Vendite immobili/terreni

Il problema della settimana: Redditi diversi
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LA VENDITA DELL'AREA
EDIFICABILE
GENERASEMPRE
PLUSVALENZA
IMPONIBILE
?i A quali regole deve attenersi un contribuente, non
imprenditore né lavoratore autonomo, per stabilire se la
vendita di un immobile, sia esso fabbricato o terreno, assume
rilevanza reddituale?
Silvano Gaggini-MILANO
N
ella categoria dei redditi diversi - articolo 67
del Tuir - spiccano, per la loro indubbia "quotidianità", le plusvalenze derivanti dalla vendita
di beni immobili (terreni e fabbricati). Allo
scopo di stabilire se esse siano imponibili o meno, le
norme di riferimento - comma 1, lettere a) e
b)-apparentemente semplici, sviluppano in
concreto un'articolata casistica, caratterizzata,
oltretutto, da una graduazione di variabili
interpretative.
Ipotesi di non imponibilità delle plusvalenze.
Leggendo "al contrario" la citata lettera b), è,comunque, possibile classificare tre principali circostanze,
alternative fra loro, in cui la vendita di un immobile
non assume valenza reddituale, e cioè: 0 fabbricato,
o terreno non edificabile, per i quali fra l'acquisto e la
vendita è trascorso un periodo superiore a cinque
anni. Il calcolo del quinquennio va fatto per mesi e
per giorni. Se il fabbricato è acquistato in corso di
costruzione ovvero costruito direttamente dal
cedente, la maturazione del quinquennio decorre
dal momento in cui è intervenuta da parte del direttore
dei lavori l'attestazione di ultimazione degli stessi,
coincidente di norma con la dichiarazione da
rendere in catasto ai sensi degli articoli 23 e 24 Dpr
380/2001 (circolare 12/E del 2007 punto 10). Per evitare manovre elusive (circolare 28/E del 2006,
paragrafo 61), le vendite, poste in essere a
decorrere dal 4 luglio 2006, di immobili ricevuti per
donazione, soggiacciono anch'esse - decreto legge
223/2006, articolo 37 - alla verifica della
maturazione del periodo di possesso di cinque anni,
il cui termine iniziale decorre, però, dalla data di
acquisto da parte del donante. A quest'ultimo
proposito, va rilevato come la norma
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utilizzi il termine "acquisto", che tecnicamente presuppone il conseguimento della proprietà dell'immobile a titolo oneroso da parte del donante stesso. Pertanto, è legittimo supporre che se quest'ultimo a sua
a volta riceva il bene a titolo gratuito (successione o
donazione), il donatario cedente potrà vendere l'immobile anche entro il quinquennio,senza subire conseguenze reddituali;
0 fabbricato, o terreno non edificabilc, acquisiti a titolo di successione ereditaria, donazione e usucapione. L'acquisizione a titolo successorio non implica
specifiche considerazioni. Per quanto attiene all'esimente reddituale correlata all'acquisto per donazione si rinvia alle evidenze riportate nel precedente
punto 1. È considerata, inoltre, redditualmente irrilevante anche la vendita di fabbricati e di terreni non
edificabili la cui proprietà sia stata acquisita a titolo
di usucapione (risoluzione 78/E del 2003); 0
fabbricato utilizzato come abitazione principale da
parte del cedente o dei suoi familiari, per la maggior
parte del periodo intercorso fra l'acquisto e la
vendita. L'ipotesi richiede particolari specificazioni.
Innanzitutto, per la definizione di abitazione principale deve farsi riferimento al concetto - già sancito
nel Tuir dagli articoli 10, comma 3-bis e 15 lettera b)
-di dimora abituale, che non deve necessariamente
coincidere con la residenza anagrafica (circolare ministeriale del 30 aprile 1980 n. 12 e risoluzione 105/E
del 2007). L'abitualità della dimora, potrà essere dimostrata mediante qualsiasi prova (quali utenze
do-mestiche, residenza della propria famiglia,
recapito della corrispondenza, eccetera), purché
coerente e concludente.
È significativo rilevare che la definizione di abitazione principale (dimora abituale), utilizzata in ambito Irpef, non va confusa con quella di "prima casa",
impiegata ai fini dell'imposta di registro/Iva, per l'acquisto agevolato di unità abitative, poiché in quest'ultimo settore impositivo, non viene richiesta la condizione (fra le altre) dell'utilizzo dell'immobile come
dimora abituale (risoluzione 213/E 8 agosto 2007).
L'unità abitativa può essere destinata ad abitazione principale oltre che del coniuge, anche di un familiare del cedente che con questi abbia un rapporto di
parentela - ex articolo 5, comma 5 del Tuir - non superiore al terzo grado (zio e nipote figlio di fratello) o
di un suo affine entro il secondo grado (suocero e
genero, oppure marito e fratello della moglie).
Infine, l'utilizzo, che può essere anche discontinuo, come abitazione principale, deve avvenire per
la maggior parte del periodo che intercorre fra l'acquisto e la vendita.
Esemplificando: un immobile acquistato il 31 marzo
2006, venduto il 15 maggio 2007 - adibito ad abitazione principale per il periodo da giugno a ottobre 2006
dallo zio proprietario e dal 15 marzo al 15 maggio 2007
Numero 87 -11 novembre 2007
dal nipote - beneficia della non imponibilità della
plusvalenza da vendita in quanto vengono rispettati
i previsti requisiti soggettivi di utilizzo (proprietario/familiare entro il terzo grado) e temporali (maggior parte del periodo di possesso).
Plusvalenze sempre imponibili. Terreni edificatali. Le condizioni di non imponibilità sopra descritte non si applicano "in ogni caso" (così come
testualmente dispone la norma) ai terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, nel cui novero rientra, intuibilmente, anche la fattispecie dei terreni
oggetto di lottizzazione (lettera a, comma 1, articolo
67 Tuir).
La loro vendita comporta sempre il conseguimento
di plusvalenze imponibili, a nulla rilevando, quindi il
periodo di possesso e il titolo di acquisizione.
È stato chiarito (comma 2, articolo 36, decreto legge 223/2006) che un terreno è da considerarsi fabbricabile (la precisazione, peraltro, è estesa a tutti i principali tributi, quali Iva, registro, lei e Ires Irpef) se
utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento
urbanistico generale adottato dal Comune, a prescindere dall'approvazione della Regione o dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo (circolare
28/E del 2006, punto 23).
Atti negoziali e diritti. Vendite, permute e conferimenti. La verifica delle esimenti, in precedenza circoscritte, o, al contrario, della rilevanza reddituale,
deve essere effettuata in relazione alle plusvalenze
derivanti dalle cessioni a titolo oneroso, attuate non
solo mediante le vendite ordinariamente intese,ma
anche attraverso atti di permuta e di conferimento
(articolo 9, comma 5, del Tuir).
Cessione del diritto di usufrutto o della nuda
proprietà su immobili. Inoltre, tutte le regole di
esenzione/imponibilità tornano (indistintamente)
applicabili anche nel caso in cui l'alienazione non abbia a oggetto la piena proprietà dell'immobile, ma la
sola nuda proprietà o il diritto di usufrutto (risoluzione
213/E dell'8 agosto 2007).
È stato precisato, però, che se il diritto di usufrutto è
ceduto (meglio costituito) dal titolare della piena
proprietà, viene realizzato un reddito diverso in base
alla lettera h) dell'articolo 6j e non una plusvalenza in
base alla lettera b); quest'ultima si verifica, invece, in
relazione alla vendita effettuata da parte di colui che
è titolare soltanto del diritto di usufrutto (risoluzione
77/020 del 12 gennaio 1993 e circolare 81/E del 6
novembre 2OO2,punto 2.1). Il distinguo appare
tuttavia soltanto formale in quanto i criteri di
quantificazione del reddito imponibile risultano,
nella sostanza, essere i medesimi (si confrontino
rispettivamente gli articoli 7i,comma 2 e 68, commi 1
e 2 del Tuir).
IL PUNTO
DAL 2007 E ESCLUSA
LA «SOSTITUTIVA»
** a plusvalenza, realizzata in relazione alle cessioni di fab-lj
bricati e di terreni non edificabili, è determinata dalla dif-•*»
ferenza fra il corrispettivo conseguito e il costo sostenuto per
il loro acquisto e/o costruzione, aumentato di ogni altro costo
inerente; tuttavia, è importante evidenziare che se il bene
ceduto è stato acquisito per donazione, si assume come costo
quello sostenuto dal donante (comma 1, articolo 68 citato,
come modificato dal comma 39, articolo 37 del DI 223/2006).
Per i terreni edificabili (compresi quelli acquisiti per successione o donazione), invece, il costo di acquisto o il valore di
acquisizione (risultante dalla denuncia di successione o
dall'atto di donazione), incrementato di tutti gli oneri inerenti,
è ulteriormente aumentato in base alla variazione dell'indice
Istat. Quest'ultima prerogativa non si applica per contro ai
terreni oggetto di lottizzazione (comma 2, articolo 68), il cui
è dato dal valore normale del quinto anno anteriore all’inizio
della lottizzazione (se il terreno è acquisito per successione o
donazione.
Modalità di tassazione delle plusvalenze. Le
plusvalenze derivanti dalla vendita di fabbricati o di terreni
non edificabili sono soggette a tassazione ordinaria (cioè
concorrono alla formazione del reddito complessivo), e in
alternativa, a decorrere dal 2006, a imposta sostitutiva del 20%
(per le cessioni effettuate sino al 2 ottobre 2006, l'aliquota era
del 12,50%). In relazione ai terreni edificabili, la possibilità
della tassazione sostitutiva è stata preclusa per le plusvalenze
realizzate a decorrere dal 1 ° gennaio 2007 (articolo 1, comma
310, legge 296/2006); pertanto, a esse resta ora applicabile
soltanto la tassazione separata (lettera g-bis, articolo 17 del
Tuir) o quella ordinaria per opzione.
È significativo evidenziare che alla tassazione sostitutiva
non sono mai state ammesse le plusvalenze relative ai terreni
oggetto di interventi di lottizzazione, di cui alla lettera a)
dell'articolo 6j, né quelle relative alle costruzioni, su di essi
realizzate, (circolare 6/E del 2006, punto 11.6).
Momento impositivo delle plusvalenze. I redditi conseguiti
dalla vendita degli immobili sono imponibili nell'anno d'imposta
in cui viene formalmente trasferita la loro proprietà e conseguito il corrispettivo di vendita (cosiddetto criterio di cassa).
PAGINE A CURA DI
Alfredo Calvano
Numero 87 -11 novembre 2007
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