Deducibilità auto aziendali dimezzata dal 2013

CIRCOLARE DEL GIORNO 27 Febbraio 2013
Numero 43/2013
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Deducibilità auto aziendali dimezzata dal 2013
Numero :
43/2013
Gruppo :
IMPOSTE DIRETTE
Oggetto :
DEDUCIBILITÀ AUTO AZIENDALI
Norme e prassi :
ART. 164, COMMA 1, LETT. B), TUIR, ART. 1, COMMA 501, LEGGE N. 228/2012 (LEGGE
STABILITÀ 2013), ART. 4, COMMI 72-76, LEGGE N. 92 DEL 28.06.2012
DI
La Legge di Stabilità per il 2013 ha ridotto dal 40% al 20% la
percentuale di deducibilità ai fini delle imposte sui redditi, delle
spese e degli altri componenti negativi relativi ai veicoli utilizzati
nell’esercizio di imprese, arti e professioni non esclusivamente
come beni strumentali. Ciò con effetto dal 1° gennaio 2013.
Viene così di fatto superata, prima ancora della sua entrata in
vigore, la misura intermedia del 27,5% di deducibilità che era
stata prevista dalla Riforma del mercato del Lavoro (Legge n.
92/2012) a partire dal 2013.
La Legge di Stabilità non ha, invece, ulteriormente modificato la
percentuale di deducibilità relativa ai veicoli concessi in uso
promiscuo ai dipendenti, che dal 2013, per effetto della
modifica apportata dalla Riforma del Lavoro, passa dal 90% al
70%.
Per completare il quadro, si segnala che sono state pubblicate
in Gazzetta Ufficiale le Tabelle ACI aggiornate al 2013 per il
calcolo dei costi chilometrici di esercizio per autovetture,
motocicli e ciclomotori, utili per il calcolo del fringe benefit in
capo al dipendente a cui è concesso il veicolo in uso
promiscuo.
Sintesi
Gli
argomenti
Riproduzione vietata
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
DEDUCIBILITÀ AUTO FINO AL 2012
DEDUCIBILITÀ AUTO DAL 2013
EFFETTI SUGLI ACCONTI D'IMPOSTA 2013
I RRILEVANZA AI FINI DELLA DETRAIBILITÀ DELL'I VA
ALCUNI ESEMPI
I L CASO : I CONTRIBUENTI MINIMI
CONTRIBUTO SSN
AUTO IN USO PROMISCUO AI DIPENDENTI: TASSAZIONE IN CAPO AL DIPENDENTE (FRINGE
BENEFIT) E NUOVE TABELLE ACI
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Deducibilità auto
fino al 2012
(Art. 164, comma 1,
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Ai fini delle imposte sui redditi, è possibile, per le imprese e gli esercenti arti e
professioni, dedurre i costi delle auto e degli altri veicoli utilizzati nell’esercizio
d’impresa, arte o professione. Si tratta delle spese sostenute per:
del Tuir,
in vigore fino al
COSTI VEICOLI DEDUCIBILI DALLE IMPOSTE SUI REDDITI:
31.12.2012)
CARBURANTI E LUBRIFICANTI
TASSA DI PROPRIETÀ
ASSICURAZIONE
RC AUTO
PEDAGGI AUTOSTRADALI
CUSTODIA
MANUTENZIONI E RIPARAZIONI NON INCREMENTATIVE
I VA INDETRAIBILE CORRISPOSTA AL MOMENTO DELL’ ACQUISTO DELLE AUTOVETTURE
Fino al periodo d'imposta 2012, il regime di deducibilità di tali costi, stabilito
dall’art. 164, comma 1, del Tuir ante modifiche, prevedeva:
¨
la deduzione integrale (100%) delle spese e degli altri componenti negativi
sostenuti per:
ü
i veicoli destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali,
laddove, per “beni strumentali”, l’Amministrazione finanziaria intende quelli
senza i quali l’attività non può essere esercitata (è il caso, ad esempio,
delle autovetture possedute dalle imprese che effettuano attività di
noleggio delle stesse);
ü
¨
i veicoli adibiti ad uso pubblico;
la deduzione parziale al 40% delle spese e degli altri componenti negativi
sostenuti per i veicoli NON destinati ad essere utilizzati esclusivamente come
beni strumentali nell’attività d’impresa, arte o professione.
La percentuale di deducibilità si applica, per il costo di acquisto, entro un
determinato limite massimo di costo storico pari:
ü
in caso di acquisto o leasing, a:
·
€ 18.075,99 (ragguagliati ad anno in caso di leasing), per le autovetture
e gli autocaravan;
ü
·
€ 4.131,66 (ragguagliati ad anno in caso di leasing) per i motocicli;
·
€ 2.065,83 (ragguagliati ad anno in caso di leasing) per i ciclomotori;
in caso di locazione o noleggio:
·
€ 3.615,20 (ragguagliati ad anno), per le autovetture e gli autocaravan;
·
€ 774,69 (ragguagliati ad anno) per i motocicli;
·
€ 413,17 (ragguagliati ad anno) per i ciclomotori.
Nel caso di esercizio di arte o professione, il limite di deducibilità deve
intendersi per un solo veicolo, se l’attività è svolta individualmente, ovvero per
un solo veicolo per ogni socio o associato se l’attività è svolta sotto forma di
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società semplice o di associazione.
¨
la deduzione parziale all’80% delle spese e degli altri componenti negativi
sostenuti per i veicoli utilizzati da agenti e rappresentanti di commercio, con il
limite massimo di spesa su cui applicare tale percentuale pari a € 25.822,84 per
le autovetture;
¨
la deduzione parziale al 90% delle spese e degli altri componenti negativi
sostenuti per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior
parte del periodo d’imposta1.
Deducibilità auto
dal 2013
La Riforma del Lavoro (art. 4, comma 72, Legge n. 92/2012) ha modificato l’art.
(Art. 164, comma 1,
deducibilità, ai fini delle imposte sui redditi, delle spese e degli altri
del Tuir,
componenti negativi relativi ai veicoli (autovetture, autocaravan, ciclomotori
in vigore dal 2013,
come modificato
164, comma 1, lett. b) del Tuir, diminuendo dal 40% al 27,5% la percentuale di
e motocicli) utilizzati nell'esercizio di imprese, arti e professioni.
dall'art. 1, comma 501,
Legge n. 228/2012 Legge di Stabilità
Per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti, poi, la deducibilità è
stata abbassata dal 90% al 70%.
La percentuale di deducibilità resta, invece, all’80% per i veicoli utilizzati da
2013)
agenti e rappresentanti di commercio.
Le nuove norme introdotte dalla Riforma del lavoro sarebbero dovute
entrare in vigore dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data
di entrata in vigore della legge (18.07.2012), quindi dal 2013 per i soggetti con
periodo d'imposta coincidente con l'anno solare.
Tuttavia, prima ancora dell'entrata in vigore delle nuove norme, la
percentuale del 27,5% di deducibilità dei costi dei veicoli aziendali che era
stata prevista dalla Riforma del mercato del Lavoro a partire dal 2013, è stata
ulteriormente abbassata al 20% ad opera della Legge di Stabilità 2013 (art. 1,
comma 501, Legge n. 228/2012), sempre a partire dal 1° gennaio 2013. Da tale
data, quindi, la percentuale di deducibilità dei costi dei veicoli aziendali è
passata direttamente dal 40% al 20%, senza passare per la misura intermedia
del 27,5% inizialmente prevista dalla Riforma del lavoro.
Restano ferme, invece, le altre misure previste (80% per i veicoli utilizzati da
agenti e rappresentanti di commercio e 100% per i veicoli utilizzati
esclusivamente come beni strumentali e per quelli adibiti ad uso pubblico).
Ecco, quindi, come cambia la deducibilità dei costi dei veicoli utilizzati
nell'esercizio di imprese, arti e professioni (sempre nel rispetto dei limiti massimi
di spesa sopra esaminati):
1
Come precisato nella Circolare n. 48/1998, un veicolo si considera dato in uso promiscuo al dipendente per la maggior
parte del periodo d’imposta quando è utilizzato dal dipendente per la metà più uno dei giorni che compongono il
periodo d’imposta del datore di lavoro. Non è necessario che l’utilizzo sia avvenuto in modo continuativo né che il
veicolo sia stato utilizzato dallo stesso dipendente.
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Deducibilità costi
fino al 2012
TIPO DI VEICOLO
Deducibilità costi
dal 2013
40%
entro i seguenti
limiti max. di spesa
relativamente al
costo di acquisto/acquisizione:
20%
¨ in caso di acquisto o leasing:
ü € 18.075,99 (ragguagliati
ad
esclusivamente come
in
caso
di
(e non 27,5%, come previsto
inizialmente dalla Riforma del
leasing), per autovetture
VEICOLI AZIENDALI
(NON utilizzati
anno
Lavoro)
e autocaravan;
ü € 4.131,66 (ragguagliati
ad
beni strumentali)
anno
in
caso
di
leasing) per i motocicli;
ü € 2.065,83 (ragguagliati
ad
anno
in
caso
di
leasing) per i ciclomotori;
¨in
caso
di
locazione
entro gli stessi
limiti max. di spesa
previsti in passato
relativamente al costo di
acquisto/acquisizione
o
noleggio:
ü
€ 3.615,20 (ragguagliati
ad anno), per autovetture
e autocaravan;
ü
€ 774,69 (ragguagliati ad
anno) per i motocicli;
ü
€ 413,17 (ragguagliati ad
anno) per i ciclomotori.
VEICOLI CONCESSI
IN USO PROMISCUO
AI DIPENDENTI
90%
70%
(per la maggior parte
del periodo d'imposta)
VEICOLI UTILIZZATI
80%
80%
DA AGENTI E
(nel limite max di spesa di
(nel limite max di spesa di
RAPPRESENTANTI
€ 25.822,84 relativamente al
€ 25.822,84 relativamente al
DI COMMERCIO
costo di acquisto/acquisizione)
costo di acquisto/acquisizione)
100%
100%
100%
100%
VEICOLI UTILIZZATI
ESCLUSIVAMENTE
COME
BENI STRUMENTALI
VEICOLI ADIBITI
AD USO PUBBLICO
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Effetti sugli
acconti d'imposta
2013
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Gli acconti d’imposta relativi al 2013 dovranno essere ricalcolati (in sede di
UNICO 2013) assumendo, come imposta del periodo precedente (metodo
storico) quella che si sarebbe determinata applicando le nuove disposizioni.
Assumendo, come imposta del periodo
RICALCOLO
precedente (METODO STORICO),
ACCONTI 2013
quella che si sarebbe determinata
applicando le nuove disposizioni
E’ fatta salva la possibilità di ricorrere al calcolo degli acconti in base al
metodo previsionale, tenendo, però, presente che, in caso di stima errata in
difetto, sarà applicata la sanzione pari al 30% del minor acconto versato.
Irrilevanza
ai fini della
detraibilità dell'Iva
E’ bene precisare che le nuove regole di deducibilità dei costi dei veicoli
aziendali in vigore dal 2013 riguardano esclusivamente la determinazione del
reddito ai fini delle imposte sui redditi, e non anche la detraibilità dell’Iva, la
quale resta ferma alle seguenti percentuali:
DETRAIBILITA' IVA
VEICOLI UTILIZZATI NELL'ESERCIZIO DI IMPRESA, ARTE O PROFESSIONE
VEICOLI UTILIZZATI
ESCLUSIVAMENTE COME BENI STRUMENTALI
VEICOLI DEGLI
AGENTI E RAPPRESENTANTI DI COMMERCIO
TUTTI GLI ALTRI CASI
Alcuni esempi
100%
100%
40%
Esempio 1 – Auto aziendale
La società Gamma Srl acquista una vettura ad un costo (comprensivo di Iva
indetraibile) pari a € 45.000. Per ciascun anno di utilizzo, sostiene costi pari
complessivamente a € 9.200 (comprensivi dell’Iva indetraibile, se presente) così
suddivisi:
¨
carburante: € 5.000;
¨
manutenzione: € 2.000;
¨
bollo: € 450;
¨
assicurazione Rc auto: € 1.750.
Ipotizzando che i costi di impiego siano costanti nel periodo di ammortamento di 5
anni, si ha il seguente impatto fiscale della nuova disciplina rispetto a quella in vigore
fino al 2012:
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Regime fino al 2012
Valore
contabile
Deducibile
Indeducibile
€ 7.230,40
Costo di
acquisto
(40% nel
€ 45.000,00
limite max di
€ 46.000,00
Totale
€ 91.000,00
€ 18.400,00
(40%)
€ 25.630,40
Deducibile
Indeducibile
€ 3.615,20
€ 37.769,60
€ 18.075,99)
Costi di
esercizio
(su 5 anni)
Regime dal 2013
(20% nel
limite max di
€ 41.384,80
€ 18.075,99)
€ 27.600,00
€ 65.369,60
€ 9.200,00
(20%)
€ 12.815,20
Importo non più deducibile dal periodo d’imposta 2013
€ 36.800,00
€ 78.184,80
€ 12.815,20
rispetto al 2012
Esempio 2 – Auto aziendale concessa in uso promiscuo al dipendente
La società Delta Spa acquista una vettura ad un costo (comprensivo di Iva
indetraibile) pari a € 34.000 concedendola in uso promiscuo al dipendente. Per
ciascun anno di utilizzo, sostiene costi pari complessivamente a € 7.500 (comprensivi
dell’Iva indetraibile, se presente) così suddivisi:
¨
carburante: € 4.600;
¨
manutenzione: € 1.200;
¨
bollo: € 280;
¨
assicurazione Rc auto: € 1420.
Ipotizzando che i costi di impiego siano costanti per 5 anni, si ha il seguente impatto
fiscale della nuova disciplina rispetto a quella attualmente vigente:
Valore
contabile
Costo di
acquisto
€ 34.000,00
Costi di
esercizio
(su 5 anni)
€ 37.500,00
Totale
€ 71.500,00
Regime fino al 2012
Deducibile
€ 30.600,00
(90%)
€ 33.750,00
(90%)
€ 64.350,00
Indeducibile
€ 3.400,00
€ 3.750,00
€ 7.150,00
Regime dal 2013
Deducibile
€ 23.800,00
(70%)
€ 26.250,00
(70%)
€ 50.050,00
Importo non più deducibile dal periodo d’imposta 2013
rispetto al 2012
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Indeducibile
€ 10.200,00
€ 11.250,00
€ 21.450,00
€ 14.300,00
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Il caso:
i contribuenti
minimi
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Le nuove disposizioni in tema di deducibilità dei costi delle auto non si
applicano ai contribuenti in regime dei minimi (in vigore dal 2008 e modificato
dal D.L. n. 98/2011). Essi, infatti, continueranno a dedurre i costi delle auto e
degli altri veicoli utilizzati promiscuamente nell’esercizio di impresa, arte o
professione nella misura del 50%, comprensivo dell’Iva per la quale non può
essere esercitato il diritto alla detrazione. La Circolare n. 7/E/2008 ha, infatti,
precisato che le regole di deducibilità per i contribuenti minimi sono
svincolate dalle regole del Tuir. Di conseguenza, le nuove regole sulla
deducibilità dei costi delle auto, essendo intervenute a modifica dell’art. 164
del Tuir, non possono riguardare i contribuenti minimi.
La deduzione del 50% è molto conveniente anche perché si applica il
principio di cassa, pertanto il costo storico di acquisto va dedotto al 50% già
nell’esercizio di sostenimento del costo stesso. Per le auto dei minimi, inoltre,
non è applicabile neanche il limite del costo di acquisto fiscalmente rilevante
di € 18.075,99.
La deducibilità al 50% per i minimi è prevista anche in caso di beni
strumentali all’attività solo in parte utilizzati nell’attività di impresa o di lavoro
autonomo (come, appunto, le autovetture), come si deduce dalle Circolari n.
73/E/2007 (par. 2.1) e n. 7/E/2008 (par. 2.8). Come noto, infatti, una delle
condizioni di accesso al regime dei minimi è non aver acquistato, anche
mediante contratti di appalto e di locazione, nei tre anni precedenti a quello
di entrata nel regime, beni strumentali di valore complessivo superiore a 15.000
euro. Le due Circolari affermano che:
“Per esigenze di semplificazione…, si ritiene che i beni strumentali solo in
parte utilizzati nell’ambito dell’attività di impresa o di lavoro autonomo
esprimano un valore pari al 50 per cento dei relativi corrispettivi.”
(par. 2.1 – “Condizioni di accesso al regime”, della Circolare n. 73/E/2007).
“I beni strumentali ad uso promiscuo (autovetture e telefonini) rileveranno ai
fini della determinazione del valore complessivo degli acquisti di beni
strumentali (15.000 euro) in misura pari al 50 per cento dei relativi
corrispettivi, al netto dell’eventuale Iva indetraibile…. a prescindere da
eventuali diverse percentuali di deducibilità contenute nel TUIR…
Si presumono comunque ad uso promiscuo tutti i beni a deducibilità
limitata indicati negli articoli 164 e 102, comma 9, del TUIR (ad esempio
autovetture, autocaravan, ciclomotori, motocicli, e telefonia)”.
(par. 2.8 – “Beni strumentali”, della Circolare n. 7/E/2008)
I beni utilizzati dal contribuente minimo in comodato d’uso gratuito non
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possono considerarsi beni strumentali per la cui acquisizione sia dovuto un
corrispettivo. Gli stessi non rilevano, pertanto, ai fini della determinazione del
valore complessivo dei beni strumentali. Ciò non incide, però, sulla possibilità
di dedurre il 50% dei costi di impiego del bene utilizzato nell’esercizio
dell’attività, se sono sostenuti dal comodatario2.
Contributo SSN
(art. 4, comma 76,
Legge n. 92/2012)
E' opportuno ricordare che, alla riduzione della deducibilità dei costi delle
auto aziendali sopra esaminata, si deve aggiungere un’ulteriore novità
apportata dalla Riforma del Lavoro in merito alle auto, cioè la franchigia di €
40 alla deduzione del contributo al Servizio Sanitario Nazionale (SSN) pagato
dai contribuenti sui premi RC auto. In sostanza, viene stabilito che il contributo
SSN diventa deducibile dal reddito complessivo del contribuente solo per la
parte che eccede € 40. La nuova norma si applica già a decorrere dal
periodo
d’imposta
2012,
pertanto
avrà
effetto
già
nella
prossima
dichiarazione dei redditi (UNICO 2013 – redditi 2012).
DEDUZIONE
A partire da UNICO 2013,
CONTRIBUTO SSN
solo per la parte che eccede i € 40
SUI PREMI RC AUTO
Fino al 2011 (UNICO 2012), invece, non era prevista alcuna franchigia in tal
senso.
Esempio 3
Un contribuente, nel 2012, ha pagato un contributo SSN sul premio RC auto pari a €
25. Egli non potrà portare in deduzione il contributo SSN all’interno di UNICO 2013 in
quanto l’importo pagato è più basso della franchigia di € 40 prevista.
Esempio 4
Un contribuente, nel 2012, ha pagato un contributo SSN sul premio RC auto pari a €
57. Egli potrà portare in deduzione all’interno di UNICO 2013 un importo pari a € 17
(= € 57 - € 40).
Auto in uso
promiscuo ai
dipendenti:
tassazione in capo
al dipendente
(fringe benefit)
e nuove tabelle
ACI
2
Per completare il quadro delle novità riguardanti le auto, si segnala che sono
state pubblicate, nel Supplemento Ordinario n. 211 alla Gazzetta Ufficiale n.
297 del 21.12.2012, le Tabelle ACI aggiornate al 2013 per il calcolo dei costi
chilometrici di esercizio per autovetture, motocicli e ciclomotori.
Tali importi
sono
utili, infatti, per la determinazione del
reddito
Par. 2.8 della Circolare n. 7/E/2008.
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convenzionale da attribuire ai lavoratori dipendenti che utilizzano veicoli
aziendali in uso promiscuo. Il reddito imponibile in capo al lavoratore
dipendente si calcola assumendo il 30% dell'importo corrispondente ad una
percorrenza annua convenzionale di 15.000 Km (indipendentemente
dall'effettiva percorrenza del veicolo). A tal fine, occorre verificare nelle
Tabelle ACI3 il costo chilometrico associato al tipo di vettura assegnata in uso
promiscuo,
calcolare
il
costo
chilometrico
relativo
alla
percorrenza
convenzionale di 15.000 Km ed assumere, come reddito da imputare al
dipendente, il 30% dell'importo così ottenuto.
Il reddito fiscalmente imponibile così determinato viene assunto al netto di
quanto eventualmente trattenuto o corrisposto dal dipendente nello stesso
periodo di imposta per l'utilizzo del mezzo (metodo della trattenuta o del
versamento)4. Di conseguenza, se la trattenuta (o il corrispettivo) è superiore
all'importo forfetario derivante dalle tabelle ACI, nessun ammontare va
tassato per l'utilizzo del mezzo.
Il reddito convenzionale confluisce nella busta paga mediante la
suddivisione in dodicesimi e subisce le relative ritenute fiscali e previdenziali
(da evidenziare nelle annotazioni del modello CUD rilasciato al dipendente).
Essendo la percorrenza convenzionale (15.000 Km) calcolata su base
annua, il reddito forfetario imponibile in capo al dipendente deve essere
ragguagliato al periodo dell'anno nel quale il veicolo viene concesso in uso
promiscuo. Deve, perciò, essere conteggiato il numero dei giorni per i quali il
veicolo è assegnato (indipendentemente dal suo effettivo utilizzo).
Esempio 5
Un'azienda concede in uso promiscuo al dipendente, per il periodo compreso tra il
1° gennaio ed il 31 luglio 2013, un'autovettura AUDI A4 2.0 Tdie 136Cv berlina.
Per questo tipo di automobile, le tabelle ACI 2013 prevedono un costo chilometrico
di esercizio corrispondente ad una percorrenza di 15.000 Km pari a € 0,6186.
Calcolo del reddito forfetario in capo al dipendente:
¨
costo complessivo totale: 15.000 x 0,6186 = € 9.279;
¨
reddito assunto su base annua: 30% di € 9.279 = € 2.783,70;
¨
reddito (imponibile) da attribuire in capo al dipendente in ragione dei giorni di
assegnazione dei veicolo: (€ 2.783,70 x 212 gg) / 365 gg = € 1.616,83.
Le tabelle ACI sono utili anche per la determinazione dei rimborsi
chilometrici in caso di utilizzo da parte del dipendente o del lavoratore
3
Elaborate annualmente dal Ministero dell'Economia e delle Finanze e pubblicate in Gazzetta ufficiale entro il 31.12, con
effetto dal periodo d'imposta successivo.
4
Le somme trattenute o versate devono essere calcolate al lordo dell'Iva.
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autonomo della propria autovettura per motivi di lavoro.
Rispetto al 2012, si assiste quest'anno ad un aumento dei costi chilometrici
tra il 3% ed il 4% per gli autoveicoli alimentati a benzina, e fra il 5 ed il 6% per
gli autoveicoli alimentati a gasolio, con una conseguente maggiore
tassazione in capo al dipendente che utilizza l'auto in modo promiscuo.
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