la prova fiscale delle esportazioni

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CONFINDUSTRIA VICENZA
Associazione Industriali della Provincia di Vicenza
Servizio Commercio Estero
LA PROVA FISCALE DELLE ESPORTAZIONI
a cura di Alessandro Dal Zotto
Indice generale
PREMESSA........................................................................................................................................3
LE PRINCIPALI DISPOSIZIONI DI RIFERIMENTO ...............................................................4
COME SI SVOLGONO LE OPERAZIONI DI ESPORTAZIONE .............................................5
La dichiarazione doganale ...............................................................................................................5
Il controllo dell'uscita dal territorio comunitario .............................................................................6
Il controllo con il sistema ECS ........................................................................................................8
ATTESTAZIONI DI USCITA SU FATTURE O DOCUMENTI DI TRASPORTO................10
Triangolazioni ................................................................................................................................11
Esportazioni con consegna al cliente estero in territorio nazionale ...............................................12
LA REGOLARIZZAZIONE A POSTERIORI ............................................................................13
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PREMESSA
L’esportazione è il regime doganale che permette alle merci comunitarie di uscire dal territorio
doganale della comunità.
I controlli che la dogana compie in occasione di un'esportazione sono finalizzati ad accertare natura,
quantità, qualità e valore delle merci nonché motivati dall'esigenza di impedire che escano beni che
non hanno ottenuto la preventiva autorizzazione: alcuni settori merceologici presentano criticità
particolari che richiedono specifici controlli, ad es. i materiali a duplice uso (civile e militare), le
specie della flora e fauna in via di estinzione, oppure per il contrasto al traffico illegale di beni
appartenenti al patrimonio artistico e culturale e al traffico di armi e droga.
L'aspetto fiscale è quello che motiva i controlli anti-evasione e anti-frode in generale.
L'esportazione non comporta, di regola, pagamento di diritti doganali di esportazione, che
costituiscono rare eccezioni nella tariffa doganale comunitaria; essa comporta invece sgravi o
restituzioni di imposte:
• in generale, la cessione a seguito della quale la merce viene avviata fuori del territorio doganale
comunitario, definita "cessione all'esportazione", è considerata non imponibile IVA, se è
provato il trasporto o spedizione fuori del territorio comunitario.
• per alcuni prodotti agricoli la politica agricola comune prevede restituzioni all'esportazione.
• le accise (imposte sulla produzione ed i consumi, gravanti su alcoli e bevande alcoliche,
tabacchi e oli minerali, e altri prodotti) sono esigibili all'atto dell'immissione in consumo nello
Stato, e quindi non sono esigibili (se già assolte vengono rimborsate) per i prodotti destinati al
consumo fuori del territorio nazionale.
L'esportatore ha quindi necessità e convenienza a provare che la merce ha lasciato il territorio
comunitario, mediante idonea documentazione doganale, per poter beneficiare delle agevolazioni
fiscali che la legge consente, subordinandole a tale prova.
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LE PRINCIPALI DISPOSIZIONI DI RIFERIMENTO
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Articoli 161 e 162 del Regolamento n. 2913/92 del 12 ottobre 1992 – approvazione del Codice
Doganale Comunitario;
Articoli da 788 a 796-sexies del Regolamento n. 2454/93, del 2 luglio 1993 – disposizioni di
applicazione del Codice Doganale Comunitario;
Articolo 346 del D.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43 - approvazione del Testo Unico delle
disposizioni legislative in materia doganale;
Circolare del Ministero delle Finanze n. 211, del 23 aprile 1974 – riconoscimento delle
attestazioni rilasciate da autorità estere;
Decreto Ministeriale 22 gennaio 1977 e Circolare 17/410410, del 6 aprile 1977 – esportazione
tramite il servizio postale;
Circolare n. 35/E, del 13 febbraio 1997 – chiarimenti conseguenti alla soppressione delle BAM;
Circolare n. 185/D del 27 giugno 1997 – ulteriori chiarimenti su aspetti doganali conseguenti lla
soppressione delle BAM;
Circolare n. 173/D, del 2 luglio 1998 – istruzioni in materia di esportazione delle merci;
Nota 958/V/SD, del 27 maggio 1999 – esportazioni triangolari con oggetto cessionario residente
nella CE;
Circolare n. 35/D, del 7 agosto 2001 – Transito comunitario. Procedure di ricerca e di controllo
ed attivazione delle procedure di recupero.
Circolare n. 75/D del 11 dicembre 2002 - Smarrimento o mancato recapito all’esportatore
dell’esemplare n. 3 del Documento Amministrativo Unico (D.A.U.). Rilascio di duplicato.
Circolare 10/D del 1 marzo 2004 - Circolare n. 75/D dell’11.12.2002. Chiarimenti applicativi.
Nota prot. 1434 dell'Agenzia delle Dogane, del 3 maggio 2007 - Regolamento (CE) n.
1875/2006 della Commissione del 18 dicembre 2006
Nota prot. 3945 dell'Agenzia delle Dogane, del 27 giugno 2007 - Attivazione della Fase 1 del
Sistema di Controllo all’Esportazione ECS (Export Control System).
Nota prot. 4538 dell'Agenzia delle Dogane, del 27 giugno 2007 - Progetto comunitario A.E.S.
(Automated Export System).
Nota prot. 6661 dell'Agenzia delle Dogane, del 14 novembre 2007 - Fase 1 del Sistema di
Controllo all’Esportazione ECS (Export Control System). Chiarimenti applicativi
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COME SI SVOLGONO LE OPERAZIONI DI ESPORTAZIONE
La dichiarazione doganale
Nell'ipotesi di esportazione gli operatori devono presentare all'ufficio doganale di esportazione la
relativa dichiarazione doganale facendo ricorso al formulario unico previsto dalla legislazione
comunitaria (formulario DAU, Documento Amministrativo Unico).
Su tale documento molti dati sono riportati sotto forma di codici, alcuni dei quali sono
particolarmente importanti per identificare il tipo di operazione:
Casella 1 (prima suddivisione), indica il tipo di dichiarazione, che nel caso di esportazione, può'
contenere:
EX : dichiarazione di esportazione/spedizione, di perfezionamento passivo, di riesportazione dopo
un regime doganale economico diverso dal deposito doganale, (perfezionamento attivo, ammissione
temporanea, trasformazione sotto controllo doganale) e di riesportazione dopo deposito doganale,
nel quadro degli scambi con i paesi e i territori situati fuori dal territorio doganale della Comunità,
eccetto i paesi dell'EFTA.
EU : dichiarazione di esportazione/spedizione, di perfezionamento passivo, di riesportazione dopo
un regime doganale economico diverso dal deposito doganale (perfezionamento attivo, ammissione
temporanea, trasformazione sotto controllo doganale) e di riesportazione dopo deposito doganale ,
nel quadro degli scambi con i paesi dell'EFTA.
CO : dichiarazione relativa a merci comunitarie nel quadro degli scambi tra parti del territorio
doganale della Comunità nelle quali si applicano le disposizioni della direttiva 77/388/CEE e parti
di tale territorio nelle quali dette disposizioni non si applicano, o nel quadro degli scambi tra parti di
detto territorio in cui le predette disposizioni non si applicano.
Casella 1 (terza suddivisione), indica il vincolo della merce ad un regime di transito esterno (T1) o
interno (T2), o ad altri regimi simili
Casella 2, identifica l'esportatore e la sua partita IVA
Casella 37, codice di quattro cifre che indica con maggiore precisione il regime assegnato alle merci
e quello a cui le merci erano assoggettate in precedenza (ad es. 1000, corrispondente a
“Esportazione definitiva”)
Le merci da esportare possono essere dichiarate alla dogana di esportazione in procedura ordinaria
di accertamento, oppure mediante la procedura cosiddetta "di domiciliazione", la quale consente
agli operatori che vengano riconosciuti idonei, su specifica autorizzazione dell'Amministrazione
doganale, di espletare le formalità di esportazione senza l'intervento sistematico della dogana di
esportazione, che procede a saltuari interventi di controllo sulle spedizioni e sulle registrazioni
aziendali.
La dichiarazione doganale di esportazione può essere presentata su formulario cartaceo, oppure su
supporto magnetico o inviata con modalità telematica e firmata digitalmente; quest'ultima forma di
invio è obbligatoria dal 1° luglio 2009, in attuazione del progetto comunitario A.E.S. (Automated
Export System) che prevede l’obbligatorietà della trasmissione telematica della dichiarazione
doganale di esportazione in procedura ordinaria e di domiciliazione.
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Il controllo dell'uscita dal territorio comunitario
Le procedure doganali volte al controllo dell'uscita fisica delle merci dal territorio comunitario sono
state oggetto nel tempo di alcuni interventi normativi: particolarmente significativa è la modifica
apportata alle disposizioni di applicazione del Codice doganale comunitario dal Regolamento n.
1875/2006 del 18 dicembre 2006 il quale ha fornito la base giuridica per l’applicazione del progetto
comunitario ECS (Export Control System) da parte degli Stati Membri.
L'avvio del progetto ECS, programmato su due fasi (la prima iniziata il 1 luglio 2007, e una seconda
con inizio dal 1° luglio 2009), ha sostanzialmente determinato il delinearsi di due possibili scenari
riguardanti l'accertamento dell'uscita delle merci dal territorio comunitario e gli elementi
comprovanti, anche ai fini fiscali, tale uscita.
Il primo si riferisce alle operazioni di esportazione anteriori al 1° luglio 2007 e alle operazioni
effettuate da tale data e fino al 1° luglio 2009, escluse dall'amministrazione doganale dalla prima
fase di applicazione del progetto ECS.
Un secondo scenario si riferisce invece alle operazioni effettuate dal 1° luglio 2007 per le quali
abbia trovano applicazione il sistema di controllo ECS.
Nel primo caso, fatte salve le eccezioni previste dall'art. 792 del regolamento 2454/93, l’uscita
fisica delle merci dal territorio doganale comunitario, avviene sulla base dell’esemplare 3 del
Documento Amministrativo Unico, che viene vistato sul verso dall'ufficio doganale di uscita.
Questo documento, a seconda dei casi, può inoltre essere affiancato da:
1. un documento che attesta la conclusione di un contratto di trasporto unico, a destinazione di un
paese terzo (art. 793 bis, comma 6);
2. un documento di accompagnamento transito (art. 793 ter);
3. un documento amministrativo di accompagnamento per i prodotti soggetti ad accisa.
Nell’ipotesi in cui il dichiarante intenda ottenere la restituzione dell’esemplare numero 3 del DAU,
deve apporre la dicitura RET-EXP, o il codice 30400, nella casella 44 o sollecitare in altro modo la
restituzione dello stesso.
Di fronte a tali richieste l’ufficio doganale di uscita ha l’obbligo di vistare l’esemplare e di
restituirlo a chi l’abbia presentato in dogana o, in sua vece, ad un intermediario domiciliato presso
la circoscrizione dell’ufficio doganale di uscita e indicato nella casella n. 50 del DAU.
Il visto è costituito dal timbro recante il nome dell'ufficio doganale di uscita e la data di uscita delle
merci (art. 793 bis, comma 2).
Su specifica istanza dell'operatore interessato, per le merci prese in carico in un documento di
trasporto unico a destinazione di un paese terzo (trasporti marittimi, aerei, per ferrovia o mediante
posta) ai sensi dell'art. 793 bis, comma 6, l’ufficio doganale di uscita può coincidere con quello di
presa in carico della merce a fronte del citato contratto di trasporto; il visto uscire viene quindi
apposto da detta dogana, sulla parte terza della dichiarazione doganale, dopo avere riportato la
dicitura EXPORT, in rosso, e il suo timbro, sul documento di trasporto. La dicitura EXPORT non
viene richiesta nel caso di linee regolari o trasporti diretti a destinazione di un paese terzo.
Nel caso di trasporti in regime di transito o sottoposti al regime T.I.R. la situazione è analoga alle
esportazioni prese in carico a fronte di un documento di trasporto unico ed il compito di apporre il
visto uscire spetta all’Ufficio Doganale di partenza. Il visto uscire sull'esemplare 3 del DAU segue
l’apposizione della dicitura EXPORT, in rosso, sul documento di accompagnamento transito.
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Si rammenta che anche nelle operazioni gestite in regime di transito comunitario o di transito
comune esiste la possibilità di richiedere, da parte dell’obbligato principale, all’ufficio doganale di
destinazione, il visto sulla copia del documento di accompagnamento transito corredata della
menzione “-- Prova alternativa -- 99202” (articolo 361, del Regolamento CE n. 2454/93).
Nel caso di prodotti gravati da accise l’ufficio doganale di esportazione appone il visto
sull’esemplare 3 del DAU, nonché la dicitura EXPORT, in rosso, ed il proprio timbro, su tutti gli
esemplari del documento amministrativo di accompagnamento.
Per le esportazioni a mezzo posta si rammenta la possibilità prevista dal Decreto 22 gennaio 1977 di
realizzare esportazioni a mezzo pacco postale senza che si renda obbligatoria la preventiva visita
della Dogana (pacchi postali il cui contenuto non ecceda i 5.000.000 di Lire di controvalore e
sempre che rientri nell’elenco merceologico approvato, di concerto, da Ministero delle Finanze e
quello delle Poste). In tali casi la prova fiscalmente valida è data dalla copia della dichiarazione
doganale postale, restituita all’operatore dalle poste dopo avervi apposto il bollo a calendario.
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Il controllo con il sistema ECS
Come già menzionato, dal 1° luglio 2007 è operativa la prima fase del sistema informatico di
controllo delle esportazioni (Export Control System, ECS) che ha reso possibile lo scambio in via
elettronica dei dati tra gli uffici doganali di esportazione e gli uffici doganali di uscita, nonché la
trasmissione immediata, anch’essa in via elettronica, della prova dell’avvenuta uscita dei beni dal
territorio comunitario (c.d. “visto uscire elettronico”).
Il sistema ECS prevede che la presentazione della dichiarazione doganale di esportazione all’ufficio
doganale di esportazione dia luogo ad uno scambio informatizzato di dati tra questo ufficio e quello
di uscita dal territorio doganale comunitario, finalizzato a controllare l’esito dell’operazione e a
certificare l’avvenuta uscita delle merci.
L’ufficio doganale di esportazione, una volta ricevuta la dichiarazione, completa in ogni sua parte,
ed autorizzato lo svincolo delle merci, consegna al dichiarante il Documento di Accompagnamento
Esportazione (DAE), in alternativa prodotto dallo stesso dichiarante nel caso di domiciliazione
dell'operazione. Tale documento, che riporta gli estremi dell’MRN (Mouvement Reference
Number) cioè del numero elettronico di riferimento della dichiarazione doganale, sostituisce,
quindi, la copia n. 3 del DAU, ed ha la funzione di “accompagnare la merce” dalla dogana di
esportazione alla dogana di uscita indicata nella dichiarazione doganale alla casella 29.
Il vettore che trasporta la merce all’ufficio doganale di uscita è tenuto a presentare a questo ufficio
il documento DAE al fine di consentire al funzionario doganale l’immediato riconoscimento a
sistema dell’operazione doganale. E’ importante sottolineare che, a conclusione delle formalità
doganali di uscita, non viene apposto alcun timbro di “visto uscire” sul retro del DAE, il quale non
viene riconsegnato all’operatore, bensì trattenuto agli atti della dogana di uscita.
Effettuate le dovute formalità di uscita, l’ufficio doganale di uscita invia alla dogana di esportazione
il messaggio “risultati di uscita” al più tardi il giorno lavorativo successivo a quello in cui le merci
lasciano il territorio doganale, indicando, quale data di uscita, il giorno in cui la merce è
effettivamente uscita dal territorio comunitario.
Per le esportazioni effettuate in ambito ECS non è più prevista l’apposizione del visto uscire sulla
copia 3 del DAU, che viene quindi sostituita dall’invio di un apposito messaggio dall’ufficio di
uscita all’ufficio di esportazione, messaggio che certifica l’avvenuta uscita delle merci.
L’Agenzia delle Dogane, con la nota n. 3945 del 27 giugno 2007, ha ribadito che per le operazioni
svolte in ambito ECS, la prova dell’uscita delle merci è costituita dal messaggio “risultati di uscita”
che l’ufficio doganale di uscita invia all’ufficio doganale di esportazione e che viene registrato nella
base dati del sistema informativo doganale nazionale (AIDA).
Il dato di cui è in possesso l’Amministrazione doganale equivale alla prova di uscita fornita con il
sistema cartaceo dal timbro apposto dalla dogana di uscita sul retro dell’esemplare 3 della
dichiarazione doganale.
L’esito delle operazioni di esportazione è verificabile mediante l’interrogazione del codice MRN
attribuito all’operazione, tramite il link “Notifica di esportazione (AES)” presente nel sito Internet
dell’Agenzia delle Dogane (http://www.agenziadogane.it).
A questo proposito, secondo la nota n. 3945 dell’Agenzia, il messaggio “notifica di esportazione”
eventualmente fornito al dichiarante per via telematica o reso consultabile sul web è da intendere
come informazione sull’esito dell’operazione doganale; la stampa di tale comunicazione non è,
quindi, secondo l’Agenzia, rilevante al fine di dimostrare la prova dell’avvenuta esportazione.
Rileva a tal fine, invece, il dato contenuto nel sistema informativo dell’Agenzia delle Dogane
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consultabile dagli operatori economici tramite la digitazione dell’MRN assegnato dal sistema
informatico doganale al momento dell’accettazione della dichiarazione.
E' quindi di fondamentale importanza per l’esportatore avere conoscenza del codice MRN
assegnato all’operazione, al fine di controllare l’esito dell’esportazione. E’ consigliabile che gli
esportatori prendano opportuni accordi in tal senso con gli spedizionieri/dichiaranti, eventualmente
facendosi assicurare la restituzione di una copia del DAE, prima che questo prosegua fino alla
dogana di uscita; la disponibilità di tale documento consente, oltre che la conoscenza del suddetto
MRN, anche una puntuale verifica degli altri elementi della dichiarazione presentata alla dogana.
Sollecitata da Confindustria a fornire concrete indicazioni per evitare possibili criticità al momento
delle verifiche fiscali e assicurare, in via generale, un allineamento della normativa fiscale alle
innovazioni procedurali introdotte, l’Agenzia delle Entrate, con nota del 21 novembre 2007
indirizzata a Confindustria e, per conoscenza, all’Agenzia delle Dogane ed al Ministero dell’
Economia e delle Finanze, Comando Generale della Guardia di Finanza, ha ritenuto di precisare che
con le nuove procedure, “semplificando gli adempimenti a carico degli operatori e garantendo
maggiori margini di sicurezza alle Amministrazioni finanziarie circa i reali movimenti delle merci,
la prova dell’ uscita delle merci è costituita dal messaggio elettronico "risultati di uscita" che la
dogana di uscita/frontaliera trasmette alla dogana di partenza/esportazione. Nessun onere di
acquisizione della prova di uscita delle merci resta, dunque, a carico delle aziende, a fronte di
possibili verifiche degli organi dell’ Amministrazione finanziaria.”
La posizione ora espressa dall’Agenzia delle Entrate presuppone che il messaggio costituente “visto
uscire” elettronico risulti registrato nel sistema informatico dell’amministrazione doganale.
E’ importante quindi che gli operatori attuino comunque un controllo delle esportazioni poste in
essere, assicurandosi, mediante il reperimento del codice MRN identificante l’operazione e
l’interrogazione della banca dati AES consultabile nel sito internet dell’Agenzia delle Dogane, che
il sistema confermi l’uscita delle merci dal territorio comunitario.
Pur nel suo contenuto sostanzialmente positivo per gli operatori, il parere dell’Agenzia delle Entrate
ha confermato la criticità di quelle operazioni che, nonostante quanto disposto dall’art. 161 del
Codice Doganale Comunitario, dovessero essere dichiarate all’esportazione presso uffici doganali
di altri stati membri, situazione frequente nelle operazioni con spedizione a cura del destinatario.
Per queste operazioni, sconosciute all'amministrazione doganale italiana, l’onere della prova rimane
a carico dell’operatore, il quale, dovendo a tal fine appellarsi all'amministrazione doganale del
paese nel quale la merce è stata dichiarata per l'esportazione e alle procedure ivi previste per dotare
gli operatori di una prova riconosciuta ai fini fiscali, può incontrare difficoltà nel reperimento di una
prova di uscita valida ai fini fiscali.
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ATTESTAZIONI DI USCITA SU FATTURE O DOCUMENTI DI TRASPORTO
In molte fattispecie operative l’esportatore può trovarsi nella situazione di non essere intestatario
della dichiarazione doganale di esportazione.
I casi più ricorrenti sono quelli analizzati in seguito, delle esportazioni cumulative (dichiarazione
generalmente intestata al vettore e/o casa di spedizione), delle triangolazioni nazionali
(dichiarazione intestata al cessionario, secondo cedente) e delle esportazioni a mezzo
commissionario (dichiarazione intestata a quest’ultimo).
Con le Circolari ministeriali n. 35/E del 13.02.1997 e 185/D del 27 giugno 1997, il Ministero delle
Finanze ha individuato, con particolare riferimento alle operazioni di esportazione il cui esito di
uscita è certificato dal visto apposto sul documento doganale, alcuni elementi probatori aggiuntivi a
beneficio degli altri soggetti parimenti interessati all'operazione, diversi dagli intestatari della
dichiarazione doganale.
In particolare, con la circolare n. 185/D, il Ministero delle Finanze ha approntato uno “specimen”
della dichiarazione di uscita che le dogane possono apporre sui documenti emessi dall’esportatore
non intestatario della dichiarazione (fattura o documento di trasporto nei casi in cui viene ammesso
il ricorso alla fatturazione differita); in tale circolare il Ministero subordina l'apposizione della
dichiarazione, convalidata dalla dogana, alla verifica del visto uscire apposto sulla dichiarazione
doganale.
Lo “specimem” così recita:
“merce uscita dl territorio doganale come da visto apposto dalla Dogana di ……….., in data del
…….., sul documento di esportazione n. ………… del ……….., della Dogana di ………..”.
In alternativa alla citata attestazione, la Circolare 35/E ha anche ammesso, per i soggetti non
intestatari della dichiarazione di esportazione (il cedente nel caso della triangolazione nazionale, ed
il committente nelle esportazioni tramite commissionari), il ricorso alla copia o fotocopia del
documento doganale certificante l'avvenuta esportazione, da conservare congiuntamente alla fattura
o al documento di trasporto vidimati dalla dogana all'atto dell'espletamento delle formalità doganali.
Le indicazioni delle citate circolari devono essere riviste alla luce dell'avvio del sistema ECS che,
come detto, non prevede l'utilizzo dell'esemplare n. 3 del DAU, né l'apposizione del visto su alcun
documento doganale.
A tal proposito, nella nota n. 3945 del 27 giugno 2007 l’Agenzia ha precisato che l’adozione della
nuova procedura non determina, per le operazioni da essa interessate, alcun cambiamento
relativamente all’ulteriore eventuale documentazione richiesta per motivi fiscali, la cui funzione e
relativa applicazione risultano al momento invariate.
Tale indicazione sembrerebbe confermare la possibilità di ottenere a posteriori, dall’ufficio di
esportazione, le attestazioni di uscita già previste dalle Circolari ministeriali n. 35/E e 185/D, previa
verifica a sistema del regolare appuramento del movimento di uscita relativo all'operazione.
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Triangolazioni
Il Ministero delle Finanze distingue le triangolazioni dove il soggetto cessionario e secondo cedente
sia soggetto residente italiano ovvero residente in un altro paese della Comunità Europea.
Nel primo caso la bolletta doganale viene intestata al cessionario residente; in questa ipotesi il
cedente nazionale può chiedere che le dogana aggiunga, a posteriori e conformemente alla Circolare
35/E, l'attestazione di uscita sulla copia della fattura già timbrata con gli estremi della bolletta
doganale emessa a nome del cessionario, ovvero, per le operazioni non ancora gestite con il sistema
ECS, può conservare copia o fotocopia della bolletta, se munita del visto uscire, insieme alla fattura
vistata o al documento di trasporto nel caso si sia avvalso della fatturazione differita.
Nel secondo caso la bolletta doganale può risultare intestata al cessionario comunitario, in qualità di
esportatore come definito dall'art. 788 del Regolamento 2454/93, ovvero, più impropriamente, al
primo cedente come indicato dalla nota Ministeriale 958/V/SD, del 27 maggio 1999.
Nella prima ipotesi il cedente nazionale, non risultando intestatario della dichiarazione doganale,
deve ricorrere all'attestazione su fattura come nel caso della triangolare nazionale sopra descritta,
mentre nella seconda ipotesi può avvalersi del visto sull'esemplare 3 del DAU o dell'appuramento
mediante il sistema ECS.
Si rammenta che, in tutti i casi in cui il primo cedente nazionale non risulti intestatario della
dichiarazione di esportazione, può chiedere che i propri documenti, fattura e/o documento di
trasporto relativi all'operazione, vengano citati nella casella 44 della dichiarazione doganale, per un
più agevole coordinamento documentale.
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Esportazioni con consegna al cliente estero in territorio nazionale
La fattispecie, prevista dall’articolo 8, primo comma, lettera b), del DPR 633/72, è quella in cui
l’acquirente estero provveda a ritirare la merce presso il cedente nazionale, curandone la successiva
esportazione, allo stato originario, entro 90 gg. dalla consegna.
Per tali casi, la Circolare 35/E del 13 febbraio 1997 ha previsto che, qualora il documento di
esportazione resti al cessionario estero, la prova per il cedente nazionale è rappresentata dalla
apposizione del visto, sull’esemplare della fattura emessa, da parte della Dogana di uscita della
merce.
L'indicazione ivi fornita dall'Agenzia delle Entrate è tuttavia di non generale applicazione, non
essendo prevista nella normativa doganale comunitaria l'apposizione del visto della dogana sulla
fattura del cedente nazionale il quale, risultando generalmente intestatario della dichiarazione di
esportazione in qualità di esportatore (art. 788 del Reg. 2454/93), può avvalersi dei mezzi di prova
già precedentemente descritti per confermare l'uscita delle merci dal territorio comunitario.
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LA REGOLARIZZAZIONE A POSTERIORI
Ai sensi dell’articolo 346 del Testo unico delle Leggi in materia Doganale il Ministero delle
Finanze può consentire, in via generale, che l’uscita delle merci dal territorio doganale possa essere
provata anche attraverso attestazioni o certificazioni emesse da dogane o pubbliche amministrazioni
estere, ovvero per mezzo delle annotazioni degli stessi su idonei documenti di trasporto.
La documentazione emessa dalle autorità estere deve risultare tale “da non ingenerare incertezze
sulla individuazione della partita di merce nei cui confronti opera la presunzione di uscita dal
territorio doganale” (Circolare n. 211 del 23 aprile 1974).
Mediante esibizione della documentazione doganale estera è anche ammesso, sia pure in via
eccezionale, la regolarizzazione a posteriori di operazioni per le quali manchi del tutto la
documentazione doganale di esportazione.
Questa forma di regolarizzazione è prevista anche dalla normativa comunitaria (articolo 795, del
regolamento n. 2454/93) che prevede tra l’altro, contestualmente all'accettazione postuma della
bolletta doganale di esportazione, la possibilità per l'esportatore di richiedere la certificazione
dell'uscita delle merci, atteso che riesca a fornire alla dogana prove sufficienti circa le circostanze in
cui le stesse hanno lasciato il territorio della Comunità.
Tra le ipotesi di regolarizzazione a posteriori menzioniamo anche il caso esaminato dal Ministero
con la Risoluzione n. 498/VII, del 1999. Con tale provvedimento il Ministero ha formalmente
acconsentito alla procedura di apposizione a posteriori del visto uscire, nella ipotesi di esportazioni
realizzate in regime di transito comunitario, senza che la Dogana di partenza abbia proceduto ad
apporre la dicitura EXPORT, sui documenti di transito. Ferme restando le conseguenze fiscali del
mancato appuramento la Dogana di partenza può rilasciare il visto uscire anche ex post.
La possibilità di ricorrere a prove alternative costituite da documenti emessi da amministrazioni
doganali estere è prevista anche nel caso di operazioni di transito non appurate.
In tal casso, ai sensi dell’articolo 366 del regolamento n. 2454/93 le prove alternative devono
consistere:
− in un documento, certificato dalle autorità doganali del paese di destinazione, che documenta che
le merci sono state presentate all'ufficio di destinazione, oppure
− in un documento doganale di vincolo ad una destinazione doganale compilato in un paese terzo,
oppure
− in un documento compilato in un paese terzo, vistato dalle autorità doganali di tale paese, che
certifica che le merci sono considerate in libera pratica in tale paese terzo.
Detti documenti possono essere presentati anche in copia o fotocopia, se certificati conformi
all’originale dalle autorità dei paesi terzi.
Qualora la mancanza della prova fosse riconducibile allo di smarrimento dell’esemplare 3 del DAU,
la Circolare n. 75/D del 11.12.2003, ha inteso dettare istruzioni in ordine al rilascio di un duplicato
dello stesso, al fine di consentire al soggetto esportatore di poter fornire prova agli uffici finanziari
dell’effettiva uscita delle merci dal territorio doganale della Comunità. Successivamente, con la
Circolare n. 10/D del 1 marzo 2004, l'Agenzia delle Dogane è nuovamente intervenuta sulla
procedura di rilascio del duplicato precisando, per talune fattispecie, la documentazione da allegare
all’istanza.
Le indicazioni delle predette circolari non possono trovare più applicazione per le operazioni gestite
con il sistema di controllo ECS, non trovando più utilizzazione l'esemplare n. 3 del DAU
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Tuttavia, il Regolamento n. 312/2009 del 16 aprile 2009, modificando il regolamento n. 2454/93
relativo alle Disposizioni di Applicazione del Codice Doganale comunitario (DACD), ha introdotto
alcune procedure, attivabili dall'ufficio di esportazione e dagli operatori interessati, qualora decorra
un tempo eccessivo dall'effettuazione dell'operazione, senza che l'esito di uscita risulti dalla banca
dati AES.
In particolare, all'esportatore o al dichiarante è consentito:
- decorsi 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione di esportazione, di informare l’ufficio
doganale di esportazione che le merci hanno lasciato il territorio doganale della Comunità,
indicando la data in cui e l’ufficio doganale dal quale le merci hanno lasciato il territorio doganale
della Comunità e chiedere all’ufficio doganale di esportazione che l’uscita sia certificata; in tal
caso, l’ufficio doganale di esportazione deve richiedere il messaggio “risultati di uscita” all’ufficio
doganale di uscita;
- nel caso la procedura sopra descritta non produca esito, di fornire all'ufficio di esportazione prove
alternative dell'avvenuta uscita e chiedere la relativa certificazione; a tal scopo è possibile fornire
una o più dei seguenti documenti elencati all'art. 796-quinquies-bis delle DACD:
"a) una copia della bolla di consegna firmata o autenticata dal destinatario fuori del territorio
doganale della Comunità;
b) la prova del pagamento o la fattura o la bolla di consegna debitamente firmata o autenticata
dall’operatore economico che ha portato le merci fuori dal territorio doganale della Comunità;
c) una dichiarazione firmata o autenticata dalla società che ha portato le merci fuori dal
territorio doganale della Comunità;
d) un documento certificato dalle autorità doganali di uno Stato membro o di un paese al di fuori
del territorio doganale della Comunità.
e) scritture degli operatori economici relative alle merci fornite alle piattaforme di perforazione e
di produzione del petrolio e del gas."
Se l'ufficio di esportazione ritiene sufficienti le prove alternative presentate, certifica l’uscita delle
merci all’esportatore o al dichiarante.
14

la prova fiscale delle esportazioni

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