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Testi a cura di
NASCE L’INFORMAZIONE
“AD HOC”
PER IL MONDO
DEL PRIVATE BANKING
ADVISOR
euro
sfide
Inserto trimestrale di ADVISOR - newsmagazine della consulenza finanziaria
AIFMD E MIFID 2
GUIDANO LE PROSSIME
RIVOLUZIONI NORMATIVE.
ECCO LA RISPOSTA
DEL PRIVATE BANKING
Stefano Vecchi,
Credit Suisse
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Via Cernaia, 11 - 20121 Milano - [email protected] - www.advisoronline.it/private-banker
ADvisor GUIDEBOOK
guida rapida alla
voluntary
disclosure
testi a cura dello Studio Legale e Tributario
Russo De Rosa Associati
/
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/
v
ADVISOR GUIDEBOOK
Allegato ad ADVISOR, newsmagazine
della consulenza finanziaria
n. 4 aprile 2015
(registrato presso il Tribunale
di Milano n. 523 del 24/09/03)
___
Realizzazione:
a cura dello Studio Legale e Tributario
Russo De Rosa Associati
Progetto a cura
della redazione di advisor
Direttore responsabile ADVISOR:
Francesco D’Arco
Coordinatore editoriale ADVISOR:
Marcella Persola
Graphic Designer:
Luca Baraggia
___
Proprietario ed editore:
Open Financial Communication Srl
Via Francesco Sforza, 14
20122 Milano
Non vendibile
v
Dall'ocse
all'
italia.
storia
normativa
di una
1 / pagina 8
i motivi
per
Aderire
2 / p a g i n a 15
i
requisiti
della
procedura
3 / p a g i n a 26
I
costi
della
regolarizzazione
4 / p a g i n a 32
come
aderire
alla
5 / p a g i n a 46
voluntary
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Un'occasione
da non
perdere
/
di Marco Caldana, a.d.
Farad International
L
a voluntary disclosure è
una norma che disciplina la
collaborazione volontaria del
contribuente volta a regolarizzare
capitali costituiti o detenuti
illegalmente all’estero, ed è stata
applicata per la prima volta in USA
negli anni '90. Il concetto è poi ripreso
in ambito UE all’interno dell’accordo
di Feira del giugno 2000 e torna
d’attualità nel settembre 2010 con il
Paper Offshore Voluntary Disclosure Comparative Analysis, Guidance and
Policy Advice dell’OCSE.
questa soluzione; il 13 marzo 2015, con
la pubblicazione della Circolare n.10/E
da parte dell’Agenzia delle Entrate,
inizia la stagione della voluntary
disclosure italiana (legge n.186 del
15/12/2014).
Tutte le esperienze internazionali tese
a offrire una soluzione a chi volesse
regolarizzare i propri beni detenuti
all’estero hanno avuto un grande
successo e non dubito che anche
l’Italia si accoderà agli altri paesi
con risultati che saranno davvero
importanti. Rispetto alle precedenti
iniziative intraprese - lo “scudo fiscale”,
nelle diverse edizioni - la voluntary
disclosure deve essere totale e si
pone in un contesto internazionale
Negli ultimi anni, diversi paesi europei,
tra cui Francia, Belgio e Germania,
hanno proposto ai propri contribuenti
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
4
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molto differente. Oggi, infatti, la lotta
all’evasione fiscale è un’operazione
ormai diffusa a livello mondiale che
sta creando un ambiente decisamente
sfavorevole a chi detiene capitali non
dichiarati.
I N T RO D U Z IO N E
/
posizione senza dover incorrere in
pesanti sanzioni con risvolti sia di natura
penale, sia di natura reputazionale,
rischio oggi estremamente significativo
e assolutamente da non sottovalutare.
Nel contesto degli strumenti a
disposizione del contribuente che
intende aderire alla voluntary
disclosure, la polizza assicurativa sulla
vita è, ad esempio, uno strumento
giuridico che presenta una serie
rilevante di vantaggi di carattere fiscale,
giuridico, operativo e di confidenzialità;
la polizza beneficia altresì della
protezione di insequestrabilità e
impignorabilità purché siano state
rispettate determinate caratteristiche
assicurative, ormai definite e
riconosciute dalla giurisprudenza
vigente.
L’Italia, in questo contesto, ha
recentemente siglato accordi di scambio
di informazioni con diversi Paesi (tra gli
altri Svizzera, Monaco e Liechtenstein);
da non dimenticare, inoltre, la
convenzione MAAT - Mutua Assistenza
Amministrativa in Campo Fiscale,
sottoscritta a Strasburgo nel gennaio
1988 e in vigore in Italia dal 2006, che
costituisce uno degli strumenti più
completi ed efficaci di cui possono
disporre le amministrazioni fiscali
nel contrasto dell’evasione a livello
internazionale (scambio di informazioni
su richiesta e, in alcuni casi, retroattivo
e inopponibilità del segreto bancario).
Tra i 60 Stati firmatari, vi è anche la
Confederazione Elvetica, che potrà
comunicare dal 2017 i dati sui patrimoni
esistenti nel 2014.
La presente guida sulla voluntary
disclosure comprende l’analisi puntuale
delle caratteristiche, delle motivazioni
per l’adesione, dei requisiti necessari
e dei costi della regolarizzazione; si
tratta di un valido strumento di analisi
e di approfondimento delle tematiche
oggetto della procedura, e sono certo
che potrà essere un valido spunto di
aiuto e riflessione per i contribuenti
interessati a questo argomento.
Auguro a tutti una buona lettura ●
Tutte queste evoluzioni in materia di
scambio automatico di informazioni e
di trasparenza portano a identificare
l’adesione alla procedura di voluntary
disclosure come un’importante
opportunità per regolarizzare la propria
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
5
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
traghettati
verso il
futuro
S
ulla scia della lotta al riciclaggio e
al finanziamento internazionale
del terrorismo, unita alla
persistente crisi economica e finanziaria,
si è assistito a un proliferare di accordi
internazionali in tema di contrasto
all’evasione e al riciclaggio. Paesi
che fino a qualche anno fa chiunque
non avrebbe esitato a definire come
roccaforti della fiscalità privilegiata si
sono rivelati gli attori chiave di questo
cambio di tendenza: Svizzera in primis
ma anche Lussemburgo, San Marino,
Singapore, Austria, Liechtenstein,
Monaco, Hong Kong e Panama sono
solo alcuni degli Stati che nell’ultimo
periodo hanno scelto la strada della
collaborazione internazionale in
materia fiscale basata sullo scambio di
informazioni.
Fondamentale in questo senso è stata
la spinta dell’azione dell’OCSE e del
GAFI (il Gruppo d’azione finanziaria
internazionale) che, agendo con il
supporto politico del G8, del G20
e dell’Unione Europea, hanno
notevolmente inasprito l’atteggiamento
verso i paradisi fiscali e, più in generale,
verso le giurisdizioni che hanno
evidenziato comportamenti non
collaborativi sul fronte dello scambio di
informazioni.
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
6
//////////////////////////////////////////////////
In un mondo in continua evoluzione,
in cui nessun Paese si può più
considerare immune da quella che
in molti hanno definito una svolta
epocale, la voluntary disclosure solleva
una serie di quesiti circa l’attuale
sostenibilità di alcune pratiche fiscali
del passato.
Le cronache sono piene di notizie
di controlli fiscali nati da attività di
accertamento più o meno limpide da
parte delle amministrazioni fiscali a
livello mondiale: emblematico a tal
proposito è il caso di Hervé Falciani,
tecnico informatico che sottrasse
abusivamente dal database della
filiale ginevrina di HSBC un elenco che
(secondo indiscrezioni della stampa
specializzata) avrebbe contenuto
oltre centotrentamila clienti di tutto
il mondo che avrebbero affidato circa
cento miliardi di dollari alla banca
HSBC, finito nel 2009 in possesso delle
autorità francesi.
Un panorama sempre più
interconnesso fa sì che siano gli stessi
concetti di privacy e riservatezza ad
essere continuamente ridefiniti. Per
adesso, può forse avere un senso
considerare, prudenzialmente,
che nulla possa essere più tenuto
al segreto e che tutte le nostre
comunicazioni possano essere
intercettate, legalmente o meno - e
p r e f a z i o n E
/
non sappiamo quanto un tale scenario
sia al di fuori della realtà.
Basti anche solo pensare che vi sono
individui che vivono grazie all’asilo
politico offerto da alcune ambasciate,
in fuga dai propri governi per aver
portato alla luce vere e proprie
strutture informative parallele
fondate sulla base di sistematici
controlli non autorizzati: una
notevole cassa di risonanza hanno
avuto il caso di Edward Snowden
- che, con la collaborazione di un
giornalista del Guardian, dal 2013
ha reso noto i dettagli di diversi
programmi di sorveglianza di massa
delle amministrazioni statunitense e
britannico - e di Julian Assange - che
tramite il suo sito Internet WikiLeaks
porta continuamente a conoscenza del
pubblico informazioni sull’operato dei
governi e delle diplomazie mondiali.
Passati ormai da un situazione in cui
essere titolari di attività non dichiarate
situate all’estero poteva da molti
essere considerato un porto sicuro, ad
uno scenario in cui le stesse rischiano
ormai di essere quasi unicamente
fonte di complicazioni, la voluntary
disclosure - come un moderno Caronte
- si offre quale potente strumento per
traghettare verso il futuro il nostro
patrimonio, ultima chiamata per
riportarlo nella legalità ●
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
7
Dall'ocse
all'
italia.
storia
normativa
di una
N
el 1990 furono introdotti in
Italia, ad opera del governo
Andreotti VI, i cd. obblighi di
monitoraggio fiscale, in ragione dei quali tutti i soggetti fiscalmente residenti
(persone fisiche, ma anche enti non
commerciali e soggetti assimilati quali
trust e fondazioni) avrebbero dovuto, da
quell’anno in poi, indicare nelle proprie
dichiarazioni dei redditi le attività finanziarie e patrimoniali detenute all’estero.
In quell’anno venne quindi, alla luce,
quello che oggi è conosciuto come il
«quadro RW» del modello UNICO.
Se, all’inizio, l’unico deterrente era costituito da una mera sanzione in misura fissa, l’aumento della pressione a
livello domestico e internazionale nei
confronti del contrasto all’evasione
fiscale - unito al miglioramento degli
strumenti di controllo in capo all’amministrazione finanziaria - ha portato
ad un forte inasprimento delle misure
di contrasto all’illecita detenzione dei
capitali all’estero: sono oggi, infatti, previste sanzioni in misura proporzionale
all’importo delle attività oltreconfine
con aliquote che, in alcuni casi, possono
raggiungere livelli prossimi ad autentici
espropri.
La procedura di collaborazione volontaria (o voluntary disclosure) - introdotta
dal governo Renzi sul finire del 2014 (ad
opera della legge 15 dicembre 2014, n.
186 e in vigore dal 1° gennaio 2015) consente quindi in primo luogo a tutti i
destinatari degli obblighi di monitoraggio fiscale di sanare le proprie violazioni
di carattere internazionale, con riguardo
cioè alle attività detenute all’estero senza che di tale possesso l’amministrazione finanziaria italiana fosse a conoscenza.
Vi è però un primo aspetto che distanzia
notevolmente l’attuale disciplina rispetto a quella che è stata temporaneamen8
////////////////////////////////////////////////////
te in vigore in forza del decreto legge
28 gennaio 2014, n. 4 (successivamente
non riproposta in fase di conversione
ad opera della legge 28 marzo 2014,
n. 50 anche a causa della sua complessità): è, infatti, attualmente prevista la
possibilità di correggere anche tutte le
violazioni diverse da quelle connesse
con gli obblighi dichiarativi delle attività
estere - aventi cioè rilevanza domestica
o nazionale.
Tale sanatoria non era stata prevista
nemmeno in quello che può essere
considerato, seppur con le dovute differenze, il progenitore italiano della voluntary disclosure, cioè lo scudo fiscale
(introdotto dall’allora ministro dell’Economia e delle Finanze Giulio Tremonti, nelle sue diverse reiterazioni). Da
queste poche righe si può già intuire
il carattere fortemente innovativo e di
rottura rispetto al passato dell’attuale
normativa. Normativa di matrice non
italiana, ma che affonda le radici nelle
raccomandazioni dell’OCSE per l’adozione - accanto alle strategie di contrasto all’evasione fiscale internazionale
fondate sullo scambio di informazioni
- di iniziative di incentivo alla collaborazione volontaria, già introdotte in altri
Paesi come Germania, Francia, Belgio e
Stati Uniti d’America.
c a p i t o l o
“
/ 1
La voluntary disclosure
ha un carattere
innovativo
e di rottura rispetto
alle sanatorie
del passato
”
9
“
Si dovranno
sanare tutte le violazioni,
anche reddituali,
relative a tutti i periodi
ancora accertabili
”
dall'ocse all'italia. storia di una normativa /
differenze con lo scudo
Per fornire subito un quadro delle caratteristiche fondamentali dell’attuale
procedura di collaborazione volontaria,
quindi, è forse più agevole porre fin da
subito l’accento su quelle che si considerano essere le più importanti differenze con lo scudo fiscale.
Le prime diversità si ravvisano già a livello dei soggetti che possono oggi ricorrere allo strumento della voluntary
disclosure: potranno infatti accedere
alla procedura anche coloro che non
hanno violato gli obblighi di monitoraggio fiscale (perché non vi erano tenuti
o perché vi hanno correttamente adempiuto), come ad esempio le persone
fisiche non più residenti e le società e
gli enti commerciali. Conformemente,
anche l’ambito oggettivo risulta esteso:
la regolarizzazione non è più limitata
alle sole violazioni patrimoniali, né tantomeno si può scegliere di effettuare
un’emersione parziale (con riferimento
cioè solo ad alcune irregolarità o alcuni
periodi coinvolti), ma si dovranno sanare tutte le violazioni, anche reddituali,
relative a tutti i periodi ancora accertabili. In proposito, il tema delle annualità
coinvolte assume, con l’attuale disciplina, un’importanza cruciale al fine del
buon esito dell’emersione.
c a p i t o l o
/ 1
anonimato
non è previsto
dalla voluntary disclosure
11
patrimonio, in quanto calcolate in maniera diretta sulla base delle effettive
disponibilità estere ad una certa data;
in secondo luogo, poi, tali somme erano pagate dai contribuenti agli intermediari finanziari e da questi riversate, in
monte, all’amministrazione finanziaria.
Secondo la procedura di voluntary disclosure, invece, il costo della procedura è assolutamente svincolato dall’ammontare del patrimonio residuo: non
si può quindi escludere che, per alcuni,
l’accesso alla procedura comporti un
esborso maggiore di quanto effettivamente detenuto alla data dell’istanza.
Inoltre, il pagamento degli importi dovuti dovrà avvenire in un’unica soluzione o al massimo in tre rate mensili di
uguale importo.
Da ultimo, se la semplicità applicativa
dello scudo fiscale aveva consentito ai
professionisti di mantenere un ruolo più
defilato rispetto a quello degli intermediari finanziari coinvolti nel rimpatrio,
la complessità della nuova procedura
ha reso sempre più centrale il compito
dei primi, chiamati ad un intenso lavoro di raccolta dei dati, di rielaborazione
delle informazioni e di puntuale applicazione della norma fiscale. La scelta di
un professionista abile e dotato di una
struttura adeguata non è più quindi solo
Lo scudo fiscale prevedeva poi due diverse modalità di regolarizzazione, in
funzione dello Stato estero nel quale si
trovavano le attività:
• per quelle detenute in Paesi non appartenenti all’Unione Europea, era necessario il rimpatrio o il trasferimento
fisico in Italia delle attività;
• per quelle detenute in Paesi dell’Unione europea o in Paesi aderenti allo Spazio economico europeo il contribuente
poteva optare per il rimpatrio o per la
regolarizzazione, continuando a mantenere le proprie attività all’estero.
Con riferimento alla procedura di voluntary disclosure, invece, non è previsto a livello normativo alcun obbligo di
rimpatrio per le attività, nemmeno per
quelle detenute in Paesi blacklist.
È con riferimento poi all’assenza
dell’anonimato che tuttavia si può apprezzare ancor di più la svolta epocale
segnata dal nuovo strumento, caratteristica che ne fa cogliere sicuramente la
rottura con il passato.
Anche il tema del pagamento - intimamente connesso con l’assenza dell’anonimato - si pone in forte contrasto con
i precedenti strumenti. In primo luogo,
infatti, le somme richieste in base agli
scudi fiscali erano, di fatto, proporzionalmente legate all’ammontare del
12
dall'ocse all'italia. storia di una normativa /
legata a mere questioni di accuratezza
del lavoro svolto, quanto all’efficacia
stessa dell’intera procedura di emersione. Sarà il professionista, infatti, che
dovrà farsi carico di tutta una serie di
considerazioni fondamentali, quali ad
esempio il computo delle annualità che
dovranno essere oggetto di regolarizzazione e l’inquadramento tributario e
penale dei diversi accadimenti patrimoniali e reddituali che sono intercorsi in
tale periodo.
c a p i t o l o
“
La scelta
di un professionista
abile diventa
determinante
per l'efficacia
della sanatoria
differenze con
il ravvedimento operoso
Un altro strumento ad oggi concesso
ai contribuenti al fine di sanare le proprie violazioni è anche il ravvedimento
operoso, considerato nella sua versione
aggiornata dalla Legge di Stabilità per il
2015. In primo luogo, quanto all’oggetto della regolarizzazione, il nuovo ravvedimento operoso può essere diretto
a correggere in modo mirato singole
violazioni per determinati periodi d’imposta - modalità che si ricorda essere
preclusa alla collaborazione volontaria.
Tuttavia, le differenze maggiormente significative rispetto alla voluntary disclosure si riscontrano nel fatto che, da un
lato, la formale conoscenza dell’attività
di controllo in capo al contribuente non
”
13
/ 1
1 / dall'ocse all'italia. storia di una normativa
è di per sé causa ostativa al ravvedimento operoso (che rimarrà accessibile, con una diminuzione dello sconto
concesso sulle sanzioni); dall’altro, che
la procedura stessa di ravvedimento
prevede la mera ripresentazione delle
dichiarazioni in forma integrativa, senza
che cioè sia necessario produrre tutta la
documentazione a corredo.
Attualmente, tuttavia, il ravvedimento
operoso non offre alcuna protezione
nei confronti dei principali reati tributari, né risultano applicabili le norme
che, come si dirà più avanti, derogano
al raddoppio dei termini di accertamento delle violazioni reddituali o di
monitoraggio fiscale o a taluni raddoppi
delle sanzioni. Per via delle citate differenze con la procedura di voluntary
disclosure, il nuovo ravvedimento operoso non si presta, il più delle volte, a
rimpiazzarne semplicemente l’utilizzo,
quanto ad affiancare la procedura di
collaborazione volontaria nelle situazioni più semplici - in cui, ad esempio, non
si rinvengono violazioni penali, oppure
per sanare violazioni recenti o comunque limitati ad alcuni periodi d’imposta.
Fondamentale risulterà, anche in questo caso, il supporto di un professionista, al fine di delineare i diversi scenari
di regolarizzazione ●
“
Il nuovo ravvedimento
operoso affianca
la procedura
di collaborazione
volontaria
”
14
////////////////////////////////////////////////////
c a p i t o l o
/ 2
i motivi
per
Aderire
N
ell’attuale contesto internazionale,
la pressione sui clienti italiani nei
Paesi esteri si è già fatta ampiamente sentire nel momento in cui gli stessi
hanno manifestato la volontà di movimentare i capitali ivi detenuti.
Pervasive restrizioni sono state poste non
solo ai prelevamenti in contanti, ma anche
ai bonifici, ammessi ormai esclusivamente a
favore di conti intestati a nome del cliente
stesso presso una banca situata in un Paese
OCSE; taluni intermediari esteri hanno altresì inviato lettere ai propri clienti, chiedendo di certificare la conformità agli obblighi
fiscali nei loro Paesi di residenza, arrivando
persino alla richiesta di smantellamento di
strutture estere interposte nonché alla chiusura d’imperio dei conti non in regola.
Dall’altro lato, relativamente ai nuovi rapporti stipulati con gli intermediari di alcuni
Paesi, è ora previsto che sia necessario, da
parte del cliente, il rilascio di una dichiara-
zione che attesti che il patrimonio ivi depositato sia imponibile secondo le norme fiscali
del suo Stato di residenza e che tale patrimonio sia stato dichiarato fiscalmente nel
suddetto Stato; si prevede, inoltre, che vi sia
la facoltà in capo alle banche di fornire informazioni e documenti alle autorità fiscali
locali riguardanti un’indagine fiscale in detto
Stato estero, anche senza risvolti penali.
Conformemente a ciò, i recenti accordi per
lo scambio di informazioni stipulati con Liechtenstein e Monaco prevedono espressamente che gli intermediari finanziari locali
chiederanno ai propri titolari di conto residenti in Italia di dimostrare - entro la data
di scadenza del programma italiano di voluntary disclosure - che essi hanno aderito
al programma italiano di collaborazione
volontaria oppure di fornire una risposta
positiva circa la regolarità delle attività depositate rispetto alla legislazione tributaria
italiana.
15
lo scambio automatico
delle informazioni
Lo scambio di informazioni in materia fiscale trova la sua principale regolamentazione
nelle istruzioni operative fissate a livello internazionale dall’OCSE. In particolare, l’art.
26 del modello di Convenzione contro le
doppie imposizioni ed il Tax Information Exchange Agreement (TIEA) rappresentano le
principali fonti convenzionali per lo scambio
di informazioni.
È necessario altresì precisare che lo standard legato al citato art. 26 assume un’importanza fondamentale in sede di voluntary
disclosure, poiché solo per quegli Stati - attualmente considerati non collaborativi - che
sono addivenuti alla stipula di un siffatto accordo con l’Italia sarà possibile godere appieno dei benefici accordati dalla procedura di
regolarizzazione.
Lo standard previsto dall’art. 26 del modello
OCSE si caratterizza per una progressiva evoluzione - strettamente legata al mutare delle
esigenze degli Stati contraenti - che, a seguito del graduale cambiamento del contesto
economico internazionale, ha dato sempre
maggior rilievo allo scambio di informazioni.
La regola fondamentale sullo scambio di informazioni dettata dall’art. 26 del modello
OCSE prevede che le autorità competenti
degli Stati contraenti debbano scambiare le
informazioni prevedibilmente rilevanti per
assicurare la corretta applicazione delle disposizioni della Convenzione o delle legislazioni domestiche relative a qualsiasi imposta
applicata in tali Stati. Le informazioni possono riguardare sia persone fisiche sia enti
- siano essi residenti o non residenti e senza
alcun limite di nazionalità - ma con esplicito
divieto di intraprendere le cd. fishing expedition, vale a dire richieste ingiustificate su un
rilevante numero di contribuenti.
Lo scambio può avere ad oggetto anche annualità precedenti all’entrata in vigore della
disposizione e può avvenire con tre modalità
differenti:
• su richiesta per un caso determinato, tenuto conto che prima di presentare una richiesta di informazioni all’altro Stato dovrebbero
essere utilizzate, in primo luogo, le normali
fonti di informazione disponibili secondo la
procedura fiscale interna;
• automaticamente, quando le informazioni
riguardanti una o più categorie di reddito
aventi origine in uno degli Stati contraenti
e percepiti nell’altro Stato contraente sono
trasmesse sistematicamente all’altro Stato;
• spontaneamente, nel caso di uno Stato che
ha acquisito, nel corso di alcuni controlli, informazioni che ritiene di interesse per l’altro
Stato.
Come anticipato, oltre al modello di Convenzione contro le doppie imposizioni, l’OCSE
- al fine di disciplinare lo scambio di informa16
i motivi per aderire /
zioni in materia fiscale tra Paesi, giurisdizioni
e territori fra i quali, in considerazione del
livello ridotto di interscambio, non sono in
vigore convenzioni contro la doppia imposizione - ha elaborato il modello TIEA.
Il TIEA, quale modello per la conclusione di
accordi bilaterali, ha l’obiettivo di agevolare
lo scambio di informazioni tra autorità competenti degli Stati contraenti - prescrivendo
il diritto e obbligo reciproco di richiedere e
trasmettere, rispettivamente, le informazioni rilevanti - e rappresenta la base per la conclusione di accordi sullo scambio di informazioni su richiesta. Tuttavia, in presenza di una
specifica pattuizione, tale modello è utilizzabile anche ai fini dello scambio automatico.
Il fenomeno dell’illecita detenzione all’estero di patrimoni fiscalmente non dichiarati
è stato da tempo preso in considerazione
dall’OCSE nell’ambito di un’interessante serie di studi sulla trasparenza e sullo scambio
di informazioni in materia fiscale. Più recentemente, i lavori dell’OCSE sono proseguiti
nel contesto del Global Forum on Transparency and Exchange of Information for Tax
Purposes, il quale ha costantemente monitorato, oltre che gli impegni formalmente
assunti dagli stati, il loro livello di attuazione pratica, mediante periodici progress report in cui le diverse giurisdizioni sono state
suddivise in relazione al loro livello di conformità rispetto agli standard in materia di
c a p i t o l o
/ 2
26
art.
del modello di Convenzione
contro le doppie imposizioni
17
cooperazione e scambio di informazioni ed
è stato assegnato a ciascuna uno specifico
rating.
Ad oggi sono 126 gli Stati che, sottoponendosi al controllo dell’organizzazione (cd.
peer review) si sono impegnati a dare piena
attuazione ai principi di trasparenza fiscale
ed agli standard relativi allo scambio di informazioni su richiesta. Le prime valutazioni
sulle giurisdizioni sottoposte ad esame sono
state adottate dal Global Forum nella riunione plenaria tenutasi a Jakarta nel novembre
2013, che ha fatto seguito a quella del G20.
Ad ottobre 2014 il quadro aggiornato delle
giurisdizioni sottoposte sia alla fase 1 (di revisione del quadro giuridico e normativo di
ogni giurisdizione) sia alla fase 2 (di valutazione, in concreto, del livello di effettività con il
quale lo scambio di informazioni viene attuato) risultava illustrato (nella tabella a fianco
la situazione paese per paese).
“
Il modello TIEA
ha l'obiettivo
di agevolare lo scambio
di informazioni
tra autorità competenti
degli Stati contraenti
”
L’impegno profuso da parte degli Stati ai fini
dell’attuazione dello scambio automatico
di informazioni è giustificato dai vantaggi
che derivano dall’utilizzo di tale strumento
nell’ambito della lotta contro l’evasione ed
elusione fiscale internazionale. Attraverso
tale strumento, infatti, gli Stati potranno
scambiarsi tempestivamente e regolarmente informazioni fiscalmente rilevanti: in tal
modo, le autorità finanziarie dei diversi Pae18
i motivi per aderire /
c a p i t o l o
/ 2
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
livello di conformità agli standard di cooperazione
STATO
Andorra
Anguilla
Antigua e Barbuda
Argentina
Australia
Austria
Bahamas
Bahrein
Barbados
Belgio
Belize
Bermuda
Brasile
Canada
Cile
Cina
Cipro
Corea
Danimarca
Estonia
Filippine
Finlandia
Francia
Germania
Ghana
Giamaica
Giappone
Gibilterra
Grecia
Grenada
Guernsey
Hong Kong
India
Indonesia
Irlanda
Islanda
GIUDIZIO
Parzialmente conforme
Parzialmente conforme
Parzialmente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Parzialmente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Parzialmente conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Non conforme
Conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Parzialmente conforme
Conforme
Conforme
STATO
Isola di Man
Isole Cayman
Isole Vergini Britanniche
Israele
Italia
Jersey
Lussemburgo
Macao
Macedonia
Malesia
Malta
Mauritius
Messico
Monaco
Montserrat
Norvegia
Nuova Zelanda
Paesi Bassi
Qàtar
Regno Unito
Russia
Saint Kitts e Nevis
Saint Lucia
Saint Vincent e Grenadine
San Marino
Seychelles
Singapore
Slovacchia
Slovenia
Spagna
Stati Uniti d’America
Sud Africa
Svezia
Turchia
Turks e Caicos
19
GIUDIZIO
Conforme
Ampiamente conforme
Non conforme
Parzialmente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Non conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Parzialmente conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Non conforme
Ampiamente conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Conforme
Ampiamente conforme
Conforme
Conforme
Parzialmente conforme
Ampiamente conforme
2 / i motivi per aderire
G20 nel febbraio 2014. A metà marzo è stata diffusa la bozza di commentario all’AEOI,
poi definitivamente approvato dall’OCSE
nel mese di luglio 2014 e dal G20 nel settembre 2014. In ultimo, l’intero pacchetto è
stato presentato ai vertici del G20 nel corso
dell’incontro del 15 e 16 novembre 2014 tenutosi a Brisbane.
Il 29 ottobre 2014, nel corso del Global Forum tenutosi a Berlino, 58 giurisdizioni - tra
le quali l’Italia - si sono impegnate a scambiare informazioni sulla base del modello
AEOI a partire dal 2017. Altre 35 giurisdizioni
si sono poi impegnate a scambiare informazioni sulla base di tale modello a partire dal
2018.
si non solo avranno la possibilità di integrare
le informazioni già in loro possesso ma, attraverso i dati acquisiti, potranno scoprire
casi di non conformità fiscale mai rilevati
prima. L’uso dello scambio automatico di informazioni rappresenterà, inoltre, un forte
deterrente per i contribuenti dei diversi Paesi che - consci delle potenzialità informative
e delle relative conseguenze investigative di
tale strumento - dovrebbero astenersi dal
compiere condotte fiscalmente illecite ed
essere indotti a regolarizzare le infrazioni
passate attraverso le procedure di collaborazione volontaria presenti nei diversi Paesi.
Il 9 aprile 2013 Francia, Germania, Regno
Unito, Italia e Spagna hanno annunciato piani per un’azione pilota in materia di scambio automatico di informazioni, utilizzando
come base il modello di Foreign Account Tax
Compliance Act (FATCA) concordato con gli
Stati Uniti.
In tale contesto si inquadra l’iniziativa
dell’OCSE che, sulla scia legata all’attuazione
del FATCA, ha dato un forte impulso alla creazione di un sistema di scambio automatico
di informazioni, predisponendo un modello
(Common Reporting Standard o CRS) per la
condivisione di dati fiscali - svelato, a grandi
linee, nel febbraio 2014.
Lo Standard for Automatic Exchange of Information (AEOI), contenente il CRS, è stato
approvato dall’OCSE nel gennaio 2014 e dal
I rischi in caso
di accertamento
Venuto meno il sostegno degli intermediari esteri ai contribuenti non residenti e una
volta introdotto lo scambio automatico di
informazioni quale standard internazionale
di collaborazione a livello amministrativo, i
rischi in capo ai contribuenti in caso di accertamento hanno superato le soglie di guardia.
Le conseguenze di un accertamento in caso
di mancata adesione alla voluntary disclosure potrebbero essere pesanti, a partire
dall’applicazione delle sanzioni penali per
imposte sui redditi e IVA - comminate in
caso di superamento di determinate soglie
20
“
Lo scambio
di informazioni
può riguardare
anche periodi precedenti
all'entrata in vigore
della disposizione
”
- nonché delle eventuali sanzioni accessorie
(come la sospensione della licenza o dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività commerciale o dell’iscrizione all’albo o all’ordine
professionale).
In caso di controllo, su istanza dell’amministrazione finanziaria, sarà inoltre richiesto
il pagamento integrale di tutte le imposte
evase (sui redditi, IRAP, IVA, IVIE/IVAFE, di
successione e donazione, ecc.) nonché dei
relativi interessi e delle sanzioni amministra-
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
modello aeoi: Paesi che si impegnano allo scambio
dal 2017
Anguilla, Argentina, Barbados, Belgio,
Bermuda, Cile, Cipro, Colombia, Corea, Croazia, Curaçao, Danimarca,
Dominica, Estonia, Finlandia, Francia,
Germania, Gibilterra, Grecia, Guernsey,
Isola di Man, Isole Cayman, Isole Vergini
Britanniche, India, Irlanda, Islanda, Italia,
Jersey, Lettonia, Liechten-stein, Lituania,
Lussemburgo, Malta, Mauritius, Messico,
Montserrat, Niue, Norvegia, Paesi
Bassi, Polonia, Portogallo, Regno Unito,
Repubblica Ceca, Slovacchia, Romania,
San Marino, Seychelles, Slovenia, Spagna,
Sud Africa, Svezia, Trinidad e Tobago,
Turks e Caicos e Ungheria.
dal 2018
Andorra, Antigua e Barbuda, Arabia
Saudita, Aruba, Australia, Austria, Bahamas, Belize, Brasile, Brunei, Canada, Cina,
Costa Rica, Emirati Arabi Uniti, Giappone,
Grenada, Hong Kong, Indonesia, Israele,
Isole Marshall, Macao, Malesia, Monaco,
Nuova Zelanda, Qatar, Russia, Saint
Kitts e Nevis, Saint Lucia, Saint Vincent
e Grenadine, Samoa, Singapore, Sint
Maarten, Svizzera e Turchia.
non hanno indicato
un termine
Bahrein, Isole Cook, Nauru, Panama e
Vanuatu.
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
22
i motivi per aderire /
c a p i t o l o
/ 2
tive, comprese quelle per violazione degli
obblighi di monitoraggio fiscale.
Da ultimo, non va dimenticato che l’attuale
legge sulla voluntary disclosure - contemplando, anche in questo caso, un elemento
di forte stacco rispetto anche solo alla prima
versione della legge dell’inizio del 2014 - ha
introdotto il reato di autoriciclaggio.
“
In particolare, fino al 31 dicembre 2014, il
reinserimento nel tessuto economico delle
somme provenienti da un reato (in questo
caso, tributario) da parte del medesimo autore era considerato come mera prosecuzione, in capo a questi, del reato cd. presupposto - per cui solo l’intervento di un soggetto
terzo, estraneo al reato originario, avrebbe
comportato l’emersione di una nuova e diversa fattispecie di reato (di riciclaggio, appunto). Oggi, invece, è considerato punibile
per autoriciclaggio anche lo stesso autore
del reato presupposto e anche qualora tale
reato sia ormai considerato prescritto secondo le norme ordinarie, con l’immediata
conseguenza che qualsiasi movimentazione delle somme in oggetto rischia di essere
ricondotta ad una fattispecie autonoma di
autoriciclaggio.
Lo scambio automatico:
uno strumento in più
nella lotta contro l'evasione
e l'elusione fiscale
”
I benefici premiali
In contrasto rispetto allo scenario che si
potrebbe aprire dinnanzi al contribuente in
23
caso di accertamento, i benefici premiali offerti dalla procedura di voluntary disclosure
risultano sicuramente di notevole portata e
sono così sintetizzabili:
• è esclusa la punibilità per i più importanti
reati fiscali (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per
operazioni inesistenti, dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, dichiarazione infedele, omessa dichiarazione, omesso
versamento di ritenute certificate e omesso
versamento IVA) commessi fino al termine
di presentazione delle dichiarazioni relative
all’anno 2013 nonché per i delitti di riciclag-
“
I benefici offerti
dalla procedura
di voluntary
disclosure risultano
di notevole portata
”
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
Il reato di autoriciclaggio
La nuova fattispecie di reato introdotta
nell’art. 648-ter.1, c.p. si rivolge in primo
luogo a chiunque abbia commesso o
concorso a commettere un delitto non
colposo: per tali soggetti, la condotta
criminosa è legata all’impiego, sostituzione o trasferimento in attività
economiche, finanziarie, imprenditoriali
o speculative del denaro, dei beni o delle
altre utilità provenienti dalla commissione di tale delitto, in modo da ostacolare
concretamente l’identificazione della
loro provenienza delittuosa. È prevista
la reclusione da due a otto anni, con una
sanzione amministrativa da 5 a 25 mila
euro, entrambi ridotti alla metà se la
pena per il reato è inferiore, nel massimo,
a cinque anni e non si è in ipotesi di
provenienza mafiosa. La pena detentiva
è aumentata se il fatto è commesso
nell’esercizio di una attività bancaria o
finanziaria o di altra attività professionale,
ma può altresì essere diminuita fino
alla metà in caso di comportamento
collaborativo da parte dell’indagato.
Da ultimo, non si applica se il denaro o le
altre utilità vengono destinate alla mera
utilizzazione o al godimento personale.
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
24
i motivi per aderire /
gio e reimpiego connessi in relazione a tali
reati;
• è altresì esclusa la punibilità per l’autoriciclaggio compiuto fino al 30 settembre 2015;
• tali esclusioni sono estese a tutti coloro che
hanno concorso a commettere i suddetti reati;
• le sanzioni sul monitoraggio fiscale sono
ridotte fino a un sesto del minimo e quelle
reddituali fino a un ottavo del minimo;
• sono introdotte specifiche norme di vantaggio volte a ridurre, in presenza di alcune
circostanze, i periodi di imposta che risulterebbero ancora accertabili secondo le regole
ordinarie: per tali annualità, vi è la possibilità
che nulla sia dovuto in termini di imposte,
interessi e sanzioni reddituali o anche di monitoraggio fiscale;
• le sanzioni sul monitoraggio fiscale sono
suddivise in capo a tutti coloro che hanno
avuto l’effettiva disponibilità delle attività
estere (secondo le regole ordinarie, invece,
le stesse risulterebbero dovute in misura
piena da parte di tutti i soggetti).
Da ultimo, ma non per questo meno importante, l’accesso alla procedura di col-laborazione volontaria comporta la definitiva
regolarizzazione del patrimonio e dei rapporti con gli intermediari finanziari e professionisti, con evidenti e immediati vantaggi
in termini di trasmissibilità del patrimonio
stesso, in ottica ad esempio di un passaggio
generazionale ●
c a p i t o l o
58
/ 2
paesi pronti a scambiare informazioni
sulla base del modello aeoi dal 2017
25
i
requisiti
della
procedura
L
e più importanti caratteristiche
previste dalla legge affinché l’istanza di voluntary disclosure presentata possa essere considerata valida - e,
quindi, produttrice dei benefici premiali
poc’anzi riassunti - sono: l’irretrattabilità e
l’unicità; la spontaneità; la completezza; la
veridicità.
Non rispettare anche uno solo di tali requisiti potrebbe porre il contribuente in
una situazione estremamente pericolosa
nei confronti dell’amministrazione finanziaria, poiché un’istanza imperfetta metterebbe nelle mani dei verificatori tutti gli
strumenti per condurre un’indagine che,
di contro, lascerebbe la contro-parte priva di qualsivoglia beneficio previsto dalla
procedura.
al risultato fiscale ritenuto accettabile dal
contribuente né può essere presentata
più di una volta, anche indirettamente o
per interposta persona.
In tal senso, l’unica possibilità concessa
nell’ambito della procedura è quella di
presentare un’istanza integrativa entro
trenta giorni dalla presentazione di quella
originaria.
Spontaneità
Il requisito della spontaneità (e, quindi,
della volontarietà) della procedura è, invece, definito in negativo: non possono
accedere alla voluntary disclosure quei
soggetti che hanno avuto formale conoscenza dell’inizio di attività di accertamento amministrativo o di procedimenti
penali per violazione di norme tributarie
in riferimento alle attività oggetto di regolarizzazione.
Qualora, ad esempio, un contribuente
titolare di un conto corrente estero oc-
Irretrattabilità e unicità
La dichiarazione resa nell’istanza non può
essere ritrattata o sottoposta a condizioni:
non può ad esempio essere condizionata
26
////////////////////////////////////////////////////
culto avesse ricevuto anche solo un questionario all’interno del quale l’Agenzia
delle Entrate gli avesse chiesto di fornire
informazioni con riferimento all’eventuale possesso di attività all’estero prima di aver materialmente provveduto
al deposito dell’istanza, tale soggetto si
troverebbe nell’impossibilità di poter successivamente accedere alla procedura di
collaborazione volontaria. A nulla varrebbe nemmeno la sua buona fede, ravvisabile, ad esempio, nel caso in cui le indagini
a suo carico fossero scaturite da un comportamento incauto nell’ambito dei lavori
di raccolta e di analisi dei dati in preparazione della pratica di voluntary disclosure.
La preclusione opera anche se tale formale conoscenza è avvenuta in capo ai
soggetti solidalmente obbligati in via tributaria o ai concorrenti nel reato - nei
confronti dei quali opererebbe quindi una
sorta di presunzione di comunicazione
con il soggetto principale.
c a p i t o l o
“
/ 3
Importante rispettare tutti
i requisiti
per non incorrere
in indagini
dell'amministrazione
finanziaria
”
Completezza
L’istanza deve quindi contenere tutte le informazioni e i documenti necessari all’amministrazione finanziaria per ricostruire i
maggiori imponibili relativamente a tutte
le imposte oggetto di voluntary disclosure
per tutti gli anni i cui termini di accertamento risultano ancora aperti. Al fine del
27
calcolo delle annualità, che risultano passibili di controllo, dovranno essere ricompresi anche quei periodi di imposta che
sono riaperti in virtù delle varie norme che
disciplinano il raddoppio dei termini (come
verrà meglio indicato nel prosieguo).
È da notare che il requisito della completezza è previsto in senso volutamente
estensivo, dovendosi infatti necessariamente ricomprendere all’interno della
procedura sia tutte le violazioni di carattere internazionale sia tutte le (eventuali)
violazioni di carattere nazionale.
Da tale punto di vista è tuttavia plausibile
pensare che l’approccio dell’amministrazione finanziaria in relazione alle violazioni
di carattere nazionale sarà di tipo sostanziale, con la conseguenza che non vedrà
inficiata la propria istanza di collaborazione volontaria quel contribuente che non
provveda a regolarizzare le proprie violazioni non dolose e della cui esistenza fosse
all’oscuro.
Secondo tale approccio, ad esempio, il
fatto di non aver fatto emergere la plusvalenza legata alla cessione di un immobile detenuto da meno di cinque anni sarà,
verosimilmente, sanzionato con l’invalidità
dell’intera procedura, mentre lo stesso
non si potrà dire qualora il contribuente
non procedesse a regolarizzare un errore
circa l’inerenza dei passivi della propria at28
i requisiti della procedura /
tività imprenditoriale o allorché si fosse in
presenza di un supposto abuso del diritto.
Necessario corollario al requisito della
completezza è l’estensione della procedura a tutti i soggetti collegati con le attività estere, in ragione della provvista o delle
attività stesse.
Tipico esempio nel primo caso è quello
dell’eredità: l’erede, in qualità di beneficiario, dovrà presentare istanza di collaborazione volontaria indicando il de cuius
quale fonte delle attività ricevute. Si può
tuttavia ipotizzare anche il caso in cui la
provvista per l’investimento oltreconfine
sia stata creata in Italia dal medesimo soggetto mediante la sottofatturazione di una
società residente a questi riconducibile: in
tal caso, la persona fisica dovrà affiancare
alla propria istanza di voluntary disclosure
internazionale quella con valenza nazionale della società domestica tramite la quale
si è procurato la provvista.
Nel secondo caso, invece, nell’ipotesi di un
conto corrente cointestato a più soggetti,
tutti costoro saranno tenuti a regolarizzare
le proprie posizioni in ragione delle rispettive quote di spettanza, indicando i nominativi dei cointestatari.
c a p i t o l o
“
/ 3
Necessario corollario
al requisito
della completezza
è l'estensione
della procedura a tutti i
soggetti collegati
alle attività estere
”
Veridicità
Nel caso in cui le informazioni e/o i documenti non rappresentino in modo veritie29
“
Se informazioni
e/o documenti non sono
veritieri si rischia
il reato di esibizione
di atti falsi. Punibile
con la reclusione
”
30
i requisiti della procedura /
ro la posizione fiscale dell’istante, è prevista - oltre al citato disconoscimento degli
effetti della procedura - l’imputabilità per
il nuovo reato di «esibizione di atti falsi
e comunicazione di dati non rispondenti
al vero», punito con la reclusione da un
anno e sei mesi a sei anni.
Se, quindi, anche il solo fatto di non vedersi riconosciuti i benefici dell’istanza
dopo aver fornito all’amministrazione
finanziaria tutti gli strumenti per iniziare
un’indagine sarebbe di per sé sufficiente
a distogliere chiunque dal rappresentare
un quadro falso o incompleto della propria posizione, con la legge si è voluto
introdurre un ulteriore e specifico deterrente.
L’istante dovrà quindi rilasciare al professionista che lo assiste una dichiarazione
sostitutiva di atto di notorietà con la quale attesta che gli atti o documenti consegnati per l’espletamento dell’incarico
non sono falsi e che dati e notizie forniti
sono rispondenti al vero. Il professionista
dovrebbe così essere liberato dalle conseguenze di un eventuale comportamento scorretto da parte del cliente, seppur
chiaramente tale dichiarazione non deve
(e non può) essere intesa come un salvacondotto per i casi di reticenza dolosa da
parte del professionista stesso circa l’effettiva situazione del proprio assistito ●
c a p i t o l o
/ 3
benefici
riconosciuti solo se si presentano
dati e notizie rispondenti al vero
31
I
costi
della
regolarizzazione
A
l fine di comprendere quali siano i periodi di imposta che, al
2015, risultano ancora passibili di accertamento - e quindi, in ultima
istanza, quantificare i costi complessivi
della procedura - occorre innanzitutto
aver chiaro quali sono le possibili violazioni che il contribuente può aver compiuto in relazione alle attività da regolarizzare.
Da un lato, tutte le attività - finanziarie
o patrimoniali, detenute all’estero o sul
territorio nazionale - possono aver prodotto dei redditi (si pensi anche solo agli
interessi corrisposti dagli istituti di credito sulla liquidità ivi depositata o agli importi degli affitti percepiti sugli immobili
concessi in locazione). Tali redditi - in
forza del principio di tassazione globale
in vigore nel nostro Paese - avrebbero
dovuto essere dichiarati e tassati in Italia, con rilevanza, ad esempio, ai fini sia
delle imposte dei redditi sia, eventualmente, dell’IVA e dell’IRAP.
Dall’altro lato, le sole attività detenute
all’estero, come detto, erano destinatarie degli obblighi dichiarativi del monitoraggio fiscale, che il contribuente
potrebbe aver violato.
Per rispondere alla domanda su quali
siano i costi dell’emersione è quindi necessario fare sia riferimento ai termini di
accertamento (ordinari o eventualmente raddoppiati) previsti per le due diverse classi di violazioni che possono essere
state compiute in relazione alle attività
da regolarizzare (quelle di monitoraggio
fiscale e quelle di tipo reddituale) sia alle
specifiche sanzioni che la legge pone in
capo alle diverse condotte poste in essere.
Ad ogni modo, l’anno più recente cui farà
riferimento la procedura di voluntary disclosure sarà sempre il 2013, in quanto
32
////////////////////////////////////////////////////
relativamente al 2014 gli obblighi di dichiarazione sono ordinariamente previsti in scadenza per il 30 settembre 2015.
Peraltro, si sottolinea che sia per il 2014
sia per il 2015 occorrerà presentare le
dichiarazioni secondo le modalità ordinarie, non essendo stato previsto alcun
regime transitorio; in particolare, qualora il contribuente avesse voluto sfruttare la possibilità di mantenere le proprie
attività all’estero tramite l’affidamento
in custodia a una fiduciaria italiana (rimpatrio giuridico), gli obblighi dichiarativi
per il 2015 sussisterebbero fino alla data
di presa in carico delle suddette attività
da parte dell’intermediario italiano
.
Le violazioni
di monitoraggio fiscale
Gli anni accertabili
Quanto alla prima delle due tipologie
di violazioni, è previsto che l’amministrazione finanziaria possa contestare il
fatto di non aver indicato nella propria
dichiarazione dei redditi il possesso di
attività all’estero lungo un periodo di
tempo che la legge differenzia in funzione della tipologia di Paese in cui le attività stesse erano detenute:
• per i Paesi non blacklist, la scadenza è
fissata al 31 dicembre del quinto anno
successivo a quello in cui la violazione
c a p i t o l o
/ 4
2009 2013
gli anni oggetto di regolarizzazione
per i paesi non blacklist
33
“
Esclusi dal raddoppio
dei termini anche
i Paesi che hanno stipulato
un accordo per lo scambio
di informazioni entro
il 2 marzo 2015
”
i costi della regolarizzazione /
è stata commessa: perciò, gli anni che
dovranno essere oggetto di regolarizzazione saranno cinque: dal 2009 al 2013;
• viceversa, per le attività detenute in
un Paese blacklist le annualità si considerano raddoppiate, per cui gli anni da
far emergere saranno dieci: dal 2004 al
2013.
Per i soli contribuenti che aderiscono
alla voluntary disclosure, tuttavia, la
legge ha introdotto un forte incentivo:
l’esclusione dal raddoppio dei termini
per i Paesi non blacklist è infatti estesa
anche a quei Paesi che, pur essendo ancora considerati non collaborativi, hanno stipulato con l’Italia un accordo per
l’effettivo scambio delle informazioni
entro lo scorso 2 marzo 2015. A tal proposito, i contribuenti le cui attività sono
state detenute in Svizzera, Liechtenstein
o Monaco - che hanno firmato i suddetti
accordi rispettivamente il 23, il 26 febbraio e il 2 marzo 2015 - potranno vedersi dimezzate le annualità accertabili
ai fini del monitoraggio fiscale.
Si sottolinea peraltro che anche Paesi storicamente considerati a fiscalità
privilegiata, quali Lussemburgo e San
Marino, potranno beneficiare delle suddette agevolazioni, in quanto rientranti
a pieno titolo nel novero dei Paesi non
blacklist già alla fine del 2014.
capitolo
/ 4
2004 2013
gli anni oggetto di regolarizzazione
per i paesi blacklist
35
Il computo delle sanzioni
Le sanzioni ordinariamente comminate in relazione al monitoraggio fiscale
sono anch’esse legate alla collocazione territoriale delle attività estere. Per
quelle che erano detenute in Paesi non
blacklist, le sanzioni vanno dal 3% al 15%
degli importi non dichiarati, così come
risultanti al termine di ciascun esercizio;
al contrario, le aliquote con riferimento
alle attività detenute in Paesi blacklist
sono raddoppiate, quindi dal 6% al 30%
del valore di tali attività (fino al 2007, le
sanzioni andavano dal 5% al 25%).
Anche in questo caso, i vantaggi concessi dalla collaborazione volontaria sono
evidenti: è innanzitutto previsto che il
mero accesso alla procedura garantisca
al contribuente l’applicazione dell’aliquota sanzionatoria in misura minima
(quindi direttamente al 3 o al 5%–6%).
Inoltre, l’aver detenuto le attività in
Svizzera, Liechtenstein o Monaco (i tre
Paesi blacklist che, come detto, hanno
recentemente stipulato gli accordi per
lo scambio di informazioni) porterà ancora dei vantaggi, poiché, in tal caso,
sarà escluso il raddoppio delle aliquote,
applicandosi sempre la misura minima
del 3%.
Successivamente, le sanzioni saranno
ridotte in misura generalizzata al 75%,
riduzione che potrà arrivare al 50% qualora, in alternativa:
• le attività siano trasferite (o fossero già detenute) in Italia o in un Paese
dell’Unione europea o appartenente
allo Spazio economico europeo con effettivo scambio di informazioni (attualmente, Islanda e Norvegia), oppure
• il contribuente rilasci all’intermediario
estero depositario delle attività l’autorizzazione a fornire all’amministrazione
fiscale italiana tutte le informazioni concernenti le attività stesse - autorizzazione che dovrà necessariamente essere
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
applicazione delle sanzioni (valori in %)
SITUAZIONE
Con il trattato e l’autorizzazione
Con il solo trattato
Con la sola autorizzazione
Senza trattato e autorizzazione
ANNI
5, dal 2009 (al 2013)
"
10, dal 2004 (al 2013)
"
36
% TOTALE
2,5%
3,75%
9,32%
14%
i costi della regolarizzazione /
controfirmata dall’intermediario in questione.
Da ultimo, il pagamento entro sessanta
giorni da quello in cui verrà notificato
l’atto di contestazione delle sanzioni
produrrà un’ulteriore riduzione ad un
terzo degli importi ivi contenuti.
Nella tabella a pag.36 si fornisce un quadro di sintesi della percentuale minima
di applicazione delle sanzioni secondo le
diverse fattispecie delineate, in ipotesi
di un capitale costante pari a 100 per
ogni annualità.
Si sottolinea, infine, che solo l’accesso
alla voluntary disclosure consente di ripartire l’importo totale delle sanzioni
sul monitoraggio fiscale in capo a tutti
i soggetti che avevano l’effettiva disponibilità delle attività estere oggetto di
regolarizzazione.
Nel caso in cui fosse invece l’amministrazione finanziaria ad accertare le violazioni in esame, questa sarebbe titolata
a richiedere le relative sanzioni in misura piena in capo a ciascuno dei suddetti
soggetti, con un effetto moltiplicativo
immediatamente percepibile.
capitolo
“
/ 4
Le sanzioni comminate
in relazione
al monitoraggio
sono legate alla collocazione
territoriale
delle attività estere
”
Le violazioni reddituali
Gli anni accertabili
Il quadro si fa più complesso con riferimento alle violazioni di tipo reddituale.
37
In primo luogo, i termini ordinari di accertamento delle imposte sui redditi
(IRPEF e IRES), dell’IRAP e dell’IVA sono
attualmente differenziati in ragione del
fatto che il contribuente abbia o meno
presentato la dichiarazione dei redditi
per gli anni in questione:
• in caso affermativo, il potere di controllo da parte dell’amministrazione
finanziaria termina alla fine del quarto
anno successivo a quello in cui la dichiarazione è stata presentata (e, in
caso di violazioni, quella presentata dal
contribuente rientrerà nel novero delle
dichiarazioni infedeli): perciò, gli anni
che dovranno essere oggetto di regolarizzazione saranno quattro: dal 2010 al
2013;
• nel secondo caso, tale potere è esteso
di un anno, potendo arrivare al quinto
anno successivo (e la dichiarazione presentata dal contribuente si considera
omessa): gli anni da far emergere saranno quindi cinque: dal 2009 al 2013.
“
Il quadro
si fa più complesso
con riferimento
alle violazioni
di tipo reddituale
”
Tuttavia, vi sono attualmente due ipotesi in base alle quali tali termini possono
essere raddoppiati:
• quando opera la presunzione che le attività detenute in un Paese blacklist siano state costituite con somme sottratte
a tassazione in Italia;
38
i costi della regolarizzazione /
capitolo
• quando le violazioni reddituali (e IVA)
sono di rilevanza tale da essere penalmente rilevanti.
La presunzione di sottrazione
a tassazione in Italia
Come detto, la prima ipotesi è quella in
base alla quale l’amministrazione finanziaria ha titolo di ritenere che le attività
detenute in un paradiso fiscale siano
frutto di evasione.
È evidente che tale fattispecie - che risulta spesso integrata qualora il contribuente abbia esercitato (o eserciti
tutt’ora) un’attività imprenditoriale o
di lavoro autonomo - è in grado, di per
sé, di far incrementare notevolmente i
costi della regolarizzazione in capo al
contribuente. Qualora, infatti, questi
non fosse in grado di disinnescare efficacemente tale presunzione - ad esempio
fornendo la prova del fatto che le attività oltreconfine erano state costituite
in anni non più accertabili (neanche in
ipotesi di raddoppio dei termini) o con
redditi già assoggettati a tassazione in
Italia (o esenti) o, ancora, con somme
che non costituivano redditi - opererebbe nei suoi confronti il raddoppio sia
delle annualità accertabili sia delle sanzioni reddituali per omessa o infedele
dichiarazione.
“
La scure
dell’amministrazione
finanziaria
potrebbe farsi
sentire prima
a livello societario
”
39
/ 4
4 / i costi della regolarizzazione
Si pensi al caso tipico in cui il socio di
una società a ristretta base partecipativa abbia creato la provvista estera
facendosi pagare in nero alcune delle
prestazioni rese dalla propria società.
La scure dell’amministrazione finanziaria potrebbe farsi sentire prima a livello societario (con la richiesta di IRES,
IRAP e IVA), poi a livello personale (con
la richiesta dell’IRPEF, con relative addizionali). Tutto ciò già alla frontiera
virtuale con l’Italia, prima ancora cioè
di calcolare le sanzioni per il monitoraggio fiscale nonché le imposte, interessi e sanzioni connessi con i redditi
eventualmente prodotti all’estero;
senza tener conto altresì del fatto che
l’IVA richiesta in capo alla società (che,
secondo il regime naturale dell’imposta, dovrebbe essere neutrale per gli
operatori economici) non sarebbe mai
nemmeno stata incassata da questa.
Come rimedio a tale situazione emerge
però ancora una volta la convenienza
della procedura di voluntary disclosure. La presente ipotesi di raddoppio
non potrà infatti operare se due condizioni risulteranno congiuntamente
rispettate:
• le attività erano detenute in Paesi
blacklist ma con accordo per lo scambio delle informazioni,
40
“
Attenti ai casi
in cui i termini
della voluntary disclosure
possono essere
raddoppiati
”
41
• il contribuente rilascia al proprio intermediario estero - attuale e futuro
(in caso di cambiamento) - l’autorizzazione a trasmettere all’amministrazione finanziaria italiana tutti i dati
concernenti le attività oggetto di collaborazione volontaria.
- in quanto la più lieve delle violazioni
di questo tipo, assume rilevanza penale quando le soglie quantitative sono
superate sia in assoluto, in relazione
all’imposta evasa, sia in relativo, in relazione al reddito non dichiarato (con
tuttavia l’indicazione, anche in questo
caso, di un limite massimo).
L’aver omesso la presentazione della dichiarazione dei redditi è, invece,
considerata fattispecie ben più grave,
per cui la soglia assoluta dell’imposta
risulta inferiore e, mancando chiaramente un termine di confronto, non
è prevista alcuna soglia in relazione ai
redditi dichiarati. Dal 2011, le suddette
soglie sono state ad ogni modo inasprite, come riassunto nella tabella pubblicat in questa pagina.
Violazioni fiscali penalmente rilevanti
La seconda ipotesi di raddoppio dei
termini ordinari di accertamento delle violazioni reddituali si ha, invece,
quando i redditi che hanno costituito
le attività estere (o i redditi da queste
generati) hanno superato - in ragione
dei diversi periodi d’imposta - le soglie
quantitative previste per reati tributari
che la legge italiana ritiene così gravi
da attribuirvi rilevanza penale.
L’illecito di dichiarazione infedele cioè quando si indicano nella dichiarazione dei redditi (o IVA) un fatturato
inferiore all’effettivo o costi inesistenti
Il computo delle sanzioni
Le sanzioni reddituali previste in caso
di omessa o infedele dichiarazione van-
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
soglie quantitative previste per reati tributari
fino al 2010
dal 2011
INFEDELE
DICHIARAZIONE
OMESSA
DICHIARAZIONE
IMPOSTA EVASA REDDITO NON DICHIARATO
103.291,38
> 10% redditi o a 2.065.827,60
50.000,00
> 10% redditi o a 2.000.000,00
IMPOSTA EVASA
77.468,53
30.000,00
42
i costi della regolarizzazione /
no rispettivamente dal 120% al 240% e
dal 100% al 200% dell’imposta evasa.
Due tipi di maggiorazioni influenzano
poi, in maniera alternativa, tali percentuali sanzionatorie:
• per i redditi prodotti all’estero, si applica l’aumento di un terzo;
• quando opera, invece, la presunzione
di costituzione delle attività estere con
redditi sottratti a sottrazione in Italia,
come detto, le aliquote delle sanzioni
sono raddoppiate (quindi sempre rispettivamente dal 240% al 480% e dal
200% al 400% dell’imposta evasa).
La riduzione invece prevista per l’accesso alla procedura di collaborazione
volontaria è, in via generale, del 25%,
da computarsi successivamente alle
eventuali suddette maggiorazioni.
Da ultimo, il contribuente potrà pagare
le sanzioni reddituali in misura ridotta:
• a un sesto, in caso di adesione all’invito al contraddittorio, arrivando quindi a un ottavo delle sanzioni minime
ordinarie, o
• a un terzo, in caso di accertamento
con adesione.
capitolo
“
/ 4
L'aver omesso
la presentazione
della dichiarazione
dei redditi è considerata
fattispecie più grave
”
Un quadro riepilogativo
Avendo chiare le diverse leve che possono influenzare le annualità oggetto
della procedura di collaborazione vo43
lontaria, si possono tracciare alcune
linee guida che diano efficacemente
l’idea di quelli che saranno i costi della
regolarizzazione.
Il caso sicuramente più favorevole al
contribuente è quello in cui le attività
all’estero sono state costituite in anni
risalenti, prima di qualsiasi anno accertabile anche in ipotesi di raddoppio
dei termini (perciò prima del 2004):
in tal caso, infatti, la provvista iniziale
non potrà più essere oggetto di tassazione da parte dell’amministrazione
finanziaria quale reddito sottratto a
tassazione, soggetto all’ordinaria imposizione IRPEF o IRES.
Se, inoltre, il contribuente ha sempre
provveduto a presentare in Italia la
propria dichiarazione dei redditi, gli
anni 2004 e 2005 sono automaticamente esclusi dai calcoli delle violazioni reddituali e qualora nelle annualità
dal 2006 al 2009 i redditi prodotti dalle attività estere siano stati contenuti
(cioè al di sotto delle soglie di rilevanza
penale), allora anche per tali periodi nulla è dovuto e si devono versare
imposte, interessi e sanzioni solo per
i quattro anni dal 2010 al 2013. Allorché poi i rendimenti in tali anni fossero pari a zero - perché si sono sofferte
delle perdite o, come nel caso delle
44
i costi della regolarizzazione /
polizze di assicurazione non riscattate
o dei fondi comuni di accumulazione,
perché semplicemente non ci sono
stati redditi - nulla sarebbe dovuto in
generale.
Dal lato delle violazioni di monitoraggio fiscale, l’ipotesi più conveniente
si ha nel caso in cui le attività estere
siano detenute in Paesi non blacklist o
blacklist con accordo, per i quali - non
operando il raddoppio delle annualità
passibili di accertamento - il quinquennio dal 2004 al 2008 si considera immediatamente chiuso.
Sul versante opposto, invece, ci si può
trovare in tutti i casi in cui gli apporti
sono stati recenti - in anni cioè considerati accertabili già secondo le norme
ordinarie (perciò dal 2010 o 2009) - oppure negli anni precedenti ma riaperti
in forza di una norma sul raddoppio dei
termini, magari per di più con le attività in Paesi che non hanno stipulato
con l’Italia alcun accordo per l’effettivo
scambio di informazioni. Se gli apporti fossero stati poi tratti da un’attività
imprenditoriale domestica, è probabile
che gli stessi saranno ad essa ricondotti, dovendosi calcolare la fiscalità italiana considerata evasa prima ancora
di tener conto di tutte le violazioni di
carattere internazionale ●
capitolo
“
/ 4
Per il monitoraggio
fiscale è più conveniente
avere attività
in Paesi non blacklist
o blacklist con accordo
”
45
come
aderire
alla
voluntary
L
a data entro la quale l’istanza di collaborazione volontaria dovrà essere
presentata telematicamente presso
l’Agenzia delle entrate è il 30 settembre
2015. Successivamente al modello compilato, il professionista (ad esempio dottore
commercialista, avvocato o revisore contabile) che assiste il contribuente trasmetterà via posta elettronica certificata la propria relazione; l’invio dovrà avvenire entro
trenta giorni dalla data di presentazione del
modello stesso, comunque non oltre la suddetta scadenza di fine settembre.
Come anticipato, è inoltre prevista la possibilità di presentare un’istanza integrativa
entro trenta giorni dalla data di presentazione di quella originaria (data dalla quale decorrerà ad ogni modo il termine per il computo dei benefici premiali della procedura).
Anche in questo caso, la data ultima per
l’integrazione rimane ad ogni modo quella
di fine settembre.
Il calcolo dei rendimenti
I requisiti di veridicità e completezza
dell’istanza di voluntary disclosure si sostanziano altresì nella necessità di operare
un calcolo puntuale sia delle consistenze
patrimoniali delle attività al termine di ogni
annualità oggetto di regolarizzazione sia degli elementi reddituali di tali attività.
Se, con riferimento agli immobili, la ricostruzione dei valori in gioco sarà verosimilmente agevole, è dal punto di vista dei
patrimoni finanziari che l’attività di ricostruzione richiesta al professionista si mostra
in tutta la sua complessità. Al fine di ricalcolare tutti i redditi prodotti da un conto di
deposito titoli, ad esempio, sarà necessario
processare tutte le informazioni in relazione
ad ogni singola operazione di compravendita e ad ogni incasso di cedole o dividendi,
di modo da poter correttamente applicare
le norme fiscali pro tempore vigenti per le
plusvalenze e i redditi di capitale.
46
////////////////////////////////////////////////////
Il modello
Il modello di istanza approvato dall’Agenzia
delle entrate il 30 gennaio 2015 è strutturato come un vero e proprio prospetto
riepilogativo dell’intero lavoro di analisi
svolto dal professionista in relazione alla
posizione del contribuente. Data, appunto, la natura sintetica di tale tracciato, un
ruolo fondamentale sarà necessariamente
svolto dalla relazione che il professionista
stesso sarà tenuto a fornire all’amministrazione finanziaria, la quale costituirà il vero
e proprio strumento di raccordo fra i valori
concisamente esposti nel modello e tutta
la corposa documentazione a corredo.
Il modello è, come di consueto, strutturato in sezioni, ognuna delle quali ripercorre
idealmente i diversi aspetti della norma
sulla voluntary disclosure. Se la prima e l’ultima sezione sono applicabili a entrambe
le tipologie di regolarizzazione - internazionale o nazionale - quelle centrali sono
riservate alle sole violazioni connesse con
il monitoraggio fiscale.
La prima sezione deve, innanzitutto, contenere i riferimenti dei soggetti che, in relazione alla provvista o alle attività oggetto
di regolarizzazione nel complesso, si considerano collegati alla pozione del contribuente istante.
La seconda accoglie invece i valori in euro
delle attività finanziarie e patrimoniali de-
c a p i t o l o
/ 5
cinque
sono le sezioni del modello di istanza
approvato dall'Agenzia delle entrate
47
tenute all’estero nelle annualità che, secondo le considerazioni svolte sulla base
dei requisiti prima delineati, sono considerati ancora accertabili alla data di presentazione dell’istanza - quindi dal 2004 (o dal
2009) al 2013 - suddivisi in ragione della
qualità (blacklist, blacklist con accordo o
non blacklist) dello Stato estero di detenzione.
Il contenuto della sezione rispecchia quindi
quella che avrebbe dovuto essere la compilazione del quadro RW in tutti i suddetti
periodi. È agli importi così indicati che devono essere applicate le percentuali relative alle sanzioni per le violazioni degli obblighi di monitoraggio fiscale.
La terza sezione - strettamente legata
alla seconda - include la quantificazione,
per ciascuna delle annualità considerate,
dei nuovi apporti effettuati a favore delle attività estere di cui alla precedente
sezione. Qui si devono quindi indicare,
ad esempio, le immissioni di liquidità nei
conti correnti ma non i frutti del denaro
già presente, quali interessi o plusvalenze
su titoli. È su tali somme che opera, eventualmente, la presunzione di sottrazione a
tassazione in Italia.
La quarta sezione si riferisce quindi al presente. In essa si indica, infatti, con riferimento alla data di emersione, sia il valore
delle attività estere sia la collocazione ter-
“
Dal punto di vista
dei patrimoni finanziari
la ricostruzione
dei rendimenti
si mostra complessa
”
48
come aderire alla voluntary /
capitolo
/ 5
ritoriale delle stesse. In ragione di ciò l’amministrazione finanziaria sarà quindi messa in condizione di applicare le eventuali
maggiori riduzioni delle sanzioni per monitoraggio fiscale legate alla localizzazione
delle attività, siano queste già presenti (o
rimpatriate in seguito alla procedura di col////////////////////////////////////////////////////////////////////////
Il metodo forfettario
Per quelle attività finanziarie la cui
consistenza media alla fine di ciascun
periodo non ha superato i due milioni
di euro, è possibile effettuare un calcolo
forfettario dei rendimenti in luogo di
quello analitico.
In base a tale metodo, la redditività è
presunta al 5% del valore delle attività al
termine di ogni anno; successivamente,
i redditi così computati sconteranno
l’imposizione secondo un’aliquota del
27%. Il tasso effettivo al quale le attività
risulteranno imponibili sarà quindi pari
all’1,35% per annualità.
Va sottolineato tuttavia che la
determinazione forfettaria non può essere
utilizzata al fine di ricomprendere nel
calcolo della redditività presunta eventuali
immissioni di nuova liquidità e/o titoli
(che non derivino cioè dal disinvestimento
o dal rendimento di quanto già all’estero)
né può essere applicata per calcolare la
redditività di investimenti immobiliari o di
altre attività patrimoniali.
I punti di forza di questo regime risiedono
- oltre che nell’evitare la ricostruzione
analitica e nella sua semplicità di
applicazione - nel sottrarre il contribuente
ad eventuali contestazioni in merito alla
determinazione o alla qualificazione dei
redditi. Lo stesso risulterà poi conveniente
qualora i rendimenti siano stati elevati.
Non si dimentichi che, alla luce delle
aliquote d’imposta previste negli anni dal
2004 al 2013 (generalmente pari al 12,5%
fino al 2011 e al 20% successivamente),
l’applicazione del regime può comportare
la determinazione di un imponibile e/o
imposta da versare superiore rispetto
a quella che si sarebbe determinata
utilizzando il metodo analitico - con
l’effetto di aumentare altresì la base di
calcolo sulla quale verranno computate le
sanzioni.
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
49
“
In base al metodo
forfettario la redditività
è presunta al 5%
del valore delle attività
al termine di ogni anno
”
50
come aderire alla voluntary /
laborazione volontaria) in Italia o in Paesi
UE o SEE con effettivo scambio di informazioni o, pur se lasciate all’estero, è stata rilasciata all’intermediario estero l’autorizzazione allo scambio delle informazioni con
l’Agenzia delle entrate.
Infine, la quinta (e ultima) sezione ha lo
scopo di accogliere quelli che, in modo
aggregato, sono risultati i maggiori imponibili ai fini delle imposte sui redditi (IRES
e IRPEF) e delle relative eventuali imposte
sostitutive, dell’IRAP e dell’IVA nonché le
maggiori ritenute e contributi previdenziali
in relazione alle attività oggetto di regolarizzazione; con riferimento alla prima delle
tipologie elencate, si dovrà aver cura di indicare la quota parte di maggiori imponibili
prodotta all’estero.
capitolo
/ 5
2milioni
la consistenza media da non superare
alla fine di ciascun periodo
La relazione
del professionista
Come anticipato, è la relazione del professionista alla quale è demandato - in modo
certamente più approfondito rispetto al
modello - il compito di illustrare all’amministrazione finanziaria l’intera posizione
del contribuente.
Secondo lo schema di redazione approvato dall’Agenzia delle entrate insieme al
modello, la relazione si sviluppa parallelamente alla struttura a sezioni del modello
stesso, alla quale è tuttavia aggiunta una
51
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
Fiduciaria: con il rimpatrio giuridico sanzioni RW ridotte
/
Se le attività
“
finanziarie saranno
di Fabrizio Vedana, vice d.g.
Unione Fiduciaria
Si considerano trasferite in Italia anche
le attività per le quali, in alternativa
al rimpatrio fisico, sia intervenuto o
interverrà l’affidamento delle attività
finanziarie o patrimoniali ad una società
fiduciaria italiana che ne funga da
sostituto d’imposta.
Lo prevede la Legge 186/2014,
recante disposizioni in matertia di
voluntary disclosure, così come attuata
dall’Agenzia delle Entrate con la
circolare 10/E del 13 marzo 2015.
L’Amministrazione fiscale italiana, nella
sopra citata circolare, ha chiarito che
ai fini della verifica delle condizioni
per fruire della riduzione delle
sanzioni in misura pari alla metà del
minimo edittale, ai sensi dell’articolo
5-quinquies, comma 4 della legge
186/2014, si considerano trasferite
in Italia anche le attività per le quali,
in alternativa al rimpatrio fisico, sia
intervenuto o interverrà, entro termini
che consentano di tener conto di detti
effetti sulla riduzione delle sanzioni
nei corrispondenti atti dell’Agenzia
trasferite giuridicamente
assumerà un ruolo centrale
la fiduciaria
”
delle Entrate, l’affidamento delle
attività finanziarie (per esempio conto
corrente, deposito titoli, gestione
patrimoniale, polizze assicurative) e
patrimoniali (per esempio immobili,
cassette di sicurezza, partecipazioni)
in gestione o in amministrazione agli
intermediari residenti (tipicamente le
società fiduciarie), sempre che i flussi
finanziari e i redditi derivanti da tali
attività vengano assoggettati a ritenuta
o imposta sostitutiva dagli intermediari
stessi.
La stessa Amministrazione ha poi
precisato, a conferma di quanto
anticipato nella circolare del 30
gennaio 2015 con la quale sono state
dettate istruzioni per la compilazione
dello schema tipo di relazione di
accompagnamento al modello di
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
52
come aderire alla voluntary /
capitolo
/ 5
• lasciare le attività nello Stato estero in
cui si trovano e detenere in via diretta;
• lasciare le attività nello Stato estero
ma intestandole a una fiduciaria italiana
che fungerà da sostituto d’imposta
(cosiddetto rimpatrio giuridico).
In ragione della scelta che il
contribuente effettuerà, diversi saranno
anche i soggetti che interverranno
nell’ambito dell’operazione di voluntary
disclosure.
Se le attività finanziarie verranno
trasferite fisicamente in Italia un ruolo
centrale sarà assunto dalla banca o
dall’intermediario italiano nonché
dall’eventuale consulente o promotore
finanziario di fiducia del contribuente;
se le attività saranno trasferite in
Italia, ma solo giuridicamente, ovvero
rimarranno all’estero, assumerà invece
un ruolo centrale la società fiduciaria
italiana che ne diverrà sostituto
d’imposta pur mantenendo la relativa
gestione finanziaria in capo alla
banca estera; rilevante sarà, infine,
il ruolo del professionista allorchè
le attività, in specie patrimoniali
(per esempio immobili), rimarranno
all’estero e direttamente intestate al
contribuente che dovrà esporle nella sua
dichiarazione dei redditi (quadro RW) e
versare le relative imposte dovute (IVIE
o IVAFE a seconda della natura dei beni).
adesione alla voluntary disclosure,
che il trasferimento, ovvero il
rimpatrio, anche se solo giuridico, si
considera eseguito nel momento in cui
l’intermediario assume formalmente
in amministrazione o gestione gli
investimenti e le attività finanziarie
detenute all’estero.
La circolare ministeriale prevede, infatti,
un espresso obbligo del contribuente
(ovvero del suo prefessionsita che lo
assiste nella presentazione della richiesta
di adesione alla voluntary disclosure), di
informare tempestivamente l’Agenzia
delle Entrate dell’avvenuto conferimento
di incarico alla fiduciaria ai fini della
realizzazione del rimpatrio giuridico.
Tale dettaglio rappresenta,
indubbiamente, una significativa
conferma sull’importanza, per quanti
decideranno di aderire al programma
di voluntary disclosure mantenendo
le attività all’estero, di conferire il
mandato alla fiduciaria anche prima del
completamento della procedura.
Al contribuente che decide di collaborare
si aprono, pertanto, quattro possibili
alternative:
• trasferire fisicamente in Italia le
attività oggetto di voluntary disclosure;
• trasferire le attività in altro Stato
dell’Unione Europea o dello Spazio
Economico europeo;
////////////////////////////////////////////////////////////////////////
53
specifica parte introduttiva volta a fornire un quadro generale della posizione del
contribuente nonché un puntuale raccordo fra gli importi indicati nell’istanza e i
documenti di supporto allegati.
Si ritiene tuttavia opportuno - anche se
non richiesto dallo schema e pur considerato che sarà sui calcoli effettuati dall’Agenzia delle entrate che il contribuente dovrà
provvedere al versamento del dovuto - dedicare, nell’ambito della relazione, un apposito spazio all’illustrazione delle scelte
che hanno guidato il professionista nella
determinazione quali-quantitativa della situazione del cliente, al fine di porre le basi
per un eventuale e auspicabile contraddittorio preventivo all’emanazione degli inviti
e degli atti di contestazione.
noma fase di controllo - al fine di calcolare
quanto effettivamente dovuto in termini di
imposte, interessi e sanzioni.
Al termine di tale analisi, l’Agenzia delle entrate notificherà al contribuente un invito
a comparire, recante i periodi d’imposta
suscettibili di accertamento, il giorno e
il luogo della comparizione per definire
l’accertamento con adesione, le maggiori
imposte, ritenute, contributi previdenziali
e assistenziali nonché sanzioni e interessi
dovuti in caso di definizione agevolata e i
motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte, ritenute e
contributi.
Qualora gli importi comunicati dall’Agenzia
delle entrate risultino in linea con quanto
prospettato dal professionista - o anche
solo al fine di evitare di trovarsi successivamente, di fatto, costretti a concludere
la pratica mediante un accertamento con
adesione - il contribuente potrà provvedere al pagamento entro quindici giorni dalla
data fissata per la comparizione, versando
un sesto di quanto dovuto in termini di
sanzioni reddituali.
In caso contrario, il successivo contraddittorio con l’Agenzia delle entrate porterà
alla redazione di un atto di accertamento
con adesione, contenente l’ammontare
delle imposte, dei relativi interessi e delle
sanzioni dovute per le violazioni reddituali.
Il confronto con gli uffici
Terminata la prima fase documentale di
raccolta e analisi dei documenti, il dialogo
del professionista si sposterà con gli uffici
locali dell’Agenzia delle entrate, coordinati
dall’UCIFI (l’Ufficio centrale per il contrasto
agli illeciti fiscali internazionali).
In seguito alla presentazione dell’istanza e
della relazione a corredo, infatti, l’Agenzia
delle entrate dovrà ripercorrere ciò che è
stato indicato nell’istanza - eventualmente
aprendo un canale di comunicazione con
il professionista o dando inizio a un’auto54
come aderire alla voluntary /
Gli importi ivi contenuti dovranno essere
pagati entro venti giorni dalla data di redazione dell’atto (godendo del pagamento
delle sanzioni nella misura di un terzo).
Verrà separatamente notificato l’atto di
contestazione delle sanzioni relative alle
violazioni del monitoraggio fiscale, il cui
ammontare dovrà essere versato entro
il termine di sessanta giorni per proporre
ricorso (anche in questo caso godendo del
pagamento delle sanzioni nella misura di
un terzo).
In tutti i casi, i pagamenti potranno avvenire in un’unica soluzione o in tre rate mensili del medesimo importo, senza ad ogni
modo che sia possibile effettuare compensazioni con eventuali altri importi dovuti
all’erario.
Certo è che l’ipotesi residuale che prevede
il non pagamento a scadenza (anche solo
parziale) delle somme rimane puramente
sul piano teorico, in quanto a quel punto
non solo decadrebbero tutti i benefici della procedura di collaborazione volontaria
- sia in termini di sconti quantitativi sia in
termini di protezione penale - ma l’amministrazione finanziaria avrebbe a disposizione tutte le informazioni per procedere
in autonomia ad accertare le violazioni
del contribuente, disponendo altresì di
un termine per il controllo appositamente
esteso ●
capitolo
“
I pagamenti
potranno avvenire
in un'unica soluzione
o in 3 rate mensili
del medesimo importo
”
55
/ 5
Finito di stampare nel mese di marzo 2015 presso:
Arti Grafiche Fiorin SpA
Via del Tecchione, 36
20098 Sesto Ulteriano-S.Giuliano Milanese (MI)
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sociale a terzi investitori finanziari; turnaround ed accordi di ristrutturazione del debito; successioni d’azienda
e passaggi generazionali; soluzioni di asset protection e family business per clientela private; pianificazione
e regolarizzazione di patrimoni italiani o esteri anche alla luce delle novità in materia di voluntary disclosure
nazionale ed internazionale. Lo Studio ha aderito da anni ad AIPB (Associazione Italiana del Private Banking) e
ad AIFI (Associazione Italiana del Private Equity e del Venture Capital) in cui presiede commissioni tecniche e
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FARAD International S.A. è broker assicurativo indipendente che vanta oltre 15 anni di esperienza nel Private Life
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Presente in Italia da gennaio 2013 con una succursale a Milano, la società dispone di una piattaforma di 32
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Unione Fiduciaria SpA è stata costituita nel 1958, amministra 12 miliardi di euro ed è la prima fiduciaria italiana per patrimoni con intestazione fiduciaria. La Società, nella cui compagine sociale sono presenti trenta
importanti Banche Italiane del mondo delle Popolari, vanta rapporti consolidati anche con le più importanti banche italiane ed estere e collabora con i più prestigiosi studi professionali. (www.unionefiduciaria.it)
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