detrazioni per canoni di locazione

capitolo DODICESIMO
DETRAZIONI PER CANONI
DI LOCAZIONE
In questo capitolo si esamina e si approfondisce la detrazione spettante agli inquilini che hanno
stipulato un contratto di locazione di un immobile adibito a propria abitazione principale.
1. DETRAZIONI PER CANONI DI LOCAZIONE - DISPOSIZIONI
COMUNI
1.1 NORMATIVA DI RIFERIMENTO E DEFINIZIONE DELLE SPESE
La detrazione in commento è regolata dall’articolo 16 del TUIR.
La Legge Finanziaria 2008 (L. n. 244/07, art. 1, commi 9 e 10) ha apportato numerose e sostanziali
modifiche a tale articolo. In particolare:
•
il comma 9 ha introdotto nuove detrazioni e fissato le regole comuni che consentono
un recupero forfetario dell’onere sostenuto per la locazione di immobili da adibire ad
abitazione principale,
•
il comma 10 ha previsto l’applicazione delle novità introdotte già a decorrere dal periodo
d’imposta in corso al 31 dicembre 2007, quindi, con effetto retroattivo.
Si può sostenere che la volontà del legislatore sia stata quella di allargare la platea dei soggetti
interessati a godere di una detrazione per canoni di locazione e nel contempo garantirne la
fruizione.
Infatti nel riconoscere il beneficio fiscale a vantaggio dei contribuenti che, impossibilitati all’acquisto
dell’immobile destinato ad abitazione principale, devono sopperirvi mediante la locazione di
immobili di proprietà di terzi, la norma ha anche stabilito che, qualora la detrazione spettante sia
superiore all’imposta lorda diminuita delle detrazioni per carichi di famiglia e delle detrazioni per
produzione di reddito (artt. 12 e 13 del TUIR), venga riconosciuto un credito di importo pari alla
quota della detrazione che non ha trovato capienza (D.M. 11 febbraio 2008 - Modalità di recupero
della detrazione per affitto in caso di incapienza rispetto all’imposta lorda).
Tale credito viene considerato ai fini della determinazione dell’imposta dovuta e, pertanto, comporta
un maggior rimborso o un minor importo a debito nella dichiarazione dei redditi.
Passando, ora, ad un esame dei contenuti dell’art. 16 si mette in evidenza che:
•
il comma 01 prevede che, ai soggetti titolari di contratti di locazione di unità immobiliari
adibite ad abitazione principale, stipulati o rinnovati ai sensi della Legge n. 431/98, spetti
una specifica detrazione d’imposta,
•
il comma 1 (confermato nella sua sostanza) prevede che competa una specifica detrazione
per i contratti di locazione di unità immobiliari adibite ad abitazione principale stipulati o
rinnovati secondo quanto disposto dall’art. 2, comma 3, o dall’art. 4, commi 2 e 3, della L.
n. 431/98 (contratti convenzionali stipulati a seguito di accordi definiti in sede locale tra
le Associazioni dei conduttori e dei proprietari più rappresentative),
PARTE iI - APPROFONDIMENTI
730 - Guida pratica alla compilazione del Modello 2012
•
il comma 1-bis (già introdotto nell’art. 16 dalla L. n. 388/00) prevede la detrazione spettante
ai lavoratori dipendenti che hanno trasferito o trasferiscono la propria residenza nel
comune di lavoro o in uno di quelli limitrofi nei tre anni antecedenti a quello di richiesta
della detrazione stessa,
•
il comma 1-ter introduce un’ulteriore specifica detrazione in favore dei giovani inquilini
di età compresa fra i 20 e i 30 anni, che stipulano un contratto ai sensi della Legge n.
431/98.
Si sottolinea fin d’ora che le detrazioni previste dai commi esaminati competono, in misura
differenziata, solo qualora il reddito complessivo non sia superiore a 30.987,41 euro.
Infine gli ultimi tre commi dettano regole e limiti generali:
•
il comma 1-quater stabilisce che le detrazioni di cui ai commi da 01 a 1-ter, da ripartire fra
gli aventi diritto, non sono tra loro cumulabili e il contribuente ha diritto, a sua scelta, di
fruire della detrazione più favorevole,
•
il comma 1-quinquies indica che le detrazioni di cui ai commi da 01 a 1-ter sono rapportate
al periodo dell’anno durante il quale l’unità immobiliare locata è adibita ad abitazione
principale, ribadendo il concetto che, per abitazione principale, si intende quella nella quale
il soggetto titolare del contratto di locazione o i suoi familiari dimorano abitualmente,
•
il comma 1-sexies specifica che, qualora la detrazione spettante risulti di ammontare
superiore all’imposta lorda IRPEF diminuita, nell’ordine, delle detrazioni di cui agli articoli
12 (detrazioni per carichi di famiglia) e 13 (altre detrazioni) del TUIR, è riconosciuto un
credito pari alla quota di detrazione che non ha trovato capienza nella predetta imposta.
Le modalità per l’attribuzione del credito sono demandate ad apposito Decreto del Ministro
dell’Economia e finanze.
Come citato nell’articolo 16 del TUIR, la norma di riferimento è la Legge n. 431/98 che disciplina
le locazioni di immobili adibiti ad uso abitativo che ha, sostanzialmente, abolito il regime
vincolistico previsto dalla precedente Legge n. 392/78 (cosiddetto “equo canone”) che prevedeva
di dover affittare gli immobili ad un canone prestabilito e il regime di “libero mercato”, i cosiddetti
patti in deroga, disciplinato dalla Legge n. 359/92.
Tra le varie tipologie di contratti che oggi si possono utilizzare per concedere o prendere in affitto
un immobile abitativo, ricordiamo i principali:
•
il contratto a “canone libero” (L. n. 431/98, art. 2, comma 1), il quale prevede che i
contraenti possano decidere liberamente l’ammontare del canone e le altre condizioni
contrattuali con l’unico vincolo relativo alla durata minima (quattro anni, rinnovabile per
ulteriori quattro),
•
il contratto a “canone concordato” (L. n. 431/98, art. 2, comma 3), che prevede la
possibilità, per le parti, di stipulare contratti di locazione definendo il valore del canone, la
durata del contratto e le altre condizioni contrattuali sulla base di appositi accordi definiti
in sede locale tra le organizzazioni degli inquilini e quelle dei proprietari,
•
il contratto “transitorio” (L. n. 431/98, art. 5, comma 1), previsto al fine di soddisfare
particolari esigenze delle parti, di durata variabile da 1 a 18 mesi e non rinnovabile.
•
il contratto “per studenti universitari” (L. n. 431/98, art. 5, commi 2 e 3); nei comuni
sede di Università e nei comuni limitrofi possono essere promossi accordi locali al fine di
definire i canoni di locazione di immobili ad uso abitativo per studenti universitari, di durata
variabile da 6 a 36 mesi.
Prima di analizzare le singole fattispecie, pare utile evidenziare gli elementi principali e comuni
della norma in commento.
707
Cap. 12
DETRAZIONI PER CANONI DI LOCAZIONE
Innanzitutto rileviamo che:
•
in tutte le tipologie previste, l’unità immobiliare locata deve essere utilizzata come
abitazione principale,
•
il contratto di locazione deve essere stipulato ai sensi della Legge n. 431/98 (solo
relativamente alla detrazione spettante ai lavoratori dipendenti che trasferiscono la
residenza per motivi di lavoro non è stabilito ai sensi di quale norma debba essere stipulato
il contratto di locazione).
L’interpretazione letterale della norma fa ritenere, quindi, che la detrazione non sia vincolata
alla tipologia e durata del contratto, fatta eccezione per i contratti in regime convenzionale
menzionati esplicitamente.
Ris. 200
(16.05.08)
L’Agenzia delle Entrate ha chiarito che i contratti di locazione stipulati in vigenza della L. n. 431/98
senza che le parti ne facciano riferimento, sono da considerarsi, comunque, disciplinati da tale
legge anche se le relative disposizioni non sono espressamente menzionate, in considerazione
del fatto che il contenuto del contratto, per quanto lasciato alla libera disponibilità delle parti, non
può mai essere contra legem.
Naturalmente dovrà essere valutata, volta per volta, a quale delle ipotesi disciplinate dall’art. 16
del TUIR il contratto di locazione si riferisce e, conseguentemente, la misura della detrazione
spettante.
Ris. 200
(16.05.08)
Per quanto concerne, invece, l’ipotesi in cui nel contratto di locazione si faccia riferimento a
disposizioni legislative previgenti al momento della stipula, considerando che, come sopra
ricordato, il contenuto del contratto non può mai concretizzare una violazione delle norme vigenti,
si ritiene che lo stesso debba essere ricondotto alla fattispecie disciplinata dalla L. n. 431/98 e,
conseguentemente, all’inquilino competa la detrazione collegata al pagamento dei canoni.
Contitolarità del contratto di locazione
Il comma 1-quater dell’art. 16 stabilisce che le detrazioni di cui ai commi da 01 a 1-ter debbano
essere ripartite tra gli aventi diritto.
Circ. 247/E
(29.12.99)
Circ. 24/E
(10.06.04)
Circ. 34/E
(04.04.08)
Quindi, in caso di contitolarità del contratto di locazione, la detrazione deve essere suddivisa tra
i cointestatari del contratto, tenendo conto che ognuno di loro dovrà fare riferimento al proprio
reddito complessivo per stabilire l’importo della detrazione effettivamente spettante.
L’Amministrazione finanziaria ha precisato (prima delle modifiche apportate all’art. 16 dalla L. n.
244/07) che in caso di contitolarità del contratto di locazione stipulato da lavoratori dipendenti
trasferiti per motivi di lavoro, la detrazione di cui all’art. 16, comma 1-bis, va suddivisa tra i soli
intestatari del contratto in possesso della qualifica di lavoratore dipendente, nella misura spettante
in relazione al proprio reddito. Ad esempio, nel caso di un contratto di locazione intestato a tre
soggetti, di cui uno solo in possesso della qualifica di lavoratore dipendente, la detrazione spetta
solo a quest’ultimo, nella misura del 100 per cento.
A tal proposito, ci si chiede se tale indicazione possa essere ancora ritenuta valida, o se è da
ritenere superata per effetto di quanto previsto da una successiva circolare che, rispondendo a
specifici quesiti, ha chiarito che se un contratto di locazione è stipulato da più soggetti, ciascuno
potrà fruire della detrazione (o del credito spettante per incapienza) per quota, nella misura
percentuale allo stesso spettante.
Cumulabilità delle detrazioni
Ris. 44
(14.02.02)
In risposta ad un’istanza di interpello, riguardo la possibilità di cumulo tra la detrazione per i
contratti di locazione riferiti ad abitazione principale e quella a favore di chi trasferisce la propria
residenza per motivi di lavoro, l’Agenzia delle Entrate ha specificato che le due agevolazioni non
sono cumulabili. Pertanto il soggetto che presenta la dichiarazione dei redditi potrà scegliere di
utilizzare quella a lui più favorevole.
708
PARTE iI - APPROFONDIMENTI
730 - Guida pratica alla compilazione del Modello 2012
Il comma 1-quater conferma, in via definitiva, che le detrazioni di cui ai commi da 01 a 1-ter non
sono tra loro cumulabili e il contribuente ha diritto, a sua scelta, di fruire della detrazione più
favorevole.
Incapienza della detrazione dall’imposta lorda
Il comma 1-sexies ha previsto che, qualora la detrazione spettante risulti di ammontare superiore
all’imposta lorda IRPEF diminuita, nell’ordine, delle detrazioni di cui agli articoli 12 (detrazioni per
carichi di famiglia) e 13 (altre detrazioni) del TUIR, sia riconosciuto un credito pari alla quota di
detrazione che non ha trovato capienza nella predetta imposta. Il D.M. 11 febbraio 2008, riportato
nel capitolo precedente, ha stabilito le modalità di recupero di tale credito in caso di incapienza
rispetto all’imposta lorda.
Nonostante la chiara formulazione del comma 1-sexies, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che
la fruizione del beneficio per incapienza spetta in relazione a tutte le detrazioni disciplinate dall’art.
16 del TUIR.
Pare utile precisare, però, che i soggetti che non possiedono reddito ovvero con un reddito
complessivo pari a zero non possono fruire delle detrazioni per canoni di locazione e neppure del
credito relativo all’intero importo della detrazione che non ha trovato capienza. Infatti, l’incapienza
presa in considerazione dalla norma è generata dalla circostanza che l’imposta lorda dovuta dal
conduttore (al netto delle detrazioni di cui agli artt. 12 e 13 del TUIR) sia di ammontare inferiore
a quello della detrazione. Il concetto di “incapienza” presuppone, quindi, che vi sia un reddito sul
quale calcolare l’imposta anche se l’imposta netta risulta pari a zero.
Circ. 34/E
(04.04.08)
Circ. 34/E
(04.04.08)
1.2 contratti di locazione – le diverse tipologie
Come anticipato nel precedente paragrafo, l’art. 16 del TUIR prevede quattro differenti detrazioni
in favore di soggetti titolari di un contratto di locazione.
1.2.1 DETRAZIONE A FAVORE DI titolari di contratti di locazione riferiti ad
abitazione principale
In base a quanto previsto dal comma 01 dell’art. 16 del TUIR i titolari di contratti di locazione di unità
immobiliari adibite ad abitazione principale, stipulati o rinnovati ai sensi della L. n. 431/98 possono
beneficiare di una detrazione dall’IRPEF, differenziata a seconda del loro reddito complessivo,
pari a:
•
300 euro, se il reddito complessivo non supera 15.493,71 euro,
•
150 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.493,71 euro ma non superiore a
30.987,41 euro.
Al di sopra di quest’ultimo limite non si ha diritto alla detrazione.
La detrazione è rapportata al periodo dell’anno (espresso in giorni) in cui l’abitazione è stata
effettivamente utilizzata come abitazione principale dal soggetto titolare del contratto di locazione
o dai suoi familiari. Quindi, se l’abitazione è stata utilizzata dal contribuente come dimora abituale
per tutto l’anno, la detrazione spetta per l’intero anno.
La detrazione compete anche qualora il contribuente sia titolare di un contratto stipulato, prima
dell’entrata in vigore della L. n. 431/98, ai sensi della L. n. 392/78 e automaticamente prorogato
per gli anni successivi oppure stipulato ai sensi della L. n. 359/92 e automaticamente prorogato
per gli anni successivi.
Infatti, entrambi i casi rientrano in quanto previsto dal comma 6 dell’art. 2 della L. n. 431/98 che
sancisce: “i contratti di locazione stipulati prima della data di entrata in vigore della presente legge
che si rinnovino tacitamente sono disciplinati dal comma 1 del presente articolo.”
709
Ris. 200
(16.05.08)
Cap. 12
DETRAZIONI PER CANONI DI LOCAZIONE
1.2.2 DETRAZIONE per gli inquilini di alloggi adibiti ad ABITAZIONE PRINCIPALE
locati con contratti in regime convenzionale
Il comma 1 dell’art. 16 attribuisce, agli inquilini di unità immobiliari adibite a propria abitazione
principale, una detrazione dall’IRPEF differenziata, a seconda del loro reddito complessivo, pari a:
•
495,80 euro, se il reddito complessivo non supera 15.493,71 euro,
•
247,90 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.493,71 euro ma non superiore a
30.987,41 euro.
Qualora il reddito complessivo superi quest’ultimo importo, la detrazione non spetta.
Come precedentemente ricordato, tale detrazione compete solo nel caso in cui il contratto di
locazione sia stato stipulato o rinnovato secondo quanto disposto dall’art. 2, comma 3, o dall’art.
4, commi 2 e 3, della L. n. 431/98 (contratti convenzionali stipulati a seguito di accordi definiti in
sede locale tra le Associazioni dei conduttori e dei proprietari più rappresentative).
Circ. 95/E
(12.05.00)
Circ. 247/E
(29.12.99)
L’Amministrazione finanziaria ha precisato che in mancanza di tali accordi a livello locale,
l’agevolazione spetta ugualmente qualora i contratti rispettino le condizioni fissate dal decreto di
cui al comma 3 dell’art. 4 della stessa legge.
La detrazione è rapportata al periodo dell’anno (espresso in giorni), in cui l’abitazione è stata
effettivamente utilizzata come abitazione principale del locatario. Ad esempio, se l’abitazione è
stata utilizzata dal contribuente come dimora abituale per tutto l’anno, la detrazione spetta per
l’intero anno.
1.2.3 DETRAZIONE A FAVORE DI LAVORATORI DIPENDENTI CHE TRASFERISCONO LA
RESIDENZA PER MOTIVI DI LAVORO
Il comma 1-bis dell’art. 16 del TUIR, introdotto dall’art. 2, comma 1, lett. h), della L. n. 388/00, ha
previsto che competa una detrazione variabile, in funzione del reddito complessivo, a favore dei
lavoratori dipendenti che hanno trasferito o trasferiscono la propria residenza nel comune di lavoro
o in uno di quelli limitrofi nei tre anni antecedenti a quello di richiesta della detrazione stessa.
Circ. 24/E
(10.06.04)
Circ. 58/E
(18.06.01)
Il beneficio viene riconosciuto, quindi, al soggetto che stipula un contratto di locazione di unità
immobiliare adibita ad abitazione principale. Non è vincolante il tipo di contratto stipulato.
L’Agenzia delle entrate ha chiarito che la detrazione può essere fruita da soggetti con la qualifica
di lavoratori dipendenti che abbiano stipulato un contratto di locazione dell’unità immobiliare da
adibire ad abitazione principale, purché sussistano le seguenti condizioni:
•
il trasferimento della propria residenza nel Comune di lavoro o in uno di quelli limitrofi,
•
il nuovo Comune disti almeno cento chilometri dal precedente e, comunque, sia situato al
di fuori della propria Regione,
•
il cambio della residenza nel nuovo Comune sia stato effettuato da non più di tre anni dalla
richiesta della detrazione.
La detrazione in questione può, quindi, essere operata nei primi tre anni a partire dall’anno d’imposta
in cui è stata trasferita la residenza ed è differenziata, a seconda del reddito complessivo:
•
991,60 euro, se il reddito complessivo non supera 15.493,71 euro,
•
495,80 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.493,71 euro ma non superiore a
30.987,41 euro.
Qualora il reddito complessivo superi quest’ultimo importo, la detrazione non spetta.
Circ. 58/E
(18.06.01)
L’Amministrazione finanziaria ha precisato che il termine di tre anni decorre dalla data di variazione
della residenza.
Ha, inoltre, chiarito che per usufruire della detrazione non è necessario che il soggetto possieda
la qualifica di lavoratore dipendente prima del trasferimento della residenza, ma che il beneficio
spetta anche a favore dei lavoratori dipendenti che trasferiscono la propria residenza per motivi di
710
PARTE iI - APPROFONDIMENTI
730 - Guida pratica alla compilazione del Modello 2012
lavoro in conseguenza di un contratto appena stipulato.
In base alla formulazione della norma, la detrazione spetta, esclusivamente, ai lavoratori dipendenti.
Quindi, restano esclusi dalla possibilità di fruire di tale detrazione i collaboratori coordinati e
continuativi e i percettori di redditi assimilati a quello di lavoro dipendente.
Circ. 50/E
(12.06.02)
Circ. 50/E
(12.06.02)
La detrazione è rapportata al periodo dell’anno (espresso in giorni) in cui l’abitazione è stata
effettivamente utilizzata come abitazione principale del locatario. Ad esempio, se l’abitazione è
stata utilizzata dal contribuente come dimora abituale per tutto l’anno, la detrazione spetta per
l’intero anno.
Qualora nel corso dell’anno, il soggetto che gode della detrazione, cessi di essere lavoratore
dipendente, la detrazione non compete a partire dal periodo di imposta successivo a quello nel
quale non sussiste più tale qualifica.
Circ. 50/E
(12.06.02)
1.2.4 DETRAZIONE PER CANONI DI LOCAZIONE SPETTANTE AI GIOVANI PER ABITAZIONE
PRINCIPALE
Il comma 1-ter prevede una specifica detrazione in favore dei giovani inquilini di età compresa
fra i 20 e i 30 anni, che stipulano un contratto ai sensi della L n. 431/98 per l’unità immobiliare
da destinare a propria abitazione principale, sempre che la stessa sia diversa dall’abitazione
principale dei genitori o di coloro cui sono affidati dagli organi competenti ai sensi di legge.
Il beneficio spetta per i primi tre anni a far data dalla stipula del contratto, ed è pari a:
•
991,60 euro, se il reddito complessivo non supera 15.493,71 euro.
Qualora il reddito complessivo superi quest’ultimo importo, la detrazione non spetta.
Considerato che la norma contiene un riferimento generico ai giovani di età compresa fra i 20 e i
30 anni, senza alcuna classificazione, si ritiene che la detrazione possa essere goduta da qualsiasi
soggetto in tale fascia di età: lavoratori dipendenti, lavoratori autonomi, imprenditori, studenti.
L’Amministrazione finanziaria ha precisato che l’agevolazione prevista per i giovani conduttori sia
applicabile ai soli contratti di locazione stipulati a partire dall’anno 2007, semprechè tali soggetti si
trovino nelle condizioni reddituali e anagrafiche richieste dalla norma.
In merito all’individuazione di tale ultima condizione, è stato chiarito che il requisito dell’età sia
soddisfatto qualora ricorra anche per una parte del periodo d’imposta in cui il soggetto intende
fruire della detrazione.
La detrazione è rapportata al periodo dell’anno (espresso in giorni), in cui l’abitazione è stata
effettivamente utilizzata come abitazione principale del locatario. Ad esempio, se l’abitazione è
stata utilizzata dal contribuente come dimora abituale per tutto l’anno, la detrazione spetta per
l’intero anno.
1.3 SPESE SOSTENUTE per FAMILIARI
Le detrazioni in commento, spettano al solo intestatario del contratto di locazione. La detrazione
non spetta, quindi, se il contratto di locazione è stipulato da familiari fiscalmente a carico.
1.4 SPESE NON AMMESSE
L’Amministrazione finanziaria ha chiarito nel corso degli anni che le agevolazioni in commento non
sono applicabili nei casi esaminati di seguito.
711
Circ. 34/E
(04.04.08)
Circ. 34/E
(04.04.08)
Cap. 12
DETRAZIONI PER CANONI DI LOCAZIONE
Contratti stipulati tra enti pubblici e contraenti privati
Circ. 95/E
(12.05.00)
Circ. 55/E
(14.06.01)
Circ. 48/E
(07.06.02)
Ai contratti di affitto di alloggi di edilizia residenziale pubblica non si applicano le modalità di
stipula e rinnovo previste dalla L. n. 431/98, bensì quelle stabilite dalla vigente normativa statale,
regionale o provinciale.
In nessun caso, quindi, è applicabile l’agevolazione ai contratti di locazione intervenuti tra enti
pubblici (ad esempio i contratti stipulati con gli Istituti case popolari) e contraenti privati.
Contributo fondo affitti
L’art. 10, comma 2 della L. n. 431/98 stabilisce che la detrazione prevista dal comma 1 del
medesimo articolo 10, ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche in favore dei conduttori di
alloggi locati a titolo di abitazione principale, non è cumulabile con i contributi integrativi dei canoni
di locazione del fondo di cui all’art. 11 comma 1 (Fondo nazionale per il sostegno all’accesso alle
abitazioni in locazione), erogati in favore dei conduttori, appartenenti a determinate categorie di
reddito.
Circ. 34
(04.04.08)
L’Agenzia delle Entrate, facendo esplicito riferimento alla norma appena citata, ritiene che tutte le
detrazioni per canoni di locazione previste dell’art.16 del TUIR non siano cumulabili con i “contributi
fondo affitti”. Sostiene, infatti, che in questi casi debba essere applicato il principio immanente del
sistema delle agevolazioni sul reddito delle persone fisiche in base al quale l’agevolazione è
fruibile solo se la spesa rimane a carico del contribuente.
A tal proposito ci pare opportuno evidenziare che alcune regioni (ad esempio, la Regione Veneto
e la Val d’Aosta con i bandi di concorso 2011) hanno “risolto” la non cumulabilità delle due
agevolazioni. Infatti, hanno previsto che il contributo fondo affitti sia erogato al netto dell’eventuale
detrazione d’imposta già usufruita nella dichiarazione dei redditi.
712