Ambito applicativo. – Chi resta fuori dal tetto Sui beni strumentali

Ambito applicativo. – Chi resta fuori dal tetto
Sui beni strumentali cade ogni limitazione
La decisione comunitaria riguarda tutti i veicoli a motore - trattori agricoli o forestali esclusi normalmente adibiti al trasporto stradale di persone o beni, la cui massa massima autorizzata
non supera 3.500 kg e aventi un numero di posti a sedere, escluso quello del conducente, non
superiore a otto. La norma italiana (articolo 19-bis1, lettera c, Dpr 633/1972), che fa rinvio
quanto alla quota di indetraibilità, al contenuto della autorizzazione Ue, esclude dalle limitazioni gli autocarri che continuano dunque ad usufruire di una detrazione completa, come ogni
altro acquisto effettuato per la attività del contribuente. Se però il veicolo rientra nei parametri
indicati dal Provvedimento delle Entrate del 6 dicembre 2006 (cosiddetti "finti autocarri"), esso
viene attratto al regime dell'articolo 19-bis1 (si veda l'articolo 35, comma u, del Dl 223/2006)
con l'applicazione della detrazione al 40% come una autovettura vera e propria.
L'autorizzazione comunitaria sulla detraibilità parziale non riguarda (articolo 3) alcune tipologie
di mezzi, che possono dunque usufruire del recupero integrale dell'Iva (sempre se utilizzati in
modo esclusivo).
Si tratta in particolare:
LA FACOLTÀ
● dei beni strumentali utilizzati dal contribuente nell'esercizio della sua
II contribuente
attività;
può dimostrare
● delle autovetture utilizzate da taxisti, scuole guida, ovvero date a
che il veicolo è
noleggio o in leasing;
utilizzato
● delle auto degli agenti e rappresentanti di commercio.
esclusivamente
Restano inoltre escluse dai limiti di detrazione, per espressa indicazione
per l'attività
contenuta nella norma interna, le auto che formano oggetto della attività
aziendale
propria dell'impresa, e cioè quelle acquistate da chi fa commercio di tali
mezzi (concessionari, rivenditori, eccetera).
Un aspetto rilevante della decisione Ue riguarda il significato da attribuire alla prima delle
esclusioni sopra riportate (beni strumentali), da leggere unitamente all'articolo 1 della
decisione stessa che concede la detrazione parziale solo per auto "non interamente utilizzate a
fini professionali". Nell'individuare le auto impiegate come "beni strumentali" nell'esercizio della
attività, il Fisco italiano ha sempre adottato un criterio estremamente restrittivo, limitando il
concetto a casi (noleggiatori, scuole guida, eccetera), che il provvedimento Ue considera
autonomamente, lasciando intendere che vi siano ulteriori situazioni in cui la detrazione può
restare al 100 per cento. Quindi, laddove il contribuente (impresa o professionista) sia in grado
di documentare che il veicolo è utilizzato solamente per l'attività aziendale (si pensi alle auto
dei fattorini o di manutentori, tecnici, eccetera), restando in deposito presso la sede al di fuori
degli orari di lavoro, dovrebbe essere consentito detrarre l'Iva interamente (ferma restando
l'indeducibilità parziale dei costi ai fini delle imposte dirette), come è avvenuto dal 14
settembre 2006 al 26 giugno 2007.
Ambito oggettivo. - Regimi omogenei
II noleggio unifica le regole
La detrazione limitata al 40% riguarda, secondo quanto
indicato nell'articolo 4 della decisione Ue, tutte le spese relative ai
veicoli a motore, e dunque l'acquisto (compresa l'importazione e
Le
norme
precedenti
l'acquisto intracomunitario, nonché assemblaggio, fabbricazione,
prevedevano
discipline
ecc.), il leasing, il noleggio, la manutenzione e la riparazione, e
diverse per l'acquisto del
quanto ri-guarda l'utilizzo dell'auto, compresi gli acquisti di
mezzo e per le spese di
funzionamento
lubrificanti e carburanti.
L'introduzione di una detraibilità limitata, ma uniforme per le
diverse tipologie di acquisti, consente di superare il precedente sistema, che prevedeva regole
distinte per l'acquisto del mezzo rispetto alle spese di funzionamento.
L'articolo 30, comma 4, della legge 388/2000, stabiliva infatti che per l'acquisto, anche meDOPPIO BINARIO
diante locazione finanziaria o noleggio, l'indetraibilità dell'Iva era limitata al 90% (quota ridotta
all'85% dal 1° gennaio 2006).
Con riferimento ai diffusi contratti di noleggio "full service", l'agenzia delle Entrate
(circ.58/E/2001), aveva richiesto che in fattura fosse evidenziata separatamente la quota di
corrispettivo relativa alla messa a disposizione del bene, rispetto alla fornitura dei servizi
accessori, in quanto solo sulla prima spettava la detrazione del 10 o del 15% prevista per l'acquisto del mezzo. Le imprese utilizzatrici dovevano pertanto procedere a distinte annotazioni
delle due parti di canone, al fine di operare correttamente la detrazione. La percentuale
unitaria di detraibilità prevista dal 27 giugno 2007 per qual-siasi tipologia di acquisto (noleggio, servizi accessori, ecc.) evita la descritta complicazione contabile, ma solo per quanto
riguarda l'Iva.
Ai fini delle imposte sui redditi, l'art. 164 del Tuir prevede, con riguardo alle autovetture
diverse da quelle date in uso promiscuo a dipendenti, che il canone (da considerare
comprensivo della parte di Iva non detratta) rileva fiscalmente nel limite di 3.615 euro su base
annua.
In pratica, con le regole in vigore dal 2007, se il canone supera il descritto importo, la deduzione sarà pari al 40% di 3.615 euro, mentre tutta l'eccedenza dovrà formare oggetto, di
ripresa a tassazione. La circolare 48/E/1998 ha chiarito che il suddetto limite deve essere
riferito al canone al netto dei costi delle prestazioni accessorie. Le imprese di noleggio
dovranno continuare ad esporre nella fattura il doppio valore (canone "puro" e prezzo dei
servizi accessori), per consentire all'utilizzatore di calcolare l'importo deducibile nel modello
Unico.
In mancanza di questa specificazione, infatti, l'intero corrispettivo rileverà ai fini del confronto
con il descritto limite. Per le auto date in benefit a dipendenti per oltre la metà dell'esercizio,
invece, la distinzione perde ogni utilità dato che il canone, senza alcun tetto di importo, e
qualunque sia la sua natura, risulta deducibile per il 90% (65% per il ricalcolo delle deduzioni
2006).
Locazioni finanziarie. - Il periodo del contratto vincola le deduzioni
Leasing, Iva e Ires a braccetto
BENEFICIO CONDIZIONATO
I contratti di locazione finanziaria
siglati dopo l'11 agosto 2006
devono avere una durata minima
di 48 mesi
Anche i contratti di locazione finanziaria di auto aziendali
fanno i conti con le novità degli ultimi mesi.
Oltre alle regole sulla detrazione Iva, non si devono
trascurare le disposizioni introdotte prima dal decreto
legge 223/2006 e ora, recentemente, con il cosiddetto
decreto legge sul "tesoretto" (Dl 81/07).
Recupero dell'Iva
L'Iva assolta sul canone di leasing, per fatture emesse dalla concedente con data dal 27 giugno
2007 in poi, può essere recuperata per il 40 per cento.
Il restante 60 per cento dell'imposta, che risulta indetraibile, si aggiunge al costo sostenuto
dall'utilizzatore, somma di cui va quantificata la parte deducibile nel modello di dichiarazione
dei redditi.
Per ottenere una, seppur parziale deduzione dei canoni, è necessario che la locazione
finanziaria rispetti la durata minima prevista dalla legge, che è pari a 24 mesi per i contratti
sottoscritti fino all'11 agosto 2006, e a 48 mesi (intero periodo di ammortamento di
un'autovettura) per quelli stipulati dal giorno successivo.
Il ritorno delle deduzioni
Dal 2007, dopo il ripristino delle deduzioni operato dal decreto legge 81/07, i canoni sono
deducibili al 90 per cento (senza alcun limite di costo dell'auto) per i veicoli assegnati in benefit
a dipendenti per oltre la metà dell'anno, mentre per le autovetture diverse lo sconto Ires è pari
al 40 per cento, con un tetto di prezzo dell'auto di 18.076 euro.
Il canone
Nel calcolo, qualora il costo dell'autovettura (da quantificare comprendendo la percentuale di
Iva indetraibile per l'utilizzatore) superi 18.076 euro, occorre ragguagliare preventivamente il
canone a questo limite di spesa e determinare conseguentemente l'ammontare deducibile.
In pratica:
● se il costo sostenuto dalla società di leasing è inferiore o uguale a 18.076 euro, il canone
deducibile è pari a (canone di competenza x 40%);
● se il costo è superiore a 18.076 euro, il canone deducibile è pari a [canone di competenza x
(18.076 / costo auto) x 40%].
Il valore dell'auto
Per agenti e rappresentanti, valgono gli stessi conteggi sopra indicati, ma in questo caso il
prezzo dell'auto è da considerare al netto dell'Iva, essendo tale imposta interamente detraibile
per l'utilizzatore.
Inoltre, il limite di costo di acquisto della vettura cresce a 25.823 euro e la quota deducibile è
pari all’80 per cento.
Va infine ricordato che le modifiche nella detrazione non riguardano le fatture relative ai
transiti stradali delle autovetture, dato che, ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, si tratta di
operazioni per le quali è sempre rimasto in vigore il divieto assoluto di detraibilità sancito
dalla lettera . e) dell'articolo 19-bis1, Dpr 633/72.
Il trattamento
fiscale
LE IMPOSTE
SULL’USATO
Il metodo. Per la
ricommercializzazione valgono le
modalità fissate dall’agenzia
Le scelte. Per le imprese è
vantaggioso cedere il bene
senza applicare il tributo
Rivendita con Iva
Difficile individuare la base imponibile corretta
Come si riflettono le novità introdotte ai fini della detraibilità dell'imposta sul valore aggiunto
nel mercato dell'usato? È necessario ricordare la peculiarità di queste
CESSIONI
cessioni dove i prezzi sono sempre comprensivi di Iva laddove,
Normalmente i listini
ovviamente, siano effettuate da operatori economici. Nella sostanza, i
Eurotax e Quattroruote
vari listini (Eurotax, Quattroruote ecc.) utilizzati nelle compravendite
riportano le quotazioni
dalle quali si deve
di vetture usate, prevedono un prezzo al quale non è mai possibile
scorporare il tributo
aggiungere l'imposta, ma da questo deve essere sempre scorporata
(si veda l'esempio sotto).
L'impresa cedente ha tutto l'interesse a vendere
L’esempio
l'autovettura usata in regime di non imponibilità,
in modo da non dovere scorporare l'imposta. Ciò
1 ◄ Si ipotizzi un'autovettura usata
può favorire le vendite oltre confine creando un
che i listini stabiliscono debba
distorsione della concorrenza. Parimenti, saranno
essere venduta a 4.800 euro. Il
favoriti gli operatori che acquisiscono i veicoli
cedente,
se
operatore
tramite noleggio e leasing. Sotto questo profilo la
economico, nel predisporre la
precedente normativa creava meno squilibri: se da
fattura non dovrà aggiungere
un lato consentiva una limitata detraibilità
l'imposta a 4.800 euro, ma
dell'imposta, dall'altro circoscriveva la base
scorporarla, vale a dire dovrà
imponibile rendendo sostanzialmente indifferenti
dividere 4.800 euro per 120,
tra loro le varie modalità di acquisizione e di
quindi ' moltiplicare per 20 per
vendita.
determinare l'Iva e per 100 per
In proposito si ricorda che per i contribuenti che
ottenere la base imponibile.
hanno acquistato l'autovettura in questi ultimi anni
L'imposta sarà pari a 800 euro e
detraendo l'imposta nella misura del 10% (dal
la base imponibile pari a 4.000
2001 al 2005) o del 15% (dal 2006) e oggi
euro (nella vendita dell'usato,
intendono vendere il veicolo, la base imponibile
l'imposta a debito costituisce una
resta comunque ridotta della corrispondente persorta di «minore ricavo» per
centuale del 10 o del 15 per cento.
l'impresa cedente, dato che viene
Sulle modalità di calcolo si ricorda anche la
scorporata dal prezzo di vendita)
circolare n. 7 del 26 gennaio 2001 al punto 9.2. In
quell'occasione, alla domanda su quale fossero le
2 ◄ In fase di acquisto l'impresa può
corrette modalità di fatturazione in caso di
detrarre solo il 40 per cento,
rivendita di veicoli per i quali è stato detratto il
perciò il rapporto tra Iva a
10% dell'imposta addebitata all'atto dell'acquisto,
credito (acquisto auto nuova) e
l'amministrazione rispose con un esempio pratico
Iva a debito (vendita auto
che sgombra il campo dai dubbi.
usata), è in pareggio quando la
Secondo il Fisco l'Iva deve essere applicata sul
vendita dell'usato rappresenta il
10% (o sul 50% per i veicoli con propulsori non a
48 per cento del prezzo pagato in
combustione interna per i quali la indetraibilità è
fase di acquisto al netto dell'Iva.
fissata in tale misura) della base imponibile della
Infatti,
se
l'impresa
avesse
cessione medesima, come disponeva la Finanziaria
acquistato l'autovettura a 10.000
2001. Pertanto, diceva il Fisco, occorre calcolare il
euro più 2.000 euro di Iva, la
10% del corrispettivo pattuito dalle parti e su tale
detrazione con le nuove regole
ammontare applicare l'imposta con l'aliquota
sarebbe pari a 800 euro le quali,
ordinaria del 20 per cento. A titolo esemplificativo,
per così dire, vengono «bruciate»
su un prezzo di vendita di 10,2 milioni di lire, la
con la successiva vendita a 4.800
base imponibile è pari a 1 milione e 20mila lire e
euro (il 48% di 10.000 euro)
l'imposta dovuta a 204mila lire.
Peraltro,
all'esemplificazione
fatta
3 ◄ Da un punto di vista Iva, se la
dall'amministrazione si aggiunge che, nel caso in
vettura usata venisse venduta
cui le parti pattuiscano un prezzo Iva compresa,
per importi superiori al 48 per
queste dovranno provvedere allo scorporo
cento
si
registrerebbe
una
dell'imposta sulla base imponibile del 1o o del 15
perdita, mentre per importi
per cento. Nella sostanza, supponendo un prezzo
inferiori un guadagno
di vendita dell'usato pari a 10mila euro, si dovrà
dividere questo importo per 102 (l'imposta è infatti pari al 20% calcolata sul 10% del prezzo di
vendita), quindi moltiplicarlo per 2. Il valore così ottenuto pari a 196,08 euro costituisce l'Iva,
mentre la base imponibile è pari 980,39 euro, i restanti 8.823,53 euro non sono soggetti a
imposta.
Concessionarie autosaloni. - La formula alternativa
Ritorna la procura a vendere
L'impossibilità di applicare il regime del margine sulle autovetture usate acquistate da
operatori economici che si sono detratti l'imposta nella misura del 40% determinerà da parte
delle concessionarie e degli autosaloni il recupero della cosiddetta "procura a vendere" per
evitare gli aggravi d'imposta legati al "doppio passaggio" tra impresa cedente e il
concessionario e da questo al cliente finale.
Questa soluzione peraltro, ancorché generalizzata e sperimentata negli anni (questa pratica
era adottata fino all'entrata in vigore del regime sul margine avvenuto il 1° aprile 1995) non
sempre rispettava i canoni formali richiesti e a volte poteva essere oggetto di censura sul piano
fiscale con rilevazione di una operazione permutativa sottostante.
I verificatori, infatti, in più occasioni hanno contestato che la vendita di un auto nuova e il ritiro
dell'auto usata con il mandato a vendere, sottendeva una permuta e pertanto il ritiro doveva
essere configurato come un vero e proprio acquisto con tutte le conseguenze che ai fini della
fatturazione ciò implicava.
Sul piano giuridico, inoltre, non essendo consentito l'immediato trasferimento della proprietà,
l'operazione non garantisce totalmente in ordine a eventuali utilizzazioni improprie successive
alla consegna al «depositario con procura a vendere».
Deve essere chiaro, infatti, che la procura/mandato a vendere non ha effetto traslativo della
proprietà e, conseguentemente non libera da responsabilità il proprietario. Questa viene meno
solo nel caso in cui è possibile provare che il veicolo sia stato utilizzato contro la volontà del
proprietario e a tal fine non è sufficiente la mera consegna del veicolo a chi lo ha posto in
circolazione in base alla procura a vendere.
Agli operatori piace il regime del margine
Anche il cosiddetto regime del margine esce fortemente ridimensionato dalle novità introdotte
in tema di detraibilità, poiché le imprese che acquisiscono auto usate per le quali il cedente si è
detratto il 40 per cento dell'imposta non possono poi rivenderle con questo regime.
Per memoria si ricorda che i beni acquistati da un operatore economico presso un privato o più
in generale presso un soggetto che non si è detratto l'Iva (o detratto in misura parziale del 10
o del 15%) se ricommercializzati non devono scontare l'imposta sull'intero prezzo di vendita
poiché si ricadrebbe in una duplicazione del tributo.
Questo è il principio su cui si basa il cosiddetto regime sul margine, adottato in Italia con
l'articolo 36 e seguenti del Dl del 23 febbraio 1995 n. 41.
Ne consegue che secondo detto principio l'imposta deve essere applicata al solo utile lordo
realizzato dal rivenditore, calcolato facendo la differenza tra il prezzo di vendita e quello
d'acquisto maggiorato delle spese di riparazione e di quelle accessorie che siano comunque
inerenti all'acquisto.
In sostanza, l'Iva è applicata unicamente sul margine della transazione (da qui la sua
denominazione) atteso che il valore del bene in fase d'acquisto era comprensivo dell'imposta.
Si ipotizzi al riguardo, un privato che rivenda a un autosalone la propria autovettura per 10mila
euro.
L'azienda, oltre ai 10mila euro, spende altri mille euro Iva compresa per oneri tributari e la
messa a punto del veicolo.
Trascorso qualche mese l'autosalone riesce a rivendere l'autovettura al prezzo di 12mila euro.
Applicando il regime del margine il prezzo deve considerarsi al lordo dell'imposta perciò
l'acquirente pagherà 12mila euro, senza che questo importo sia gravato da Iva; l'autosalone
quindi sarà debitore verso l'Erario soltanto dell'imposta, che deve essere calcolata nel seguente
modo: dal prezzo di vendita si devono sottrarre i costi sostenuti per l'acquisto e la messa a
punto del veicolo (12.000 - (10.000 + 1.000). Dal margine lordo così calcolato e pari a 1.000
euro si deve scorporare l'imposta (1.000/120) x 20 =166,66. Il guadagno per l'autosalone è
quindi pari a 833,33
euro (1.000-166,66).
Ben diverso è, invece il risultato, qualora si fosse applicato il regime ordinario dato che il
prezzo è sempre comprensivo di Iva.
Pertanto per calcolare il guadagno dell'autosalone è necessario determinare l'Iva scorporandola
dall'intero prezzo di vendita (12.000/120) x 20 = 2.000 quindi si dovrà sottrarre l'imposta dal
prezzo di vendita (12.000 - 2.000) = 10.000. Considerato che l'autosalone aveva acquistato il
veicolo per 10.000 euro (più 1.000 euro per la sua messa a punto) l'operazione risulta in
perdita.
Conti alla mano è evidente, dunque, che per gli operatori del settore è più conveniente
applicare il regime del margine il quale, come già detto, non può essere utilizzato sempre, ma
soltanto in quattro specifiche ipotesi.
Imposte dirette
REGIME DI DEDUCIBILITÀ
Il presente. Per l’anno d’imposta
corrente è consentita la deduzione
delle spese del 40%
Retroattività. Per il
precedente periodo è
riconosciuto uno sconto del
20%
Auto aziendale, ritorno al passato
La disciplina ricalca quella vigente prima della manovra d'estate 2006
La fiscalità delle auto aziendali torna ad avere un "peso" in linea con la disciplina anteriore alla
manovra dell'estate 2006. Infatti, è stata ripristinata, con decorrenza dal periodo di imposta in
corso al 27 giugno 2007, la deducibilità delle spese e degli altri comIL CAMBIAMENTO
ponenti negativi relativi alle auto aziendali, fissando, però, la percentuale nella misura del40%, così da tenere anche conto della nuova
Le
vecchie
norme
misura
di detraibilità dell'Iva sulle auto stesse. L'articolo 2, comma
avevano
«salvato»
71,
del
Dl n. 262 del 2006, escludendo dalla lett. b) del comma 1
soltanto gli agenti e i
dell'articolo 164 del Tuir ogni riferimento ai mezzi di trasporto a
rappresentanti
di
motore diversi da «quelli utilizzati quali beni strumentali nell'esercizio
commercio
dell'impresa» di cui alla lett. a) della stessa norma, aveva determinato l'integrale indeducibilità dei costi relativi a tali veicoli (deducibili, si ricorda, nella misura
del 50% in vigenza della disciplina ante Dl 262). In sostanza, per imprese individuali e società,
sia di persone che di capitali, non sussisteva più alcuna deducibilità parziale per i veicoli
aziendali, a eccezione del caso degli agenti e rappresentanti di commercio.
Questa previsione risultava ancor più penalizzante per le imprese alla luce dall'interpretazione
fornita dall'amministrazione finanziaria che, circoscrivendo, ai fini della strumentalità, il concetto di "utilizzo strumentale" ai soli casi in cui il conseguimento dei ricavi caratteristici
dell'impresa dipenda direttamente dall'impiego del veicolo, ha escluso la possibilità di dedurre
tutti quei costi inerenti ad un veicolo che, sep-pur indirettamente, è comunque necessario per
lo svolgimento di alcune fasi della produzione o della commercializzazione di beni o servizi
(circolare n. 48/E del 1998, confermata, da ultimo, dalla n. 1/E del 2007 e dalla risoluzione n
231/E del 22 agosto 2007). Si pensi, ad esempio, ai veicoli utilizzati dagli amministratori o dai
dipendenti del servizio commerciale, ai veicoli necessari per i servizi di manutenzione dei beni
commercializzati (diversi dagli autocarri) o, infine, ai veicoli utilizzati per i contatti con i principali fornitori di beni e servizi. Tali mezzi di trasporto, infatti, pur non "indispensabili" all'attività
di impresa, appaiono il più delle volte "fondamentali" per il raggiungimento di un determinato
margine di redditività.
Una problematica che ha trovato parziale soluzione, a decorrere dal periodo di imposta 2007, a
seguito della "nuova" riformulazione della lett. b) del comma 1 dell'articolo 164 del Tuir. Ma la
normativa, con una disposizione fuori sistema, interessa anche il periodo di imposta 2006,
seppur con limiti di deducibilità dei costi differenziati rispetto a quelli a regime (si veda tabella
in pagina). In particolare, a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data del 27 giugno
2007 (periodo di imposta 2007 per i soggetti con periodo di imposta coincidente con l'anno
solare), è consentita la deduzione delle spese e degli altri componenti negativi relativi alle
cosiddette auto aziendali nella misura del 40 per cento.
Mentre, per il periodo di imposta in corso al 3 ottobre 2006 (periodo di imposta 2006 per i
soggetti "solari"), è riconosciuta, con efficacia retroattiva prò-contribuente, la deducibilità delle
spese e degli altri componenti negativi relativi alle auto aziendali nella misura del 20%.
L'applicazione di questa previsione determina l'insorgenza per il periodo di imposta 2006 di
maggiori importi deducibili, laddove, in ossequio a quanto disposto dal Dl n. 262/06, era stata
operata una variazione in aumento in Unico 2007 pari al 100% dei costi relativi alle auto
aziendali. Maggiori importi (pari al 20% dei costi relativi alle auto aziendali) che potranno
essere recuperati in deduzione nel periodo di imposta 2007, con un'apposita variazione in
diminuzione in Unico 2008. Non è interessato dalla modifica Unico 2007.
Il turnover del prelievo
Per ogni differente tipologia di veicolo viene riassunto il continuo cambiamento che ha subito
il prelievo fiscale sulle auto nell'ultimo anno, fino ad arrivare al regime in vigore dal 27 giugno
scorso.
Regime ante
decreto
legge
n.262/06
◄
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
Regime per
il decreto
2006 ex
decreto
legge
n.262/06
◄
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
“Nuovo”
regime per il
2006
◄
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
Regime in
vigore dal
periodo
d’imposta in
corso al
27/6/07
◄
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
Ad uso
pubblico
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
Deducibilità
100 per cento
di tutti i costi
Diversi da
quelli a
deducibilità
integrale
Deducibilità
50 per cento,
con il limite di
costo di
€18.075,99
(*)
Indeducibilità
Deducibilità
20 per cento,
con il limite di
costo di
€18.075,99
(*)
Deducibilità
40 per cento,
con il limite di
costo di
€18.075,99
(*)
Utilizzati da
agenti o
rappresentanti
di commercio
Deducibilità
80 per cento,
con il limite di
costo di
€25.822,84
(*)
Deducibilità
80 per cento,
con il limite di
costo di
€25.822,84
(*)
Deducibilità
80 per cento,
con il limite di
costo di
€25.822,84
(*)
Deducibilità
80 per cento,
con il limite di
costo di
€25.822,84
(*)
Utilizzati da
professionisti
Deducibilità
50 per cento,
con il limite di
costo d
€18.075,99
(*)
Deducibilità
25 per cento,
con il limite di
costo d
€18.075,99
(*)
Deducibilità
30 per cento,
con il limite di
costo d
€18.075,99
(*)
Deducibilità
40 per cento,
con il limite di
costo d
€18.075,99
(*)
In uso
Deducibilità
Deducibilità
Deducibilità
Deducibilità
Veicoli
◄
Strumentali
nell'attività
propria
dell'impresa
promiscuo ai
dipendenti
100 per cento
di tutti i costi
nel limite del
reddito da
lavoro
65 per cento
di tutti i costi
90 per cento
di tutti i costi
(*) Il limite indicato fa riferimento alle autovetture e autocaravan
Stretta allentata su arti e mestieri
Anche il giro di vite, operato dall'articolo 2, comma 71, del Dl n. 262 del 2006, sulla
deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi relativi ai
LA NOVITÀ
mezzi di trasporto a motore degli esercenti arti e professioni, ridotto
dal 50% al 25%, è stata ridimensionato in sede di Dl n. 81 del 2007.
I costi dei mezzi dei
L'attuale formulazione dell'articolo 164, comma 1, let-tera b), del
veicoli a motore sono
Tuir, infatti, dispone, con decorrenza dal periodo di imposta in corso
deducibili
al 27 giugno 2007, la deducibilità parziale di tali costi nella misura del
parzialmente, nella
40%,
nel caso di esercizio di arti e professioni in forma individuale,
misura del 40%
nel limite di un solo veicolo. Analogamente, ove l'attività è svolta da
società semplici o associazioni professionali, la deducibilità è consentita per un veicolo per ogni
socio o associato.
Analogamente a quanto avviene per le auto delle imprese, anche in tal caso la novella
legislativa ha coinvolto il periodo di imposta in corso al 3 ottobre 2006. In particolare, è
consentita, per il periodo di imposta 2006, la deduzione dei costi delle auto degli esercenti arti
e professioni nella maggior misura del 30%, con la conseguente possibilità di effettuare una
variazione in diminuzione in Unico 2008 di tali maggiori importi deducibili (5% dei costi relativi
alle autovetture).
Inalterata è, invece, la possibilità per gli agenti e rappresentanti di commercio, indipendentemente dalla forma giuridica assunta (impresa individuale, società di persone o società
di capitali), di dedurre le spese e gli altri componenti negativi nella misura dell'80%. Si ricorda
che sono assimilati agli agenti o rappresentanti di commercio i "promotori finanziari" e gli
"agenti di assicurazione". Nonio sono, invece, gli agenti immobiliari.
Invariati sono, altresì, i limiti entro cui rilevano le spese sostenute dagli agenti e rappresentanti di commercio e dai professionisti per l'acquisto, la locazione anche finanziaria e per
il noleggio. Si ricorda che i canoni di leasing sono deducibili, ai fini delle imposte sui redditi, a
condizione che la durata del contratto non sia inferiore al periodo di ammortamento ordinario
stabilito mediante l'applicazione dei coefficienti di ammortamento del Dm del 31 dicembre
1988. E ciò per effetto della modifica dell'articolo 102, comma 7, del Tuir operata dalla legge n.
248 del 2006, in sede di conversione del Dl n. 223 del 2006. In pratica, i contratti di leasing
delle autovetture a deducibilità parziale non possono essere stipulati a decorrere dal 12 agosto
2006 con durata inferiore a quella dell'intero periodo di ammortamento (4 anni). Tale
disposizione opera anche per le autovetture degli esercenti arti e professioni.
Promiscuo/1. - Veicolo al dipendente
Conta il periodo reale di possesso
L'intervento normativo del 2007, in tema di deducibilità dei costi relativi ai mezzi di trasporto a
motore, ha riguardato, altresì, il trattamento fiscale delle autovetture concesse in uso
promiscuo ai dipendenti, modificando, da un lato, la quantificazione del fringe benefit in capo
ai dipendenti e, dall'altro, il regime di deducibilità dei veicoli concessi in uso promiscuo agli
stessi.
Per quanto attiene al primo aspetto, è stata ripristinata, con decorrenza dal periodo di imposta
2007, la percentuale di imponibilità in capo al lavoratore
IL RAPPORTO
dipendente del fringe benfit di cui all'articolo 51, comma 4, del
Per
l'Amministrazione
Tuir nella misura del 30%, elevata in sede di Dl n. 262 del 2006 al
l'importo che concorre alla
50% (disposizione, peraltro, inoperante stante il differimento degli
formazione del reddito è
effetti al 2007 operato dalla legge n. 296 del 2006). Per quanto
pari al periodo di possesso
del bene
concerne la deducibilità dei costi relativi ai veicoli concessi in uso
_____________________
ai dipendenti in capo al datore di lavoro, la lettera b-bis) del
___
comma 1 dell'articolo 164 del Tuir, introdotta dal Dl n. 262 del
2006, aveva previsto la possibilità di portarli in deduzione per
LA RIFORMA
"l'importo costituente reddito di lavoro". È da rilevare che in tale
Le
ultime
disposizioni
disposizione non era presente, a differenza di quanto avveniva
cambiano
anche
la
nella disciplina ante Dl n. 262 del 2006 (ove i costi relativi ai
quantificazione
veicoli concessi in uso ai dipendenti per «la maggior parte del
dell'incentivo in capo al
periodo di imposta» erano integralmente deducibili), alcun
lavoratore
riferimento al periodo di possesso del veicolo da parte del
dipendente. Pertanto, il periodo di concessione in uso al dipendente del veicolo rilevava solo ai
fini del calcolo del fringe benefit e, conseguentemente, sull'ammontare dei relativi costi deducibili da parte dell'impresa.
L'attuale formulazione della lettera b-bis) del comma 1 dell'articolo 164 del Tuir, consente la
deduzione dei costi relativi ai veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior
parte del periodo di imposta nella misura del 90 per cento. Il legislatore, quindi, se, da un lato,
ripristina il collegamento tra i costi relativi alle auto in uso promiscuo ai dipendenti
effettivamente sostenuti dal datore di lavoro e l'ammontare deducibile (pur nel limite del 90%
degli stessi), dall'altro, reintroduce il riferimento al periodo di possesso del veicolo da parte del
dipendente. Al riguardo, l'amministrazione finanziaria aveva precisato che l'importo da far
concorrere alla formazione del reddito deve essere ragguagliato al periodo dell'anno durante il
quale al dipendente viene concesso l'uso promiscuo del veicolo, conteggiando il numero dei
giorni per i quali il veicolo è assegnato, indipendentemente dal suo effettivo utilizzo, al netto
delle somme corrisposte dal dipendente per l'utilizzo del veicolo (circolare n. 326/E del 1997).
Si fa presente, infine, la possibilità di dedurre, per il periodo di imposta in corso al 3 ottobre
2006, i costi relativi ai veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del
periodo di imposta nella misura del 65%, operando una variazione in diminuzione in Unico
2008.
Promiscuo/2. - Veicolo all'amministratore
II valore del benefìt lo sconta l'impresa
Per le auto assegnate in uso promiscuo agli amministratori non si applicala disciplina dei veicoli
assegnati ai dipendenti. È quanto si ricava dalla prassi consolidata dell'agenzia delle Entrate e
dall'assenza di una espressa previsione normativa sul punto
L'amministrazione finanziaria, fino al 2005, aveva negato la piena deducibilità dei costi relativi
ai veicoli concessi in uso ai collaboratori, e, in special modo, agli amministratori, ritenendo che
gli stessi fossero deducibili nella misura del 50 per cento. In particolare, si era chiarito che non
avendo la legge n. 342 del 2000, in sede di riforma del trattamento fiscale dei redditi derivanti
da rapporti di collaborazione coordinata e continuativa,
LA QUOTA
"modificato
il disposto dell'articolo 121-bis (ora 164), comma
La spesa eccedente il bonus
1, lettera a), n. 2, del vecchio Tuir che prevede la deducibilità
riconosciuto al dirigente è
accettata nella misura del 40%
integrale dei veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la
_________________________
maggior parte del periodo di imposta, per i veicoli concessi in
_________
uso ai collaboratori coordinati e continuativi devono essere
applicate le disposizioni della successiva lettera b) della norma
DOPPIO CAPPELLO
citata"
(circolare n. 5/E del 2001 e circolare n. 57/E del 2001).
Anche nel caso di qualifica
congiunta
di
dipendenteIn sostanza, in capo alla società non era riconosciuta la demanager valgono le disposizioni
ducibilità integrale dei costi come, invece, era stabilito per i didell'articolo 164 del Tuir
pendenti e la società poteva dedurre un importo pari al fringe
benefit, come spesa per il personale, e il 50% sui costi
sostenuti eccedenti il fringe benefìt.
Tale orientamento ha trovato ulteriore conferma nella circolare n. 1/E del 2007, laddove, con
riferimento al 2006, si è precisato che, qualora un'autovettura venga data in uso promiscuo
all'amministratore, l'ammontare del fringe benefit che concorre a formare il reddito
dell'amministratore è deducibile per l'impresa, ai sensi dell'articolo 95 del Tuir, fino a
concorrenza delle spese sostenute da quest'ultima. L'eventuale eccedenza delle spese sostenute dall'impresa rispetto al fringe benefit non è deducibile, in ragione del regime di
indeducibilità dei veicoli non strumentali introdotto dal Dl n. 262 del 2006.
Coordinando tali chiarimenti con le modifiche recate dal Dl n. 81 del 2007 alla lettera b) del
comma 1 dell'articolo 164 del Tuir, ne dovrebbe derivare che in caso di assegnazione
dell'autovettura all'amministratore di una società, le predette spese eccedenti il fringe benefit
dovrebbero essere deducibili in misura pari al 4O%, a decorrere dal periodo di imposta in corso
alla data del 27 giugno 2007, e del 20%, per il periodo di imposta in corso al 3 ottobre 2006,
fermo restando la deduzione di un importo pari al fringe benefit come spesa per prestazioni di
lavoro, sempreché tali spese siano state effettivamente sostenute.
Si fa presente, infine che, nei casi in cui è possibile che un dipendente rivesta, per lo stesso
periodo, anche la carica di amministratore, e che tale ufficio rientri nei compiti istituzionali
compresi nell'attività di lavoro dipendente, i redditi percepiti in relazione a tale qualità sono
attratti nel reddito di lavoro dipendente. In questo caso, poiché tutte le somme e i valori
percepiti saranno qualificati e determinati come redditi di lavoro dipendente, si ritiene che,
anche ai fini della deduzione dei costi dei veicoli da parte dell'impresa, trovino applicazione le
disposizioni di cui all'articolo 164 (comma 1, lettera b-bis) del Tuir.
Imposte dirette
IL SALDO IN DICHIARAZIONE
Il problema. La retroattività
poteva richiedere la rettifica delle
dichiarazioni
Il percorso. Sui costi
sostenuti si calcola la quota
deducibile in base alle
percentuali
La deduzione si recupera con Unico 2008
I maggiori importi saranno considerati con una variazione in diminuzione sul reddito dall’anno
corrente
Il Dl n. 81 del 2007, nel modificare, con decorrenza dal periodo di imposta in corso alla data
del 27 giugno 2007 (periodo di imposta 2007 per i soggetti "solari"), il regime di deducibilità
dei mezzi di trasporto a motore di cui all'articolo 164, comma 1, lettera b e b-bis, del Tuir,
prevede altresì, per il periodo di imposta in corso alla data del 3 ottobre 2006 (periodo di
imposta 2006 per i soggetti "solari"), la deducibilità delle spese e degli altri componenti
negativi
relativi
nella
seguente
misura:
◄
20% per le cosiddette auto aziendali;
◄
30% per gli esercenti arti e professioni;
◄
65% per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del
periodo di imposta.
Il riconoscimento retroattivo di maggiori importi deducibili per il periodo di imposta in corso
alla data del 3 ottobre 2006, ammontanti, nel caso delle auto aziendali, all'intero 20% dei costi
sostenuti, stante l'indeducibilità integrale introdotta dal Dl n. 262 del 2006, avrebbe potuto
determinare la necessità di rettificare le dichiarazioni dei redditi per il periodo di imposta 2006
(Unico 2007), creando oggettiva difficoltà ai contribuenti.
Per ovviare a ciò, il legislatore ha introdotto la possibilità di recuperare i maggiori importi deducibili, derivanti dall'applicazione delle su indicate percentuali, nel periodo di imposta in corso
al 27 giugno 2007, nonché di tenerne conto ai fini del versamento della seconda o unica rata di
acconto relativa a tale periodo.
In sostanza, viene assicurata una maggiore deduzione che non richiederà alcuna correzione del
modello Unico 2007, in quanto tale deduzione sarà recuperata tramite una variazione in
diminuzione del reddito 2007, nel modello Unico 2008.
Pertanto, al fine di determinare l'ammontare di siffatta variazione in diminuzione, sarà necessario, in primo luogo, individuare l'ammontare dei costi relativi ai mezzi di trasporto coinvolti dalla disposizione (aziendali, professionali e in uso promiscuo ai dipendenti) e conseguentemente calcolarne la quota deducibile applicando le ricordate percentuali.
Per i veicoli degli esercenti arti e professioni, nonché per quelli concessi in uso promiscuo ai
dipendenti sarà, inoltre, necessario decurtare tale quota di quanto già dedotto in ossequio alle
disposizioni introdotte con il già citato Dl n. 262 del 2006.
In particolare, nel primo caso, il maggior importo deducibile dovrebbe ammontare al 5% delle
spese e degli altri componenti negativi relativi ai mezzi di trasporto a motore (pari alla
differenza tra 30% e 25%).
Nel secondo caso, invece, per determinare il maggior importo deducibile, sarà necessario
diminuire la quota deducibile in base alle nuove disposizioni, pari al 65% dei costi relativi alle
autovetture concesse in uso ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta
dell'importo costituente reddito di lavoro in capo al dipendente (fringe benefit).
IL CASO
Si ipotizzi che la società Alfa Srl abbia acquistato, in data 1°ottobre 2006, un'autovettura
(non destinata a essere utilizzata esclusivamente come bene strumentale all'attività
d'impresa) per 38.000,00 euro + Iva
II DI sulle indeducibilità
Al 31 dicembre 2006, applicando la disciplina introdotta dal Decreto legge n. 262/06
(indeducibilità per i costi relativi alle auto aziendali) ha calcolato: -ammortamento
contabile: 38.000,00 x 12,5% = 4.750,00 € -ammortamento deducibile: 18.075,99 x0%€
=0
II carburante
La stessa società ha, inoltre, sostenuto, nel corso del 2006, costi per l'acquisto di
carburante pari a 1.000,00 euro (interamente indeducibili)
I risvolti Unico
In sede di compilazione della dichiarazione dei redditi per il periodo d'imposta 2006 (Unico
2007), la società ha effettuato una variazione in aumento per 5.750,00 euro. A seguito
della modifica "retroattiva" delle percentuali di deducibilità (20% per le auto aziendali), la
società avrà maggiori importi deducibili per 651,90€, derivanti da: -451,90 euro (pari a
18.075,99 € x 20%x 12,50%) -200,00 euro (pari a 1.000,00€x20%). Pertanto, nel quadro
RF di Unico 2008 effettuerà una variazione in diminuzione, appunto, per l'importo di 651,90
euro. Per semplicità espositiva, si è ipotizzato che anche a livello contabile si scelga di
ammortizzare l'autovettura con un aliquota del25% e che, avendo acquistato l'autovettura
in corso di esercizio, l'ammortamento perii primo esercizio si consideri ridotto alla metà
Variazioni in aumento
Immatricolazioni. - Giro di vite dell'agenzia delle Entrate
«Falsi autocarri» senza benzina
La disciplina di cui all'articolo 164 del Tuir trova applicazione unicamente per i veicoli ivi
indicati; restano, quindi, integralmente Deducibili le spese e gli altri componenti negativi
relativi a motocarri, autocarri, autoveicoli a uso speciale e trattori, nonché a tutti i pezzi non a
motore, sempreché Inerenti all'attività di impresa. Proprio per usufruire del più vantaggioso
regime fiscale degli autocarri, in passato era prassi aggirare il Fisco immatricolando come
autocarri veicoli che, in realtà, mantenevano inalterata la possibilità di trasporto privato di
passeggeri.
Al fine di evitare questi arbitraggi nell'immatricolazione dei veicoli per escluderli "fittiziamente"
dall'ambito di applicazione della disciplina fiscale più restrittiva, con il provvedimento
dell'Agenzia delle Entrate del 6 dicembre 2006 sono stati individuati i veicoli che, a prescindere
dalla categoria di omologazione, risultano da adattamenti che non ne impediscono l'utilizzo
anche ai fini del trasporto privato di persone e che, per questo motivo, vanno assoggettati al
regime fiscale proprio degli autoveicoli destinati a tale trasporto.
Si tratta, in sostanza, di quei veicoli che subiscono adattamenti idonei a consentire
l'immatricolazione nella categoria N1 senza che però tali adattamenti ne impediscano l'utilizzo
per il trasporto privato di persone. La formula prevede un rapporto tra la potenza del veicolo e
la portata, ossia la massa dello stesso al netto della tara; se tale rapporto supera il valore di
180 allora scatta la presunzione. In pratica, si verificano quei veicoli per i quali la potenza non
è commisurata al proprio peso. E, in effetti, un valore del rapporto superiore a 180 indica che
la potenza del veicolo è almeno di 180 volte superiore alla portata dello stesso; situazione
questa difficilmente compatibile con l'utilizzo per il trasporto merci.
Calcoli più convenienti. - La riduzione sulle spese
Secondo acconto a impatto soft
L'articolo 15 bis del Dl n. 81/2007 (convertito nella legge n. 127/2007) modifica, con
decorrenza dal periodo di imposta in corso alla data del 27 giugno 2007, il regime di
deducibilità dei costi relativi alle auto aziendali.
E prevede, al comma 10, la possibilità per i contribuenti, di continuare ad applicare le
disposizioni previgenti all'articolo 2, comma 71, del Dl n. 262/2006 ai fini del solo versamento
degli acconti relativi al 2007 delle imposte sui redditi e deU'Irap.
I contribuenti potranno quindi determinare il secondo acconto d'imposta per il 2007 in misura
minore, in quanto le disposizioni previgenti al citato Dl 262/2006 (deducibilità limitata al 50%
per le auto aziendali e per le auto degli esercenti arti e professioni e deducibilità integrale per
le auto in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta) certamente
più favorevoli rispetto a quelle introdotte dal citato provvedimento, risultano, in ogni caso, più
favorevoli anche in relazione alla vigente normativa. In realtà, la disposizione in commento
potrebbe apparire "superflua" alla luce del disposto di cui all'articolo 2, comma 72, del Dl n.
262/2006, laddove stabilisce che «ai fini dei versamenti in acconto delle imposte sui redditi e
dell'imposta regionale sulle attività produttive relativa a detto pe-riodo ed a quelli successivi, il
contribuente può continuare ad applicare le previgenti disposizioni». Sulla base di questa
previsione, infatti, i contribuenti potevano applicare, già ai fini della determinazione del primo
acconto d'imposta per il 2007, le regole di deducibilità dei mezzi di trasporto a motore vigenti
ante Dl n. 262/2006. Va osservato, però, che la "nuova" disposizione rileva per il solo 2007,
mentre la norma precedente recava disposizione di contenuto analogo, ma riferita a <<tutti i
periodi successivi>>.