730, Unico 2014 e Studi di settore

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730, Unico 2014 e Studi di settore
Pillole di aggiornamento
N. 07
22.04.2014
Liquidazione Srl e Unico
Categoria: Dichiarazione
Sottocategoria: Scadenze
La messa in liquidazione è una vicenda societaria piuttosto frequente in questo periodo di crisi.
Con la messa in liquidazione si apre un periodo finalizzato alla realizzazione dell'attivo e all'estinzione
del passivo. In questo caso, ai sensi dell'articolo 5 comma 1, del D.P.R. 322/98 il liquidatore ha i seguenti
obblighi:
9 presentazione della dichiarazione relativa alla frazione d'anno compresa tra l'inizio del periodo
d'imposta e la data in cui si hanno gli effetti civilistici dello scioglimento, entro l'ultimo giorno
del nono mese successivo a tale data;
9 presentazione della dichiarazione relativa al risultato finale complessivo del periodo di
liquidazione, entro l'ultimo giorno del nono mese successivo alla chiusura della procedura o, se
prescritto, al deposito del bilancio finale;
9 ove, tra le due precedenti, sia intervenuta la chiusura di uno o più periodi d'imposta,
presentazione dei relativi modelli, nel termine ordinario di nove mesi dalla chiusura.
Premessa
Per la liquidazione di società, indicazioni sui tempi di presentazione delle
dichiarazioni vengono date dall’art. 5 comma 1, D.P.R. n. 322/1998.
L’articolo in questione, come da ultimo modificato dal D.L. n. 16/2012 (c.d.
“Semplificazioni fiscali”), entrato in vigore a decorrere dal 2 marzo 2012,
prevede che:
→
“il liquidatore o, in mancanza, il rappresentante legale presenta [...] la
dichiarazione relativa al periodo compreso tra l’inizio del periodo
d’imposta e la data in cui si determino gli effetti dello scioglimento
della società ai sensi degli articoli 2484 e 2485 del codice civile, ovvero
per le imprese individuali la data indicata nella dichiarazione di cui
all’articolo 35 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre
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1972, n. 633, entro l’ultimo giorno del nono mese successivo a tale data
in via telematica. Lo stesso liquidatore presenta la dichiarazione
relativa al risultato finale delle operazioni di liquidazione entro nove
mesi successivi alla chiusura della liquidazione stessa o al deposito del
bilancio finale, se prescritto in via telematica”.
Di conseguenza, per le società in liquidazione, la dichiarazione relativa al
periodo ante liquidazione va presentata entro l’ultimo giorno del nono mese
successivo alla data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento ex artt.
2484 e 2485, C.c.
PRESENTAZIONE DELLE DICHIARAZIONI
Il liquidatore o in sua mancanza il rappresentante legale deve presentare
due dichiarazioni:
9
la prima, attiene al periodo compreso tra l’inizio del periodo d’imposta e
la data di iscrizione al Registro delle Imprese della liquidazione;
9
la seconda riguarda il periodo compreso tra quest’ultima data e la
chiusura della liquidazione.
TERMINE DI PRESENTAZIONE: ultimo giorno del nono mese
In seguito alle modifiche apportate dal D.L. n. 16/2012 al citato disposto
normativo, in generale il termine di decorrenza dei nove mesi non è più
rappresentato dalla data in cui ha effetto la deliberazione di messa in
liquidazione, bensì:
- dalla data di iscrizione presso il Registro delle Imprese della dichiarazione
con cui gli amministratori ne accertano la causa;
- in caso di liquidazione disposta dall’assemblea dei soci, dalla data di
iscrizione della relativa delibera.
Si determina pertanto un allineamento tra il momento di decorrenza degli
effetti fiscali e civili della messa in liquidazione.
Revoca della
liquidazione
L’articolo 2 comma 5, D.L. 2 marzo 2012, n. 16, ha introdotto il nuovo comma 3bis all’articolo 5, D.P.R. n. 322/1998:
→
“3-bis. In caso di revoca dello stato di liquidazione quando gli effetti,
anche ai sensi del secondo comma dell’articolo 2487-ter del codice
civile, si producono prima del termine di presentazione delle
dichiarazioni di cui ai precedenti commi 1, primo periodo, e 3, il
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liquidatore o, in mancanza, il rappresentante legale, non è tenuto a
presentare le medesime dichiarazioni. Restano in ogni caso fermi gli
effetti delle dichiarazioni già presentate ai sensi dei commi 1, primo
periodo, e 3, prima della data in cui ha effetto la revoca dello stato di
liquidazione, ad eccezione dell’ipotesi in cui la revoca abbia effetto
prima della presentazione della dichiarazione relativa alla residua
frazione del periodo d’imposta in cui si verifica l’inizio della
liquidazione”.
In sostanza, la nuova disposizione prevede che in caso di revoca della
liquidazione, se i relativi effetti si producono prima del termine di
presentazione della dichiarazione, il liquidatore non è tenuto a presentare la
dichiarazione del periodo “ante e post liquidazione”.
Restano comunque fermi gli effetti delle dichiarazioni già presentate prima
della revoca, salvo il caso in cui la stessa abbia effetto prima della
presentazione della dichiarazione relativa alla residua frazione del periodo
d’imposta in cui si verifica l’inizio della liquidazione.
Liquidazione
che si prolunga
oltre il periodo
di imposta
Nel caso in cui la liquidazione si prolunghi oltre il periodo d’imposta in corso
alla data in cui ha effetto la liquidazione, il liquidatore deve procedere con
delle ulteriori dichiarazioni, così come previsto dal terzo comma dell’articolo
5, D.P.R. n. 322/1998:
→
“Se la liquidazione si prolunga oltre il periodo di imposta in corso alla
data indicata nel comma 1 sono presentate nei termini stabiliti
dall’articolo 2, la dichiarazione relativa alla residua frazione del detto
periodo e quelle relative ad ogni successivo periodo d’imposta”.
Con riferimento alla liquidazione che si protrae oltre il periodo d’imposta in
cui la stessa ha avuto inizio ma per meno di 5 esercizi (3 per le società di
persone/ditte individuali) l’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione 6.7.2010, n.
66/E ha chiarito l’esatta interpretazione del citato art. 5, precisando che in tali
casi è necessario presentare:
9 una dichiarazione relativa alla frazione compresa tra l’inizio del
periodo d’imposta e la data di messa in liquidazione (data in cui si
determinano gli effetti dello scioglimento);
9 le dichiarazioni relative ai periodi d’imposta “intermedi” durante i
quali perdura la liquidazione;
9 una dichiarazione relativa all’intero periodo di liquidazione in base al
bilancio finale, nel periodo d’imposta in cui la liquidazione si
conclude.
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3
In merito al periodo d’imposta in cui la liquidazione viene chiusa, l’Agenzia
delle Entrate ritiene che il periodo che intercorre tra l’inizio del periodo
d’imposta e la data di chiusura della liquidazione “non costituisca un
autonomo “periodo d’imposta successivo”, rispetto al quale il liquidatore deve
presentare la dichiarazione dei redditi, liquidando provvisoriamente l’imposta
sul risultato del periodo”.
L’autonoma determinazione del reddito “provvisoria” prevista dal citato art. 5
per i periodi in cui la liquidazione è in atto, va riferita “ai soli esercizi provvisori
conclusi, antecedenti quello nel corso del quale la liquidazione ha termine”,
con la conseguenza che:
Ö “il reddito prodotto nella frazione di periodo antecedente la chiusura
della liquidazione è ... assorbito dal risultato che emerge dal bilancio
finale di liquidazione e conseguentemente anche l’imposta ad esso
relativa va liquidata sulla base del risultato finale, tenendo conto
anche delle eventuali poste di conguaglio.”
Quanto sopra trova applicazione ai fini delle imposte dirette nel caso in cui
la liquidazione abbia una durata non superiore a 5 esercizi.
Infatti, con riferimento alle imposte dirette in caso di liquidazione di durata
superiore a 5 esercizi, all’IRAP e all’IVA ciascun periodo d’imposta successivo a
quello di messa in liquidazione è considerato un autonomo periodo da
liquidare e dichiarare in via definitiva.
ESEMPIO
Liquidazione con durata non superiore a 5 esercizi - Dichiarazione dei redditi
per società con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare.
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4
Dichiarazione finale definitiva
intero periodo liquidazione
Data iscrizione
della
liquidazione al
Registro
Imprese
01/01/….
05/10/….
Dichiarazione
definitiva
frazione
esercizio ante
liquidazione
Liquidazione
iniziata nel 2013
e che prosegue
nel 2014
Chiusura
liquidazione
31/12/….
Dichiarazione
intermedia
provvisoria
frazione
esercizio post
liquidazione
31/12/….
Dichiarazione
intermedia
provvisoria
20/03/….
Nessuna
dichiarazione
intermedia
Un caso che si può presentare frequentemente in questo periodo è la
liquidazione di Srl iniziata nel 2013 e che proseguirà nel 2014 per terminare
nel 2015.
Alla luce di quanto sopraesposto sarà necessario presentare:
9 una dichiarazione relativa alla frazione compresa tra l’1.1.2013 e la
data di messa in liquidazione (data in cui si determinano gli effetti
dello scioglimento);
9 le dichiarazioni relative ai periodi d’imposta “intermedi” quindi:
•
data di messa in liquidazione – 31.12.2013;
•
1.1.2014 – 31.12.2014.
9 una dichiarazione relativa all’intero periodo di liquidazione in base al
bilancio finale, nel periodo d’imposta in cui la liquidazione si
conclude.
Una società è stata messa in liquidazione a partire dal 5.10.2013. Terminerà
la liquidazione in data 20.03.2015.
La dichiarazione deve essere presentata per i seguenti periodi.
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DICHIARAZIONE
PERIODO
Dichiarazione definitiva frazione
1.1.2013 – 4.10.2013
esercizio ante liquidazione
Dichiarazione intermedia provvisoria
5.10.2013 – 31.12.2013
frazione esercizio post liquidazione
Dichiarazione intermedia provvisoria
1.1.2014 – 31.12.2014
DICHIARAZIONE
PERIODO
Dichiarazione finale definitiva intero
periodo liquidazione
Termini di
versamento
5.10.2013 – 20.03.2015
Per quanto riguarda i termini di versamento connessi alle operazioni
straordinarie non vi sono regole specifiche, pertanto è applicabile la disciplina
prevista dall’art. 17, D.P.R. n. 435/2001.
I termini di versamento sono così individuati per i soggetti IRES:
Ö il giorno 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo
d’imposta, differito al 16 del mese successivo in caso di approvazione
del bilancio entro 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio.
È inoltre possibile posticipare il versamento entro i 30 giorni successivi
applicando agli importi dovuti la maggiorazione dello 0,40%.
Modelli da
utilizzare
L’obbligo di presentare la dichiarazione con riferimento a un periodo
infrannuale si verifica solo ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP.
Per quanto riguarda i modelli da utilizzare, in presenza di un periodo
d’imposta non coincidente con l’anno solare, ossia di un periodo che si chiude
prima del 31.12, è previsto che le società di capitali sono tenute a utilizzare il
modello approvato per l’anno precedente.
Quindi per le società di capitali che nel corso del 2013 sono state interessate:
¾
dalla chiusura della liquidazione, iniziata nello stesso periodo
d’imposta, va utilizzato per il periodo di liquidazione:
9
per la dichiarazione dei redditi sulla base del bilancio finale di
liquidazione, il mod. UNICO 2013 SC se la liquidazione è stata
chiusa prima del 31.12.2013 ovvero il mod. UNICO 2014 SC se la
stessa è stata chiusa il 31.12.2013;
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6
9
per la dichiarazione IRAP, il mod. IRAP 2013 se la stessa è stata
chiusa prima del 31.12.2013 ovvero il mod. IRAP 2014 se la
stessa è stata chiusa il 31.12.2013;
¾
dalla chiusura della liquidazione, iniziata in periodi d’imposta
precedenti, va utilizzato il mod. UNICO 2013 SC per la dichiarazione dei
redditi relativa all’intero periodo di liquidazione (dalla messa in
liquidazione alla chiusura della stessa) sulla base del bilancio finale di
liquidazione e il mod. IRAP 2013 per l’ultimo periodo d’imposta. Anche
in tal caso si ritiene che se la liquidazione è chiusa il 31.12.2013 vanno
utilizzati i modelli “nuovi” (modd. UNICO 2014 e IRAP 2014).
Dichiarazione
Iva
Ai fini Iva, la messa in liquidazione volontaria non costituisce cessazione
dell’attività, né causa di frazionamento del periodo d’imposta (si veda la
circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 55/E del 14 giugno 2001). La
dichiarazione Iva deve quindi essere presentata entro il termine ordinario del
30 settembre 2014 ed esclusivamente in via telematica:

per l’intero anno solare, con riferimento all’anno in cui ha effetto la
liquidazione;

per ciascuno degli anni solari successivi, qualora la liquidazione si
protragga per più anni;

per l’ultimo periodo di attività, in relazione all’anno in cui termina la
liquidazione.
In caso di liquidazione, ai fini della presentazione delle dichiarazioni annuali
Iva valgono le regole ordinarie relative alla presentazione in forma “unificata”
o in forma “autonoma”.
Pertanto:
@
se il primo periodo di liquidazione è considerato ai fini delle imposte
dirette, coincidente con l’anno solare, vi è l’obbligo di presentare la
dichiarazione annuale Iva in forma unificata, salvo rientrare in altri casi
particolari che impongono la dichiarazione Iva “separata” (ad esempio
Iva di gruppo).
In relazione all’ultimo periodo di liquidazione, se lo stesso si chiude prima del
31 dicembre, la presentazione della dichiarazione annuale Iva deve avvenire:
@
in forma “autonoma”;
@
utilizzando il Modello Iva relativo all’anno in cui si chiude la
liquidazione;
@
esclusivamente in via telematica;
@
entro il termine ordinario del 30 settembre dell’anno successivo.
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ESEMPIO 1
Esempi
La Beta Srl ha deliberato la messa in liquidazione nel corso del 2013. La
liquidazione ha effetto in data 15.11.2013.
I termini per gli adempimenti dichiarativi e di versamento sono i seguenti:
Periodo 1.1 – 14.11.2013 (periodo ante trasformazione)
16.6° mese dalla chiusura del periodo
Versamento
16.5.2014(*)
Presentazione
02.09.2014
Modelli da
d’imposta
fine del 9° mese dalla chiusura del periodo
d’imposta
mod. UNICO 2013 SC e mod. IRAP 2013
utilizzare
Periodo 15.11 – 31.12.2013 (periodo post liquidazione)
16 del 6° mese dalla chiusura del periodo
Versamento
16.6.2014 (*)
Presentazione
30.9.2014
Modelli da
utilizzare
d’imposta
fine del 9° mese dalla chiusura del periodo
d’imposta
Ai fini IVA - periodo 1.1 – 31.12.2013
Dichiarazione
IVA
30.9.2014
mod. IVA 2014
(*) I termini di versamento sono differibili al 30° giorno successivo con la
maggiorazione dello 0,40%.
ESEMPIO 2
La Gamma Srl ha deliberato la messa in liquidazione in data 12.11.2011. La
liquidazione si è chiusa in data 30.11.2013.
I termini per gli adempimenti dichiarativi e di versamento sono i seguenti:
Dichiarazione a seguito delle operazioni di chiusura della liquidazione
Ai fini IRES - 12.11.2011 – 30.11.2013 (intero periodo di liquidazione)
16.6° mese dalla chiusura del
Versamento
16.5.2014(*)
Presentazione
2.9.2014
Modelli da
utilizzare
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periodo d’imposta
fine del 9° mese dalla chiusura del
periodo d’imposta
mod. UNICO 2013 SC
8
Ai fini IRAP - periodo 1.1 – 30.11.2013 (ultimo periodo di liquidazione)
16 del 6° mese dalla chiusura del
Versamento
16.5.2014 (*)
Presentazione
2.9.2014
Modelli da
periodo d’imposta
periodo d’imposta
mod. IRAP 2013
utilizzare
Ai fini IVA - periodo 1.1 – 31.11.2013 (ultimo periodo di liquidazione)
Dichiarazione
IVA
30.9.2014
mod. IVA 2014
ESEMPIO 3
La Delta Srl ha deliberato la messa in liquidazione in data 10.6.2012. La società
ha chiuso la liquidazione in data 28.2.2014.
I termini per gli adempimenti dichiarativi e di versamento sono i seguenti
Periodo 1.1 – 31.12.2013 (periodo provvisorio di liquidazione)
16.6° mese dalla chiusura del
Versamento
16.6.2014(*)
Presentazione
30.9.2014
Modelli da
utilizzare
periodo d’imposta
fine del 9 mese dalla chiusura del
periodo d’imposta
Dichiarazione a seguito delle operazioni di chiusura della liquidazione
Ai fini IRES - periodo 10.6.2012 – 28.2.2014 (intero periodo di liquidazione)
Versamento
20.08.2014 (*)
Presentazione
1.12.2014
Modelli da
periodo d’imposta
periodo d’imposta
mod. UNICO 2014 SC
utilizzare
Ai fini IRAP - periodo 1.1 – 28.2.2014 (ultimo periodo di liquidazione)
Versamento
20.08.2014 (*)
Presentazione
1.12.2014
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periodo d’imposta
fine 9° mese dalla chiusura del
periodo d’imposta
9
Modelli da
mod. IRAP 2014
utilizzare
Ai fini IVA - periodo 1.1 – 28.2.2014 (ultimo periodo di liquidazione)
Dichiarazione
IVA
30.9.2015
mod. IVA 2014 (in forma autonoma)
Riepilogo
Le diverse fattispecie e le relative conseguenze
I CASI
COMPORTAMENTO
Liquidazione che si conclude nel
Il reddito d’impresa è determinato in
periodo d'imposta nel quale è
base al bilancio finale di liquidazione
cominciata
La determinazione del reddito e la
Liquidazioni che hanno durata
corrispondente tassazione sono
superiore al periodo di imposta in
effettuate sulla base dell'intero
cui inizia la procedura ma che
periodo di liquidazione tenendo conto
terminano entro 5 anni
delle liquidazioni fiscali provvisorie
intermedie
La procedura di liquidazione si
I redditi determinati inizialmente in
protrae oltre i cinque periodi di
via provvisoria, si considerano
imposta
definitivi
LIQUIDAZIONE - ADEMPIMENTI DICHIARATIVI E DI VERSAMENTO
Termine di
presentazione della
Periodo d'imposta
dichiarazione (art. 5,
D.P.R. 322/1998 e succ.
modif.)
Termine di
effettuazione dei
versamenti delle
imposte a saldo (art. 17,
D.P.R. 435/2001 e succ.
modif.)
Periodo antecedente la
Entro il giorno sedici
messa in liquidazione
del sesto mese
(1/1 - giorno di
iscrizione al registro
Entro l'ultimo giorno
successivo alla
imprese della
del nono mese
chiusura del periodo
liquidazione)
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d'imposta
10
Primo periodo di
liquidazione (data
iscrizione al registro
imprese - 31/12)
Esercizi intermedi di
liquidazione
Ultimo periodo di
liquidazione
del nono mese
del sesto mese
successivo alla data di
successivo alla
d'imposta
d'imposta
del nono mese
del sesto mese
successivo alla data di
successivo alla
d'imposta
d'imposta
Entro la fine del nono
mese successivo alla
del sesto mese
data di deposito del
successivo alla
bilancio finale di
liquidazione
d'imposta
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