Fisco e contabilità n. 46 del 17.12.2014 TFR. Duplice

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Fisco & Contabilità
La guida pratica contabile
N. 46
17.12.2014
Il TFR genera una duplice
registrazione contabile
Le poste in bilancio dipendono dal numero dei lavoratori
Categoria: Bilancio e contabilità
Sottocategoria: Chiusura conti
Con la profonda innovazione normativa che si è avuta nell’ambito della riforma della previdenza
complementare, attraverso l’introduzione del D.Lgs n. 252 del 05/12/2005, riguardante la “disciplina delle
forme pensionistiche complementari”, si è modificata anche la contabilizzazione delle poste in bilancio
relative all’accantonamento del TFR per i lavori dipendenti.
Secondo le disposizioni introdotte dalla Finanziaria 2007, infatti, le imprese con un numero di addetti
superiore a 50 mantengono in azienda le quote TFR accantonate fino al 31 dicembre 2006, mentre a
scelta del dipendente le quote accantonate a partire dal 1° gennaio 2007 devono essere destinate a forme
di previdenza complementare, ovvero trasferite all’apposito Fondo di tesoreria istituito presso l’INPS.
Per le imprese invece con meno di 50 dipendenti, il lavoratore può scegliere la destinazione ad una forma
di previdenza complementare.
Pertanto, per quelle imprese che contano più di 50 unità dovranno trasferire le quote maturate a partire
dal 1° gennaio 2007 al Fondo di tesoreria Inps alimentando di mese in mese un conto accesso ai costi per
accantonamenti TFR rilevati nel mese in corso ed un conto finanziario per l’uscita monetaria a favore
dell’INPS relativa al versamento della quota di TFR maturata.
Per le imprese con invece meno di 50 unità basterà mantenere in bilancio un Fondo TFR che viene
movimentato annualmente, per l’uscita di alcuni lavoratori e per la rilevazione degli accantonamenti
effettuati nell’esercizio.
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Premessa
La normativa sul TFR ha subito una riforma con il D.Lgs n. 252 del 05/12/2005,
riguardante la “disciplina delle forme pensionistiche complementari” mirando a
integrare la pensione ordinaria e consentire il mantenimento di una livello di
vita adeguato anche durante la pensione, istituendo forme pensionistiche
complementari.
Le novità apportate riguardano il TFR maturato dal 1° gennaio 2007, in quanto il
TFR maturato fino al 31/12/2006 si applica la vecchia disciplina.
Pertanto, per un lavoratore dipendente una delle fonti di finanziamento della
previdenza complementare è il trattamento di fine rapporto (TFR) che si può
aggiungere al contributo del lavoratore e a quello eventualmente versato dal
datore di lavoro.
Il TFR può essere anche l’unica forma di finanziamento.
Ogni lavoratore, entro 6 mesi dall’assunzione, deve scegliere se destinare il TFR
al finanziamento della previdenza complementare o lasciarlo in azienda.
Se la scelta non viene effettuata in modo esplicito, il TFR confluisce
automaticamente nel fondo pensione (negoziale, aperto o preesistente) previsto
dal contratto di lavoro ovvero, se il contratto individua più fondi, in quello al
quale è iscritto il maggior numero di dipendenti dell’azienda (cosiddetto”
conferimento tacito”).
D.Lgs n. 252 del 05/12/2005
“Disciplina delle forme pensionistiche complementari”
Pensione ordinaria
Forme pensionistiche
+
complementari
Ogni lavoratore, entro 6 mesi dall’assunzione, deve
scegliere se destinare il TFR al finanziamento della
previdenza complementare o lasciarlo in azienda
Se la scelta non viene effettuata in modo esplicito il
TFR
confluisce
automaticamente
nel
Fondo
pensione
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Se si decide di lasciare il TFR in azienda (si ricorda che, qualora si tratti di
azienda con almeno 50 dipendenti il TFR viene versato al Fondo Tesoreria dello
Stato presso l’Inps) questo mantiene tutte le sue attuali caratteristiche e,
pertanto, restano uguali le modalità di rivalutazione, le possibilità di ottenere
anticipazioni e le modalità di pagamento alla cessazione del rapporto di lavoro.
Infine si ricorda che la scelta di destinare il TFR ad un fondo pensionistico è
irreversibile, mentre nel caso si decida di lasciarlo in azienda si potrà sempre
rivedere la propria decisione destinando il TFR futuro ad un fondo di previdenza
complementare.
La scelta della
destinazione
del TFR
AZIENDE CON MENO DI 50 DIPENDENTI
In base a quanto previsto dal disegno di legge finanziaria, dal 1° gennaio 2007
ciascun lavoratore dipendente può scegliere di destinare il proprio Trattamento
di Fine Rapporto (TFR) maturando (futuro) alle forme pensionistiche
complementari o mantenere il TFR presso il datore di lavoro (in questo caso si
potrà in ogni momento decidere di cambiare idea e provvedere quindi a
destinare il TFR al fondo pensione).
AZIENDE CON PIÙ DI 50 DIPENDENTI
Per tutti i dipendenti, a prescindere dall’anzianità pensionistica e ferma
restando la possibilità del dipendente di scegliere di destinare il fondo T.F.R. ad
una forma pensionistica complementare, se si decide di mantenere il TFR in
azienda, in base all’accordo stipulato il 23 ottobre 2006 tra Governo, sindacati e
Confindustria, per le imprese con più di 50 dipendenti, il 50% del TFR non
confluito al fondo sarà versato in un Fondo costituito presso l’Inps. Per la
liquidazione del TFR e delle anticipazioni, la Finanziaria 2007 prevede che il
dipendente presenti un'unica domanda al datore di lavoro. Le prestazioni, però,
saranno liquidate, per la parte trasferita al fondo dall’Inps e per la parte
restante dal datore di lavoro.
Scelta destinazione TFR
<di 50 dipendenti
La scelta è del lavoratore
> di 50 dipendenti
Per le imprese con più di 50 dipendenti, il 50% del
TFR non confluito al fondo sarà versato in un
Fondo costituito presso l’Inps.
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IL SILENZIO ASSENSO
Se entro 6 mesi dall’assunzione, se avvenuta successivamente al 1° gennaio
2007, il lavoratore non esprime alcuna indicazione relativa alla destinazione del
TFR, il datore di lavoro trasferisce il TFR futuro alla forma pensionistica
collettiva prevista dagli accordi o contratti collettivi, anche territoriali, o ad
altra forma collettiva individuata con un diverso accordo aziendale, se previsto.
Tale diverso accordo deve essere notificato dal datore di lavoro al lavoratore in
modo diretto e personale.
Duplice
registrazione
contabile
Con la distinzione tra aziende con meno o più di 50 dipendenti si rende
indispensabile una duplice registrazione contabile.
AZIENDA CON MENO DI 50 DIPENDENTI
Innanzitutto le registrazioni contabili iniziano con il versamento in
acconto dell'imposta sostitutiva da effettuarsi al 16 dicembre (le cifre
inserite sono ipotizzate):
Erario c/imposta sostitutiva sul TFR
a
Banca c/c (SP)
725
(SP)
Al 31 dicembre, all’atto della redazione del bilancio, va rilevato
l’accantonamento Tfr dell’anno comprensivo della rivalutazione.
Accantonamento TFR (CE)
a
Diversi
13.370
Fondo TFR (SP)
12.500
Erario c/imposta
Sostitutiva sul TFR
870
Al 16 febbraio successivo verrà rilevato il versamento del saldo:
Erario c/imposta sostitutiva sul TFR
a Banca c/c (SP)
230
(SP)
Potrebbe accadere che l'acconto dell'imposta sia superiore al saldo
rilevato a debito a fine esercizio. In questo caso la scrittura farà
emergere un credito nel conto Erario c/ritenute lavoratori dipendenti.
Tale credito potrà essere utilizzato direttamente in F24.
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AZIENDA CON PIÙ DI 50 DIPENDENTI
Supponiamo vi sia il seguente riepilogo paghe:
LIQUIDAZIONE RETRIBUZIONI
73.169,96
COMPETENZE DITTA
DARE
Retribuzioni lorde
72.578,49
Integrazione
malattia/maternità/infortuni
o c/ditta
591,47
COMPETENZE INPS
1.377,80
Assegni familiari
225,29
Anticipazioni c/Inps
1.152,51
TRATTENUTE PREVIDENZIALI
DIPENDENTI
AVERE
-7.390,49
Contributi Inps
7.138,56
Contributi altri enti
251,93
TRATTENUTE FISCALI
-19.429,96
19.429,96
Ritenute irpef dipendenti
ALTRE TRATTENUTE
-222,09
222,09
Trattenuta sindacale
ARROTONDAMENTO
CEDOLINO
-1,34
16,07
Arrotondamenti precedenti
17,41
Arrotondamenti attuali
RETRIBUZIONI NETTE
47.503,88
RETRIBUZIONI NETTE DA
CEDOLINI
LIQUIDAZIONE
74.563,83
RETRIBUZIONI
LIQUIDAZIONI CONTRIBUTI E VARIE
47.503,88
CONTRIBUTI INPS C/DITTA
17.107,33
17.107,33
CONTRIBUTI INPS
SOLIDARIETÀ C/DITTA
30,65
30,65
CONTRIBUTI F.DO PENSIONE
C/DITTA
24,21
24,21
CONTRIBUTI ALTRI ENTI
C/DITTA
251,93
251,93
CONTRIBUTI EST C/DITTA
70,00
70,00
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ACCANTONAMENTO TFR
TOTALE – LIQUIDAZIONE
17.090,38
CONTRIBUENTI E VARIE
Quota accantonamento
17.090,38
4.937.63
Contributo aggiuntivo
358,13
Quota fondo pensione
2.152,75
Quota fondo tesoreria Inps
4.579,23
Incremento fondo Rfr
1,27
La registrazione al 31 dicembre contabile sarà le seguente:
Diversi
a
Retribuzione
Diversi
c/dipendenti
74.563,83
73.169,96
(CE)
Dipendenti
16,07
arrotondamenti
(SP)
Inps c/contributi (SP)
Sindacati c/tratt. (SP)
-222,09
Erario c/ritenute (SP)
-19.429,96
Dip. c/retribuzioni
47.503,88
(SP)
17,41
1.377,80
-7.390,49
Dip.c/arrotond.nti
(SP)
Diversi
a Diversi
Contributi c/Inps (CE)
17.137,98
Contributi c/enti vari (CE)
251,93
Contributi Fondi pensione (CE)
24,21
Contributi c/enti vari (CE)
70,00
Enti vari previdenziali (SP)
17.137,98
251,93
Fondo pensione c/contributi
24,21
(SP)
70,00
Enti vari previdenziali (SP)
Al 31 dicembre si rileveranno gli accantonamenti destinati al Fondo
Pensione e al Fondo Tesoreria Inps:
Diversi
a Diversi
7.090,38
Quota TFR dell’esercizio (CE)
2.512,15
Fondo tesoreria Inps (SP)
4.578,23
Fondo Pensione c/contributi
2.152,75
(SP)
4.936,36
1,27
Fondo TFR (SP)
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Successivamente si rileverà l’accantonamento al fondo Tfr al 31
dicembre (un accantonamento virtuale poiché si ipotizza che gli
accantonamenti non andati a fondi pensione siano tutti versati al fondo
tesoreria). L’accantonamento risulterà pari ai versamenti effettuati
durante l’anno.
Accantonamento TFR (CE)
a Fondo TFR (SP)
4.578,23
Il riepilogo evidenzia alcune voci nuove:
la voce trattenute sindacali evidenzia le trattenute da effettuare sulla
retribuzione del dipendente per l’adesione dello stesso ad una sigla
sindacale. Si dovrà, pertanto, creare un debito nei confronti del
sindacato;
la voce Contributi Est c/ditta rispecchia dei versamenti che l’azienda
deve effettuare, in relazione alla categoria di appartenenza, per i fondi
di assistenza. Nel nostro esempio si tratta del Fondo Est dedicato al
settore del terziario. Il costo a carico dell’azienda è assimilato ai
contributi vari ed al debito nei confronti dell’ente di assistenza;
la voce quota Fondo Tesoreria non è altro che il versamento al Fondo
della quota di accantonamento mensile per i dipendenti. Rimanendo il
Tfr in capo all’azienda si suggerisce di registrare una rilevazione a
credito evidenziando in tal modo il credito nei confronti del Fondo
Tesoreria per le quote di Tfr versate.
Al 31 dicembre la rilevazione dell’accantonamento combacerà alla
quota non versata ai fondi pensione durante l’anno.
Emergerà dalle scritture contabili sia l’evidenza del Fondo Tfr maturato in capo
al dipendente che il credito verso il Fondo Tesoreria che verrà aperto in dare.
Essendo i due conti della stessa natura dovranno confluire nella medesima voce
del Fondo Tfr e nel bilancio si evidenzierà il saldo.
Non essendo invece la rivalutazione un costo per l’azienda (in quanto le somme
sono nella disponibilità del Fondo Tesoreria), sarà comunque l’azienda a
corrispondere il versamento dell’imposta sostitutiva. La rilevazione serve ad
evidenziare il maturato del dipendente e, in contemporanea l’incremento del
credito verso il Fondo Tesoreria.
Quanto versato potrà comunque essere recuperato dall’azienda evidenziando
nel prospetto DM10 (la comunicazione all’Inps delle poste che danno origine al
debito/credito nei confronti dell’ente) un credito che verrà assimilato all’utilizzo
del Fondo Tesoreria.
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Al 31 dicembre rileviamo la rivalutazione del fondo Tesoreria:
a Diversi
3.450,00
Fondo TFR (SP)
3.370,00
Erario c/imposta sostitutiva (SP)
80,00
Al momento, poi, dell’utilizzo del Fondo Tesoreria per recuperare l’imposta
versata, si dovrà stornare il Fondo Tesoreria in avere per evidenziare l’utilizzo del
credito.
Supponiamo che un F24 presenti:
un debito verso l’Inps derivante da contributi (trattenuti e di
competenza della azienda) per €2.200,00;
il pagamento dell’imposta sostitutiva di 100,00;
l’utilizzo del Fondo Tesoreria per l’imposta stessa.
Nel modello F24 vi sarà un unico debito di 2.100,00 per l’Inps (saldo del modello
DM10), ma il mastrino contabile Inps c/contributi avrà un debito di 2.200,00 in
quanto derivante dalle scritture ordinarie relative alle buste paga. La scrittura
sarà:
Diversi
a Diversi
Inps c/contributi
2.200,00
Erario c/imposta sostitutiva (SP)
100,00
Banca c/c (SP)
2.200,00
100,00
Supponiamo ora che un dipendente in azienda da 10 anni sia da liquidare.
Parte del suo Tfr sarà ancora presso l’azienda e parte presso il Fondo
Tesoreria (qualora non avesse optato per i Fondi Pensione).
Nel rilevare la liquidazione si terrà conto della situazione come se si trattasse di
un Fondo Tfr normale, con la particolarità che, per la parte del Fondo Tfr
maturato in capo all’azienda ed ancora in azienda prima dei versamenti effettuati
al Fondo Tesoreria, si dovrà calcolare comunque la rivalutazione.
La scrittura della liquidazione dovrà essere la seguente:
Diversi
a Diversi
16.100,00
Fondo TFR (SP)
16.050,00
Accantonamento Fondo TFR(CE)
50,00
Erario c/rit. lav. dipendente (SP)
Dipendenti c/retribuzioni (SP)
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4.050,00
12.050,00
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Pertanto nel Fondo Tfr vi sarà una parte già versata al Fondo Tesoreria e in sede
di DM10 dovrà essere indicato un credito.
Nel rilevare l’utilizzo si dovrà movimentare in avere il conto Fondo Tesoreria. Per
cui a fronte del rigo DM10 del modello F24 si avrà una doppia rilevazione:
•
una relativa al debito Inps derivante dalla buste paga;
•
una relativa all’utilizzo del credito vantato nei confronti del Fondo
Tesoreria.
Si dovrà quindi evidenziare:
•
in dare il pagamento del debito verso l’Inps rilevato nel conto Inps
c/contributi;
•
Bilancio e Nota
integrativa
in avere l’utilizzo del credito del conto Fondo Tesoreria.
Pertanto, per quanto riguarda le quote maturande, la società rileverà:
nel conto economico, alla voce B.9.c) solo il costo (escluso l'effetto della
relativa rivalutazione ora non più a carico del datore di lavoro);
nella voce D.13) del passivo il debito relativo alla quota che ancora non
è stata versata alla data di chiusura del bilancio.
NOTA INTEGRATIVA
Nella Nota integrativa le indicazioni devono essere dettagliate, così come
richiesto dall’art. 2427, comma 1. Si dovranno pertanto indicare:
i criteri applicati nelle valutazioni, nelle rettifiche di valore, nella
conversione dei valori non espressi all'origine in euro (numero 1);
le variazioni intervenute nella consistenza delle voci del passivo, e
riguardo il trattamento di fine rapporto, la formazione e le
utilizzazioni (numero 4).
Anche l’art. 2423, comma 3, c.c. parla di informazioni complementari da fornire
nella Nota integrativa:
l'eventuale ammontare rimborsabile da società assicuratrici e
l'indicazione della voce di bilancio in cui tale ammontare è iscritto;
se significativo, l'ammontare del «Trattamento di fine rapporto di
lavoro subordinato», relativo a rapporti di lavoro non ancora cessati,
di cui si prevede il pagamento nell'esercizio successivo a seguito di
dimissioni incentivate o di piani di ristrutturazione aziendale.
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Unico obbligo contabile del datore di lavoro quindi è quello di inserire in
bilancio il versamento alle forme di previdenza complementare. Infatti le quote
versate ai fondi di previdenza complementari rappresentano l'unico contributo
che il datore di lavoro è tenuto ad adempiere.
I contributi versati verranno accumulati in specifiche posizioni individuali dei
lavoratori presso il Fondo di previdenza complementare prescelto.
Lo stesso OIC ritiene che il TFR maturando debba ricadere nella definizione di
«defined contribution plan» e pertanto il trattamento contabile per l'impresa è il
seguente:
il datore di lavoro iscrive per competenza le quote di contribuzione ai
fondi di previdenza integrativa a fronte delle prestazioni di lavoro
prestate dai dipendenti;
nel caso in cui alla data di riferimento del bilancio annuale o interinale
tali quote contributive sono già state pagate dall'impresa, nessuna
passività risulta iscritta in bilancio.
TFR IN BILANCIO
LO STATO
PATRIMONIALE
Il Fondo Tfr deve essere esposto nella voce C
del passivo dello SP titolato “Trattamento di
fine rapporto di lavoro subordinato”
L’art. 2424- bis del c.c. titolato “Disposizioni
relative a singole voci dello stato patrimoniale”
COSA INDICARE
dispone che “nella voce trattamento di fine
rapporto di lavoro subordinato deve essere
indicato l’importo calcolato a norma dell’art.
2120”
Un’indennità
COS’È
che
spetta
al
lavoratore
dipendente al momento di cessazione del suo
rapporto di lavoro
Onere di tipo retributivo, deve essere iscritto in
CARATTERISTICHE
base ai criteri di competenza e la quota
annuale deve essere iscritta per ciascun anno
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La quota di competenza deve essere imputata
REGOLE
per ciascun esercizio. Le annualità pregresse
PARTICOLARI
devono essere imputate nell’esercizio in cui
inizia il periodo regolato dal nuovo contratto.
Le polizze assicurative stipulate a fronte di
TFR maturato a suo carico, il premio pagato
alla compagnia assicuratrice rappresenta un
credito immobilizzato da esporre alla voce
B.III.2. dello SP e la maggior quota rimborsata
dall’assicurazione costituisce sopravvenienza
attiva
di
natura
finanziaria
rilevabile
annualmente per competenza economica con
conseguente incremento del credito
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