9a OIVA in base all’articolo 10 capoverso 2 lettera
b cifra 2 LIVA: esenzione dall’assoggettamento solo per
imprese estere che effettuano prestazioni di servizi.
7.
Considerazioni conclusive
Con la revisione parziale della LIVA il Consiglio federale implementa
le modifiche previste dalla mozione della Commissione dell’economia
e dei tributi del Consiglio nazionale (CET-CN) nel modello a due
aliquote, le iniziative parlamentari di Triponez (n. 02.413) e di Frick (n.
11.440) e altre modifiche dimostratesi necessarie. Sarebbe auspicabile
che la Commissione e il Parlamento federale vaglino attentamente le
modifiche e le conseguenze che comportano in quanto, si presume,
che a breve non vi saranno ulteriori modifiche legislative.
Con le modifiche relative all’assoggettamento l’obiettivo del
Consiglio federale di parificare le società svizzere alle società estere
dovrebbe essere assicurato. Sicuramente sarà una sfida per l’AFC
gestire i numerosi nuovi contribuenti.
Per maggiori informazioni:
Consiglio federale, Messaggio concernente la revisione parziale della legge
sull’IVA, n. 15.025, del 25 febbraio 2015, in: Foglio federale 2015 pagina
2161 e seguenti, https://www.admin.ch/opc/it/federal-gazette/2015/2161.
pdf [12.02.2016]; il disegno di legge del Consiglio federale è disponibile al
seguente
link:
https://www.admin.ch/opc/it/federal-gazette/2015/2227.
pdf [12.02.2016]. Per maggiori informazioni sullo stato dei lavori nell’ambito
dei dibattiti parlamentari, si veda: http://www.parlament.ch/i/suche/pagine/
geschaefte.aspx?gesch_id=20150025 [12.02.2016]
Elenco delle fonti fotografiche:
http://www.careerplus.ch/sites/default/files/styles/blog_image/public/
m e hr we r t s t u e r_f ina n zclub_u we m e hr w a l d_2_1.jpg?i to k=eJijL 3Ht
[12.02.2016]
h t t p s : // b l o g . f i n d e a . c h / w p - c o n t e n t / u p l o a d s / 2 0 1 5 / 0 2 /
iStock_000008106210XLarge-1_zugeschnitten.jpg [12.02.2016]
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