repubblica italiana in nome del popolo italiano la corte

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Oggetto
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
*TRIBUTI
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE
R.G.N. 10920/2010
SEZIONE TRIBUTARIA CIVILE
Cron.
Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati:
Dott. CARLO PICCININNI
Rep.
- Presidente - ud. 10/11/2015
Dott. ENRICO SCODITTI
- Consigliere - PU
Dott. MARCO MARULLI
- Consigliere -
Dott. LAURA TRICOMI
- Rei. Consigliere -
Dott. ANGELINA MARIA PERRINO
- Consigliere -
ha pronunciato la seguente
SENTENZA
sul ricorso 10920-2010 proposto da:
AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro
tempore, elettivamente domiciliato in ROMA VIA DEI
PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO
STATO, che lo rappresenta e difende;
- ricorrente -
contro
2015
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SINISTRARIO GIORGIO;
- intimato
-
avverso la sentenza n. 2/2010 della COMM.TRIB.REG. di
ANCONA, depositata il 26/01/2010;
udita la relazione della causa svolta nella pubblica
udienza del 10/11/2015 dal Consigliere Dott. LAURA
TRICOMI;
udito per il ricorrente l'Avvocato TIDORE che si
riporta integralmente al contenuto del ricorso e ne
chiede l'accoglimento;
è comparso per il controricorrente l'Avvocato ALESSI
ALBERTO che deposita procura notarile di costituzione
del Notaio Dr. MARCO ZANIBONI di PESARO il 9/11/2015
rep. n. 529 e nel merito chiede l'inammissibilità del
ricorso della controparte;
udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore
Generale Dott. SERGIO DEL CORE che ha concluso per
l'accoglimento per quanto di ragione del ricorso.
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RITENUTO IN FATTO
1. A seguito di verifica conclusasi con pvc del 22.03.06, l'Amministrazione finanziaria,
Ufficio di Pesaro, emetteva un avviso di accertamento a carico della Winds SRL e lo
notificava per conoscenza anche all'amministratore Sinistrario Giorgio il 05.12.06: con
detto avviso accertava un reddito di impresa per €.332.274,00 - a fronte di un reddito
dichiarato di E.83.883,00 - ed IVA indebitamente detratta per €.4.902,00.
In particolare l'Ufficio accertava:
a) maggiori ricavi per €.171.377,67, pari alla differenza negativa tra il prezzo di
acquisto di numerose autovetture usate (maggiorato degli oneri accessori) e quello di
rivendita, avendo rilevato che numerose auto usate erano state rivendute ad un prezzo
inferiore al totale dei costi sostenuti;
b) e c) costi parzialmente indeducibili, relativi a costi contabilizzati nei conti
"carburante vetture nuove" e "carburante vetture usate", qualificati dall'Ufficio come
spese di rappresentanza;
d) ed e) costi non documentati, relativi a costi contabilizzati nei conti "pubblicità e
promozione del nuovo" e "viaggi addestramento. Pers. officina", che l'Ufficio
recuperava atteso che la fattura ricevuta dalla Casa Madre era di importo inferiore a
quello contabilizzato dalla società verificata;
f), g), j), i) indebito ammortamento delle spese sostenute dalla società per "spese di
affitto e riscaldamento dell'immobile sito in Sant'Arcangelo", "spese di impianto
dell'immobile sito in Pesaro"; spese di "impianto Sant'Arcangelo", ammortamento
"spese di pubblicità e promozione": il recupero era motivato dal fatto che tali costi
erano privi del carattere di utilità pluriennale;
h) indebito ammortamento sul conto "ammortamento concessione licenza e know-how,
in relazione al componente negativo di cui alla fattura 107/2001 con descrizione
"indennizzo per rinuncia al marchio Daimler — Chrysler" , considerato dall'Ufficio non
capitalizzabile trattandosi di mero indennizzo a favore della Sincar SRL, la quale si era
impegnata a rinunciare alla prosecuzione del suo rapporto commerciale con la Chrysler
a partire dal 01.06.2000;
k) indebito ammortamento per software, in relazione a costi ritenuti dall'Ufficio
espressione della normale necessità di adeguare la struttura aziendale all'evoluzione del
contesto economico e privi, quindi, dei requisiti per l'ammortamento;
1) ammortamento "migliorie immobile Sant'Arcangelo in affitto", attesa l'assenza di
prova certa del preventivo consenso del locatore;
m) costi indeducibili corrispondenti a contributi associativi "Abbonamenti e
associazioni" a favore della SCRL Acar Service, essendo gli stessi deducibili nell'anno
di pagamento (2004) secondo la previsione dell'art.99 del TUIR;
n) indebita deduzione di €.336,73, corrispondente al maggior valore ammorti77ato in
applicazione di un coefficiente non corretto;
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Cons. est. Laura Tricorni
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o) costi indeducibili contabilizzati nel "conto omaggio dipendenti" per difetto di
inerenza;
p) costi indeficibili contabilizznti nel "conto collaborazioni aziendali" per difetto di
inerenza.
Sinistrario Giorgio impugnava l'avviso e ne chiedeva l'annullamento alla Commissione
Tributaria Provinciale di Pesaro, che accoglieva parzialmente le istanze della parte
privata con la sentenza n.24/04/08.
2. La Commissione Tributaria Regionale delle Marche con la sentenza n. 02/09/10
depositata il 28.01.10 e non notificata, respingeva l'appello principale proposto
dall'Ufficio ed accoglieva l'appello iincidentale proposto dalla parte privata.
3. Il giudice di appello affermava che erano ammortizzabili:
le spese di impianto e di ampliamento dell'immobile e di affitto degli immobili di
Sant'Arcangelo di Romagna e di Pesaro, in quanto costi pluriennali finaliz72ti alla
riattivazione degli impianti, alla ristrutturazione del capannone ed alla messa in
sicurezza dell'ambiente di lavoro, da inquadrare come start —up, cioè costi di
avviamento pre-operativi (compresi quelli di assunzione e di addestramento del
personale operativo) che la società aveva provato documentalmente di aver sostenuto,
per cui correttamente erano stati capitalizzati trattandosi di spese con utilità pluriennale;
le spese di concessione della licenza e del know-how, pari ad lire 70.000.000, quale
costo sostenuto per indennizzare la società Sincar SRI, perché rinunciasse a proseguire
il suo rapporto commerciale con la Chrysler, in quanto avevano avuto una utilità
pluriennale, essendo divenuta la società concessionaria Chrysler dal 2000;
le spese relative al software;
le spese relative alle migliorie apportate all'immobile di Sant'Arcangelo, a nulla
rilevando la circostanza della autorizzazione o meno da parte del proprietario
dell'immobile ad effettuare le spese;
le spese relative ad omaggi ai dipendenti ed alle collaborazioni aziendali, in quanto
rientranti nell'ottica dell'avvio della nuova attività;
le spese relative al rilievo sub b (carburante, vetture nuove ed usate), sub d (pubblicità e
promozione del nuovo), sub e (viaggi e addestramento del personale di officina) e sub m
(aggiornamenti e associazioni), che dovevano essere considerate pre-operative in vista
della Mura attività da assolvere.
Per quanto riguarda il primo rilievo, relativo alla ricostruzione del reddito per la
compravendita- di auto usate, affermava che non era stata riscontrata la contestata
presunta vendita in perdita giacchè la società, pur in presenza della vendita di alcune
auto sottocosto, aveva comunque conseguito complessivamente un margine positivo di
oltre €.700.000,00 e ciò escludeva un comportamento gestionale inattendibile perché
produttivo solo di perdite.
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Cons. est. Laura Tricorni
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4. Propone ricorso per Cassazione l'Agenzia delle entrate affidandosi ad otto motivi.
L'intimato si costituisce all'udienza di discussione a mezzo di procura speciale e svolge
le sue difese.
CONSIDERATO IN DIRITTO
1.1. Tutti i motivi, con riferimento a specifici passaggi motivazionali afferenti ai singoli
rilievi, consistono nella doglianza per insufficienza della motivazione su un fatto
controverso e decisivo per il giudizio (art.360, comma 1, n.5, cpc)
2.1. Con il primo motivo, riferito al rilievo sub a), la ricorrente Agenzia sostiene che la
Commissione Regionale non ha adeguatamente valutato l'assolvimento dell'onere della
prova, gravante sul contribuente, in ordine alla "perdita" in fase di rivendita delle auto
usate, limitandosi a considerare il risultato globale positivo realizzato dalla società, sia
per il nuovo che per l'usato, senza alcuna distinzione di sorta. Rappresenta la ricorrente
che la Winds SRL si era limitata a dimostrare un risultato complessivamente positivo,
senza provare, come era suo onere, la necessità di vendere l'usato "in perdita", con la
rilevante frequenza riscontrata dall'Ufficio.
2.2. Il motivo è inammissibile e va respinto.
2.3. Da un lato la censura sembra prospettare piuttosto un vizio per violazione di legge,
con riferimento alla applicazione della disciplina dell'onere della prova; dall'altro
sollecita una rivalutazione del merito, inammissibile in sede di legittimità: dalla lettura
della sentenza (fol.3) si evince che il giudice regionale non ha inteso contestare la
circostanza della vendita di autoveicoli usati in perdita, ma è entrato nel merito ed ha
escluso, ten4lendo conto del margine positivo conseguito dalla società e sulla scorta di
ampia documentazione prodotta da quest'ultima, che vi fossero elementi tali da
integrare la presunzione di un comportamento gestionale inattendibile perché produttivo
solo di perdite.
In buona sostanza la Commissione ha escluso — con accertamento in fatto - la
antieconomicità della condotta della società ed il motivo, formulato in via astratta, non
coglie il senso, sul punto, della decisione impugnata e non lo censura adeguatamente.
3.1. Con il secondo motivo, riferito al rilievo sub f), la ricorrente lamenta che la
Commissione non abbia sufficientemente motivato sul perché avesse ritenuto come
"costi pluriennali finalizzati alla riattivazione degli impianti, alla ristrutturazione del
capannone ed alla messa in sicurezza dell'ambiente di lavoro" le spese sostenute per
l'affitto ed il riscaldamento dell'immobile ubicato in Sant'Arcangelo di Romagna — che
la società aveva contabilizzato come "costi di impianto e di ampliamento" — nonostante
tali spese — secondo la ricorrente - difettassero dei requisiti trattandosi di oneri
ricorrenti, in quanto l'immobile era condotto in locazione sin dal 1998, anche se
destinato inizialmente ad officina e, dal 2000, a rivendita di autovecoli.
3.2. Il motivo è fondato.
3.3. La sentenza non dà conto della pregressa utilizzazione del bene e non chiarisce le
ragioni della qualificazione delle spese come ammortizzabili, nonostante la natura
apparentemente corrente delle stesse.
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4.1. Con il terzo motivo, riferito al rilievo sub 1) la ricorrente lamenta che la
Commissione non abbia sufficientemente motivato sul perché avesse ritenuto costi
ammortizzabili le spese per i lavori di manutenzione straordinaria sostenuti dalla società
conduttrice per l'immobile di Sant'Arcangelo, pur in assenza del requisito della
"preventiva autorizzazione" che il locatario deve chiedere per contratto al locatore e che
la Commissione aveva ritenuto irrilevante, nonostante tali spese — secondo la ricorrentedovessero essere ritenute non inerenti in assenza della preventiva autorizzazione.
4.2. Il motivo è infondato
4.3. Premesso che il giudice di appello, con la sentenza impugnata, ha accertato in fatto
che le spese di cui trattasi sono state sostenute per assicurare "lo sfruttamento nel
tempo degli immobili... finalizzate all'esercizio della propria attività lavorativa", che i
costi sono stati "antecedenti il momento dell'avvio della stessa possono essere
capitalizzati e non imputati al conto economico", deve ritenersi che la deducibilità di
detti costi non possa essere subordinata al diritto di proprietà dell'immobile, essendo
sufficiente che gli stessi siano stati sostenuti nell'esercizio dell'impresa, al fine
della realizzazione del miglior esercizio dell'attività imprenditoriale e dell'aumento
della redditività della stessa, e che, ovviamente, risultino dalla documentazione
contabile (cfr., in casi analoghi concernenti la detraibilità dell'IVA, Cass. nn.
10079/2009, 3544/2010).
Come questa Corte ha già affermato, con condiviso principio, ciò che rileva, in
definitiva, è la strumentalità dell'immobile, sul quale vengono eseguiti i lavori di
ristrutturazione o miglioramento, all'attività dell'impresa, a prescindere dalla proprietà
del bene da parte del soggetto che esegue i lavori, restando, quindi, irrilevante, di per
sè, la disciplina civilistica in tema di locazione e gli stessi accordi contrattuali
intercorsi tra le parti (fermo rimanendo ovviamente la configurabilità di fattispecie
fraudolente - e cioè in definitiva di ipotesi di fittizietà dei costi -, che l'Amministrazione
non ha, nel caso in esame, contestato ( cfr. Cass. 13327/ 2011, n.6200/2015).
Peraltro la ricorrente, con la censura, sembra piuttosto voler ottenere una nuova
valutazione di merito conforme alla sue aspettative degli elementi di causa, rispetto ai
quali la Commissione si è pronunciata e senza che emergano elementi non valutati (cfr.
ex plurimis, Cass. nn. 27162/2009, 6288/2011).
5.1. Con il quarto motivo, riferito al rilievo sub g) la ricorrente lamenta che la
Commissione non abbia sufficientemente motivato sul perché avesse ritenuto come
"costi pluriennali finalizzati alla riattivazione degli impianti, alla ristrutturazione del
capannone ed alla messa in sicurezza dell'ambiente di lavoro" le spese sostenute per
l'impianto di Pesaro, nonostante — secondo la ricorrente - alcune delle spese recuperate
fossero di natura amministrativa (corresponsione di diritti camerali) di competenza
dell'anno di sostenimento, ovvero fossero oneri ricorrenti (spese per la pulizia dei locali
e contributo Telecom) e privi del requisito della straordinarietà.
5.2. Il motivo è fondato.
5.3. Osserva la Corte che la motivazione impugnata manca di approfondire le specifiche
voci di costo richiamate nel rilievo sub g) e risulta insufficiente.
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6.1. Con il quinto motivo riferito al rilievo sub j) l'Agenzia lamenta la insufficiente
motivazione in merito alle spese sostenute per l'impianto di Sant'Arcangelo
6.2. Il motivo è inammissibile perché privo di autosufficienza in quanto riproduce solo
parte del rilievo ed è formulato in modo astratto, senza individuare gli specifici elementi
di fatto che non sarebbero stati adeguatamente valutati al fine di qualificare la spesa
come non ammortizzabile, secondo la prospettazione dalla ricorrente.
7.1. Il sesto motivo riguarda il rilievo h), riferito al conto ammortamento concessione
licenza e know —how relativo all'importo di E.70.000,00 versato alla società Sincar SRL
per indennirzzarla della rinuncia a proseguire il rapporto commerciale contai Chrysler.
Sostiene la ricorrente che la spesa in questione era descritta come "indennizzio per
rinuncia al marchio Daimler Chrysler", e non conteneva riferimenti alla concessione di
licenze o di marchi che ne consentisse la capitalizzazione.
7.2. Il motivo è fondato.
7.3. Osserva la Corte che la Commissione non ha svolto ed illustrato con sufficienza
l'indagine sul collegamento negoziale tra la somma versata alla Sincar SRL a titolo di
indennizzo, da un lato, e l'essere diventata la Winds SRL concessionaria del marchio
Chrysler, dall'altro, necessaria per giustificare la "capitalizzazione" dell'importo in
esame.
8.1. Il settimo motivo riguarda i rilievi b), e), d), e), m), o), e p) ed è relativo a spese
non riconsciute come deducibili perché da qualificare — secondo la ricorrente - come
"spese di rappresentanza" (Carburante auto nuove ed usate) , ovvero per mancanza di
idonea documentazione di spesa (Pubblicità e promozione del nuovo, Viaggi
addestramento personale officina, Omaggi ai dipendenti), ovvero per violazione del
principio di competenza (Abbonamenti ed associazioni), ed ancora per mancata
documentazione dell'inerenza (Collaborazioni aziendali); la ricorrente lamenta una
insufficiente motivazione sulla circostanza che la Commissione ha affermato la corretta
patrimonializzazione di tali spese, laddove le contest2zioni non avevano riguardato la
ammortizzabilità, ma rilievi di altra natura, quali la qualificazione della spesa,
l'insufficienza della documentazione, la mancanza di inerenza.
8.2. Il settimo motivo è fondato.
8.3. La decisione impugnata è certamente carente nell'esame dei presupposti sui quali la
Agenzia ha fondato queste specifiche riprese, del tutto trascurati nello sviluppo
motivazionale.
9.1. L'ottavo motivo riguarda il rilievo sub k) relativo all'ammortamento delle spese
sostenute per il software per l'adeguamento alla moneta unica europea.
Sostiene la ricorrente che la CTR nel motivare l'annullamento dell'avviso ha sostenuto
l'ammortizzabiltà delle spese, senza considerare gli elementi offerti dalla Agenzia delle
entrate, che aveva rimarcato che si trattava di costi sostenuti per il mero adeguamento
degli strumenti in uso per le esigenze gestionali, in ciò corroborata da un documento di
orientamento della Commissione Europea "Aspetti contabili dell'introduzione
dell 'Euro".
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9.2. Anche l'ottavo motivo è fondato.
9.3. La CTR ha formulato un giudizio estremamente sintetico ed incompleto, poichè ha
mancato di esaminare gli elementi offerti sul punto dall'Amministrazione finanziaria.
10.1. Conclusivamente, il ricorso va accolto sui motivi secondo, quarto, sesto, settimo
ed ottavo, infondato il terzo motivo ed inamrnissibili i motivi primo e quinto; la
sentenza impugnata va cassata e va rinviata alla CTR delle Marche per il riesame alla
luce dei principi prima espressi e per la puntuale motivazione sugli elementi costituenti
il compendio probatorio esposto dall'Amministrazione finanziaria, sulle risultanze
istruttorie complessive e sugli elementi a discarico offerti dal ricorrente originario, oltre
che per la statuizione sulle spese del presente giudizio.
P.Q.M.
La Corte di cassazione,
accoglie il ricorso sui motivi secondo, quarto, sesto, settimo ed ottavo;
infondato il terzo ed inammissibili i motivi primo e quinto;
cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale
delle Marche in altra composizione per il riesame e per la statuizione anche sulle spese
del giudizio di legittimità
Così deciso in Roma, camera di consiglio del 10 novembre 2015.
Il Con gliere es nsore I
(L a Trico
akA--
Il Presidente
(Carlcp Piccininni
DEPOSITATO IN CANCELLERIA
I
21E42815
R.G.N. 10920/2010
Cons. est. Laura Tricorni
-L
.11•111
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