in sintesi - Libri Professionali

IN
SINTESI
III. LE
Normativa civilistica
ESTREMI
CONTENUTO
artt. 2083 e 2214, comma 3,
c.c.
Piccolo imprenditore ed esonero dalla ‘‘contabilità civile’’
La definizione di piccolo imprenditore nel codice civile è
prettamente orientata a definire le imprese che si trovano
pressoché prive di organizzazione, facendo affidamento,
prevalentemente, sull’imprenditore e sui componenti della sua famiglia e ad individuare tipizzando poi alcuni soggetti di diritto rientranti nella definizione di piccola impresa. Si tratta in particolare:
– dei coltivatori diretti del fondo;
– degli artigiani;
– dei piccoli commercianti.
Quando, la quasi totalità dell’attività è gestita dall’imprenditore stesso o dalla sua famiglia non serve la contabilità
per gestire in modo efficace ed efficiente l’impresa.
artt. 147 e 210, comma 3,
del R.D. 16 marzo 1942,
n. 267 (legge fallimentare)
l
Società di persone e conseguenze della mancata ‘‘contabilità civile’’
Le società di persone sono comunque tenute alla tenuta
e redazione del libro degli inventari e del libro giornale.
L’inadempimento dell’obbligo contabile, tuttavia, comporta punizioni solo in caso di fallimento dell’impresa, ma
non altera i criteri di ripartizione degli oneri probatori nelle
controversie con i terzi, ad esempio clienti o fornitori.
ESTREMI
CONTENUTO
Finalità degli obblighi contabili fiscali
Finalità degli obblighi contabili imposti dal diritto tributario
per le imposte dirette ed IRAP dagli artt. 14 e segg. del
D.P.R. n. 600/1973 è quella di consentire l’esercizio delle verifiche sulla corretta determinazione del reddito
d’impresa e del valore della produzione. È una finalità
connessa all’effettivo esercizio delle operazioni di controllo e verifica che non può ammettere deroghe, nel senso
che una contabilità, se pur minima e semplificata deve
sempre essere presente. Conseguentemente la definizione di imprenditore minimo non poteva che essere assunta
sulla base del volume di ricavi dichiarati quale parametro
dimensionale, cioè legato anche alla pericolosità delle
violazioni potenzialmente commesse in termini di importi.
l
33
IN
l
Normativa fiscale
art. 14 del D.P.R.
29 settembre 1973, n. 600
SINTESI
SCRITTURE CONTABILI
DEI SOGGETTI IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA:
GLI ADEMPIMENTI E I PASSAGGI DI REGIME
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
ESTREMI
CONTENUTO
art. 13 del D.P.R.
29 settembre 1973, n. 600
Soggetti tenuti alle scritture contabili
I soggetti tenuti, in generale, ad istituire le scritture contabili sono previsti dal titolo II, in particolare i soggetti
obbligati sono:
– le società soggette all’IRES;
– gli enti pubblici e privati diversi dalla società soggetti
all’IRES ed i trust che hanno per oggetto esclusivo o
principale l’esercizio di attività commerciali;
– le società di persone e le società di armamento e le
società di fatto;
– le persone fisiche esercenti imprese commerciali
art. 18 del D.P.R.
29 settembre 1973, n. 600
Contabilità ordinaria delle imprese minori
Le imprese individuali, esercitate anche sotto forma di
imprese familiari, le società di persone e assimilate, gli
enti non commerciali per le eventuali attività commerciali
eventualmente esercitate, qualora rispettino i requisiti di
volumi di ricavi conseguiti, sono esonerate, per l’anno
successivo, dalla tenuta di buona parte delle scritture
contabili previste dall’art. 14 del D.P.R. n. 600/1973.
Infatti, gli anzidetti soggetti saranno obbligati alla sola
tenuta:
– dei registri IVA da integrare con le operazioni non soggette a registrazione ai fini del tributo europeo;
– del registro dei beni ammortizzabili;
– degli altri libri e registri previsti in particolari ipotesi o
per particolari attività (ad esempio, scritture contabili
obbligatorie per i sostituti d’imposta relative ai dipendenti, libro paga e libro matricola).
art. 9, comma 1, lett. a),
del D.L. 2 marzo 1989 n. 69,
convertito, con modificazioni,
dalla legge 27 aprile 1989,
n. 154
l
art. 9, comma 1. lett. b),
del D.L. 2 marzo 1989, n. 69,
convertito, con modificazioni,
dalla legge 27 aprile 1989,
n. 154
l
34
l
l
Registrazione di operazioni escluse dall’IVA
È previsto, infatti, che le operazioni di gestione non considerate cessioni di beni né prestazioni di servizi, nonché
le operazioni che non concorrono a formare la base imponibile, agli effetti della vigente normativa relativa all’IVA,
devono essere annotate nei registri tenuti ai fini IVA
entro 60 giorni dall’effettuazione dell’operazione.
Registrazione delle operazioni di chiusura e assestamento
Oltre alle operazioni di gestione irrilevanti ai fini IVA, nei
registri IVA occorre indicare anche tutte quelle operazioni
comunque rilevanti ai fini delle imposte sui redditi identificabili nelle scritture di chiusura e assestamento. Si
tratta, in particolare, delle rettifiche di costi e ricavi necessari per rispettare il principio della competenza economica (si pensi, ad esempio, ai ratei e ai risconti, alle
fatture da emettere e da ricevere, ecc.), ovvero operazioni
finalizzate a rilevare componenti positivi e negativi di
reddito non identificabili quali costi o ricavi emergenti
III. LE
da operazioni di gestione, pertanto non rilevati dalle registrazioni effettuate ai fini IVA. Si tratta delle plusvalenze,
sopravvenienze attive, minusvalenze, sopravvenienze
passive, perdite di beni strumentali, compensi in misura
fissa spettanti agli amministratori, ammortamenti dei
beni materiali e immateriali, accantonamenti di quiescenza e previdenza, spese relative a più esercizi, nonché tutte le altre operazioni rilevanti ai fini della determinazione del reddito di impresa. Queste operazioni devono
essere registrate nei registri IVA entro il termine di presentazione della dichiarazione.
Registro dei beni ammortizzabili
Nel registro devono essere indicati, per ciascun immobile
e per ciascuno dei beni iscritti in pubblici registri:
– l’anno di acquisizione;
– il costo originario, le rivalutazioni, le svalutazioni;
– il fondo di ammortamento nella misura raggiunta al termine del periodo d’imposta precedente e il coefficiente di
ammortamento effettivamente praticato nel periodo d’imposta;
– la quota annuale di ammortamento e le eliminazioni dal
processo produttivo.
art. 16 del D.P.R.
29 settembre 1973, n. 600
l
art. 16 del D.P.R.
29 settembre 1973, n. 600
art. 2, comma 1, del D.P.R.
9 dicembre 1996, n. 695
art. 13 del D.P.R.
7 dicembre 2001, n. 435
Registrazioni dei beni ammortizzabili
Per quanto riguarda le registrazioni riguardanti i beni ammortizzabili è possibile effettuare tre scelte. La prima è
quella di tenere il registro. Un’alternativa potrebbe essere quella di includere gli elementi richiesti nel registro
degli acquisti tenuto ai fini IVA. Infine, una terza scelta
è quella di non tenerlo proprio purché il contribuente, a
seguito di richiesta dell’amministrazione finanziaria, fornisca, ordinati in forma sistematica, gli stessi dati obbligatori previsti per la redazione del registro dei beni ammortizzabili.
art. 65 del T.U.I.R.
l
l
Beni relativi all’impresa
Con riferimento all’individuazione del patrimonio dell’imprenditore individuale ai fini delle imposte sui redditi i
beni relativi alle imprese individuali sono:
– i beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta
l’attività dell’impresa (cd. beni merce), per presunzione
assoluta;
– i crediti acquisiti nell’esercizio d’impresa per presunzione assoluta;
– i beni strumentali mobili e immobili utilizzati per l’esercizio dell’impresa diversi dai beni immobili strumentali
per natura, di cui all’art. 43, comma 2, del T.U.I.R., per
presunzione assoluta;
– i beni appartenenti all’imprenditore che siano indicati
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SINTESI
CONTENUTO
IN
ESTREMI
SCRITTURE CONTABILI
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
ESTREMI
CONTENUTO
tra le attività relative all’impresa nell’inventario redatto a
norma dell’art. 2217 c.c.;
– i beni immobili (terreni e fabbricati) utilizzati in via esclusiva per l’esercizio dell’impresa direttamente da parte del
possessore purché risultanti nell’inventario;
– beni immobili strumentali per destinazione (art. 43,
comma 2, primo periodo, del T.U.I.R.);
– gli immobili relativi ad imprese commerciali che, per le
loro caratteristiche, non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicale trasformazione purché risultanti
iscritti nell’inventario;
– beni strumentali per natura (art. 43, comma 2, secondo periodo, del T.U.I.R.).
art. 5
del D.M. 27 settembre 2008
Dal regime contabile ordinario a quello semplificato
I fondi di cui agli artt. 70 (attuale art. 105), 71 (attuale
art. 106), 72 (disposizione non più presente nell’attuale
testo) e 73 del T.U.I.R. (attuale art. 107) e cioè:
– i fondi per le indennità di fine rapporto di lavoro dipendente, di collaborazione coordinata e continuativa, di
agenzia delle persone fisiche e degli sportivi professionisti (attuale art. 105 del T.U.I.R.);
– i fondi di previdenza del personale dipendente; i fondi di
copertura dei rischi su crediti (attuale art. 106 del
T.U.I.R.);
– i fondi rischi su cambi, ancora presenti in relazione ad
accantonamenti relativi a rischi rilevati prima del 2004 ed
ancora in essere;
– i fondi costituiti a fronte delle spese per lavori ciclici di
manutenzione e revisione delle navi e degli aeromobili
(attuale art. 107 del T.U.I.R.);
– i fondi di accantonamento delle spese di ripristino di
sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili allo scadere della concessione (attuale art. 107 del T.U.I.R.);
– i fondi di accantonamento degli oneri derivanti da operazioni a premio e da concorsi a premio (attuale art. 107
del T.U.I.R.),
concorrono a formare il reddito d’impresa del periodo
d’imposta in cui è avvenuto il passaggio al regime semplificato di determinazione el reddito di cui all’art. 66 del
T.U.I.R. Tuttavia, l’assoggettamento ad imposizione può
essere evitato a condizione che gli accantonamenti stessi
risultino inscritti nel registro degli acquisti tenuto ai fini
IVA ovvero nell’apposito registro per coloro che effettuano
soltanto operazioni non soggette ad imposizione ai fini di
tale imposta.
art. 9 del D.Lgs.
18 dicembre 1997, n. 471
l
36
l
Sanzioni per irregolare tenuta della contabilità
In tutti i casi in cui uno o più obblighi contabili non vengano adempiuti, o vengano adempiuti in modo irregolare,
III. LE
si applica comunque la sanzione da E 1.032 a E 7.746 a
prescindere dalla numerosità delle violazioni documentali
commesse.
Al fine di limitare l’applicazione è previsto che, qualora gli
obblighi di tenuta della contabilità, delle scritture contabili
e dei documenti risultino non rispettati in quanto, in esito
ad accertamento, superano i limiti previsti per l’applicazione delle relative semplificazioni per non più del 50%, si
applica la sanzione amministrativa da E 258 a E 2.582.
Prassi amministrativa
ESTREMI
CONTENUTO
Circolare n. 92/E
del 22 ottobre 2001
l
Circolare n. 209/E
del 27 agosto 1998
l
C.M. n. 119
del 2 maggio 1978,
prot. n. 9/362-78
Verifica dei requisiti di permanenza nel regime contabile semplificato
I contribuenti già entrati nel regime di contabilità semplificata devono verificare ogni anno se sussistono i requisiti di permanenza nel regime. In questo caso il volume di
ricavi a cui fare riferimento resta sempre quello che emerge dall’applicazione del principio di competenza economica ai ricavi di cui agli artt. 85 e 57 del T.U.I.R. In
proposito, infatti, è utile sottolineare che la disposizione
ancora prevista dall’ultimo comma dell’art. 18 è esclusi-
Numerazione dei registri dopo l’abolizione della bollatura e della vidimazione
Per quanto concerne i registri tenuti ai fini IVA a, seguito
dell’abolizione della bollatura iniziale, l’unico obbligo da
osservare ai fini della regolare tenuta dei registri contabili
è rappresentato dalla numerazione progressiva delle pagine di cui consta il registro.
In proposito, a seguito della diversa formulazione delle
disposizioni attualmente in vigore, la numerazione di ciascuna pagina deve avvenire prima della messa in uso
della stessa e, quindi, di fatto deve e può anche essere
attribuita in sede di stampa. In altre parole, si ritiene non
sia più necessario procedere alla numerazione preventiva delle pagine dei singoli registri contabili per i quali è
stata abolita la vidimazione e bollatura iniziale.
Mancato esercizio dell’opzione per la contabilità ordinaria
La mancata, tardiva o irregolare comunicazione dell’opzione per la contabilità ordinaria riveste un carattere
esclusivamente formale non rilevando ai fini sostanziali
della scelta operata. In tal caso, si applica la sanzione
prevista dall’art. 8 del D.Lgs. n. 471/1997 che prevede
una sanzione amministrativa da E 258 a E 2.065.
l
37
SINTESI
CONTENUTO
IN
ESTREMI
SCRITTURE CONTABILI
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
ESTREMI
CONTENUTO
vamente riferita al regime contabile di cui all’abrogato art.
72- bis del D.P.R. n. 597/1973 (articolo inserito dalla cd.
legge Visentini ter), cioè al vecchio regime di determinazione del reddito imponibile in base a criteri forfetari imperniati su coefficienti di redditività.
Nota Dir. II.DD. n. 9/2240
del 20 settembre 1980
Redazione della prima situazione patrimoniale in caso
di passaggio
Al fine di redigere la prima situazione patrimoniale alla
data di inizio dell’attività è possibile assumere il valore
dei beni che emerge dalla contabilità semplificata, dal
momento che buona parte delle attività e delle passività
ancora presenti hanno già un valore fiscale di riferimento.
l
Giurisprudenza
ESTREMI
Corte di cassazione,
Sez. V pen.,
del 26 novembre 2003,
n. 9698
38
CONTENUTO
Reato di bancarotta semplice e irrilevanza della contabilità fiscale
È opinione di larga parte della giurisprudenza della Cassazione che ‘‘il reato di bancarotta semplice per omessa
tenuta dei libri contabili obbligatori non è escluso dall’eventuale possibilità di ricostruzione della contabilità
aziendale attraverso registri imposti per altri fini (nella
specie fiscali), in quanto non sono dalla legge ammessi
equipollenti alle scritture e ai registri regolamentari’’.
l
III. LE
SCRITTURE CONTABILI
IN
SINTESI
Schema n. 1 - gli obblighi contabili civili e fiscali a confronto
39
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
Schema n. 2 - Regime contabile semplificato delle imprese minori
40
L’ANALISI
III. LE
SCRITTURE CONTABILI
DEI SOGGETTI IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA:
GLI ADEMPIMENTI E I PASSAGGI DI REGIME
OBBLIGHI TRIBUTARI E CIVILISTICI A CONFRONTO
La trattazione degli obblighi contabili di natura fiscale delle imprese cd. minori
impone di effettuare una premessa di carattere generale sul ruolo della contabilità
imposta alle imprese per finalità di carattere tributario ovvero per finalità che attengono alla sfera civile dell’impresa, dettate, appunto dal codice civile. Dalla
diversità dei punti di vista e delle motivazioni poste alla base degli obblighi contabili
emerge una significativa diversa modalità di individuazione delle imprese minori e
degli effetti che ne derivano.
Finalità degli obblighi contabili, imposti dal diritto tributario per le imposte
dirette e IRAP dagli artt. 14 e seguenti del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, è
quella di consentire l’esercizio delle verifiche sulla corretta determinazione del
reddito d’impresa e del valore della produzione. È una finalità connessa all’effettivo
esercizio delle operazioni di controllo e verifica che non può ammettere deroghe,
nel senso che una contabilità, se pur minima e semplificata, deve sempre essere
presente. Conseguentemente la definizione di imprenditore minimo non poteva che
essere assunta sulla base del volume di ricavi dichiarati quale parametro dimensionale [Þ L’Analisi, I. «Le imprese minori e i requisiti per l’accesso alla contabilità
semplificata»], cioè legato anche alla pericolosità delle violazioni potenzialmente
commesse in termini di importi 1.
1.1 Le finalità degli obblighi contabili dettati dal codice civile
Il codice civile (artt. 2214 ss.), al contrario, impone gli obblighi contabili in
relazione alla tutela della stessa impresa, sebbene in funzione della tutela dei terzi,
cioè con riferimento a tutti i soggetti che entrano in contatto con l’imprenditore. Per
quanto attiene all’impresa individuale si tratta, nella sostanza, dei creditori e del
fornitori 2. A tal fine è prevista la tenuta e conservazione in primo luogo del libro
1
È evidente, infatti, che dal punto di vista del Fisco, gli obblighi contabili sono previsti anche in
ragione delle modalità tipiche con cui si può realizzare l’evasione. Mentre, infatti, nelle imprese di grandi
dimensioni è più frequente che l’evasione si annidi tra le pieghe della contabilità e del bilancio, nelle
imprese meno strutturate l’evasione si realizza prevalentemente nell’occultamento dei corrispettivi di
vendita. Quindi, perché obbligare l’imprenditore alla compilazione del libro giornale ovvero del bilancio
d’esercizio, quando, al fine di evidenziare anche in corso d’anno la mancata certificazione dei corrispettivi di vendita, basta la contabilità IVA, imposta comunque dalle disposizioni comunitarie (cfr. direttiva
2006/112/CE del 28 novembre 2006).
2
Con riferimento a questo aspetto, secondo la Corte di cassazione ‘‘la finalità ultima della norma
è, quindi, quella di consentire ai creditori l’esatta conoscenza della consistenza del patrimonio del fallito
sul quale potersi soddisfare. Il reato consiste nel mero inadempimento ad un precetto formale, quello
previsto dall’art. 2214 c.c. - che integra la norma penale prevista dall’art. 217 l. fall. - ed è, quindi, un
231
L’ANALISI
1. GLI
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
giornale e del libro degli inventari (art. 2214, comma 1, c.c.). In secondo luogo è
previsto poi che l’impresa debba dotarsi di qualsiasi ulteriore scrittura contabile
che si renda necessaria in ragione della natura e delle dimensioni d’impresa.
Nell’ambito delle disposizioni civilistiche, quindi, è individuato un minimo di contabilità, la quale poi deve essere integrata in ragione sia della natura, sottintendendo
in questo anche la natura giuridica 3, che delle dimensioni d’impresa 4
Nelle imprese caratterizzate da una certa organizzazione la contabilità costituisce prima di tutto un indispensabile supporto per la determinazione analitica del
reddito; in queste realtà sarebbe, infatti, impossibile destreggiarsi nella documentazione aziendale senza il filo conduttore delle scritture contabili. In questi casi
però è anche particolarmente evidente un’altra funzione della contabilità, quella di
garanzia formale contro le manipolazioni delle scritture già effettuate; possono
essere molte le cause che spingono a questa manipolazione, dall’esigenza di
eliminare documenti compromettenti (fatture fittizie), a quella di diminuire l’imponibile e l’imposta, occultando simmetricamente acquisti e vendite, o a quella di
eliminare indizi di manovre evasive o elusive decise a posteriori. A fronte di questo
rischio nel codice civile sono previsti i divieti di abrasioni o cancellature che rendano incomprensibile la registrazione abrasa o cancellata (art. 22 del D.P.R. n. 600/
1973 e art. 2219 c.c.); ma queste norme furono scritte quando la contabilità si
teneva ancora a mano e non era percorribile una sua integrale sostituzione: oggi, in
realtà, si tratta di cautele inutili rispetto alla possibilità di ristampare, grazie all’informatica, in pochissimo tempo l’intera contabilità di una grande azienda.
Il piccolo imprenditore in ambito civile e l’esonero dalla contabilità
In ambito civile l’essere riconosciuto piccolo imprenditore non determina una
riduzione degli adempimenti contabili, ma la loro completa rimozione (art. 2214,
comma 3, c.c.). Proprio per il tipo di tutela cui è affidata alla contabilità civile, la
definizione di piccolo imprenditore si distingue profondamente da quella vista con
riferimento al diritto tributario (art. 2083 c.c.). La definizione, infatti, è prettamente
orientata a definire le imprese che si trovano pressoché prive dell’organizzazione,
reato di pura condotta che si realizza anche quando non vi sia un danno per i creditori’’ (Cass. pen., Sez.
V, 15 marzo 2000, n. 4727).
3
In questo senso si pensi, ad esempio, ai più numerosi e stringenti obblighi contabili previsti per
le società di capitali (art. 2421 c.c.) ovvero alla struttura di conto e economico e stato patrimoniale da
seguire obbligatoriamente (artt. 2424 e 2425 c.c.).
4
In tema di reati fallimentari, ai fini dell’integrazione del reato di bancarotta semplice documentale (art. 217, comma 2, l. fall.). ‘‘in caso di società, mentre con riguardo alle scritture di cui all’art.
2214, comma secondo, c.c. l’affermazione della loro obbligatorietà in concreto presuppone la valutazione dell’esistenza di una stringente esigenza dell’ulteriore e più articolato sistema di informazione e di
estensione dei dati aziendali che si assume mancante, con la conseguenza che per ritenere integrato il
reato in questione con riferimento anche a tali ulteriori scritture è necessario che siano specificamente
individuate le scritture cui si riferiscono gli addebiti unitamente alle ragioni della necessità della loro
istituzione’’ (Cass., Sez. V pen., 13 marzo 2007, n. 17426).
232
III. LE
SCRITTURE CONTABILI
facendo affidamento prevalentemente sull’imprenditore e sui componenti della sua
famiglia, tipizzando poi alcuni soggetti di diritto rientranti nella definizione di piccola
impresa. Si tratta:
dei coltivatori diretti del fondo;
degli artigiani;
dei piccoli commercianti.
Quando la quasi totalità dell’attività è gestita dall’imprenditore stesso o dalla
sua famiglia non serve la contabilità per gestire in modo efficace ed efficiente
l’impresa. In tale ambito la tutela dei terzi può essere affidata alla fiducia ed alla
personalità dell’imprenditore. Senza entrare nei dettagli della definizione di piccolo
imprenditore in ambito civilisitico, che esula dalla materia in trattazione, è comunque evidente che alla luce di tale definizione, tranne rare eccezioni, sul piano
empirico quasi tutte le imprese individuali hanno le caratteristiche per essere
qualificate come gestite da piccoli imprenditori obbligati alla sola contabilità richiesta dagli obblighi tributari.
Le società di persone che svolgono attività commerciale sono, invece, obbligate almeno alla tenuta e redazione del libro giornale e del libro inventari (art.
2214, comma 1, c.c.), non potendo rientrare nella definizione di piccolo imprenditore ai sensi dell’art. 2083 c.c. Sul piano empirico, però, le società di persone in
regime di contabilità semplificata spesso redigono solamente i registri IVA richiesti
dalle disposizioni fiscali. Tale comportamento è anche indotto dalla consapevolezza che, in materia civile, l’inadempimento dell’obbligo contabile comporta punizioni
solo in caso di fallimento dell’impresa 5, ma non altera i criteri di ripartizione degli
oneri probatori nelle controversie con i terzi, ad esempio clienti o fornitori, salva la
perdita dell’opportunità di utilizzarli come prova in giudizio di cui all’art. 2710 c.c.
peraltro, attualmente, posta in discussione dall’abrogazione della bollatura iniziale
e vidimazione 6. Non sono previste altre misure punitive specifiche di carattere
amministrativo o penale per il solo fatto dell’omessa o irregolare istituzione delle
scritture. Anche se l’omissione della tenuta della contabilità determina solamente
dei rilievi in situazioni estreme in cui sussiste la dichiarazione di fallimento, peraltro
5
Occorre, infatti, ricordare che le società di persone sono comunque passibili di fallimento (art.
147 del R.D. 16 marzo 1942, n. 267) e, in caso di fallimento, per l’omessa tenuta dei registri contabili
obbligatori è prevista la pena della reclusione da sei mesi a due anni, per bancarotta semplice (art. 210,
comma 3, del R.D. n. 267/1942).
6
Si tratta della disposizione che gli conferisce valore di prova a favore dell’imprenditore per i rapporti inerenti all’attività d’impresa. Occorre, tuttavia, sottolineare che dal momento che la disposizione,
a tali fini, richiede la regolare bollatura e vidimazione, a seguito dell’eliminazione dell’obbligo di bollatura iniziale e vidimazione dei registri (art. 8 della legge n. 383/2001), l’efficacia della disposizione
è stata messa in discussione.
233
L’ANALISI
L’obbligo di tenuta della contabilità in ambito civile
per le società di persone
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
scarsamente frequenti nelle società di persone, resta confermato che è comunque
necessario tenere entrambe le contabilità. Esiste, infatti, giurisprudenza consolidata che indica come irrilevante, ai fini civilistici, la contabilità tenuta ai fini fiscali
anche se, in linea teorica, consentirebbe di ricostruire i libri contabili previsti in
ambito civile (libro giornale e libro degli inventari) 7.
Sulla base di quanto precedentemente indicato, nelle ipotesi di società di
persone è quindi consigliabile adottare comunque il libro giornale e il libro degli
inventari (bilancio) 8, a prescindere dall’esistenza dei requisiti per permanere nel
regime di contabilità semplificata ai fini fiscali. A tal fine occorre comunque tenere
presente che, a decorrere dal 2002, nell’ambito della contabilità ordinaria, anche
per opzione, la tenuta del libro giornale, ovviamente redatto ed aggiornato secondo
quanto prescrivono le disposizioni ai fini IVA, sostituisce sia i libri IVA che il registro
dei beni ammortizzabili (art. 12 del D.P.R. 7 dicembre 2001, n. 435) 9. Va, tuttavia
sottolineato che sebbene si tenga solamente un registro (il libro giornale) al posto
dei registri IVA delle vendite e degli acquisti, la compilazione del libro giornale
determina però anche l’obbligo di registrazione degli incassi o dei pagamenti,
ovviamente a patto che in relazione all’attività svolta l’incasso non avvenga contestualmente all’effettuazione dell’operazione. In altre parole, nelle ipotesi delle società di persone, rimanendo l’obbligo di tenuta della contabilità ai fini civilistici, si
ritiene sia consigliabile optare per la contabilità ordinaria, anche considerando le
semplificazioni normative (introdotte dall’art. 12 del D.P.R. n. 435/2001) e l’esistenza di software sempre più sofisticati che agevolano la tenuta della stessa.
Proprio con riferimento a tale decisione, si ritiene sia importante considerare anche
l’introduzione del nuovo regime IVA disposto dall’art. 7 del D.L. 29 novembre 2008,
n. 185, convertito, con modificazioni, della legge 28 gennaio 2009, n. 2, per il
quale, al momento di andare in stampa, si attende solo la pubblicazione in Gazzetta
Ufficiale del decreto di attuazione, nei giorni di ultimazione del presente lavoro. Si
tratta del regime che consente a tutti i soggetti IVA con volume d’affari indicato dal
7
È, infatti, opinione di larga parte della giurisprudenza della Cassazione che ‘‘il reato di bancarotta semplice per omessa tenuta dei libri contabili obbligatori non è escluso dall’eventuale possibilità di
ricostruzione della contabilità aziendale attraverso registri imposti per altri fini (nella specie fiscali), in
quanto non sono dalla legge ammessi equipollenti alle scritture e ai registri regolamentari’’ (Cass.,
Sez. V pen., 26 novembre 2003, n. 9698). Dello stesso avviso Cass., Sez. V pen., 21 febbraio
2001, n. 17049; Id., 15 marzo 2000, n. 4727; Id., 29 dicembre 1999, n. 14737; Id., 11 novembre
1999, n. 5382. Ancora più nello specifico vedi Id., 11 novembre 1999, n. 5382, ma anche Id. n.
3533/2001 e Id., 21 febbraio 2001, n. 17049.
8
Si tratta di un bilancio composto da profitti e perdite e da uno stato patrimoniale senza l’obbligo
di seguire alcuno schema prefissato, fermo restando che deve esserci corrispondenza con i conti movimentati nel libro giornale nelle scritture di esercizio e chiusura ed assestamento.
9
È bene sottolineare che, sempre a tal fine, occorre predisporre il software di tenuta della contabilità in modo tale che ‘‘su richiesta dell’amministrazione finanziaria, siano forniti, in forma sistematica,
gli stessi dati che sarebbe stato necessario annotare nei registri’’ IVA e dei beni ammortizzabili dei quali
si omette la tenuta e conservazione. È evidente che si tratta di una cautela volta ad evitare che in sede
di controllo i verificatori debbano individuare le operazioni IVA su decine di operazioni registrate.
234
III. LE
SCRITTURE CONTABILI
decreto di attuazione 26 marzo 2009 10, di differire il pagamento dell’IVA relativa
alle operazioni effettuate con altri soggetti IVA, al momento dell’incasso del corrispettivo o,comunque, entro un anno dall’effettuazione dell’operazione. Il regime,
obbliga, pertanto, le imprese che vogliono usufruirne di memorizzare l’incasso dei
corrispettivi ed, inoltre, anche a memorizzare i pagamenti dei corrispettivi relativi a
fatture emesse dai propri fornitori con l’indicazione che si tratta di operazioni ad
esigibilità IVA diferita 11. Tutto ciò considerato, nelle ipotesi in cui si opera in un
mercato dove l’esigibilità differita dell’IVA è una esigenza o, comunque, nelle ipotesi in cui sono i fornitori dell’impresa ad usufruire della possibilità di differire
l’esigibilità dell’imposta, tanto vale optare per la contabilità ordinaria tenendo solamente il libro giornale, con le accortezze soprameglio sottolineate.
OBBLIGHI CONTABILI DETTATI DALLE DISPOSIZIONI TRIBUTARIE
Una volta chiarita la dicotomia tra obblighi contabili previsti da codice civile e
obblighi contabili fiscali, occorre entrare nel merito di quelli fiscali. Come si è già
accennato nel paragrafo introduttivo, gli obblighi contabili previsti dalle disposizioni
fiscali sono volti a consentire all’amministrazione finanziaria di controllare la veridicità del reddito evidenziato nella dichiarazione annuale, analizzando le varie operazioni poste in essere nell’anno indicate nei registri contabili. Esiste l’esigenza di
evidenziare sia le operazioni che hanno dato origine ai debiti IVA periodici e di
conguaglio nella dichiarazione annuale che quelle da riportare nei registri tenuti
ai fini delle imposte sui redditi, sia per la determinazione dell’utile d’esercizio (libro
giornale e bilancio d’esercizio) che del reddito d’impresa 12. Per quanto concerne
l’IRAP non si è sentita l’esigenza di individuare altri obblighi contabili dedicati
all’evidenza del valore della produzione netta dal momento che la stessa costituisce un valore intermedio del reddito d’impresa.
Le disposizioni che stabiliscono gli obblighi contabili cui le imprese sono tenute sono individuate negli artt. da 13 a 18 del D.P.R. n. 600/1973. L’art. 13
fornisce una elencazione precisa dei soggetti tenuti, in generale, ad istituire le
scritture contabili previste dal Titolo II, in particolare i soggetti obbligati 13 sono:
le società soggette all’IRES;
gli enti pubblici e privati diversi dalla società soggetti all’IRES e i trust che
hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali;
10
Pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 96 del 27 aprile 2009.
Il regime introdotto dall’art. 7 del D.L. n. 185/2008, infatti, oltre a spostare l’esigibilità dell’IVA
al momento dell’incasso, in modo speculare, sposta in tale momento anche il diritto alla detrazione dell’imposta per il soggetto IVA che acquista il bene o usufruisce del servizio.
12
Ci si riferisce alle variazioni apportate all’utile d’esercizio in applicazione di disposizioni tributarie effettuate direttamente nella dichiarazione annuale.
13
L’analisi sarà limitata ai soggetti che svolgono attività d’impresa, tralasciando quindi gli obblighi contabili a cui sono tenuti gli esercenti arti e professioni, che esulano dalla materia qui in trattazione.
11
235
L’ANALISI
2. GLI
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
le società di persone e quelle ad esse equiparate ai sensi dell’art. 5 del
T.U.I.R.;
le persone fisiche esercenti imprese commerciali ai sensi dell’art. 55 del
T.U.I.R.
Le scritture contabili obbligatorie ai fini fiscali, oltre a quelle previste dalla
normativa civilistica, sono elencate nel successivo art. 14:
il libro giornale, disciplinato dall’art. 2216 c.c., nel quale devono essere
rilevate giornalmente le operazioni poste in essere;
il libro degli inventari, prescritto dall’art. 2217 c.c., che deve contenere
l’indicazione e la valutazione delle attività e passività relative all’impresa;
i registri prescritti ai fini IVA (i principali sono: registro delle fatture emesse,
registro dei corrispettivi, registro degli acquisti);
il libro mastro disciplinato dall’art. 14, comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 600/
1973. Vanno registrati nei singoli conti gli elementi patrimoniali e di reddito, raggruppati in categorie omogenee, in modo da desumere chiaramente e distintamente i componenti negativi e positivi che concorrono alla determinazione del reddito;
le scritture ausiliarie di magazzino (disciplinate dall’art. 14, lett. d, del D.P.R.
n. 600/1973) obbligatorie 14 solo per i soggetti più strutturati. Infatti, la loro istituzione deve avvenire a decorrere dal secondo esercizio successivo a quello in cui
per la seconda volta consecutiva l’ammontare dei ricavi e delle rimanenze superano rispettivamente 5.164.568,99 euro e 1.032.913,80 euro;
il registro dei beni ammortizzabili obbligatorio ai sensi dell’art. 16 del D.P.R.
n. 600/1973, in cui vanno indicati per ciascun bene 15 l’anno di acquisizione, il
costo originario, le rivalutazioni, le svalutazioni, il fondo di ammortamento nella
misura raggiunta al termine del periodo precedente, il coefficiente di ammortamento effettivamente praticato nel periodo d’imposta, la quota annuale di ammortamento e le eliminazioni dal processo produttivo.
I soggetti in contabilità ordinaria, possono, tuttavia, decidere di non tenere i
registri contabili previsti dalle disposizioni riguardanti l’IVA e il registro dei beni
ammortizzabili, a patto di annotare nel libro giornale le operazioni rispettando i
termini di registrazione previsti nell’ambito dell’IVA, ovvero nel termine di presentazione della dichiarazione dei redditi per quanto riguarda le registrazioni relative
agli acquisti dei beni ammortizzabili 16. Al fine di evitare la tenuta di questi due
14
Si ricorda che gli attuali limiti sono stati introdotti dall’art. 1, comma 1, del D.P.R. n. 695/
1996.
15
Per i beni diversi dagli immobili ovvero dai beni mobili registrati è possibile effettuare le citate
annotazioni in riferimento a categorie omogenee di beni per anno di acquisizione e coefficiente di ammortamento.
16
Occorre, infatti, ricordare che nel libro giornale l’obbligo previsto dal codice civile è solamente
quello di annotare le operazioni con riferimento alla data nella quale sono state poste in essere, senza
tuttavia indicare una data precisa entro cui aggiornare il registro. È tuttavia evidente che le registrazioni
devono essere completate in tempo utile per la predisposizione del bilancio d’esercizio, da presentare
236
III. LE
SCRITTURE CONTABILI
2.1 Le finalità delle semplificazioni contabili per le imprese minori
È evidente che una tale mole di adempienti, anche se giustificata dalla necessità di rendere possibile in sede di verifica la ricostruzione del reddito e del valore
aggiunto dovuto dalle imprese, appariva impensabile per imprese di ridotte dimensioni per le quali avrebbe costituito una sovrastruttura non necessaria 17. Nelle
imprese di piccole dimensioni poco strutturate, infatti, il controllo è esercitabile
direttamente dal solo imprenditore anche senza l’ausilio di un sistema informativo.
In queste ipotesi è raro che l’evasione sia visibile dalla mera analisi della contabilità. La contabilità, spesso, veniva usata solamente quale schermo all’applicazione
di metodi di accertamento induttivo ad elevato livello probatorio. Ci si riferisce, con
tutta evidenza, agli studi di settore e a tutti gli accertamenti cd. analitico-induttivi,
inquadrati dall’art. 62-sexsies del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con
modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427 tra gli accertamenti fondati sulla
base di presunzioni semplici dotate dei requisiti di precisione, gravità e concordanza di cui all’art. 39, comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600/1973. Occorre, infatti,
ricordare che prima dell’entrata in vigore D.L. 4 luglio 2006, n. 223 18, convertito,
con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n. 248, per i soggetti in contabilità
ordinaria per opzione gli studi di settore potevano essere applicati solamente in
caso di mancata congruità dei ricavi per due anni su tre consecutivi o di inattendibilità della contabilità (art. 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146 prima delle
per l’approvazione dell’assemblea nelle società di capitali ovvero quale documento propedeutico alla
compilazione della dichiarazione annuale con riferimento ai soggetti diversi dalle società di capitale negli altri casi. È quindi evidente che le registrazioni degli acquisti dei beni strumentali (operazioni di gestione) ovvero la registrazione delle quote di ammortamento (scritture di assestamento) dovrebbero
sempre essere effettuate entro il termine di presentazione della dichiarazione.
17
Superata una certa dimensione la contabilità e il sistema informativo diventano una necessità
per lo stesso imprenditore, sia per controllare l’andamento della propria azienda, sia per creare dei sistemi burocratici di controlli incrociati per evitare che qualche dirigente approfitti del suo potere a proprio vantaggio.
18
Periodo di imposta per il quale il termine di presentazione della dichiarazione è scaduto prima
del 4 luglio 2006.
237
L’ANALISI
registri occorre poi garantire che in caso di accertamento siano fornite in modo
sistematico le operazioni che sarebbero state registrate, sia nei registri IVA, sia nel
registro dei beni ammortizzabili. Si tratta di una cautela comprensibile volta ad
evitare l’impossibilità di effettuare controlli attinenti l’IVA e la concreta determinazione della quota di ammortamento. Si pensi solamente ad immaginare di dover
individuare le operazioni rilevanti su un libro giornale con migliaia di operazioni
registrate. Questa comprensibile esigenza rende effettivo il contenuto di semplificazione della disposizione nelle sole ipotesi in cui il software di gestione della
contabilità civilistica consenta di isolare le operazioni rilevanti dal punto di vista
dell’IVA e utili per la determinazione degli ammortamenti, cosa in realtà tecnicamente fattibile.
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
modifiche apportate dall’art. 37 del D.L. n. 223/2006). Attualmente l’accertamento a mezzo studi di settore può essere, invece, effettuato a prescindere dal regime
contabile adottato [Þ L’Analisi, V. «Gli studi di settore»].
Al fine di tener conto delle difficoltà in cui si troverebbero gli operatori economici di più ridotte dimensione e considerata la sostanziale inutilità della contabilità
ai fini dell’esercizio dei controlli, sono state previste numerose semplificazioni negli
obblighi contabili, per alcune tipologie di soggetti. Sin dall’approvazione del D.P.R.
n. 600/1973 vennero, infatti, opportunamente previste all’art. 18 una serie di
agevolazioni per le imprese minori 19.
2.2 I registri contabili e gli obblighi delle imprese minori
Le imprese individuali, esercitate anche sotto forma di imprese familiari, le
società di persone e assimilate e gli enti non commerciali per le eventuali attività
commerciali eventualmente esercitate, qualora rispettino i requisiti di volumi di
ricavi conseguiti 20, sono esonerate, per l’anno successivo, dalla tenuta di buona
parte delle scritture contabili precedentemente elencate. Infatti, gli anzidetti soggetti saranno obbligati alla sola tenuta:
dei registri IVA da integrare con le operazioni non soggette a registrazione ai
fini del tributo europeo [Þ Soluzioni Operative, III. «Le scritture contabili dei soggetti in contabilità semplificata: gli adempimenti ed i passaggi di regime», Casi n. 2
e 3];
del registro dei beni ammortizzabili 21 [Þ Soluzioni Operative, III. «Le scritture contabili dei soggetti in contabilità semplificata: gli adempimenti ed i passaggi
di regime», Caso n. 1];
degli altri libri e registri previsti in particolari ipotesi o per particolari attività
(ad esempio scritture contabili obbligatorie per i sostituti d’imposta relative ai
dipendenti - libro paga e libro matricola ora libro unico del lavoro).
È evidente che il mero riferimento ai registri IVA avrebbe comportato l’esclusione dalla registrazione di una serie di elementi che, sebbene privi della rilevanza
ai fini IVA, costituiscono dei componenti positivi e negativi di reddito. Proprio per
questo motivo è stato successivamente previsto che tutti i soggetti con i requisiti
19
L’art. 18 del D.P.R. n. 600/1973 ha subito, nel corso degli anni, numerose modifiche, l’attuale
formulazione è entrata in vigore nel giugno del 2001.
20
Appare utile ricordare che sono in contabilità semplificata coloro i quali presentino un ammontare di ricavi, ragguagliati ad anno, non superiore a 309.874,14 euro se esercitano attività di prestazione di servizi ovvero 516.456,90 euro se hanno per oggetto altre attività. Per maggiori dettagli riguardo ai
requisiti necessari per la contabilità semplificata Þ L’Analisi, I. «Le imprese minori e i requisiti per l’accesso alla contabilità semplificata».
21
È bene sottolineare che l’obbligo di tenuta del registro dei beni ammortizzabili non emerge direttamente dalla lettura dell’art. 18 del D.P.R. n. 600/1973, bensı̀ deve essere messo in relazione alla
vincolo imposto dal’art. 66, comma 2, del T.U.I.R. Secondo l’articolo da ultimo citato, infatti, la tenuta
del registro dei beni ammortizzabili è legata alla possibilità di dedurre le quota di ammortamento relative
ai cespiti.
238
III. LE
SCRITTURE CONTABILI
per la contabilità semplificata e che non hanno optato per il regime di contabilità
ordinaria sono tenuti ad annotare nei registri IVA tutte le operazioni rilevanti solamente per la determinazione del reddito d’impresa (art. 9, comma 1, lett. a e b, del
D.L. 2 marzo 1989, n. 69). Si tratta, nella sostanza, sia delle operazioni di esercizio
che non rilevano ai fini IVA, sia delle scritture di chiusura ed assestamento di fine
anno utili solamente per rispettare il principio della competenza economica, pertanto, anche’esse irrilevanti ai fini IVA.
Le regole generali previste dal codice civile per garantire la leggibilità e la
comprensibilità della contabilità si rendono applicabili anche alla contabilità semplificata sopra meglio individuata. È previsto, infatti, che le registrazioni rilevanti ai
fini delle imposte sui redditi devono sempre essere effettuate secondo le modalità
di cui all’art. 2219 c.c. 22, cioè dovranno essere indicate in modo ordinato senza
spazi in bianco, riporti di margine, ovvero abrasioni o cancellazioni se non quelle
effettuate in modo visibile (art. 3 del D.M. 2 maggio 1989).
L’art. 9 del D.L. 2 marzo 1989, n. 69, convertito, con modificazioni, dalla legge
27 aprile 1989, n. 154, ha distinto le modalità e tempi di registrazione secondo la
natura delle operazioni che rilevano solamente ai fini delle imposte sui redditi,
mutuando la tempistica e le modalità di annotazione delle operazioni sul libro
giornale. È previsto, infatti, che le operazioni di gestione non considerate cessioni
di beni né prestazioni di servizi, nonché le operazioni che non concorrono a formare
la base imponibile, agli effetti della vigente normativa IVA, sono annotate nei
registri tenuti ai fini IVA entro 60 giorni dall’effettuazione dell’operazione (art. 9,
comma 1, lett. a, del D.L. n. 69/1989) 23. Si pensi, ad esempio, alle registrazioni
dei costi del personale ovvero agli acquisti fatti da soggetti non titolari di partita
IVA, ovvero ai contributi non qualificabili quali prestazioni di servizio [Þ Soluzioni
Operative, III. «Le scritture contabili dei soggetti in contabilità semplificata: gli
adempimenti ed i passaggi di regime», Caso n. 3].
22
È appena il caso di sottolineare per completezza di informazione che, naturalmente, le medesime regole per una contabilità chiara e comprensibile si rendono applicabili anche per le registrazioni
effettuate ai fini dell’IVA. In proposito, infatti, il riferimento alle modalità di tenuta della contabilità di cui
all’art. 2219 c.c. è effettuato dall’art. 39 del D.P.R. n. 633/1972.
23
L’obbligo di registrazione delle operazioni entro 60 giorni dall’effettuazione è, infatti, previsto
per la redazione del libro giornale dall’art. 22, comma 1, del D.P.R. n. 917/1986. È importante rilevare
che si tratta di un obbligo prettamente orientato a consentire le operazioni di controllo in corso d’anno,
non potendo avere alcuna conseguenza diretta di carattere sostanziale. Infatti, una eventuale omissione
di registrazione di una operazione rilevante ai fini IVA avrà una sua rilevanza sostanziale solamente perché, molto probabilmente, sarà presente anche una omessa registrazione nel registro delle vendite tenuto ai fini IVA. Questo per sostenere che in conseguenza ad una omessa registrazione nel libro giornale
rilevante solamente ai fini delle imposte sui redditi e, quindi, corrispondentemente anche quella effettuata nei registri avente sempre la medesima rilevanza, determinerà solamente una irregolare tenuta
dei registri contabili con la conseguente applicazione della sanzione di cui all’art. 9 del D.Lgs. n.
471/1997.
239
L’ANALISI
Le modalità e i tempi di redazione dei registri IVA
SOLUZIONI
OPERATIVE
V. IL
IL CASO 1
REGIME DEI MINIMI
La verifica dei limiti in ipotesi di operazioni straordinarie
Si ipotizzi che Tizio abbia iniziato l’attività il 18 giugno 2009 subentrando nell’azienda di lavorazioni meccaniche di cui era titolare il padre Caio deceduto in pari
data.
Il padre nell’anno 2008 aveva realizzato un ammontare di ricavi pari a E 27.000,
non aveva effettuato cessioni all’esportazione e, inoltre, non aveva impiegato
lavoratori dipendenti. Il medesimo non aveva superato, nel corso del 2006/
2008, il limite di acquisti di beni strumentali di E 15.000. Tizio vorrebbe aderire
al regime dei minimi e, pertanto, chiede di valutare se sussistono i requisiti per
l’accesso.
537
SOLUZIONI
Si ritiene che, anche nell’ipotesi in cui il padre avesse aderito per l’anno 2009 al
regime dei minimi, vada, tuttavia, barrata la citata casella in sede di inizio attività
da parte del figlio.
La verifica, relativamente all’anno 2009, delle condizioni per permanere nel regime
dei minimi da parte di Tizio andrà effettuata avendo a riguardo anche la situazione
del padre. Pertanto, se il medesimo, nel periodo 18 gennaio-18 giugno 2009 (data
del decesso) aveva effettuato cessioni all’esportazione ovvero aveva impiegato
personale dipendente, si ritiene che Tizio non possa accedere al regime dei minimi.
Mentre, per la verifica del limite di ricavi conseguiti nel 2009 si dovrà tener conto
della sommatoria di quelli conseguiti da entrambi i soggetti.
Si supponga che il padre, sino a giugno 2009, avesse conseguito ricavi per E
20.000.
Se Tizio, nel corso del 2009, conseguirà ricavi:
non superiori a E 10.000 potrà rimanere, valutate le altre condizioni, nel regime
dei minimi anche per gli anni successivi;
OPERATIVE
Nella situazione prospettata si ritiene che Tizio, il quale prosegue nel corso del
2009 l’attività già svolta dal padre, possa accedere al regime dei minimi.
Nel caso in cui intenda operare tale scelta dovrà, in sede di inizio attività, attestare
che ritiene di possedere i requisiti per l’accesso al regime barrando l’apposita
casella posta nel Modello AA9/9.
IMPRESE
IN CONTABILITÀ SEMPLIFICATA
superiori a E 10.000 ma non a E 25.000 per il 2009 potrà rimanere nel regime
dei minimi, dal 2010, però, automaticamente, sarà al di fuori del regime;
superiori a E 25.000 già dal 2009, al superamento del limite dei E 45.000 dovrà
applicare il regime normale.
IL CASO 2
La verifica del limite di ricavo per i soggetti che effettuano
rivendita di giornali, libri e periodici, distribuzione di carburanti e di cessione di generi di monopolio, valori bollati e postali e
similari
Un contribuente, esercente l’attività di distribuzione carburanti, nel corso del
periodo d’imposta ha ceduto benzine e gasoli per un importo pari a E
200.000. Il compenso spettante al medesimo è pari a E 10.000. Il contribuente
chiede se per la verifica del limite di ricavi per l’accesso al regime dei minimi
vadano considerati E 200.000 ovvero E 10.000.
Il contribuente potrà applicare il regime dei minimi in quanto l’amministrazione, con
la circolare n. 13/E del 26 febbraio 2008 (risposta 1.11), ha precisato che nei
confronti dei soggetti indicati nell’art. 18, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973, la
verifica del limite di ricavi va effettuata avendo a riguardo unicamente l’aggio o il
ricavo fisso. Si evidenzia, inoltre, che mentre nell’anno antecedente l’accesso al
regime la verifica del limite di ricavi va effettuata avendo a riguardo il principio della
competenza economica, per gli anni successivi il citato riscontro va condotto sulla
base dei ricavi incassati in ossequio al principio di cassa che governa il regime dei
minimi.
IL CASO 3
La verifica del limite di ricavo nel caso di contribuenti che hanno
cessato un’attività e iniziato una completamente diversa
Tizio nel corso del 2008 ha cessato l’attività di installazione di impianti elettrici,
in regime ordinario, conseguendo un ammontare di ricavi, fino al 31 ottobre (data
di cessazione dell’attività), pari a E 27.000.
A maggio 2009 inizia una nuova attività di cessione di accessori per auto. Tizio
chiede di valutare se sussistono, per la nuova attività intrapresa, i requisiti per
l’accesso al regime dei minimi.
Per verificare il regime applicabile per l’anno 2009 è necessario fare alcune precisazioni. Nella circolare n. 13/E del 26 febbraio 2008 (risposta 1.3) l’amministrazione finanziaria ha precisato che rilevano i ricavi di competenza dell’anno prece-
538
V. IL
REGIME DEI MINIMI
dente a quello di accesso al regime anche se relativi ad una attività cessata,
diversa da quella iniziata nel corso dell’anno successivo, e per la quale si intende
usufruire del regime dei minimi. Alla luce di tale considerazione e apprezzato che i
ricavi del 2008, pari a E 27.000, sono stati conseguiti in una frazione d’anno si
ritiene necessario, per la verifica del limite, ragguagliare gli stessi all’intero periodo
d’imposta.
Su base annua i ricavi maturati sarebbero risultati pari a:
E 32.400 ¼
27:000
366
305
Pertanto, il regime naturale applicabile dal contribuente, in relazione alla nuova
attività iniziata nel 2009, non sarà quello di minimo in quanto nell’anno precedente, seppur esercitando una differente attività, è stato superato il limite dei E
30.000 di ricavi.
IL CASO 4
La verifica del limite di ricavo nell’ipotesi di imprenditori che
svolgono anche attività professionale
SOLUZIONI
In considerazione del dettato dell’art. 2, comma 1, lett. b), del D.M. 2 gennaio
2008 in virtù del quale è previsto che, in caso di esercizio contemporaneo di attività
d’impresa e di arti e professioni, per la verifica del limite di E 30.000 si assuma la
somma dei ricavi e compensi relativi alle singole attività, il Sig. Rossi potrà accedere al regime dei minimi in quanto il limite dei E 30.000, nel 2008, non è stato
superato.
Tabella n. 1 - Ricavi conseguiti
Attività di idraulico
Attività di disegnatore meccanico (ragguagliata ad anno)
Totale ricavi þ compensi
OPERATIVE
Il Sig. Rossi svolge l’attività di installazione impianti idraulici e, nel corso del
periodo d’imposta 2008, ha conseguito ricavi pari a E 20.000. Per il citato anno
ha optato per l’applicazione del regime ordinario di determinazione delle imposte
e dell’IVA. Il 18 luglio 2008 ha iniziato a svolgere anche l’attività professionale di
disegnatore meccanico, sempre in regime ordinario, conseguendo un ammontare
di corrispettivi pari a E 5.000. Il Sig. Rossi vorrebbe applicare il regime dei minimi
a decorrere dal 18 gennaio 2009.
E 20.000,00
E 9.945,65
E 29.945,65
539