Disposizioni legislative - Titolo I - capo II-IV

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CAPO II - PRODOTTI ENERGETICI
ART. 21 - Prodotti sottoposti ad accisa
Capo II - Prodotti energetici
[OLI MINERALI]
Art. 211
Prodotti sottoposti ad accisa
1. Si intendono per prodotti energetici:
a) i prodotti di cui ai codici NC da 1507 a 1518, se destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento 2 3 o come carburante per motori;
b) i prodotti di cui ai codici NC 2701, 2702 e da 2704 a 2715;
c) i prodotti di cui ai codici NC 2901 e 2902;
d) i prodotti di cui al codice NC 2905 11 00, non di origine sintetica, se destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento o come carburante per motori;
e) i prodotti di cui al codice NC 3403 4;
f) i prodotti di cui al codice NC 38 11;
g) i prodotti di cui al codice NC 38 17;
h) i prodotti di cui al codice NC 3824 90 99 [dal 1° gennaio 2007: 38249098 ex Reg. 1549/06 –
dal 1° gennaio 2008: 38249097 ex Reg. 1214/07], se destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento o come carburante per motori.
2. I seguenti prodotti energetici sono assoggettati ad imposizione secondo le aliquote di accisa
stabilite nell’allegato I:
a) benzina con piombo (codici NC 2710 11 31, 2710 11 51 e 2710 11 59);
b) benzina (codici NC 2710 11 31, 2710 11 41, 2710 11 45 e 2710 11 49);
c) petrolio lampante o cherosene (codici NC 2710 19 21 e 2710 19 25);
d) oli da gas o gasolio (codici NC da 2710 19 41 a 2710 19 49);
e) oli combustibili (codici NC da 2710 19 61 a 2710 19 69);
f) gas di petrolio liquefatti (codici NC da 2711 12 11 a 2711 19 00);
g) gas naturale (codici NC 2711 11 00 e 2711 21 00);
h) carbone, lignite e coke (codici NC 2701, 2702 e 2704).
3. I prodotti di cui al comma 1, diversi da quelli indicati al comma 2, sono soggetti a vigilanza
fiscale. Qualora siano utilizzati, o destinati ad essere utilizzati, come carburanti per motori o combustibili per riscaldamento ovvero siano messi in vendita per i medesimi utilizzi, i medesimi pro-
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Articolo in vigore dal 1° luglio 2007 ex D.Lgs. 26/2007
Telescritto prot. 1556 dell’11 aprile 2001: […] concetto più generale di “riscaldamento” da intendere come innalzamento della temperatura provocato dal combustibile allo scopo di raggiungere vari risultati (riscaldamento aria dei locali, cottura cibi, fusione metalli nelle saldature, ecc.). […]
3 Corte di Giustizia- Causa C-240/01 del 29 aprile 2004: Disposizioni fiscali — Armonizzazione delle legislazioni — Strutture delle accise sugli oli minerali — Direttiva 92/81 — Oli minerali soggetti all’accisa — Oli minerali «utilizzati come
combustibili» — Nozione. […] Punto n. 56 - Inoltre, come ha sostenuto la Commissione, l’obiettivo dell’accisa sugli oli
minerali in quanto tassa sul consumo milita a favore dell’interpretazione secondo la quale l’espressione «utilizzati come
combustibili», di cui all’art. 2, n. 2, prima frase, della direttiva 92/81, riguarda tutti i casi in cui gli oli minerali vengono bruciati e in cui l’energia termica così prodotta serve a riscaldare, indipendentemente dallo scopo del riscaldamento, ivi compreso quello di trasformare o di distruggere la materia che assorbe tale energia termica nel corso di
un procedimento chimico o industriale. In tutti questi casi, gli oli minerali sono consumati e devono quindi essere soggetti ad accisa.[…]
4 Per la circolazione di questi prodotti Cfr. il telescritto AD prot 63386 del 25 maggio 2009.
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dotti sono sottoposti ad accisa, in relazione al loro uso, secondo l’aliquota prevista per il carburante
per motori o il combustibile per riscaldamento, equivalente.
4. È sottoposto ad accisa, con l’aliquota prevista per il carburante equivalente, ogni prodotto,
diverso da quelli indicati al comma 1, utilizzato, destinato ad essere utilizzato ovvero messo in vendita, come carburante per motori o come additivo ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti. I prodotti di cui al presente comma possono essere sottoposti a vigilanza fiscale anche
quando non sono destinati ad usi soggetti ad accisa.
5. È sottoposto ad accisa, con l’aliquota prevista per il prodotto energetico equivalente, ogni
idrocarburo, escluso la torba, diverso da quelli indicati nel comma 1, da solo o in miscela con altre
sostanze, utilizzato, destinato ad essere utilizzato ovvero messo in vendita, come combustibile per
riscaldamento. Per gli idrocarburi ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele e dei
residui oleosi di recupero, destinati ad essere utilizzati come combustibili si applica l’aliquota prevista per gli oli combustibili densi.
6. I prodotti di cui al comma 2, lett. h), sono sottoposti ad accisa, con l’applicazione dell’aliquota
di cui all’allegato I, al momento della fornitura da parte di società, aventi sede legale nel territorio
nazionale, registrate presso il competente Ufficio dell’Agenzia delle dogane. Le medesime società
sono obbligate al pagamento dell’imposta secondo le modalità previste dal comma 8. Il competente Ufficio dell’Agenzia delle dogane può autorizzare il produttore nazionale, l’importatore ovvero
l’acquirente di prodotti provenienti dagli altri Paesi della Comunità [parole così sostituite dal
D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «dell’Unione»]europea a sostituire la società registrata nell’assolvimento degli obblighi fiscali. Si considera fornitura anche l’estrazione o la produzione dei prodotti
di cui al comma 2, lett. h), da impiegate per uso proprio.
7. Le società di cui al comma 6, ovvero i soggetti autorizzati a sostituirle ai sensi del medesimo
comma, hanno l’obbligo di prestare una cauzione sul pagamento dell’accisa, determinata, dal competente Ufficio dell’Agenzia delle dogane, in misura pari ad un quarto dell’imposta dovuta nell’anno
precedente. Per il primo anno di attività l’importo della cauzione è determinato, dal competente Ufficio dell’Agenzia delle dogane, nella misura di un quarto dell’imposta annua da versare in relazione ai dati comunicati al momento della registrazione ovvero ai dati in possesso del medesimo
Ufficio. L’Agenzia delle dogane ha facoltà di esonerare dal predetto obbligo i soggetti affidabili e di
notoria solvibilità. L’esonero può essere revocato in qualsiasi momento ed in tale caso la cauzione
deve essere prestata entro quindici giorni dalla notifica della revoca.
8. L’imposta di cui al comma 6 è versata, a titolo di acconto, in rate trimestrali calcolate sulla
base dei quantitativi dei prodotti di cui al comma 2, lett. h), forniti nell’anno precedente. Il versamento a saldo è effettuato entro la fine del primo trimestre dell’anno successivo a quello cui si riferisce, unitamente alla presentazione di apposita dichiarazione annuale contenente i dati dei quantitativi forniti nell’anno immediatamente precedente e al versamento della prima rata di acconto.
Le somme eventualmente versate in eccedenza sono detratte dal versamento della prima rata di acconto e, ove necessario, delle rate, successive. In caso di cessazione dell’attività del soggetto nel
corso dell’anno, la dichiarazione annuale e il versamento a saldo sono effettuati entro i due mesi
successivi alla cessazione.
9. I prodotti energetici di cui al comma 1, qualora siano utilizzati per la produzione di energia
elettrica, sono sottoposti ad accisa per motivi di politica ambientale, con l’applicazione delle aliquote stabilite nella tabella A.
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10. Nella movimentazione con gli Stati membri della Comunità [parole così sostituite dal
D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «dell’Unione»] europea, le disposizioni relative ai controlli e alla circolazione intracomunitaria previste dal presente titolo si applicano soltanto ai seguenti prodotti
energetici, anche quando destinati per gli impieghi di cui al comma 13:
a) i prodotti di cui ai codici NC da 1507 a 1518 se destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento o come carburante per motori;
b) i prodotti di cui ai codici NC 2707 10, 2707 20, 2707 30 e 2707 50;
c) i prodotti di cui ai codici NC da 2710 11 a 2710 19 69; per i prodotti di cui ai codici NC 2710
11 21, 2710 11 25 e 2710 19 29, limitatamente ai movimenti commerciali dei prodotti sfusi;
d) i prodotti di cui ai codici NC 27 11, ad eccezione dei prodotti di cui ai codici NC 2711 11,
2711 21 e 2711 29;
e) i prodotti di cui ai codici NC 2901 10 [dal 1° gennaio 2004: 29011000 ex Reg. 1789/03];
f) i prodotti di cui ai codici NC 2902 20, 2902 30, 2902 41, 2902 42, 2902 43 e 2902 44;
g) i prodotti di cui al codice NC 2905 11 00, non di origine sintetica, se destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento o come carburante per motori;
h) i prodotti di cui al codice NC 3824 90 99 [dal 1° gennaio 2007: 38249098 ex Reg. 1549/06 –
dal 1° gennaio 2008: 38249097 ex Reg. 1214/07], se destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento o come carburante per motori.
11. I prodotti di cui al comma 10 possono essere esonerati, mediante accordi bilaterali tra gli
Stati membri interessati alla loro movimentazione, in tutto o in parte, dagli obblighi relativi ai controlli e alla circolazione intracomunitaria previsti dal presente titolo, sempre che non siano tassati
ai sensi del comma 2.
12. Qualora vengano autorizzate miscelazioni dei prodotti di cui al comma 1, tra di loro o con
altre sostanze, l’imposta è dovuta secondo le caratteristiche della miscela risultante.
13. Le disposizioni di cui ai commi 2, 3, 4 e 5, ferme restando le norme nazionali in materia di
controllo e circolazione dei prodotti sottoposti ad accisa, non si applicano ai prodotti energetici utilizzati [impieghi «fuori campo» – Telescritto AD prot. 39706 del 18 marzo 2009] per la riduzione
chimica, nei processi elettrolitici, metallurgici e mineralogici classificati nella nomenclatura generale delle attività economiche nelle Comunità europee sotto il codice DI 26 «Fabbricazione di prodotti della lavorazione di minerali non metalliferi» di cui al regolamento (CEE) n. 3037/90 del Consiglio, del 9 ottobre 1990, relativo alla classificazione statistica delle attività economiche nella Comunità europea5.
[Telescritto AD prot. 39706 del 18 marzo 2009: [...] in merito ai prodotti energetici destinati agli
impieghi «fuori campo» di cui all’art. 21 – comma 13 – del T.U.A. […] è stata ribadita l’applicabilità
per tutti i prodotti, ad eccezione che per il gas naturale […] delle disposizioni in materia di controllo
e circolazione previste al Capo II del D.M. 322/1995 dall’art. 9 – comma 4 – art. 10, artt. 11 e 12. In
particolare è stato precisato che i prodotti destinati a tale uso devono circolare scortati dalla bolla
di accompagnamento dei beni viaggianti (XAB) serie speciale recante la dicitura «usi di cui…» […].
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Circolare A.D. n. 37/D, prot. 8025 del 28 dicembre 2007: […] 1.1 Utilizzo dei prodotti energetici negli impieghi di cui
all’articolo 21, comma 13 […] Per quanto riguarda gli altri prodotti energetici, ivi compresi quelli elencati al comma
2 dell’art. 21, si rende necessario ribadire che le disposizioni in materia di controllo e circolazione applicabili ben possono essere quelle previste dal citato decreto 322 capo II, come già anticipato con nota 4436 del 24 luglio 2007, con la
precisazione che tale regime trova applicazione a partire dal momento in cui il prodotto viene estratto o importato con
la destinazione esclusiva agli impieghi dell’art.21, comma 13.
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In considerazione […] si conferma che anche per i prodotti in oggetto può essere emesso il DAS
in luogo della prescritta bolla XAB/serie speciale, come anche richiesto da talune Associazioni di
categoria.
In tal caso sul DAS dovrà essere stampigliata la seguente dicitura: «Circolazione interna – DAS
emesso a scorta di prodotto destinato agli usi di cui all’art. 21 – comma 13 – del D.Lgs. n. 504/1995
non soggette ad accisa».]
14. Le aliquote a volume si applicano con riferimento alla temperatura di 15° Celsius ed alla
pressione normale.
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Nella versione originale (valida fino al 31 maggio 2007)
Articolo 21
[Artt. 1 e 17 D.L. n. 331/1993 - Art. 11 D.L. n. 688/1982]
Prodotti sottoposti ad accisa
1. Sono sottoposti ad accisa i seguenti prodotti (1):
a) benzina (codice NC 2710 00 26, 2710 00 34 e 2710 00 36) [dal 1° gennaio 2002 - 27101131,
27101151 e 27101159, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01];
b) benzina senza piombo (codice NC 2710 00 27, 271000 29 e 2710 00 32) [dal 1° gennaio 2002
- 27101141, 27101145 e 27101149, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01];
c) petrolio lampante o cherosene (codice NC 271000 51 e 2710 00 55) [dal 1° gennaio 2002 27101921 e 27101925, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01];
d) oli da gas o gasolio (codice NC 2710 00 69) [dal 1° gennaio 1997 - 2710 00 66 e 2710 00 67 e
2710 00 68, ai sensi del Reg. CE n. 1734/96] [dal 1° gennaio 2002 - 27101941, 27101945 e
27101949, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01];
e) oli combustibili (codici NC da 2710 00 74 a 2710 00 78) [dal 1° gennaio 2002 - da 27101961
a 27101969, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01];
f) gas di petrolio liquefatti (codici NC da 2711 12 11 a 2711 19 00);
g) gas metano (codice NC 2711 29 00).
2. I seguenti prodotti, diversi da quelli indicati nel comma 1, sono soggetti a vigilanza fiscale
e, se destinati ad essere usati, se messi in vendita o se usati come combustibile o carburante, sono
sottoposti ad accisa secondo l’aliquota prevista per il combustibile o il carburante per motori, equivalente 6:
a) i prodotti di cui al codice NC 2706; [catrami di carbone fossile, di lignite o di torba e altri
catrami minerali, anche disidratati o privati delle frazioni di testa, compresi i catrami ricostituiti]
b) i prodotti di cui ai codici NC 2707 10 [benzoli], 2707 20 [toluoli], 2707 30 [xiloli], 2707 50
[altre miscele d’idrocarburi], 2707 91 00 [oli di cresoto], 2707 99 11 [oli leggeri greggi che distillano
90% o più del loro volume fino a 200°C] e 2707 99 19 [oli leggeri greggi che distillano 90% o più
del loro volume fino a 200°C - altri];
c) i prodotti di cui al codice NC 2709 [oli greggi di petrolio o di minerali bituminosi];
d) i prodotti di cui al codice NC 2710 [oli di petrolio o minerali bituminosi, diversi dagli oli
greggi: oli leggeri: benzine, acqua ragia..., oli medi: petrolio lampante, carboturbi...; oli pesanti: oli
da gas...; oli combustibili; oli lubrificanti ed altri];
e) i prodotti di cui al codice NC 2711 [gas di petrolio ed altri idrocarburi gassosi: propano, butano, etilene propilene, butilene, butadiene...], ad esclusione del gas naturale;
f) i prodotti di cui ai codici NC 2712 10 [vaselina], 2712 20 00 [paraffina contenente, in peso,
meno di 0,75% di olio][dal 1° gennaio 1997 – 2712 20 10 e 2712 20 90, ai sensi del Reg. CE n.
1734/96], 2712 90 31, 2712 90 33, 2712 90 39 e 2712 90 90 [dal 1° gennaio 1997 - 2712 90 91 e 2712
90 99, ai sensi del Reg. CE n. 1734/96];
g) i prodotti di cui al codice NC 2715; [miscele bituminose]
h) i prodotti di cui al codice NC 2901; [idrocarburi aciclici: etilene, propilene, butilene, butadiene...]
6 Circolare n. 299/D del 16 novembre 1995: “In proposito si fa osservare che per combustibile equivalente non deve intendersi quello che presenta caratteristiche chimico fisiche analoghe a quelle del prodotto da tassare, ma quello che può essere sostituito, nel particolare impiego, dal prodotto di che trattasi”.
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i) i prodotti di cui ai codici NC 2902 11 00 [cicloesano – dal 1° luglio 1995 – 29021110 e
29021190, ai sensi del Re. CEE n. 1359/95] [dal 1° gennaio 2002 - 2902 11 00, ai sensi del Reg. CE
n. 2031/01], 2902 19 90 [dal 1° luglio 1995 - 2902 19 91 e 2902 19 99, ai sensi del Reg. CE n. 1359/95;
dal 1° gennaio 2002 - 2902 19 90, ai sensi del Reg. CE n. 2031/00; dal 1° gennaio 2004 – 29021980
– ai sensi del Reg. CE n. 1789/2003], 2902 20 [benzene] [dal 1° gennaio 2002 - 2902 20 00, ai sensi
del Reg. CE n. 2031/01], 2902 30 [toluene] [dal 1° gennaio 2002 - 2902 30 00, ai sensi del Reg. CE
n. 2031/01], 2902 41 00 [o-Xilene], 2902 42 00 [m-Xilene], 29 02 43 00 [p-Xilene] e 2902 44 miscele
di isomeri dello xilene] [dal 1° gennaio 2002 - 2902 44 00, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01];
l) i prodotti di cui ai codici NC 3403 11 00 [preparazioni per il trattamento delle materie tessili, del cuoio] e 3403 19;
m) i prodotti di cui al codice NC 3811; [preparazioni antidetonanti, additivi preparati per oli
minerali (compresa la benzina)]
n) i prodotti di cui al codice NC 3817. [alchilbenzeni in miscele e alchilnaftaleni in miscele, diversi da quelli delle voci 2707 e 2902]
3. Le disposizioni relative ai controlli e alla circolazione intracomunitaria previste dal presente
titolo si applicano ai seguenti oli minerali del comma 2, ancorché siano destinati ad usi diversi da
quelli tassati: [c.d. prodotti sensibili]
a) prodotti di cui ai codici NC 2707 10 [benzoli], 2707 20 [toluoli], 270730 [xiloli] e 2707 50
[altre miscele d’idrocarburi aromatici che distillano 65% o più del loro volume (comprese le perdite) a 250°C, secondo il metodo ASTM D 86];
b) prodotti di cui ai codici NC da 2710 00 11 a 2710 0072 [oli leggeri: benzine..., oli medi: petrolio lampante...; oli pesanti: oli da gas...; oli combustibili] [dal 1° gennaio 2002 - da 2710 11 11
a 2710 19 55, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01]; tuttavia per i prodotti di cui ai codici NC 2710 00
21 [acqua ragia minerale] [dal 1° gennaio 2002 - 2710 11 21, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01], 2710
00 25 [acqua ragia minerale - altre] [dal 1° gennaio 2002 - 2710 11 25, ai sensi del Reg. CE n.
2031/01] e 2710 00 59 [carboturbi - altri] [dal 1° gennaio 2002- 2710 19 29, ai sensi del Reg. CE
n. 2031/01] tali disposizioni si applicano solo se essi circolano come merci alla rinfusa;
c) prodotti di cui al codice NC 2711 [gas di petrolio ed altri idrocarburi gassosi] (ad eccezione
dei prodotti dei codici NC 2711 11 00 [gas naturale allo stato liquefatto] e 2711 21 00 [gas naturale
allo stato gassoso]);
d) prodotti di cui al codice NC 2901 10 [idrocarburi aciclici - saturi] [dal 1° gennaio 2004 –
2901 10 00 – ai sensi del Reg. CE n. 1789/2003];
e) prodotti di cui ai codici NC 2902 20 [benzene] [dal 1° gennaio 2002 - 2902 20 00, ai sensi
del Reg. CE n. 2031/01], 2902 30 [toluene] [dal 1° gennaio 2002 - 2902 30 00, ai sensi del Reg. CE
n. 2031/01], 2902 41 00 [o-Xilene], 2902 42 00 [m-Xilene], 2902 43 00 [p-Xilene] e 2902 44 [miscele
di isomeri dello xilene] [dal 1° gennaio 2002 - 2902 44 00, ai sensi del Reg. CE n. 2031/01].
I prodotti indicati nel presente comma, mediante accordi bilaterali tra gli Stati membri interessati alla loro movimentazione, possono essere esonerati, in tutto o in parte e sempre che non
siano tassati ai sensi del comma 1, dal regime di cui sopra.
4. Qualora vengano autorizzate miscelazioni di prodotti di cui al comma 1, tra di loro o con
altre sostanze, l’imposta è dovuta secondo le caratteristiche della miscela risultante.
5. 7 Oltre ai prodotti elencati nel comma 2 è tassato come carburante qualsiasi altro prodotto
destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come carburante o come additivo
7 D.L. 20 giugno 1996, n. 323, convertito, con modificazioni, dalla L. 8 agosto 1996, n. 425 – articolo n. 11, comma 3-bis:
Le miscele idrocarburiche gassose che residuano dai processi di lavorazione degli stabilimenti industriali utilizzate
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ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti. I prodotti di cui al presente comma possono
essere sottoposti a vigilanza fiscale, anche quando non destinati ad usi soggetti ad accisa. È tassato,
inoltre, con l’aliquota d’imposta prevista per l’olio minerale equivalente8, qualsiasi altro idrocarburo, da solo o in miscela con altre sostanze, destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come combustibile per il riscaldamento, ad eccezione del carbone, della lignite, della torba
o di qualsiasi altro idrocarburo solido simile o del gas naturale. Per gli idrocarburi ottenuti dalla
depurazione e dal trattamento delle miscele e dei residui oleosi di ricupero destinati ad essere utilizzati come combustibili si applica l’aliquota prevista per gli oli combustibili densi.
[D.L. 10 gennaio 2006, n. 2 convertito nella L. 11 marzo 2006, n. 81 – Art. 2-quater, comma 79:
«Ai fini dell’art. 21, comma 5, del testo unico di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, il biogas è
equiparato al gas naturale»]
6. [testo in vigore dal 1 gennaio 2007 ex art. 1, comma 371 della legge 296/2006 - finanziaria
2007] Le disposizioni del comma 2 si applicano anche al biodiesel (codice NC 3824 90 99) usato
come carburante, come combustibile, come additivo ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti e dei combustibili. La fabbricazione o la miscelazione con oli minerali del biodiesel è effettuata in regime di deposito fiscale. Per il trattamento fiscale del biodiesel destinato ad essere usato
come combustibile per riscaldamento valgono, in quanto applicabili, le disposizioni di cui all’art. 61.
[Testo del comma 6 in vigore fino al 31 dicembre 2006. 6. 10 [Comma così sostituito dal 1°
gennaio 2005, ex art. 1, comma 521 della L. 30 dicembre 2004, n. 311 dai seguenti 6, 6.1 e 6.2 11]
Le disposizioni del comma 2 si applicano anche al biodiesel (codice NC 3824 90 99) usato come car-
come combustibili, assoggettate alla tassazione prevista dal comma 5 dell’art. 21 del testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative approvato con D.Lgs.
26 ottobre 1995, n. 504, assolvono l’accisa con aliquota zero. [La norma di cui al comma 3-bis dell’art. 11 del D.L. 20 giugno 1996, n. 323, convertito, con modificazioni, dalla L. 8 agosto 1996, n. 425, deve intendersi applicabile dal 1° gennaio
1993 – D.L. 31 dicembre 1996, n. 669, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 febbraio 1997, n. 30, ex art. 4, comma 1].
8 Sentenza tributaria della Corte di Cassazione n. 814 del 17 gennaio 2005: A norma dell’art. 21, comma 5, del D.Lgs.
504/1995 è tassato come carburante qualsiasi altro prodotto destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato
come carburante o come additivo ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti. Ciò che rileva, pertanto, ai fini
della tassazione, è la destinazione utilizzazione del prodotto non la sua composizione chimica.
9 Articolo così sostituito dalla legge 296/2006 (finanziaria 2007) art. 1, comma 368.
10 Comma già sostituito dal 1° luglio 2001 ex art. 21, comma 1, della Legge n. 388/2000: «Le disposizioni del comma 2
si applicano anche al prodotto denominato “biodiesel”, ottenuto dalla esterificazione di oli vegetali e loro derivati usato
come carburante, come combustibile, come additivo, ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti e dei combustibili. La fabbricazione o la miscelazione con gasolio o altri oli minerali del “biodiesel” è effettuata in regime di deposito fiscale. Il “biodiesel”, puro o in miscela con gasolio o con oli combustibili in qualsiasi percentuale, è esentato dall’accisa nei limiti di un contingente annuo di 300.000 tonnellate nell’ambito di un programma triennale, tendente a favorirne lo sviluppo tecnologico. Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro dell’industria, del
commercio e dell’artigianato, con il Ministro dell’ambiente e con il Ministro delle politiche agricole e forestali, sono determinati i requisiti degli operatori, le caratteristiche tecniche degli impianti di produzione, nazionali ed esteri, le caratteristiche fiscali del prodotto con i relativi metodi di prova, le modalità di distribuzione ed i criteri di assegnazione
dei quantitativi esenti agli operatori. Per il trattamento fiscale del “biodiesel” destinato al riscaldamento valgono, in
quanto applicabili, le disposizioni dell’art. 61». Nella versione precedente: «Le disposizioni del comma 2 si applicano
anche al prodotto denominato «biodiesel», ottenuto dalla esterificazione di oli vegetali e loro derivati, usato come carburante, come combustile, come additivo ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti e dei combustibili. È esentato dall’accisa il “biodiesel” ottenuto nell’ambito di progetti-pilota tendenti a promuoverne l’impiego sperimentale e favorirne lo sviluppo tecnologico, fino a un quantitativo massimo annuo di 125.000 tonnellate. Con decreto del ministro
delle Finanze, di concerto con il ministro dell’Industria, del commercio e dell’artigianato e con il ministro per le Politiche agricole, sono determinati i tempi di applicazione dei progetti-pilota, nonché i requisiti degli operatori, le caratteristiche tecniche degli impianti di produzione, nazionali ed esteri, le caratteristiche fiscali del prodotto con i relativi
metodi di prova e i criteri di assegnazione dei quantitativi esenti agli operatori. Per il trattamento fiscale del «biodiesel»
destinato al riscaldamento valgono, in quanto applicabili, le disposizioni dell’art. 61».
11 Ex art. 1, comma 522 della L. 30 dicembre 2004, n. 311, l’efficacia delle disposizioni di cui al comma 521 è subordinata, ai sensi dell’art. 88, paragrafo 3, del Trattato istitutivo della Comunità europea, alla preventiva approvazione da
parte della Commissione europea.
500
burante, come combustibile, come additivo, ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti e
dei combustibili. La fabbricazione o la miscelazione con oli minerali del biodiesel è effettuata in regime di deposito fiscale. Nell’ambito di un programma della durata di sei anni, a decorrere dal 1º gennaio 2005 fino al 31 dicembre 2010, il biodiesel, puro o miscelato con oli minerali, è esentato dall’accisa nei limiti di [un contingente di 200.000 tonnellate di cui 20.000 tonnellate da utilizzare su
autorizzazioni del Ministero dell’economia e delle finanze di concerto con il Ministero delle politiche
agricole e forestali, a seguito della sottoscrizione di appositi contratti di coltivazione, realizzati nell’ambito di contratti quadro, o intese di filiera] 12. Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con i Ministri delle attività produttive, dell’ambiente e della tutela del territorio e
delle politiche agricole e forestali, sono determinati i requisiti che gli operatori, e i rispettivi impianti
di produzione, nazionali e comunitari, devono possedere per partecipare al programma pluriennale,
nonché le caratteristiche fiscali del prodotto con i relativi metodi di prova, le percentuali di miscelazione con gli oli minerali consentite, le modalità di distribuzione e di assegnazione dei quantitativi
esenti agli operatori. [Con il medesimo decreto è altresì determinata la quota annua di biocarburanti
di origine agricola da immettere al consumo sul mercato nazionale] 13. Nelle more dell’entrata in vigore del suddetto decreto trovano applicazione, in quanto compatibili, le disposizioni del regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 25 luglio 2003, n. 256. Per il trattamento fiscale del biodiesel destinato al riscaldamento valgono, in quanto applicabili, le disposizioni
dell’art. 61.]
6.1 [comma abrogato dal 1° gennaio 2007 ai sensi dell’art 1, comma 371 della legge 296/2006 –
finanziaria 2007] Entro il 1º settembre di ogni anno di validità del programma di cui al comma 6, i
Ministeri delle attività produttive e delle politiche agricole e forestali comunicano al Ministero dell’economia e delle finanze i costi industriali medi del biodiesel e delle materie prime necessarie alla
sua produzione, rilevati nell’anno solare precedente. Sulla base delle suddette rilevazioni, al fine di evitare la sovracompensazione dei costi addizionali legati alla produzione, con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con i Ministri delle attività produttive, dell’ambiente e della tutela del territorio e delle politiche agricole e forestali, da emanare entro il 30 ottobre di ogni anno di validità del programma di cui al comma 6, è eventualmente rideterminata la misura dell’agevolazione di
cui al medesimo comma 6.
6.2 [comma abrogato dal 1° gennaio 2007 ai sensi dell’art 1, comma 371 della legge 296/2006 –
finanziaria 2007] Per ogni anno di validità del programma di cui al comma 6, i quantitativi del contingente che risultassero, al termine del medesimo anno, non immessi in consumo, sono ripartiti tra
gli operatori proporzionalmente alle quote loro assegnate per l’anno in questione, purché vengano immessi in consumo entro il successivo 30 giugno. In caso di rinuncia, totale o parziale, delle quote risultanti dalla predetta ripartizione da parte di un beneficiario, le stesse sono ridistribuite, proporzionalmente alle relative assegnazioni, fra gli altri beneficiari.
6-bis. [comma abrogato dal 1° gennaio 2007 ai sensi dell’art 1, comma 371 della legge 296/2006
– finanziaria 2007] 14 Allo scopo di incrementare l’utilizzo di fonti energetiche che determinino un ridotto impatto ambientale è stabilita, nell’ambito di un progetto sperimentale, una accisa ridotta, secondo le aliquote di seguito indicate, applicabili sui seguenti prodotti impiegati come carburanti da
soli od in miscela con oli minerali:
a) bioetanolo derivato da prodotti di origine agricola... euro 289,22 (lire 560.000) per 1.000 litri;
12 Parole così inserite dal 1° gennaio 2006 ex art. 1, comma 421 della L. 23 dicembre 2005, n. 266 (Finanziaria 2006).
Nella versione originale: «un contingente annuo di 200.000 tonnellate».
13 Periodo così aggiunto dal 1° gennaio 2006 ex art. 1, comma 421 della L. 23 dicembre 2005, n. 266 (Finanziaria 2006).
14 Comma aggiunto dal 1° gennaio 2001 ex art. 22 della Legge n. 388/00.
501
b) etere etilterbutilico (ETBE), derivato da alcole di origine agricola...euro 298,9215 [fino al 31 dicembre 2006 - euro 289,22 (lire 560.000)] per 1.000 litri;
c) additivi e riformulati prodotti da biomasse:
1) per benzina senza piombo... euro 289,22 (lire 560.000) per 1.000 litri;
2) per gasolio, escluso il biodiesel... euro 245,32 (lire 475.000) per 1.000 litri.
6-ter. [comma abrogato dal 1° gennaio 2007 ai sensi dell’art 1, comma 371 della legge 296/2006
– finanziaria 2007] 16 Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro del tesoro, del
bilancio e della programmazione economica, il Ministro dell’industria, del commercio e dell’artigianato, il Ministro dell’ambiente ed il Ministro delle politiche agricole e forestali sono fissati, entro il limite complessivo di spesa di 73 milioni di euro annui17 [in origine: lire 30 miliardi annui], comprensivo dell’imposta sul valore aggiunto, i criteri di ripartizione dell’agevolazione tra le varie tipologie e tra gli operatori, le caratteristiche tecniche dei prodotti singoli e delle relative miscele ai fini
dell’impiego nella carburazione, nonché le modalità di verifica della loro idoneità ad abbattere i principali agenti dinamici, valutata sull’intero ciclo di vita.
7. Le aliquote a volume si applicano con riferimento alla temperatura di 15° Celsius ed alla
pressione normale.
(1) Per le aliquote vedi allegato I.
15
Aliquota così rideterminata ai sensi dell’art. 1, comma 371 della legge 296/06.
Comma aggiunto dal 1° gennaio 2001 ex art. 22 della Legge n. 388/00.
17 Parole inserite dal 1° gennaio 2005 ex art. 1, comma 520 della L. 30 dicembre 2004, n. 311.
16
502
Normativa collegata…
Circolare MF n. 192/D del 21 novembre 1994
Applicazione art. 17, comma 3, D.L. n. 331/1993, convertito dalla legge n. 427/1993. Trattamento fiscale dei prodotti di cui all’art. 4 della legge n. 9/1970, all’art. 14 della legge n.
1161/1971 e all’art. 2 della legge n. 513/1982
I prodotti petroliferi di recupero dalla pulizia delle navi e delle acque del mare e dei laghi di confine, quelli residuali dei serbatoi di stoccaggio, i prodotti chimici contenenti oli minerali, questi ultimi
se destinati alla combustione negli stabilimenti in cui sono stati prodotti, nonché le miscele di idrocarburi ottenuti dal trattamento dei rifiuti industriali o urbani, qualora avviati alla combustione, sono
sottoposti, per la percentuale di idrocarburi presente, al trattamento fiscale degli oli combustibili densi.
Qualora, invece, tutti i cennati prodotti siano destinati alla lavorazione, il trattamento fiscale è
quello relativo agli oli greggi di petrolio; nel caso in cui i prodotti medesimi siano riconosciuti tecnicamente non utilizzabili né per la combustione né per la lavorazione sussiste la possibilità della dispersione o della termodistruzione senza recupero di calore in esenzione da accisa.
Sono state manifestate allo scrivente perplessità ed incertezze in ordine al trattamento fiscale
da riservare ai prodotti di cui agli articoli di legge citati in oggetto a seguito dell’entrata in vigore
del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427. In
particolare si tratta delle seguenti tipologie di prodotti:
a) miscele e residui oleosi recuperati dalla pulizia delle navi e delle acque del mare e dei laghi
di confine e prodotti petroliferi contenuti nei materiali residuali dei serbatoi di stoccaggio (art. 4
L. 23 gennaio 1970, n. 9);
b) prodotti chimici ottenuti dalle lavorazioni petrolchimiche, contenenti oli minerali destinati
alla combustione nelle caldaie e nei forni negli stabilimenti in cui sono stati prodotti (art. 14 L. 15
dicembre 1971 n. 1161);
c) miscele di idrocarburi e liquidi combustibili ottenuti dal trattamento dei rifiuti industriali
o urbani (art 2 L. 2 agosto 1982, n. 513).
Come è noto la citata normativa ha previsto per i prodotti di cui sopra qualora avviati alla combustione (nel caso di cui alla lett.a con l’ulteriore condizione che i prodotti non siano tecnicamente
utilizzabili in usi diversi dalla combustione), l’assoggettamento all’aliquota d’imposta relativa agli
oli combustibili densi, anche quando non ne abbiano tutte le caratteristiche e siano diversamente
classificabili e per tutto il loro quantitativo, ad eccezione del caso di cui alla lett.b, per il quale il
suddetto trattamento fiscale si applica solamente alla percentuale di oli minerali mantenuta nei
prodotti chimici ottenuti dalle lavorazioni petrolchimiche.
Al riguardo occorre far presente che le menzionate disposizioni legislative dettate da esigenze
di essenzialmente ecologico ed economico tuttora valide prevedono l’applicazione del regime agevolativo ai prodotti in questione, senza attribuire rilevanza all’esatta classificazione fiscale dei prodotti avendo l’accertamento qualitativo lo scopo di confermare la tipologia merceologica e di stabilire il contenuto globale di idrocarburi presenti, in considerazione della destinazione finale di
tali prodotti (impiego prevalente come combustibile in forni e caldaie, specialmente nei cementifici o in altri stabilimenti similari).
Ora, con l’entrata in vigore della suddetta legge n. 427/1993 il problema generale della tassazione dei cennati prodotti di recupero deve essere ricondotto, a prescindere dalla loro provenienza,
nell’ambito di applicazione dell’art. 17 – comma 3 della legge stessa. Conseguentemente, nei tre
casi in esame, l’imposizione fiscale deve riguardare soltanto la percentuale di idrocarburi presente
nei prodotti in parola e deve basarsi sul concetto di «olio minerale equivalente» da inquadrare con
503
riferimento all’uso finale cui i prodotti stessi sono destinati, con la conseguente applicazione, a
detta percentuale, del normale trattamento fiscale previsto per gli oli combustibili densi (ad alto tenore di zolfo).
Nei tre casi considerati pertanto, l’Ufficio tecnico di finanza o la Circoscrizione doganale secondo la rispettiva competenza, a seguito di motivata istanza della ditta interessata, contenente
tutti gli elementi atti ad identificare la partita della merce (origine e formazione della miscela percentuale di idrocarburi presente acqua, sostanze inquinanti, ceneri ecc. e, per i prodotti di cui alla
lett.b, anche la lavorazione petrolchimica di provenienza), deve procedere all’accertamento della
partita stessa inviando altresì al competente laboratorio Chimico delle Dogane e II.II. campioni
della massa, da sottoporre alla analisi; quest’ultima deve stabilire, oltre alla percentuale di idrocarburi presente sulla quale applicare l’imposta relativa al combustibile equivalente, anche che si
tratta effettivamente dei prodotti rientranti nella tipologia sopraindicata. A tal proposito occorre
precisare che considerata la natura dei prodotti in questione, per ottenere un campione rappresentativo della massa deve procedersi al prelievo a diverse altezze del serbatoio con un frazionamento più spinto rispetto a quello normalmente praticato.
Il suddetto trattamento fiscale riguarda i prodotti in parola ancorché vengono destinati alla
combustione per riscaldamento (in particolare, per i prodotti di cui alla lett.b, quando detta combustione avviene negli stabilimenti in cui sono stati ottenuti). Qualora, invece, i prodotti medesimi siano destinati alla lavorazione, il trattamento tributario applicabile è quello relativo agli oli
greggi di petrolio. A tal proposito si chiarisce che non può, comunque, essere intesa come «lavorazione», ai fini di quest’ ultimo trattamento, l’esecuzione di operazioni semplici, quali la decantazione e la depurazione, al termine delle quali il prodotto deve essere avviato direttamente
all’uso di combustione.
I prodotti di cui alla lett. a), per i quali e stata assolta l’imposta prevista per gli oli combustibili
densi, possono essere avviati anche ad altri impianti di trattamento gestiti in regime libero, che
provvedono al miglioramento delle loro caratteristiche tecniche, anche mediante miscelazione con
altri oli combustibili densi.
I prodotti ottenuti da tale trattamento, qualora abbiano tutte le caratteristiche corrispondenti
a quelle della classificazione fiscale di oli combustibili densi, possono essere inviati anche ad altri
depositi commerciali.
Sarà cura delle ditte interessate assicurarsi che i prodotti ottenuti da tali trattamenti che non
presentino le cennate caratteristiche vengano inviati esclusivamente in impianti di combustione.
Non appare superfluo aggiungere che, qualora tutti i prodotti in questione siano riconosciuti
tecnicamente non utilizzabili ne per la combustione ad uso riscaldamento ne per la lavorazione,
sussiste la possibilità della dispersione o della termodistruzione senza recupero di calore, da effettuare, in esenzione di accisa, con l’osservanza delle modalità stabilite con la circolare prot.n 2373
del 2 marzo 1970, esclusa la vigilanza permanenente che, invece, nello spirito della nuova normativa, deve essere attuata solo nei casi di effettivo dubbio sulla reale destinazione dei prodotti; tale
esenzione deriva, infatti, dalla mancanza dei presupposti per la tassabilità quali previsti dall’art. 17
– comma 3 – legge n. 427/1993.
Inoltre ai fini del riconoscimento di cui sopra, non può ovviamente prescindersi da un’obiettiva valutazione di economicità dei possibili impieghi tecnici, in quanto l’imposizione di un utilizzo tecnicamente possibile, ma antieconomico verrebbe a vanificare, di fatto, la finalità del beneficio fiscale.
Per quanto concerne, infine, a circolazione dei prodotti in parola, si precisa che la stessa dovrà
avvenire con scorta della documentazione prevista per gli oli combustibili dalla quale dovrà risultare, tra l’altro, la natura e l’origine della merce nonché il trattamento subito e la destinazione della
medesima.
Si prega di attenersi scrupolosamente alle suindicate istruzioni.
504
Telescritto MF prot. n. 5132/VI del 30 ottobre 1995
Oli minerali. Miscele e residui oleosi di recupero. Trasferimenti a depositi commerciali gestiti in regime libero.
Le miscele ed i residui oleosi di recupero, che non presentano caratteristiche corrispondenti a quelle
della classificazione fiscale degli oli combustibili densi possono – con l’osservanza di alcune prescrizioni – essere avviati anche a depositi di oli minerali per uso commerciale.
Con circolare n. 192/D del 21 novembre 1994, prot.n. 9403232/III è stato stabilito che le miscele
ed i residui oleosi recuperati dalla pulizia delle navi e delle acque del mare e dei laghi di confine
ed i prodotti contenuti nei materiali residuali dei serbatoi di stoccaggio, per i quali è stata assolta
l’imposta prevista per gli oli combustibili densi, possono essere avviati anche ad altri impianti di
trattamento gestiti in regime libero, che provvedono al miglioramento delle loro caratteristiche
tecniche anche mediante miscelazione con oli combustibili densi (ad imposta assolta) ed è stato
precisato che i prodotti ottenuti da tale trattamento, qualora abbiano tutte le caratteristiche corrispondenti a quelle della classificazione fiscale di oli combustibili densi, possono essere inviati
anche ad altri depositi commerciali. Nella medesima circolare è stato, altresì, fatto presente che
i prodotti non aventi le cennate caratteristiche devono essere inviati esclusivamente in impianti
di combustione.
È stato rappresentato alla scrivente che tale obbligo compromette in modo rilevante
l’operatività degli impianti nei quali avvengono le operazioni di depurazione e di miscelazione,
che normalmente non dispongono di una propria capillare rete diretta di distribuzione agli utilizzatori.
In relazione a tale esigenza ed atteso che la finalità della cennata prescrizione è quella di evitare che i prodotti in questione, assoggettati all’aliquota d’imposta relativa agli oli combustibili
densi, possano essere miscelati, nella fase della distribuzione, con altri oli combustibili assoggettati ad una diversa aliquota d’imposta, e che tale finalità può essere egualmente conseguita attraverso lo stoccaggio separato e la distinta contabilizzazione delle partite dei prodotti in questione,
si fa presente che gli anzidetti prodotti, provenienti da operazioni di depurazione e dal trattamento delle miscele e dei residui oleosi di recupero, che non presentano caratteristiche corrispondenti a quelle della classificazione fiscale di oli combustibili densi, possono essere avviati
anche a depositi di oli minerali per uso commerciale, subordinatamente all’osservanza delle seguenti condizioni:
– che vengano stoccati in appositi serbatoi, previamente segnalati all’Ufficio tecnico di finanza,
competente per territorio, e contabilizzati separatamente nei prescritti registri di carico e scarico;
– che la spedizione ai predetti depositi venga effettuata a seguito di nulla osta da parte dell’Ufficio tecnico di finanza, competente sul deposito destinatario; il nulla osta viene rilasciato, a
richiesta dell’operatore, dopo l’accertamento che il deposito è tecnicamente in grado di effettuare
lo stoccaggio separato e previa identificazione del serbatoio o dei serbatoi che vengono vincolati
a tale destinazione; il nulla osta è valido a tempo indeterminato, fino a revoca, e deve essere custodito dall’esercente l’impianto di trattamento dal quale vengono effettuate le spedizioni; copia
del predetto nulla osta deve essere trasmesso all’Ufficio tecnico di finanza, competente sull’impianto speditore.
Per la circolazione dei prodotti in questione, dai predetti depositi commerciali agli utilizzatori,
si fa presente che dal documento emesso deve risultare, come si è chiarito con la predetta circolare
n. 192/D, la natura e l’origine della merce.
Si prega di attenersi alle suindicate disposizioni; eventuali inconvenienti che dovessero verificarsi nella pratica attuazione della cennata procedura dovranno essere subito segnalati alla scrivente per le conseguenti determinazioni.
505
Circolare Minfinanze n. 34/D del 9 febbraio 1996
Regime fiscale degli idrocarburi ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele
e dei residui oleosi di recupero - Art. 21, comma 5, del T.U. approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504
L’art. 21 – comma 5, ultimo periodo – del testo unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n.
504, prevede l’applicazione dell’aliquota di accisa relativa agli oli combustibili densi per gli idrocarburi ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele e dei residui oleosi di recupero
destinati ad essere utilizzati come combustibili.
Tale norma si ricollega alle precedenti disposizioni legislative in materia e conferma in sostanza
l’imposizione fiscale finora applicata ai predetti residui (si vedano in proposito le circolari numero
192/D del 21 novembre 1994, prot. n. 9403232/III e n. 289/D del 3 novembre 1995, prot. n.
5223/95/VI).
Ai fini della cennata imposizione si intendono per:
– «miscele e residui oleosi di recupero»: i prodotti di recupero contenenti oli minerali in percentuale variabile (da tali prodotti di recupero sono esclusi gli oli lubrificanti usati il cui impiego
e regime fiscale sono disciplinati da specifiche norme);
– «depurazione»: le operazioni semplici di natura fisica quali, ad esempio, decantazione (con
l’eventuale ausilio di un riscaldamento non oltre la temperatura di 110 gradi C° a pressione atmosferica), centrifugazione e filtrazione;
– «trattamento»: le operazioni di miscelazione tra vari prodotti di recupero e, su apposita autorizzazione rilasciata da questa Direzione centrale su parere della Direzione centrale per l’analisi
merceologica e il laboratorio chimico, le operazione di miscelazione con oli combustibili densi,
nonché altre operazioni semplici (ad esempio, di natura chimica) riconosciute tali dall’Amministrazione finanziaria (con esclusione, quindi, di lavorazioni più complesse di carattere industriale,
quali, ad esempio, il processo di topping).
Sulla base delle esperienze finora acquisite, sono ipotizzabili due tipologie di residui oleosi,
fermo restando che altre tipologie possono essere segnalate alla scrivente, per l’adozione delle conseguenti determinazioni:
a) miscele e residui oleosi provenienti dalla pulizia delle navi, dalle acque marine, lacustri o fluviali, nonché dai materiali residuati nei serbatoi di stoccaggio (fondami di serbatoio);
b) miscele e residui oleosi provenienti dalle lavorazioni industriali, ivi comprese le lavorazioni
dell’industria petrolchimica.
Qualora i residui delle cennate due tipologie vengano avviati al processo di depurazione e al trattamento in questione, debbono adottarsi le seguenti procedure:
Tipologia A
Si tratta di miscele di prodotti costituite prevalentemente da idrocarburi contenenti acqua
emulsionata, morchie e impurezze di vario genere, che, in quanto tali, subiscono generalmente
una depurazione preventiva cui segue un trattamento di centrifugazione e miscelazione, con effetto
stabilizzante, esclusivamente con olio combustibile denso, previa autorizzazione. Pertanto, per tali
miscele, già da una analisi sul campione del prodotto da sottoporre al trattamento è possibile individuare la percentuale di idrocarburi da assoggettare all’accisa relativa all’olio combustibile denso
(Atz), percentuale che si mantiene pressoché inalterata dopo l’esecuzione delle predette operazioni.
Per tali motivi, allo scopo anche di conseguire una semplificazione delle procedure, l’accisa dovrà
essere corrisposta, come del resto attualmente previsto, all’atto dell’accertamento della partita
prima dell’introduzione nel deposito in cui avverranno le operazioni in parola. Ovviamente sulle
eventuali perdite di lavorazione, stante la cennata procedura a carattere semplificativo, non potrà
essere richiesta la restituzione dell’imposta.
506
Per la tipologia in esame dovrà osservarsi, in linea di massima, la procedura in atto prevista dalla richiamata circolare n. 192/D; in particolare dovranno essere effettuati i seguenti
adempimenti:
1) presentazione da parte della ditta interessata all’ufficio periferico (Utf o Circoscrizione doganale secondo le rispettive competenze) di motivata istanza contenente gli elementi identificativi
del residuo oleoso giacente nel serbatoio di accertamento (periodo in cui si è formato il residuo,
provenienza delle varie partite, ecc.);
2) determinazione quantitativa e prelievo da detto serbatoio di un campione omogeneo e rappresentativo della massa da inviare, per la relativa analisi, al competente Laboratorio chimico compartimentale, salvo diverse disposizioni impartite dalla Direzione centrale per l’analisi merceologica e il laboratorio chimico;
3) effettuazione di detta analisi, allo scopo di poter escludere, in relazione alle caratteristiche
chimico-fisiche delle miscele, alle impurezze in esse contenute, nonché ai requisiti tecnico-commerciali, che le miscele stesse possano essere direttamente commercializzate alla stregua dei prodotti contemplati dall’art. 21, comma 1, del menzionato T. U.
L’analisi dovrà altresì accertare la percentuale in peso di idrocarburi su cui applicare l’aliquota
di accisa relativa all’olio combustibile denso.
Tipologia B
In tale tipologia rientrano i residui oleosi provenienti da lavorazioni industriali, anche del settore petrolchimico, a contenuto estremamente variabile di idrocarburi e con la presenza di acqua
e di sostanze chimiche inorganiche ed organiche di varia natura. I predetti idrocarburi derivano
dall’impiego di oli minerali originariamente non tassati in quanto destinati ad usi industriali
(quindi, usi diversi dalla carburazione e combustione).
Anche per questi reflui, allo scopo di attuare una semplificazione delle procedure, potrà applicarsi quanto previsto per i reflui della tipologia A, purché il trattamento previsto risulti, come nel
caso precedente, effettivamente costituito da operazioni semplici.
Anche per tale fattispecie, poiché dal trattamento non vengono prodotti nuovi idrocarburi, l’accertamento e la conseguente imposizione fiscale devono essere attuati nella fase antecedente il trattamento e, quindi, nella fase di stoccaggio dei reflui raccolti. Qualora non possa essere effettuato
un campionamento omogeneo ovvero venga richiesto un trattamento diverso da quelli esemplificati, l’amministrazione finanziaria valuterà caso per caso la procedura da adottare per l’applicazione del regime in questione.
Al Laboratorio Chimico competente, oltre alla documentazione prevista per i reflui della tipologia A, dovrà essere inviata anche una scheda tecnica di sicurezza con l’indicazione delle sostanze
tossico-nocive contenute.
L’analisi chimica dovrà accertare che il prodotto, tal quale, non risulti appartenere ai commi 1
e 2 dell’art. 21 del T. U. ed inoltre verrà determinata, come nel caso precedente, la quantità di idrocarburi su cui applicare l’accisa relativa agli oli combustibili densi (Atz).
Prescrizioni comuni per i reflui delle tipologie A e B
Stante la disomogeneità dei prodotti di cui alle due cennate tipologie e la conseguente impossibilità di accertare con analisi chimiche l’avvenuto trattamento, quest’ultimo dovrà essere controllato dal competente Utf con l’adozione di una vigilanza finanziaria saltuaria e di idonee misure
di salvaguardia fiscale.
Per i reflui di provenienza comunitaria o di importazione valgono i medesimi adempimenti, ivi
compreso l’obbligo di fornire tutte le informazioni tecniche richieste.
507
Le procedure sopra descritte tengono conto dell’attuale situazione operativa caratterizzata
dal fatto che le cennate operazioni di depurazione e di trattamento avvengono nei depositi commerciali gestiti in regime libero. Pertanto, eventuali richieste di effettuazione delle suddette operazioni in regime di deposito fiscale dovranno essere valutate dalla scrivente per l’adozione della
relativa procedura.
Qualora i reflui delle due tipologie in esame vengano avviati direttamente alla combustione
senza subire le suindicate operazioni di depurazione e di trattamento, non si applica l’imposizione
fiscale prevista dall’art. 21 – comma 5, ultimo periodo – del T.U.
Per tali prodotti dovrà essere prelevato un campione seguendo le modalità già previste per i reflui di cui alle cennate due tipologie. Nella documentazione tecnica allegata dovrà essere precisato,
inoltre, a quale tipo di combustione il refluo è destinato. L’analisi chimica, una volta esclusa l’appartenenza del refluo ai prodotti elencati al comma 1 dell’art. 21 del predetto T.U., determinerà la
quantità di idrocarburi presenti e, tenuto conto delle caratteristiche chimico-fisiche e della destinazione, individuerà il combustibile equivalente, ai sensi dell’art. 21 – commi 2 ovvero 5, penultimo
periodo – del medesimo T.U.
Le stesse procedure dovranno essere attuate per i reflui di provenienza comunitaria o di importazione.
Resta inteso che, qualora i reflui avviati direttamente alla combustione, ove consentito dalle vigenti disposizioni in materia sanitaria ed ecologica, siano costituiti da oli lubrificanti usati, si rende
applicabile la norma di cui all’art. 62 comma 5, penultimo periodo dello stesso T.U.
Nel caso in cui venga richiesto che i reflui delle due tipologie in parola siano avviati ad una rilavorazione più complessa (ad esempio: topping in promiscuo con olio greggio di petrolio), tali reflui devono essere assoggettati al trattamento fiscale previsto per gli oli greggi di petrolio.
Resta confermata, inoltre, la possibilità di richiedere la termodistruzione, senza recupero di
calore, dei residui in questione (tipologie A e B), il cui contenuto in idrocarburi non deve, quindi,
essere assolta l’imposta.
Per ciò che concerne poi la circolazione dei prodotti di cui alle tipologie A e B, si fa presente che,
come già precisato con la citata circolare n. 192/D, la stessa deve avvenire con la scorta della documentazione prevista per gli oli combustibili dalla quale deve risultare, tra l’altro, la natura e l’origine della merce, nonché il trattamento subito e la destinazione della medesima; mentre i reflui avviati direttamente alla combustione senza subire il processo di depurazione e/o il trattamento in
questione devono essere scortati dal documento commerciale dal quale deve, tra l’altro, risultare
la percentuale di idrocarburi presente sulla quale è stata assolta l’imposta secondo l’aliquota prevista per il combustibile equivalente.
Per quanto riguarda, infine, il trasferimento dei prodotti ottenuti dalle operazioni di depurazione e di trattamento dagli impianti in cui dette operazioni sono state effettuate ad altri depositi
commerciali, si confermano le disposizioni di cui alla richiamata circolare n. 289/D.
Si raccomanda la scrupolosa osservanza delle istruzioni impartite con la presente circolare, precisando che le stesse hanno carattere esclusivamente fiscale, ferma restando, pertanto, l’osservanza
da parte degli operatori interessati delle norme che regolano gli aspetti ecologici, sanitari e di sicurezza. Ogni inconveniente che dovesse verificarsi nell’attuazione delle suindicate istruzioni sarà prontamente segnalato a questa direzione centrale per l’adozione delle conseguenti determinazioni.
Circolare MF n. 1/D del 4 gennaio 1999
Produzione, commercializzazione, impiego e trattamento fiscale dei prodotti destinati ad
essere aggiunti, come additivi, agli oli minerali, ivi compresi i lubrificanti e i bitumi
Sono state prospettate perplessità circa il trattamento fiscale da applicare ai prodotti destinati
ad essere aggiunti, come additivi, agli oli minerali sottoposti al regime delle accise armonizzate
nonché agli oli lubrificanti ed ai bitumi.
508
Al riguardo, si forniscono le seguenti precisazioni.
Si premette che per «additivo» s’intende una sostanza che, aggiunta agli oli minerali (ivi compresi gli oli lubrificanti ed i bitumi) in bassa percentuale (normalmente non superiore al 5%) per
migliorarne le caratteristiche, non ne altera generalmente la voce di nomenclatura combinata (NC).
Le sostanze destinate ad essere aggiunte, come additivi, agli oli minerali sono generalmente
classificate al codice NC 3811 e, quindi, rientrano tra i prodotti di cui all’art. 21, comma 2, lett. m),
del testo unico sulle accise, approvato con D.Lgs. 26 ottobre 95, n. 504, per i quali è previsto il regime della vigilanza fiscale. Non sono, invece, comprese fra i prodotti cosiddetti sensibili, di cui all’art. 21, comma 3, del medesimo T.U., per i quali si applicano le disposizioni relative ai controlli
ed alla circolazione intracomunitaria.
Possono, inoltre, essere utilizzati come additivi taluni prodotti non classificabili al codice NC
3811, tra i quali, ad esempio, gli eteri etilterbutilico (ETBE) e metilterbutilico (MTBE), del codice
NC 2909, o taluni prodotti del codice NC 3824.
Infine, gli additivi possono o non possono contenere oli minerali od oli lubrificanti (o bitumi).
A seconda della loro costituzione e della destinazione dei prodotti cui sono aggiunti, gli additivi sono sottoposti ai diversi regimi fiscali di seguito illustrati.
A) ADDITIVI PER OLI MINERALI sottoposti ad accisa armonizzata.
A1) Additivi del codice NC 3811.
Possono avere i seguenti impieghi:
a) usi sottoposti ad accisa (in aggiunta a carburanti o combustibili).
In tal caso, ai sensi dell’art. 23, comma 1, del T.U., la loro produzione è effettuata in regime di
deposito fiscale, mentre la loro movimentazione è effettuata con DAA o con DAS (o, nei casi previsti, con la bolla di accompagnamento dei beni viaggianti), a seconda che tale movimentazione avvenga in regime sospensivo o ad imposta assolta. L’additivo (ivi compresa la frazione di oli minerali eventualmente presente nello stesso) è sottoposto all’aliquota d’imposta prevista per l’olio minerale cui va ad addizionarsi.
Nell’ipotesi in cui l’additivo possa essere addizionato a varie specie di oli minerali, soggetti a diversa tassazione, è sottoposto all’aliquota di accisa prevista per il prodotto maggiormente tassato.
Se l’additivo viene immesso in consumo ad accisa assolta, nel documento di accompagnamento
dovrà risultare la destinazione dell’additivo e l’aliquota dell’accisa cui è stato assoggettato; il suo impiego rientra nella previsione dell’art. 22, comma 5, lett. c), del T.U. sulle accise.
b) usi non sottoposti ad accisa.
In tal caso gli additivi sono sottoposti al regime di cui al D.M. 17 maggio 1995, n. 322, anche per
quanto concerne l’eventuale impiego degli oli minerali quali componenti degli additivi medesimi.
A2) Additivi con codice NC diverso da 3811.
Possono avere i seguenti impieghi:
a) usi sottoposti ad accisa.
In tal caso, sempre per effetto dell’art. 23, comma 1, del T.U., si segue la disciplina prevista alla
lett. a) del precedente paragrafo A1.
L’additivo è sottoposto ad accisa per l’intero quantitativo se destinato all’autotrazione, e per i
soli quantitativi di prodotti tassabili ai sensi dell’art. 21 del T.U. se destinato ad uso di combustione.
b) usi non sottoposti ad accisa.
Nella fattispecie in esame gli additivi non sono soggetti ad alcun particolare regime fiscale,
ferma restando l’applicazione del D.M. n. 322/1995 in caso di impiego di oli minerali nella loro
produzione. Sarà, comunque, cura dei fabbricanti e delle ditte fornitrici far risultare dalla documentazione commerciale posta in essere (e se lo ritengano, anche dalla etichettatura del prodotto
condizionato) che trattasi di prodotto non sottoposto a tassazione, che non può essere utilizzato
come additivo per oli minerali destinati alla carburazione (od anche, se contiene prodotti tassabili
ai sensi dell’art. 21, del T.U, alla combustione), pena l’applicazione delle sanzioni di carattere penale previste dal T.U. (art. 40, comma 1, lett. c).
509
Relativamente agli additivi di cui ai precedenti paragrafi A1 ed A2, destinati ad usi non sottoposti ad accisa, si evidenzia che sull’eventuale contenuto in olio lubrificante va, comunque, corrisposta l’imposta di consumo; si evidenzia altresì che, per l’impiego in miscela con carburanti, l’aliquota da applicare è quella propria dei lubrificanti, ai sensi dell’art. 62, comma 3, T.U..
B) ADDITIVI PER OLI LUBRIFICANTI.
Possono distinguersi i seguenti casi:
B1) additivi contenenti oli lubrificanti, con l’eventuale aggiunta degli oli minerali di cui ai
commi 1 e 2 dell’art. 21 del T.U..
In tal caso gli stabilimenti di produzione, identificati all’art. 2, comma 6, lett. b) del D.M. 17 settembre 1996, n. 557 (che equipara gli stessi alle fabbriche di oli lubrificanti), sono soggetti alla disciplina di cui allo stesso art. 2. Per l’eventuale impiego di oli minerali di cui ai commi 1 e 2 dell’art. 21 del T.U., si applica anche la disciplina di cui al D.M. n. 322/1995. Occorre precisare che, per
quanto riguarda l’impiego per l’ottenimento degli additivi dei prodotti di cui all’art. 21, comma 1,
T.U., in caso di miscelazioni si applicano le disposizioni previste al comma 4 del medesimo articolo.
B2) additivi non contenenti oli lubrificanti.
Possono presentarsi due casi:
a) gli additivi sono del codice NC 3811.
Si applica la disciplina di cui al D.M. n. 322/1995.
b) gli additivi non sono del codice NC 3811.
Non sono soggetti ad alcuna particolare disciplina, a meno che, nella loro produzione, non
siano impiegati oli minerali; in tal caso si applica la disciplina di cui al D.M. n. 322/1995.
In tutti i casi di cui al paragrafo B, se l’additivazione è effettuata presso una fabbrica di oli lubrificanti od altro opificio assimilato gli esercenti dei suddetti impianti restano obbligati d’imposta per le miscele risultanti dalla predetta operazione; nessun obbligo d’imposta sorge, invece, se
l’additivazione è effettuata su oli lubrificanti già immessi in consumo, considerato che sulla frazione di olio lubrificante contenuta nell’additivo è già stata assolta l’imposta.
La disciplina sopra illustrata vale, con gli opportuni adattamenti conseguenti alla diversa posizione fiscale, anche nel caso in cui gli additivi contengano bitumi o i succedanei degli oli lubrificanti di cui all’art. 62, comma 6, del T.U..
Infatti occorre tenere presente che:
– i bitumi non rientrano fra i prodotti di cui all’art. 21, comma 2, del T.U. e sono sottoposti ad
imposta di consumo per qualsiasi uso, tranne che per quelli, esenti, previsti dall’art. 62, comma 7,
del T.U. medesimo;
– gli oli minerali greggi e le miscele di alchilbenzoli sintetici rientrano fra i prodotti di cui all’art. 21, comma 2, del T.U., mentre gli estratti aromatici ed i polimeri poliolefinici sintetici non vi
rientrano; tutti i suddetti prodotti, comunque, se non destinati alla lubrificazione meccanica od alla
carburazione o combustione, ricadono sotto la disciplina del D.M. n. 322/1995.
Da quanto sopra esposto si evince l’importanza della cognizione della composizione e della destinazione degli additivi da addizionare agli oli minerali od ai lubrificanti, sia per stabilire il corretto trattamento fiscale sia per poter esercitare i necessari controlli nello specifico settore, sulla
quale si richiama l’attenzione degli Uffici.
In particolare, la destinazione deve risultare, in caso di importazione, dalla dichiarazione doganale, mentre, nel caso di prodotti provenienti da Paesi comunitari, se non risulta dalla documentazione di accompagnamento, dovrà essere indicata dalla ditta ricevente mediante apposita
preventiva dichiarazione da presentare «una tantum» al competente UTF. Per i prodotti di fabbricazione nazionale, la destinazione dovrà sempre risultare dalla documentazione di accompagnamento.
Si prega di attenersi alle istruzioni sopraindicate, non mancando di segnalare eventuali problemi che si dovessero presentare nella pratica attuazione delle stesse.
510
Circolare MF n. 191/D del 21 settembre 1999
Regime fiscale degli idrocarburi ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele
e dei residui oleosi di recupero Art. 21, comma 5, T.U. approvato con D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504
Con la circolare n. 34/D del 9 febbraio 1996, prot. n. 650.96-1, sono state impartite istruzioni
in merito all’applicazione del trattamento fiscale previsto dall’art. 21, comma 5, del T.U. approvato
con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, che prevede la stessa aliquota di accisa degli oli combustibili
densi per gli idrocarburi ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele e dei residui
oleosi di recupero destinati ad essere utilizzati come combustibili.
L’Allegato 1 della L. 23 dicembre 1998, n. 448 recante «Misure di finanza pubblica per la stabilizzazione e lo sviluppo» ha introdotto una differenziazione delle aliquote di accisa sull’olio
combustibile, ad alto e basso tenore di zolfo, a seconda che sia impiegato per riscaldamento o per
uso industriale, che per l’anno 1999 sono state fissate, in attuazione di quanto disposto con l’art.
8, comma 5, della menzionata legge n. 448/1998, con D.P.C.M. 15 gennaio 1999 a partire dal 16
gennaio 1999.
In proposito, occorre precisare che, con D.P.C.M. 2 ottobre 1995, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 276 dei 25 novembre 1995, è stata dettata la disciplina sulle caratteristiche merceologiche dei combustibili aventi rilevanza ai fini dell’inquinamento atmosferico, nonché sulle caratteristiche tecnologiche degli impianti di combustione che prevede, tra l’altro, la possibilità di impiegare olio combustibile, avente determinate caratteristiche merceologiche, con tenore di zolfo fino
ai limiti del 4%, 3%, 1 % e 0,3% in peso, a secondo dei tipo di impianto utilizzatore.
La normativa fiscale che, ai fini dell’accertamento e del conseguente trattamento tributario dei
prodotti soggetti ad accisa, fa riferimento alla tariffa doganale dell’Unione europea, nonché ai relativi capitoli e codici della nomenciatura combinata delle merci (NC), non prende in considerazione le caratteristiche merceologiche indicate nella citata normativa ecologica, ma si limita a definire a basso tenore di zolfo (Btz) l’olio combustibile con tenore di zolfo inferiore o uguale all’1%
in peso e, conseguentemente, ad alto tenore di zolfo (Atz) l’olio combustibile con tenore di zolfo
superiore a detta percentuale (si vedano l’art. 3, comma 1, del TU. Accise approvato con D.Lgs. n.
504/1995, nonché il combinato disposto dell’art. 17, comma 1, lett. c/1 dei D.L. n. 331/1993, convertito dalla legge n. 427/1993, e dell’Allegato I del citato T.U. accise).
Seguendo, quindi, la disciplina di carattere ecologico, non sembra che vi siano incertezze circa
il trattamento fiscale da riservare all’olio combustibile, in quanto il prodotto con tenore di zolfo
entro i limiti dell’1% (fino allo 0,3% o all’1% previsti dalla normativa ambientale), rientra nella definizione Btz, con aliquote di accisa più basse rispetto a quelle relative al prodotto con tenore di
zolfo superiore all’1% (fino al 3% o 4% prescritti dalla richiamata normativa antinquinamento).
Ciò premesso, a seguito dell’intervenuta variazione dei regime fiscale degli oli combustibili, è
stata prospettata l’esigenza di adeguare le istruzioni diramate con la citata circolare n. 34/D per l’applicazione dei trattamento fiscale delle miscele e residui oleosi di recupero.
Al riguardo, si fa presente, ad integrazione di quanto già comunicato in merito agli adempimenti da osservare, che l’istanza, già prevista da detta circolare, da inoltrare all’ufficio periferico
competente, deve contenere espressa indicazione delle caratteristiche merceologiche (compreso il
tenore di zolfo) e della destinazione (uso industriale o per riscaldamento) del prodotto ottenuto
dopo i trattamenti.
L’accertamento della quantità di idrocarburi su cui deve essere riscossa l’accisa e la conseguente
imposizione fiscale continueranno ad avvenire nella fase antecedente i trattamenti; tuttavia, attese
le difficoltà tecniche connesse alla determinazione dei tenore di zolfo dei residuo da trattare, l’aliquota di accisa da applicare è determinata sulla base delle caratteristiche, della percentuale di zolfo
e della destinazione dei prodotti che la ditta si impegna ad ottenere. A tale proposito, si ricorda che
511
dall’esecuzione dei trattamenti non possono derivare prodotti con un carico di accisa maggiore di
quello assolto (v. art. 22, comma 5 lett. c, del T.U. accise).
Gli uffici tecnici di finanza territorialmente competenti procedono saltuariamente all’esecuzione di controlli atti a verificare la conformità dei prodotti ottenuti a quelli che la ditta si è impegnata a produrre ed in relazione ai quali ha assolto l’onere tributario.
Resta ferma l’osservanza da parte degli operatori interessati dalle vigenti norme di disciplina
degli aspetti ecologici, sanitari e di sicurezza.
Circolare MF n. 214 prot. 5165/VI del 4 novembre 1999
L. 23 dicembre 1998, n. 448. D.P.C.M. 15 gennaio 1999. Modalità di impiego degli oli combustibili per uso industriale
Si forniscono chiarimenti in ordine ai criteri di individuazione degli oli combustibili per uso industriale ai fini di una corretta ed uniforme applicazione della disciplina fiscale.
Con il telescritto n. 167/1999 del 15 gennaio 1999 sono state fornite le prime istruzioni per l’applicazione delle nuove aliquote di accisa fissate dal D.P.C.M., di pari data, per l’olio combustibile.
È sorta l’esigenza, segnalata anche dalle associazioni di categoria e dagli uffici periferici di questo Dipartimento, di introdurre una disciplina organica che delinei, in attesa dell’emanazione del
decreto ministeriale che regolamenterà la materia, i criteri generali per la commercializzazione e
per l’impiego di olio combustibile: ciò allo scopo, tenuto conto dei differenti trattamenti tributari
ora previsti per tale prodotto, di garantire una corretta ed uniforme applicazione del prelievo fiscale
negli impieghi sottoposti ad accisa e nel contempo l’efficacia dei controlli nel particolare settore.
1. Campo di applicazione delle aliquote di accise previste per l’olio combustibile per uso
industriale
Per uso industriale dell’olio combustibile è da intendere l’utilizzazione del prodotto negli impianti o stabilimenti di produzione industriali o artigianali e, più specificamente, l’impiego nei processi di lavorazione eseguiti all’interno dei medesimi e comunque in operazioni funzionali o connesse al ciclo produttivo.
Si considera impiegato per uso industriale anche l’olio combustibile utilizzato negli impianti per
il riscaldamento di ambienti, siano essi industriali o artigianali, e per la produzione di acqua calda
per utenze (quali ad esempio mense, spogliatoi) asservite agli stabilimenti stessi. Ne restano, di
contro, esclusi gli impieghi presso strutture non identificabili come impianti produttivi (quali, ad
esempio, alberghi, ristoranti, ospedali, case di cura, piscine), gli uffici amministrativi, commerciali posti al di fuori degli stabilimenti di produzione e, in generale, tutti gli usi non riconducibili
alle fattispecie sopra configurate.
In considerazione della stretta connessione a finalità produttive e del suo inserimento nel ciclo
di produzione agricolo, è da considerare altresì come destinato ad uso industriale l’olio combustibile impiegato esclusivamente nel riscaldamento funzionale all’attività produttiva delle imprese
agricole (ad esempio, serre per coltivazioni).
Al fine, poi, di una esatta applicazione delle aliquote di accisa previste per l’olio combustibile,
come si desume dal combinato disposto dell’art. 17 – comma 1 – lett. c) del D.L. n. 331/1993, convertito, con modificazioni, in legge n. 427/1993 e dell’Allegato I annesso al T.U. approvato con D.Lgs
n. 504/1995, si precisa che per olio combustibile BTZ è da intendersi quello con tenore di zolfo inferiore o uguale all’uno per cento.
512
Conseguentemente, si considera olio combustibile ATZ quello con tenore di zolfo superiore a
detta percentuale.
2. Modalità di detenzione dell’olio combustibile ad imposta assolta.
Con il citato telescritto è stato consentito agli esercenti dei depositi commerciali di oli minerali
lo stoccaggio promiscuo di olio combustibile assoggettato a differenti aliquote di accisa (uso industriale, uso riscaldamento) con la tenuta di separata contabilità. L’esigenza di un tale stoccaggio
si verifica, di fatto, solo nel caso dell’olio combustibile BTZ destinato ai due predetti usi. Infatti la
normativa in tema di inquinamento atmosferico, D.P.C.M. 2 ottobre 1995, cui la nuova tassazione
sulle emissioni di anidride carbonica è connessa, consente l’utilizzo, tra i combustibili per usi civili, esclusivamente dell’olio combustibile con contenuto di zolfo non superiore allo 0,3% in peso.
Ne consegue che le condizioni per lo stoccaggio promiscuo ricorrono unicamente per tale qualità
di olio combustibile (BTZ).
In tale evenienza i cali effettivi sono attribuiti ai due prodotti proporzionalmente ai rispettivi
cali legali.
L’impresa che intende commercializzare olio combustibile per uso industriale invia apposita comunicazione, sottoscritta dal rappresentante legale ovvero dal rappresentante negoziale, all’UTF
territorialmente competente sul deposito riportando i seguenti dati:
a) denominazione dell’impresa, sede legale, codice fiscale o partita IVA, nonché il comune, la
via ed il numero civico o la località in cui si trova l’impianto;
b) numero e capacità dei serbatoi, opportunamente identificati, ove è custodito l’olio combustibile per uso industriale, con indicazione delle tipologie di prodotto contenute in ciascuno di essi
compresi quelli destinati allo stoccaggio promiscuo.
L’UTF provvede ad apportare gli eventuali aggiornamenti alla licenza di esercizio di cui all’art.
25, comma 4, del Testo Unico approvato con D.Lgs. n. 504/1995.
L’esercente il deposito commerciale indica giornalmente nel registro di carico e scarico, tenuto
ai sensi dell’art. 25, comma 4, del Testo Unico sulle accise, distintamente per qualità e per destinazione d’uso, nella parte del carico, le quantità di olio combustibile introdotte con gli estremi del
DAS e, nella parte dello scarico, i quantitativi di prodotto complessivamente estratti nella giornata
con riferimento ai documenti di accompagnamento emessi.
Al suddetto registro sono allegate le dichiarazioni sostitutive dell’atto di notorietà di cui al successivo paragrafo 4.
3. Adempimenti conseguenti alla fornitura dell’olio combustibile per uso industriale ad un
deposito commerciale
All’atto della fornitura dell’olio combustibile per uso industriale, l’esercente il deposito commerciale acquirente presenta al titolare del deposito fornitore, o ad un incaricato di quest’ultimo,
copia della licenza fiscale di esercizio rilasciata dall’UTF. Per le successive forniture di prodotto il
medesimo soggetto acquirente potrà fare espresso richiamo al documento già presentato.
Il titolare del deposito (fiscale, commerciale o contabile) fornitore comunica, ogni quadrimestre, all’UTF territorialmente competente sul proprio impianto un prospetto riepilogativo in cui, per
ciascuno dei depositi riforniti, sono indicate la qualità e la quantità di olio combustibile per uso industriale trasferita (denso, semifluido, fluido e fluidissimo, BTZ e ATZ).
4. Adempimenti dell’utilizzatore di olio combustibile per uso industriale
All’atto dell’acquisto dell’olio combustibile per uso industriale, il soggetto utilizzatore presenta
al titolare del deposito fornitore, o ad un incaricato di quest’ultimo, una dichiarazione sostitutiva
513
di atto di notorietà, resa ai sensi dell’art. 4 della L. 4 gennaio 1968, n. 15, e successive modificazioni,
recante le indicazioni contenute nello schema allegato.
Per i successivi acquisti, l’utilizzatore potrà fare espresso richiamo alla dichiarazione di impiego in precedenza resa al medesimo fornitore. Eventuali variazioni di dati contenute nella stessa
sono comunicate con una nuova dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà.
Gli utilizzatori, ancorché non obbligati alla tenuta del registro di carico e scarico, conservano
per il tempo prescritto la documentazione di accompagnamento relativa ad ogni partita di prodotto ricevuta.
Il titolare del deposito fornitore, sia esso un deposito fiscale, un deposito commerciale o deposito contabile, comunica all’UTF territorialmente competente sul proprio impianto, con cadenza
quadrimestrale, l’elenco degli uitlizzatori con indicazione, per ogni cessione di olio combustibile,
della qualità e quantità di prodotto venduta.
5. Controlli
L’attività di controllo nel settore della commercializzazione dell’olio combustibile per uso industriale dovrà essere orientata alla prevenzione di fenomeni di distrazione del prodotto, a seguito
della intervenuta differenziazione delle aliquote di accisa allo stesso applicate, dall’uso meno tassato (industriale) a quello maggiormente gravato da imposta (riscaldamento).
Le verifiche cui sottoporre gli impianti, indirizzate principalmente al riscontro della veridicità
di quanto indicato nelle dichiarazioni di impiego di cui al paragrafo 4, rientrano nell’attività di prevenzione e repressione delle violazioni agli obblighi tributari che, per l’esercizio finanziario 1999,
è stata inserita nella direttiva per l’azione amministrativa e per la gestione, attività che presuppone
ovviamente anche la mutua collaborazione tra gli uffici periferici di questo Dipartimento.
6. Circolazione
Trasferimento dell’olio combustibile per uso industriale ad accisa assolta
La circolazione dell’olio combustibile per uso industriale avviene con scorta del DAS, compilato ed emesso nel rispetto delle prescrizioni contenute nell’art. 10 del D.M. 25 marzo 1996, n. 210,
così come modificato dall’art. 7 del D.M. 16 maggio 1997, n. 148, ovvero, per partite non superiori
ai 1.000 Kg. destinate a depositi non soggetti a denuncia, con la scorta della bolla di accompagnamento delle merci viaggianti.
Trattandosi nella fattispecie di olio combustibile per uso industriale i predetti documenti devono recare, oltre la tipologia (denso, semifluido, fluido e fluidissimo, BTZ e ATZ), anche la destinazione del prodotto a tale impiego.
Nel caso di trasferimento tra depositi commerciali si rende altresì applicabile la disposizione
di cui al comma 9 dell’art. 25 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, tenendo presente che le comunicazioni ivi previste devono contenere le medesime indicazioni di cui sopra.
Olio combustibile per uso industriale proveniente da un paese comunitario
L’olio combustibile per uso industriale acquistato in un Paese comunitario in regime sospensivo deve essere scortato dal documento di accompagnamento comunitario DAA, in ossequio a
quanto previsto dalle disposizioni contenute nell’art. 6 del Testo Unico sulle accise.
Al momento della immissione in consumo dell’olio combustibile nello Stato, dovrà essere assolta l’accisa e l’acquirente dovrà osservare quanto previsto al paragrafo 2.
514
Olio combustibile per uso industriale proveniente da un paese terzo
All’atto dell’importazione di olio combustibile proveniente da un paese terzo, se il prodotto
viene dichiarato per la immissione in libera pratica, ai sensi dell’art. 79 del Reg. CEE n. 2913/92 del
Consiglio del 12 ottobre 1992, che istituisce un Codice doganale comunitario, esso deve essere scortato, verso il deposito fiscale di destinazione, dal documento di accompagnamento comunitario
DAA emesso secondo le modalità di cui all’art. 24 del D.M. 25 marzo 1996, n. 210.
Qualora il prodotto non fosse dichiarato per la immissione in libera pratica, si dovranno osservare le disposizioni previste, relativamente al transito esterno, per l’inoltro del prodotto verso il
deposito doganale, scortato da uno dei documenti di cui all’art. 91, paragrafo 2, lett. a), b) e c) del
predetto Codice doganale.
In entrambe le ipotesi l’accisa gravante sull’olio combustibile dovrà essere assolta all’atto della
immissione in consumo del prodotto e dovranno altresì essere osservate le disposizioni previste al
citato paragrafo 2.
Si fa presente, infine, che i criteri contenuti nel paragrafo 1 e le disposizioni di cui al successivo paragrafo 4 trovano applicazione anche per gli idrocarburi, allorquando destinati ad uso industriale, ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele e dei residui oleosi di recupero
disciplinati, da ultimo, con circolare n. 191/D del 21 settembre 1999. Analogamente a quanto previsto al paragrafo 6, la destinazione ad uso industriale, oltreché la tipologia (ATZ o BTZ), devono
risultare dai relativi documenti di circolazione.
Si prega di attenersi alle suindicate disposizioni, segnalando eventuali difficoltà che avessero a
manifestarsi nella pratica attuazione delle medesime.
(1)
DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DI ATTO DI NOTORIETÀ
(Art. 4 L. 4 gennaio 1968, n. 15; D.P.R. 20 ottobre 1998, n. 403)
TESTO DELLA DICHIARAZIONE
Il/la sottoscritto/a ............................................................. nato/a a .......................................... il
.......................................... residente in via .......................................... (Città) ..........................................
(Pr.) ...................... (c.a.p.) ...................... consapevole delle responsabilità e delle pene stabilite per
false attestazioni e mendaci dichiarazioni (art. 26 L. 4 gennaio 1968 n. 15) sotto la sua personale
responsabilità, in ottemperanza alle prescrizioni della circolare del Ministero delle finanze - Dipartimento delle Dogane e delle Imposte Indirette n. del, prot. n. 5165.99
DICHIARA, in qualità di rappresentante (legale o negoziale) dell’impresa sottoindicata, quanto
segue:
Denominazione dell’impresa .................................................................................................................
Sede legale ..............................................................................................................................................
Codice fiscale o partita IVA n. ................................................................................................................
Attività produttiva esercitata per la quale viene consumato l’olio combustibile per uso industriale
..................................................................................................................................................................
Località dell’impianto dove si svolge l’attività produttiva ...................................................................
..................................................................................................................................................................
Tipologia dell’olio combustibile destinato all’uso industriale .............................................................
..................................................................................................................................................................
Luogo e data .................................................
Firma del dichiarante ..................................
(1) L’autenticazione della sottoscrizione può essere effettuata anche dal rappresentante legale dell’impresa fornitrice o
da un suo incaricato.
515
Interrogazione scritta del 3 settembre 2001
P-2439/01 di Ari Vatanen (PPE-DE) alla Commissione. Applicazione della direttiva 92/81/CEE
(relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sugli oli minerali) e imposizione
dell’accisa sulla base di temperature diverse dai 15° C
Gazzetta ufficiale n. 160 E del 4 luglio 2002 pag. 0013 - 0014
di Ari Vatanen (PPE-DE) alla Commissione
(3 settembre 2001)
Oggetto: Applicazione della direttiva 92/81/CEE (relativa all’armonizzazione delle strutture
delle accise sugli oli minerali) e imposizione dell’accisa sulla base di temperature diverse dai 15° C
Ai sensi dell’art. 5 della legge in vigore in Finlandia sull’accisa applicabile ai combustibili liquidi (legge 1472 del 29 dicembre 1994), l’accisa in questione e il prelievo relativo alla sicurezza
degli approvvigionamenti sono calcolati per prodotti a una temperatura di 15° C. La direttiva del
Consiglio 92/81/CEE(1) relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sugli oli minerali
stabilisce all’art. 3, paragrafo 1, che in ciascuno Stato membro gli oli minerali sono soggetti ad
un’accisa specifica calcolata per 1 000 litri di prodotti ad una temperatura di 15° C.
Secondo le informazioni in possesso dell’associazione dei distributori di benzina finlandesi,
Svezia e Danimarca hanno dato un’applicazione diversa a tale disposizione. Trattandosi di una
questione di notevole importanza per il mercato dei combustibili finlandesi, può la Commissione
far sapere se altri Stati membri hanno la possibilità di seguire una prassi differente per quanto riguarda la materia disciplinata dalla direttiva? Diversamente da quanto accade probabilmente nel
resto d’Europa, in Finlandia la temperatura media non è di 15° C, bensì di soli 8,8° C.
L’associazione dei distributori di benzina finlandese ha fatto il seguente calcolo: 10 000 litri di
carburante in uscita dal deposito a una temperatura di 15° C corrispondono a 9 926 litri di carburante per il distributore a una temperatura di 8,8° C, che scendono a 9 881 litri di carburante stoccato in un serbatoio sotterraneo a 5° C per essere venduto, il che significa per il distributore una
prima perdita di 74 litri e un’ulteriore perdita di 45 litri al momento della vendita, per un totale di
119 litri.
Dal momento che l’accisa sui combustibili è di circa 4,5 marchi finlandesi, la perdita su 10 000
litri corrisponde già a 535,5 marchi. Partendo dal presupposto che un distributore vende in media
1 300 000 litri l’anno, si arriva a una perdita di 65 000 marchi per distributore. In Finlandia sono
vendute ogni anno 1 483 656 t di benzina a 95 ottani (il totale relativo ai carburanti per i veicoli a
motore è di 1 784 700 t). Prendendo in considerazione i distributori nel loro complesso, in Finlandia le perdite commerciali legate al problema della temperatura sarebbero dell’ordine di 120 milioni di marchi.
Può la Commissione far sapere se la Finlandia ha interpretato correttamente la direttiva e se è
possibile modificare la legge nazionale per portare da 15 a 9° C la temperatura di cui all’art. 5 relativa all’accisa applicabile ai combustibili liquidi?
(1) GU L 316 del 31 ottobre 1992, pag. 12.
Risposta data da Frederik Bolkestein a nome della Commissione
(1° ottobre 2001)
Come indicato dall’onorevole parlamentare, l’art. 3, paragrafo 1, della direttiva 92/81/CEE del
Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sugli oli minerali(1), prevede un’accisa specifica calcolata per 1 000 litri di prodotti ad una temperatura di 15°
516
C. La direttiva 92/82/CEE del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa al ravvicinamento delle aliquote di accisa sugli oli minerali(4), stabilisce aliquote minime di accisa sugli oli minerali, lasciando agli Stati membri la facoltà di determinare ai vari livelli le rispettive aliquote nazionali, a
condizione che non siano inferiori a quelle comunitarie corrispondenti.
Ai sensi dell’art. 6, della direttiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa(2),
l’accisa dovuta sui beni imponibili diviene esigibile all’atto dell’immissione in consumo, vale a dire
al momento dell’uscita degli oli minerali da un deposito fiscale oppure della loro importazione.
La Commissione conviene pienamente sull’importanza di garantire che al momento dell’immissione in consumo il calcolo ai fini fiscali del volume degli oli minerali non venga alterato a motivo della temperatura, indipendentemente dalla stagione e dal luogo in cui l’immissione avviene.
A tal fine si ricorre in pratica ad un denominatore comune applicato a livello comunitario, che
converte il volume della massa specifica degli oli minerali, misurata a qualsiasi temperatura ambiente, nel volume corrispondente alla temperatura standard di 15° C. La direttiva 92/81/CEE non
contiene un tasso di conversione, un metodo o una indicazione che possano essere utili per le amministrazioni nazionali, a quanto pare perché gli standard internazionali esistenti(3), definiti da apposite organizzazioni internazionali, regolano tale conversione in modo sufficiente. Infatti queste
organizzazioni hanno elaborato dettagliate tabelle scientifiche contenenti coefficienti correttivi di
volume per ogni temperatura e massa specifica degli oli minerali.
Secondo le disposizioni della direttiva 92/12/CEE, che contiene il regime generale per i prodotti soggetti ad accisa e per la relativa detenzione, circolazione e monitoraggio, l’accisa dovuta
viene liquidata e riscossa secondo le modalità stabilite da ciascuno Stato membro.
Alla Commissione non risulta che la Finlandia abbia recepito in modo scorretto le suddette disposizioni fiscali comunitarie e, in particolare, quelle contenute nelle direttive 92/81/CEE e
92/12/CEE del Consiglio. La Commissione intrattiene contatti regolari con tutti gli Stati membri,
sia su base bilaterale che nell’ambito del comitato delle accise, e la questione non è mai stata sollevata. Non sembrano esservi motivi validi per modificare la temperatura standard da 15° C a 9°
C, poiché gli Stati membri possono facilmente convertire il volume di ogni olio minerale, misurato
a qualsiasi temperatura ambiente, nel volume corrispondente alla temperatura standard di 15° C.
(1) GU L 316 del 31 ottobre 1992.
(2) GU L 76 del 23 marzo 1992.
(3) In particolare le tabelle della Società americana per le prove e i materiali (ASTM) oppure la norma 91/1/1982 dell’Organizzazione internazionale per la standardizzazione (ISO).
(4) GU L 316 del 31 ottobre 1992.
Nota MF Prot. 6274 del 13 novembre 2002
Circolazione dei coloranti per prodotti petroliferi
Da parte di alcune Associazioni di categoria ed operatori nel settore dell’industria chimica sono
state segnalate difficoltà riscontrate all’atto della commercializzazione dei coloranti per oli minerali, causate dalla disuniformità in ordine all’utilizzo dei relativi documenti di accompagnamento
delle predette miscele, classificate alla voce 3204 NC, destinate ad essere aggiunte ai prodotti petroliferi per la loro immissione in consumo.
Al riguardo, visti gli esiti di un monitoraggio effettuato direttamente presso alcune raffinerie e
fabbricanti dei cennati prodotti dal quale è effettivamente scaturito l’uso di modelli diversi per lo
stesso titolo (DAA, DAS, XAB, D.D.T.), al fine di definire una volta per tutte le problematiche unificando le procedure di circolazione dei coloranti in questione, è stata ravvisata la necessità di di-
517
scutere la questione in apposito tavolo di lavoro, a tempi strettissimi, con la partecipazione dei
rappresentanti delle Associazioni di categoria interessate.
Ad ogni modo, nelle more del riordino della materia e della conseguente emanazione delle relative istruzioni, al fine di non interrompere i normali flussi commerciali ed evitare possibili rilievi
anche sotto il profilo antitrust, e considerato che:
– le miscele di che trattasi, per la loro natura e classifica doganale, al momento del trasporto
non sono prodotti soggetti ad accisa;
– esse, al limite, lo diventano solo all’atto della miscelazione con prodotti in sospensione, ai
sensi di quanto disposto all’art. 21, comma 5, del TUA 504/95;
– i coloranti in questione, una volta presi in carico sui registri, vengono impiegati direttamente
dagli esercenti ma comunque in impianti ben noti alla Amministrazione e da quest’ultima assoggettati alle rituali verifiche e controlli in materia di accise secondo le disposizioni del vigente TUA; si consente che per la circolazione dei ripetuti coloranti possano essere utilizzate, in via minimale, la fattura e/o il documento di trasporto (D.D.T.), con le cautele e la vigilanza secondo le procedure in atto.
Interrogazione scritta del 16 dicembre 2003
E-3868/03 di Piia-Noora Kauppi (PPE-DE), Riitta Myller (PSE), Samuli Pohjamo (ELDR) e
Ari Vatanen (PPE-DE) alla Commissione
(16 dicembre 2003)
Oggetto: Temperatura del carburante e determinazione del volume soggetto ad accise
In Finlandia è in corso da alcuni anni un dibattito sulla corretta interpretazione della direttiva
92/81/CEE (1) del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle
accise sugli oli minerali. In passato, in base alle disposizioni legislative nazionali in materia di oli
minerali, le accise venivano imposte in base al volume (litri). Ciò significava che il carburante veniva tassato nel momento in cui veniva trasferito nell’autocisterna in base alla temperatura del carburante. Mediamente la temperatura era di 8 C.
A norma della nuova direttiva invece la determinazione dell’importo dell’accisa si basa sui cosiddetti litri normalizzati (15 CC). L’art. 3, par. 1 della direttiva 92/8 1/CEE del Consiglio, tradotto
in finlandese, prevede che in ciascuno Stato membro gli oli minerali sono soggetti ad un’accisa
specifica calcolata per 1 000 litri di prodotti ad una temperatura di 15 C.
A norma del paragrafo 5 della legge sui diritti di accise sui carburanti liquidi (del 29 dicembre
1994/ 1472), che traspone la direttiva e che è attualmente in vigore in Finlandia, le accise e i contributi pagati per le partite di oli minerali che formano riserve precauzionali sono calcolate in base
al volume ad una temperatura di 15 C. In Finlandia la temperatura media è di + 8 C e non di 15 C,
come nei paesi dell’Europa centrale ed orientale. La differenza, che ha effetti sulla determinazione
dell’importo dell’accisa, è di 7C.
Gli altri stati nordici, quali per esempio la Svezia, la Danimarca e la Norvegia hanno adottato
un approccio diverso per quanto riguarda l’interpretazione della direttiva. La Danimarca faceva
già parte dell’Unione europea nel momento in cui con l’introduzione della direttiva si è passato al
sistema di determinazione delle accise in base ai litri normalizzati (15 CC). La Danimarca ha interpretato la nuova direttiva affermando che la legislazione danese rispondeva già ai livelli minimi
previsti dalla direttiva comunitaria e continua pertanto a determinare l’importo delle accise in base
al volume in litri. La Svezia e la Finlandia, invece, sono entrate nell’UE contemporaneamente, nel
1995. La Svezia era a conoscenza del metodo utilizzato in Danimarca, per cui secondo l’interpretazione data in Svezia, l’accisa sugli oli minerali può essere determinata anche in base al volume
in litri, in altre parole, in base alla temperatura reale. Anche la Norvegia applica tale metodo.
518
Con riferimento alla situazione sopra esposta, invitiamo la Commissione a rispondere alla seguente domanda: a norma della direttiva comunitaria, la Finlandia può interpretare il paragrafo 5
della legge sui diritti di accise sui carburanti liquidi (legge n. 1472 del 29 dicembre 1994) affermando che la determinazione dell’accisa sul carburante può basarsi in Finlandia su una temperatura di 8 C?
(1) GU L 316 deI 31 ottobre 1992, pag. 12.
Risposta data dal sig. Bolkestein in nome della Commissione
(15 gennaio 2004)
La Commissione prega l’onorevole parlamentare di prendere visione della risposta da essa data
all’interrogazione scritta P-2439/01 dell’on. Vatanen (1).
Nella sua risposta la Commissione ha chiarito che l’art. 3, paragrafo 1, della direttiva 92/81/CEE
del Consiglio, del 19 ottobre 1992, relativa all’armonizzazione delle strutture delle accise sugli oli
minerali (2), prevede un’accisa specifica calcolata per 1 000 litri di prodotti ad una temperatura di
15 C. Con effetto dal 1 gennaio 2004, la direttiva 92/81/CEE è stata abrogata dalla direttiva
2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità (3), ma anche l’art. 12, paragrafo 2, di detta direttiva
prevede che per i prodotti energetici con livelli di tassazione basati sui volumi, il volume è misurato alla temperatura di 15 C.
Durante il dibattito che ha preceduto l’approvazione della direttiva 2003/96/CE, il Consiglio ha
inserito una dichiarazione nei propri verbali (4) in cui afferma che: «Nel calcolare il livello dell’imposta gli Stati membri non devono adeguare il quantitativo secondo la temperatura di ciascuna
transazione, ma possono adottare procedure nazionali semplificate per tener conto delle variazioni
di temperatura. Gli adeguamenti relativi ad una temperatura standard sono calcolati sulla base
delle tabelle pubblicate dall’organizzazione internazionale per la standardizzazione con i riferimenti ISO 91/1 -1982 o di revisioni successive.»
Conformemente all’art. 6 della direttiva 92/1 2/CEE del Consiglio, del 25febbraio 1992, relativa
al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa
(5), l’accisa pagabile sulle merci soggette a tale imposta diviene esigibile all’atto dell’immissione in
consumo, cioè quando gli oli minerali escono da un deposito fiscale, o al momento della loro importazione. La Commissione concorda pienamente sull’importanza di verificare che al momento
dell’immissione in consumo il calcolo a fini fiscali del volume degli oli minerali non sia alterato
dagli effetti della temperatura, indipendentemente dalla stagione e dalla località in cui è effettuata
detta immissione in consumo. Durante i contatti regolari che la Commissione ha con tutti gli Stati
membri, su base bilaterale o nel contesto del Comitato per le accise, nessuno Stato membro ha finora sollevato alcuna difficoltà in merito all’applicazione di questa disposizione.
In pratica, a livello comunitario si applica un denominatore comune che converte il volume di
ciascuna massa specifica di oli minerali, misurato a qualsiasi temperatura ambiente, nel volume
corrispondente alla temperatura standard di 15 C. Le direttive 92/81/CEE e 2003/96/CE non contengono metodologie o orientamenti per le amministrazioni nazionali con riguardo a tale conversione in quanto le norme internazionali esistenti (6), stabilite da organizzazioni internazionali specializzate, chiariscono sufficientemente le modalità di questa conversione. In effetti, dette organizzazioni hanno elaborato tabelle scientifiche dettagliate che illustrano i coefficienti correttori
del volume per ciascuna temperatura e massa specifica di oli minerali.
Non vi è alcun motivo valido per portare la temperatura standard da 15 C a 8 C, in quanto gli
Stati membri possono facilmente convertire un qualsiasi volume di oli minerali misurato ad una
data temperatura ambiente nel volume che corrisponde alla temperatura standard di 15 C. Per-
519
tanto, la Commissione ritiene che in linea di massima la sezione 5 della legge finlandese relativa
alle accise sui carburanti liquidi del 29 dicembre 1994, n. 1472, che stabilisce il principio della tassazione a 15 C, ottempera alle suindicate direttive.
(1) GU C 160 del 4 luglio 2002.
(2) GU L 316 del 31 ottobre 1992.
(3) GU L 283 del 31 ottobre 2003.
(4) Documento del Consiglio 14140/03, PV/CONS 60, Add. 1, del 24 novembre 2003.
(5) GU L 76 del 23 marzo 1992.
(6) In particolare le tabelle della Società americana per le prove e i materiali (ASTM) oppure la norma 91/1/1982 dell’organizzazione internazionale per la standardizzazione (ISO).
Cass. civ. Sez. V, 17 gennaio 2005, n. 814
Miscele di idrocarburi. Criterio impositivo dei prodotti petroliferi. Aliquota. Tassazione in
base alla destinazione d’uso
L’art. 17, comma terzo, del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito in L. 29 ottobre 1993, n. 427,
dopo aver stabilito che, oltre ai prodotti elencati nel precedente comma secondo, «è tassato come carburante qualsiasi altro prodotto destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come carburante o come additivo ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti», nel prevedere che è
tassato «con l’aliquota d’imposta prevista per l’olio minerale equivalente qualsiasi altro idrocarburo
destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come combustibile per il riscaldamento»,
assume come rilevante ai fini della tassazione la destinazione-utilizzazione del prodotto e non la sua
composizione chimica, al fine di evitare l’elusione delle tariffe attraverso la produzione di prodotti miscelati, componendo i prodotti fra loro o con altre sostanze.
FATTO - La A. T., operante nel settore dei combustibili biologici, ha prodotto un combustibile denominato «biothermo», una miscela composta per circa il 65% da petrolio lampante (cherosene)
e per circa il 35% da olii vegetali, che è destinato alla combustione per riscaldamento ed è gravato
fiscalmente da un’accisa.
Con citazione del 17 aprile 1997 la società conveniva davanti al Tribunale di Torino l’Amministrazione Finanziaria per sentire dichiarare che nulla era dovuto per la parte di «biothermo» non
costituita da olio minerale e rappresentante il 35% del prodotto e, conseguentemente, per sentire
condannare alla restituzione della somma indebitamente pagata di Lire 1.499.676.180, con gli interessi e la svalutazione monetaria.
L’Amministrazione si costituiva e contestava la domanda, assumendo che il D.Lgs. 26 ottobre
1995 n. 504, succeduto al D.L. 30 agosto 1993 n. 331, aveva innovato la materia disponendo che il
«biothermo» commercializzato dalla società doveva ritenersi compreso nella voce «miscele», da
assoggettare all’aliquota prevista per il gasolio da autotrazione o riscaldamento, tenuto conto della
specifica destinazione d’uso del prodotto, sia pure limitatamente alla frazione di idrocarburi (65%).
L’adito Tribunale, con sentenza del 6 marzo 2001, accoglieva la domanda, riconoscendo il diritto della società a non pagare l’accisa del gasolio relativamente alla parte petrolica della miscela
«biothermo» e condannando il Ministero a restituire la somma e gli interessi come richiesti, oltre
al pagamento delle spese di giudizio.
Avverso questa decisione il Ministero proponeva gravame, censurando il punto di motivazione
relativo alla qualificazione del prodotto «biothermo» e rilevando che era stato erroneamente desunto dalla diversa composizione chimica dei componenti (rispetto al gasolio) la non soggezione
del prodotto all’imposizione fiscale espressamente prevista dall’art. 21 D.Lgs. n. 504/1995.
520
La società appellata contestava tali argomentazioni e proponeva appello incidentale, prospettando la incostituzionalità del D.Lgs. n. 504/1995 sotto il profilo dell’eccesso di delega, in quanto il
legislatore, dopo vari anni, avrebbe mutato immotivatamente il sistema impositivo incentrato sulla
diversa composizione chimica dei prodotti.
La Corte d’appello di Torino, con la sentenza in epigrafe, accoglieva il gravame del Ministero,
riformava l’impugnata decisione del Tribunale e condannava la società al pagamento delle spese dei
due gradi di giudizio. Veniva così motivato: con l’entrata in vigore del D.Lgs. n. 504/1995 il legislatore aveva spostato il criterio impositivo sui prodotti petroliferi da quello attinente alla composizione chimica del prodotto (gasolio, cherosene o benzina) a quello ben diverso della destinazione
d’uso; perciò nel caso di miscele contenenti combustibili di varia natura (come nel caso in esame:
65% di cherosene o prodotto lampante e 35% di olii vegetali) occorre fare riferimento, allo scopo
di individuare l’aliquota fiscale da applicare, alla destinazione effettiva del prodotto di miscela;
nella fattispecie, essendo pacifico che il prodotto «biothermo» era destinato come combustibile di
riscaldamento, l’aliquota fiscale da applicare al 65% del prodotto «petrolifero» (cherosene) contenuto nella miscela era quella relativa al gasolio, tipico prodotto destinato al riscaldamento, aliquota ben più alta rispetto a quella relativa al cherosene in sé e per sé. La domanda proposta dalla
società, in via di appello incidentale, veniva ritenuta del tutto assorbita, rilevandosi che il sospetto
di illegittimità era frutto di un mero interesse di parte, in quanto il legislatore nelle sue scelte fiscali
è del tutto libero ed autonomo, potendo adottare i criteri impositivi più convenienti ed opportuni.
Per la cassazione di questa decisione la A. T. ha proposto ricorso, notificato il 18 ottobre 2003,
con l’articolazione di quattro mezzi e ha depositato ulteriore memoria.
Il Ministero delle Finanze e l’Agenzia delle Dogane hanno resistito con controricorso, notificato
il 20 novembre 2003, ed hanno depositato ulteriore memoria.
DIRITTO - 1. Con il primo motivo è stata dedotta la violazione e falsa applicazione degli artt. 10
e 11 disp. prel. al c.c., in relazione all’art. 17 D.L. n. 331/1993 ed all’art. 21 D.Lgs. n. 504/1995. In
particolare, viene rilevato che: la Corte d’appello non aveva specificato a quale norma del D.Lgs. n.
504/1995 si era riferita, norma che dovrebbe essere l’art. 21; i criteri impositivi si fondavano sulla
composizione chimica del prodotto in base all’art. 17 D.L. n. 331/1993, mentre si fondavano sulla
destinazione d’uso in base all’art. 21 D.Lgs. n. 504/1995; l’Amministrazione si era avvalsa del criterio introdotto dal D.Lgs. n. 504/1995, che però non era ancora in vigore, per cui, in base al D.L. n.
331/1993, avrebbe dovuto assoggettare il «biothermo» all’aliquota del cherosene e non a quella del
gasolio; specificamente, il D.Lgs 26 ottobre 1995 n. 504, pubblicato sulla G.U. del 29 novembre
1995, era entrato in vigore il 14 dicembre 1995, mentre la determinazione dell’aliquota era contenuta nella nota n. 3546 del Ministero delle Finanze, datata 10 agosto 1995, largamente antecedente
a detta entrata in vigore; la conclusione non muterebbe se si facesse riferimento alla nota attuativa
n. 216201 dell’UTF di Alessandria, datata 17 ottobre 1995, anch’essa antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 504/1995.
Con la seconda doglianza si lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art. 21 D.Lgs. n.
504/1995.
Specificamente si deduce che la sentenza gravata sarebbe errata anche se la fattispecie fosse effettivamente disciplinata dal D.Lgs. n. 504/1995; l’art. 21 del D.Lgs. al co. 5°, secondo periodo, sottopone a tassazione con l’aliquota per l’olio minerale equivalente qualsiasi altro idrocarburo, da solo
o miscelato con altra sostanza, destinato ad essere utilizzato come combustibile per riscaldamento;
ma la norma che più correttamente regola la fattispecie è il co. 4° che afferma testualmente che
«qualora vengano autorizzate miscelazioni di prodotti di cui al comma 1, tra di loro o con altre sostanze, l’imposta è dovuta secondo le caratteristiche della miscela risultante»; perciò il «biothermo»
non soggiace alle disposizioni del co. 5° e l’aliquota applicabile è quella del cherosene.
Con il terzo mezzo è stata eccepita la violazione e falsa applicazione della normativa comunitaria, viene, in particolare, rilevato che: le Direttive Comunitarie 92/81 e 92/82 hanno l’obiettivo di
521
determinare criteri omogenei per il calcolo dell’imposta sulla produzione in tutti gli Stati membri;
la Direttiva 92/81, al comma 1, indica una serie di olii minerali per i quali la Direttiva 92/82 specifica il livello minimo di aliquota; la normativa italiana non può dettare disposizioni in contrasto con
i principi comunitari in materia di accise, strettamente funzionali al raggiungimento del mercato
interno e contenuti in norme che hanno efficacia diretta; la Direttiva 92/82 prescrive uno specifico
livello di aliquota per il cherosene che si applica qualunque sia l’impiego pratico, concretamente
effettuato; tra le deroghe consentite non figura quella dell’uso per il riscaldamento.
Con la quarta censura viene denunziata la omessa motivazione su un punto decisivo della controversia, in relazione all’art. 360 co. 1, n. 5 c.p.c. ed, in subordine, l’illegittimità costituzionale per
violazione dell’art. 76 Cost., dell’art. 21 D.Lgs. n. 504/1995 in relazione all’art. 1 co. 4° L. n. 427/1993.
Quanto al primo profilo, si lamenta che nella decisione impugnata non si spiegavano le ragioni ed
i passaggi logici attraverso i quali si era pervenuti alla enunciazione di un nuovo criterio impositivo. In ordine al secondo profilo, viene sostenuto che se l’enunciato della Corte d’appello fosse
esatto, ne deriverebbe l’illegittimità costituzionale; si precisa che il D.Lgs. n. 504/1995 era stato
emanato in attuazione della delega conferita al co. 4° delll’art. 1 L. n. 427/1993, ma i termini della
delega consentivano solo di raccogliere e riordinare le norme in materia di imposte di fabbricazione
e di consumo e non di introdurre un nuovo criterio impositivo, totalmente innovativo.
L’Amministrazione controricorrente deduce la infondatezza del ricorso. Evidenzia, specificamente, che le ragioni svolte dalla società si incentrano su una interpretazione palesemente errata
della normativa regolante la materia e non valgono a superare la corretta decisione della Corte
d’appello, da emendare, caso mai, solo nella prima parte della motivazione, laddove attribuisce al
D.Lgs. n. 504/1995 una portata innovativa della precedente disciplina della materia, mentre trattasi
di una semplice conferma del regime di tassazione già regolato dal D.L. n. 331/1993.
2. Il fondamentale thema decidendum concerne, principalmente, l’individuazione della disciplina applicabile ratione temporis.
Deve essere, altresì, delibata la questione ulteriore finalizzata ad accertare – essendo stata proprio su questo punto formulata la prima censura – se la normativa si sia evoluta in senso innovativo o semplicemente nell’ottica della conferma, chiarificatrice, della precedente disciplina.
I fatti di causa risalgono ad epoca (1993/1994/1995) di sicura operatività del D.L. n. 331/1993.
Come si vedrà, del tutto sovrapponibile a questa regolamentazione della materia è la disciplina
introdotta successivamente dal T.U. - D.Lgs. n. 504/1995.
3. La prima doglianza – attinente, si ripete, alla prospettata successione di leggi ed, in particolare, alla evoluzione normativa innovativa del D.Lgs. n. 504/1995 rispetto al D.L. n. 331/1993 – deve
essere disattesa sulla base del mero raffronto comparativo delle due discipline.
Il D.L. 30 agosto 1993, n. 331 (pubblicato sulla G.U. 30 agosto 1993, n. 203 e convertito in legge,
con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427), all’art. 17 co. 3° recita testualmente: «Oltre ai
prodotti elencati nel comma 2 è tassato come carburante qualsiasi altro prodotto destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come carburante o come additivo ovvero per accrescere
il volume finale dei carburanti; è tassato, inoltre, con l’aliquota d’imposta prevista per l’olio minerale equivalente, qualsiasi altro idrocarburo destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come combustibile per il riscaldamento ed, inoltre, si prevede che: «Le disposizioni del presente comma si applicano anche al prodotto denominato biodiesel ... usato come carburante, come
combustibile ...».
Il successivo D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (pubblicato nella G.U. 29 novembre 1995, n. 279) –
intervento normativo che – va sottolineato – ha soltanto la natura di «Testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e
amministrative») - all’art. 21 co. 5° prevede che: «Oltre ai prodotti elencati nel comma 2 è tassato
come carburante qualsiasi altro prodotto destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come carburante o come additivo ovvero per accrescere il volume finale dei carburanti»; ed
ancora: «È tassato, inoltre, con l’aliquota d’imposta prevista per l’olio minerale equivalente, qual-
522
siasi altro idrocarburo, da solo o in miscela con altre sostanze, destinato ad essere utilizzato, messo
in vendita o utilizzato come combustibile per riscaldamento ...». Inoltre, al co. 5° prevede che: «Le
disposizioni del comma 2 si applicano anche al prodotto «biodiesel» ... usato come carburante,
come combustibile ......».
Dal delineato raffronto delle previsioni testuali emerge concludentemente che ciò che rileva ai
fini della tassazione è la destinazione - utilizzazione del prodotto e non la sua composizione chimica.
Quindi, il «biothermo», essendo un prodotto destinato ad essere utilizzato come «carburante»
(combustibile per riscaldamento), rientra nell’ampia previsione del co. 5° («qualsiasi altro prodotto») ed è soggetto a tassazione come carburante, così come i prodotti elencati nel co. 2° della
stessa norma.
Quindi, come riconosciuto nell’impugnata decisione, essendo il «biothermo» destinato ad essere utilizzato come combustibile di riscaldamento, l’aliquota fiscale da applicare al 65% del prodotto «petrolifero» (cherosene) contenuto nella miscela era quella relativa al gasolio, tipico prodotto destinato a riscaldamento notevolmente più alta rispetto a quella relativa al cherosene in
sé e per sé.
In definitiva, nei termini delineati, può provvedersi alla correzione della motivazione in applicazione dell’art. 384, co. 2° c.p.c.. È, in effetti, conforme a diritto l’iter argomentativo della sentenza della Corte d’appello nella parte nella quale viene rigettata la domanda della società, per cui
si perviene alla riforma della sentenza del Tribunale. La gravata sentenza è, invece, erroneamente
motivata nella prima parte in cui riconosce nel D.Lgs. n. 504/1995 un regime di tassazione innovativo rispetto al D.L. n. 331/93, nel senso che al criterio impositivo della composizione chimica si
sarebbe sostituito quello della destinazione d’uso: in realtà, va ribadito, che quest’ultimo criterio è
stato sempre l’unico operante.
4. In sintesi, anche per il periodo antecedente all’emanazione del T.U. del 1995, deve ritenersi
soggetto a tassazione con l’aliquota prevista per l’olio minerale equivalente qualsiasi idrocarburo,
la cui destinazione sia l’utilizzazione come combustibile per riscaldamento.
Essendo già stata adoperata nell’art. 17, co. 3° la medesima espressione onnicomprensiva «qualsiasi altro idrocarburo», l’aggiunta nell’art. 21, co. 5° D.Lgs. n. 504/1995 della formula «da solo o
in miscela con altre sostanze» non può che avere un significato chiarificatore e rafforzativo.
Resta, pur sempre, fermo il concetto di «equivalenza» fondato sulla effettiva destinazione del
prodotto come combustibile e non sulla composizione chimica.
In pratica, rilevando per esplicito dettato normativo la destinazione e l’uso, se il prodotto miscelato come, appunto, quello de quo - è utilizzato al posto del gasolio come combustibile in forni
e caldaie, la relativa tassazione va operata con l’aliquota prevista per il gasolio, utilizzato per il riscaldamento domestico.
5. Le prospettate argomentazioni, desunte dall’esegesi letterale della disciplina testuale, trova
piena conferma nella ratio legis agevolmente delineabile nel settore della produzione e commercializzazione in oggetto.
Orbene, uniformando le aliquote fiscali in correlazione alla destinazione ed all’uso dei prodotti
petroliferi – nell’ottica della delineata equivalenza – si evita la elusione delle tariffe attraverso la produzione di prodotti miscelati, componendo i prodotti tra loro o con altre sostanze.
6. Passando alla delibazione degli altri motivi di ricorso, deve rilevarsi che la seconda censura
in parte risulta assorbita dall’esame della prima, per quanto attiene, precipuamente, all’individuazione ed alla esegesi della normativa applicabile.
Per quanto riguarda, invece, la pretesa operatività del co. 4° dell’art. 21 (invece del co. 5°), ne
va evidenziata la inammissibilità perché questione del tutto nuova, dal momento che non si è mai
parlato di autorizzazioni di «miscelazioni di prodotti».
7. Circa il terzo motivo di ricorso, a parte ogni rilievo sulla genericità della formulazione, va
detto che l’invocata normativa comunitaria fissa le aliquote al minimo, per cui non spiega rilevanza nella fattispecie.
523
Tutto questo senza tacere che, comunque, proprio in adesione alla disciplina comunitaria l’Amministrazione Doganale nella individuazione del «combustibile equivalente» non ha fatto riferimento alle caratteristiche chimico - fisiche (composizione chimica), bensì al criterio del «particolare impiego» (destinazione ed uso).
8. La quarta censura, quanto al primo profilo (vizio motivazionale), può ritenersi assorbita da
quanto finora argomentato.
Quanto al profilo – sia pure – subordinato della illegittimità costituzionale, esso va considerato
destituito di fondamento.
È stato già affermato da questa Corte ( Cass. Sez. Trib. n. 16469 del 20 agosto 2004 ) – ancorché con riferimento ad altre disposizioni, ma pur sempre in relazione alla medesima censura articolata nel presente giudizio – che è manifestamente infondata l’eccezione di illegittimità costituzionale della normativa de qua, per contrasto con gli artt. 76 e 77 Cost., sotto il profilo del dedotto
eccesso di delega (art. 1 L. 29 ottobre 1993, n. 427.
9. In sintesi conclusiva, va affermato che la specie che ci occupa era regolata dalla precedente
disciplina dettata dal D.L. n. 331/1993, vigente per gli anni 1993, 1994 e 1995, fino all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 504/1995.
Deve, comunque, escludersi che tale ultimo intervento abbia avuto carattere innovativo.
10. Per le ragioni svolte, l’esaminato ricorso della società deve essere disatteso.
La complessità del caso e la novità della questione fanno ricorrere giustificati motivi per pervenire ad un’equa compensazione delle spese della presente fase di legittimità.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso. Compensa le spese del presente giudizio.
Comunicato Agenzia delle Dogane del 12 aprile 2005
Utilizzo dell’olio di colza in sostituzione del gasolio da autotrazione
L’Agenzia delle Dogane informa che l’utilizzo di oli vegetali come quello di colza in autotrazione è sottoposto a pagamento dell’accisa.
Per cui, in base all’art. 21 del Decreto legislativo n. 504 del 26 ottobre 1995, è tassato come carburante qualsiasi altro prodotto destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come
carburante o come additivo per accrescere il volume finale dei carburanti.
In base all’art. 40 del decreto sopra citato è punito con la reclusione da sei mesi a tre anni e
con la multa dal doppio al decuplo dell’imposta evasa, non inferiore in ogni caso a euro 7.500,00,
chiunque destina ad usi soggetti ad imposta o ad a maggiore imposta, prodotti esenti o ammessi
ad aliquota agevolata. Ne consegue che l’utilizzo di oli vegetali come l’olio di colza senza l’assolvimento dell’imposta è punito ai sensi dell’articolo di cui sopra.
Cassazione Penale Sent. n. 31396 del 21 settembre 2006
Acque di sentina – Nozione di rifiuto – Sussite
Svolgimento del processo
OSSERVA - In data 4 febbraio 2006 militari appartenenti al comando del nucleo provinciale
della polizia tributaria di Taranto procedevano, in relazione al reato di cui al D.Lgs. n. 504 del
1995, art. 40, comma 1 lett. b), al sequestro ex articolo 354 c.p.p., dei documenti di trasporto, di
524
kg 12 di acque di sentina e di un campione di refluo sigillato provenienti dalla nave militare olandese H.D.R., nonchè di una motrice adibita al trasporto specifico di rifiuti e di un semirimorchio
con cisterna utilizzati per il trasporto dalla Ver Trans srl all’uopo incaricata dalla Nicola Veronico
s.r.l., che aveva ricevuto dal console d’Olanda, l’incarico di procedere allo smaltimento delle emulsioni provenienti dalla nave.
I militari operanti avevano accertato il trasporto nella cisterna dell’automezzo di un prodotto
allo stato liquido con elevata percentuale di idrocarburi, misurata in circa 120 centimetri di altezza, e, di conseguenza, ritenevano che dei 12 Kg di liquidi trasportati, almeno 8 kg dovessero essere costituiti da idrocarburi e, quindi, assoggettabili ad accisa.
Il Tribunale di Taranto, in sede di riesame, revocava a il sequestro operato dalla guardia di finanza ed il decreto di convalida emesso dal Pubblico Ministero non ravvisando il fumus dell’ipotesi di reato formulata.
Ciò sul rilievo che le acque di sentina provenienti dalla pulizia delle cisterne di navi mercantili
e militari, non potevano essere considerate prodotti ma rientravano, invece, nella nozione di rifiuto in quanto il combustibile in esse contenuto non era comunque suscettibile di destinazione diretta al consumo.
Avverso tale decisione propone ricorso per Cassazione la procura della Repubblica presso il
Tribunale di Taranto, rilevando che ai sensi della circolare del Ministero delle Finanze n. 192/1994,
i prodotti di cui alla L. n. 9 del 1970, art. 4, sono da considerare in esenzione di accisa solo nel caso
in cui siano riconosciuti tecnicamente non utilizzabili nè per la combustione nè per la lavorazione
con possibilità di dispersione o termodistruzione senza recupero di calore; e che anche nella circolare numero 34/D del 9 febbraio 1996 è previsto che non si applica l’imposizione fiscale qualora i
reflui delle due tipologie in esame siano avviati direttamente alla combustione senza subire le suindicate operazioni di depurazione e di trattamento (laddove per depurazione va intesa anche la semplice decantazione). Ed, infine, che, un come indicato da questa Sezione, anche la semplice decantazione naturale debba considerarsi trattamento comunque prodromico all’attività di recupero
o smaltimento delle acque di sentina.
Motivi della decisione
Il ricorso è infondato e va, pertanto, rigettato.
La disciplina delle imposte di fabbricazione, quale contenuta nel D.Lgs. n. 504 del 1995, contempla: a) il sorgere dell’obbligazione tributaria al momento della fabbricazione o dell’importazione del prodotto; b) l’esigibilità dell’accisa all’atto dell’immissione in consumo del prodotto nel
territorio dello stato; c) il pagamento dell’imposta liquidata applicando alla quantità di prodotto
l’aliquota di imposta vigente alla data di immissione in consumo.
L’imposizione dell’accisa deve, dunque, di regola riguardare prodotti destinati al consumo.
Per quanto concerne le acque di sentina della nave militare esse, come esattamente rilevato
dal Tribunale, rientrano normalmente nella nozione di rifiuto e tale vanno considerate fino all’ultimazione della procedura di recupero che, ai sensi del D.Lgs. n. 152 del 2006, art. 183,
comma 3, lett. h), può condurre anche a generare combustibili. In questo senso, oltre a decisioni
di questa Sezione citate anche dal ricorrente (n. 39/2003) militano chiari riferimenti normativi.
Si osserva in proposito che il D.Lgs n. 152 del 2006, art. 232, (rifiuti prodotti dalle navi e residui di carico) rimanda alle disposizioni del D.Lgs. 14 giugno 2003, n. 182 – «Attuazione della direttiva 2000/59/CE relativa agli impianti portuali di raccolta per i rifiuti prodotti dalle navi ed i residui del carico» – il quale, all’art. 2, comma 2, stabilisce che «i rifiuti prodotti dalla nave e i residui del carico sono considerati rifiuti ai sensi del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, e successive
modificazioni», mentre al comma 1, viene precisato che, al fine del decreto, si intende per: «c) rifiuti prodotti dalla nave: i rifiuti, comprese le acque reflue e i residui diversi dai residui del carico,
ivi comprese le acque di sentina, prodotti a bordo di una nave e che rientrano nell’ambito di applicazione degli allegati 1^, 4^ e 5^ della Marpol 73/78....».
525
Il D.M. 17 novembre 2005, n. 169 «Regolamento attuativo del D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, artt.
31 e 33, relativo all’individuazione dei rifiuti pericolosi provenienti dalle navi che è possibile ammettere alle procedure semplificate», inserisce nell’allegato 1 tra le tipologie dei rifiuti pericolosi le
miscele di acqua emulsionata con residui oleosi, idrocarburi ed impurezze provenienti dalle cisterne
e dalla sentina delle navi, prevedendo che esse debbano passare attraverso specifiche attività di recupero (messa in riserva (R13) per la separazione fisica della miscela acqua-idrocarburi per decantazione e trattamento successivo di centrifugazione e miscelazione con oli combustibili R3 in impianti che operano ai sensi del R.D. 30 marzo 1942, n. 327, definito come Codice della Navigazione.
Non sembra effettivamente possibile, pertanto, stando alle disposizioni citate, considerare le
acque di sentina o, più in generale le miscele di acqua emulsionata provenienti dalle navi come
prodotti prima che esse vengano «trattate».
La necessità di «anticipare» in qualche modo l’imposizione fiscale, anche al fine di scongiurare
eventuali elusioni, pure comprensibile, non può mai prescindere dall’accertamento di fondamentali
elementi quali l’esatta quantificazione del prodotto e la completa definizione delle sue caratteristiche in quanto verrebbe altrimenti compromessa, in maniera inammissibile, la possibilità stessa di
individuare esattamente il prodotto su cui applicare l’accisa e, di conseguenza, la sua imposizione.
È questa la ragione per la quale talune circolari del Ministero delle Finanze, pur ammettendo
la possibilità di individuare l’accisa dovuta anche prima dell’ultimazione del trattamento delle miscele e dei residui oleosi di recupero, espressamente richiedono non solo l’effettuazione di analisi
di laboratorio ma anche la dichiarazione della parte concernente taluni dati quali il periodo di formazione del residuo giacente nel serbatoio di accertamento, la provenienza delle varie partite, ecc.
(circ. n. 34/D del 9 febbraio 1996).
E proprio con riferimento a quanto testè affermato non appare irrilevante, per la determinazione del fumus del reato ipotizzato, la circostanza che nella specie risulterebbe in realtà prelevato
– e sequestrato unitamente al carico appena trasbordato ed al mezzo di trasporto utilizzato – anche
un campione di refluo sigillato potendo l’iniziativa del prelievo oggettivamente essere letta come
indicativa della volontà della ditta di procedere alla richiesta attività di analisi. Peraltro, a prescindere dalla circostanza che neanche altre circolari – pure citate dal ricorrente – sembrano legittimare conclusioni diverse (la circolare del Ministero delle Finanze n. 191/D del 21 settembre
1999, nel disciplinare il regime fiscale degli idrocarburi ottenuti dalla depurazione e dal trattamento delle miscele e dei residui oleosi di recupero ai sensi dell’art. 21, comma 5 tu., espressamente fa riferimento nel testo al prodotto ottenuto dopo i trattamenti; ed anche la circolare n.
192/D del 22 novembre 1994 sembra fare riferimento ai prodotti «recuperati» dalla pulizia delle
navi), va sempre ricordato che, secondo il costante orientamento anche della giurisprudenza amministrativa, le circolari sono atti meramente interni della amministrazione, e sono quindi inidonee ad apportare direttamente vincoli o vantaggi a terzi o a disciplinare i rapporti con l’amministrazione qualora non riprodotte in atti amministrativi emanati a tal fine.
P.Q.M.
LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Rigetta il ricorso.
Comunicato AD del 9 dicembre 2008, Prot. 62533
Disciplina fiscale delle miscele destinate ad essere utilizzate come carburanti per micromotori per modellismo
Un cittadino italiano ha presentato alla Commissione per le petizioni del Parlamento Europeo
una denuncia di violazione, da parte dell’Italia, delle norme comunitarie in materia di accise chie-
526
dendo, in particolare, un espresso riconoscimento dell’esenzione dal regime delle accise per i carburanti usati per azionare giocattoli radiocomandati.
Con comunicazione del 21 settembre 2007, pubblicata sul sito www.europar.europa.eu, la Commissione per le petizioni ha chiarito che a norma della direttiva 2003/96/CE l’Italia deve tassare
ogni prodotto usato come combustibile (rectius carburante), anche se impiegato in giocattoli, e, di
conseguenza, la petizione non mette in luce alcuna violazione di diritto comunitario e ha deciso, pertanto, la chiusura del relativo fascicolo.
Si sottolinea in proposito che l’orientamento di cui sopra conferma la posizione assunta nel
tempo dall’Agenzia in base alla disciplina dell’art. 21 del Testo Unico delle Accise approvato con il
D.Lgs. del 26 ottobre 1995, n. 504, diciplina sostanzialmente riconfermata con il D.Lgs. 22 febbraio
2007, n. 26 adottato in recepimento della Direttiva 2003/96/CE.
Secondo la richiamata disciplina fiscale la miscela destinata ad essere utilizzata come carburante per micromotori per modellismo costituisce carburante e, quindi, ai sensi dell’art. 21
del T.U. 504/1995, anche dopo le modifiche del D.Lgs. 26/2007, deve essere assoggettata per il contenuto di prodotti utilizzati come carburanti (per lo più alcool
metilico e nitrometano) all’accisa relativa alla benzina. L’olio di ricino di frequente presente
nella miscela, invece, in quanto non utilizzato come carburante o additivo in aggiunta a carburante, non è assoggettabile ad accisa e, in quanto non classificabile quale olio lubrificante o come
suo succedaneo, non è sottoposto ad imposta di consumo ancorché venga impiegato con funzione
di lubrificazione.
Ne consegue, pertanto, che essendo le miscele per micromodellismo considerate a tutti gli effetti carburante, per la loro produzione è necessario che sia configurato l’impianto di produzione ai sensi dell’art. 22. del Testo Unico Accise operante, ope legis, in regime di deposito fiscale
ai sensi dell’art. 23.
Gli Uffici dell’Agenzia daranno la più ampia diffusione del presente orientamento nei rispettivi
ambiti territoriali di competenza.
Sentenza Cassazione civile, sez. Tributaria, 13 febbraio 2009, n. 3553
Olii vegetali e minerali - Tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità - Direttiva del
Consiglio 2003/96/CE - Art. 14, n. 1, lett. a) - Diretta applicazione in mancanza di recepimento - Possibilità - Conseguenze - Impianto industriale alimentato da biomasse liquide
(oli vegetali) - Esenzione dalla tassazione
L’art. 14. n. 1, lett. a), della direttiva CE del Consiglio 27 ottobre 2003, n. 2003/96, che ristruttura
il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità, là dove dispone l’esenzione dei prodotti energetici utilizzati per la produzione di elettricità dalla tassazione prevista da tale
direttiva, ha natura «self executing» e può, quindi, essere direttamente applicato una volta che sia inutilmente scaduto il termine prescritto per il recepimento (31 dicembre 2003), senza che possa, in contrario, valere l’espressa previsione del potere degli Stati membri di stabilire «condizioni ... al fine di garantire un’agevole e corretta applicazione delle esenzioni stesse e di evitare frodi, evasioni o abusi» e
della «facoltà» degli stessi Stati di «tassare questi prodotti per motivi di politica ambientale, prescindendo dai livelli minimi di tassazione stabiliti nella presente direttiva», avendo la Corte di Giustizia
CE precisato che tale previsione non esclude il carattere incondizionato dell’obbligo di esenzione fiscale.
Di conseguenza, per il periodo in cui la direttiva non sia stata recepita, le biomasse liquide (oli vegetali), utilizzate per alimentare un impianto industriale, sono esenti da tassazione, e non sono prodotti
soggetti ad accisa, come invece previsto dall’art. 21, comma 5, del d.lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, che
va disapplicato per contrarietà alla norma comunitaria.
527
Con ricorso notificato il 20 novembre 2006 all’AGENZIA delle DOGANE (depositato il 4 dicembre 2006), la s.r.l. [...] ENERGY (operante «nel settore della produzione di energia elettrica ...
attraverso la gestione di due impianti industriali, uno alimentato da biomasse solide (legno, sanse,
vinacciolo, ecc.), l’altra da biomasse liquide (oli vegetali)») – premesso che (1) con verbale di verifica elevato il 25 giugno 2004 l’Ufficio Tecnico di Finanza («UTF») aveva assunto che «gli oli vegetali utilizzati ... nel secondo impianto dovessero scontare l’accisa prevista per gli oli minerali»
(D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 21, comma 5, TUA) perchè «utilizzati come carburante»; (2)
«con provvedimento ... del 30 agosto 2004» lo stesso Ufficio aveva respinto la sua istanza di rimborso della somma di Euro 13.623,31 da essa «prudenzialmente» versata a titolo di accisa per l’anno
2004 («primo ... di esercizio dell’attività») – in forza di DUE motivi, chiedeva di cassare («con ogni
consequenziale pronuncia, anche in ordine alle spese») la sentenza n. 21/05/06 depositata il 6 giugno 2006 dalla Commissione Tributaria Regionale della Puglia la quale aveva accolto l’appello dell’Ufficio avverso la decisione (133/20/05) con la quale la Commissione Tributaria Provinciale di
Bari aveva recepito il ricorso contro detto rifiuto.
Nel controricorso notificato il 29 dicembre 2006 (depositato il 17 gennaio 2007), l’Agenzia intimata instava per il rigetto dell’impugnazione (con «vittoria di spese»).
Il 6 giugno 2008 sia l’Agenzia che la società depositavano memoria ex art. 378 c.p.c..
1. La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l’appello osservando (come dedotto dall’Ufficio) che «l’art. 14, comma 1, lett. a) della Direttiva CE n. 2003/96 del 27 ottobre 2003», pur disponendo «che gli stati membri esentano da tassazione i prodotti energetici e l’elettricità utilizzati
per produrre elettricità alle condizioni da essi stabilite al fine di garantire una agevole e corretta
applicazione delle esenzioni stesse e di evitare frodi, evasioni ed abusi», ha «tuttavia» riconosciuto
agli stessi «stati membri» la «deroga di imporre una tassazione per motivi ambientali» e di «preventivamente adeguare le norme interne prevedendo adeguati sistemi di controllo, senza dei quali
si verrebbe a creare una situazione favorevole alla perpetrazione di frodi, abusi ed evasioni».
Per il giudice di appello, infatti, «lo stesso legislatore comunitario è consapevole della necessità
di emanare norme regolamentari di recepimento, per evitare che l’applicazione delle esenzioni previste dalla Direttiva possa favorire comportamenti fraudolenti, finalizzati all’evasione dell’imposta». 2. Con il primo motivo di ricorso la società denunzia «violazione e falsa applicazione degli artt.
2, 14 e 28 della direttiva 2003/96/CE emanata il 27 ottobre 2003» in ordine alla natura «non ... self
executing» di tale direttiva, affermata dal giudice di appello, adducendo:
– l’assoggettamento degli «oli vegetali destinati alla produzione di energia elettrica» all’«art.
21, comma 5 cit. TUA (il quale tassa come carburante qualsiasi prodotto destinato ad essere utilizzato, messo in vendita o utilizzato come carburante o come addutivo)», sostenuta «nel provvedimento impugnato» e «nei pregressi gradi di giudizio» da «controparte», è «in aperto contrasto con
quella comunitaria» («che andrebbe disapplicata dal giudice nazionale per applicarsi quest’ultima»)
essendo indubbio («non v’è dubbio») – considerato (a) che «la tutela nei confronti delle norme interne confliggenti con il diritto comunitario si risolve nella sanzione della inapplicabilità delle
norme interne» quando «le norme comunitarie violate da tale norma possiedano efficacia diretta»
perchè «sufficientemente precise ed incondizionate» («self executing»), «siano ... contenute nel
trattato o in atti normativi derivati (regolamenti e direttive», e (b) che «la disapplicazione della
norma interne confliggente con il diritto comunitario deve essere ... operata da tutti i soggetti chiamati alla potenziale applicazione di tale norma in tutte le sedi» (anche da parte di questa Corte di
legittimità) – che «in base al combinato disposto»:
(a) «art. 14, par. 1, lett. a» (il quale «impone agli stati membri di esentare dalla tassazione ... i
prodotti energetici alle condizioni da essi stabilite alfine di garantire un’agevole e corretta appli-
528
cazione delle esenzioni stesse e di evitare frodi, evasioni o abusi, salva la loro facoltà di tassare
questi prodotti per motivi di politica ambientale») e (b) «art. 2, par. 1, lett. a)» (secondo cui «ai fini
della presente direttiva si intendono per prodotti energetici i prodotti di cui ai codici NC da (OMISSIS) a (OMISSIS) se destinati ad essere utilizzati come combustibile per riscaldamento o come
carburante per motori, id est i prodotti quali gli oli vegetali») di detta direttiva «è posto a carico
degli stati membri un obbligo chiaro e preciso di non assoggettare ad imposta gli oli vegetali
quando, come nella specie, sono destinati ad essere utilizzati ai fini industriali per la produzione
di energia elettrica»;
– «per negare carattere incondizionato e preciso all’obbligo imposto agli stati membri di esentare i prodotti energetici non vale argomentare dalla duplice riserva operata dall’art. 14, par. 1, lett.
a) della direttiva» perchè (Corte di Giustizia delle Comunità Europee: 10 giugno 1999, causa C346/97; 25 settembre 2003, causa C.437/01; 19 gennaio 1982, Becker; 17 febbraio 2005, cause C453/02 e 462/02) quelle riserve non «attengono» alla «spettanza del diritto di esenzione» ma:
(1) «alla previsione di appositi strumenti di controllo» (per cui, «nell’inerzia degli stati membri»,
«l’esenzione spetta salvo il potere degli stessi stati di accertare con gli strumenti ... ordinari la sussistenza dei requisiti per la corretta fruizione del beneficio»);
(2) alla «facoltà degli stati di tassare quelli, tra i prodotti energetici, che dovessero avere un effetto negativo sull’equilibrio dell’ecosistema» (sì che «fino a quando gli stati non intervengono,
l’esenzione interessa tutti i prodotti energetici»);
– con «sentenza 5 ottobre 2006, causa C-360/05» («resa a seguito di un procedimento di infrazione ... nei confronti del nostro Stato») la Corte di Giustizia CE ha accertato che entro il «termine
del 31 dicembre 2003 previsto dall’art. 28, par. 1 della direttiva» in questione «il nostro paese non
aveva adottato le disposizioni per il recepimento della Direttiva 2003/96/CEE» di tal che (tenuto
conto del «periodo di imposta di cui è causa»: 2004) «ricorre ... nella specie l’ulteriore requisito ...
indicato dalla giurisprudenza comunitaria, costituzionale e di legittimità, per invocare l’effetto diretto di singole disposizioni contenute in direttive comunitarie qual’è l’inutile decorso di un termine
ragionevole per recepire nell’ordinamento interno la direttiva».
A conclusione del motivo, quindi, la ricorrente chiede a questa Corte (quesito di diritto) di
dire («dica»):
(1) «se la Commissione regionale ha violato l’art. 14. par. 1, lett. a) della direttiva 2003/96/CE ...
nell’escluderne la natura selfexecuting» della stessa e, «in caso positivo»;
(2) «se vada disapplicato nel periodo d’imposta di cui è causa l’art. 21, comma 5 cit. TUA per
applicare direttamente nell’ordinamento interno l’art. 14, par. 1, lett. a) stesso in modo da riconoscere in capo (ad essa) società il diritto ad ottenere il rimborso del tributo indebitamente assolto».
3. Con il secondo (ed ultimo) motivo la ricorrente – ricordato avere ribadito, «in via subordinata»
(«laddove si ritenesse fondato l’appello principale»), «in sede di controdeduzioni e di appello incidentale le doglianze mosse in primo grado e disattese dalla Commissione Provinciale» costituite
dalla denunziata «illegittimità del provvedimento impugnato» (1) «per non essere utilizzati gli oli.
vegetali come carburanti» (con conseguente inapplicabilità del «disposto dell’art. 21, comma 5 cit.
TUA») e (2) per «irragionevole disparità di trattamento ... tra gli oli vegetali assoggettai in misura
piena a imposta pur quando sono utilizzati per la produzione di energia elettrica ed altri, più inquinanti, prodotti (... metano, i gas di petrolio liquefatti ed il gasolio) assoggettati invece ad imposta in misura agevolata» («punto 11, tabella A allegata al TUA») – denunzia «violazione dell’art.
112 c.p.c.» per aver la Commissione Regionale «pretermesso l’esame» di tali questioni e chiede
(quesito di diritto) a questa Corte di dire («dica»):
– «se la Commissione Regionale ha violato il principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato allorchè non si è pronunciata sulle censure mosse ... in via di appello incidentale ... dirette
a far valere l’illegittimità del provvedimento impugnato per violazione dell’art. 21, comma 5 cit.
TUA, sotto i molteplici profili... trascritti ed illustrati». 4. L’Agenzia, dal suo canto, riesaminate le
pronunce della Corte di Giustizia indicate da controparte, oppone:
529
– «la formula di rito contenuta nell’art. 14 della Direttiva (alle condizioni da essi stabilite al
fine di garantire un’agevole e corretta applicazione delle esenzioni stesse e di evitare frodi, evasioni o abusi) è riproposta in genere nelle norme delle direttive che prevedono agevolazioni o esenzioni»: «tale formula», quindi, «per consolidata giurisprudenza della Corte di Giustizia», «non osta
al riconoscimento della efficacia diretta della norma»;
– «nella direttiva 2003/96», però, «il legislatore comunitario, pur avendo stabilito che la tassazione deve essere giustificata da motivi di politica ambientale, non ha fissato dei parametri o dei
limiti minuti in termini di emissioni inquinanti al di sopra dei quali possa essere esercitata tale facoltà di tassazione, con la conseguenza che gli stati membri potrebbero non applicare l’esenzione,
eventualmente fissando dei livelli differenziati di tassazione dei prodotti energetici in proporzione
ai loro effetti inquinanti, tassando così anche carburanti ritenuti a basso impatto ambientale».
La stessa Agenzia, di poi, sostiene che «in Italia, in forza di quanto disposto dalla L. 23 dicembre 1998, n. 448, e dal punto 11 della tab. A allegata al D.Lgs. n. 504 del 1995, si applicano ... aliquote di accisa composte, sostanzialmente, da una parte più strettamente tributaria, connessa alla
capacità energetica del prodotto, e da una parte di valenza ambientale, dipendente dall’incidenza
dell’impiego del relativo carburante o combustibile in termini di emissioni inquinanti» nonchè «aliquote di accise ridotte per gli oli minerali ivi elencati utilizzati per la produzione, diretta o indiretta,
di energia elettrica, così che la normativa vigente deve ritenersi già conforme alle disposizioni comunitarie, in corretta applicazione della facoltà contenuta nel citato art. 14 della direttiva 2003/96».
5. Il ricorso della contribuente deve essere accolto perchè fondato.
A. La Direttiva 2003/96/CE del Consiglio datata 27 ottobre 2003 – che «ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità» -, emanata perchè (considerando n. 2) «il buon funzionamento del mercato interno ed il conseguimento degli obiettivi di altre
politiche comunitarie richiedono che siano fissati nella Comunità livelli minimi di tassazione per
la maggior parte dei prodotti energetici, compresi l’elettricità, il gas naturale e il carbone», per
quanto interessa, all’art. 14 dispone:
(a) «gli Stati membri esentano dalla tassazione i prodotti elencati in appresso, alle condizioni
da essi stabilite al fine di garantire un’agevole e corretta applicazione delle esenzioni stesse e di evitare frodi, evasioni o abusi»;
(b) «gli Stati membri hanno tuttavia la facoltà di tassare questi prodotti per motivi di politica
ambientale, prescindendo dai livelli minimi di tassazione stabiliti nella presente direttiva».
Per il successivo art. 28, poi:
(1) «gli Stati membri adottano e pubblicano le disposizioni legislative, regolamentari e amministrative, necessarie per conformarsi alla presente direttiva, entro il 31 dicembre 2003»:
«essi ne informano immediatamente la Commissione»;
(2) «essi applicano tali disposizioni dal 1 gennaio 2004, ad eccezione delle disposizioni di cui
all’art. 16 e all’art. 18, par. 1, che possono essere applicate dagli Stati membri dal 1 gennaio 2003»;
(3) «quando gli Stati membri adottano tali disposizioni, queste contengono un riferimento alla
presente direttiva o sono corredate di un siffatto riferimento, all’atto della pubblicazione ufficiale»:
«le modalità del riferimento sono stabilite dagli Stati membri»;
(4) «gli Stati membri comunicano alla Commissione il testo delle disposizioni essenziali di diritto interno che adottano nel settore disciplinato dalla presente direttiva».
B. In primo luogo va rilevato che con sentenza del 5 ottobre 2006 (causa C-360/05), la Corte di
Giustizia CE ha espressamente dichiarato che «la Repubblica italiana è venuta meno agli obblighi
che ad essa incombono» in forza della «direttiva del Consiglio 27 ottobre 2003, 2003/96/CE, che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità» avendo
quel giudice accertato che la nostra Repubblica, «alla scadenza del termine stabilito nel parere motivato» (ovverosia alla scadenza del 31 dicembre 2003), non aveva adottato «le misure richieste per
il recepimento della direttiva nell’ordinamento giuridico italiano».
530
Le norme della direttiva detta, quindi, devono essere applicate siccome parte dell’ordinamento
nazionale a partire da primo gennaio 2004.
C. L’interpretazione delle riprodotte disposizioni comunitarie, condotta alla luce dei principi
enunciati nelle pronunce rese dalla Corte di Giustizia CE su analoghe contenute in altre Direttive,
di poi, impone di affermare la natura self-executing della Direttiva in questione e, di conseguenza,
in disapplicazione del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 21 («prodotti soggetti ad accisa») per
contrarietà dello stesso alla normativa comunitaria, il diritto della società ricorrente all’esenzione
«dalla tassazione» dei prodotti («energetici») utilizzati per la combustione (pacificamente rientranti tra quelli esentati elencati nel provvedimento comunitario), disposta dalla stessa direttiva,
senza che possa, in contrario, valere la espressa previsione: (1) del potere degli «Stati membri» di
stabilire «condizioni ... al fine di garantire un’agevole e corretta applicazione delle esenzioni stesse
e di evitare frodi, evasioni o abusi» e: (2) della «facoltà» degli stessi stati di «tassare questi prodotti
per motivi di politica ambientale, prescindendo dai livelli minimi di tassazione stabiliti nella presente direttiva».
Per effetto di quei principi, infatti, come ribadito, da ultimo, al punto 31 della sentenza 17 luglio 2008 (causa C-226/07) resa dalla Corte comunitaria sulla specifica questione, «il carattere incondizionato di un obbligo di esenzione fiscale non può affatto essere messo in discussione dal
margine di discrezionalità riservato agli Stati membri da una formula introduttiva, come quella che
figura all’art. 14, n. 1, della direttiva 2003/96, secondo cui i detti Stati accordano l’esenzione alle
condizioni da essi stabilite al fine di garantire un’agevole e corretta applicazione delle esenzioni
stesse e di evitare frodi, evasioni o abusi atteso che uno Stato membro non può opporre ad un contribuente, in grado di provare che la propria situazione fiscale rientra effettivamente in una delle
categorie di esenzione definite da una direttiva, la mancata adozione delle disposizioni destinate,
per l’appunto, ad agevolare l’applicazione di questa stessa esenzione (v., per analogia, sentenze ...
Becker, punto 33; Braathens, punto 31; 10 settembre 2002, causa C-141/00, Kugler, .... punto 52; 6
novembre 2003, causa C-45/01, Dornier, .... punto 79, e 17 febbraio 2005, cause riunite C-453/02 e
C-462/02, Linneweher e Akrilidis ...., punto 34)».
Di conseguenza – come affermato dal giudice comunitario in logica e coerente applicazione di
quei principi, sulla cui sola base, peraltro, si è formato il conforme convincimento di questo giudice di legittimità – deve ritenersi che «l’art. 14. n. 1, lett. a), della direttiva del Consiglio 27 ottobre 2003, 2003/96/CE, che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità, là dove prevede l’esenzione dei prodotti energetici utilizzati per la produzione
di elettricità dalla tassazione prevista da tale direttiva, ha effetto diretto nel senso che esso può essere fatto valere da un singolo dinanzi ai giudici nazionali – per quanto riguarda il periodo di tempo
durante il quale lo Stato membro interessato aveva omesso di trasporre tale direttiva nell’ordinamento nazionale entro il termine prescritto – nell’ambito di una controversia, come quella della
causa principale» (identica alla presente), «tra il dello singolo e le autorità doganali di tale Stato
alfine di evitare l’applicazione di una normativa nazionale incompatibile con tale disposizione e,
pertanto, di ottenere il rimborso di un’imposta contraria a quest’ultima».
D. L’efficacia «diretta» della disposizione comunitaria e, di conseguenza, il diritto del singolo
di «evitare l’applicazione di una normativa nazionale incompatibile con tale disposizione e ... di ottenere il rimborso di un’imposta contraria a quest’ultima», inoltre ed infine, non possono ritenersi
contrastati dalla previsione (contenuta nell’«art. 14, n. 1, lett. a), seconda frase, della direttiva
2003/96») secondo cui «gli Stati membri hanno ... la facoltà di tassare questi prodotti per motivi di
politica ambientale, prescindendo dai livelli minimi di tassazione stabiliti nella presente direttiva»
perchè – come statuito della Corte di Giustizia CE (punto 32) in specifica confutazione dell’afferente
argomentazione sostenuta (anche) in quella sede dal «governo italiano» – «tale limitazione alla regola dell’esenzione ha un carattere meramente eventuale» per cui «uno Stato membro che non si
sia avvalso di tale facoltà non può far valere la propria omissione per rifiutare ad un contribuente
531
il beneficio di un’esenzione che questi può legittimamente reclamare in forza della direttiva 2003/96
(v., per analogia, sentenze citate, Kugler, punti 59 e 60, e Linneweher e Akritidis, punto 35)».
Sul punto specifico, peraltro, va evidenziata l’insostenibilità della tesi della natura «ambientale» dell’accisa in questione perchè:
(1) la stessa non ha doti proteiformi, cioè intrinseca capacità di mutare l’originaria (certamente
tributaria e non ambientale) natura;
(2) l’art. 28 della direttiva 2003/96/CE impone agli stati membri di comunicare alla Commissione «il testo delle disposizioni essenziali di diritto interno che adottano nel settore disciplinato
dalla presente direttiva», quindi anche il testo delle eventuali «disposizioni» adottate (ovviamente
in epoca successiva all’emanazione della direttiva stessa) per fini di «politica ambientale» in
quanto anche queste (tenuto conto di quanto riportato nel richiamato «considerando» del provvedimento comunitario) possono incidere sul «settore disciplinato dalla... direttiva»: nel caso la
norma, univocamente tributaria, cui si vorrebbe attribuire natura «ambientale», preesiste alla
normativa comunitaria in discussione e, comunque, lo stato italiano non ha dato nessuna comunicazione in ordine all’eventuale mantenimento della stessa od all’adozione di altra norma per
fini di «politica ambientale».
D. L’accoglimento del primo motivo esclude la necessità di esaminare il secondo, proposto solo
«in via subordinata», espressamente «laddove si ritenesse fondato l’appello principale».
E. In base ai principi innanzi esposti la sentenza impugnata deve essere cassata e la causa, siccome non bisognevole di nessun ulteriore accertamento fattuale, ai sensi dell’art. 384 c.p.c., va decisa nel merito da questa Corte con il rigetto dell’appello proposto dall’Ufficio.
5. Le spese di questo giudizio di legittimità e quelle del processo di appello vanno integralmente
compensate tra le parti ai sensi dell’art. 92 c.p.c., comma 2.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e, decidendo la causa nel merito, rigetta l’appella dell’Ufficio;
compensa integralmente tra le parti le spese del giudizio di legittimità e quelle del processo di
appello.
Comunicato AD Prot. n. 103302 del 24 luglio 2009
Determinazioni e certificazioni analitiche
L’Agenzia delle Dogane comunica che, nell’ottica del contenimento dei tempi di rilascio delle determinazioni e certificazioni analitiche che costituiscono, per l’utenza esterna ed interna, una necessità imprescindibile ed in coerenza con le disposizioni di carattere organizzativo dell’Agenzia,
sono state ridefinite le modalità procedurali nei casi in cui tali attività siano rese nell’ambito dei
servizi di mercato o nei confronti di pubbliche amministrazioni diverse dall’Agenzia. In questi casi,
infatti, in dipendenza della natura della richiesta di parte, che può contemplare o meno anche l’indicazione accessoria sulla classificazione doganale del prodotto sottoposto ad analisi, occorre seguire la seguente procedura.
A) Richiesta di sola determinazione o certificazione analitica
L’operatore che necessita di sola determinazione o certificazione analitica dovrà consegnare
un campione di prodotto al competente Laboratorio doganale, il quale, dopo aver effettuato le determinazioni analitiche necessarie, consegnerà al richiedente l’esito analitico sottoscritto dalle professionalità chimiche abilitate.
532
B) Richiesta di determinazione o certificazione analitica comprensiva di indicazione sulla
classificazione doganale del prodotto sottoposto ad analisi
L’operatore che necessita di determinazione o certificazione analitica comprensiva di indicazione sulla classificazione doganale del prodotto sottoposto ad analisi, dovrà consegnare un campione di tale prodotto al competente laboratorio doganale, il quale, dopo aver effettuato le determinazioni analitiche necessarie, consegnerà al richiedente il solo esito analitico sottoscritto dalle
professionalità chimiche abilitate.
Il parere di classificazione sarà rilasciato da uno degli Uffici doganali presenti sul territorio
scelto dall’operatore, sulla base delle indicazioni tecniche fornite dal laboratorio.
C) Richiesta di un parere di classificazione doganale sulla sola base documentale
L’operatore che necessita di un parere di classificazione sulla sola base documentale, dovrà
farne richiesta ad uno degli Uffici doganali presenti sul territorio.
Resta inteso che i pareri di classifica rilasciati dall’Agenzia vengono forniti in maniera del
tutto gratuita e non rivestono carattere vincolante, ma bensì di mera indicazione circa la voce doganale da attribuire alla merce in oggetto e che l’unico strumento, che impegna a pieno titolo uniformemente e giuridicamente l’Amministrazione verso terzi, è costituito unicamente dall’Istituto
delle Informazioni Tariffarie Vincolanti.
533
ART. 21-BIS - Disposizioni particolari per le emulsioni
Art. 21-bis 1
Disposizioni particolari per le emulsioni
1. Nell’ambito di un programma della durata di sei anni, a decorrere dal 1° gennaio 2008 e fino
al 31 dicembre 2013, è stabilita una accisa ridotta secondo le aliquote di seguito indicate, applicabile alle emulsioni stabilizzate idonee all’impiego nella carburazione e nella combustione, anche
prodotte dal medesimo soggetto che le utilizza per i medesimi impieghi limitatamente ai quantitativi necessari al suo fabbisogno:
a) emulsione stabilizzata di olio da gas con acqua contenuta in misura variabile dal 12 al 15 per
cento in peso:
1) usata come carburante:
a) fino al 31 dicembre 2009: euro 256,70 per mille litri;
b) a decorrere dal 1° gennaio 2010: 280,50 euro per mille litri;
2) usata come combustibile per riscaldamento: 245,16 euro per mille litri;
b) emulsione di olio combustibile denso ATZ con acqua contenuta in misura variabile dal 12
al 15 per cento in peso:
1) usata come combustibile per riscaldamento: euro 99,32 per mille chilogrammi;
2) per uso industriale: euro 41,69 per mille chilogrammi;
c) emulsione di olio combustibile denso BTZ con acqua contenuta in misura variabile dal 12
al 15 per cento in peso:
1) usata come combustibile per riscaldamento: euro 29,52 per mille chilogrammi;
2) per uso industriale: euro 20,84 per mille chilogrammi.
2. L’efficacia della disposizione di cui al comma 1 è subordinata, ai sensi dell’art. 88, paragrafo
3, del Trattato istitutivo della Comunità europea, alla preventiva approvazione 2 da parte della Commissione europea.
3. Con determinazione del direttore dell’Agenzia delle dogane sono stabilite le caratteristiche
tecniche delle emulsioni di cui al comma 1 ai fini della verifica dell’idoneità all’impiego nella carburazione e nella combustione;
1 Articolo
in vigore dal 1° giugno 2007 ex D.Lgs. 26/2007.
Telescritto AD prot. 5134 del 27 dicembre 2007: «[…] Con l’occasione si fa presente che con Decisione C(2007) 5189
del 18 ottobre 2007 la Commissione europea ha ritenuto di non sollevare obiezioni in ordine alla proroga, fino al 31 dicembre 2013, del vigente regime fiscale relativo alle emulsioni di gasolio o olio combustibile con acqua in misura tra il
12 e il 15%, ritenendo la misura compatibile con il mercato comune.»
2
534
Nota A.D. prot. 4709 del 4 ottobre 2007
Circolare n. 49/D del 25 ottobre 2001- Autorizzazioni alla produzione, importazione e commercializzazione delle emulsioni di olio da gas e di olio combustibile denso con acqua –
Ufficio competente al rilascio del provvedimento
Con la circolare n. 49/D del 25 ottobre 2001 sono state dettate modalità operative per il rilascio
delle autorizzazioni alla produzione, importazione e commercializzazione delle emulsioni di olio
da gas e di olio combustibile denso con acqua; in particolare è stato stabilito che dette autorizzazioni fossero emesse al termine della prescritta istruttoria da quest’Area centrale.
In coerenza con quanto previsto dall’ordinamento ed in linea con l’attuale struttura dell’Agenzia, si dispone che d’ora in avanti il procedimento amministrativo di rilascio dell’autorizzazione alla
produzione e commercializzazione delle emulsioni di olio da gas e di olio combustibile denso con
acqua, già di competenza dell’Ufficio Regimi Doganali e Fiscali dell’Area Centrale Gestione Tributi
e Rapporti con gli Utenti, sia attribuito agli Uffici delle Dogane o, ove ancora non istituiti, agli Uffici Tecnici di Finanza o alle Circoscrizioni Doganali nel caso di depositi doganali operant i in regime di deposito fiscale (d’ora in avanti denominati Ufficio doganale).
Considerate le complesse fasi endoprocedimentali, si ritiene opportuno trascrivere di seguito
il testo integrale della circolare n. 49/D completo degli allegati, con gli opportuni aggiornamenti apportati, con il carattere in grassetto, alla luce della legislazione e della prassi attualmente in vigore.
È il caso comunque di sottolineare che rimarrà necessario e vincolante il parere tecnico dell’Area Centrale Verifiche e Controlli Tributi Doganali e Accise – Laboratori Chimici e che, anche per
tale procedimento amministrativo, sarà correttamente applicato quanto disposto con Legge 7 agosto 1990, n. 241, così come modificata dalla Legge 11 febbraio 2005, n. 15.
Si ritiene, infine, opportuno ricordare che le autorizzazioni in parola rivestono unicamente carattere fiscale e pertanto il soggetto autorizzato dovrà munirsi di ogni altra autorizzazione prevista dalla vigente normativa da rilasciarsi da parte di altre Amministrazioni.
ALLEGATO
Circolare n. 49/D del 25 ottobre 2001 aggiornata per decentramento
1) Produzione delle emulsioni presso impianti nazionali
Si premette che, ai sensi del comma 1 dell’art. 4 del decreto 20 marzo 2000, come modificato
dall’art. 1 della determinazione 2 maggio 2001 del Direttore dell’Agenzia delle dogane, pubblicata
nella G.U. del 15 maggio 2001, la produzione delle emulsioni è effettuata di norma nell’ambito di
un deposito fiscale con l’ulteriore possibilità di consentire detta produzione presso un deposito
commerciale di oli minerali assoggettati ad accisa nella misura intera (deposito libero).
Nel caso di deposito fiscale, si rimanda a quanto stabilito dall’art. 23, comma 1, del T.U. approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, così come modificato dal D.Lgs. 2 febbraio 2007, n.
26 tenendo presente che per l’istituzione dei depositi fiscali sarà seguita la procedura di cui alla circolare n. 16/D del 28 aprile 2006.
Per quanto riguarda i depositi liberi, l’art. 1, comma 1, lett. d), della citata determinazione, prevede che la produzione delle emulsioni in tali impianti, appositamente autorizzati, avvenga «nei
casi e alle condizioni stabiliti dall’Agenzia delle dogane».
535
Considerato che la funzione specifica e prevalente di detti depositi è quella di stoccaggio degli
oli minerali ad accisa assolta per la successiva commercializzazione degli stessi, la produzione
delle miscele stabilizzate non può che avere carattere marginale e, quindi, essere commisurata ad
un tasso percentuale riferito unicamente all’olio combustibile denso e all’olio da gas, prodotti questi ultimi utilizzati peraltro come materia prima per la preparazione delle rispettive emulsioni stabilizzate, sostitutive dei precedenti. Il predetto tasso può essere pertanto fissato nella misura del 2%
per i gasoli destinati all’uso trazione, 1% per i gasoli destinati ad uso combustione, 5% per l’olio
combustibile denso, tasso che deve essere calcolato sui rispettivi volumi movimentati durante
l’anno solare precedente.
Le emulsioni in argomento, in attesa che gli organi tecnici dell’U.E. abbiano modo di pronunciarsi circa la loro classificazione, rientrano nel codice di nomenclatura tariffaria ex 3824 90 98.
Le ditte che intendono produrre per la successiva commercializzazione le emulsioni di olio da
gas e di olio combustibile denso con acqua, mediante l’utilizzo di specifiche tecnologie di produzione, si attengono alle seguenti prescrizioni e criteri direttivi:
– le predette emulsioni devono possedere le caratteristiche tecniche stabilite, ai sensi dell’art.
12, comma 3, della L. 23 dicembre 1999, n. 488, con il citato decreto del Direttore Generale del Dipartimento delle Dogane e delle Imposte Indirette del 20 marzo 2000, come modificato con la richiamata determinazione del 2 maggio 2001 del Direttore dell’Agenzia delle Dogane, ai fini della
verifica dell’idoneità all’impiego nella carburazione e nella combustione;
– la ditta interessata deve essere autorizzata dall’Amministrazione concedente ad installare,
all’interno del proprio deposito, un impianto di preparazione delle predette emulsioni e deve essere
munita di licenza fiscale di esercizio aggiornata con riferimento all’attività produttiva in questione.
In proposito si precisa che, in attesa di detto aggiornamento, la ditta può essere ugualmente autorizzata ad iniziare le lavorazioni secondo le procedure di seguito illustrate;
– la ditta presenta istanza soggetta ad imposta di bollo, unitamente ad un esemplare in carta
libera, al competente Ufficio doganale che, entro il termine di trenta giorni dalla data del ricevimento, acquisiti gli elementi istruttori, trasmetterà, unitamente all’esemplare in carta libera
dell’istanza stessa, i risultati all’Area Centrale Verifiche e Controlli - Ufficio Metodologie e Tecnologie Chimiche di questa Agenzia per il parere di competenza;
– l’istanza è corredata da una nota informativa di descrizione degli impianti, completa di planimetrie e di una relazione tecnica contenente le informazioni di cui agli allegati I e II alla presente
circolare; tali informazioni verranno prevalentemente utilizzate per le verifiche tecniche ed i controlli di produzione;
– le autorizzazioni saranno rilasciate dagli Uffici doganali competenti sul territorio attraverso
una procedura che si articola nelle due seguenti fasi:
– fase sperimentale, che si formalizza con il rilascio di un’autorizzazione provvisoria alla produzione, all’importazione e alla commercializzazione delle emulsioni;
– fase conclusiva, che si perfeziona con il rilascio di una autorizzazione definitiva.
A) Fase sperimentale
L’Ufficio doganale, esperita l’istruttoria e sentito in merito l’Ufficio Metodologie e Tecnologie Chimiche dell’Area Verifiche e Controlli, rilascerà il preventivo nulla-osta.
Successivamente dopo aver acquisito dalla ditta la comunicazione dell’avvenuto completamento delle opere necessarie al regolare funzionamento dell’impianto di produzione, provvederà,
d’intesa con la ditta stessa, a predisporre apposita marcia controllata con la partecipazione anche
di un chimico designato dall’Area Centrale Verifiche e Controlli. Nel corso della predetta marcia si
procederà al prelievo dei campioni, nel numero di quattro, sia delle materie prime utilizzate, compresi gli additivi, i tensioattivi emulsionanti e l’acqua sia delle emulsioni; ciò per stabilire la conformità delle materie prime e delle emulsioni stesse alle caratteristiche prescritte dal citato decreto
del 20 marzo 2000, come modificato con la richiamata determinazione 2 maggio 2001.
536
Di tutte le operazioni svolte all’atto della marcia controllata verrà redatto apposito verbale da
trasmettere all’Ufficio di Coordinamento delle Attività di Analisi dell’Area Centrale Verifiche e Controlli che procederà alla ratifica del verbale stesso. In caso di esito positivo degli accertamenti,
l’Ufficio doganale procederà al rilascio dell’autorizzazione provvisoria per la produzione, importazione e commercializzazione delle emulsioni.
La comunicazione dell’esito delle analisi verrà effettuata anche alla ditta interessata al fine di
rendere possibile una sollecita immissione in consumo della partita prodotta durante la marcia
controllata.
La fase sperimentale (comprensiva della marcia controllata), della durata di dodici mesi dall’avvio dell’attività produttiva, si rende necessaria per verificare, nel tempo, la conformità della produzione alle specifiche tecniche, attraverso periodiche analisi da parte dell’Ufficio di Coordinamento delle Attività di Analisi dell’Area Centrale Verifiche e Controlli a fronte di campioni prelevati con l’intervento anche di un chimico designato dalla stessa Area Centrale, al fine di assicurare
la completa omogeneità e la rappresentatività dei campioni stessi.
Nel periodo di sperimentazione la ditta è tenuta a fornire ogni tre mesi, all’Ufficio doganale la
lista dei destinatari del prodotto (depositi fiscali, depositi liberi e utilizzatori), completa degli elementi essenziali dei documenti di circolazione relativi alle forniture effettuate, identificate qualitativamente e quantitativamente.
B) Fase conclusiva
Al termine del periodo sperimentale l’Ufficio doganale, previo parere da parte dell’Ufficio
Metodologie e Tecnologie Chimiche dell’Area Centrale Verifiche e Controlli, rilascerà l’autorizzazione definitiva, tenuto conto delle risultanze analitiche, dei quantitativi prodotti e commercializzati (desunti dalle liste di cui al precedente punto A) e dell’assenza di motivi ostativi emersi
in sede di controlli tecnici. In attesa dell’autorizzazione definitiva resta valida l’autorizzazione
concessa in via provvisoria.
Nel periodo successivo al rilascio dell’autorizzazione definitiva, le liste dei destinatari delle
emulsioni, con gli elementi indicati alla lett. A), ai fini del controllo, saranno trasmessi agli Uffici
doganali competenti sugli impianti, ogni tre mesi dagli esercenti i depositi liberi e annualmente
dagli esercenti depositi fiscali.
Resta inteso che in caso di modifica dei presupposti in base ai quali è stata rilasciata l’autorizzazione, sia provvisoria che definitiva (es.classe chimica degli additivi, modifiche sostanziali delle
attrezzature impiegate nella produzione, ecc.), dovrà essere esperita, con le modalità già descritte,
una ulteriore istruttoria, articolata nelle due sopraindicate fasi procedimentali, per il rilascio di
nuove autorizzazioni.
In tale evenienza l’Agenzia, su istanza di parte, valuterà la possibilità di accelerare l’iter procedimentale eliminando taluni adempimenti.
C) Ulteriori adempimenti per i depositi liberi
Atteso che negli impianti in parola le miscele stabilizzate devono essere prodotte impiegando
oli minerali ad accisa assolta in misura intera, ne consegue che anche gli additivi di cui all’art. 2
del decreto 20 marzo 2000 devono assolvere l’accisa relativa al prodotto più tassato (per il gasolio,
l’aliquota prevista per l’uso autotrazione; per l’olio combustibile denso, quella prevista per tale prodotto con alto tenore di zolfo (ATZ) usato per riscaldamento).
Almeno 5 giorni antecedenti ad ogni singola lavorazione (dal computo dei quali sono esclusi il
sabato e le festività) la ditta dovrà darne comunicazione al competente Ufficio doganale allo scopo
di consentire a quest’ultimo di predisporre il servizio di vigilanza sulle lavorazioni nel corso del
quale dovrà procedersi al prelievo dei campioni delle materie prime e del prodotto finito, da inviare
537
all’Area Centrale Verifiche e Controlli - Ufficio di Coordinamento delle Attività di Analisi per la verifica della rispondenza alle prescritte caratteristiche tecniche.
Sui documenti di accompagnamento, oltre agli altri dati richiesti, dovrà risultare che le materie prime presentano le caratteristiche tecniche stabilite, per i prodotti petroliferi, dalle note in
calce agli allegati I, II e III annessi al decreto 20 marzo 2000, come da ultimo modificato e, per gli
additivi, le caratteristiche di cui all’art. 2 del medesimo decreto.
Il trasferimento delle emulsioni ad altri depositi liberi, in regola con le disposizioni di cui alla
presente circolare, avvie ne nel rispetto della disposizione contenuta nell’art. 25, comma 9, del T.U.
accise, approvato con D.Lgs. n. 504/1995. Per il rimborso della differenza di accisa sulle emulsioni
ottenute si applicano le disposizioni contenute nel decreto 12 dicembre 1996, n. 689.
2) Commercializzazione delle emulsioni presso depositi fiscali e ad imposta assolta
Per poter detenere e commercializzare le emulsioni, i depositi di oli minerali, sia fiscali che liberi, devono presentare preventiva denuncia al competente Ufficio doganale nella quale, oltre alle
consuete informazioni, vanno indicati i seguenti elementi:
a) i serbatoi destinati allo stoccaggio dei singoli tipi di emulsione, tenendo conto che non possono essere stoccate promiscuamente in uno stesso serbatoio emulsioni del medesimo tipo (es. gasolio-acqua) ma preparate con tecnologie diverse;
b) le attrezzature tecniche impiegate per mantenere omogenei gli oli emulsionati (es. pompe
di riciclo);
c) gli estremi del decreto di concessione rilasciato dal Ministero delle Attività Produttive o
dal Prefetto o, a decorrere dalla data di entrata in vigore della L. 23 agosto 2004 n. 239, pubblicata nella G.U. n. 215 del 13 settembre 2004, rilasciato dalla Regione;
d) gli estremi dell’autor izzazione alla gestione dell’impianto in regime di deposito fiscale, nei
casi previsti.
L’Ufficio doganale, ricevuta la denuncia e verificata l’idoneità delle attrezzature, entro il termine
di 30 giorni provvede all’aggiornamento della licenza fiscale, trasmettendone un esemplare alla
Direzione Regionale.
Gli esercenti dei predetti depositi in particolare sono tenuti a:
– informare l’utilizzatore sulla data entro cui le emulsioni debbono essere impiegate, nonché
sulle modalità di impiego delle stesse e sugli interventi tecnici da praticare allo scopo di garantire
il corretto utilizzo degli oli emulsionati;
– inviare, ogni tre mesi per i depositi liberi e annualmente per i depositi fiscali, agli Uffici doganali competenti la lista degli utilizzatori, completa degli elementi essenziali dei documenti di accompagnamento relativi alle forniture effettuate, identificate quantitativamente e qualitativamente.
Si segnala, inoltre, l’opportunità che l’esercente, nell’ambito della manutenzione delle attrezzature, provveda ad effettuare l’accurata bonifica dei serbatoi, qualora gli stessi siano destinati successivamente a contenere emulsioni di tipo diverso ovvero dello stesso tipo ma preparate con tecnologie diverse, allo scopo di evitare di incorrere in eventuali responsabilità per l’immissione in
commercio di emulsioni che non possiedano più i prescritti requisiti a causa di commistioni con
altri prodotti.
3) Commercializzazione delle emulsioni di provenienza comunitaria
Gli esercenti dei depositi fiscali e dei depositi liberi, in regola con gli adempimenti di cui al precedente punto 2), che intendono ricevere da paesi della Unione Europea le emulsioni stabilizzate
per la successiva commercializzazione nel territorio nazionale, presentano apposita istanza soggetta ad imposta di bollo (corredata dalla nota informativa e dalla relazione tecnica riguardanti i
prodotti che si intendono introdurre, con le modalità descritte nel punto 1).
538
L’Ufficio doganale, una volta esperiti da parte dell’Area Centrale Verifiche e Controlli-Ufficio
di Coordinamento delle Attività di Analisi i controlli analitici volti all’accertamento delle caratteristiche di idoneità di cui all’art. 3, comma 1, de l decreto 20 marzo 2000 e successive modifiche, sentito l’Ufficio Metodologie e Tecnologie Chimiche della predetta Area, procede al rilascio di una autorizzazione provvisoria, della durata di dodici mesi, a partire dalla data degli accertamenti svolti
all’atto della ricezione della prima partita di merce, per le analoghe esigenze già rappresentate relativamente agli impianti di produzione nazionali.
Trascorso il periodo sperimentale, su conforme parere dell’Ufficio Metodologie e Tecnologie
Chimiche dell’Area Centrale Verifiche e Controlli, verrà rilasciata da parte dell’Ufficio doganale
l’autorizzazione a carattere definitivo.
Ai fini dell’espletamento degli adempimenti di natura fiscale, gli esercenti depositi liberi, in
particolare, sono tenuti a:
– prestare nei modi di rito idonea cauzione a garanzia del pagamento dei tributi afferenti i
quantitativi di emulsione ricevuti;
– assolvere le accise esigibili all’atto del ricevimento delle partite, secondo le modalità vigenti
per l’operatore professionale di cui all’art. 8 del T.U. accise, entro il primo giorno lavorativo success
ivo a quello di arrivo;
– tenere la contabilità delle forniture dei prodotti movimentati, presentando all’Ufficio doganale territorialmente competente, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di riferimento,
un riepilogo con i dati identificativi delle partite ricevute e dei relativi versamenti di imposta effettuati;
– presentare i prodotti ad ogni richiesta e sottoporsi a qualsiasi controllo e accertamento;
– fornire la lista dei destinatari del prodotto (depositi, utilizzatori), con le modalità di cui al precedente punto 1), lett. A) e B).
Nel caso di ricezione di partite provenienti da siti produttivi diversi ovvero dallo stesso sito ma
con l’impiego di tecnologie diverse, dovrà procedersi ad una nuova istruttoria, comprensiva delle
fasi sperimentale e conclusiva.
4) Importazione e commercializzazione delle emulsioni di provenienza da paesi terzi
La ditta interessata, all’atto dell’importazione, oltre ai documenti di rito, presenta al competente
ufficio doganale la dichiarazione corredata dalla nota informativa e dalla relazione tecnica riguardante i prodotti che si intendono introdurre, con le modalità descritte nel punto 1), completandola con l’attestazione di conformità delle emulsioni alle specifiche indicate nel decreto 20
marzo 2000 e successive modificazioni.
L’Ufficio doganale competente sull’importazione, espletate le operazioni di competenza, p
revia acquisizione della prescritta autorizzazione all’importazione rilasciata, su istanza da presentare con le modalità prescritte al predetto punto 1, dall’Ufficio doganale territorialmente competente sull’impianto ricevente, consente l’immediato trasferimento dei prodotti ai depositi fiscali
o depositi liberi, aventi i requisiti tecnico-fiscali in base ai quali è stata rilasciata o aggiornata la licenza fiscale di esercizio. Il possesso dell’anzidetta autorizzazione potrà essere attestato anche mediante il ricorso all’autocertificazione resa ai sensi delle vigenti disposizioni, con l’emissione di
DAA ovvero di DAS, in caso di assolvimento delle accise, messi a disposizione dall’importatore, ai
sensi di quanto disposto dall’art. 24, comma 1, del D.M. 25 marzo 1996, n. 210, come modificato
dal D.M. 16 maggio 1997, n. 148.
Qualora dai riscontri analitici risultino difformità rispetto alla dichiarazione, la dogana dovrà
procedere d’ufficio alla revisione dell’accertamento, con la procedura fissata dall’art. 11 del D.Lgs.
8 settembre 1990, n. 374.
539
5) Cali
Nella prima fase di applicazione delle presenti disposizioni e sino a quando non verranno impartite specifiche istruzioni, ai fini del controllo della corretta tenuta delle contabilità, saranno
presi in considerazione i cali naturali e tecnici di cui alle tabelle A e B allegate al D.M. 13 gennaio
2000, n. 55, con le misure ivi indicate riferite alla tipologia della frazione petrolifera.
6) Rilavorazioni
Ad istanza di parte presentata al competente Ufficio doganale, in caso di mancanza o di perdita nel tempo delle specifiche di conformità al decreto 20 marzo 2000 e successive modificazioni,
le emulsioni possono essere avviate alla rilavorazione presso l’originario impianto di produzione
ovvero presso altro impianto che utilizza la medesima tecnologia, da verificare in occasio ne della
istruttoria eseguita dal predetto Ufficio doganale, previa reimmissione in regime sospensivo nel
caso di emulsioni che hanno già assolto l’accisa, ai sensi dell’art. 6, comma 6, del T.U. accise, con
le modalità stabilite dall’art. 17, comma 2, del succitato D.M. 210/1996.
Non è consentita la rilavorazione delle emulsioni non a norma presso i depositi liberi.
L’Ufficio doganale informa della necessità della rilavorazione sia l’Ufficio Metodologie e Tecnologie Chimiche dell’Area Centrale Verifiche e Controlli, sia altro Ufficio doganale, nel caso di trasferimento delle emulsioni da rilavorare presso impianti ubicati al di fuori della propria competenza territoriale.
Ovviamente, la rimessa a norma di emulsioni non conformi, ove richiesta dagli interessati e
previo espletamento delle rispettive formalità fiscali o doganali, potrà avvenire anche in impianti
ubicati nei paesi della Unione Europea oppure in paesi terzi.
Nel caso di rilavorazione delle emulsioni presso le raffinerie in promiscuo con oli greggi di petrolio, si seguono le norme di cui al D.M. 18 settembre 1997, n. 383.
Per altre ipotesi di rimessa a norma o di variazioni di destinazione d’uso, l’Ufficio doganale, su
istanza di parte e previa rituale istruttoria, rilascerà di volta in volta apposita autorizzazione acquisito il parere dell’Ufficio Metodologie e Tecnologie Chimiche dell’Area Centrale Verifiche e Controlli.
Per ciò che attiene i cali di rilavorazione si rimanda a quanto stabilito con il citato D.M. 18 settembre 1997, n. 383, considerando, in questa prima fase di applicazione e fino a nuove disposizioni, i cali abbuonabili riferiti alla tipologia della frazione petrolifera.
7) Circolazione
Per la circolazione delle emulsioni saranno utilizzati i documenti di accompagnamento DAA e
DAS, a seconda che trattasi di prodotti in sospensione ovvero che hanno già assolto l’imposta, con
la disciplina prevista dal D.M. 25 marzo 1996, n. 210, e successive modifiche.
8) Vigilanza e controlli
Gli Uffici doganali territorialmente competenti, effettuano la vigilanza sugli impianti di lavorazione o di deposito, sia fiscali che liberi, secondo le modalità in atto vigenti e nell’ambito della
programmazione dei servizi, ricorrendo, se ritenuto opportuno, anche alla mutua collaborazione
tra uffici.
Particolare attenzione sarà prestata per il controllo dei depositi liberi anche in considerazione
del fatto che gli esercenti degli stessi sono destinatari di rimborsi di accisa, ai sensi del citato D.M.
n. 689/1996, sulle emulsioni ottenute con prodotti ad accisa assolta.
540
I controlli saranno diretti in particolare ad accertare le caratteristiche tecniche delle emulsioni
ai fini della conformità alla normativa, nonché l’osservanza da parte degli operatori interessati
degli adempimenti prescritti e la regolarità del rimborsi.
È appena il caso di precisare che emulsioni diverse da quelle indicate nell’art. 12, comma 3,
della L. 23 dicembre 1999, n. 488 dovranno formare oggetto di valutazione e parere dell’Area Centrale Verifiche e Controlli.
ALLEGATO I
EMULSIONI ACQUA-GASOLIO PER USO TRAZIONE
Elementi essenziali per il rilascio delle autorizzazioni
– Descrizione sintetica della tecnologia di produzione;
– dichiarazione di estensione, al buon funzionamento del motore con l’emulsione, della garanzia rilasciata da almeno un primario produttore di motori diesel;
– classe chimica degli additivi usati nell’emulsione e loro funzione;
– descrizione dettagliata delle modalità di impiego raccomandate agli utenti nonché degli interventi tecnici messi in atto presso gli stessi al fine di garantire un corretto impiego del prodotto.
Elementi conoscitivi
– Risultati relativi ai valori di stabilità nel tempo dell’emulsione prodotta;
– lista degli utilizzatori del prodotto ottenuto con la tecnologia oggetto della richiesta (aziende
nazionali od estere, numero di veicoli riforniti, litri consumati, chilometri percorsi).
ALLEGATO II
EMULSIONI CON ACQUA DI GASOLIO O OLIO COMBUSTIBILE DENSO
PER USO COMBUSTIONE
Elementi essenziali per il rilascio delle autorizzazioni
– Descrizione sintetica della tecnologia di produzione;
– classe chimica degli additivi usati nell’emulsione e loro funzione;
– descrizione dettagliata delle modalità di impiego raccomandate agli utenti nonché degli interventi tecnici messi in atto presso gli stessi al fine di garantire un corretto impiego del prodotto.
Elementi conoscitivi
– Risultati relativi ai valori di stabilità nel tempo dell’emulsione prodotta;
– lista degli utilizzatori del prodotto ottenuto con la tecnologia oggetto della richiesta (aziende
nazionali od estere, numero di caldaie, litri o chilogrammi consumati).
*
*
*
Successivamente alla diramazione della presente direttiva saranno trasmesse ai competenti Uffici doganali - per l’adozione del provvedimento conclusivo o se del caso per il prosieguo dell’iter
procedurale- tutte le istanze, eventualmente complete dei risultati istruttori, al momento in carico
presso questa struttura Centrale.
541
I Sigg. Direttori Regionali vigileranno sulla corretta applicazione delle disposizioni impartite assicurando nel contempo la più ampia diffusione presso i dipendenti uffici e, in ambito locale, presso
le categorie professionali interessate avendo cura, inoltre, di trasmettere a questa Area Centrale e
all’Area Centrale Verifiche e Controlli un elenco annuale aggiornato delle autorizzazioni in parola
e delle eventuali revoche.
Comunicato stampa A.D. prot. 4843 del 10 ottobre 2007
Emulsioni di olio da gas e di olio combustibile denso con acqua - nuove modalità operative
L’Agenzia delle Dogane informa che è stata emanata la Nota prot. n. 4709 del 4 ottobre 2007:
«Circolare n. 49/D del 25 ottobre 2001- Autorizzazioni alla produzione, importazione e commercializzazione delle emulsioni di olio da gas e di olio combustibile denso con acqua – Ufficio competente al rilascio del provvedimento.»
La Circolare n. 49/2001 stabiliva che le autorizzazioni in materia fossero rilasciate dall’Agenzia
delle Dogane, in particolare dall’Ufficio Regimi Doganali e Fiscali dell’Area Centrale Gestione Tributi e Rapporti con gli Utenti.
Viene ora disposto che il procedimento amministrativo di rilascio dell’autorizzazione alla produzione e commercializzazione delle emulsioni di olio da gas e di olio combustibile denso con
acqua sia attribuito agli Uffici Unici delle Dogane o, se ancora non istituiti, agli Uffici Tecnici di Finanza o alle Circoscrizioni Doganali nel caso di depositi doganali operanti in regime di deposito
fiscale.
Maggiori dettagli sono contenuti nel testo integrale della Nota, disponibile sul sito internet dell’Agenzia: www.agenziadogane.gov.it.
542
ART. 22 - Impieghi di prodotti energetici negli stabilimenti di produzione
Art. 22 1
Impieghi di prodotti energetici negli stabilimenti di produzione
1. Il consumo di prodotti energetici all’interno di uno stabilimento che produce prodotti energetici non è considerato fatto generatore di accisa se il consumo riguarda prodotti energetici fabbricati sia all’interno che al di fuori dello stabilimento. Per i consumi non connessi alla produzione
di prodotti energetici e per la propulsione dei veicoli a motore è dovuta l’accisa. Sono considerati
consumi connessi con la produzione di prodotti energetici anche quelli effettuati per operazioni di
riscaldamento tecnicamente necessarie per conservare la fluidità dei prodotti energetici, effettuate
nell’interno dei depositi fiscali.
2. Non si considera altresì fatto generatore d’accisa il consumo di prodotti energetici quando i
medesimi sono utilizzati in combinazione come combustibile per riscaldamento 2 e nelle operazioni
rientranti fra i «trattamenti definiti» [cfr. Tabella che segue] previsti dalla nota omplementare 4 [poi
divenuta 5, dal 1° gennaio 2008, ex reg. CE n. 1214/07] del capitolo 27 della nomenclatura combinata di cui al regolamento (CE) n. 2658/87 del Consiglio, del 23 luglio 1987, come modificato dal regolamento (CE) n. 2031/2001 della Commissione, del 6 agosto 2001, e successive modificazioni.
3. Più stabilimenti di cui al comma 1 e quelli nei quali si effettuano le operazioni di cui al
comma 2, che attuano processi di lavorazione tra di loro integrati, appartenenti ad una stessa impresa ovvero impianti di produzione appartenenti ad imprese diverse e che operano nell’ambito di
uno stabilimento, possono essere considerati come un solo stabilimento con redazione di un bilancio fiscale unico.
4. Non si considerano stabilimenti di produzione di prodotti energetici gli stabilimenti nei
quali vengono fabbricati solo prodotti non soggetti ad accisa, ad eccezione degli stabilimenti che
attuano i processi di cui all’art. 21, comma 13.
5. Non si considera produzione di prodotti energetici:
a) l’operazione nel corso della quale si ottengono in via accessoria piccole quantità di prodotti
energetici;
b) l’operazione nel corso della quale viene reimpiegato il prodotto energetico recuperato, a condizione che l’importo dell’accisa pagata su tale prodotto non sia inferiore a quello che sarebbe dovuto sul prodotto energetico reimpiegato se fosse oggetto di nuova imposizione;
c) l’operazione di miscelazione di prodotti energetici tra di loro o con altre sostanze, eseguita
fuori di uno stabilimento di produzione o di un deposito fiscale, a condizione che l’accisa sia stata
già pagata, salvo che la miscela ottenuta non benefici di una esenzione ovvero che sulla miscela non
sia dovuta l’accisa di ammontare superiore a quello già pagato sui singoli componenti.
1
Articolo in vigore dal 1° giugno 2007 ex D.Lgs. 26/2007
Corte di Giustizia - Causa C-240/01 del 29 aprile 2004: Disposizioni fiscali - Armonizzazione delle legislazioni - Strutture delle accise sugli oli minerali - Direttiva 92/81 - Oli minerali soggetti all’accisa - Oli minerali «utilizzati come combustibili» - Nozione. […] Punto n. 56 - Inoltre, come ha sostenuto la Commissione, l’obiettivo dell’accisa sugli oli
minerali in quanto tassa sul consumo milita a favore dell’interpretazione secondo la quale l’espressione «utilizzati come
combustibili», di cui all’art. 2, n. 2, prima frase, della direttiva 92/81, riguarda tutti i casi in cui gli oli minerali vengono bruciati e in cui l’energia termica così prodotta serve a riscaldare, indipendentemente dallo scopo del riscaldamento, ivi compreso quello di trasformare o di distruggere la materia che assorbe tale energia termica nel corso di
un procedimento chimico o industriale. In tutti questi casi, gli oli minerali sono consumati e devono quindi essere soggetti ad accisa.[…]
2
543
TABELLA
Dei «trattamenti definiti» (ai sensi della nota complementare n. 5 del Capitolo 27 della N.C.)
- Versione valida, dal 1° gennaio 2010, ex regolamento (CE) n. 948/2009 della Commissione del 30 settembre 2009
5. Per «trattamento definito», ai sensi delle voci da 2710 a 2712 si intendono le seguenti operazioni:
a) la distillazione sotto vuoto;
b) la ridistillazione mediante un processo di frazionamento molto spinto;
c) il cracking;
d) il reforming;
e) l’estrazione mediante solventi selettivi;
f) il trattamento che comporta il complesso delle operazioni seguenti: trattamento all’acido solforico concentrato o all’oleum o all’anidride solforica, neutralizzazione mediante agenti alcalini, decolorazione e depurazione mediante terre attive per natura, terre attivate, carbone attivo o la bauxite;
g) la polimerizzazione;
h) l’alchilazione;
ij) l’isomerizzazione;
k) la desolforazione con impiego di idrogeno, limitatamente ai prodotti delle sottovoci da 2710 19
31 a 2710 19 99, che riduca almeno dell’85 % il tenore di zolfo dei prodotti trattati (metodo EN ISO
20846, EN ISO 20884 o EN ISO 14596 o EN ISO 24260, EN ISO 20847 e EN ISO 8754);
l) la deparaffinazione mediante un processo diverso dalla semplice filtrazione, limitatamente ai
prodotti della voce 2710;
m) il trattamento all’idrogeno, diverso dalla desolforazione, limitatamente ai prodotti delle sottovoci da 2710 19 31 a 2710 19 99, in cui l’idrogeno partecipa attivamente ad una reazione chimica realizzata ad una pressione superiore a 20 bar ed a una temperatura superiore a 250 °C in presenza di un
catalizzatore. Non sono, invece, considerati come trattamenti definiti i trattamenti di rifinitura all’idrogeno di oli lubrificanti delle sottovoci da 2710 19 71 a 2710 19 99, aventi in particolare lo scopo
di migliorare il colore o la stabilità (per esempio: «hydrofinishing» o decolorazione);
n) la distillazione atmosferica, limitatamente ai prodotti delle sottovoci da 2710 19 51 a 2710 19
69, purché tali prodotti distillino in volume, comprese le perdite, meno di 30 % a 300 °C, secondo il
metodo ISO 3405 (equivalente al metodo ASTM D 86). Se i prodotti stessi distillano in volume, comprese le perdite, 30 % o più a 300 °C, secondo il metodo ISO 3405 (equivalente al metodo ASTM D 86),
i quantitativi di prodotti eventualmente ottenuti nel corso della distillazione atmosferica e rientranti
nelle sottovoci da 2710 11 11 a 2710 11 90 o da 2710 19 11 a 2710 19 29, sono passibili dei dazi doganali previsti per le sottovoci 2710 19 61 a 2710 19 69 secondo la specie ed il valore dei prodotti posti
in lavorazione ed in base al peso netto dei prodotti ottenuti. Questa disposizione non si applica ai prodotti ottenuti che sono destinati a subire ulteriormente un trattamento definito o una trasformazione
chimica mediante un trattamento diverso da quelli definiti, entro un termine massimo di sei mesi e
subordinatamente alle altre condizioni da stabilirsi dalle autorità competenti;
o) la voltolizzazione ad alta frequenza, limitatamente ai prodotti delle sottovoci da 2710 19 71 a
2710 19 99;
p) la disoleatura mediante cristallizzazione frazionata, limitatamente ai prodotti della sottovoce
2712 90 31.
544
[…Nella versione originale (valida fino al 31 maggio 2007)]
Art. 22
[Artt. 18 e 19 D.L. n. 331/1993]
Fatto generatore dell’accisa e definizione di stabilimento di produzione
1. Ferme restando le disposizioni contenute nell’art. 2, l’obbligo del pagamento dell’accisa sorge
anche quando si vefificano i casi previsti dall’art. 21, commi 2, 5 e 6.
2. Il consumo 3 di oli minerali all’interno di uno stabilimento di produzione non è considerato
fatto generatore d’accisa se il consumo è effettuato per fini della produzione.
Per i consumi non connessi alla produzione di oli minerali e per la propulsione di veicoli a motore è dovuta l’accisa. Sono considerati consumi connessi con la produzione anche quelli effettuati
per operazioni di riscaldamento tecnicamente necessarie per conservare la fluidità dei prodotti petroliferi, effettuate nell’interno dei depositi fiscali.
3. Si considera stabilimento di produzione di oli minerali qualsiasi stabilimento nel quale i prodotti di cui all’art. 21, commi 1 e 2, sono fabbricati o sottoposti ad operazioni rientranti fra i «trattamenti definiti» previsti dalla nota complementare 4 del capitolo 27 della nomenclatura combinata.
Più stabilimenti di produzione, che attuano processi di lavorazione tra di loro integrati, appartenenti ad una stessa impresa, ovvero impianti di produzione appartenenti ad imprese diverse
e che operano nell’ambito di uno stabilimento, possono essere considerati come un solo stabilimento con redazione di un bilancio fiscale unico 4. [TX MF prot. 729/IV del 10 agosto 2001 – … Per
quanto riguarda infine l’ulteriore richiesta, avanzata dalla ditta, di ammissione al regime di bilancio fiscale unico presso i nuovi siti nei quali risulta insediata, si fa presente che in proposito dovranno provvedere, ricorrendone i presupposti, gli Uffici tecnici di finanza territorialmente competenti sui rispettivi impianti produttivi.]
4. Non si considerano stabilimenti di produzione di oli minerali gli stabilimenti nei quali vengono fabbricati solo prodotti non soggetti ad accisa.
5. Non si considera produzione di oli minerali:
a) l’operazione nel corso della quale si ottengono in via accessoria piccole quantità di oli minerali;
b) l’operazione nel corso della quale viene reimpiegato l’olio minerale recuperato, a condizione
che l’importo dell’accisa pagata su tale olio non sia inferiore a quello che sarebbe dovuto sull’olio
reimpiegato se fosse oggetto di nuova imposizione;
c) l’operazione di miscelazione di oli minerali, tra di loro o con altre sostanze, eseguita fuori
di uno stabilimento di produzione o di un deposito fiscale, a condizione che l’accisa sia stata già
pagata, salvo che la miscela ottenuta non benefici di una esenzione, ovvero che sulla miscela non
sia dovuta l’accisa di ammontare superiore a quello già pagato sui singoli componenti.
3
Tx MF n. 151/VI del 10 marzo 1993: [...] 1. Per impiego oli minerali in consumi interni stabilimenti di produzione
(artt. 18 e 19 D.L. in oggetto), comunicasi che nulla est innovato circa applicazione procedura prevista da circolare prot.
n. 2838/XVIII del 6 agosto 1971, per i casi in essa contemplati. In particolare si potrà procedere at invio prodotti in sospensione di accisa con scorta bolletta di cauzione aut documento di accompagnamento comunitario da raffinerie at
stabilimenti petrolchimici, provvedendo poi nell’ambito di questi ultimi, in caso di usi tassabili, alla riscossione di quanto
dovuto, in sede di inventario quadrimestrale. […]
4 Secondo l’interpretazione ministeriale titolare del Bilancio fiscale unico deve normalmente essere, nel caso di imprese diverse che operano nell’ambito di uno stesso stabilimento, la ditta che ha maggior rilevanza fiscale in materia
di accise.
545
Telescritto MF prot. n. 151 del 10 marzo 1993
Armonizzazione accise. Applicazione D.L. n. 513/1992, reiterato con D.L. 47/1993. Oli
minerali
Chiarimenti in merito a impiego di oli minerali in consumi interni a stabilimenti di produzione;
non è necessaria cauzione in relazione ad oli lubrificanti; non deve essere corrisposta accisa su benzina e gasolio per taluni autoveicoli; efficacia di talune disposizioni; termini di pagamento di talune accise.
Relazione perplessità manifestate da taluni uffici, ravvivasi opportunità fornire seguenti chiarimenti:
1. Per impiego oli minerali in consumi interni stabilimenti di produzione (artt. 18 e 19 D.L. in
oggetto), comunicasi che nulla est innovato circa applicazione procedura prevista da circolare prot.
n. 2838/XVIII del 6 agosto 1971, per i casi in essa contemplati. In particolare si potrà procedere at
invio prodotti in sospensione di accisa con scorta bolletta di cauzione aut documento di accompagnamento comunitario da raffinerie at stabilimenti petrolchimici, provvedendo poi nell’ambito
di questi ultimi, in caso di usi tassabili, alla riscossione di quanto dovuto, in sede di inventario quadrimestrale.
2. Per soggetti obbligati at pagamenteo imposta consumo su oli lubrificanti aut bitumi non est
necessaria prestazione cauzione espressamente prevista da art. 29, lett. D, qualora usufruiscano
esonero cauzione per importo illimitato.
3. Non deve essere corrisposta accisa su benzina et gasolio in normale dotazione autoveicoli
nuovi provenienza CEE, trattandosi di carburanti già immessi in consumi nel paese membro di provenienza e contenuti in altre merci.
4. Continuano ad avere efficacia disposizioni di cui at art. 10, 3 comma D.L. n. 688/1992 (riconoscimento anticipato cali trasferimento et giacenza per oli minerali estratti con pagamento imposta), e quelle di cui at art. 3, 2 comma D.L. 1071/1954 (riduzione quantità assoggettabile at imposta per GPL estratto et destinato at imbombolamento).
5. Est ancora dovuto, con modalità invariate, contributo benzine immesse in consumo di cui
at art. 2 legge n. 5/1951.
6. Qualora termine ultimo per pagamento accisa aut imposta di consumo corrisponda at giorno
festivo aut comunque di chiusura della Tesoreria, obbligazione può essere considerata assolta tempestivamente anche il primo giorno lavorativo successivo (art. 275 istruzioni generali servizi tesoro).
Circolare MF n. 20/D, prot. n. 2548 del 16 aprile 2003
Oli minerali - Lavorazioni effettuate presso le raffinerie di oli minerali - Destinazioni particolari per trattamenti definiti - Esenzione daziaria - Appl.ne artt. da 292 a 295 del reg.to
(CEE) n. 2454/93 della Commissione del 2 luglio 1993
Com’è noto a far data 1 gennaio 1993 è stato completamente modificato il regime tributario dei
prodotti petroliferi, con il superamento della previgente regolamentazione delle ex imposte di fabbricazione attraverso l’armonizzazione a livello comunitario, in relazione a quanto previsto con la
direttiva 92/12/CEE del Consiglio del 25 febbraio 1992, del sistema delle accise applicabile, tra gli
altri, ai prodotti petroliferi.
546
Si è passati quindi da un concetto di assoggettamento alle imposte di fabbricazione, ovvero alle
corrispondenti sovrimposte di confine, a partire sin dalla materia prima – ancorché da sottoporre
alla lavorazione negli impianti di raffinazione, – ad un sistema di vigilanza e controlli effettuati
presso tali impianti, ed assoggettamento alla disciplina delle accise al momento dell’accertamento
della produzione, con relativa presa in carico dei prodotti ottenuti e del relativo debito di imposta
sui registri di fabbrica ed esigibilità dell’accisa all’atto della immissione in consumo.
Gli impianti di raffinazione di oli minerali vengono gestiti in regime di deposito fiscale, con
l’osservanza delle disposizioni di cui all’art. 5 del TUA 504/95.e previo rilascio di licenza fiscale di
esercizio di cui all’art. 63 del TUA, sulla base a quanto autorizzato (e collaudato) nei relativi decreti
di concessione ai sensi della legge petrolifera, e dopo rituale verifica dell’idoneità tecnico-fiscale da
parte dei competenti uffici tecnici di finanza.
Le norme attualmente in vigore, – tranne che nel caso di gestione in regime Infoil, – prevedono
che la vigilanza finanziaria sugli impianti in parola sia svolta attraverso la costituzione di Uffici finanziari di fabbrica (cfr. circ. n. 335, prot.n. 1570/I/PC del 30 dicembre 1992).
Alla luce delle precedenti considerazioni in ordine alle sostanziali modifiche normative e regolamentari intervenute con l’entrata in vigore del mercato unico per effetto della normativa comunitaria, la base giuridica e la relativa procedura applicabile, ai fini della sospensione daziaria,
sono da ricercare ed individuare nelle disposizioni del Codice doganale comunitario approvato con
regolamento (CEE) n. 2913/92 del Consiglio del 12 ottobre 1992 (CDC) e del relativo citato codice
di applicazione 2454 (DAC); in particolare, le norme cui occorre far riferimento sono quelle riportate negli artt. 21 e 82 del CDC e negli artt. 292, 293 e 294 delle DAC.
A tale riguardo, occorre anche rilevare che, – in linea con gli indirizzi a suo tempo fissati dal
Comitato Nomenclatura settore «destinazioni particolari», che ha deliberato che ... «le procedure
di controllo previste dalla regolamentazione relativa alle imposte di fabbricazione sono atte a confermare, senza alcun dubbio, il raggiungimento di utilizzazione dei prodotti relativi a destinazione
agevolata» ... – i controlli di natura fiscale, previsti dalla normativa delle accise presso gli impianti
di raffinazione soggetti a vigilanza finanziaria continuativa, sono sufficienti per la conferma della
regolarità dei trattamenti e delle lavorazioni che giustificano l’esenzione daziaria.
Di conseguenza, tenuto conto delle considerazioni sopra esposte, possono essere enunciate le
seguenti linee di indirizzo generale:
– i controlli sulla avvenuta destinazione del prodotto possono essere prevalentemente di natura
contabile e non fisici, stante che la gestione tecnico-fiscale degli impianti sotto il profilo delle accise è tale da garantire anche la verifica sulla regolarità dei processi produttivi e delle operazioni
poste in essere in raffineria, attraverso anche la documentazione tecnica degli operatori;
– le disposizioni procedurali stabilite a suo tempo con la circolare n. 318/082, prot.n. 12967/XII
del 30 ottobre 1964 della Direzione Generale delle Dogane e Imposte Indirette sono in parte superate laddove viene fatto esclusivo riferimento a controlli di tipo fisico, con previsione in taluni casi
di separazione di strutture di stoccaggio e di movimentazione.
Tutto ciò premesso e visto quanto già regolamentato da questa Agenzia in materia di destinazioni particolari con circolare n. 37/D, prot. n. 5148/III/AGT del 24 maggio 2002, si forniscono le
seguenti istruzioni relative alla disciplina delle agevolazioni daziarie previste in particolare per gli
oli minerali destinati a subire un trattamento definito presso gli impianti di raffinazione.
1. Definizioni
a) Trattamenti definiti
Si definiscono «trattamenti definiti» – comprese le preparazioni preliminari tecnicamente necessarie – quelli individuati secondo le definizioni riportate nella nota complementare 4 del capitolo 27 della vigente Nomenclatura Combinata. È appena il caso di precisare che gli oli minerali
547
possono subire uno o più di tali trattamenti, tuttavia il primo di essi costituisce titolo giustificativo
dell’esenzione daziaria.
b) Prodotti destinatari dell’esenzione daziaria
Come precisato nella citata circolare 37/D, gli oli minerali del capitolo 27 destinati a subire un
trattamento definito (comprese le preparazioni preliminari tecnicamente necessarie) per i quali è
prevista l’esenzione daziaria sono quelli per i quali è riportato a piè pagina della tariffa il richiamo
dell’applicazione degli artt. da 291 a 300 delle DAC (in particolare, essi vengono indicati con la dicitura NC023 nelle note al capitolo 27 della tariffa).
2. Modalità di stoccaggio e lavorazione
I «trattamenti definiti» come sopra specificati, previsti dalle voci di tariffa per i singoli prodotti, individuano la tipologia delle lavorazioni per le quali è previsto il ricorso alla procedura di
destinazione particolare.
È consentito lo stoccaggio promiscuo di prodotti immessi in libera pratica, in sospensione daziaria, con quelli di provenienza comunitaria ovvero con quelli ottenuti dalle lavorazioni effettuate
in raffineria, fermo restando l’obbligo di avviare al trattamento definito dichiarato almeno un quantitativo pari alla quota parte di prodotti per i quali è stata concessa il trattamento tariffario favorevole ai sensi dell’art. 21 del CDC.
A tale ultimo riguardo, in via generale, al fine di assicurare un controllo efficace della lavorazione oggetto di autorizzazione alla destinazione particolare, l’avvio dei prodotti al trattamento
dovrà risultare in tutti i casi da apposite comunicazioni da produrre all’ufficio finanziario di fabbrica con cadenza giornaliera, ovvero da stabilire caso per caso a seconda della frequenza e tipologia delle lavorazioni.
Più in dettaglio, con riferimento a quanto specificatamente riportato nella già citata nota 4
delle note complementari della nomenclatura combinata, si precisa che:
– la desolforazione con impiego di idrogeno dei prodotti delle sottovoci da 2710.0061 a
2710.0099 di cui alla lett. k) dovrà consentire il controllo della condizione relativamente alla riduzione almeno dell’85% del contenuto di zolfo del prodotto trattato, sulla base delle caratteristiche
qualitative del prodotto immesso in libera pratica e quelle dei prodotti che, dopo il trattamento, vengono accertati dall’ufficio fin.rio di fabbrica.
Purché sia tassativamente rispettata tale prescrizione, da verificare attraverso i rituali campionamenti e controlli analitici, su richiesta del depositario potrà essere consentito lo stoccaggio promiscuo di prodotto importato, in sospensione daziaria, con quelli di provenienza comunitaria e di
produzione di raffineria, a condizione che l’intera quantità venga avviata al trattamento definito
della desolforazione previa apposita comunicazione all’Ufficio fin.rio di fabbrica;
– la distillazione atmosferica dei prodotti delle sottovoci da 2710.0071 a 2710.79, anche in
promiscuo con oli di petrolio greggio, dovrà avvenire nel rispetto delle condizioni fissate dalla
lett. n).
Tutte le movimentazioni dei prodotti per i quali viene richiesta la concessione del beneficio tariffario favorevole a motivo della loro destinazione particolare dovranno essere per il futuro contabilizzate su appositi registri fiscali, opportunamente distinti per tipologia di trattamento definito, con riferimento, per il carico e lo scarico, ai rispettivi documenti di accompagnamento e alle
citate comunicazioni di avvio alle particolari lavorazioni da trasmettere come detto all’Ufficio finanziario di fabbrica.
Nei relativi verbali di appuramento finale dovrà necessariamente sempre farsi espresso riferimento alle risultanze dei suddetti registri.
548
3. Procedure autorizzative
Sulla base di quanto stabilito dalle disposizioni del DAC, l’esenzione daziaria per i prodotti destinati a subire una destinazione particolare (trattamento definito) sotto controllo doganale viene
concessa secondo la procedura fissata dall’art. 292 del DAC.
Come anche precisato con la ripetuta circolare 37/D, resta ferma la possibilità di avvalersi delle
facilitazioni previste dall’art. 292, commi 3 e 4, ritenendo la dichiarazione di immissione in libera
pratica quale richiesta, e l’accettazione della stessa quale autorizzazione.
*
*
*
Allo scopo di definire dubbi interpretativi e a maggiore chiarezza in ordine ad operazioni di specie già poste in essere ed alla luce di giurisprudenza consolidata, saranno ritenute valide ai fini del
riconoscimento delle procedure di destinazione particolare e quindi della esenzione fiscale le dichiarazioni doganali presentate e debitamente accettate dalle dogane, nelle quali figura espressamente riportata la destinazione particolare del trattamento definito, secondo quanto riportato al
precedente punto 1.
Ai fini del relativo appuramento (definizione del cosiddetto «daziatosospeso»), in considerazione che, come già precisato, gli impianti diraffinazione di che trattasi vengono eserciti in regime
di depositofiscale, e che per il tipo di vigilanza continuativa cui sono sottopostiper essi si ritiene realizzato, con garanzia per l’Erario, il buon esitodel trattamento, potranno, qualora ritenuto necessario, essere prese inesame – oltre evidentemente alla rituale documentazione fiscale, compreso ibilanci di materia – anche quelle contabilità tenute a fini diversi daparte dell’azienda raffinatrice.
Si prega di far conoscere con immediatezza qualunque inconvenientederivante dalla pratica
applicazione delle presenti istruzioni.
Tx MF prot. n. 403/VII del 2 aprile 1998
Trattamento fiscale dei consumi interni degli stabilimenti di produzione
Con la nota a riscontro, di pari oggetto, codesta Società ha chiesto di conoscere il parere della
scrivente in materia di «fatto generatore di accisa» di cui all’art. 22, comma 2, del Testo Unico sulle
accise, nel caso di consumi di oli minerali effettuati, sempre all’interno di uno stabilimento di produzione, da parte di un soggetto terzo.
Al riguardo, si comunica che, nel caso specifico, ai fini dell’esclusione dalla tassazione relativamente ai consumi interni, non rileva il fatto che essi siano effettuati dal titolare dello stabilimento ovvero da un terzo, contrattualmente vincolato al citato titolare, bensì la sussistenza della
duplice circostanza obiettiva che detti consumi siano finalizzati alla produzione di oli minerali ed
avvengano all’interno del relativo stabilimento.
Rimane inteso, pertanto, che qualora il consumo di oli minerali sia connesso, a titolo di esempio, alla produzione di energia elettrica, la quota parte di olio minerale relativa alla produzione di
energia eventualmente ceduta all’esterno dello stabilimento non potrà essere esclusa dal campo di
applicazione dell’accisa.
Telescritto MF prot. 520/VII del 24 febbraio 1999
Il consumo di coke di petrolio nell’ambito degli stabilimenti di produzione di oli minerali non è
considerato fatto generatore di accisa ai sensi dell’art. 22 del TU accise
549
Consumi interni degli stabilimenti di produzione di oli minerali - Trattamento fiscale coke
di petrolio
Con la nota […] ha chiesto di conoscere il trattamento fiscale al quale assoggettare il coke di
petrolio impiegato per i consumi interni degli stabilimenti di produzione di oli minerali.
Al riguardo, si premette che l’applicabilità dell’imposta sul consumo del coke di petrolio, istituita a decorrere dal 1° gennaio c.a. con l’art. 8, comma 7, della L. 23 dicembre 1998, n. 448, è limitata all’impiego del medesimo negli impianti di combustione, come definiti dalla direttiva
88/609/CEE del Consiglio, del 24 novembre 1988; ne consegue che, qualora il coke di petrolio sia
«ossidato» in qualsiasi dispositivo tecnico, al fine di utilizzare il calore così prodotto, deve essere
assoggettato all’imposta di consumo nella misura di L. 1/kg, aumentata con decorrenza 16 gennaio
u.s. a L. 6,824/kg per effetto del D.P.C.M. 15 gennaio1999.
Qualora, peraltro, l’impianto di combustione in questione sia inserito nell’ambito di uno stabilimento di produzione di oli minerali, così come definito dall’art. 22, comma 3, del Testo unico
sulle accise approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, il consumo di coke di petrolio, sempreché, beninteso, avvenga ai fini stessi della produzione di oli minerali, può essere considerato fatto
non generatore di accisa, intesa nella generica accezione di cui all’art. 1, comma 2, dello stesso
T.U., tenuto anche conto della classificazione dello stesso alle voci di nomenclatura combinata 2713
insieme ad altri residui degli oli di petrolio.
TX MF prot. 3374/VII del 29 luglio 1999
Consumi di oli minerali all’interno degli stabilimenti di produzione - Stabilimenti petrolchimici
Con il Tx prot. 3374/VII del 29 luglio 1999 la Direzione Centrale dell’Imposizione Indiretta sulla
Produzione e sui Consumi ha stabilito il regime fiscale da attribuire agli oli minerali consumati negli
stabilimenti di produzione ed in particolare negli stabilimenti petrolchimici.
Sono state prospettate da parte di alcuni Uffici periferici nonché di associazioni di categoria,
numerose perplessità in ordine all’applicazione della normativa scaturita dal recepimento del processo di armonizzazione comunitaria delle accise, per quanto attiene i consumi di oli minerali all’interno degli stabilimenti di produzione dei medesimi. […] In sostanza, il consumo di oli minerali non viene considerato fatto generatore di accisa quando esso avviene, per fini della produzione, all’interno di uno stabilimento di produzione sempre di oli minerali, intendendo come tale
uno stabilimento nel quale gli oli minerali vengono fabbricati oppure sottoposti ad operazioni rientranti tra i cosiddetti «trattamenti definiti», elencati nella nota complementare 4 del capitolo 27
della nomenclatura combinata.
Le perplessità sollevate riguardano soprattutto l’applicazione della citata normativa nel caso
degli stabilimenti petrolchimici, atteso che il legislatore nazionale, avvalendosi, al comma 4 dell’art. 22, della facoltà che il legislatore comunitario, con il paragrafo 2 dell’art. 5 [direttiva
92/81/CEE], ha attribuito ai singoli Paesi membri, non ha considerato stabilimenti di produzione,
ai fini del riconoscimento di «fatto non generatore di accisache», quelli nei quali vengono fabbricati solo prodotti non soggetti ad accisa.
Ora, se è vero che normalmente negli stabilimenti petrolchimici non si ottengono oli minerali
di cui al comma 1 dell’art. 21, e solo raramente, e comunque quali eventuali scarti di lavorazione,
oli minerali di cui al successivo comma 2, è altrettanto vero che, di norma, in detti stabilimenti vengono effettuate, tra l’altro, operazioni di «trattamento definito» di prodotti del suddetto art. 21,
comma 2 (per esempio alchilazioni, polimerizzazioni ecc.), eventualmente alternate, od integrate,
550
ad altre operazioni non rientranti tra i trattamenti definiti: ne consegue che se, da un lato, in base
al comma 4 dell’art. 22, il consumo dovrebbe essere considerato «fatto generatore», dall’altro, in
base al comma 3, primo periodo, dello stesso art. 22, lo stabilimento può anche essere considerato, totalmente o parzialmente in ragione della presenza esclusiva o meno di impianti di trattamento definito, come stabilimento di produzione, e quindi si è dell’avviso che i consumi di oli minerali relativi ai trattamenti, che possono anche costituire solamente una quota parte del consumo globale, possano non essere considerati come fatto generatore di accisa.
In definitiva, si è portati a concludere che il legislatore abbia voluto considerare separatamente
i contenuti dei citati commi 3 e 4 dell’art. 22, e non in maniera che l’uno debba necessariamente
escludere l’altro e, in particolare, che il successivo comma debba escludere il precedente. Ad avvalorare questa tesi soccorre anche il fatto che il comma 4 si riferisce alla fabbricazione, e cioè solamente ad una delle due fattispecie, alternative, elencate al comma 3 per identificare gli stabilimenti
di produzione. D’altra parte, deve anche considerarsi che il non assoggettamento degli oli minerali
ad accisa, «pro-quota», in ragione dell’assoggettamento a trattamento definito rispetto a tutto il
complesso, è un orientamento attuato da diversi Paesi membri UE.
Rimane atteso che la quota parte del consumo globale di oli minerali, sicuramente attribuibile
ad operazioni che non rientrino tra i trattamenti e che non avvengano nell’ambito di una catena
produttiva complessa comprendente anche detti trattamenti, andrà assoggettata a tassazione, secondo parametri percentuali basati sui dati di produzione accertati direttamente in fabbrica, come
indicato, nell’ambito della previgente normativa, nella circolare n. 14 dell’11 gennaio 1967, prot. n.
4064/XII, che si richiama per quanto applicabile.
Nota MF prot. n. 645 del 6 marzo 2003
Consumi di oli minerali all’interno degli stabilimenti di produzione e degli stabilimenti petrolchimici
Viene segnalata, nell’ambito dei controlli effettuati, qualche applicazione del regime fiscale concernente i consumi di oli minerali all’interno delle raffinerie e degli stabilimenti petrolchimici non
conforme alle direttive fin qui impartite da questa Amministrazione. In modo particolare, i dubbi
riguardano la redazione del bilancio fiscale unico e l’assoggettamento ad accisa degli oli minerali
utilizzati negli stabilimenti petrolchimici nei quali si verifica la fabbricazione esclusiva degli oli
minerali di cui all’art. 21, comma 2, del T.U.A., unitamente alla produzione di sostanze diverse
dagli stessi oli minerali.
In relazione a quanto sopra, si devono ribadire le argomentazioni sostenute nel telescritto prot.
n. 3374/VII del 29 luglio 1999. Dal combinato disposto dei commi 3 e 4 dell’art. 22 del T.U.A., si
evince, infatti, in modo inequivocabile, che la qualifica di stabilimento di produzione può venir
meno unicamente nel caso di impianto che fabbrichi solo oli minerali non soggetti ad accisa, escludendo, quindi, l’ipotesi di stabilimenti nei quali gli oli minerali sono sottoposti ad operazioni rientranti fra i cosiddetti «trattamenti definiti».
L’art. 22, comma 3, in effetti, nel recepire l’omologo art. 5, paragrafo 1, della direttiva 92/81/CEE,
individua come impianti di produzione due tipologie ben distinte di stabilimenti:
a) stabilimenti di fabbricazione;
b) stabilimenti in cui gli oli minerali sono sottoposti a «trattamenti definiti» ai sensi della nota
complementare 4 del capitolo 27 della nomenclatura combinata.
Il successivo comma 4 dello stesso articolo, attuativo della facoltà concessa dall’art. 5, paragrafo 2, della sopra citata direttiva 92/81, nel porre la condizione della presenza, benché minima,
di oli minerali tassati nella produzione di uno stabilimento perché, relativamente a quest’ultimo,
possa essere applicabile il favorevole trattamento fiscale dei consumi, fa riferimento solo alla
551
prima tipologia di impianti. Da ciò si deve desumere che, per ciò che concerne gli stabilimenti
sub b), per poter considerare un impianto come agevolabile ai sensi del citato art. 22, comma 2,
non ha rilevanza la fiscalità gravante sul prodotto finito ma solo la metodologia di lavorazione
degli oli minerali.
Tali argomentazioni sono, peraltro, validamente supportate dalle posizioni espresse in sede comunitaria dalla Commissione UE e dagli altri Paesi membri. In modo particolare, se, da un lato,
quasi tutti gli Stati dell’Unione hanno previsto, per quanto riguarda gli impianti petrolchimici, la
concessione dell’agevolazione per gli oli minerali utilizzati, indipendentemente dalla posizione fiscale del prodotto finito, purché almeno una quota parte della produzione sia costituita da oli minerali, dall’altro, la Commissione ha riconosciuto agli Stati membri l’autonomia nel valutare le modalità di applicazione della facoltà concessa dalla direttiva.
In considerazione di quanto sopra, si ribadisce, pertanto, che il consumo di oli minerali all’interno di raffinerie o stabilimenti petrolchimici non deve essere considerato un fatto generatore
d’accisa se effettuato nell’ambito:
a) della fabbricazione di oli minerali soggetti ad accisa;
b) di operazioni rientranti tra i cosiddetti «trattamenti definiti»;
c) di una catena produttiva complessa in cui gli oli minerali sono utilizzati in processi intermedi
(ivi compresa la produzione di elettricità) finalizzati ad operazioni rientranti tra i «trattamenti definiti» o alla fabbricazione di oli minerali soggetti ad accisa
Rimane inteso che la quota parte dei consumi di oli minerali non rientrante in una delle fattispecie sopra indicate sarà sottoposta a tassazione secondo i parametri indicati nel citato telescritto
prot. n. 3374.
Si sottolinea, infine, che, tenuto conto dei principi precedentemente espressi e dello spirito di
semplificazione procedurale insito nella stessa disposizione contenuta nel comma 3 dell’art. 22, la
redazione di un bilancio fiscale unico deve essere consentita anche per quegli stabilimenti che attuano procedimenti industriali nel cui complesso sono inseriti processi intermedi che, di per sé, non
danno luogo a produzione di oli minerali (ad es. energia elettrica, prodotti semilavorati, materie
prime necessarie per l’uIteriore ciclo di lavorazione).
552
ART. 22-BIS - Disposizioni particolari in materia di biodiesel ed alcuni prodotti derivati dalla biomassa
Art. 22-bis 1
Disposizioni particolari in materia di biodiesel ed alcuni prodotti derivati dalla biomassa
1 2. Nell’ambito di un programma pluriennale con decorrenza dal 1° gennaio 2007 al 31 dicembre 2010 e nel limite di un contingente annuo di 250.000 3 4 5 tonnellate [al fine di compensare
i maggiori costi legati alla produzione] 6, al biodiesel [dal 1° gennaio 2008 ai sensi del Reg. CE
1214/2007 della Commissione del 20 settembre 2007 - codice NC 38249097], destinato ad essere
impiegato [tal quale o] 7 in miscela con il gasolio, è applicata una aliquota di accisa pari al 20 per
cento di quella applicata al gasolio usato come carburante [di cui all’allegato I; al fine della fruizione del beneficio spettante per i quantitativi di biodiesel rientranti nel contingente e miscelati con
il gasolio, è contabilizzato, in detrazione, nelle scritture contabili inerenti all’accisa dovuta dal titolare del deposito fiscale dove è avvenuta la miscelazione, l’ammontare dell’imposta derivante
dalla differenza tra l’aliquota applicata al gasolio impiegato come carburante e la predetta aliquota
ridotta, come eventualmente rideterminata ai sensi del comma 3] 8. Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 9, di concerto con i Ministri dello sviluppo economico, dell’ambiente e
della tutela del territorio e del mare e delle politiche agricole alimentari e forestali, da emanare
entro sei mesi dalla data di entrata in vigore della presente disposizione, sono determinati i requisiti che gli operatori e i rispettivi impianti di produzione, nazionali e comunitari, devono possedere
per partecipare al programma pluriennale nonché le caratteristiche fiscali del prodotto con i relativi metodi di prova, le percentuali di miscelazione consentite, i criteri per l’assegnazione dei quan-
1
Articolo inserito dal 1° gennaio 2007 ai sensi dell’art. 1, comma 371 della legge 296/2006 (finanziaria 2007)
Cfr. Telescritto AD prot. 101714 del 1 settembre 2009 recante «Procedura per il rimborso del beneficio fiscale afferente
le quantità di biodiesel del contingente miscelato presso depositi fiscali con livello di immissione in consumo tali da non
garantire la tempestiva fruizione del credito di accisa».
3 L. 23 dicembre 2009, n. 191 - Legge Finanziaria per l’anno 2010 - Art. 2 – comma 64: «L’autorizzazione di spesa di
cui all’art. 22-bis, comma 5-bis, del testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e
sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, e successive modificazioni, è ridotta di 69,2 milioni di euro per l’anno 2010 e di 0,1 milione di euro a decorrere dall’anno 2011.
È ridotto da 250.000 tonnellate a 18.000 tonnellate il contingente annuo, per l’anno 2010, di cui all’art. 22-bis, comma
1, del citato testo unico di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504».
4 Per i quantitativi del contingente di biodiesel del programma pluriennale di cui all’art. 22-bis, comma 1, del citato testo
unico di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, come modificato dal comma 4-ter, assegnati agli operatori nel corso dell’anno 2007, il termine per miscelare i medesimi con il gasolio ovvero per trasferirli ad impianti di miscelazione nazionali ovvero, per il biodiesel destinato ad essere usato tal quale, per immetterli in consumo, è prorogato al 30 giugno 2008.
Relativamente al primo anno del programma la ripartizione di cui al quarto periodo del predetto comma 1 dell’art. 22bis è effettuata, per i soli quantitativi del contingente che risultassero non ancora assegnati al 31 dicembre, dando priorità al prodotto proveniente da intese di filiera o da contratti quadro [ex art. 26, comma 4-quater del D.L. 1° ottobre 2007,
n. 159 (convertito nella L. 29 novembre 2007, n. 222).
5 D.L. 3 novembre 2008, n. 171 – Art. 2: 1. Per i quantitativi del contingente del biodiesel del programma pluriennale di
cui all’art. 22-bis, comma 1, del testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui
consumi e relative sanzioni penali e amministrative, di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, come modificato dall’art.
26, comma 4-ter, del D.L. 1 ottobre 2007, n. 159, convertito, con modificazioni, dalla L. 29 novembre 2007, n. 222, assegnati agli operatori nel corso dell’anno 2008, il termine per miscelare i medesimi con il gasolio ovvero per trasferirli
ad impianti di miscelazione nazionali, ovvero, per il biodiesel destinato ad essere usato tal quale, per essere immessi in
consumo, è prorogato al 30 giugno 2009.
6 Parole inserite dal 1° dicembre 2007 ai sensi dell’art. 26, comma 4-ter del D.L. 1° ottobre 2007, n. 159 (convertito nella
L. 29 novembre 2007, n. 222).
L. 29 novembre 2007, n. 222) - In origine: «di cui all’allegato I.».
L. 29 novembre 2007, n. 222) - In origine: «in autotrazione».
9 Si tratta del Decreto 3 settembre 2008, n. 156.
2
553
titativi agevolati agli operatori su base pluriennale dando priorità al prodotto proveniente da intese
di filiera o da contratti quadro [le modalità per la contabilizzazione e la fruizione del beneficio fiscale] 10. Con lo stesso decreto sono stabilite le forme di garanzia che i soggetti che partecipano al
programma pluriennale devono fornire per il versamento del 5 per cento della accisa che graverebbe [sui quantitativi assegnati che, al termine dell’anno di assegnazione, risultassero non ancora
miscelati con il gasolio ovvero non ancora trasferiti ad impianti di miscelazione nazionali ovvero,
per il biodiesel destinato ad essere usato tal quale, non ancora immessi in consumo] 11. [Per ogni
anno di validità del programma i quantitativi del contingente che risultassero, al termine di ciascun
anno, non ancora miscelati con il gasolio ovvero non ancora trasferiti ad impianti di miscelazione
nazionali ovvero, per il biodiesel destinato ad essere usato tal quale, non ancora immessi in consumo, sono ripartiti tra gli operatori proporzionalmente alle quote loro assegnate; tali quantitativi
devono essere miscelati con il gasolio ovvero trasferiti ad impianti di miscelazione nazionali ovvero,
per il biodiesel destinato ad essere usato tal quale, immessi in consumo, entro il successivo 30 giugno] 12. In caso di rinuncia, totale o parziale, alle quote risultanti dalla predetta ripartizione da
parte di un beneficiario, le stesse sono ridistribuite, proporzionalmente alle relative assegnazioni,
fra gli altri beneficiari. Nelle more dell’entrata in vigore del predetto decreto trovano applicazione,
in quanto compatibili, le disposizioni del regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia
e delle finanze 25 luglio 2003, n. 256. L’efficacia della disposizione di cui al presente comma è subordinata, ai sensi dell’art. 88, paragrafo 3, del Trattato istitutivo della Comunità europea, alla preventiva autorizzazione da parte della Commissione europea 13.
2. Nelle more dell’autorizzazione comunitaria di cui al comma 1 e dell’entrata in vigore del decreto di cui al medesimo comma 1, per l’anno 2007, una parte del contingente pari a 180.000 tonnellate è assegnata, con i criteri di cui al predetto regolamento n. 256 del 2003, dall’Agenzia delle
dogane agli operatori che devono garantire il pagamento della maggiore accisa gravante sui quantitativi di biodiesel rispettivamente assegnati. In caso di mancata autorizzazione comunitaria di cui
al comma 1 i soggetti assegnatari del predetto quantitativo di 180.000 tonnellate sono tenuti al versamento dell’accisa gravante sul biodiesel rispettivamente immesso in consumo.
[La parte restante del contingente è assegnata, dall’Agenzia delle dogane, previa comunicazione del
Ministero delle politiche agricole alimentari e forestali relativa ai produttori di biodiesel che hanno stipulato contratti di coltivazione realizzati nell’ambito di contratti quadro o intese di filiera e delle relative
quantità di biodiesel ottenibili dalle materie prime oggetto dei contratti sottoscritti, proporzionalmente
a tali quantità. L’eventuale mancata realizzazione delle produzioni previste dai contratti quadro e intese
di filiera, nonché dai relativi contratti di coltivazione con gli agricoltori, comporta la decadenza dall’accesso al contingente agevolato per i volumi non realizzati e determina la riduzione di pari volume del
quantitativo assegnato all’operatore nell’ambito del programma pluriennale per i due anni successivi.] 14
10 Parole inserite dal 1° dicembre 2007 ai sensi dell’art. 26, comma 4-ter del D.L. 1° ottobre 2007, n. 159 (convertito
nella L. 29 novembre 2007, n. 222).
11 Parole sostituite dal 1° dicembre 2007 ai sensi dell’art. 26, comma 4-ter del D.L. 1° ottobre 2007, n. 159 (convertito
nella L. 29 novembre 2007, n. 222). In origine: «sui quantitativi assegnati e non immessi in consumo.»
12 Periodo sostituito dal 1° dicembre 2007 ai sensi dell’art. 26, comma 4-ter del D.L. 1° ottobre 2007, n. 159 (convertito nella L. 29 novembre 2007, n. 222). In origine: «Per ogni anno di validità del programma i quantitativi del contingente che risultassero, al termine di ciascun anno, non immessi in consumo sono ripartiti tra gli operatori
proporzionalmente alle quote loro assegnate dal nuovo programma pluriennale purché vengano immessi in consumo
entro il successivo 30 giugno.»
13 Telescritto AD prot. 19475/V del 15 settembre 2008: […] vista la nota n. D/201122 del 12 marzo 2008 con la quale la Commissione europea ha trasmesso la decisione di compatibilità con il mercato comune dell’aiuto di Stato sul biodiesel […]
14 Il terzo e quarto periodo sono stati soppressi dal 1° dicembre 2007 ai sensi dell’art. 26, comma 4-ter del D.L. 1° ottobre 2007, n. 159 (convertito nella L. 29 novembre 2007, n. 222).
554
[2-bis. Per l’anno 2007, nelle more dell’autorizzazione comunitaria di cui al comma 1, la parte
del contingente di cui al medesimo comma 1 che residua dopo l’assegnazione di cui al comma 2 è
assegnata, dall’Agenzia delle dogane, previa comunicazione del Ministero delle politiche agricole
alimentari e forestali relativa ai produttori di biodiesel che hanno stipulato contratti di coltivazione realizzati nell’ambito di contratti quadro o intese di filiera e alle relative quantità di biodiesel ottenibili dalle materie prime oggetto dei contratti sottoscritti, proporzionalmente a tali quantità. In considerazione della pendente valutazione della Commissione europea in merito alla compatibilità del programma pluriennale di cui al comma 1 con il quadro normativo comunitario,
l’assegnazione di cui al presente comma è effettuata subordinatamente alla prestazione, da parte
degli operatori, della garanzia relativa al pagamento della maggiore accisa gravante sui quantitativi di biodiesel rispettivamente assegnati; nel caso in cui le autorità comunitarie, nell’ambito della
loro competenza esclusiva in materia, non ritengano di autorizzare il programma di cui al comma
1, i soggetti assegnatari di quantitativi di biodiesel ai sensi del presente comma sono tenuti al pagamento della maggiore accisa gravante sul biodiesel rispettivamente assegnato e immesso in consumo.
2-ter. Per ogni anno del programma l’eventuale mancata realizzazione delle produzioni dei
singoli operatori previste in attuazione dei contratti quadro e intese di filiera, nonché dai relativi
contratti di coltivazione con gli agricoltori, comporta la decadenza dall’accesso al contingente agevolato per i volumi non realizzati e determina la riduzione di pari volume del quantitativo assegnato
all’operatore nell’ambito del programma pluriennale per i due anni successivi.] 15
3. Entro il 1° marzo di ogni anno di validità del programma di cui al comma 1, i Ministeri dello
sviluppo economico e delle politiche agricole alimentari e forestali comunicano al Ministero dell’economia e delle finanze i costi industriali medi del gasolio, del biodiesel e delle materie prime
necessarie alla sua produzione, rilevati nell’anno solare precedente. Sulla base delle suddette rilevazioni, al fine di evitare la sovracompensazione dei costi addizionali legati alla produzione, con
decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con i Ministri dello sviluppo economico, dell’ambiente e della tutela del territorio e del mare e delle politiche agricole alimentari e
forestali, da emanare entro il 30 aprile di ogni anno di validità del programma di cui al comma 1,
è rideterminata la misura dell’agevolazione di cui al medesimo comma 1.
4. A seguito della eventuale rideterminazione della misura dell’agevolazione di cui al comma
3, il contingente di cui al comma 1 è conseguentemente aumentato, senza costi aggiuntivi per l’erario, a partire dall’anno successivo a quello della rideterminazione. Qualora la misura dell’aumento
del contingente risultante dalle disposizioni di cui al presente comma richieda la preventiva autorizzazione ai sensi dell’art. 88, paragrafo 3, del Trattato istitutivo della Comunità europea, l’efficacia delle disposizioni di cui al presente comma è subordinata all’autorizzazione stessa.
5 16. Allo scopo di incrementare l’utilizzo di fonti energetiche che determinino un ridotto impatto ambientale è stabilita, nell’ambito di un programma triennale a decorrere dal 1° gennaio
15 Commi 2-bis e 2-ter inseriti dal 1° dicembre 2007 ai sensi dell’art. 26, comma 4-ter del D.L. 1° ottobre 2007, n. 159
(convertito nella L. 29 novembre 2007, n. 222).
16 Comma interamente sostituito dal 1° gennaio 2008 ai sensi della Legge n. 296 del 27 dicembre 2006, comma 372.
Nella versione originale: «Per l’anno 2007 continuano ad applicarsi le disposizioni relative al programma triennale di
cui all’art. 21, commi 6-bis e 6-ter, del presente decreto nella formulazione in vigore al 31 dicembre 2006; nell’ambito
del predetto programma, a partire dal 1° gennaio 2007, l’aliquota di accisa ridotta relativa all’etere etilterbutilico
(ETBE), derivato da alcole di origine agricola è rideterminata in euro 298,92 per 1.000 litri.»
555
2008, una accisa ridotta, secondo le aliquote di seguito indicate, applicabile sui seguenti prodotti
impiegati come carburanti da soli o in miscela con oli minerali:
a) µbioetanolo derivato da prodotti di origine agricola: euro 289,22 per 1.000 litri;
b) etere etilterbutilico (ETBE), derivato da alcole di origine agricola: euro 298,92 per
1.000 litri;
c) additivi e riformulanti prodotti da biomasse:
1) per benzina senza piombo: euro 289,22 per 1.000 litri;
2) per gasolio, escluso il biodiesel: euro 245,32 per 1.000 litri.
5-bis. 17 Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 18, di concerto con i Ministri
dello sviluppo economico, dell’ambiente e della tutela del territorio e del mare e delle politiche
agricole alimentari e forestali, sono fissati, entro il limite complessivo di spesa di 73 19 milioni di
euro annui, comprensivo dell’imposta sul valore aggiunto, i criteri di ripartizione dell’agevolazione
prevista dal comma 5, tra le varie tipologie di prodotti e tra gli operatori, le caratteristiche tecniche dei prodotti singoli e delle relative miscele ai fini dell’impiego nella carburazione, nonché le modalità di verifica della loro idoneità ad abbattere i principali agenti inquinanti, valutata sull’intero
ciclo di vita. Con cadenza semestrale dall’inizio del programma triennale di cui al comma 5, i Ministeri dello sviluppo economico e delle politiche agricole alimentari e forestali comunicano al Ministero dell’economia e delle finanze i costi industriali medi dei prodotti agevolati di cui al comma
5, rilevati nei sei mesi immediatamente precedenti. Sulla base delle suddette rilevazioni, al fine di
evitare la sovracompensazione dei costi addizionali legati alla produzione, con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con i Ministri dello sviluppo economico, dell’ambiente e della tutela del territorio e del mare e delle politiche agricole alimentari e forestali, da emanare entro sessanta giorni dalla fine del semestre, è eventualmente rideterminata la misura dell’agevolazione di cui al medesimo comma 5.
5-ter. 20 In caso di aumento dell’aliquota di accisa sulle benzine di cui all’allegato I, l’aliquota
di accisa relativa all’ETBE, di cui al comma 5, lett. b), è conseguentemente aumentata nella misura del 53 per cento della aliquota di accisa sulle benzine, coerentemente con quanto previsto dall’art. 2, paragrafo 2, lett. f), della direttiva 2003/30/CE del Parlamento europeo e del Consiglio,
dell’8 maggio 2003, relativa alla promozione dell’uso dei biocarburanti o di altri carburanti rinnovabili nei trasporti.
5-quater. 21 Nelle more dell’entrata in vigore del decreto di cui al primo periodo del comma 5bis trovano applicazione, in quanto compatibili, le disposizioni del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze di cui all’art. 21, comma 6-ter, del presente testo unico nella formulazione in
vigore al 31 dicembre 2006.
17
Comma inserito dal 1° gennaio 2008 ai sensi della Legge n. 296 del 27 dicembre 2006, comma 372.
Vedi il Decreto 5 agosto 2009, n. 128.
19 L. 23 dicembre 2009, n. 191 - Legge Finanziaria per l’anno 2010 - Art. 2 – comma 64: «L’autorizzazione di spesa di
cui all’art. 22-bis, comma 5-bis, del testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e
sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, e successive modificazioni, è ridotta di 69,2 milioni di euro per l’anno 2010 e di 0,1 milione di euro a decorrere dall’anno 2011.
È ridotto da 250.000 tonnellate a 18.000 tonnellate il contingente annuo, per l’anno 2010, di cui all’art. 22-bis, comma
1, del citato testo unico di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504»
20 Comma inserito dal 1° gennaio 2008 ai sensi della Legge n. 296 del 27 dicembre 2006, comma 372.
21 Comma aggiunto dal 1° dicembre 2007, ma con effetto dal 1° gennaio 2008, ai sensi dell’art. 26, comma 4-ter del D.L.
1° ottobre 2007, n. 159 (convertito nella L. 29 novembre 2007, n. 222).
18
556
Normativa collegata…..
D.Lgs. 30 maggio 2005, n. 128
Attuazione della direttiva 2003/30/CE relativa alla promozione dell’uso dei biocarburanti o
di altri carburanti rinnovabili nei trasporti
[…]
Art. 8 - Disposizioni varie
1. Le miscele combustibili diesel-biodiesel con contenuto in biodiesel inferiore o uguale al 7 per
cento, che rispettano le caratteristiche del combustibile diesel previste dalla norma CEN prEN 590
- Settembre 2008, possono essere immesse in consumo sia presso utenti extra rete che in rete. Le
miscele con contenuto in biodiesel in misura superiore al 7 per cento possono essere avviate al
consumo solo presso utenti extra rete e impiegate esclusivamente in veicoli omologati per l’utilizzo
di tali miscele [Comma così sostituito ai sensi della L. 23 luglio 2009, 99 (art. 30, comma 28): Disposizioni per lo sviluppo e l’internalizzazione delle imprese, nonché in materia di energia].
[…]
Decreto 3 settembre 2008, n. 156
Regolamento concernente le modalità di applicazione dell’accisa agevolata sul prodotto denominato «biodiesel», ai sensi dell’art. 22-bis, del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504
[…]
Art. 7 - Caratteristiche e stoccaggio delle miscele
1. La miscelazione del biodiesel del programma con il gasolio è effettuata nei depositi fiscali
alla presenza di funzionari incaricati dal competente Ufficio; delle operazioni effettuate è redatto
apposito processo verbale, con l’indicazione dei volumi, riferiti a 15 °C, e della massa dei singoli
componenti utilizzati per la miscela. Il competente Ufficio può altresì autorizzare i depositi fiscali
a provvedere direttamente alla miscelazione di gasolio e biodiesel del programma fino al 7 [percentuale così aumentata – in origine era il 5 per cento – dall’art. 30, comma 29 della L. 23 luglio
2009, n. 99] per cento in volume. I depositi autorizzati ai sensi del presente comma comunicano
al competente Ufficio, anche a mezzo fax, almeno tre giorni lavorativi prima dell’inizio di ogni operazione di miscelazione, i quantitativi di biodiesel del programma da impiegare, la percentuale di
miscelazione prevista, la data e l’orario di inizio dell’operazione. Il competente Ufficio ha facoltà
di intervenire durante le operazioni di miscelazione redigendo il predetto processo verbale. In caso
contrario l’avvenuta miscelazione è attestata dal depositario autorizzato, che provvede a trasmettere all’Ufficio competente, anche a mezzo fax, entro il giorno successivo, una dichiarazione contenente, oltre ai dati identificativi del depositario autorizzato, il quantitativo di biodiesel del programma impiegato per l’operazione di miscelazione, il contenuto percentuale di biodiesel nella miscela ottenuta, la data e l’orario delle operazioni effettuate, l’importo portato a detrazione, ai sensi
del successivo art. 9, comma 4, dalla contabilità inerente l’accisa dovuta.
2. L’Ufficio competente può autorizzare le miscelazioni di cui al comma 1 anche con l’impiego
di gasolio semilavorato in fase di preparazione o colaggio.
557
3. Nell’ambito del programma, possono essere destinate al consumo come carburanti le miscele gasolio-biodiesel con contenuto di biodiesel, in volume, in misura inferiore o uguale al 7 per
cento [percentuale così aumentata – in origine era il 5 per cento – dall’art. 30, comma 29 della
L. 23 luglio 2009, n. 99] ovvero uguale al 25 per cento, nel rispetto delle caratteristiche del gasolio e delle disposizioni tecniche previste dalla normativa vigente.
4. Le miscele di cui al comma 3 con contenuto in biodiesel in misura inferiore o uguale al 7 per
cento [percentuale così aumentata – in origine era il 5 per cento – dall’art. 30, comma 29 della
L. 23 luglio 2009, n. 99] in volume, possono essere stoccate promiscuamente con gasolio e possono
essere avviate al consumo sia presso la rete che l’extra-rete.
5. Le miscele di cui al comma 3 con contenuto in biodiesel uguale al 25 per cento in volume,
rispondenti alla norma della Commissione tecnica di unificazione nell’autoveicolo (CUNA) NC 63702, fatto salvo quanto previsto dal provvedimento di cui al comma 6, sono avviate al consumo solo
presso l’extra-rete e devono essere contabilizzate e stoccate separatamente.
6. Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle dogane, d’intesa con il direttore generale per l’energia e le risorse minerarie del Ministero dello sviluppo economico, sono eventualmente modificate le percentuali consentite di miscelazione di cui al comma 3 e le modalità di vendita delle medesime miscele in relazione alla possibilità tecnica del loro corretto impiego per autotrazione ed alla disponibilità di erogatori dedicati che indichino l’effettivo contenuto di
biodiesel nella miscela.
7. Il biodiesel del programma, proveniente da stabilimenti di produzione ubicati in altri Paesi
comunitari è introdotto nel territorio nazionale esclusivamente attraverso i cancelli di ingresso
preventivamente autorizzati dagli uffici delle dogane territorialmente competenti.
[…]
Art. 9 - Adempimenti per i soggetti titolari di impianti di miscelazione e circolazione delle
miscele gasolio-biodiesel
1. I titolari dei depositi fiscali di miscelazione riportano nella relativa contabilità, in corrispondenza di ogni annotazione relativa all’introduzione nel deposito fiscale di biodiesel del programma, la dicitura «biodiesel del programma 2007-2010» con indicazione dell’anno e del mese di
assegnazione.
2. Le miscele di gasolio con biodiesel del programma, sulle quali, relativamente al biodiesel
contenuto, è richiesta l’applicazione dell’aliquota ridotta del programma sono immesse in consumo
con la scorta del DAS sul quale è riportata la dicitura «gasolio contenente biodiesel in misura non
superiore al 7 [percentuale così aumentata – in origine era il 5 per cento – dall’art. 30, comma
29 della L. 23 luglio 2009, n. 99]%» ovvero, per le miscele destinate al consumo presso l’extra-rete,
la dicitura «gasolio contenente biodiesel in misura pari al 25%».
3. Le miscele di gasolio con biodiesel del programma, trasferite in sospensione di accisa, sono
scortate dal DAA sul quale è riportata la dicitura «gasolio contenente biodiesel in misura non superiore al 7 [percentuale così aumentata – in origine era il 5 per cento – dall’art. 30, comma 29
della L. 23 luglio 2009, n. 99] %» ovvero, per le miscele destinate al consumo presso l’extra-rete,
la dicitura «gasolio contenente biodiesel in misura pari al 25%».
4. Relativamente al biodiesel del programma miscelato con il gasolio, l’agevolazione prevista
dall’art. 22-bis del testo unico è riconosciuta al solo soggetto che effettua la miscelazione stessa. Per
le miscele di gasolio con biodiesel, trasferite in regime sospensivo ad altri depositi fiscali, il depositario autorizzato del deposito fiscale in cui è avvenuta la miscelazione, contabilizza in detrazione,
nelle scritture contabili inerenti l’accisa dovuta, la differenza tra l’imposta che sarebbe dovuta sul
biodiesel applicando l’aliquota di accisa relativa al gasolio impiegato come carburante e l’imposta
effettivamente dovuta, sul medesimo biodiesel, a seguito dell’applicazione dell’aliquota ridotta del
558
programma. Nelle medesime contabilità sono annotate la data e l’ora delle corrispondenti operazioni di miscelazione; alla contabilità è acclusa copia del verbale o dell’attestazione di cui all’art.
7, comma 1, delle medesime operazioni di miscelazione.
[…]
Decreto 5 agosto 2009, n. 128
Regolamento recante agevolazioni fiscali al bioetanolo di origine agricola, da adottare ai
sensi dell’art. 22-bis del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (Testo unico delle accise)
IL MINISTRO DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE
di concerto con
IL MINISTRO DELLO SVILUPPO ECONOMICO
e
IL MINISTRO DELL’AMBIENTE E DELLA TUTELA DEL TERRITORIO E DEL MARE
e
IL MINISTRO DELLE POLITICHE AGRICOLE ALIMENTARI E FORESTALI
Visto il testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui
consumi e relative sanzioni penali e amministrative, approvato con il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504,
e successive modificazioni ed, in particolare, l’art. 21, che prevede la sottoposizione ad accisa dei
prodotti energetici secondo le aliquote indicate nell’Allegato I al medesimo decreto legislativo;
Visto l’art. 22-bis, comma 5, del predetto decreto legislativo n. 504 del 1995, che stabilisce, allo
scopo di incrementare l’utilizzo di fonti energetiche che determinino un ridotto impatto ambientale,
aliquote di accisa ridotte, su taluni prodotti di origine agricola, impiegati come carburanti da soli
o in miscela con prodotti energetici nell’ambito di un programma con decorrenza 1° gennaio 2008;
Visto l’art. 22-bis, comma 5-bis, del predetto decreto legislativo n. 504 del 1995 che prevede
l’emanazione di un decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con i Ministri
dello sviluppo economico, dell’ambiente e della tutela del territorio e del mare e delle politiche
agricole alimentari e forestali, per stabilire, entro il limite complessivo di spesa di 73 milioni di
euro annui comprensivo dell’imposta sul valore aggiunto, i criteri di ripartizione della predetta
agevolazione tra le varie tipologie di prodotti e tra gli operatori, le caratteristiche tecniche dei
prodotti singoli e delle relative miscele ai fini del loro impiego nella carburazione, nonché le modalità di verifica della loro idoneità ad abbattere i principali agenti inquinanti, valutata sull’intero ciclo di vita;
Visto l’art. 3 della direttiva 2003/30/CE del Parlamento europeo e del Consiglio dell’8 maggio
2003, che dispone che gli Stati membri provvedono ad immettere nei rispettivi mercati una percentuale minima di biocarburante e di altri carburanti rinnovabili;
Visto il D.Lgs. 30 maggio 2005, n. 128, di attuazione della predetta direttiva 2003/30/CE;
Visto l’art. 2-quater del D.L. 10 gennaio 2006, n. 2, convertito dalla L. 11 marzo 2006, n. 81, recante disposizioni in materia di obbligo di immissione in consumo di quantitativi minimi prestabiliti di biocarburanti per i soggetti che immettono in consumo benzina e gasolio;
Vista la decisione della Commissione europea C(2008)4589 del 20 agosto 2008 con la quale la
medesima Commissione statuisce che la misura di aiuto disposta dall’art. 22-bis, commi 5, 5-bis e
5-ter del predetto decreto legislativo n. 504 del 1995, è compatibile con il mercato comune in quanto
soddisfa le condizioni di cui alla sezione 3.1.6.2 della disciplina comunitaria degli aiuti di Stato per
la tutela dell’ambiente;
Visto il D.P.C.M. 23 maggio 2007 recante le modalità con cui è effettuata la dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, concernente determinati aiuti di Stato, dichiarati incompatibili dalla
559
Commissione europea, di cui all’art. 1, comma 1223, della L. 27 dicembre 2006, n. 296, pubblicato
nella Gazzetta Ufficiale n. 160 del 12 luglio 2007;
Visto il regolamento adottato con il decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 20 febbraio 2004, n. 96, contenente la disciplina del progetto sperimentale, relativo al triennio 2003-2005,
inerente la riduzione delle aliquote di accisa sul bioetanolo ed altri prodotti di origine agricola impiegati come carburanti o come additivi;
Visti gli esiti del previgente progetto sperimentale previsto dall’art. 21, comma 6-bis del predetto decreto legislativo n. 504 del 1995 nella formulazione in vigore al 31 dicembre 2006, finalizzato ad incrementare, attraverso l’applicazione di aliquote di accisa ridotte, l’impiego di taluni prodotti di origine agricola, impiegati come carburanti da soli o in miscela con prodotti energetici, che
determinassero un ridotto impatto ambientale;
Visto il D.Lgs. 21 marzo 2005, n. 66, recante l’attuazione della direttiva 2003/17/CE relativa alla
qualità della benzina e del combustibile diesel;
Ravvisata la necessità di disciplinare con un nuovo regolamento le modalità di attuazione della
riduzione dell’accisa stabilita dall’art. 22-bis, comma 5, del citato testo unico nell’ambito del predetto programma triennale a decorrere dal 1° gennaio 2009;
Visto l’art. 17, commi 3 e 4, della L. 23 agosto 1988, n. 400;
Udito il parere del Consiglio di Stato, espresso dalla sezione consultiva per gli atti normativi nell’adunanza del 7 maggio 2009;
Vista la comunicazione al Presidente del Consiglio dei Ministri a norma dell’art. 17, comma 3,
della L. 23 agosto 1988, n. 400, effettuata con nota 3-10008 del 9 luglio 2009;
Adotta il seguente regolamento:
Art. 1 - Campo di applicazione e definizioni
1. Ai fini del presente regolamento si applicano le seguenti definizioni:
a) testo unico: il testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, approvato con il D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504, e successive modificazioni;
b) programma agevolativo: il programma di agevolazione fiscale, previsto dall’art. 22-bis,
comma 5, del testo unico per alcuni prodotti destinati ad essere impiegati, nel territorio nazionale,
come carburanti, da soli o in miscela con prodotti energetici;
c) aliquote ridotte del programma: le aliquote ridotte di accisa di cui all’art. 22-bis, comma 5
come eventualmente rideterminate ai sensi dei commi 5-bis, ultimo periodo e 5-ter del medesimo
art. 22-bis;
e) Ufficio competente: l’Ufficio delle dogane, competente per territorio;
f) rete: l’insieme degli impianti di distribuzione di carburanti per autotrazione, accessibili al
pubblico, ubicati lungo la rete stradale ordinaria e lungo le autostrade;
g) extra-rete: l’insieme degli impianti di distribuzione di carburanti diversi da quelli di cui al
punto f);
h) DAA e DAS: i documenti di accompagnamento previsti dal regolamento adottato con il decreto del Ministro delle finanze 25 marzo 1996, n. 210, per le spedizioni di prodotti sottoposti ad
accisa rispettivamente in regime sospensivo e ad accisa assolta;
i) Ufficio incaricato: Agenzia delle dogane - Direzione generale;
m) cancello di ingresso: deposito fiscale, preventivamente autorizzato dall’Ufficio competente,
ubicato nel territorio nazionale, attraverso il quale i soggetti titolari di impianti situati in altri Paesi
comunitari introducono i prodotti rientranti nei quantitativi assegnati ai sensi del successivo art.
4, nel territorio nazionale.
560
2. Nell’ambito del programma agevolativo, ai sottoindicati prodotti, destinati ad essere impiegati, nel territorio nazionale, come carburanti, da soli o in miscela con prodotti energetici, sono applicate le rispettive aliquote ridotte del programma entro il limite massimo di spesa annuo di euro
73.000.000,00 comprensivo delle conseguenti minori entrate derivanti dall’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto, ripartito, per gli anni 2009 e 2010, come indicato nell’allegato 4 al presente
regolamento:
a) bioetanolo di origine agricola;
b) etere etilterbutilico, d’ora in avanti indicato ETBE, derivato da alcole di origine agricola;
c) additivi prodotti da biomasse per benzina;
d) additivi prodotti da biomasse per gasolio, escluso il biodiesel;
e) riformulanti prodotti da biomasse per benzina;
f) riformulanti prodotti da biomasse per gasolio, escluso il biodiesel.
Art. 2 - Requisiti dei prodotti ammessi al programma agevolativo
1. Il bioetanolo da destinare alla miscelazione con benzina o all’utilizzo tal quale come carburante, deve possedere le caratteristiche tecniche indicate rispettivamente nei punti 1 e 3 dell’allegato 1 al presente regolamento.
2. L’accertamento dell’origine agricola dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, è effettuato attraverso le metodiche di cui all’allegato 2 al presente regolamento. L’individuazione della derivazione da biomasse per i prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. c), d), e) ed f), può avvenire
anche mediante lavorazioni controllate effettuate con la partecipazione di personale dell’Agenzia delle dogane.
3. La competente Direzione generale del Ministero dell’ambiente e della tutela del territorio e
del mare, avvalendosi dell’Istituto superiore per la protezione e la ricerca ambientale (ISPRA), provvede a valutare l’idoneità, per i prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. c), d), e) ed f) ad abbattere i
principali agenti inquinanti con riferimento all’intero ciclo di vita, sulla base delle modalità di cui
all’allegato 3 al presente regolamento. Il medesimo allegato potrà essere integrato o modificato
sulla base di nuove conoscenze di carattere scientifico o metodologico e dell’eventuale evoluzione
delle procedure normalizzate europee con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di
concerto con i Ministri dello sviluppo economico, dell’ambiente e della tutela del territorio e del
mare e delle politiche agricole, alimentari e forestali.
4. Le miscele di benzina con i prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. a), b), c) ed e), e le miscele di gasolio con i prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. d) e f), destinate all’impiego come carburanti, sono avviate al consumo presso la rete di distribuzione ovvero presso l’extra rete.
5. Sono fatte salve le specifiche tecniche ed i divieti previsti, per la commercializzazione e l’impiego dei carburanti da utilizzare nei veicoli azionati da un motore ad accensione comandata o da
un motore ad accensione per compressione, dalla normativa vigente in materia ambientale e dal
D.Lgs. 21 marzo 2005, n. 66, recante l’attuazione della direttiva 2003/17/CE relativa alla qualità
della benzina e del combustibile diesel.
Art. 3 - Modalità per la partecipazione al programma agevolativo ed adempimenti
1. Sono ammessi a partecipare al programma agevolativo i soggetti, operanti in regime di deposito fiscale nel territorio nazionale o in un altro Stato dell’Unione europea, titolari di impianti
che realizzano uno o più prodotti di cui all’art. 1, comma 2. A tal fine gli stessi presentano una
istanza, redatta in lingua italiana, per ciascuno dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2 e per ciascuna delle annualità del programma agevolativo, contenente le seguenti indicazioni:
a) i dati identificativi propri e del legale rappresentante, la partita IVA, il codice di accisa, l’ubicazione dell’impianto;
561
b) il tipo e la quantità di prodotto per il quale si richiede l’applicazione dell’aliquota di accisa
ridotta;
c) la capacità produttiva annuale dell’impianto espressa in tonnellate, quale risulta dalla verifica effettuata dall’Ufficio competente. Per gli impianti situati negli altri Stati membri dell’Unione
europea, la capacità produttiva è quella risultante dai provvedimenti rilasciati, ai fini dell’esercizio,
dalle competenti autorità nazionali;
d) gli estremi della licenza di deposito fiscale;
e) la dichiarazione relativa alla quantità di prodotto di cui alla lett. b), espressa in tonnellate,
che, nell’anno precedente, è stata realizzata nell’impianto di cui alla lett. a) e destinata ad essere immessa in consumo, anche in miscela con prodotti energetici;
f) l’indicazione, per gli impianti situati in altri Stati membri dell’Unione europea, del cancello
di ingresso prescelto.
2. All’istanza di cui al comma 1 sono allegate:
a) la dichiarazione, resa anche in forma di autocertificazione, di conformità del prodotto
di cui all’art. 1, comma 2, lett. a), alle caratteristiche di cui al punto 1 dell’allegato 1 al presente
regolamento;
b) la valutazione circa l’idoneità dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. c), d) e) ed f), ad abbattere i principali agenti inquinanti, valutati sull’intero ciclo di vita secondo quanto previsto dall’art. 2, comma 3;
c) la dichiarazione, resa ai sensi dell’art. 47 del testo unico di cui al D.P.R. 28 dicembre 2000,
n. 445, di non rientrare fra coloro che hanno ricevuto e, successivamente, non rimborsato o depositato in un conto bloccato, gli aiuti che sono individuati quali illegali o incompatibili dalla Commissione europea specificati nel D.P.C.M. 23 maggio 2007 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n.
160 del 12 luglio 2007.
3. I soggetti operanti in altri Stati membri dell’Unione europea allegano all’istanza di cui al
comma 1 la documentazione equivalente a quella prescritta, per i soggetti operanti nel territorio
nazionale, dal comma 2.
4. Le istanze di cui al comma 1, sono presentate direttamente all’Ufficio incaricato ovvero spedite al medesimo a mezzo di raccomandata con avviso di ricevimento; le predette istanze sono presentate, per l’anno 2009, entro il termine perentorio di trenta giorni dalla data di pubblicazione
nella Gazzetta Ufficiale delle Comunità europee del comunicato di cui all’art. 8, comma 1 e, per
l’anno 2010, entro il 31 gennaio 2010. Per le istanze spedite a mezzo di raccomandata con avviso
di ricevimento fa fede la data del timbro dell’ufficio postale accettante. Non sono prese in considerazione le istanze risultate incomplete o prive della prescritta documentazione.
5. Sono esclusi dalla procedura di assegnazione i soggetti per i quali i contenuti della dichiarazione di cui all’art. 3, comma 2, lett. c), risultassero non corrispondenti al vero.
6. Entro il mese di gennaio dell’anno successivo a quello di presentazione delle istanze di cui
al comma 1, i soggetti assegnatari presentano all’Agenzia delle dogane, al Ministero dello sviluppo
economico, Direzione generale per l’energia e le risorse minerarie, alla competente Direzione generale del Ministero dell’ambiente e della tutela del territorio e del mare, al Ministero delle politiche agricole alimentari e forestali, Direzione generale sviluppo agroalimentare, qualità e tutela del
consumatore e al Comando generale della Guardia di finanza una relazione dalla quale risultino
la quantità, la natura ed i Paesi di origine degli alcoli e delle biomasse utilizzati, i quantitativi di
ETBE, additivi e riformulanti prodotti su base annua, nonché la loro destinazione.
Art. 4 - Modalità di assegnazione dei quantitativi dei prodotti agevolati
1. L’Ufficio incaricato provvede a determinare, annualmente, i quantitativi dei prodotti di cui
all’art. 1, comma 2, d’ora in avanti indicati come quantitativi generali assegnabili, in relazione ai
rispettivi importi di cui all’allegato 4 al presente regolamento. Per la determinazione dei predetti
562
quantitativi, l’Ufficio incaricato fa riferimento alle aliquote di accisa sulla benzina e sul gasolio, impiegati come carburanti, vigenti al momento dell’assegnazione, d’ora in avanti indicate, rispettivamente, come aliquote di riferimento della benzina e del gasolio.
2. Successivamente a quanto previsto al comma 1, l’Ufficio incaricato determina, annualmente,
per ciascun soggetto ammesso a partecipare al programma agevolativo, la rispettiva capacità produttiva convenzionale, riferita a ciascuno dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, richiesti. Tale capacità produttiva convenzionale è pari alla somma del 60 per cento della quantità di cui all’art. 3,
comma 1, lett. e) e del 40 per cento della quantità di cui all’art. 3, comma 1, lett. c) riferibili al medesimo soggetto, rapportate ai rispettivi valori totali. Per il primo anno di partecipazione al programma agevolativo e per gli impianti di nuova installazione la quantità di cui all’art. 3, comma 1,
lett. e) è convenzionalmente fissata pari a zero.
3. Nel caso in cui la somma dei quantitativi richiesti dai soggetti ammessi a partecipare al programma agevolativo per uno dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, sia minore o uguale al rispettivo quantitativo assegnabile per l’anno ai sensi dell’allegato 4 al presente regolamento, l’assegnazione è effettuata in modo da soddisfare integralmente tutte le richieste; nel caso contrario i quantitativi generali assegnabili per l’anno sono ripartiti tra i predetti soggetti proporzionalmente alle
rispettive capacità produttive convenzionali.
4. Nel caso in cui, a seguito dell’assegnazione di cui al comma 3, non fossero impiegate integralmente le somme previste per l’anno ai sensi dell’allegato 4 al presente regolamento per alcuni dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, le somme residuali, fermo restando il prefissato limite massimo complessivo annuo di spesa di 73.000.000 di euro, sono ripartite tra gli altri prodotti di cui all’art. 1, comma 2, proporzionalmente ai rispettivi importi stabiliti, per l’anno, dal
medesimo allegato 4.
5. Le procedure di assegnazione di cui al presente art. sono concluse dall’Ufficio incaricato
entro i trenta giorni successivi alle scadenze previste per la presentazione delle istanze dall’art. 3,
comma 4. Le quantità assegnate non possono essere cedute.
Art. 5 - Modalità applicative del regime fiscale agevolato
1. Il prodotto di cui all’art. 1, comma 2, lett. a), rientrante nelle assegnazioni di cui all’art. 4, destinato ad essere impiegato nel territorio nazionale come carburante, da solo o in miscela con benzina, per il quale il soggetto assegnatario richiede l’applicazione della rispettiva aliquota ridotta
del programma è denaturato con l’1 per cento in volume, di etere metilterbutilico, d’ora innanzi denominato MTBE. Lo stesso è accertato quantitativamente e qualitativamente dall’Ufficio competente presso l’impianto di produzione ovvero, per il prodotto proveniente da stabilimenti di produzione ubicati in altri Paesi comunitari, presso il rispettivo cancello di ingresso.
2. Il prodotto di cui all’art. 1, comma 2, lett. b), rientrante nelle assegnazioni di cui all’art. 4, destinato ad essere impiegato nel territorio nazionale in miscela con benzina, per il quale il soggetto
assegnatario richiede l’applicazione della rispettiva aliquota ridotta del programma, è accertato
quantitativamente e qualitativamente dall’Ufficio competente presso l’impianto di produzione ovvero, per il prodotto proveniente da stabilimenti di produzione ubicati in altri Paesi comunitari,
presso il rispettivo cancello di ingresso; l’accertamento può essere effettuato, su richiesta dell’operatore, presso lo stabilimento di produzione di ETBE, sul bioetanolo da trasformare in ETBE a
condizione che lo stesso abbia le caratteristiche tecniche di cui al punto 2 dell’allegato I al presente
regolamento e sia preventivamente denaturato con l’1 per cento, in volume, di ETBE. Per la trasformazione del bioetanolo in ETBE viene considerato il rapporto convenzionale di trasformazione di 1:2,1 in peso.
3. I prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. c), d), e) ed f), rientranti nelle assegnazioni di cui
all’art. 4, destinati ad essere impiegati nel territorio nazionale in miscela con benzina o con gasolio, per i quali il soggetto assegnatario richiede l’applicazione delle aliquote ridotte del programma,
563
sono accertati quantitativamente e qualitativamente dall’Ufficio competente presso i rispettivi impianti di produzione ovvero, per i prodotti provenienti da stabilimenti di produzione ubicati in
altri Paesi comunitari, presso il rispettivo cancello di ingresso.
4. L’Ufficio competente può consentire che le operazioni di denaturazione di cui al comma
1 siano effettuate presso un impianto nazionale gestito in regime di deposito fiscale qualora
l’impianto di produzione del bioetanolo non disponga delle necessarie attrezzature. In tal caso
l’accertamento di cui al comma 1 è effettuato contestualmente alla denaturazione di cui al presente comma.
5. Per la produzione dell’ETBE e dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. c), d), e) ed f),
rientranti nelle assegnazioni di cui all’art. 4, non può essere impiegato bioetanolo denaturato
con MTBE.
6. Sui prodotti accertati ai sensi dei commi 1, 2 e 3, è riconosciuto al produttore, alle condizioni
di cui al presente articolo, un credito d’imposta, pari:
a) per il bioetanolo di cui all’art. 1, comma 2, lett. a), destinato ad essere impiegato tal quale
ovvero in miscela con la benzina, alla differenza, tra l’aliquota di riferimento sulla benzina e la rispettiva aliquota ridotta del programma, moltiplicata per il volume dello stesso prodotto, così come
accertato ai sensi del comma 1;
b) per il prodotto di cui all’art. 1, comma 2, lett. b), alla differenza, tra l’aliquota di riferimento
sulla benzina e la rispettiva aliquota ridotta del programma, moltiplicata per il volume dello stesso
prodotto, così come accertato ai sensi del comma 2;
c) per i prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. c) ed e), alla differenza, tra l’aliquota di riferimento sulla benzina e le rispettive aliquote ridotte del programma, moltiplicata per il volume degli
stessi prodotti accertati ai sensi del comma 3 e per la percentuale di prodotto effettivamente derivante da biomasse;
d) per i prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. d) ed f), alla differenza tra l’aliquota di riferimento sul gasolio e le rispettive aliquote ridotte del programma, moltiplicata per il volume degli
stessi prodotti accertati ai sensi del comma 3 e per la percentuale di prodotto effettivamente derivante da biomasse.
7. I soggetti assegnatari redigono una apposita contabilità a scalare per ciascuno dei prodotti
di cui all’art. 1, comma 2, contenente l’indicazione del quantitativo del prodotto assegnato e dei soggetti a cui il prodotto è stato ceduto con indicazione delle rispettive quantità.
8. Ai fini del riconoscimento del beneficio di cui al comma 6 del presente articolo, il soggetto
beneficiario comunica all’Ufficio competente i quantitativi dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2
del presente regolamento realizzati ed il credito spettante ai sensi del medesimo comma 6. Alla comunicazione sono allegati i documenti di accompagnamento attestanti che i prodotti per i quali si
richiede l’applicazione delle aliquote ridotte del programma sono stati trasferiti a depositi fiscali
per la successiva miscelazione con prodotti energetici ovvero sono stati immessi in consumo nel
territorio nazionale per il successivo impiego. Entro trenta giorni dal ricevimento della predetta comunicazione l’Ufficio competente verifica il credito d’imposta spettante procedendo all’accredito
secondo le modalità stabilite dall’art. 6 del regolamento adottato con il decreto del Ministro delle
finanze 12 dicembre 1996, n. 689.
Art. 6 - Controlli
1. La rispondenza dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, del presente regolamento ai requisiti
di cui all’art. 2, commi 1, 2 e 3, del presente regolamento è verificata dagli organi competenti all’accertamento delle violazioni in materia fiscale. Le analisi dei campioni, prelevati durante l’attività di verifica, sono eseguite presso i laboratori chimici dell’Agenzia delle dogane. Per l’eventuale
revisione di analisi, su richiesta del soggetto interessato, trova applicazione la procedura di cui all’art. 15 della L. 24 novembre 1981, n. 689.
564
2. Al fine della verifica del contenuto delle dichiarazioni di cui all’art. 3, comma 2, lett. c) del
presente regolamento l’Agenzia delle dogane richiede al Ministero dell’economia e delle finanze, al
Ministero del lavoro e delle politiche sociali ed all’Agenzia delle Entrate gli elenchi, aggiornati al
termine previsto, per la presentazione delle istanze, dall’art. 3, comma 4, del presente regolamento
dei soggetti che hanno ricevuto e, successivamente, non rimborsato o depositato in un conto bloccato, gli aiuti che sono individuati quali illegali o incompatibili dalla Commissione europea e specificati nell’art. 4 del D.P.C.M. 23 maggio 2007 pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 160 del 12 luglio 2007. I medesimi elenchi sono trasmessi dalle predette Amministrazioni, anche in via telematica, entro quindici giorni dalla richiesta.
3. Il Corpo della Guardia di finanza ha facoltà di procedere a verifiche e riscontri presso le
ditte che producono, commercializzano o utilizzano i prodotti di cui al presente decreto per gli accertamenti fiscali ritenuti necessari, anche avvalendosi dei poteri di cui all’art. 18 del testo unico.
Art. 7 - Circolazione dei prodotti ammessi al regime fiscale agevolato
1. Il bioetanolo di cui all’art. 1, comma 2, lett. a), destinato ad essere impiegato tal quale come
carburante è immesso in consumo, con la scorta del DAS direttamente dall’impianto di produzione. Sul documento di accompagnamento è apposta la dicitura «prodotto rientrante nel programma agevolativo di cui all’art. 22-bis del testo unico delle accise destinato all’impiego diretto
come carburante».
2. I prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. a), b), c) ed e) del presente regolamento, destinati
ad essere impiegati come carburanti in miscela con la benzina, sono trasferiti, in sospensione di
accisa relativa alla benzina, al deposito fiscale di miscelazione, con la scorta del DAA sul quale è
apposta la dicitura «prodotto rientrante nel programma agevolativo di cui all’art. 22-bis del testo
unico delle accise destinato all’impiego come carburante in miscela con la benzina».
3. I prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. d) ed f), destinati ad essere impiegati come carburanti in miscela con il gasolio, sono trasferiti, in sospensione di accisa, relativa al gasolio, al deposito fiscale di miscelazione, con la scorta del DAA sul quale è apposta la dicitura «prodotto rientrante nel programma agevolativo di cui all’art. 22-bis del testo unico delle accise destinato all’impiego come carburante in miscela con il gasolio».
4. Sui documenti di accompagnamento di cui ai commi 1, 2 e 3 è indicato altresì se il prodotto
è denaturato con ETBE o MTBE con l’indicazione della rispettiva percentuale in volume.
Art. 8 - Pubblicità in seno all’Unione europea
1. Al fine di consentire la partecipazione al programma anche ai soggetti di altri Stati membri
dell’Unione europea, del contenuto del presente regolamento è data diffusione in ambito comunitario mediante comunicato da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale delle Comunità europee ovvero
con modalità equivalenti.
Art. 9 - Monitoraggio ambientale
1. Nell’ambito del monitoraggio infrannuale del mercato dei biocarburanti previsto dal regolamento adottato ai sensi dell’art. 2-quater, comma 3, del D.L. 10 gennaio 2006, n. 2, convertito
dalla L. 11 marzo 2006, n. 81, sono valutati gli effetti ambientali assoluti ed in particolare l’apporto
alla riduzione delle emissioni di CO2 dei prodotti di cui all’art. 1, comma 2, lett. a) e b) del presente
regolamento con riferimento all’intero ciclo di vita semplificato. In base ai risultati di tale monitoraggio, con successivo decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con i Ministri dello sviluppo economico, dell’ambiente e della tutela del territorio e del mare e delle politiche agricole alimentari e forestali, sono eventualmente rimodulate, relativamente alla annualità
565
2010, le somme di cui all’allegato 4 al presente regolamento fermo restando il limite complessivo
prefissato di spesa annuale.
Art. 10 - Abrogazioni ed entrata in vigore
1. Il regolamento di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 20 febbraio 2004,
n. 96, è abrogato.
2. Il presente regolamento entra in vigore il giorno successivo alla sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.
Il presente decreto, munito del sigillo dello Stato, sarà inserito nella Raccolta ufficiale degli
atti normativi della Repubblica italiana. è fatto obbligo a chiunque spetti di osservarlo e di farlo
osservare.
Seguono ALLEGATI
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571
Circolare AD n. 18/D, prot. 121683 del 22 settembre 2009
Bioetanolo: Assegnazione quote 2009 del programma agevolativo sul bioetanolo 2008/2010
ai sensi dell’art. 22-bis, comma 5 del D.Lgs. n. 504/1995. Istruzioni applicative
Con l’art. 22-bis, comma 5 del D.Lgs. n. 504/1995, al fine di incrementare l’utilizzo di fonti energetiche a ridotto impatto ambientale, è stata stabilita, nell’ambito di un programma triennale avente
decorrenza dal 1° gennaio 2008 e nel limite massimo di spesa annua pari a 73 milioni di euro, una
accisa agevolata per l’impiego dei seguenti prodotti:
– Bioetanolo derivato da prodotti di origine agricola;
– Etere etilterbutilico (ETBE) derivato da alcole di origine agricola;
– Additivi e riformulanti, prodotti da biomasse, utilizzati come additivi per le benzine e per il
gasolio, escluso il biodiesel, impiegati come carburanti, da soli od in miscela con oli minerali.
Con Regolamento adottato con decreto interministeriale 5 agosto 2009, n. 128, pubblicato nella
G.U. n. 205 del 4 settembre 2009, è stata data attuazione al citato programma agevolativo ed è stata
precisata, nell’allegato n. 4, tra i diversi prodotti aventi titolo all’agevolazione, la ripartizione della
spesa predetta sia per l’anno 2009 che per l’anno 2010 22.
Tanto premesso, con la presente si forniscono alcune istruzioni di dettaglio per gli operatori interessati alla procedura para concorsuale di assegnazione il cui bando è stato pubblicato sul sito
di questa Agenzia il 7 agosto 2009 (nota prot. n. 109455 del 7 agosto 2009).
Soggetti partecipanti e documenti da presentare
Possono partecipare al programma i soggetti comunitari operanti in regime di deposito fiscale
e titolari di impianti che realizzano uno o più dei prodotti oggetto del programma.
Qualora una stessa Società intendesse partecipare alla suddivisione con più impianti di sua
proprietà (identificati con diversi codici di accisa), dovrà presentare una distinta domanda di partecipazione per ciascun sito produttivo per il quale chiede l’assegnazione di una quota dei prodotti
in oggetto. All’istanza deve essere allegata una fotocopia autenticata di un documento di identità,
in corso di validità, del legale rappresentante. Per i partecipanti comunitari, l’autenticazione deve
essere fornita da una Autorità locale competente.
Nel caso in cui gli impianti di produzione siano situati in altri Paesi comunitari, i soggetti titolari degli stessi debbono introdurre nel territorio nazionale i prodotti rientranti nei quantitativi
assegnati attraverso un unico deposito fiscale ubicato nel territorio nazionale, preventivamente autorizzato dall’Ufficio competente, denominato «cancello di ingresso», che viene considerato esso
stesso impianto di produzione.
Si richiama l’attenzione sulle prescrizioni dell’art. 3 commi 1 e seguenti del sopra citato regolamento, relative ai dati da indicare nella domanda ed alla documentazione da allegare alla
medesima.
In particolare, per quanto riguarda la detta documentazione, si evidenzia la necessità che gli
operatori presentino, tra le altre, una dichiarazione resa ai sensi dell’art. 47 del testo unico di cui
al D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, contenente l’affermazione che i soggetti interessati non abbiano
22
La ripartizione in questione tiene conto del limitato utilizzo degli additivi e dei riformulanti rispetto al bioetanolo ed
all’ETBE, nonché della previsione di un maggior futuro impiego, nell’anno 2010 rispetto all’anno 2009, del prodotto
«bioetanolo». Di conseguenza, viene previsto un aumento della somma stanziata per l’anno 2010, rispetto all’anno 2009,
per detto prodotto, con conseguente riduzione, nell’anno 2010, dell’ammontare fissato, per l’anno 2009, per il prodotto
«ETBE».
572
ricevuto e successivamente non rimborsato o depositato in un conto bloccato, gli aiuti illegali e incompatibili individuati dall’esecutivo comunitario e specificati nell’art. 4 del D.P.C.M. 23 maggio
2007, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 160 del 12 luglio 2007. Tali aiuti riguardano le misure
per l’occupazione (CR 49/98), le municipalizzate (CR 27/99), le misure urgenti per l’occupazione
(CR 62/03), la Tremonti bis (CR 57/03).
Assegnazione delle quote
Questa struttura procederà all’assegnazione delle quote spettanti secondo i criteri riportati nell’art. 4 del regolamento di cui sopra, tenendo conto, per ciascun soggetto partecipante, della rispettiva capacità produttiva convenzionale, calcolata in base alla somma, nelle percentuali ivi fissate, di due elementi:
– il primo, relativo alla capacità produttiva degli impianti nei quali vengono realizzati i prodotti
in questione 23;
– il secondo, relativo alla quantità di prodotto, per il quale è richiesta l’aliquota di accisa ridotta,
realizzato, nell’impianto medesimo, nell’anno precedente e destinato ad essere immesso in consumo anche in miscela con prodotti energetici 24.
Tenuto conto che il programma prevede l’assegnazione di un ammontare monetario e non di
un quantitativo di prodotto, al fine di neutralizzare eventuali variazioni di aliquote che potrebbero
verificarsi nel corso del programma, il comma 1 dell’art. 4 del regolamento prevede che i quantitativi di prodotti assegnabili siano determinati con riferimento alle aliquote di accisa sulla benzina
e sul gasolio, impiegati come carburanti, vigenti al momento dell’assegnazione.
In sostanza, cioè, sulla base della differenza tra l’aliquota vigente al momento dell’assegnazione
e l’aliquota agevolata prevista nell’art. 22-bis comma 5 del decreto legislativo n. 504/1995, come
modificato dall’art. 1, comma 372 della L. 27 dicembre 2006, n. 296 (legge finanziaria 2007), verrà
calcolato ed assegnato sia il quantitativo di prodotto che deve essere realizzato che l’ammontare
che, a fronte di tale realizzazione, potrà essere registrato come credito nei confronti dell’erario.
Nel caso in cui, nel corso dell’anno, sopraggiunga una variazione di aliquota, per la benzina o
per il gasolio, sia in aumento che in diminuzione, pur a fronte di un diverso versamento di accisa
al momento dell’immissione in consumo (calcolato sulla base della eventuale nuova aliquota), a credito dovrà comunque essere registrato l’ammontare stabilito al momento dell’assegnazione della
quota agevolata.
Nel caso in cui la somma dei quantitativi richiesti dai soggetti ammessi a partecipare al programma sia minore o uguale al rispettivo quantitativo assegnabile, l’assegnazione è effettuata in
modo da soddisfare integralmente tutte le richieste; nel caso contrario i quantitativi generali assegnabili per l’anno sono ripartiti tra i soggetti assegnatari proporzionalmente alle rispettive capacità
produttive convenzionali.
Qualora, per taluni prodotti oggetto del programma, non fossero impiegate integralmente le
somme previste per l’anno, le somme residuali, fermo restando il limite massimo complessivo
annuo di spesa di 73 milioni di euro, sono ripartite tra gli altri prodotti del programma proporzionalmente ai rispettivi importi, come stabiliti dall’allegato 4 del più volte citato regolamento.
23 Per gli impianti situati negli altri Stati membri dell’Unione Europea, la capacità produttiva è quella risultante dai provvedimenti rilasciati, ai fini dell’esercizio, dalle competenti autorità nazionali. Copia di tali provvedimenti dovrà essere
presentata in allegato all’istanza debitamente tradotta in italiano e, ai fini degli eventuali controlli, dovrà contenere la
chiara indicazione dell’autorità che li ha rilasciati.
24 Per il primo anno di partecipazione e per gli impianti di nuova istallazione tale capacità è convenzionalmente
pari a zero
573
Si precisa inoltre che:
– le quantità assegnate non possono essere cedute;
– i soggetti assegnatari, entro il mese di gennaio dell’anno successivo a quello di presentazione
delle istanze, devono presentare a quest’Agenzia, nonché alle Amministrazioni competenti indicate nell’art. 3, comma 6, del regolamento in questione, una relazione dalla quale risultino la quantità, la natura ed i Paesi di origine degli alcoli e delle biomasse utilizzati, i quantitativi di ETBE, additivi e riformulanti prodotti su base annua, unitamente alla loro destinazione.
Accertamento dei prodotti aventi diritto all’agevolazione
Il riconoscimento del beneficio è subordinato all’accertamento dell’origine agricola del prodotto per il bioetanolo e per l’ETBE ed alla provenienza da biomasse per gli additivi ed i riformulanti; l’accertamento è effettuato secondo le metodiche indicate nell’allegato 2 al regolamento di cui
si tratta.
Il prodotto è accertato quantitativamente e qualitativamente dall’Ufficio delle dogane territorialmente competente presso l’impianto di produzione e, per il prodotto proveniente da stabilimenti di produzione ubicati in altri Paesi comunitari, presso il cancello di ingresso designato.
Per quanto concerne l’ETBE, è data facoltà agli operatori nazionali di richiedere l’accertamento,
presso lo stabilimento di produzione di ETBE, sul bioetanolo da trasformare in ETBE a condizione che lo stesso abbia le caratteristiche tecniche di cui al punto 2 dell’allegato 1 del regolamento
e sia preventivamente denaturato con l’1% in volume di ETBE. In tal caso potrà essere considerato
il rapporto convenzionale di trasformazione, in peso, del bioetanolo in ETBE, di 1:2,1.
Resta inteso che la sopra citata modalità di accertamento non può essere effettuata per l’ETBE
proveniente da stabilimenti di produzione ubicati in altri paesi comunitari, per i quali l’accertamento medesimo avviene, al cancello d’ingresso prescelto, sul prodotto finito.
Modalità di fruizione dell’agevolazione
Sui prodotti accertati secondo le modalità sopra descritte è riconosciuto al produttore (impianto
di produzione o cancello di ingresso) un credito di imposta pari alla differenza, per ogni prodotto,
tra l’aliquota vigente al momento dell’assegnazione e l’aliquota agevolata prevista nell’art. 22 -bis
comma 5 del decretro legislativo n. 504/1995, moltiplicata per il quantitativo di prodotto accertato.
I soggetti assegnatari redigono una apposita contabilità a scalare per ciascuna delle quote loro
assegnate contenente l’indicazione del quantitativo del prodotto assegnato e dei soggetti a cui il
prodotto è stato ceduto, con l’indicazione delle rispettive quantità.
Gli Uffici delle dogane procedono a determinare il credito spettante ai produttori verificando,
entro 30 giorni dalla data della loro ricezione, le comunicazioni che i soggetti beneficiari sono tenuti ad effettuare ai sensi dell’art. 5 del regolamento in questione 25 e procedendo al relativo accredito secondo le modalità di cui all’art. 6 del Decreto del Ministro delle Finanze 12 dicembre
1996 n. 689.
Con riguardo alla rispondenza dei prodotti ammessi al progetto agevolato, gli organi preposti
all’accertamento possono prelevare dei campioni in fase di verifica sottoponendoli all’esame presso
i Laboratori Chimici di quest’Agenzia.
25
Le comunicazioni debbono contenere l’indicazione dei quantitativi dei prodotti realizzati e del credito spettante con
allegati i documenti di accompagnamento attestanti che i prodotti per i quali si richiede l’applicazione delle aliquote ridotte del programma sono stati trasferiti a depositi fiscali per la successiva miscelazione con prodotti energetici ovvero
sono stati immessi in consumo nel territorio nazionale per il successivo impiego.
574
L’interessato può richiedere la revisione dell’analisi secondo la procedura di cui all’art. 15 della
L. 24 novembre 1981, n. 689.
Circolazione dei prodotti
Si richiama, infine, l’attenzione su quanto indicato, nell’art. 7 del regolamento di cui si tratta,
in materia di circolazione dei prodotti ammessi al regime fiscale agevolato.
In particolare si evidenzia come il bioetanolo destinato ad essere impiegato tal quale come carburante, immesso in consumo direttamente dall’impianto di produzione (o dal cancello di ingresso)
debba essere scortato dal DAS e che devono essere invece scortati dal DAA i prodotti destinati ad
essere impiegati come carburanti in miscela con la benzina o con il gasolio.
I citati documenti di accompagnamento dovranno riportare, oltre all’indicazionedella denaturazione con ETBE o MTBE e della rispettiva percentuale in volume, la dicitura che si tratta di un
prodotto rientrante nel programma agevolativo di cui all’art. 22-bis del Testo Unico delle Accise, con
la precisazione della relativa destinazione d’uso (impiego tal quale ovvero miscelazione con benzina o con gasolio).
Si pregano le Direzioni Regionali di assicurare la massima diffusione della presente circolare
e di dare tempestiva attuazione alle istruzioni in essa contenute, segnalando eventuali difficoltà
che dovessero sorgere nel corso della sua applicazione.
Nota AD prot. 173489 del 18 dicembre 2009
ETBE: quote 2009 del programma agevolativo di cui all’art. 22-bis, comma 5, del D. Lgs. n.
504/1995. Richiesta di proroga della produzione
Si fa riferimento alle richieste avanzate da alcune società, già nelle istanze di partecipazione al
programma per l’anno 2009, in merito alla possibilità di prorogare ai primi mesi del 2010 la produzione ed immissione in consumo della quota assegnata di prodotto agevolato relativa all’anno 2009.
Con la presente si comunica che, a parere della scrivente, non è possibile accogliere tal quale
la richiesta, data la disciplina positiva vigente, salvo nei limiti della previsione dell’art. 5, comma
2, del decreto 5 agosto 2009 n. 128.
Si ritiene utile informare, infatti, codeste Società, che conformemente alla previsione contenuta nell’art. 5, comma 2, del decreto 5 agosto 2009 n. 128, è possibile effettuare l’accertamento
entro il 31 dicembre del c.a. anche sul bioetanolo destinato alla trasformazione in ETBE, a condizione che lo stesso sia denaturato con l’1% in volume di ETBE ed abbia le caratteristiche di cui al
punto 2 dell’allegato I al citato regolamento n. 128/2009.
In sostanza, perciò, si ritiene che sia possibile produrre, anche nell’anno 2010, ETBE proveniente dal bioetanolo accertato, presso l’impianto di produzione, entro il 31 dicembre 2009.
Resta inteso che il quantitativo prodotto nell’anno 2010 non potrà essere considerato ai fini del
calcolo della capacità produttiva convenzionale relativa all’anno 2009, in sede di una eventuale assegnazione delle quote agevolate di ETBE relative al programma dell’anno 2010.
Telescritto AD prot. 78883 RU / DCAC / V del 10 giugno 2010
BIODIESEL. Ripartizione dei residui del contingente dell’anno 2009 tra i soggetti assegnatari, in applicazione dell’art. 22-bis, comma 1 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504. Nuova
assegnazione delle quote a seguito di talune comunicazioni di rinuncia.
Vista la determinazione prot. 40967 del 9 aprile 2010 con la quale la scrivente ha proceduto, ai
sensi dell’art. 22-bis, comma 1 del D.Lgs. 504/1995, alla suddivisione tra gli aventi diritto delle
575
3.354,901 tonnellate di biodiesel agevolato ascritto al programma per l’anno 2009 che sono risultate, al termine del predetto anno, non ancora miscelate con gasolio ovvero non ancora trasferite
ad impianti di miscelazione nazionali ovvero, in caso di impiego tal quale, non ancora immesse in
consumo;
visto l’art. 1, comma 3 della predetta determinazione in cui è stato previsto che le Società assegnatarie non interessate alla ripartizione dei residui di contingente sono tenute a fornire comunicazione dell’eventuale rinuncia, totale o parziale, alle quote loro assegnate a seguito della
suddivisione in parola, entro il termine di 30 giorni dalla data della determinazione medesima;
vista la nota prot. 7-10 del 22 aprile 2010 con cui la Alchemia Italia S.r.l. ha comunicato di rinunciare alla propria quota dei residui del contingente 2009 (pari a 3,583 tonnellate);
vista la nota prot. 80/2010 del 3 maggio 2010 con cui la Mythen S.p.a. ha comunicato di rinunciare alla propria quota dei residui del contingente 2009 (pari a 120,646 tonnellate);
considerata l’esigenza di dover procedere ad una nuova suddivisione delle sopra richiamate
3.354,901 tonnellate di biodiesel agevolato tenendo conto della rinuncia delle due predette Società;
considerato che la predetta ripartizione deve essere effettuata, sempre ai sensi dell’art. 22-bis,
comma 1 del D.Lgs. 504/1995, proporzionalmente alle quote di contingente 2009 assegnate alle
altre Società aventi diritto;
visto l’elenco delle Società assegnatarie di una quota di contingente di cui alle sopra citate determinazioni prot.n. 90907 del 7 luglio 2009 e prot.n. 102786 del 29 luglio 2009 nonché le relative
quantità complessivamente assegnate;
la scrivente adotta la seguente determinazione.
Art. 1 - Suddivisione dei residui di contingente dell’anno 2009
1. Tenendo conto delle comunicazioni di rinuncia, la quota residuale di contingente per l’anno
2009, per complessive 3.554,901 tonnellate, è ripartita tra i soggetti assegnatari come indicato nella
seguente tabella:
[TABELLA - Omissis]
Tabella 1. Ripartizione tra gli assegnatari dell’anno 2009 dei residui di contingente di biodiesel ascritto al medesimo anno tenendo conto delle rinunce
La predetta tabella annulla e sostituisce la tabella 1 della determinazione prot. 40967 del 9
aprile 2010.
2. I quantitativi di biodiesel di cui alla tabella 1, successivamente alla costituzione della cauzione di cui all’art. 5 del D.M. 156/2008 sulla base delle modalità indicate nel seguente art. 2, possono essere miscelati con gasolio oppure trasferiti ad impianti di miscelazione nazionale o, infine,
immessi in consumo tal quali entro il termine del 30 giugno 2010.
[…]
La gestione del conto lavorazione e della cauzione afferente le ulteriori quote assegnate è effettuata con le modalità indicate nella sopra richiamata determinazione prot. 40967 del 9 aprile
2010.
Ai fini del controllo contabile del contingente di biodiesel e del relativo beneficio fiscale si confermano le istruzioni di cui alla circolare 40/D del 30 ottobre 2008. Per la trasmissione telematica
576
dei dati concernenti le movimentazioni, il biodiesel oggetto della presente ripartizione dovrà essere
identificato al campo 30, con il codice 2 (biodiesel del contingente 2009). Resta, ovviamente, ferma
la facoltà dell’Amministrazione finanziaria di effettuare tutti i controlli a posteriori ritenuti necessari ai fini della tutela degli interessi erariali.
La determinazione verrà pubblicata sul sito internet dell’Agenzia delle Dogane, www.agenziadogane.gov.it, ai sensi dell’art. 1, comma 361, della L. 24 dicembre 2007, n. 244.
Il presente atto può essere impugnato nel termine di sessanta giorni dalla notifica presso la
Commissione Tributaria Provinciale competente per territorio, ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 31 dicembre 1992 e successive modificazioni.
577
ART. 23 - Depositi fiscali di prodotti energetici [oli minerali]
Art. 23
[Artt. 5 e 27 R.D.L. n. 334/1939 - Art. 4, comma 5, D.L. n. 331/1993]
Depositi fiscali di prodotti energetici [oli minerali]
1. Il regime del deposito fiscale è consentito per le raffinerie, per gli altri stabilimenti di produzione dove si ottengono i prodotti energetici di cui all’art. 21, comma 1, sottoposti ad accisa, ad
esclusione del gas naturale (codici NC 27 11 11 00 e NC 27 11 21 00), del carbone, della lignite e
del coke (codici NC 2701, NC 2702 e NC 2704) e i prodotti sottoposti ad accisa ai sensi dell’art. 21,
commi 4 e 5, nonché per gli impianti petrolchimici 1.
[Nella versione valida fino al 31 maggio 2007: «Il regime del deposito fiscale è consentito per le raffinerie e per gli altri stabilimenti di produzione dove si ottengono oli minerali ed altri prodotti sottoposti ad accisa ai sensi dell’art. 21, commi 1, 2, 5 e 6.]
La gestione in regime di deposito fiscale può essere autorizzata per i depositi, per uso commerciale, di oli minerali di capacità superiore a 3000 metri cubi e per i depositi di gas di petrolio
liquefatto di capacità superiore a 50 metri cubi e per i depositi di prodotti petroliferi di capacità
inferiore, quando risponde ad effettive necessità operative e di approvvigionamento dell’impianto.
2. Per il controllo della produzione, della trasformazione, del trasferimento e dell’impiego degli
prodotti energetici [oli minerali], l’amministrazione finanziaria può prescrivere l’installazione di
strumenti e apparecchiature per la misura e per il campionamento delle materie prime e dei prodotti semilavorati e finiti; può, altresì, adottare sistemi di verifica e di controllo anche con l’impiego di tecniche telematiche ed informatiche.
3. Nei recinti dei depositi fiscali non possono essere detenuti prodotti petroliferi ad imposta assolta, eccetto quelli strettamente necessari per il funzionamento degli impianti, stabiliti per quantità e qualità dal competente Ufficio dell’Agenzia delle dogane [parole sostituite con il D.Lgs. n.
48/2010 – in origine: «ufficio tecnico di finanza»].
4. Per i prodotti assoggettati ad accisa ed immessi in consumo che devono essere sottoposti ad
operazioni di miscelazione o a rilavorazioni in un impianto di lavorazione o di deposito, gestito in
regime di deposito fiscale, si applicano le disposizioni dell’art. 6, comma 13 [parole sostituite con
il D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «comma 6»].
5. La licenza di cui all’art. 5 per la gestione in regime di deposito fiscale degli stabilimenti di
produzione degli prodotti energetici [oli minerali] viene revocata o negata a chiunque sia stato
condannato per violazioni all’accisa sugli prodotti energetici [oli minerali] per le quali è stabilita
la pena della reclusione.
1
Primo periodo così sostituito dal 1 giugno 2007 ex D.Lgs. 26/2007
578
Telex MF prot. n. 1759 del 29 marzo 2002
Autorizzazioni alla gestione in regime di deposito fiscale per i depositi ad uso commerciale
di oli minerali. Criteri e principi generali
Com’è noto l’art. 23, comma 1, del testo Unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, prevede la facoltà in capo all’Amministrazione finanziaria, di rilasciare l’autorizzazione alla gestione
in regime di deposito fiscale dei depositi commerciali di oli minerali. […]
A tal fine, si forniscono di seguito alcuni criteri e principi direttivi la cui applicazione è necessaria per l’instaurazione di un corretto rapporto fiduciario tra l’Amministrazione finanziaria e gli
operatori economici, insito nel riconoscimento della figura di depositario autorizzato, così come
del resto definita dalle norme comunitarie in materia.
a) Criteri soggettivi […]
b) Criteri oggettivi […]
[…]
Decreto 29 ottobre 2009, n. 169
Regolamento concernente il sistema informatizzato di controllo in tempo reale del processo
di gestione della produzione, detenzione e movimentazione dei prodotti di cui all’art. 21
del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504. (INFOIL)
IL MINISTRO DELL’ECONOMIA E DELLE FINANZE
Visto quanto disposto dal testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla
produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, approvato con il D.Lgs. 26
ottobre 1995, n. 504, e successive modificazioni, d’ora in poi denominato Testo unico, ed in particolare l’art. 5, che stabilisce le condizioni per il regime del deposito fiscale dei prodotti sottoposti
ad accisa, l’art. 18, relativo all’individuazione dei poteri e dei compiti di controllo attribuiti agli uffici e ai funzionari dell’amministrazione finanziaria nonché dalla vigente normativa sulla vigilanza
permanente presso gli impianti di produzione di prodotti energetici;
Visto l’art. 23 del Testo unico con il quale si stabilisce che l’amministrazione finanziaria, allo
scopo di verificare il rispetto delle norme stabilite in materia di produzione, deposito, trasformazione e impiego di prodotti energetici, può prescrivere l’installazione nei depositi fiscali di prodotti
energetici di strumenti e apparecchiature per la misura, anche con l’impiego di tecniche telematiche e informatiche, delle materie prime e dei prodotti semilavorati e finiti;
Visto l’art. 67 del Testo unico che prevede che le norme regolamentari per l’applicazione dello
stesso Testo unico, con particolare riferimento all’accertamento e contabilizzazione dell’imposta,
sono stabilite con decreto del Ministro delle finanze, da emanare ai sensi dell’art. 17, comma 3,
della L. 23 agosto 1988, n. 400;
Visto l’art. 8, comma 2, del D.Lgs. 21 marzo 2005, n. 66, che stabilisce, ai fini della tutela della
salute e dell’ambiente, le specifiche tecniche relative ai combustibili da utilizzare nei veicoli azionati da un motore ad accensione comandata o da un motore ad accensione per compressione;
Visto l’art. 1, comma 3, del D.M. 18 settembre 1997, n. 383, concernente le norme per la determinazione dei limiti dei cali tecnicamente ammissibili nella lavorazione dei prodotti soggetti ad accisa, ai fini della concessione dell’abbuono;
579
Visto l’accordo siglato tra l’Amministrazione finanziaria e le associazioni di categoria in data
13 aprile 1993 per l’inizio della sperimentazione nelle raffinerie e negli stabilimenti di produzione
di oli minerali di un nuovo sistema informatizzato del processo di gestione delle operazioni di movimentazione delle materie prime e dei prodotti finiti in tempo reale, denominato Infoil; Considerata la sperimentazione svolta nelle raffinerie e negli stabilimenti di produzione di oli minerali del
sistema Infoil; Considerato che tale sistema ha come scopo quello di snellire e semplificare i controlli fiscali svolti nelle operazioni di movimentazione delle materie prime, dei semilavorati e dei
prodotti finiti senza compromettere la correttezza, la completezza e la tempestività delle informazioni aventi rilevanza fiscale; Ritenuta la necessità di disciplinare, dopo il completamento della
sperimentazione, le modalità per l’adesione al nuovo sistema di controllo;
Vista la positiva valutazione espressa dal Comando generale della Guardia di finanza;
Visto l’art. 17, comma 3, della L. 23 agosto 1988, n. 400;
Udito il parere del Consiglio di Stato espresso dalla Sezione consultiva per gli atti normativi nell’adunanza del 7 maggio 2009, n. 1483/09;
Vista la comunicazione al Presidente del Consiglio dei Ministri effettuata, a norma dell’art. 17,
comma 3 della L. 23 agosto 1988, n. 400, con nota n. 3-12700/UCL del 23 settembre 2009;
Adotta il presente regolamento:
Art. 1 - Definizione del regime
1. Nelle raffinerie, negli stabilimenti di produzione e negli impianti petrolchimici, nei quali i
prodotti energetici sono utilizzati in combinazione come combustibile per riscaldamento e nelle
operazioni rientranti fra i «trattamenti definiti» previsti dalla nota complementare 4 del capitolo
27 della nomenclatura combinata, i dati necessari per la determinazione quantitativa e qualitativa
dei prodotti sono rilevati direttamente dal depositario autorizzato, qualora disponga di un idoneo
sistema informatizzato di controllo dei dati medesimi, che consenta la connessione al sistema
stesso da parte dell’Agenzia delle dogane in modo autonomo e diretto.
2. È ritenuto idoneo un sistema informatizzato di controllo in grado di:
a) rilevare in modo automatico a distanza, attraverso misurazione diretta, i livelli dei serbatoi
e le temperature dei prodotti;
b) registrare le quantità introdotte ed estratte, e la relativa densità, rilevate anche attraverso misurazione indiretta.
3. Il rilevamento del dato della densità dei prodotti finiti ottenuti negli stabilimenti di produzione è effettuato dal depositario autorizzato attraverso il prelievo sistematico di campioni, secondo le modalità stabilite dall’Agenzia delle dogane.
4. L’accertamento e la liquidazione dell’imposta afferente i prodotti ottenuti negli impianti
di lavorazione sono effettuati dall’Ufficio delle dogane territorialmente competente avvalendosi
dei dati forniti dal sistema informatizzato, secondo le modalità stabilite dalla stessa Agenzia
delle dogane.
5. Negli impianti di produzione, i prodotti già accertati che residuano al termine delle operazioni di estrazione da un serbatoio sono reimmessi nel ciclo produttivo promiscuamente con
materie prime, semilavorati o con altri componenti anche per la preparazione di altro prodotto.
L’effettuazione di tali operazioni comporta, conformemente alla previsione dell’art. 1, comma 3,
del D.M. 18 settembre 1997, n. 383, l’annullamento del carico d’imposta relativo al prodotto residuo del serbatoio.
6. Le eventuali differenze tra le risultanze contabili, i dati forniti dal sistema informatizzato e
quelli rilevati manualmente in misura superiore a quanto consentito, dovranno essere giustificate
dal depositario autorizzato e, in mancanza di ciò, troveranno applicazione le vigenti disposizioni
sanzionatorie in materia.
580
Art. 2 - Inoltro delle istanze
1. Il depositario che intende avvalersi della procedura di cui all’art. 1, comma 1, presenta apposita istanza direttamente all’Ufficio delle dogane territorialmente competente. L’istanza contiene,
oltre agli elementi identificativi del deposito fiscale, le seguenti informazioni:
a) caratteristiche tecniche, funzionali ed operative del sistema informatico al quale l’ufficio
dell’Agenzia delle dogane territorialmente competente accede direttamente con terminale collegato a livello locale;
b) caratteristiche tecniche e dislocazione degli strumenti per la rilevazione automatica a distanza dei livelli dei serbatoi e delle temperature dei prodotti, nonché modalità utilizzate per la
misurazione indiretta delle quantità e della densità, con l’indicazione dei punti di connessione al
sistema informatizzato per la rilevazione autonoma e diretta delle misure da parte dell’Agenzia
delle dogane;
c) tipologia dei dati operativi, contabili e di controllo che il sistema informatico è in grado di
rilevare, registrare e storicizzare;
d) modalità di tenuta degli adempimenti contabili ed amministrativi previsti dalle disposizioni
vigenti, ovvero della loro tenuta in modo informatico;
e) modalità di redazione dei bilanci di materia e di energia.
2. Le funzioni e i dati elementari di interesse fiscale che dovranno essere resi disponibili alla
Agenzia delle dogane e le relative modalità di trasmissione per il tramite del sistema telematico
doganale, le metodologie operative di controllo, nonché le caratteristiche tecniche minime e la dislocazione degli strumenti di controllo, sono stabiliti dall’Agenzia delle dogane.
Art. 3 - Rilascio dell’autorizzazione
1. L’Ufficio delle dogane territorialmente competente, effettuata la verifica dell’istanza di cui all’art. 2, promuove per il tramite della Direzione regionale sovraordinata l’acquisizione del parere
obbligatorio e vincolante da parte dell’Area centrale tecnologie per l’innovazione sugli aspetti informatici e di connessione relativi all’attivazione e gestione del sistema. La sperimentazione del sistema informatizzato, in parallelo alla procedura ordinaria, dovrà concludersi entro sei mesi dal
ricevimento dell’istanza.
2. Si prescinde dalla sperimentazione qualora si tratti di stabilimento nel quale il programma
informatizzato oggetto dell’istanza sia stato già attivato da almeno sei mesi dalla data della richiesta, fatto salvo il rispetto dei requisiti di cui all’art. 2, nell’ambito del programma sperimentale condotto dall’Agenzia delle dogane.
3. Conclusi gli adempimenti propedeutici di cui al comma 1, l’Ufficio delle dogane territorialmente competente rilascia, ove nulla osti, l’autorizzazione all’impiego della procedura di cui
all’art. 1.
Art. 4 - Adempimenti del depositario autorizzato
1. Il depositario, autorizzato ai sensi dell’art. 3, comma 3, assume la piena responsabilità delle
operazioni di rilevanza fiscale contenute nella dichiarazione di programma giornaliero di lavorazione che si impegna a comunicare all’Ufficio delle dogane territorialmente competente entro le ore
17 del giorno precedente all’inizio delle operazioni. Eventuali variazioni al programma giornaliero
sono comunicate, al più tardi, un’ora prima dell’inizio delle operazioni oggetto di variazione. Per le
estrazioni a mezzo autobotti nel programma giornaliero non è necessario riportare il dettaglio della
singola estrazione. Analoga responsabilità è assunta in carico dal depositario autorizzato per tutti
gli altri dati ed eventi operativi, rilevanti ai fini delle accise, registrati nel sistema informatico.
2. Il depositario autorizzato è tenuto a conservare per due mesi i campioni delle partite di prodotti accertate, secondo le modalità stabilite dall’Agenzia delle dogane. Qualora l’Ufficio delle dogane territorialmente competente abbia provveduto a prelevare un campione e ad inviarlo in ana-
581
lisi al competente Laboratorio chimico specializzato, il depositario è tenuto a conservare i restanti
esemplari del campione fino alla conclusione dell’accertamento analitico ivi comprese eventuali revisioni di analisi.
3. Presso i depositi fiscali autorizzati è eseguito una volta l’anno l’inventario ordinario fisico
delle giacenze e, in particolare, l’inventario delle materie prime, dei prodotti semilavorati e dei prodotti finiti, per il calcolo delle perdite di lavorazione.
Art. 5 - Attività di controllo
1. Per i depositi fiscali muniti dell’autorizzazione prevista dall’art. 3, comma 3, l’Ufficio delle
dogane territorialmente competente esegue controlli periodici mediante interventi diretti, per accertarsi della regolarità delle operazioni di rilevanza fiscale e dell’esattezza dei dati forniti dagli
strumenti automatici di misura, tenendo conto dei limiti di incertezze di misura previsti.
2. Per i depositi di cui al comma 1 che dispongano di idonei sistemi per la rilevazione automatica a distanza delle quantità di materie prime o semilavorati introdotte o di prodotti finiti
estratti, della densità dei prodotti finiti contenuti nell’intero parco serbatoi, o per il prelievo automatico dei campioni di prodotti estratti, nonché di ulteriori sistemi automatizzati di controllo,
l’Agenzia delle dogane adotta forme semplificate di controllo.
3. In presenza di irregolarità rilevate ai sensi dei commi 1 e 2, o nel caso di mancato rispetto
delle disposizioni di cui all’art. 4 o delle istruzioni impartite ai sensi dell’art. 2, comma 2, l’Ufficio
delle dogane territorialmente competente procede alla revoca dell’autorizzazione di cui all’art. 3,
comma 3, fatta salva la possibilità di valutare distintamente le singole fattispecie in ragione della
comprovata buona fede del depositario autorizzato.
4. Il Corpo della guardia di finanza, nel rispetto delle disposizioni stabilite dall’art. 18 del D.Lgs.
26 ottobre 1995, n. 504, esercita le funzioni di vigilanza di competenza, accedendo, se ritenuto necessario, ai dati di cui all’art. 1.
5. Per i depositi fiscali di produzione muniti dell’autorizzazione prevista dall’art. 3, comma 3,
l’Ufficio delle dogane territorialmente competente esegue altresì controlli periodici mediante il prelievo di campioni di prodotti estratti, tesi all’accertamento di cui all’art. 8, comma 2, del D.Lgs. 21
marzo 2005, n. 66.
Art. 6 - Entrata in vigore
1. Il presente regolamento entra in vigore il centottantesimo giorno successivo a quello della
sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana. Il presente decreto, munito del
sigillo dello Stato, sarà inserito nella Raccolta ufficiale degli atti normativi della Repubblica italiana. È fatto obbligo a chiunque spetti di osservarlo e di farlo osservare.
Pubblicazione D.M. n. 169 del 29 ottobre 2009 n. 169 – Regolamento concernente il sistema
informatizzato di controllo in tempo reale della produzione, detenzione e movimentazione dei prodotti di cui all’art. 21 del D.Lgs. 504/1995 – Progetto INFOIL
Si richiama l’attenzione di codeste Direzioni sulla pubblicazione, nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica italiana n. 276 del 26 novembre 2009, del Decreto del Ministro dell’Economia e delle
Finanze 29 ottobre 2009 n. 169 concernente il regolamento in oggetto.
Sarà cura della scrivente Direzione centrale emanare, con congruo anticipo rispetto all’entrata
in vigore – fissata per il 25 maggio 2010 – della norma in questione, puntuali istruzioni relativamente alla concreta applicazione del nuovo sistema di controllo delle raffinerie, degli stabilimenti
di produzione di prodotti energetici e degli impianti petrolchimici a rilevanza fiscale.
582
Direttoriale AD Prot. 72258 / R.U. del 24 maggio 2010
Regolamento INFOIL: principi applicativi in ottemperanza al disposto del D.M. n. 169 del
29 ottobre 2009
IL DIRETTORE
Visto il D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, di riforma dell’organizzazione del Governo, a norma dell’art. 11 della L. 15 marzo 1997, n. 59 e, in particolare, l’ultimo periodo del comma 1 dell’art. 63 che
prevede l’esercizio, da parte dell’Agenzia delle Dogane, di tutte le funzioni del Dipartimento delle
Dogane.
Visto il D.M. 28 dicembre 2000, n. 1390, che ha attivato, a decorrere dal 1° gennaio 2001, le
Agenzie fiscali previste dagli artt. dal 62 al 65 del citato D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300.
Visto lo Statuto dell’Agenzia delle Dogane deliberato dal Comitato direttivo in data 5 dicembre
2000, integrato con le delibere del 14 dicembre 2000 e del 30 gennaio 2001.
Visto il testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui
consumi e relative sanzioni penali e amministrative, approvato con il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504,
ed, in particolare, l’art. 5, che stabilisce le condizioni per il regime del deposito fiscale dei prodotti
sottoposti ad accisa, e l’art. 23, il quale stabilisce, tra l’altro, al comma 2 che l’Amministrazione finanziaria può prescrivere, per finalità di controllo, l’installazione nei depositi fiscali di prodotti
energetici di strumenti e apparecchiature per la misura, anche con l’impiego di tecniche telematiche e informatiche, delle materie prime e dei prodotti semilavorati e finiti.
Visto il regolamento concernente il sistema informatizzato di controllo in tempo reale del processo di gestione della produzione, detenzione e movimentazione dei prodotti di cui all’art. 21 del
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, adottato con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 29
ottobre 2009, n. 169, e in particolare gli articoli 1, commi 3 e 4; 2, comma 2; 4, comma 2.
Considerato che il sistema informatizzato INFOIL è uno strumento di controllo, anche a posteriori - sulla base dei dati forniti dallo stesso sistema - della determinazione quantitativa e qualitativa dei prodotti effettuata dal depositario autorizzato e della correlata liquidazione dell’imposta dal medesimo calcolata.
Ravvisata la necessità di fissare i requisiti minimi che consentono alle raffinerie, agli stabilimenti di produzione e, per determinati impieghi, agli impianti petrolchimici, di ottenere l’autorizzazione all’adozione del sistema informatizzato di controllo INFOIL, nonché i criteri generali per
lo svolgimento della fase di accertamento in vigenza del medesimo sistema informatizzato.
Tenuto conto che il sistema informatizzato di controllo INFOIL deve garantire la sicurezza logica dell’informazione e, di conseguenza, dei dati, delle applicazioni, dei sistemi e delle reti di telecomunicazione, sia in relazione al loro corretto funzionamento ed utilizzo, sia in relazione alla
loro gestione e manutenzione nel tempo, attraverso l’adozione di misure di protezione logica, in
linea con gli standard internazionali (1), quali l’identificazione e l’autenticazione degli utenti che accedono al sistema, il controllo accessi, il tracciamento delle operazioni effettuate sul sistema, la precisione e l’affidabilità del sistema stesso.
(1)
In particolare le funzioni indicate sono ricomprese nelle “Generic Headings” proposte in ITSEC (criteri europei standard di valutazione della sicurezza di sistemi e prodotti IT).
Tenuto conto dell’entrata in vigore, dal 25 maggio 2010, delle disposizioni recate dal predetto
decreto ministeriale n. 169 del 2009.
Adotta la seguente determinazione
583
Art. 1 - Autorizzazione all’adozione del sistema informatizzato di controllo INFOIL
1. Il depositario autorizzato che intende adottare il sistema informatizzato di controllo INFOIL
per la gestione fiscale del proprio deposito, presenta apposita istanza all’Ufficio delle dogane territorialmente competente, contenente le informazioni previste dall’art. 2 del Regolamento in premessa.
2. Con specifiche istruzioni di dettaglio sono precisati il contenuto delle informazioni e della documentazione afferenti l’istanza di cui al comma precedente.
3. La sperimentazione del sistema informatizzato in parallelo alla procedura ordinaria, prevista dall’art. 3 del Regolamento, non è richiesta per gli stabilimenti che hanno già attivato il programma informatizzato di controllo da almeno sei mesi dalla data della richiesta, sulla base degli
accordi intervenuti in data 13 aprile 1993, tra l’Amministrazione finanziaria e le Associazioni di categoria, per l’inizio della sperimentazione del progetto INFOIL.
Art. 2 - Caratteristiche e funzionalità del sistema informatizzato di controllo
1. Fermo restando quanto stabilito dai commi 1 e 2 dell’art. 1 del Regolamento, in ordine all’idoneità del sistema informatizzato, questo deve consentire la consultazione autonoma e diretta
dei dati d’interesse fiscale da parte del personale dell’Ufficio delle dogane territorialmente competente mediante installazione, a cura del depositario autorizzato, di uno o più terminali opportunamente collegati.
2. Il depositario autorizzato garantisce la ricostruzione a posteriori delle varie fasi costituenti
ciascuna operazione eseguita nel corso dell’attività dell’impianto mediante la registrazione e la storicizzazione dei dati elementari caratteristici. Le funzioni di registrazione e di storicizzazione dei
dati devono permettere la distinzione delle rilevazioni automatiche da quelle manuali.
3. Il sistema informatizzato di controllo registra e storicizza qualsiasi evento, anche semplice,
che costituisca parte di una operazione più complessa dichiarata, anteriormente alla sua effettiva
esecuzione, nel programma giornaliero di lavorazione. In caso di avaria totale o parziale del sistema, il depositario garantisce, al ripristino, l’alimentazione dello stesso con i dati delle operazioni fiscalmente rilevanti nonché la ricostruzione delle relative operazioni che, nel complesso,
rappresentano la continuità operativa aziendale nel suddetto periodo di fuori servizio.
4. Il depositario autorizzato dispone di un parco serbatoi di stoccaggio, per i prodotti sottoposti ad accisa, totalmente attrezzato con telemisure di livello e temperatura.
5. Il sistema informatizzato del depositario autorizzato deve garantire l’identificazione e l’autenticazione degli utenti che intendono accedere ad esso per il tramite di user-id e password o di altre
tecnologie di sicurezza aventi robustezza superiore quali badge, smart card, CIE (Carta di Identità
Elettronica) e simili, prevedere la registrazione e la storicizzazione degli accessi in modo che le conseguenze di tali azioni possano essere addebitate a chi le ha effettuate, disporre di strumenti che consentano l’analisi del software e dei dati al fine di identificare, segnalare e correggere violazioni all’integrità del sistema, assicurare che le risorse del sistema siano accessibili e utilizzabili.
6. I dati registrati nel sistema informatizzato di controllo, in quanto dati sorgente della contabilità, devono essere conservati per i cinque anni successivi alla chiusura dell'esercizio finanziario
e, con modalità da stabilire successivamente, sono trasmessi all’Agenzia per il tramite del sistema
telematico doganale o di altro canale di telecomunicazione equipollente in base al D.L. 3 ottobre
2006, n. 262, convertito con modificazioni dalla L. 24 novembre 2006, n. 286 e dall’ art. 2, comma
2, del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 29 ottobre 2009, n. 169.
Art. 3 - Utilizzo del sistema INFOIL per il controllo dell’accertamento e della liquidazione
dell’imposta
1. Delle operazioni di accertamento quali-quantitativo, il depositario autorizzato produce e storicizza, quando previsto ed attraverso il sistema informatizzato, apposito documento riportante i
584
seguenti dati: numero e data del documento, sigla del serbatoio, misure di livello, temperatura e
densità, quantità e qualità del prodotto.
2. Nel corso delle operazioni di cui al comma 1, il depositario autorizzato sottopone a campionamento, quando previsto, l’intera partita in accertamento, secondo le modalità fissate con specifiche istruzioni di dettaglio.
3. L’Ufficio delle dogane territorialmente competente utilizza lo strumento INFOIL per procedere al controllo dell’accertamento e della liquidazione dell’imposta, sulla base dei dati elementari
prelevati in campo da strumenti di misura fiscalmente validi ed alimentanti il sistema informatizzato, nonché di tutto quanto ivi registrato di fiscalmente rilevante.
4. L’annullamento del carico d’imposta su un prodotto già sottoposto ad accertamento, è consentito per i quantitativi che residuano da precedenti operazioni, a condizione che l’intera operazione di retrocessione sia ricostruibile a sistema per ciascun serbatoio interessato, tenuto conto di
quanto previsto all’art. 1, comma 6, del Regolamento.
Art. 4 - Disposizioni finali e transitorie
1. Gli stabilimenti nei quali il programma informatizzato sia stato già attivato in via sperimentale alla data di entrata in vigore del Regolamento, sulla base dell’accordo siglato tra l’Amministrazione finanziaria e le associazioni di categoria in data 13 aprile 1993 e con le modalità convenute con gli Uffici doganali competenti sui singoli stabilimenti, provvedono ad adeguarsi alle disposizioni recate dal predetto Regolamento, dalla presente determinazione e dalle correlate
istruzioni di dettaglio entro nove mesi dal 25 maggio 2010, aggiornando in coerenza i relativi disciplinari adottati in sede locale.
2. Nel corso del regime transitorio, gli stabilimenti continuano ad operare sulla base delle intese di cui al comma 1. Al termine del periodo transitorio, ovvero del più breve periodo nel quale
ha luogo l’adeguamento del relativo impianto, l’Ufficio delle dogane territorialmente competente
rilascia, su apposita istanza di parte prodotta ai sensi dell’art. 2 del Regolamento e sempre che ne
sussistano i requisiti, l’autorizzazione all’impiego della procedura in esame, tenendo anche conto
delle risultanze della sperimentazione condotta.
3. Presso ciascun stabilimento, tenuto conto della costante evoluzione che caratterizza il particolare settore produttivo, continua ad operare, su coordinamento della competente Direzione regionale o interregionale, il Gruppo misto permanente di lavoro costituito da rappresentanti locali
di questa Agenzia e della società esercente il deposito fiscale con il sistema INFOIL.
1. La presente determinazione ha effetto a decorrere dal medesimo giorno di entrata in vigore
del Regolamento e viene pubblicata sul sito internet dell’Agenzia delle Dogane, www.agenziadogane.gov.it, ai sensi dell’art. 1, comma 361, della L. 24 dicembre 2007, n. 244.
585
ART. 24 - Impieghi agevolati
Art. 24
[Art. 20 D.L. n. 331/1993]
Impieghi agevolati
1. Ferme restando le disposizioni previste dall’art. 17 e le altre norme comunitarie relative al
regime delle agevolazioni, gli prodotti energetici [oli minerali] destinati agli usi elencati nella tabella A allegata al presente testo unico sono ammessi ad esenzione o all’aliquota ridotta nella misura ivi prevista.
2. Le agevolazioni sono accordate anche mediante restituzione dell’imposta pagata; la restituzione può essere effettuata con la procedura di accredito prevista dall’art. 14.
586
ART. 24 - Impieghi agevolati
Risoluzione Min. Fin. Dip. Ent. Dir. Centr. Affari giuridici e contenzioso tributario 23 luglio 1996,
n. 163/E/V/10/1814
Istanze di ammissione all’esenzione dall’accisa (imposta di bollo)
Con nota del 9 giugno 1995 la Direzione centrale dell’imposizione indiretta sulla produzione e
sui consumi chiedeva il parere della Scrivente in merito alla assoggettabilità all’imposta di bollo
delle istanze di ammissione all’esenzione dall’accisa e delle istanze di rimborso dell’accisa pagata sui prodotti petroliferi utilizzati per voli didattici dalle scuole civili di pilotaggio presentate ai
fini del conseguimento del beneficio fiscale di cui alla tabella A – punto 2 – del D.L. 30 agosto 1993,
n. 331 convertito dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427.
Al riguardo si comunica che le istanze in parola, essendo presentate ai competenti Uffici ai
fini dell’applicazione delle leggi tributarie, rientrano nella previsione normativa dell’art. 5 della tabella annessa al D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 642 e pertanto sono esenti in modo assoluto dall’imposta di bollo.
Per quanto concerne le istanze di rimborso dell’accisa pagata sugli stessi prodotti petroliferi,
anche queste sono esenti in modo assoluto dall’imposta di bollo ai sensi dell’art. 5, comma 5, della
tabella annessa al già citato D.P.R. n. 642/1972.
Telescritto AD prot. 24081 del 3 aprile 2009 – Determinazione del momento iniziale per il riconoscimento dell’esclusione dalla tassazione…
[…] Ciò premesso, considerati i quesiti sottoposti a questa Agenzia, la questione relativa all’individuazione del momento da cui deve decorrere l’applicazione dell’aliquota «usi industriali» rispetto alle fattispecie sottese dalla norma ampliativa sopra richiamata è stata esaminata nel corso
di un recente incontro con l’Avvocatura Generale dello Stato.
L’Organo legale ha, in tale sede, chiarito che, con riferimento al caso di specie, occorre rifarsi
al principio generale in virtù del quale il riconoscimento di qualunque trattamento fiscale agevolato o comunque vantaggioso, deve necessariamente presupporre una specifica istanza da parte
dei soggetti legittimati a richiederlo.
Soltanto a partire da tale momento, infatti, l’Amministrazione viene messa in condizione di
procedere alle verifiche e ai riscontri del caso, funzionali ad una pertinente applicazione del trattamento favorevole. […]
587
ART. 24-BIS - Denaturazione dei prodotti energetici
Art. 24-bis 1
Denaturazione dei prodotti energetici
1. Le formule e le modalità di denaturazione per i prodotti energetici sono stabilite o variate
con determinazioni del Direttore dell’Agenzia delle dogane 2.
2. Fino all’emanazione delle determinazioni di cui al comma 1 restano in vigore le formule e
le modalità di denaturazione vigenti in quanto applicabili.
1
Articolo inserito dal 1° giugno 2007 ex D.Lgs. 26/2007.
Determinazione direttoriale A.D. prot. 2228/UD del 28 dicembre 2007 (pubblicata in G.U. n. 6 dell’8 gennaio 2008)
concernente le operazioni di denaturazione dei prodotti petroliferi.
2
588
Determinazione Direttoriale AD prot. 2228/UD del 28 dicembre 2007
Operazioni di denaturazione dei prodotti energetici di cui all’art. 21 del D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504
IL DIRETTORE DELL’AGENZIA DELLE DOGANE
Visto il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, con il quale è stato approvato il testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali
e amministrative;
Visto il D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26, di attuazione della direttiva 2003/96/CE che ristruttura il
quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità, e in particolare l’art.
1, comma 1, lettera h), che attribuisce al Direttore dell’Agenzia delle dogane il compito di determinare le formule e le modalità di denaturazione per i prodotti energetici;
Visto il D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, di riforma dell’organizzazione di Governo a norma dell’art.
11 della L. 15 marzo 1997, n. 59;
Visto il D.M. n. 1390 del 28 dicembre 2000, contenente disposizioni recanti le modalità di avvio
delle agenzie fiscali a decorrere dal 1° gennaio 2001;
Vista la tabella A, allegata al predetto testo unico n. 504 del 1995, degli impieghi degli oli minerali che comportano l’esenzione dall’accisa o l’applicazione di una aliquota ridotta, sotto l’osservanza delle norme prescritte;
Visto il regolamento recante norme per l’impiego dei prodotti petroliferi in usi diversi dalla carburazione e dalla combustione e per l’esercizio della vigilanza fiscale sugli oli minerali non soggetti
ad accisa, adottato con il decreto del Ministro delle finanze 17 maggio 1995, n. 322;
Visto il regolamento recante norme per disciplinare l’impiego dei prodotti petroliferi destinati
a provvista di bordo nelle imbarcazioni in navigazione nelle acque comunitarie, adottato con il decreto del Ministro delle finanze 16 novembre 1995, n. 577;
Visto il regolamento recante norme per disciplinare l’applicazione dell’imposta di consumo
sugli oli lubrificanti e su taluni prodotti analoghi nonché l’imposta sui bitumi, adottato con il decreto del Ministro delle finanze 17 settembre 1996 n. 557;
Visto il regolamento concernente le modalità di gestione dell’agevolazione fiscale per gli oli minerali impiegati nei lavori agricoli, orticoli, in allevamento, nella silvicoltura e piscicoltura e nella
florovivaistica, adottato con il decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro delle
politiche agricole e forestali del 14 dicembre 2001, n. 454;
Visto l’art. 1, comma 9, del D.L. 21 febbraio 2005, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla L.
22 aprile 2005, n. 58, in materia di denaturazione del gasolio impiegato come combustibile per riscaldamento;
Visto il parere favorevole espresso dal Comitato strategico e di indirizzo permanente nella seduta del 27 dicembre 2007;
Ritenuto che occorre stabilire le modalità di denaturazione dei prodotti energetici di cui all’art.
21 del citato testo unico n. 504 del 1995;
Adotta la seguente determinazione:
1. Campo di applicazione e definizioni
1. La presente determinazione si applica alle operazioni di denaturazione dei prodotti energetici di cui all’art. 21 del testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla pro-
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duzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, emanato con il D.Lgs.26 ottobre
1995, n. 504, d’ora in avanti indicato come «testo unico delle accise», eseguite presso i depositi fiscali e i depositi doganali gestiti in regime di deposito fiscale. La presente determinazione si applica,
altresì, limitatamente ai soli prodotti energetici destinati ad essere impiegati in usi diversi dalla
carburazione e dalla combustione, alle operazioni di denaturazione eseguite presso i depositi commerciali intermedi di cui all’art. 2, comma 5, del regolamento adottato con il decreto del Ministro
delle finanze 17 maggio 1995, n. 322, e alle operazioni di denaturazione atipica effettuate presso
gli utilizzatori aventi la qualifica di operatore registrato.
2. Ai fini della presente determinazione si intende per:
a) colorante: una sostanza che conferisce al prodotto al quale viene aggiunto un colore prestabilito per indicare visivamente l’uso cui esso è destinato ed, eventualmente, le sue caratteristiche merceologiche;
b) marcante: una sostanza la cui presenza generalmente non è visibile, e viene rilevata mediante reazione chimica;
c) adulterante: una sostanza che modifica le caratteristiche merceologiche del prodotto che la
contiene e ne inibisce usi differenti da quelli ai quali è destinato;
d) denaturante: una o più sostanze aventi funzione di colorante, marcante o adulterante;
e) denaturazione: operazione di aggiunta di una o più sostanze denaturanti agli oli minerali di
cui all’art. 21 del testo unico delle accise;
f) formulazione tipica: formulazione di denaturazione stabilita, per ogni singolo prodotto, da
disposizioni regolamentari o da queste derivate;
g) denaturazione tipica: denaturazione effettuata con il rispetto di una formulazione tipica;
h) formulazione atipica: formulazione di denaturazione, diversa da quella tipica, riconosciuta
idonea, per uno specifico prodotto, dall’Agenzia delle dogane in funzione del particolare impiego
a cui lo stesso è destinato;
i) denaturazione atipica: denaturazione effettuata con il rispetto di una formulazione di denaturazione atipica;
j) ufficio competente: l’ufficio delle dogane territorialmente competente.
2. Qualità delle sostanze denaturanti
1. Le sostanze da impiegare come denaturanti devono essere riconosciute idonee dall’Agenzia
delle dogane, precedentemente al loro primo impiego nel territorio nazionale.
2. Al fine dell’idoneità di cui al comma 1, le sostanze di cui al medesimo comma sono sottoposte, dai soggetti che le producono, le commercializzano ovvero intendono impiegarle, al Laboratorio chimico delle dogane, competente per territorio, che ne attesta, entro sessanta giorni, la
conformità alla formulazione tipica prevista per l’uso a cui le stesse sono destinate.
3. L’idoneità di cui al comma 1 è attribuita ad uno specifico prodotto commerciale.
4. L’elenco dei prodotti commerciali ritenuti idonei dall’Agenzia delle dogane, unitamente ai relativi prodotti da denaturare, è pubblicato sul sito internet della medesima Agenzia.
3. Autorizzazione alle operazioni di denaturazione
1. Le denaturazioni tipiche ed atipiche sono effettuate solo presso impianti preventivamente autorizzati dal competente Ufficio.
2. Al fine del rilascio dell’autorizzazione per le denaturazioni di cui al comma 1, il depositario
autorizzato, per i depositi fiscali o doganali, l’esercente del deposito, per i depositi commerciali intermedi e l’operatore registrato, per le denaturazioni atipiche effettuate presso gli utilizzatori, tutti
d’ora in avanti individuati come «il soggetto abilitato», presenta una istanza al competente Ufficio,
laddove il medesimo non ne sia già in possesso per precedenti obblighi del soggetto istante, contenente le seguenti informazioni:
590
a) i dati identificativi propri e del legale rappresentante, la partita IVA e il codice di accisa;
b) l’ubicazione dell’impianto con l’indicazione del magazzino, interno all’impianto, dove saranno custoditi i denaturanti;
c) il numero identificativo, la capacità dei serbatoi dedicati alla denaturazione e le rispettive tabelle di taratura firmate dal legale rappresentante o dal suo procuratore e dai soggetti abilitati che
ne garantiscono la redazione a «regola d’arte»;
d) lo schema e le modalità di funzionamento delle attrezzature da adoperare per le operazioni
di denaturazione.
3. Un esemplare dell’istanza di cui al comma 2 è restituito al richiedente con l’annotazione
della data di presentazione. Entro trenta giorni dalla stessa, il competente Ufficio, previa verifica
delle attrezzature da impiegare per le operazioni di denaturazione, rilascia l’autorizzazione ovvero
nega la medesima con provvedimento motivato.
4. L’autorizzazione di cui al comma 2 è revocata, con provvedimento motivato del competente
Ufficio, al venir meno delle condizioni di garanzia e tutela erariale riscontrate al momento del
rilascio.
4. Operazioni di denaturazione
1. Le operazioni di denaturazione sono effettuate a cura e sotto la responsabilità del soggetto
abilitato. Le stesse sono, di regola, effettuate entro il normale orario di servizio del competente Ufficio.
2. Le operazioni di cui al comma 1 sono iniziate all’ora stabilita e proseguite, senza interruzione, fino al termine, tranne che per il caso di caricamento di mezzi di trasporto.
3. Per motivi legati all’operatività dei depositi il competente Ufficio, su richiesta motivata del
soggetto abilitato, può autorizzare l’effettuazione delle denaturazioni presso depositi fiscali, anche
al di fuori del proprio regolare orario di servizio.
4. L’Ufficio competente ha facoltà di intervenire durante le operazioni di denaturazione, redigendo apposito processo verbale di constatazione, per verificarne la regolarità ed accertare la corretta quantità dei denaturanti impiegati, anche attraverso il prelievo di campioni sia del prodotto
denaturato che dei denaturanti impiegati. Le analisi dei campioni sono eseguite presso i laboratori
chimici dell’Agenzia delle dogane.
5. Ogni operazione di denaturazione è comunicata all’Ufficio competente, almeno due giorni
lavorativi prima dell’inizio previsto per la stessa. Qualsiasi variazione dei dati comunicati deve essere tempestivamente notificata al competente Ufficio, e, comunque, almeno un’ora prima del previsto inizio delle operazioni. La comunicazione non è dovuta nel caso di denaturazione effettuata
direttamente nella linea di carico.
5. Modalità delle operazioni di denaturazione
1. Le denaturazioni possono essere effettuate in linea di trasferimento o di carico, in serbatoio
miscelatore ovvero direttamente in serbatoio.
2. Per le denaturazioni effettuate in serbatoio miscelatore o direttamente in serbatoio, sono
eseguite le seguenti operazioni:
1) accertamento, in peso, del prodotto puro da denaturare;
2) calcolo della quantità, espressa in peso, del denaturante da immettere nel prodotto;
3) immissione del denaturante nel serbatoio mediante apposita apparecchiatura;
4) omogeneizzazione della miscela;
5) controllo dell’avvenuta denaturazione del prodotto con prelievo dei campioni per l’analisi
qualitativa;
591
6) registrazione automatizzata o manuale sui registri di carico e scarico dei dati relativi al prodotto puro, al prodotto denaturato e dal denaturante.
3. Per le denaturazioni effettuate direttamente in linea di trasferimento, sono eseguite le seguenti operazioni:
1) determinazione della quantità di denaturante da immettere nella tubazione in funzione della
quantità di prodotto da trasferire;
2) immissione nella tubazione del denaturante durante il trasferimento del prodotto;
3) accertamento alla fine dell’operazione della quantità di prodotto estratta dal serbatoio di
stoccaggio e denaturata durante il passaggio nella tubazione di trasferimento;
4) controllo della quantità di denaturante effettivamente immessa nel prodotto;
5) controllo dell’avvenuta denaturazione del prodotto;
6) registrazione automatizzata dei dati.
4. Per le denaturazioni effettuate direttamente nella linea di carico, si procede all’iniezione del
denaturante nel prodotto da denaturare, misurato in peso o in volume, attraverso l’impiego delle
seguenti attrezzature o strumenti:
1) pesa, contatore volumetrico munito di compensatore densita/temperatura o qualsiasi altro
strumento atto per la misura del prodotto da denaturare;
2) pesa o misuratore volumetrico o qualsiasi altro strumento atto al dosaggio del denaturante;
3) serbatoio di denaturante munito di idoneo indicatore di livello, a seconda delle caratteristiche di sicurezza dell’impianto e allarme automatico di basso livello;
4) pompa per introduzione del denaturante;
5) dispositivo per il controllo della quantità di denaturante da iniettare in funzione della quantità di prodotto caricato;
6) sistema informatizzato di registrazione dei dati;
7) dispositivi di allarme per il controllo della effettiva immissione del denaturante e del corretto
funzionamento dei dispositivi dell’impianto.
5. Qualora si verifichino circostanze eccezionali che non consentano l’utilizzo delle attrezzature
ordinariamente impiegate per la denaturazione, il competente Ufficio può autorizzare, al fine di garantire la continuità operativa dei depositi fiscali, l’effettuazione delle operazioni di denaturazione
direttamente in autocisterna o ferrocisterna, con le modalità che saranno stabilite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle dogane.
6. Deposito e contabilizzazione dei denaturanti
1. I denaturanti sono custoditi, nel magazzino indicato nell’art. 3, comma 2, a cura e sotto la responsabilità del soggetto abilitato che è obbligato a tenere un apposito registro di carico e scarico.
2. Sul registro di cui al comma 1 sono annotate, nello stesso giorno dell’operazione, le quantità dei denaturanti introdotti e prelevati per effettuare una singola denaturazione ovvero cicli di
denaturazioni giornaliere su unità di trasporto o di stoccaggio multiple.
3. I denaturanti non ritenuti idonei dal soggetto abilitato sono restituiti al fornitore e le rispettive quantità sono scaricate dal registro di cui al comma 1.
4. Al termine di ciascuna operazione di denaturazione, il soggetto abilitato redige una apposita
dichiarazione, in duplice esemplare, di cui uno viene posto a corredo della contabilità del deposito
e l’altro trasmesso a fine giornata al competente Ufficio.
7. Commercializzazione e circolazione dei prodotti denaturati
1. Sono fatte salve, in quanto applicabili, le disposizioni in materia di circolazione, commercializzazione e deposito dei prodotti denaturati, contenute negli specifici provvedimenti regolamentari emanati per i singoli prodotti.
592
8. Metodi analitici per la verifica del dosaggio
1. Il prodotto denaturato è considerato conforme se il denaturante riscontrato all’atto dei
controlli corrisponde alla formulazione prevista per il prodotto stesso, relativamente all’impiego
cui è destinato.
2. Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia, per la determinazione della conformità di cui
al comma 1, sono stabilite le tolleranze tenuto conto dei metodi di prova e dei relativi dati di precisione normalizzati dall’UNICHIM (Associazione per l’unificazione nel settore dell’industria chimica) e di prove sperimentali condotte presso gli impianti di denaturazione.
3. Nelle more dell’emanazione del provvedimento di cui al comma 2, per la determinazione
della conformità di cui al comma 1, sono applicati i margini analitici di tolleranza e le procedure
di accertamento stabiliti per ciascuna tipologia di prodotto con circolare dell’Agenzia delle dogane
sulla base dei rispettivi dati storici.
9. Formule chimiche dei denaturanti
1. Le formulazioni tipiche sono stabilite o modificate con provvedimenti del Direttore dell’Agenzia delle dogane anche conformemente alle disposizioni comunitarie in materia.
2. Fino all’emanazione dei provvedimenti di cui al comma 1 restano in vigore le formule di
denaturazione vigenti alla data di entrata in vigore della presente determinazione in quanto applicabili.
10. Abrogazioni e disposizioni transitorie
1. I titolari degli impianti di denaturazione, in esercizio alla data di entrata in vigore della
presente determinazione, provvedono a adeguarsi alle disposizioni di cui alla presente determinazione entro centottanta giorni dalla suddetta data [Termine prorogato di ulteriori novanta giorni
dall’art. 1, Det. 23 dicembre 2008, n. 68078 (pubblicato nel sito internet dell’Agenzia delle dogane
il 24 dicembre 2008)].
2. Nel periodo transitorio di cui al comma 1, le denaturazioni da effettuarsi presso gli impianti
non ancora muniti dell’autorizzazione prevista dall’art. 3, comma 1, continuano ad essere eseguite
con le modalità previgenti alla presente determinazione.
3. A partire dalla data di entrata in vigore della presente determinazione, non trovano più applicazione le disposizioni regolamentari in contrasto con la presente disciplina e, in particolare,
l’art. 4 del regolamento adottato con il decreto interministeriale 14 dicembre 2001, n. 454.
11. Entrata in vigore
1. La presente determinazione entra in vigore centottanta giorni dopo la sua pubblicazione
nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.
Circolare AD n. 35/D del 28 dicembre 2007
Determinazione direttoriale n. 2228/UD, Det. 28 dicembre 2007, concernente le operazioni
di detrazione dei prodotti petroliferi. Art. 8: metodi analitici per la verifica del processo
di denaturazione
Con determinazione direttoriale prot. n. 2228/UD, Det. 28 dicembre 2007, viene data diretta esecuzione al disposto normativo contenuto nell’art. 1, lett. h), del D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26, re-
593
cante «Attuazione della direttiva 2003/96/CE che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici».
Più precisamente, tale disposizione, inserendo l’art. 24-bis nel testo unico approvato con D.Lgs.
26 ottobre 1995, n. 504, attribuisce al Direttore dell’Agenzia delle dogane la potestà di stabilire, con
determinazione, le formule e le modalità di denaturazione per i prodotti energetici.
Si illustra, in generale, il contenuto della determinazione in parola:
l’art. 1 delimita il campo di applicazione del processo di denaturazione e definisce le operazioni
nonché i prodotti tipici dei processi di denaturazione;
l’art. 2 stabilisce che le sostanze impiegate come denaturanti devono essere riconosciute idonee dall’Agenzia delle dogane;
l’art. 3 definisce le procedure che il soggetto abilitato deve seguire ai fini del rilascio delle autorizzazioni alle operazioni di denaturazione;
l’art. 4 detta le disposizioni di carattere generale che devono essere osservate nelle operazioni
di denaturazione;
l’art. 5 stabilisce, dal punto di vista tecnico, le attrezzature e/o strumenti ritenuti idonei a garantire la sicurezza fiscale nelle operazioni di denaturazione;
l’art. 6 fissa gli obblighi a carico dei soggetti abilitati alla custodia dei denaturanti nonché le procedure da seguire al termine di ciascuna operazione di denaturazione;
l’art. 7 conferma la vigenza delle disposizioni in materia di circolazione contenute nei provvedimenti regolamentari emanati per ciascun prodotto;
l’art. 8 prevede che, con provvedimento del Direttore dell’Agenzia, sono stabilite le tolleranze
riguardanti i metodi chimici di analisi e i dispositivi impiantistici per la denaturazione tenuto conto
dei metodi di prova e dei relativi dati di precisione normalizzati dall’Unichim (Associazione per
l’unificazione nel settore dell’industria chimica). Prevede, inoltre, l’effettuazione di una sperimentazione, a livello nazionale, per l’aggiornamento delle tolleranze in relazione all’innovazione tecnologica dei sistemi di denaturazione;
l’art. 9 prevede la possibilità, con provvedimento del Direttore dell’Agenzia, di stabilire nuovi
formulati di denaturanti o la variazione dei preesistenti;
l’art. 10 stabilisce i termini (180 giorni) entro i quali i titolari di impianti di denaturazione debbono provvedere all’adeguamento dei medesimi secondo le disposizioni contenute nella direttoriale citata ed abroga le disposizioni contrarie a quelle contenute nella medesima direttoriale;
l’art. 11 fissa l’entrata in vigore della determinazione direttoriale 180 giorni dopo la sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica Italiana.
Con la presente circolare vengono fornite, in particolare, istruzioni e chiarimenti per dare attuazione alle disposizioni recate dall’art. 8 della direttoriale più volte citata. Ciò si rende necessario in quanto, pur producendo efficacia le disposizioni della determinazione in parola a decorrere
dal 180° giorno successivo alla sua pubblicazione della Gazzetta ufficiale e nonostante le procedure di adeguamento degli operatori debbano essere attuate nei 180 giorni successivi, per poter
attuare tali misure organizzative occorre che la platea interessata ed anche gli uffici delle dogane
conoscano subito quali sono criteri guida e le prescrizioni che l’Agenzia ha inteso dettare nella specifica materia.
Seguiranno, a breve, ulteriori direttive e chiarimenti relativi alle restanti disposizioni della determinazione che, come già evidenziato, entrerà in vigore a decorrere dal 180° giorno successivo
alla sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale.
L’art. 8 sopra indicato prevede due regimi di determinazione delle tolleranze:
– il primo, di carattere temporaneo, basato sui dati storici relativi alle tolleranze sin qui registrate e consentite (art. 8, comma 3);
– il secondo, a regime, basato su tolleranze effettive, rilevate sulla base dei dati di precisione
dei metodi di prova normalizzati da Unichim e delle risultanze delle prove sperimentali, effettuate
con marce controllate che tengano conto anche dell’evoluzione degli assetti degli impianti di de-
594
naturazione. Si rammenta che l’Unichim è un Ente federato all’U.N.I. (Ente nazionale di unificazione) che si occupa di unificazione e normazione.
L’attività di normazione riguarda la stesura di Norme e Linee guida, attraverso Commissioni e
Gruppi di lavoro, comprendenti esperti di Enti pubblici e privati del mondo industriale.
Si indicano, di seguito, le modalità di applicazione delle suddette disposizioni, illustrando nella
parte A), le regole che disciplinano il regime cosiddetto «temporaneo» e, nella parte B), le caratteristiche della sperimentazione che verrà immediatamente attivata.
Parte A): Art. 8, comma 3, Det. 28 dicembre 2007 (prot. n. 2228/UD)
Si rammenta, nuovamente, che, in attesa che il programma di sperimentazione sia completato
e che, quindi, siano disponibili i dati tecnici per la definizione del provvedimento del Direttore dell’Agenzia, la fase transitoria sarà gestita sulla base delle seguenti indicazioni che tengono conto
dei rispettivi dati storici, fissando i margini di tolleranza e le procedure di accertamento per ciascuna tipologia di prodotto.
1. Applicabilità
Le procedure di accertamento, qui di seguito riportate, ed i relativi margini di tolleranza si applicano a tutte le operazioni di denaturazione tipica, sia dei prodotti destinati alla carburazione ed
alla combustione sia di quelli inclusi nel D.M. 17 maggio 1995, n. 322, che regolamenta l’impiego
dei prodotti petroliferi per usi diversi dalla carburazione e dalla combustione.
Per quanto concerne le operazioni di denaturazione atipica degli stessi prodotti inclusi nel D.M.
n. 322 del 1995, si applicano le stesse procedure di accertamento delle denaturazioni tipiche; tuttavia i rispettivi margini di tolleranza saranno fissati di volta in volta, sulla base della formulazione
adottata per ogni specifico prodotto che, per la natura stessa dell‘operazione, non può essere definita a priori.
Le modalità di controllo dei prodotti denaturati indicate nella presente circolare, devono essere
applicate in tutti gli impianti che eseguono denaturazioni in conformità agli adempimenti prescritti nella citata determinazione direttoriale, nonché quando vengono eseguiti accertamenti all’esterno degli impianti (ad esempio, nelle autocisterne durante il trasporto dei prodotti).
Negli altri casi (impianti che eseguono denaturazioni non rispondenti alla predetta determinazione) si continueranno ad adottare le modalità di controllo attualmente in essere (vigilanza
continuativa) che richiedono la presenza nel deposito di funzionari del locale Ufficio dell’Agenzia
delle dogane che assistono alle operazioni di denaturazione.
Per i prodotti costituiti da gas di petrolio liquefatto (GPL) vengono riportate specifiche indicazioni, sia per quanto riguarda i margini di tolleranza sia per le procedure di accertamento.
2. Margini di tolleranza
I controlli eseguiti sui prodotti petroliferi, oggetto di denaturazione tipica, saranno giudicati
conformi alle formulazioni prescritte nei relativi provvedimenti dispositivi (decreti ministeriali,
decisioni della Commissione europea e determinazioni direttoriali) se i controlli analitici forniranno un risultato compreso nei margini di tolleranza, considerando sia l’errore analitico connesso
al metodo di analisi sia quello dovuto al sistema di introduzione del denaturante nel prodotto base.
Tali margini sono stati individuati tenendo conto delle esperienze pregresse, in analogia a
quanto già previsto dalla circolare 17 gennaio 2001, n. 5/D, «Gasolio usato come combustibile per
riscaldamento. Applicazione art. 5, comma 4, del D.L. 30 settembre 2000, n. 268, convertito con modificazioni dalla L. 23 novembre 2000, n. 354». Inoltre, essi vengono applicati in modo pressoché
uniforme per tutti i prodotti, perché la maggior parte dei metodi di prova utilizzati sono basati su
595
analoghe tecniche spettrofotometriche. Eventuali differenziazioni potranno essere introdotte
quando risulteranno disponibili i dati di precisione relativi agli specifici metodi per ciascun denaturante e alle tolleranze impiantistiche.
L’operazione di denaturazione effettuata sarà ritenuta conforme alle disposizioni se il risultato
delle analisi di controllo risulterà compreso tra il ±10% rispetto al quantitativo previsto per L. (ad
es., nel gasolio agricolo è prevista una quantità di colorante verde alizarina pari a 5 g per 100 kg di
prodotto da denaturare. In base alla predetta tolleranza saranno ritenuti conformi valori compresi
nell’intervallo 4,5-5,5 g/100 kg di gasolio denaturato).
Nei casi in cui il denaturante è costituito da un pacchetto di più componenti, il suddetto margine di tolleranza (± 10%) si applica a ciascun componente. Se i risultati delle analisi sui componenti non sono coerenti fra di loro (tutti compresi nel margine di accettabilità o viceversa tutti al
di fuori), è necessario analizzare il denaturante stesso per verificare che sia rispettata la proporzionalità fra i singoli componenti, nei rapporti prescritti nel dispositivo legislativo di riferimento.
Nell’ipotesi che tale proporzionalità risulti corretta, applicando lo stesso margine di tolleranza
del ± 10% (m/m), il prodotto petrolifero sarà giudicato conforme ai requisiti richiesti. In caso contrario verrà giudicato non conforme. Nel caso di non conformità nel rapporto di prova verranno
specificati i componenti (coloranti e marcanti) individuati fuori norma.
3. Procedura di accertamento
3.1. Controlli all’interno dei depositi che eseguono denaturazioni
3.1.1. Se le operazioni di denaturazione avvengono alla presenza del funzionario dell’Ufficio
delle dogane, questi – in conformità alle attuali modalità di controllo – dovrà prelevare i seguenti
campioni (ciascuno da suddividere i 5 esemplari):
– un campione di prodotto denaturato;
– un campione del prodotto denaturante;
– un campione del prodotto base non denaturato.
Tre esemplari dei suddetti campioni saranno inviati al competente Laboratorio chimico specializzato in prodotti petroliferi.
3.1.2. Se la funzione di controllo dell’Ufficio delle dogane verrà esercitata quando il prodotto
petrolifero è stato già denaturato, dovranno essere prelevati dal verificatore i seguenti campioni
(ciascuno da suddividere in 5 esemplari):
– un campione di prodotto denaturato;
– un campione del prodotto denaturante;
– un campione del prodotto base qualora ancora disponibile. Nel caso in cui quest’ultimo prodotto non sia disponibile, l’Ufficio delle dogane acquisirà i seguenti dati: colore ASTM (per i gasoli)
e densità (per ogni altro prodotto).
3.2. Controlli all’esterno dei depositi
Questi controlli consentono, ovviamente, di prelevare soltanto un campione di prodotto già denaturato. Quindi, se i risultati delle analisi di controllo risulteranno compresi nei margini di tolleranza indicati al punto 2, il prodotto sarà giudicato conforme. Nei casi in cui il denaturante è costituito da un pacchetto di più componenti che non forniscono risultati coerenti, nell’impossibilità
di risalire all’effettivo pacchetto denaturante utilizzato, il prodotto sarà giudicato conforme se:
– un componente su due evidenzia un risultato compreso nei margini di tolleranza (pacchetti binari);
– due componenti su tre evidenziano risultati compresi nei margini di tolleranza (pacchetti
ternari).
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Ovviamente, anche questi ultimi criteri di valutazione dei risultati saranno suscettibili di revisione, allorché i programmi sperimentali sopra menzionati saranno completati.
4. Disposizioni particolari per il GPL
Queste disposizioni vengono emanate per tenere conto delle peculiarità di tale tipologia di prodotto petrolifero. Infatti, è necessario considerare che il GPL è un prodotto petrolifero caratterizzato da una tensione di vapore molto elevata, per cui è gassoso a condizioni di temperatura e pressione ambiente e viene mantenuto allo stato liquido per pressurizzazione. Viene stoccato e trasportato e/o generalmente manipolato allo stato liquido ad una pressione da 2,5 a 10 bar.
Inoltre, il GPL è caratterizzato da un punto di infiammabilità notevolmente inferiore allo 0 °C
e può essere esplosivo in un ampio intervallo di rapporti aria/combustibile. Pertanto, ogni accertamento relativo a questo prodotto deve essere effettuato il condizioni di massima sicurezza. Perciò, eventuali campionamenti di GPL debbono essere eseguiti solo da personale qualificato che ha
ricevuto una adeguata formazione professionale, così come le relative analisi devono essere eseguite
in laboratori specializzati in prodotti petroliferi e attrezzati per effettuare in sicurezza analisi su gas
molto infiammabili ed esplosivi.
Infine, è da sottolineare che, in base alle attuali cognizioni, non è stato ancora definito un metodo di prova per l’analisi quantitativa del denaturante prescritto per il GPL usi combustione caratterizzato da accettabili dati di precisione.
Conseguentemente, in relazione al fatto che non sono applicabili sia i margini di tolleranza del
± 10% (m/m) sia le procedure di accertamento prima descritte, al prodotto GPL si applicano le seguenti disposizioni particolari.
4.1. Controlli all’interno dei depositi che eseguono denaturazioni
Le modalità di controllo dovranno essere diverse a seconda che si tratti di depositi che operano o non in condizioni di «sicurezza fiscale».
Sono da considerarsi depositi che operano in condizioni di «sicurezza fiscale» quelli che eseguono denaturazioni del GPL in conformità alle disposizioni della determinazione direttoriale, in
particolare quelli che utilizzano collaudati dispositivi automatizzati di dosaggio del denaturante al
braccio di carico delle autobotti e sono attrezzati con sistemi di riscontro informatizzato di tutte
le operazioni eseguite, inclusa la registrazione di eventuali malfunzionamenti in ogni sezione dell’impianto.
4.1.1. Modalità di controllo nei depositi che operano in condizioni di sicurezza fiscale
La correttezza della denaturazione sarà verificata sulla base dei dati forniti dai sistemi di gestione delle operazioni di gestione delle operazioni di denaturazione, tenendo conto anche dei dati
raccolti nel cosiddetto «registro degli errori» che provvede ad annotare automaticamente ogni malfunzionamento degli impianti di denaturazione.
Pertanto, ogni giorno, al termine delle operazioni, dovrà essere inviata a cura dell’operatore, via
fax, all’Ufficio delle Dogane competente, la dichiarazione di cui all’art. 6, comma 4, della determinazione prot. ..... del ......., che darà conto della singola operazione di denaturazione effettuata ovvero dei cicli di denaturazione giornalieri riferiti, ad esempio, al caricamento delle autobotti. Si precisa che tale adempimento va curato non solo per le denaturazioni del GPL effettuate presso depositi che garantiscono la sicurezza fiscale ma anche per tutte le altre denaturazioni che riguardano
prodotti petroliferi agevolati.
Se alle operazioni di denaturazione presenzia un funzionario dell’Ufficio delle dogane, l’avvenuta denaturazione del prodotto potrà essere verificata anche a mezzo prova qualitativa.
597
Va da sé che, in caso di controllo presso il deposito, tutti i dati relativi al processo di denaturazione giornalmente eseguito saranno rilevati dal sistema informatizzato tenuto dal depositario ed
immediatamente stampati e resi disponibili per la verifica.
4.1.2. Modalità di controllo nei depositi che non operano in condizioni di sicurezza fiscale
In questo caso è indispensabile la presenza del funzionario del competente Ufficio delle dogane che verifichi la correttezza di tutte le operazioni eseguite per denaturare il GPL. Gli eventuali
accertamenti della presenza del denaturante nel prodotto saranno eseguiti facendo ricorso alla
prova qualitativa.
4.2. Controlli all’esterno dei depositi
Tenuto conto della complessità e della pericolosità delle operazioni di campionamento del GPL,
queste non dovranno essere eseguite fuori dai depositi ed in particolar modo su strada. Quindi, i
controlli dovranno essere effettuati soltanto a mezzo prova qualitativa della presenza di denaturante, nonché a mezzo esame della documentazione di accompagnamento che consente la rintracciabilità del carico e delle operazioni di denaturazione.
Nei casi in cui si dovesse rendere indispensabile per motivi di sicurezza fiscale effettuare il
campionamento del GPL in questione, sarà necessario autorizzare il ritorno della partita da campionare nel deposito di provenienza – ovvero in altro deposito munito dei necessari requisiti e dispositivi di sicurezza – ove, con il contributo di personale qualificato utilizzando gli appropriati
strumenti, procedere alle necessarie operazioni.
5. Metodi di campionamento
Tutti i campioni dovranno essere prelevati in conformità ai seguenti metodi:
– UNI 20015: campionamento manuale dei prodotti petroliferi;
– UNI 20057: campionamento automatico in linea di prodotti petroliferi e lubrificanti.
6. Metodi prova
I metodi di prova per la determinazione del contenuto delle varie sostanze denaturanti nei singoli prodotti petroliferi, così come quelli per determinare la corretta proporzionalità fra i diversi
componenti nei pacchetti con più di un denaturante, dovranno essere, in ogni caso, quelli pubblicati da Unichim.
I metodi pubblicati da Unichim possono essere suddivisi in due categorie, quelli «normalizzati» (redatti nella loro versione finale e contenenti anche i dati di precisione) e quelli in via di normalizzazione, i quali generalmente non riportano i dati di precisione. Questi ultimi metodi sono riconoscibili in quanto sono contraddistinti dal numero di codice preceduto dalle lettere «pr» che indicano appunto che si tratta di un metodo per il quale è in corso il processo di normalizzazione.
La situazione del programma di normalizzazione dei metodi di prova Unichim è riportata nei
seguenti allegati. Tali metodi, già utilizzati dai Laboratori chimici degli Uffici delle dogane, sono
portati a conoscenza degli operatori affinché gli stessi ne tengano conto nell’eventuale verifica della
conformità dei propri processi di denaturazione.
Allegato 1: Elenco dei metodi di prova già normalizzati. Essi sono pubblicati nella loro versione definitiva e possono essere richiesti a Unichim e acquistati se disponibili in commercio.
Allegato 2: Elenco dei metodi di prova «pr» per la determinazione dei denaturanti nei prodotti
petroliferi. Questi metodi non sono ancora disponibili nella loro versione finale; le relative bozze
vengono riportate, singolarmente, nel successivo Allegato 4.
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Allegato 3: Elenco dei metodi di prova «pr» per l’analisi delle sostanze denaturanti nei pacchetti di additivi disponibili in commercio. Anche questi metodi non sono ancora disponibili nella
loro versione finale; le relative bozze vengono riportate, singolarmente, nel successivo Allegato 5.
Allegato 4: Testo di ciascun metodo di prova «pr» per la determinazione dei denaturanti nei prodotti petroliferi.
Allegato 5: Testo di ciascun metodo di prova «pr» per l’analisi delle sostanze denaturanti nei
pacchetti di additivi disponibili in commercio.
I testi di tutti i suddetti metodi «pr», al vaglio del Gruppo di lavoro denaturanti Unichim, sono
conformi al formato Unichim e riguardano i metodi di prova correntemente utilizzati dai Laboratori chimici di questa Agenzia.
Parte B): Art. 8, comma 2, Det. 28 dicembre 2007 (prot. n. 2228/UD)
Come già precisato in premessa, il comma 2 dell’art. 8 della determinazione direttoriale in commento dispone che i controlli devono essere effettuati tenendo conto, per ciascun prodotto, delle
tolleranze stabilite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia sulla base dei dati di precisione
dei metodi di prova normalizzati da Unichim e delle prove sperimentali condotte presso gli impianti che effettuano denaturazioni.
Nel presente punto, si forniscono le necessarie indicazioni per l’esecuzione delle suddette prove
sperimentali che saranno coordinate dall’Area centrale verifiche e controlli tributi doganali e accise - Laboratori chimici - Ufficio metodologie e tecnologie chimiche.
Le modalità di conduzione delle prove si articoleranno nelle seguenti quattro fasi:
Fase 1: Censimento degli impianti.
Fase 2: Selezione degli impianti da utilizzare per le prove.
Fase 3: Esecuzione di marce controllate.
Fase 4: Prelievo e analisi di campioni.
Si illustrano, di seguito, le caratteristiche salienti di ciascuna fase.
Fase 1. Censimento impianti
A far data dall’emanazione della presente circolare, ciascuno Ufficio delle dogane, nell’ambito
del territorio di competenza, effettuerà, entro un mese, il censimento degli impianti che eseguono
operazioni di denaturazione nel settore degli oli minerali.
In tale fase, dovranno essere acquisiti sia la descrizione che lo schema operativo di ciascun impianto di denaturazione, predisposti dall’operatore e verificati dal predetto Ufficio delle dogane.
Ciascuna Direzione regionale provvederà, quindi, a raccogliere la documentazione relativa agli
impianti ubicati sul territorio di propria competenza e trasmetterà una relazione sintetica, all’Area
centrale verifiche e controlli – Ufficio metodologie e tecnologie chimiche – che evidenzi, per ciascun
impianto, quanto segue:
– tipologie di prodotto petrolifero denaturato;
– modalità di denaturazione utilizzate per ciascun prodotto (es. in linea, in serbatoio, al braccio di carico);
– giudizio attribuito in relazione alla osservanza delle prescrizioni di cui all’art. 5 della determinazione direttoriale ed eventuali misure correttive indicate all’operatore per conformare il proprio processo agli standard di sicurezza fiscale. Tale giudizio verrà contestualmente comunicato al
titolare dell’impianto.
Fase 2. Selezione impianti
In base ai dati del censimento, l’Area centrale verifiche e controlli – Ufficio metodologie e tecnologie chimiche – stabilirà il numero totale degli impianti su cui effettuare le prove sperimentali,
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avendo cura che tutte le tipologie impiantistiche e tutti i prodotti denaturanti siano adeguatamente rappresentati. Anche per quanto riguarda la ripartizione territoriale degli impianti, si avrà
cura di interessare tutte le Direzioni regionali nel cui territorio operino depositi muniti dei requisiti di sicurezza.
In tale contesto, per quanto precisato nella Parte A) della presente circolare, gli impianti che effettuano denaturazione del GPL saranno oggetto di trattazione differenziata, essendo vincolata la
sperimentazione alla individuazione di un metodo analitico affidabile.
Entro 15 giorni dalla data di ricevimento delle indicazioni fornite dall’Area verifiche e controlli,
ciascuna Direzione regionale individuerà, fra gli impianti ritenuti idonei, i depositi dove dovranno
essere svolte le prove sperimentali e ne trasmetterà l’elenco alla predetta Area centrale che, per motivi di omogenea e uniforme conduzione della attività di sperimentazione, comunicherà alle stesse
il calendario con le date in cui dovranno essere eseguite le marce controllate.
Fase 3. Marcia controllata
Presso ciascun impianto selezionato dovranno essere eseguite due operazioni di denaturazione
(due marce controllate per ciascuna tipologia di denaturazione) nelle condizioni operative tipiche
del deposito ed alla presenza di funzionari dell’Ufficio delle dogane competente ed, eventualmente,
di un funzionario designato dall’Area centrale verifiche e controlli.
Queste operazioni di denaturazione definite «marcia controllata» dovranno consentire di stabilire la accuratezza delle denaturazioni, vale a dire lo scarto fra il quantitativo di denaturante effettivamente presente in ciascun prodotto denaturato ed il dosaggio di denaturante teoricamente
necessario. In questo modo, i risultati ottenuti consentiranno di fissare l’effettiva tolleranza da
applicare per ciascuna operazione di denaturazione, in sostituzione di quella stabilita sulla base
dei dati storici.
Tenuto conto della finalità delle marce controllate, sarà necessario che tutte le fasi delle operazioni vengano effettuate con la massima accuratezza, in particolare per quanto riguarda:
– la misura del quantitativo di prodotto petrolifero da denaturare;
– la misura del quantitativo di sostanza denaturata impiegata;
– l’eventuale miscelazione (per prodotti denaturati in serbatoio);
– il prelievo campioni e la ripartizione di ciascuno di essi nel numero di esemplari richiesti;
– la conservazione e la spedizione dei campioni.
Fase 4. Prelievo ed analisi dei campioni
Durante la conduzione della marcia controllata dovranno essere prelevati a cura del titolare
dell’impianto i seguenti campioni per ciascuna operazione di denaturazione:
– campioni di prodotto denaturato;
– campioni del prodotto base non denaturato;
– campioni della sostanza/e denaturante/i utilizzata/e.
Ciascun campione prelevato dovrà essere suddiviso, a sua volta, in 7 parti e quindi confezionato
in 7 esemplari. I primi 5 esemplari saranno inviati ai Laboratori chimici che effettueranno le analisi, mentre i rimanenti 2 saranno tenuti a disposizione per eventuali ulteriori analisi. Quindi, per
ogni marcia controllata, ciascun Laboratorio che parteciperà al circuito di correlazione dovrà ricevere i 3 campioni sopraccitati.
Le analisi dei campioni verranno effettuate presso 5 Laboratori chimici individuati fra quelli
dell’Agenzia specializzata nel settore degli oli minerali nonché presso i laboratori esterni che di
norma partecipano a circuiti di correlazione dei prodotti petroliferi.
Questa Area invierà tempestivamente a ciascuna Direzione regionale coinvolta nelle prove una
comunicazione con tutte le indicazioni per la trasmissione dei campioni ai Laboratori prescelti. La
spedizione dovrà essere effettuata entro tre giorni dal prelievo dei campioni.
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Con un’ulteriore comunicazione saranno fornite, a ciascun Laboratorio coinvolto nel programma, indicazioni riguardanti l’esecuzione delle determinazioni analitiche che dovranno essere
completate entro un mese dall’effettuazione di ciascuna marcia controllata.
Tutti i dati, acquisiti nell’ambito del programma di prove sperimentali, saranno elaborati presso
l’Ufficio Metodologia e Tecnologie Chimiche di questa Area con il supporto del gruppo di Lavoro
Unichim sui Denaturanti.
Gli esiti della sperimentazione permetteranno di individuare, per i singoli prodotti e per le singole tecniche di lavorazione, la tolleranza specifica attribuita al metodo analitico ed all’errore impiantistico.
Attesa la peculiarità della sperimentazione oggetto della presente circolare è importante richiamare l’attenzione di codeste Direzione regionali affinché le dipendenti strutture operative eseguano con la massima attenzione tutte le fasi relative alle «marce controllate».
Codeste Direzioni sono invitate a diramare ai dipendenti uffici le presenti istruzioni e, data
la peculiarità e la novità delle procedure di denaturazione stabilite dalla determinazione direttoriale prot. n. 2228/UD, Det. 28 dicembre 2007, a monitorare puntualmente le attività poste in essere dagli stessi, portando tempestivamente a conoscenza di questa Area le eventuali problematiche applicative.
Nel richiamare quanto precisato in ordine alla entrata in vigore della predetta determinazione,
è appena il caso di precisare che, fino a tale data, restano ovviamente ferme le vigenti disposizioni
in materia di denaturazione dei prodotti petroliferi.
La presente circolare è stata esaminata dal Comitato strategico e di indirizzo permanente dell’Agenzia, che ha espresso parere favorevole nella seduta del 27 dicembre 2007.
ALLEGATI [Omissis]
Circolare AD n. 29/D del 4 luglio 2008
Determinazione 28 dicembre 2007 concernente le operazioni di denaturazione dei prodotti
petroliferi. Istruzioni operative
A decorrere dal giorno 7 luglio 2008, entra in vigore la Det. 28 dicembre 2007 (pubblicata sulla
Gazzetta Ufficiale n. 6 del 8 gennaio 2008), con la quale, ai sensi dell’art. 24-bis, comma 1 del D.Lgs.
n. 504 del 1995 sono stabilite le formule e le modalità di denaturazione per i prodotti energetici.
Specifiche istruzioni operative concernenti prevalentemente l’art. 8 della predetta disposizione
(relativo ai Metodi analitici per la verifica del dosaggio) sono state comunicate con la circolare n.
35/D del 28 dicembre 2007.
Ferme restando le suddette direttive, con la presente circolare si forniscono chiarimenti e istruzioni concernenti le restanti disposizioni della determinazione in parola.
Art. 1 - Campo di applicazione
Nell’art. 1 sono definiti i depositi per i quali la determinazione trova applicazione. In particolare essi sono:
– i depositi fiscali;
– i depositi doganali gestiti in regime di deposito fiscale;
– i depositi commerciali «intermedi» di cui all’art. 2, comma 5, del D.M. n. 322 del 1995, per i
soli prodotti energetici destinati ad usi diversi da carburazione e combustione (esenti ai sensi del
punto 1 della Tabella A del D.Lgs. n. 504 del 1995);
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– i depositi di operatori registrati, sempre per i predetti impieghi e per la fattispecie di cui all’art. 2, comma 3, del sopra citato decreto (denaturazione atipica).
A tal proposito, è appena il caso di precisare che le disposizioni abrogative di cui all’art. 10
della determinazione non hanno effetto, naturalmente, su quelle contenute nell’art. 5, comma 4, del
D.L. n. 268 del 2000 (convertito con modificazioni dalla legge n. 354 del 2000), essendo quest’ultima una norma di rango superiore alla direttoriale medesima.
Pertanto, nulla è innovato a partire dal 7 luglio per quanto concerne la facoltà introdotta dal
sopra richiamato decreto legge di poter denaturare gasolio per uso combustione presso depositi liberi collegati tramite oleodotto a depositi fiscali.
Al riguardo, si comunica che le modalità stabilite dalla direttoriale trovano applicazione anche
per le operazioni di denaturazione effettuate presso tali depositi liberi.
In particolare, il gasolio non denaturato viene spedito tramite oleodotto dal deposito fiscale
con DAS, previo assolvimento dell’imposta con aliquota massima (carburazione). Il prodotto viene,
quindi, ricevuto dal deposito libero dove viene denaturato secondo le modalità specificate nella direttoriale. A seguito della denaturazione, al titolare del deposito commerciale viene riconosciuto un
rimborso di imposta, secondo le modalità di cui al D.M. n. 689 del 1996, di importo pari al volume
a 15°C del prodotto denaturato moltiplicato per la differenza tra l’aliquota per carburazione e quella
per combustione.
Art. 2 - Sostanze e pacchetti denaturanti
Nell’art. 2 sono delineate le modalità per il controllo della conformità delle sostanze denaturanti
alle specifiche qualitative e quantitative stabilite dalle disposizioni normative al riguardo, a seconda del tipo di prodotto e di denaturazione alla quale sono destinate.
In particolare, sono fornite disposizioni relativamente ai cosiddetti «pacchetti denaturanti»,
cioè quei prodotti commerciali aventi specifiche denominazioni, costituiti da una miscela delle
suddette sostanze secondo le proporzioni definite nelle formule di denaturazione riportate nelle disposizioni normative (ad esempio un pacchetto denaturante completo per 100 kg di gasolio da impiegarsi come combustibile è costituito, come da Dir. Stato 13 maggio 2005, da 4 grammi di «solvent red 161»; 0,95 grammi di «solvent yellow 124»; 0,51 grammi di «nafta solvente da petrolio»).
L’elenco dei pacchetti idonei, identificati per denominazione commerciale, suddivisi per prodotto energetico da denaturare e per tipologia di impiego (ad esempio, riscaldamento, agricoltura,
motopesca, ecc.) sarà pubblicato sul sito internet dell’Agenzia - www.agenziadogane.it.
Ai fini della costituzione del suddetto elenco, è necessario attivare un monitoraggio per individuare le denominazioni commerciali dei vari pacchetti denaturanti già autorizzati ed impiegati
prima dell’entrata in vigore della direttoriale. A tal fine, codeste Direzioni Regionali sono invitate
a comunicare, entro 60 giorni dalla pubblicazione della presente, l’elenco dei pacchetti che risultano impiegati presso opifici di denaturazione ubicati nel territorio di propria competenza territoriale, indicando anche gli estremi della relativa autorizzazione.
Precedentemente al primo impiego sul territorio nazionale, un nuovo pacchetto denaturante
(non ancora autorizzato e, quindi, non inserito nell’elenco) deve essere riconosciuto idoneo dall’Agenzia delle dogane.
A tal fine, il pacchetto deve essere sottoposto da parte del produttore, del distributore o dell’utilizzatore all’analisi dei servizi chimici dell’Agenzia. Pertanto, il soggetto interessato produce
apposita istanza, in bollo, corredata da un esemplare del pacchetto e dei singoli componenti, all’Ufficio delle dogane territorialmente competente specificando l’impiego (ad esempio, denaturazione gasolio uso riscaldamento) del prodotto commerciale per cui si chiede l’autorizzazione. Il
predetto Ufficio provvederà ad inoltrare la suddetta istanza, unitamente ai relativi campioni, alla
competente Sezione Operativa Laboratori Chimici, che attesta o meno, entro 60 giorni, la conformità del pacchetto per l’impiego dichiarato. Nel primo caso, l’Ufficio delle dogane rilascia l’auto-
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rizzazione al predetto utilizzo. Resta ferma la facoltà dell’Ufficio di prelevare, con apposita verifica
presso l’opificio di produzione e di distribuzione, un campione del nuovo pacchetto, e di verificare, qualora la richiesta pervenga da un produttore, le modalità con cui lo stesso viene costituito
a partire dalle sostanze denaturanti.
È appena il caso di precisare che l’autorizzazione è riferita al singolo prodotto commerciale,
cioè ad un pacchetto denaturante identificato con una specifica denominazione. Qualora lo stesso
pacchetto fosse commercializzato da diverse Società produttrici, con due distinte denominazioni
e, quindi, come due differenti prodotti commerciali, ciascun prodotto dovrà essere oggetto di distinte autorizzazioni all’impiego.
L’esito del procedimento è comunicato, oltre che alla Società richiedente, all’Area Centrale
Verifiche e Controlli – Laboratori Chimici, la quale provvede ad aggiornare l’elenco dei pacchetti autorizzati.
In caso di semplice modifica alla denominazione di un pacchetto già autorizzato, la Società interessata fornisce apposita comunicazione all’Ufficio delle dogane territorialmente competente e,
per conoscenza, alla Direzione Regionale e all’Area Centrale Verifiche e Controlli, al fine dell’aggiornamento dell’autorizzazione e del sopra citato elenco.
I prodotti commerciali muniti di autorizzazione sono ritenuti idonei dall’Agenzia per effettuare la particolare denaturazione cui sono destinati. Pertanto, non è più necessaria la sistematica verifica dei pacchetti in questione, all’atto della produzione o della distribuzione, da
parte dell’Ufficio territorialmente competente anteriormente al loro utilizzo.
Dalla data di entrata in vigore della direttoriale, devono dunque essere lasciati alla libera disponibilità del produttore o del distributore i magazzini dei denaturanti istituiti presso i rispettivi siti operativi. Gli Uffici territorialmente competenti provvederanno, conseguentemente, nei
tempi tecnici strettamente necessari, alla rimozione degli eventuali sigilli fiscali apposti a chiusura
degli stessi. A tal proposito, giova precisare che la commercializzazione dei prodotti autorizzati
avviene senza dirette incombenze per l’Amministrazione finanziaria e, pertanto, i prodotti in questione sono impiegati a cura e sotto la responsabilità del soggetto abilitato, ferma restando la facoltà per l’Amministrazione stessa di procedere ai controlli e ai riscontri a tutela degli interessi
erariali.
Qualora si voglia commercializzare le singole sostanze denaturanti (ad esempio: tracciante RS;
solvent yellow 124, ecc.), le stesse dovranno essere preventivamente autorizzate con le stesse modalità precedentemente riportate per i pacchetti. Quindi, un soggetto abilitato ha facoltà di costituire la miscela con le singole sostanze autorizzate direttamente presso il proprio opificio di denaturazione secondo la formula di denaturazione specifica per l’impiego cui il prodotto denaturato
deve essere destinato. Anche presso tali soggetti abilitati, l’Ufficio provvede alla rimozione di eventuali sigilli apposti presso il magazzino denaturanti.
Resta ferma la facoltà di un produttore, di un distributore o di un utilizzatore di richiedere
l’analisi di pacchetti autorizzati o delle singole sostanze denaturanti preventivamente al loro effettivo impiego, previo pagamento del servizio secondo il tariffario dei Laboratori Chimici delle Dogane. A tal fine, il prodotto da analizzare verrà consegnato ad una delle Sezioni Operative Laboratorio Chimico specializzate nell’analisi dei prodotti petroliferi.
Art. 3 - Autorizzazione alle operazioni di denaturazione
Nell’art. 3 viene precisato che le operazioni di denaturazione possono essere effettuate esclusivamente in impianti muniti di specifica autorizzazione dell’Ufficio territorialmente competente. I titolari di impianti di denaturazione in esercizio alla data del 7 luglio 2008 sono tenuti ad
ottenere l’autorizzazione entro 180 giorni. Decorso tale termine, a decorrere dal 5 gennaio 2009,
negli impianti privi di autorizzazione le operazioni di denaturazione non possono essere più
condotte neanche sotto continuativa vigilanza fiscale.
603
Ai fini del rilascio dell’autorizzazione, il soggetto abilitato (cioè il depositario autorizzato, l’esercente del deposito commerciale intermedio o l’operatore registrato che effettua denaturazioni atipiche) presenta apposita istanza, in bollo, in duplice copia, contenente tutti i dati indicati nel
comma 2 ed esplicitati, per la parte tecnica, nell’allegato 1. Si precisa che nel caso di denaturazione del gasolio effettuata presso depositi liberi collegati tramite oleodotto a depositi fiscali il soggetto abilitato è l’esercente del deposito stesso.
Gli opifici di denaturazione già attivi prima dell’entrata in vigore della direttoriale presentano,
unitamente alla predetta istanza e all’eventuale documentazione tecnica ad integrazione di quella
già consegnata all’Ufficio territorialmente competente, una dichiarazione nella quale si attesta che
le caratteristiche dell’impianto non sono mutate rispetto a quelle accertate dal predetto Ufficio nel
corso dell’ultima verifica tecnica nonché l’idoneità alla effettuazione delle operazioni di denaturazione secondo quanto previsto dalle nuove procedure descritte nella direttoriale. Sulla base di tale
dichiarazione l’Ufficio valuterà l’opportunità di effettuare un ulteriore sopralluogo anteriormente
al rilascio dell’autorizzazione.
In particolare, l’autorizzazione è rilasciata senza ulteriori verifiche per gli opifici riconosciuti
idonei a seguito del censimento di cui al paragrafo 6, della circolare n. 35/D del 28 dicembre 2007;
per gli impianti riconosciuti idonei con prescrizioni, il rilascio dell’autorizzazione avverrà dopo la
constatazione da parte dell’Ufficio che le stesse siano state ottemperate.
In caso di attivazione, invece, di un nuovo opificio, la verifica dell’impianto, preliminare al rilascio dell’autorizzazione, dovrà essere mirata ad accertare:
– l’effettiva funzionalità dello stesso;
– la sussistenza di tutti i requisiti di sicurezza erariale previsti dalla vigente normativa.
In particolare, per quanto concerne il primo aspetto, l’Ufficio condurrà un congruo numero di
prove sperimentali per verificare che il prodotto finale risulti denaturato nel rispetto delle tolleranze ammesse (a tal fine viene seguita la procedura di prelevamento campioni e di analisi descritta nel paragrafo relativo all’art. 4).
Per quanto riguarda il secondo punto, occorre verificare che siano disponibili sull’impianto
tutte le attrezzature e/o gli strumenti di misura necessari all’effettuazione – a cura e sotto la responsabilità esclusiva del soggetto abilitato – delle operazioni di denaturazione di cui all’art. 5
della direttoriale. Nel dettaglio, in caso di denaturazioni effettuate in linea di trasferimento o di
carico, si sottolinea la necessità della presenza di un idoneo sistema di registrazione automatizzata dei dati, nonché, per le sole operazioni effettuate su linea di carico, di sistemi di allarme per
il controllo dell’effettiva immissione del denaturante e del corretto funzionamento dei dispositivi
dell’impianto.
In entrambi i casi, resta ferma la facoltà dell’Ufficio di impartire specifiche prescrizioni per
una più puntuale valutazione e per la completa definizione dell’assetto impiantistico in corso di autorizzazione.
In caso di modifiche ad un opificio già autorizzato, il soggetto abilitato è tenuto a produrre apposita istanza contenente documentazione tecnica integrativa nella quale siano evidenziati i cambiamenti che si intendono apportare rispetto all’assetto in precedenza verificato.
L’Ufficio avrà cura di verificare, entro trenta giorni dalle suddette istanze, l’effettiva situazione
impiantistica, rilasciando l’autorizzazione oppure fornendo al soggetto abilitato le prescrizioni ritenute necessarie per ottenerla.
Al momento del rilascio del provvedimento di autorizzazione, una copia della documentazione
di cui all’allegato 1 è restituita, debitamente vidimata e siglata dai funzionari verificatori dell’Ufficio, al soggetto abilitato.
Infine, al comma 4, viene prevista la revoca dell’autorizzazione qualora l’Ufficio riscontri il
venir meno delle condizioni di garanzia e di tutela erariale che ne avevano determinato il rilascio.
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Art. 4 - Comunicazioni preventive e disciplina generale di controllo
Nell’art. 4 viene precisato che il soggetto abilitato, una volta ottenuta l’autorizzazione, è il responsabile del regolare svolgimento delle operazioni di denaturazione presso il proprio deposito.
Le stesse sono condotte, di regola, entro il normale orario di servizio dell’Ufficio territorialmente competente. Tuttavia, quest’ultimo può autorizzare operazioni al di fuori di tale orario, esclusivamente presso i depositi fiscali e per stringenti motivi legati all’operatività del deposito. In tal
caso, devono essere adottati presso l’operatore particolari accorgimenti tecnici riconosciuti idonei
e dispositivi di segnalazione di regolarità dell’operazione e di blocco automatico in caso di guasti.
L’Ufficio competente ha facoltà di intervenire durante le operazioni di denaturazione, per verificare la regolarità delle stesse, la veridicità delle dichiarazioni preventive ed accertare la conformità alle disposizioni normative dei denaturanti impiegati. A tal fine, così come anche precisato al
punto 3.1 della circolare n. 35/D del 28 dicembre 2007, l’Ufficio preleva 5 campioni sia del prodotto
puro, sia del denaturato nonché del pacchetto denaturante (per un totale di 15 campioni) e provvede ad inviare un esemplare di ognuno al punto di raccolta competente per territorio, per il successivo inoltro alla Sezione Operativa Laboratorio Chimico specializzata nell’analisi dei prodotti petroliferi. Delle operazioni compiute viene redatto apposito verbale di constatazione. Una copia del
verbale è posta a corredo delle contabilità del soggetto abilitato.
Il Laboratorio verifica, tenendo conto dei limiti di tolleranza di cui all’art. 8, la rispondenza
alla normativa vigente del pacchetto denaturante e del prodotto denaturato. Dell’esito dell’analisi è data notizia all’Ufficio delle dogane per i successivi adempimenti di competenza. La predetta
analisi, effettuata a fini istituzionali non comporta, naturalmente, alcun onere economico per
l’operatore.
Il soggetto abilitato è tenuto a fornire comunicazione preventiva di ogni operazione di denaturazione (con l’eccezione di quelle effettuate nella linea di carico ma includendo quelle in linea di
trasferimento) almeno due giorni prima dell’inizio della stessa (escludendo dal computo il sabato
e le festività).
Tale comunicazione deve contenere le seguenti indicazioni: la data di effettuazione delle operazioni, l’ora di inizio, la denominazione del prodotto da denaturare con indicazione del codice di
nomenclatura combinata e della relativa quantità, la denominazione del pacchetto denaturante
impiegato con indicazione della relativa quantità, la durata prevista delle operazioni di denaturazione e la sigla dell’eventuale serbatoio di miscelazione (ovviamente non richiesta per le denaturazioni in linea di trasferimento).
Qualsiasi variazione al predetto piano di lavoro deve essere comunicata all’Ufficio territorialmente competente almeno entro un’ora dall’inizio delle operazioni.
Il medesimo Ufficio stabilisce, sulla base delle esigenze operative che vengono rappresentate,
le modalità di trasmissione delle predette comunicazioni.
La denaturazione deve avere inizio all’ora stabilita e deve proseguire fino al termine senza interruzione, tranne che per le operazioni su linea di carico per il riempimento di mezzi di trasporto.
In caso di particolari e riconosciute difficoltà di omogeneizzazione, l’Ufficio autorizza la prosecuzione delle operazioni limitatamente al completamento della stessa, anche oltre il normale orario
di servizio.
Art. 5 - Modalità delle operazioni di denaturazione
Nell’art. 5 sono descritte le modalità con le quali il soggetto abilitato è tenuto ad effettuare,
sotto la propria responsabilità, le operazioni di denaturazione in serbatoio, su linea di trasferimento e su linea di carico. Viene altresì previsto che, in circostanze eccezionali che non consentano
l’utilizzo delle ordinarie attrezzature, l’Ufficio possa autorizzare la denaturazione direttamente in
autocisterna o in ferrocisterna. Tale facoltà è limitata esclusivamente ai soggetti abilitati titolari di
605
deposito fiscale. Specifiche modalità per l’effettuazione di tali denaturazioni saranno stabilite con
provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle dogane.
Art. 6 - Deposito e contabilizzazione dei denaturanti e comunicazioni consuntive
Nell’art. 6 sono descritte le modalità con le quali il soggetto abilitato è tenuto a gestire il magazzino dei denaturanti e la relativa contabilità. Come nel caso dei produttori di denaturanti di cui
all’art. 2, in conseguenza delle nuove procedure di denaturazione, anche il suddetto magazzino
deve essere lasciato alla libera disponibilità del soggetto abilitato. A tal fine, contestualmente al rilascio dell’autorizzazione di cui all’art. 3, gli Uffici territorialmente competenti provvedono alla definitiva rimozione dei suggelli di chiusura del magazzino e alla verifica della regolare tenuta delle
contabilità nel registro di carico e scarico dei prodotti denaturanti detenuto presso l’opificio.
In caso di attivazione di un nuovo opificio di denaturazione il predetto registro viene rilasciato
contestualmente all’autorizzazione di cui all’art. 3.
Le scritture contabili relative al registro denaturanti sono effettuate giornalmente secondo le
modalità di cui ai commi 2 e 3.
Al termine di ciascuna operazione di denaturazione, facendo riferimento alla comunicazione
preventiva di cui all’art. 4, comma 5, il soggetto abilitato redige, in duplice esemplare, una dichiarazione consuntiva contenente i seguenti dati: proprie generalità, codice di accisa o codice ditta del
deposito, data, orario di effettuazione dell’operazione, codice di nomenclatura combinata e quantità (massa e volume a 15 °C) del prodotto oggetto di denaturazione, tipologia di denaturazione (ad
esempio: agricoltura, riscaldamento, ecc), modalità di denaturazione (in serbatoio, in linea di carico o di trasferimento), denominazione e quantità di prodotti denaturanti impiegati.
Una copia della dichiarazione è posta a corredo delle contabilità del deposito, l’altra è trasmessa, a fine giornata, all’Ufficio territorialmente competente unitamente a tutte le altre dichiarazioni di denaturazione effettuate nel corso del giorno. In analogia alle comunicazioni preventive, le modalità di trasmissione sono stabilite dall’Ufficio territorialmente competente a seconda
delle esigenze operative.
Art. 7 - Commercializzazione e circolazione dei prodotti denaturati
Nell’art. 7 vengono fatte salve le disposizioni previgenti in materia di circolazione, di commercializzazione e di deposito dei prodotti denaturati (tra le quali si richiamano quelle contenute nell’art. 5 del D.M. n. 454 del 2001, nell’art. 8, comma 3 del D.M. n. 557 del 1996; nell’art. 3, commi 1 e
2, del D.M. n. 577 del 1995 e nell’art. 2, commi 4 e 10, nell’art. 9, commi 4, 7 e 8 del D.M. n. 322 del
1995
Art. 8 - Metodi analitici per la verifica del dosaggio
Specifiche istruzioni relative all’art. 8 sono state fornite con la richiamata circolare n. 35/D del
28 dicembre 2007. A tal riguardo si rammenta che, ad eccezione del gpl, i margini di tolleranza per
considerare valida la denaturazione sono stati fissati, in via provvisoria, al ± 10% per ciascuna sostanza denaturante, in attesa della definizione dell’apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia. In tale occasione, verranno altresì impartite eventuali istruzioni relativamente alle configurazioni impiantistiche e strumentali in grado di soddisfare le nuove specifiche quantitative.
Art. 9 - Formule chimiche dei denaturanti
Nell’art. 9 vengono richiamati i commi 1 e 2 dell’art. 24-bis del D.Lgs. n. 504 del 1995, con i quali
si dispone, rispettivamente, che le formule di denaturazione sono stabilite o modificate tramite ap-
606
positi provvedimenti del Direttore dell’Agenzia delle dogane e che, nelle more, restano in vigore le
formule vigenti in quanto applicabili.
Art. 10 - Abrogazioni e disposizioni transitorie
Nell’art. 10, comma 1, viene fissato a 180 giorni dall’entrata in vigore della determinazione il termine per l’adeguamento alle disposizioni in essa riportate da parte dei titolari di impianti di denaturazione già in esercizio alla data del 7 luglio 2008.
Nelle more del rilascio dell’autorizzazione di cui all’art. 3, è precisato che le operazioni di denaturazione continuano ad essere svolte con le modalità previgenti all’entrata in vigore della determinazione. Resta inteso che, qualora alla sopra indicata scadenza, gli impianti risultassero ancora non conformi alle prescrizioni dell’Ufficio territorialmente competente, non sarà più possibile
effettuare denaturazioni sino alla favorevole conclusione dell’iter autorizzativo.
Al comma 3 vengono abrogate le disposizioni regolamentari in contrasto con la nuova disciplina
e, in particolare, l’art. 4 del D.M. n. 454 del 2001. Come sopra richiamato relativamente all’art. 1
della direttoriale, si ribadisce che l’abrogazione non può riferirsi a disposizioni di rango superiore
(nel caso specifico all’art. 5, comma 4, del D.L. n. 268 del 2000, convertito con modificazioni dalla
legge n. 354 del 2000).
L’art. 11 fissa a 180 giorni dopo la pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale la data di entrata in
vigore della direttoriale (7 luglio 2008).
Si pregano le Direzioni Regionali in indirizzo di voler segnalare tempestivamente alla scrivente
Area Centrale ogni eventuale criticità riscontrata nell’applicazione delle presenti disposizioni.
Determinazione Direttoriale AD prot. 68078 del 23 dicembre 2008
Proroga dei termini per l’adeguamento degli impianti di denaturazione disposti dalla Determinazione 2228 del 28 dicembre 2007
Il DIRETTORE
Visto il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, con il quale è stato approvato il Testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali
e amministrative;
Visto il D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26, di attuazione della direttiva 2003/96/CE che ristruttura il
quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità, e in particolare l’art.
1, comma 1, lettera h), che attribuisce al Direttore dell’Agenzia delle dogane il compito di determinare le formule e le modalità di denaturazione per i prodotti energetici;
Visto il D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, di riforma dell’organizzazione di Governo a norma dell’art.
11 della L. 15 marzo 1997, n. 59;
Visto il D.M. n. 1390 del 28 dicembre 2000, contenente disposizioni recanti le modalità di avvio
delle Agenzie fiscali a decorrere dal 1° gennaio 2001;
Vista la tabella A, allegata al predetto testo unico n. 504 del 1995, degli impieghi degli oli minerali che comportano l’esenzione dall’accisa o l’applicazione di una aliquota ridotta, sotto l’osservanza delle norme prescritte;
Visto il regolamento recante norme per l’impiego dei prodotti petroliferi in usi diversi dalla carburazione e dalla combustione e per l’esercizio della vigilanza fiscale sugli oli minerali non soggetti
ad accisa, adottato con il decreto del Ministro delle finanze 17 maggio 1995, n. 322;
607
Visto il regolamento recante norme per disciplinare l’impiego dei prodotti petroliferi destinati
a provvista di bordo nelle imbarcazioni in navigazione nelle acque comunitarie, adottato con il decreto del Ministro delle finanze 16 novembre 1995, n. 577;
Visto il regolamento recante norme per disciplinare l’applicazione dell’imposta di consumo
sugli oli lubrificanti e su taluni prodotti analoghi nonché l’imposta sui bitumi, adottato con il decreto del Ministro delle finanze 17 settembre 1996, n. 557;
Visto il regolamento concernente le modalità di gestione dell’agevolazione fiscale per gli oli minerali impiegati nei lavori agricoli, orticoli, in allevamento, nella silvicoltura e piscicoltura e nella
florovivaistica, adottato con il decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro delle Politiche Agricole e Forestali, del 14 dicembre 2001, n. 454;
Visto l’art. 1, comma 9, del D.L. 21 febbraio 2005, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla L.
22 aprile 2005, n. 58, in materia di denaturazione del gasolio impiegato come combustibile per riscaldamento;
Vista la Determinazione direttoriale 2228/UD del 28 dicembre 2007, con la quale sono state stabilite le formule e le modalità di denaturazione per i prodotti energetici;
Considerato quanto rappresentato da alcune strutture territoriali di questa Agenzia, nonché da
talune Associazioni di categoria, in merito alle difficoltà di adeguamento tecnico degli impianti di
cui all’art. 5, comma 4 del D.L. 30 settembre 2000, n. 268, convertito con modificazioni nella L. 23
novembre 2000, n. 354, nonché di quelli indicati nell’art. 1, comma 1, della Determinazione direttoriale 2228/UD del 28 dicembre 2007, nei termini di cui agli artt. 3 e 10 della predetta Determinazione
direttoriale, entro la prevista scadenza del 5 gennaio 2009;
Ritenuta, sulla base di tale motivazione, l’opportunità di prorogare di 90 giorni detto termine
al fine di non bloccare l’operatività di detti impianti, ferma restando la decorrenza iniziale della suddetta Determinazione;
Adotta la seguente determinazione
Art. 1 - Proroga del termine
1. termine fissato dall’art. 10, comma 1, della Determinazione direttoriale 2228/UD del 28 dicembre 2007 per consentire ai titolari degli impianti di denaturazione, in esercizio alla data di entrata in vigore della citata Determinazione, di adeguarsi alle disposizioni nella medesima contenute
è prorogato di ulteriori 90 giorni.
Art. 2 - Pubblicazione
1. La presente determinazione verrà pubblicata sul sito internet dell’Agenzia delle Dogane,
www.agenziadogane.gov.it, ai sensi dell’art. 1, comma 361, della L. 24 dicembre 2007, n. 244.
Comunicato dell’Agenzia delle Dogane del 4 agosto 2009
[...]
Pacchetti denaturanti autorizzati
La quasi totalità delle note autorizzative inserite in questa tabella sono scansioni in formato pdf
di documenti cartacei che, pertanto, non posseggono i requisiti stabiliti dalla legge n. 4 del 29 gen-
608
naio 2004 (Disposizioni per favorire l’accesso dei soggetti disabili agli strumenti informatici) e dal
Decreto 8 luglio 2005 (Requisiti tecnici e i diversi livelli per l’accessibilità agli strumenti informatici).
Vengono comunque pubblicati in considerazione della data di redazione delle autorizzazioni
antecedente all’emanazione degli atti normativi.
N
Prodotto
da denaturare
Impiego
Denominazione
denaturante
Produttore
Estremi autorizzazione
1
GPL
Usi esenti
HFC 134 A (1,1,1,2 Tetrafluoroetano)
–
Prot. n. 9502557/IV del
1° giugno 1995 ex
D.C.P.C. – Roma
2
Vari
Marcatura pro- Tracciante RS 3 gramdotti petroliferi mi; Diisobutilftalato 2
grammi
–
Prot. 894 del 10 marzo
2004 Area Centrale
3
Benzina
Carburazione
Verde TRASOL SP 91 N
Aakon Polichimica
Nota prot. 1313 del 3
marzo 1998 del Dip. Dogane e II.II. - Div. IV (pdf
- 1,07 MB)
4
Benzina
Agricoltura
TRASOL MIX 70
Aakon Polichimica
Circolare n. 1/D prot.
9407030 del 2 gennaio
1995 del Dip. Dog. e II.II
- Div. III (pdf - 1,32 MB)
5
Benzina
Agricoltura
Violetto TRASOL L
Aakon Polichimica
Circolare n. 155 - prot.
9301012 del 12 maggio
1993 del Dip. Dogane e
II.II - Div. III (pdf - 93,5
KB)
6
Gasolio
Combustione
TRASOLMIX 2005
Aakon Polichimica
Nota
prot.
n.
1825/VCT/VI del 26 maggio 2005 dell’Agenzia
delle Dogane (pdf - 48,4
KB)
7
Gasolio
Agricoltura motopesca
TRASOL MIX 33
Aakon Polichimica
Circolare n. 260/D - prot.
4718 del 7 ottobre 1997
del Dip. Dog. e II.II. Div. V (pdf - 1,04 MB)
8
GPL
Combustione
TRASOL SPURER 714
Aakon Polichimica
5012/04495 del 4 ottobre
- Div. V (pdf - 1 MB)
9
Olio Lubrificante
Usi esenti gomme chiare
DITRASOL 1003
Aakon Polichimica
Nota prot. 2184/VCT/VI
del 2003 dell’Agenzia
delle Dogane - ACVCT
(pdf - 35,2 KB)
10
Vari
Marcatura pro- TRASOL SPURER 51
dotti petroliferi
Aakon Polichimica
Circolare XI-1986/183/
DOG./52 I.F.14 - prot.
2638 del 30 aprile 1986
della D.G. Dogane e II.II
- Div. XI (pdf - 77,1 KB)
11
Olio Lubrificante
usi esenti
BLEU TRASOL R
Polvere
Aakon Polichimica
Circolare 1979/XI/522
Dog./79 I.F.59 - prot.
6845 del 29 ottobre 1979
della D.G. Dogane e II.II
- Div. XI (pdf - 85,1 KB)
12
Olio Lubrificante
usi esenti
BLEU TRASOL R
Liquido
Aakon Polichimica
Nota ACVCT prot. 5337
del 27 dicembre 2004
609
N
Prodotto
da denaturare
Impiego
Denominazione
denaturante
Produttore
13
Vari
Marcatura
prodotti
petroliferi
GIALLO TRASOL 174
Aakon Polichimica
Circolare n. 72 - prot. n.
9200454 del 16 marzo
- Div. III (pdf - 187 KB)
14
Benzina
Agricoltura
VIOLETTO PIGMOIL
LV/P
Basf Italia S.p.A.
Circolare n. 246 del 14
tobre 1992
15
Benzina
Carburazione
SOMALIA VERDE BSP
Basf Italia S.p.A.
Nota prot. n. 1833/IV del
19 marzo 1999 del Dip.
Dogane e II.II. (pdf - 139
KB)
16
Gasolio
Combustione
PIGMOIL ROSSO GRD
Basf Italia S.p.A.
Nota prot. n. 1815/VCT/
VI del 23 maggio 2005
dell’Agenzia delle Dogane (pdf - 47,2 KB)
17
Gasolio
PIGMOIL VERDE
MLG / A
Basf Italia S.p.A.
VI del 6 agosto 2004 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 365 KB)
18
GPL
Combustione
SUDAN MARKER N
Basf Italia S.p.A.
n. 2247/02927 del 23
maggio 1996 del Dip.
Dog. e II.II. (pdf - 1,21
MB)
19
Benzina
Carburazione
CHEMADYE GREEN
IB
Chematek S.p.A.
Nota prot. n. 6852 del 3
dicembre 2002 dell’Agenzia delle Dogane ACGT (pdf - 41,8 KB)
20
Benzina
Agricoltura
CHEMADYE VIOLET
AB
Chematek S.p.A.
luglio 2005 dell’Agenzia
delle Dogane - ACVCT
(pdf - 51,5 KB)
21
Gasolio
CHEMADYE GREEN
IG
Chematek S.p.A.
VI del 2 luglio 2004 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 41,7 KB)
22
Gasolio
Combustione
CHEMADYE RED GR
Chematek S.p.A.
dell’8 giugno 2005 dell’Agenzia delle Dogane
23
GPL
Combustione
CHEMA-MARKER GPL
Chematek S.p.A.
settembre 2004 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 59,9 KB)
24
Vari
Marcatura
prodotti
petroliferi
CHEMA TRACCIANTE
RS
Chematek S.p.A.
giugno 2004 dell’Agenzia
delle Dogane
25
Benzina
CHIM AD 130
Chimec S.p.A.
9205264 del 14 ottobre
1992 del Dip. Dog. e II.II.
26
Gasolio
CHIM AD 118
Chimec S.p.A.
VI del 8 giugno 2004 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 253 KB)
610
N
Prodotto
da denaturare
Impiego
Denominazione
denaturante
Produttore
27
Gasolio
CHIM AD 119
Chimec S.p.A.
VI del 8 giugno 2004 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 253 KB)
28
Gasolio
Combustione
CHIMEC AD 192
Chimec S.p.A.
dell’Agenzia delle Dogane (pdf - 122 KB)
29
Gasolio
CHIM AD 108
Chimec S.p.A.
30
Gasolio
CHIM AD 109
Chimec S.p.A.
31
GPL
Combustione
CHIM AD 110
Chimec S.p.A.
32
GPL
Combustione
CHIM AD 210
Chimec S.p.A.
n. 2667/03114a17 del 29
Dog. e II.II. (pdf - 245
KB)
33
Vari
Usi esenti
CHIM AD 24
Chimec S.p.A.
Nota prot. 2827/97/VI
del 7 maggio 1997 del
Dip. Dog. e II.II - Div. VI
(pdf - 176 KB)
34
Oli lubrificante
Usi esenti gomme scure
Automate Blue 8
Chimec S.p.A.
marzo 1997 del Dip. Dogane e II.II - Div. IV (pdf
- 106 KB)
35
Petrolio lampante
Usi esenti
CHIM AD 122
Chimec S.p.A.
Circolare 98/D del 7
aprile 1997 del Dip. Dogane e II.II - Div. V (pdf 236 KB)
36
Benzina
Usi esenti
CHIM AD 121
Chimec S.p.A.
Circolare 99/D del 7
aprile 1997 del Dip. Dogane e II.II - Div. V (pdf 245 KB)
37
Benzina
Carburazione
GREENECOL 02
InVerSol Italia S.r.l.
novembre 1999 del Dip.
Dogane e II.II. - Div. IV
(pdf - 381 KB)
38
Benzina
Agricoltura
VIOLETCOL 01
Nota prot. 4735/VCT/
VIII del 29 dicembre
2003 dell’Agenzia delle
Dogane (pdf - 44,1 KB)
611
N
Prodotto
da denaturare
Impiego
Denominazione
denaturante
Produttore
39
Gasolio
Motopoesca
GREENFARMING
01 - 33% MO
del 6 agosto 2004 dell’Agenzia delle Dogane (pdf
- 199 KB)
40
Gasolio
GREENFARMING
01-33% AG
del 06 agosto 2004 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 199 KB)
41
Gasolio
GREENFARMING
03-33%
dicembre 2006 dell’Agenzia delle Dogane ACVC (pdf - 54,6 KB)
42
Gasolio
Combustione
REDYELLOW 01
43
GPL
Combustione
MARKING GPL 01
Nota prot. 1554/da 1582
a 1585 del 3 aprile 2001
dell’Agenzia delle Dogane - Div. V (pdf - 370
KB)
44
Olio Lubrificante
Usi esenti gomme scure
BLUECOL 01
maggio 2004 dell’Agenzia delle Dogane - ACVC
(pdf - 41,2 KB)
45
Olio Lubrificante
INVERSOL MIX 01
maggio 2004 dell’Agenzia delle Dogane - ACVC
(pdf - 42,4 KB)
46
Benzina
Agricoltura
COLOROIL VIOLETTO
MIX 25
ITAM S.r.l.
settembre 2004 dell’Agenzia delle Dogane ACVCT (pdf - 502 KB)
47
Benzina
Carburazione
VERDE COLOROIL
ECOMIX 7
ITAM S.r.l.
novembre 2000 del Dip.
Dogane e II.II - Div. IV
(pdf - 645 KB)
48
Gasolio
Combustione
ROSSO COLOROIL
HO
ITAM S.r.l.
Nota prot. n. 65/08963
del 8 gennaio 1998
49
Gasolio
Combustione
ROSSO COLOROIL
NHO
ITAM S.r.l.
50
Gasolio
VERDE COLOROIL
L33
ITAM S.r.l.
5481/06274 Div. IV del
28 novembre 1996 del
Dip. Dog. e II.II. (pdf 149 KB)
51
Gasolio
VERDE COLOROIL
MIX 33
ITAM S.r.l.
612
2420/02936-06275 Div. V
del 18 dicembre 1996 del
Dip. Dog. e II.II. (pdf 142 KB)
N
Prodotto
da denaturare
Impiego
Denominazione
denaturante
Produttore
52
GPL
Combustione
COLOROIL MARK G
ITAM S.r.l.
Nota prot. 4640/03632
del 13 luglio 2000 del
Dip. Dogane e II.II - Div.
V
53
Olio Lubrificante
Usi esenti gomme
COLOROIL BLU R
ITAM S.r.l.
Nota prot. n. 4692/02057
Dip. Dogane e II.II. - Div.
IV (pdf - 104 KB)
54
Olio Lubrificante
Usi esenti
COLOROIL MARK L
ITAM S.r.l.
Nota prot. 4728/02022
Dip. Dogane e II.II - Div.
V
55
Vari
Marcatura
prodotti
petroliferi
TRACCIANTE RS
ITAM S.r.l.
VI del 10 dicembre 2003
dell’Agenzia delle Dogane
56
Benzina
Agricoltura
NADAR LIQUID
VIOLET
Nadar Chimica
S.r.l.
9000753 Div. XI del 14
giugno 1990 del Dip.
Dog. e II.II. (pdf - 80,7
KB)
57
Benzina
Carburazione
NADAR NEW LIQUID
GREEN BLEND
Nadar Chimica
S.r.l.
KB)
58
Benzina
Agricoltura
Denaturante Violetto
NADAR VMT - 30
Nadar Chimica
S.r.l.
n. 1208/6 del 28 dicembre
1994 del Dip. Dogane e
II.II. (pdf - 917 KB)
59
Gasolio
Combustione
NADAR GRD 6
Nadar Chimica
S.r.l.
60
Gasolio
Miscela ternaria
NADAR GREEN 333
Nadar Chimica
S.r.l.
VI del 6 agosto 2004 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 302 KB)
61
Gasolio
Motopesca
Miscela ternaria
NADAR GREEN
333/MOT
Nadar Chimica
S.r.l.
VI del 6 agosto 2004 dell’Agenzia delle Dogane ACVCT e Circolare n. 310
- prot.9305784 Div. III
del 23 dicembre 1993 del
Dip. Dogane e II.II. (pdf 302 KB)
62
Gasolio
NADAR LIQUID
GREEN
Nadar Chimica
S.r.l.
Circolare n. DOG.397 /
IF130 - prot. n. 6234 Div.
XI del 11 dicembre 1987
del Dip. Dogane e II.II.
(pdf - 89,5 KB)
63
GPL
Combustione
NADAR D-7400
Nadar Chimica
S.r.l.
n. 2717/02884 del 29 maggio 1996 del Dip. Dog. e
613
N
Prodotto
da denaturare
64
Olio lubrificante
Usi esenti
NADAR LIQUID BLUE
98
Nadar Chimica
S.r.l.
630 Div. VI/PC del 15 luglio 1993 del Dip. Dog. e
65
Olio lubrificante
NADAR MIX 103
Nadar Chimica
S.r.l.
VI del 19 agosto 2005
66
Vari
Marcatura
prodotti
petroliferi
NADAR 2EA
Nadar Chimica
S.r.l.
9201635 Div. IIII del 1°
aprile 1992 del Dip. Dog.
e II.II. (pdf - 96,3 KB)
67
Benzina
Usi diversi
carburazione
e combustione
Miscela TRI/PER
(Tricloroetilene +
Percloroetilene +
Tracciante Nymco)
Nymco S.p.A.
Circolare n. 18/D – prot.
n. 3698/07885-86 del 26
gennaio 1996 del Dip.
Dogane e II.II. - Div. V
(pdf - 70,4 KB)
68
Benzina
Carburazione
Nymco ECOGREEN N
Nymco S.p.A.
KB)
69
Benzina
Agricoltura
Miscela OIL VIOLET
LIQUID 12/25
Nymco S.p.A.
n. 950798/02767 del 20
settembre 1995 del Dip.
Dogane e II.II - Div. V
(pdf - 60,5 KB)
70
Gasolio
Usi diversi
carburazione e
combustione
Miscela DITRA/S
(Diisobutilftalato +
Tracciante Nymco)
Nymco S.p.A.
Nota UD Milano 2 - prot.
RU 6790 / AVC del 24 ottobre 2008
71
Gasolio
Usi diversi
carburazione e
combustione
Miscela liquida TCLP
(Tracciante Nymco +
Cloroparaffina)
Nymco S.p.A.
n. 3698/07885-86 del 26
(pdf - 70,4 KB)
72
Gasolio
Combustione
Nymco MISCELA
RED NL
Nymco S.p.A.
VI del 20 maggio 05 dell’Agenzia delle Dogane
(pdf - 48,3 KB)
73
Gasolio
NYMCO MISCELA
TRV PA / 1
Nymco S.p.A.
del 15 luglio 2004 dell’Agenzia delle Dogane
74
GPL
Combustione
NYMCO MISCELA
GPL NEW
Nymco S.p.A.
n. 2612/03021 del 29
Dog. e II.II
75
Oli leggeri
(Tdist.<100°C)
Usi esenti
Miscela liquida TRE
(Tracciante Nymco +
1,1,1 Tricloroetano)
Nymco S.p.A.
Circolare n. 183 – prot.
n. 8902683/XI del 14 giugno 1989 della D.G.Dogane e II.II. (pdf - 61,5
KB)
76
Oli leggeri
(Tdist.>100°C)
Usi esenti
Miscela liquida TPE
(Tracciante Nymco +
Percloroetilene)
Nymco S.p.A.
n. 8902684/XI del 14 giugno 1989 della D.G.Dogane e II.II. (pdf - 91,5
KB)
614
Impiego
Denominazione
denaturante
Produttore
N
Prodotto
da denaturare
Impiego
Denominazione
denaturante
Produttore
77
Oli pesanti
Usi esenti
Miscela liquida TCLP
(Tracciante Nymco +
Cloroparaffina)
Nymco S.p.A.
n. 8904109/XI del 31 luglio 1989 della D.G.Dogane e II.II. (pdf - 52,4
KB)
78
Olio Lubrificante
Usi esenti
MISCELA OIL
BLUE 93
Nymco S.p.A.
n. 288 del 15 aprile 1993
del Dip. Dogane e II.II Div. VI
79
Olio Lubrificante
Usi esenti
Nymco Miscela DITRA
(Diisobutilftalato +
Tracciante Nymco)
Nymco S.p.A.
n. 288 del 15 aprile 1993
del Dip. Dogane e II.II Div. VI
80
Olio Lubrificante
Usi esenti
OIL BLUE 9013/B
(Polvere)
Nymco S.p.A.
Circolare XI/1978/79
DOG./8 I.F./000 - Prot. n.
383 - D.G.Dog. e II.II Div. XI del 3 febbraio
1978 (pdf - 48,8 KB)
81
Olio Lubrificante
Usi esenti
OIL BLUE 92 (Liquido)
Nymco S.p.A.
n. 9203178 del 16 luglio
82
Petrolio lampante
Usi diversi
carburazione e
combustione
Miscela TODB/PE
(Ortodiclorobenzene +
Tracciante Nymco)
Nymco S.p.A.
n. 3698/07885-86 del 26
(pdf - 70,4 KB)
83
Vari
Marcatura
prodotti
petroliferi
DIISOBUTILFTALATO
Nymco S.p.A.
Circ.XVIII/1973/176
DOG./41 I.F./135 - prot.
n. 1363 del 26 febbraio
1973 della D.G.Dogane e
II.II. - Div. XVIII (pdf 135 KB)
84
Vari
Marcatura
prodotti
petroliferi
TRACCIANTE Nymco
(2,etilantrachinone)
Nymco S.p.A.
n. 8904910/XI del 9 ottobre 1989 della D.G.Dogane e II.II. (pdf - 57 KB)
Circolare AD n. 12/D, prot. 51806 del 29 aprile 2010
Operazioni di denaturazione dei prodotti energetici senza vigilanza fiscale. Circolare 29/D
del 4 luglio 2008. Precisazioni
Con la determinazione direttoriale prot. n. 2228/UD del 28 dicembre 2007 (pubblicata nella
Gazzetta Ufficiale n.6 dell’8 gennaio 2008) sono state stabilite, ai sensi dell’art. 24-bis, comma 1, del
D.Lgs.. 504/1995 (Testo Unico Accise), le modalità di denaturazione dei prodotti energetici senza
vigilanza fiscale.
Specifiche istruzioni operative in merito all’applicazione delle predette disposizioni sono state
impartite con le circolari n. 35/D del 28 dicembre 2007 e n. 29/D del 4 luglio 2008.
615
Essendo state portate all’attenzione della scrivente alcune problematiche relative alla pratica applicazione di talune disposizioni della predetta circ. n. 29/D ed essendosi, nel contempo, evidenziata
la necessità di definire ulteriori procedure al riguardo, si forniscono nel seguito opportuni chiarimenti e, laddove necessarie, si impartiscono disposizioni relativamente ai seguenti argomenti:
1. il regime sanzionatorio da applicare in caso di irregolare tenuta del registro dei prodotti denaturanti di cui all’art. 6 della sopra richiamata determinazione;
2. le modalità di riconoscimento, da parte dall’Agenzia delle Dogane, della conformità di pacchetti denaturanti a formule di denaturazione cosiddette «atipiche o speciali», in precedenza autorizzate dall’Agenzia medesima;
3. la procedura di comunicazione dei provvedimenti di riconoscimento di pacchetti denaturanti tipici, a seguito della riorganizzazione delle Strutture centrali dell’Agenzia;
4. le modalità di circolazione delle sostanze e dei pacchetti denaturanti;
5. l’accertamento e la liquidazione dell’imposta afferente alle quantità di denaturanti
impiegati.
1. Regime sanzionatorio applicabile in caso di irregolare tenuta del registro dei denaturanti
Com’è noto, l’art. 50, comma 1, del D.Lgs.. 504/1995 prevede l’applicazione di una sanzione amministrativa (da 258,23 ⇔ a 1.549,38 ⇔) qualora venga riscontrata l’irregolare tenuta della contabilità e dei registri prescritti nell’ambito dei controlli nel settore delle accise.
Nel comma 2 del medesimo articolo è precisato che la predetta irregolarità si configura quando
viene accertata una differenza, tra le giacenze reali e le risultanze contabili, superiore ai cali ed
alle perdite di cui all’art. 4 del D.Lgs. 504/1995. Quest’ultimo, a sua volta, rimanda – ai fini della determinazione dell’entità dei cali ammessi – al D.M. 13 gennaio 2000, n.55 che, però, non contempla quelli relativi ai prodotti denaturanti.
Inoltre, con riferimento alle eccedenze, non è, ovviamente, applicabile ai suddetti prodotti la tolleranza del 2% definita, con esplicito riferimento agli alcoli ed agli oli minerali non denaturati custoditi in depositi fiscali, nella circolare n. 299 del 16 novembre 1995.
Sulla questione è stato chiesto il parere dell’Avvocatura Generale dello Stato, la quale, con nota
prot. 219289 del 15 luglio 2009, ha confermato che la sanzione prevista dall’art. 50 del D.Lgs.
504/1995, in quanto norma di chiusura, trova applicazione anche alle fattispecie di cui all’art. 24bis del predetto TUA, quindi, non solo in caso di irregolare tenuta del registro dei denaturanti ma
anche in tutte le ipotesi di irregolarità riscontrate nell’applicazione delle procedure delineate nella
direttoriale prot. 2228/07.
La medesima Avvocatura generale ha, altresì, auspicato un futuro intervento del legislatore
volto ad aggiornare il dettato normativo dell’art. 50, non più aderente all’innovazione introdotta con
il D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26.
Nelle more di tale intervento, si ritiene che il margine di tolleranza, sia per le eccedenze che per
le deficienze, non possa che essere pari alla risoluzione dello strumento con il quale viene misurata
la giacenza fisica del prodotto denaturante sottoposto a verifica. È appena il caso di precisare che
gli strumenti di misura utilizzati per l’accertamento fiscale dovranno essere in regola con la vigente normativa metrica ed, in particolare, con le procedure di verificazione periodica previste per
la categoria cui ciascuno strumento appartiene.
Pertanto, in caso di verifica su un prodotto denaturante, con riferimento ad un determinato
periodo temporale, l’Ufficio delle dogane territorialmente competente procederà ad un inventario
classico, con determinazione, quindi, della giacenza fisica e successivo confronto con la giacenza
contabile determinata attraverso la chiusura del relativo registro di carico e scarico, a corredo del
quale saranno pure allegati i documenti giustificativi dei relativi movimenti (si veda il successivo
paragrafo 4).
616
Qualora dal predetto confronto si rilevi uno scostamento in valore assoluto superiore alla citata
risoluzione strumentale, l’Ufficio procederà all’irrogazione della sopra indicata sanzione di cui all’art. 50, comma 1 del D.Lgs. 504/1995.
Ovviamente, tenuti presenti i margini di tolleranza per considerare valida una denaturazione
di cui all’art. 8 della più volte citata direttoriale prot. 2228/07 ed alla circolare 35/D del 28 dicembre 2007 (definiti sulla base della riproducibilità dei metodi analitici per misurare la concentrazione
dei denaturanti in soluzione), la constatazione di eccedenze o di deficienze di prodotti denaturanti
non costituisce, di per sé, prova acclarata di eventuali sottrazioni all’accertamento o al pagamento
dell’accisa sui prodotti energetici. Pertanto, in tale circostanza, la sussistenza delle ipotesi delittuose di cui all’art. 40, comma 1, lettere c) e f), D.Lgs. n. 504/1995, potrà essere configurata soltanto
qualora si rinvengano ulteriori elementi a sostegno della illiceità del comportamento.
2. Riconoscimento della conformità di pacchetti denaturanti a formule di denaturazione
atipiche o speciali
L’art. 2 della determinazione direttoriale prot. 2228 del 28 dicembre 2007, nel disciplinare la
qualità delle sostanze denaturanti, reca al comma 2 disposizioni riguardanti i pacchetti denaturanti per le formule di denaturazione «tipiche», intendendosi con quest’ultima dizione le formule
definite in specifici provvedimenti normativi (per esempio: la miscela di denaturazione del gasolio per combustione riportata nella direttoriale n. 1548 del 13 maggio 2005; le formule di denaturazione degli oli minerali in usi diversi da carburazione e combustione, di cui all’art. 2, comma 1
del D.M. 322 del 17 maggio 1995, ecc).
Per questi pacchetti denaturanti – indicati nel seguito come «tipici» – sono state definite, nella
circolare 29/D, le procedure per la verifica della loro idoneità all’impiego e per il conseguente rilascio del nulla osta alla commercializzazione alla ditta che ne ha presentato istanza (la cosiddetta
«ditta fornitrice» del pacchetto).
L’art. 2, comma 4 della predetta determinazione direttoriale prevede la pubblicazione di un apposito elenco, contenente tutti i pacchetti tipici riconosciuti idonei dall’Agenzia delle Dogane a seguito della predetta verifica. L’elenco è attualmente consultabile sul sito internet dell’Agenzia
www.agenziadogane.it, al collegamento accise → pacchetti denaturanti autorizzati.
I pacchetti tipici riconosciuti idonei possono essere utilizzati nelle procedure di denaturazione
presso qualsiasi soggetto abilitato all’effettuazione delle stesse ai sensi dell’art. 3 della più volte citata direttoriale 2228/07.
Premesso quanto sopra, sono state presentate, da parte di talune ditte fornitrici, istanze di riconoscimento dell’idoneità alla commercializzazione di pacchetti denaturanti, detti «atipici», conformi a formule di denaturazione speciale preventivamente autorizzate dall’Agenzia.
L’autorizzazione all’impiego di formule di denaturazione speciale, è prevista da specifiche disposizioni normative (quali, ad esempio, l’art. 2, comma 2 del D.M. 322/1995 o l’art. 8, comma 2
del D.M. 557/1996) ed è rilasciata al termine della procedura di cui alla circolare 219 del 7 agosto
1995 ed alla nota prot.1320/V/AGT del 30 marzo 2007, aggiornata dalla Direzione Centrale Gestione Tributi e Rapporto con gli Utenti (DCGT) con nota prot.161546 del 26 novembre 2009.
Tali disposizioni, prevedono che l’autorizzazione ad effettuare una denaturazione speciale venga
rilasciata dall’Ufficio delle Dogane territorialmente competente, acquisito il parere necessario e
vincolante della Direzione Centrale per l’Analisi Merceologica e per lo Sviluppo dei Laboratori Chimici (DCAMSLC), a fronte di motivate esigenze tecniche, ed è valida esclusivamente per la ditta che
ne ha presentato istanza e limitatamente al prodotto energetico ed agli specifici impieghi richiesti.
Le autorizzazioni rilasciate dovranno essere inviate, per conoscenza, alla DCAMSLC ed alla Direzione Centrale Accertamenti e Controlli e presentate ad ogni eventuale richiesta degli organi dell’Amministrazione finanziaria deputati ai controlli presso i depositi dei soggetti autorizzati.
617
Diversamente dai pacchetti tipici, utilizzabili da qualsiasi soggetto abilitato all’effettuazione
delle denaturazioni, un pacchetto atipico può essere commercializzato dalla Società fornitrice
esclusivamente presso ditte utilizzatrici che abbiano in precedenza ottenuto l’autorizzazione
dall’Agenzia delle Dogane all’utilizzo della formula di denaturazione speciale alla quale il pacchetto stesso risulta essere conforme.
A tal riguardo, non appare superfluo rammentare che il procedimento di autorizzazione all’impiego di una formula di denaturazione speciale da parte di una ditta utilizzatrice, deve sempre
precedere quello di riconoscimento della conformità del relativo pacchetto denaturante. Soltanto
dopo il riconoscimento, la ditta fornitrice è autorizzata alla commercializzazione del pacchetto
medesimo.
2.1 Riconoscimento dell’idoneità di pacchetti denaturanti atipici
I soggetti che intendono produrre o commercializzare un pacchetto denaturante atipico,
devono ottenere, precedentemente al primo impiego nel territorio nazionale, il riconoscimento
da parte dell’Agenzia delle dogane dell’idoneità del pacchetto medesimo all’impiego per il
quale è destinato, così come previsto per i pacchetti tipici dalla più volte citata Determinazione
prot. 2228/07.
A tal fine, i sopra individuati soggetti devono presentare apposita istanza, in bollo, all’Ufficio
delle dogane territorialmente competente, corredata da un campione del pacchetto atipico e dei
suoi singoli componenti. All’istanza deve essere, altresì, allegata copia dell’autorizzazione – rilasciata alla ditta utilizzatrice – all’impiego della formula di denaturazione speciale alle cui specifiche il pacchetto atipico deve essere conforme.
Il predetto Ufficio provvede ad inoltrare l’istanza, unitamente ai relativi campioni, alla
DCAMSLC – Ufficio coordinamento delle attività di analisi – ai sensi della sopra richiamata nota
1320/V/AGT del 30 marzo 2007 così come modificata dalla nota della DCGT prot. 161546 del 26 novembre 2009, per l’effettuazione delle analisi finalizzate al riconoscimento dell’idoneità del pacchetto in questione.
In caso di conformità, l’Ufficio delle dogane rilascia il riconoscimento di idoneità all’impiego
del pacchetto in questione, evidenziando nel relativo provvedimento amministrativo la seguente
dicitura:
«Il presente pacchetto denaturante atipico è utilizzabile solo ed esclusivamente per la denaturazione di (precisare il prodotto energetico cui si riferisce) per uso (precisare la tipologia di
impiego) presso ditte preventivamente autorizzate dall’Agenzia delle dogane all’impiego della
formula di denaturazione speciale alla quale il pacchetto stesso è conforme».
Lo stesso Ufficio avrà cura, inoltre, di impartire apposita prescrizione alla ditta fornitrice del
pacchetto atipico affinché la stessa apponga la suddetta dicitura anche sui contenitori nei quali il
pacchetto stesso viene commercializzato.
Si precisa che il riconoscimento di idoneità è riferito ad un determinato prodotto commerciale,
vale a dire ad un pacchetto denaturante atipico identificato con una specifica denominazione. Nel
caso in cui lo stesso pacchetto atipico sia commercializzato sotto diversa denominazione e, quindi,
come un diverso prodotto commerciale, il pacchetto in questione deve essere oggetto, antecedentemente alla vendita, di un distinto riconoscimento di conformità.
L’esito del procedimento è comunicato per opportuna conoscenza, oltre che alla Società fornitrice del pacchetto, anche alla sopra citata DCAMSLC.
I pacchetti denaturanti atipici autorizzati non saranno inclusi nell’elenco dei pacchetti disponibile sul sito internet dell’Agenzia, che, ai sensi dell’art. 2, comma 2 della direttoriale 2228/07, è
riservato ai pacchetti denaturanti conformi a formulazioni di denaturazione tipiche.
Gli Uffici delle dogane che avessero rilasciato, successivamente all’entrata in vigore della direttoriale n. 2228/07, eventuali riconoscimenti di idoneità (anche identificati come autorizza-
618
zioni alla commercializzazione) a pacchetti denaturanti speciali, si attiveranno con la massima
tempestività per aggiornare i relativi provvedimenti alle disposizioni della presente circolare.
Gli Uffici delle dogane vigileranno, altresì, che i pacchetti denaturanti atipici siano effettivamente utilizzati esclusivamente presso ditte utilizzatrici autorizzate, limitatamente al prodotto ed
agli impieghi identificati nel relativo provvedimento amministrativo, non essendo in alcun modo
consentito l’impiego generalizzato di tali pacchetti atipici al di fuori dei limiti della specifica autorizzazione.
3. Disposizioni relative all’elenco dei pacchetti denaturanti tipici
L’aggiornamento dell’elenco dei pacchetti denaturanti tipici di cui all’art. 2, comma 4 della direttoriale n. 2228/07 è effettuato secondo le relative disposizioni di cui alla circolare 29/D del 4
luglio 2008.
Com’è noto, dal 1° novembre 2009, a seguito della riorganizzazione delle Strutture Centrali dell’Agenzia, in luogo dell’ex Area centrale verifiche e controlli tributi doganali ed accise - Laboratori
chimici sono state attivate la Direzione centrale accertamenti e controlli e la Direzione centrale
per l’analisi merceologica e per lo sviluppo dei laboratori chimici.
Per effetto di tale adeguamento organizzativo, si precisa che i provvedimenti di riconoscimento
della conformità di un determinato pacchetto tipico nonché l’eventuale modifica della denominazione di un pacchetto tipico già ritenuto idoneo devono essere trasmessi, a cura dell’Ufficio delle
dogane emittente, alla predetta Direzione centrale per l’analisi merceologica e per lo sviluppo
dei laboratori chimici, la quale curerà l’aggiornamento dell’elenco in questione.
4. Sostanze e pacchetti denaturanti: circolazione e relativa gestione contabile
I prodotti denaturanti sono dei composti chimici generalmente classificabili, nel caso di prodotti puri organici, alle voci NC di cui al capitolo 29 (ma diverse da 2901 e 2902) ovvero, nel caso
di pacchetti denaturanti di due o di tre componenti, alla voce NC 3824 (ma non 3824 9099). Pertanto, come tali, non sono destinati ad essere utilizzati come carburanti o combustibili. Conseguentemente, essi non rientrano nel novero dei prodotti energetici sottoposti ad accisa di cui all’art.
21, comma 1 del D.Lgs. 504/1995 né, tantomeno, sono inclusi tra i prodotti ai quali si applicano le
disposizioni di cui al comma 10 del predetto art. 21 del TUA.
Per la sopra esposta motivazione, i prodotti denaturanti tal quali viaggiano con la scorta degli
usuali documenti di trasporto di natura commerciale e sono assunti in carico, sul registro di cui
all’art. 6, comma 1 della direttoriale prot. 2228/07, proprio sulla base di tali documenti.
Qualora, a seguito di misurazione dell’effettiva quantità ricevuta, il soggetto autorizzato a denaturare riscontri la ricezione di una quantità di prodotto denaturante diversa da quella indicata
nel relativo documento di trasporto, la quantità di prodotto effettivamente pervenuta deve essere
specificata dal depositario sul predetto documento o, in alternativa, su un verbale interno appositamente redatto a cura e sotto la responsabilità del depositario stesso.
Costituiscono, invece, giustificativi di scarico dei prodotti denaturanti sia le copie dei documenti a scorta di eventuali resi sia i verbali di denaturazione di cui, rispettivamente, ai commi 3 e
4 dell’art. 6 della direttoriale prot. 2228/07. Eventuali scarichi di prodotti denaturanti per motivazioni diverse dalle due suddette devono essere giustificati, anche in questo caso, con apposito verbale interno del depositario.
Al fine di consentire i riscontri contabili di cui al paragrafo 1, tutti i suddetti documenti giustificativi del carico e dello scarico dei prodotti denaturanti sono conservati per i cinque esercizi
finanziari successivi a quelli al quale si riferiscono, congiuntamente al relativo registro di carico
e scarico.
619
5. Sostanze e pacchetti denaturanti: accertamento e liquidazione dell’imposta afferente
I prodotti denaturanti, sebbene non siano sottoposti in quanto tali al regime delle accise, successivamente al loro utilizzo nella denaturazione divengono parte di un prodotto energetico denaturato, sottoposto ad imposizione per la sua interezza e, quindi, anche per la porzione di denaturante in esso disciolto.
Inoltre, il prodotto energetico denaturato è considerato immesso in consumo per la particolare destinazione d’uso associata alla formula di denaturazione impiegata.
Conseguentemente, l’accisa si rende dovuta su tutta la quantità di prodotto denaturato estratto
dal deposito e, quindi, comprensiva della quantità di sostanze denaturanti impiegate per l’operazione stessa. A tal riguardo, si rammenta che queste ultime due grandezze devono essere specificate, per ciascuna operazione di denaturazione, nel relativo verbale redatto ai sensi dell’art. 6,
comma 4 della direttoriale 2228/07, in conformità con le istruzioni di cui alla circolare 29/D.
Ovviamente, la liquidazione dell’imposta si effettua moltiplicando la quantità accertata di prodotto denaturato per l’aliquota di imposta afferente la destinazione d’uso cui la denaturazione si
riferisce.
* * *
Si pregano le Direzioni Regionali ed Interregionali di vigilare sulla scrupolosa osservanza da
parte dei dipendenti Uffici delle disposizioni impartite con la presente circolare, non mancando di
segnalare tempestivamente alla scrivente ogni eventuale criticità riscontrata nella pratica applicazione delle stesse.
620
ART. 25 - Deposito e circolazione di prodotti energetici [oli minerali] assoggettati ad accisa
Art. 25
[Artt. 1, 3, 4, 5, 7, 16 ed art. 23 D.L. n. 271/1957 - Art. 16, comma 9, D.L. n. 745/1970 (*) - Art. 14
D.L. n. 688/1982 - Art. 12, comma 2, D.L. n. 331/1993 - Art. 1 L. 15 dicembre 1971, n. 1161]
Deposito e circolazione di prodotti energetici [oli minerali] assoggettati ad accisa
1. Gli esercenti depositi commerciali di prodotti energetici [oli minerali] assoggettati ad accisa devono denunciarne l’esercizio all’Ufficio dell’Agenzia delle dogane [parole sostituite con il
D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «ufficio tecnico di finanza»], competente per territorio, qualunque
sia la capacità del deposito.
2. Sono altresì obbligati alla denuncia di cui al comma l:
a) gli esercenti depositi per uso privato, agricolo ed industriale di capacità superiore a
25 metri cubi;
b) gli esercenti impianti di distribuzione stradale di carburanti;
c) gli esercenti apparecchi di distribuzione automatica di carburanti per usi privati, agricoli ed
industriali, collegati a serbatoi la cui capacità globale supera i 10 metri cubi.
3. Sono esentate [parola sostituita con il D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «esentati»] dall’obbligo di denuncia di cui al comma 1 le amministrazioni dello Stato per i depositi di loro pertinenza
e gli esercenti depositi per la vendita al minuto, purché la quantità di prodotti energetici [oli minerali] detenuta in deposito non superi complessivamente i 500 chilogrammi.
4. Gli esercenti impianti e depositi soggetti all’obbligo della denuncia sono muniti di licenza fiscale, valida fino a revoca, e sono obbligati a contabilizzare i prodotti in apposito registro di carico
e scarico. Nei predetti depositi non possono essere custoditi prodotti denaturati per usi esenti 1.
Sono esonerati dall’obbligo della tenuta del registro di carico e scarico gli esercenti depositi di oli
combustibili, per uso privato o industriale. Gli esercenti la vendita al minuto di gas di petrolio liquefatti per uso combustione sono obbligati, in luogo della denuncia, a dare comunicazione di attività all’Ufficio dell’Agenzia delle dogane [parole sostituite con il D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «ufficio tecnico di finanza»], competente per territorio, e sono esonerati dalla tenuta del registro di carico e scarico.
5. Per i depositi di cui al comma 1 ed al comma 2, lett. a), nei casi previsti dal secondo comma
dell’art. 25 del R.D. 20 luglio 1934, n. 1303 [R.D. 20 luglio 1934, n. 1303 - Art. 25: La gestione dei
depositi deve essere esercitata dal concessionario o da un suo rappresentante. Il concessionario
può tuttavia cedere in locazione il deposito; ma in tal caso dovrà ottenere preventivo benestare
dalle amministrazioni concedenti. Gli apparecchi di distribuzione automatica di carburanti possono essere ceduti dal concessionario in comodato a terzi. In qualunque caso però tutti gli obblighi contenuti nell’atto di concessione rimangono a carico del concessionario del deposito o dell’apparecchio per la distribuzione automatica di carburanti.], la licenza viene rilasciata al locatario al quale incombe l’obbligo della tenuta del registro di carico e scarico. Per gli impianti di
distribuzione stradale di carburanti la licenza è intestata al titolare della gestione dell’impianto, al
quale incombe l’obbligo della tenuta del registro di carico e scarico. Il titolare della concessione ed
il titolare della gestione dell’impianto di distribuzione stradale sono, agli effetti fiscali, solidalmente
responsabili per gli obblighi derivanti dalla gestione dell’impianto stesso.
1
Il divieto riguarda gli usi esenti ma non gli usi agevolati (esempio: gasolio per agricoltura).
621
6. Le disposizioni dei commi 1, 2, 3, 4 e 5 si applicano anche ai depositi commerciali di prodotti energetici [oli minerali] denaturati. Per l’esercizio dei predetti depositi, fatta eccezione per i
depositi di gas di petrolio liquefatti denaturati per uso combustione, deve essere prestata cauzione
nella misura prevista per i depositi fiscali. Per gli prodotti energetici [oli minerali] denaturati si applica il regime dei cali previsto dall’art. 4.
7. La licenza di esercizio dei depositi può essere sospesa, anche a richiesta dell’amministrazione, a norma del codice di procedura penale, nei confronti dell’esercente che sia sottoposto a
procedimento penale per violazioni commesse nella gestione dell’impianto, costituenti delitti, in
materia di accisa, punibili con la reclusione non inferiore nel minimo ad un anno. Il provvedimento di sospensione ha effetto fino alla pronuncia di proscioglimento o di assoluzione; la sentenza
di condanna comporta la revoca della licenza nonché l’esclusione dal rilascio di altra licenza per
un periodo di 5 anni.
8. Gli prodotti energetici [oli minerali] assoggettati ad accisa devono circolare con il documento di accompagnamento previsto dall’art. 12 [D.A.S. - Reg. CEE n. 3649/92]. Sono esclusi da tale
obbligo gli prodotti energetici [oli minerali] trasferiti in quantità non superiore a 1.000 chilogrammi
a depositi non soggetti a denuncia ai sensi del presente articolo ed i gas di petrolio liquefatti per
uso combustione trasferiti dagli esercenti la vendita al minuto.
9. Il trasferimento di prodotti energetici [oli minerali] assoggettati ad accisa tra depositi commerciali deve essere preventivamente comunicato dal mittente [parole sostituite con il D.Lgs. n.
48/2010 – in origine: «dallo speditore»] e confermato all’arrivo dal destinatario, entro lo stesso
giorno di ricezione, anche a mezzo fax, agli Uffici dell’Agenzia delle dogane [parole sostituite con
il D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «uffici tecnici di finanza»] nella cui circoscrizione territoriale sono
ubicati i depositi interessati alla movimentazione.
(*) Il riferimento al D.L. n. 745/1970 riguarda il D.L. 26 ottobre 1970, n. 745, convertito, con modificazioni, dalla L. 18
dicembre 1970, n. 1034.
622
Telescritto n. 46/UCM del 29 gennaio 1996
Oggetto - Applicazione art. 25, comma 9, ed art. 62, comma 9. del testo unico sulle accise
Con riferimento a quesiti qui formulati relativamente all’oggetto i si premette che tutte le disposizioni di cui all’art. 15, comma 3, del D.L. 30 settembre 1982, n. 688, convertito, con modificazioni, dalla L. 27 novembre 1982, n. 837, che prevedevano il divieto di trasferimento dei prodotti
petroliferi fra depositi commerciali e l’esclusione da tale divieto per i prodotti denaturati per usi
agevolati, per i prodotti petroliferi provenienti da depositi dove hanno subito operazioni di additivazione o miscelazione o di condizionamento nonché per i lubrificanti confezionati, sono ora abrogate e sostituite dalla disciplina di cui all’art. 25 comma 9 del testo unico che non prevede più tale
divieto ma solo un obbligo di comunicazione.
Per quanto concerne i vari prodotti sopraelencati, si precisa che:
A) non sono inclusi fra i depositi commerciali gli stoccaggi di oli lubrificanti presso gli impianti di distribuzione stradale di carburante né presso le autoofficine o le concessionarie di
autovetture;
B) devono intendersi esclusi dall’obbligo della preventiva comunicazione i trasferimenti di prodotti agevolati per l’agricoltura fra i depositi per la vendita all’ingrosso e quelli per la vendita al
dettaglio, dal momento che i primi hanno come attività istituzionale, riconosciuta dal D.M. 6 agosto 1963, tuttora vigente, proprio il rifornimento dei depositi al dettaglio e che i trasferimenti medesimi sono soggetti a preventivo nulla osta dell’UTF;
C) non sono previste eccezioni alla disciplina di cui all’art. 25, comma 9, per quanto concerne
i trasferimenti dagli opifici di additivazione, miscelazione o confezionamento ad altri depositi commerciali. Si rammenta, comunque, con particolare riferimento ai venditori di canistri di cherosene, che non rientrano fra i depositi commerciali gli esercizi di vendita che detengono quantitativi di minerali complessivamente non superiori ai 500 chilogrammi.
Circolare MF n. 33/D, del 9 febbraio 1996
Applicazione art. 25 testo unico accise. Deposito e circolazione GPL
Sono state qui prospettate questioni connesse all’applicazione della
normativa in oggetto, in particolare, nel settore della commercializzazione del GPL per uso
combustibile, che verrebbe effettuata prevalentemente, per quanto riguarda il trasferimento del
prodotto sia, in bombole, ai distributori, sia, sfuso, agli utilizzatori attrezzati con piccoli serbatoi,
con il sistema della tentata vendita.
Al riguardo si precisa quanto segue:
A) gli esercenti la vendita al minuto di GPL (intendendosi per tali coloro che riforniscono di
prodotto, sia in bombole sia sfuso, soltanto ad utilizzatori non soggetti alla denuncia di deposito)
che detengono quantitativi non superiori ai 500 kg, non sono soggetti ad alcun adempimento fiscale; se il quantitativo detenuto è superiore al suddetto limite, sono esonerati dalla denuncia di deposito e dalla tenuta del registro di carico e scarico ma devono dare comunicazione di attività all’UTF e, in caso di ricezione di partite di entità superiore ai 1.000 chilogrammi, conservare il documento di accompagnamento di cui all’art. 12 del testo unico (che è attualmente, fino
all’emanazione delle norme regolamentari previste dall’art. 67, comma 1, del testo unico, il certificato di provenienza mod. H-ter 16) per il periodo di un anno, alla stregua di quanto previsto dal-
623
l’ultimo comma dell’art. 5 del D.L. 5 maggio 1957, n. 271, convertito, con modificazioni, dalla L. 2
luglio 1957, n. 474. Tale disposizione deve, infatti, ritenersi vigente, verificandosi la medesima ipotesi normativa, fino all’emanazione delle sopracitate norme regolamentari di cui all’art. 67, comma
1, del testo unico. Il trasferimento di GPL, per qualsiasi quantitativo, da tali esercizi agli utilizzatori non è soggetto all’emissione del suddetto documento di accompagnamento;
B) se i depositi commerciali (che, per quanto esposto alla precedente lett. A), possono definirsi
«grossisti», in quanto riforniscono sia esercenti la vendita al minuto sia utilizzatori soggetti alla denuncia di deposito) effettuano anche la vendita al minuto, per il trasferimento del prodotto agli
utilizzatori non soggetti alla denuncia deposito si applica la previsione di cui alla precedente lett.
A), per cui i suddetti trasferimenti sana effettuati senza l’emissione del cennato documento di accompagnamento e per la loro contabilizzazione sul registro di carico e scarico viene fatto riferimento alla documentazione di natura commerciale;
C) non essendo gli esercizi di minuta vendita di cui alla lett. A) inquadrabili fra i depositi commerciali, non vi è obbligo di effettuazione delle comunicazioni preventive o successive di cui al
comma 9 dell’articolo in oggetto, nel caso di ricezione di prodotto proveniente da depositi commerciali. Tali comunicazioni sono, invece, previste per i trasferimenti fra depositi commerciali,
anche se della medesima Società e anche se trattasi di movimentazioni fra Società e concessionari. Infine, per la definizione stessa di esercizio di minuta vendita, come riportata nella precedente lett. A), non possono essere effettuati trasferimenti fra i suddetti esercizi;
[D) 2 gli esercenti depositi di GPL per uso privato, agricolo ed industriale di capacità superiore
a 25 metri cubi devono presentare denuncia e tenere il registro di carico e scarico; ne consegue
che possano ricevere solo prodotto scortato dal documento di accompagnamento di cui alla lett.
A), e, quindi, devono rifornirsi solo presso depositi fiscali o commerciali e non da esercenti la vendita al minuto;]
E) la tentata vendita di prodotto, da parte dei depositi commerciali, esclusivamente di partite
che, per la loro entità e destinazione, non sono soggette alla scorta del certificato di provenienza,
non è sottoposto ad alcun particolare adempimento fiscale. Per la tentata vendita, a mezzo autobotte munita di contatore volumetrico, di partite di prodotto sfuso per le quali è prevista la scorta
del certificato di provenienza, da sole od insieme ad altre per le quali tale certificato non è previsto, verrà seguita una procedura simile a quella di cui all’art. 41 del D.M. 20 giugno 1970. In sostanza, sarà compilato un certificato di provenienza collettivo e tanti certificati «non scorta merce»
per quante sono le presunte partite soggette a tale documento; nella «distinta», allegata al certificato cumulativo, saranno riportati anche i quantitativi via via scaricati senza emissione di certificato di provenienza, con l’indicazione dei destinatari. Oltre al quantitativo della merce da consegnare, nei casi in cui il destinatario non sia noto preventivamente, nel relativo certificato di provenienza «non scorta merce» saranno necessariamente omessi, in partenza, i sui dati identificativi.
Procedura analoga verrà seguita in caso di trasferimento di prodotto in bombole;
F) La restituzione, al deposito commerciale mittente, di bombole difettose, piene di prodotto,
è effettuata con la scorta di una dichiarazione dell’esercente l’impianto di minuta vendita, riportante
il numero delle bombole, il quantitativo del prodotto ed il motivo della restituzione;
G) come per tutti gli altri oli minerali, è consentita l’istituzione, da parte di esercenti depositi
commerciali, di depositi contabili anche presso depositi commerciali, con l’osservanza delle modalità di cui alla circolare n. 653, prot. n. 11587/XVIII del 16 ottobre 1970. Analoga autorizzazione
può essere rilasciata anche agli esercenti di impianti di minuta vendita, che, in tal caso, non essendo
previsto il registro di carico e scarico, sono tenuti a custodire, a corredo della contabilità aziendale,
i certificati di provenienza emessi a scorta delle partite acquistate con la cennata procedura e la documentazione relativa alle singole partite esitate.
2
Lettera annullata, ex Tx MF prot. n. 25 del 16 gennaio 1997.
624
H) il rifornimento agli utilizzatori non soggetti alla tenuta del registro di carico e scarico effettuato direttamente dalle aziende distributrici a mezzo di piccoli serbatoi, anche plurimi, generalmente di capacità singola non superiore ai 5 metri cubi, collegati agli utilizzatori medesimi mediante tubazioni fisse, con fatturazione del prodotto dopo la lettura dei contatori installati sulle
suddette tubazioni, si configura, fiscalmente, come un sistema per la vendita al minuto facente
capo all’impianto della azienda distributrice, presso il quale vengono tenute le contabilizzazioni
previste dalle norme in materia. Di tali serbatoi, cosiddetti «satelliti», dovrà, comunque, essere
fatta menzione nella denuncia di deposito o nella comunicazione di attività dell’impianto «madre».
Qualora i suddetti serbatoi siano, invece, eserciti da una ditta diversa dall’azienda distributrice,
vengono a configurarsi come esercizi per la vendita al minuto;
G) per quanto concerne gli «impianti centralizzati» per uso industriale aventi titolo all’agevolazione di cui al punto 15 della tabella A allegata al testo unico, fino all’emanazione dei decreti di
applicazione del testo unico medesimo, la loro identificazione continuerà ad essere effettuata secondo i criteri di cui all’art. 16 della L. 15 dicembre 1971, n. 1161.
Qualora i suddetti impianti fossero alimentati, a mezza tubazione, da una rete di distribuzione
di prodotto ad imposta assolta, i loro esercenti potranno chiedere la restituzione dell’imposta previa autorizzazione rilasciata dal competente UTF a seguito di denuncia d’impianto e susseguente
verifica, sulla base delle fatture emesse dalla Società fornitrice in relazione alle letture dei contatori installati.
Come già chiarito alla pagina 25 della circolare n. 299/D, prot. n. 450/UDC-CM del 16 novembre 1995, fermo restando il termine di 60 giorni dal 14 novembre 1995 (di cui all’art. 68, comma 3,
del testo unico) per l’effettuazione della denuncia di deposito per uso commerciale o privato ai fini
del rilascio della licenza di esercizio, l’espletamento delle nuove incombenze previste dal testo unico
(istituzione del registro di carico e scarico, effettuazione della comunicazione di attività da parte
degli esercenti la minuta vendita, inizia dell’emissione dei documenti fiscali di accompagnamento)
deve avvenire entro il periodo di 180 giorni dalla suddetta data del 14 dicembre. Pertanto, fino alla
scadenza di tale periodo, nulla è cambiato rispetto alla situazione preesistente; non dovranno
quindi, in particolare, essere osservati gli obblighi e le limitazioni di cui alla lettere C) e D).
Circolare del 23 maggio 1996 n. 134
Registro di carico e scarico relativo al GPL per uso combustione ad imposta assolta. Applicazione T.U. approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504
I depositi commerciali di imbombolamento GPL per uso combustione ad imposta assolta, gli impianti per uso privato, agricolo ed industriale degli stessi prodotti con capacità superiore a 25mc, sono
sottoposti, tra l’altro, alla tenuta del registro di carico e scarico, nonché, per il trasferimento dei citati
prodotti, al documento di accompagnamento «DAS». Si allegano alla circolare i modelli di registro di
carico e scarico, analoghi a quelli già impiegati per gli altri oli minerali, con i necessari adattamenti,
e si impartiscono le istruzioni per la tenuta dei suddetti registri, richiamando le disposizioni di cui al
D.M. 13 agosto 1957, in quanto applicabili.
Per effetto dell’art. 25, comma 4, del TU. approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, i depositi commerciali e gli impianti di imbombolamento di GPL per uso combustione ad imposta assolta,
nonché gli impianti per uso privato, agricolo e industriale degli stessi prodotti, aventi capacità superiore a 25 mc., sono sottoposti alla denuncia ed alla licenza fiscale di esercizio, nonché alla tenuta del registro di carico e scarico.
Inoltre, ai sensi del richiamato art. 25, comma 8, il trasferimento del prodotto agli impianti di
imbombolamento ed ai depositi commerciali, e da questi agli esercenti la vendita al minuto, deve
625
essere effettuato con la scorta del documento di accompagnamento di cui all’art. 12 del T.U. che, a
norma dell’art. 9, comma 1, del D.M. 25 marzo 1996, n. 210, è costituito dal «DAS» (nelle forme ivi
previste alle lett. a e b), la cui emissione non è necessaria per i GPL trasferiti, in quantità non superiori a 1.000 kg., a depositi non soggetti a denuncia, nonché per quelli trasferiti dagli esercenti
la vendita al minuto.
Tali adempimenti sono obbligatori dopo il centottantesimo giorno dalla data di entrata in vigore del citato T.U., come dispone l’art. 67, comma 8, del medesimo T.U., trattandosi di adempimenti non previsti dalla precedente legislazione.
Ciò premesso, in attesa dell’emanazione del regolamento previsto dall’art. 67, comma 1, del
T.U., si forniscono le seguenti istruzioni per la tenuta dei registri di carico e scarico nei casi sopraindicati.
I registri, conformi ai modelli allegati, analoghi a quelli già impiegati per gli altri oli minerali
con i necessari adattamenti del caso specifico, devono, essere approntati dalle ditte interessate e sottoposti, prima dell’uso, alla vidimazione da parte del competente Ufficio tecnico di finanza.
La numerazione dei registri, sulla copertina, è progressiva e si esaurisce alla fine di ciascun
esercizio finanziario. Essa trae origine da apposita «Rubrica», già in uso presso gli Uffici tecnici di
finanza, per il cui utilizzo si rinvia a quanto stabilito dall’art. 1 del D.M. 13 agosto 1957.
È consentito, inoltre, l’impiego di registri a fogli mobili, contenenti tutti gli elementi che figurano nei modelli allegati, predisposti per la scrittura con sistemi informatici, riconosciuti idonei
dalla competente Direzione compartimentale.
Per la tenuta dei predetti registri si richiamano, infine, le disposizioni di cui al cennato D.M. e
successive modificazioni, in quanto applicabili.
Si raccomanda la scrupolosa osservanza delle suindicate istruzioni.
ALLEGATI Omissis
Telescritto MF prot. 4010 del 4 novembre 1996
Registri di carico e scarico di oli minerali assoggettati ad accisa
L’obbligo della restituzione dei registri di carico e scarico di oli minerali all’Ufficio tecnico di Finanza, non è più compatibile con il nuovo assetto normativo e deve ritenersi non più applicabile.
Ne consegue che tali registri non devono essere più restituiti ai predetti uffici, ma custoditi dalle
ditte esercenti gli impianti e i depositi obbligati alla loro tenuta per un periodo di tempo pari a quello
previsto dall’art. 15 del testo unico delle accise, ai fini della prescrizione.
L’art. 25 del testo unico delle accise, approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, prevede l’obbligo per gli esercenti impianti e depositi soggetti a denuncia e muniti di licenza fiscale di contabilizzare i prodotti in apposito registro di carico e scarico.
Questa disposizione sostituisce quella contenuta nell’art. 3 del D.L. 5 maggio 1957, n. 271, convertito, con modificazioni, nella L. 2 luglio 1957, n. 474, che prevedeva anche l’obbligo della restituzione dei registri di carico e scarico, appena esauriti, al competente Ufficio tecnico, per la rinnovazione.
Con il recepimento delle direttive comunitarie in materia di armonizzazione delle accise sono
state introdotte nel nostro ordinamento disposizioni volte a responsabilizzare l’operatore sia nella
gestione del deposito fiscale sia per quanto concerne le operazioni di movimentazione dei prodotti
sottoposti ad accisa. In particolare, spetta agli operatori emettere, riscontrare e conservare i registri di carico e scarico ed i documenti di accompagnamento presti dalle norme vigenti, che devono
essere allegati ai predetti registri.
626
In tal senso si è già provveduto:
– con la circolare n. 335 del 30 dicembre 1992, per quanto concerne i registri tenuti dai depositari autorizzati (punto 5) e dagli operatori professionali (punto 9);
– con gli artt. 4 e 5 del D.M. 17 maggio 1995, n. 332, per i registri tenuti dalle ditte utilizzatrici
dei prodotti petroliferi destinati ad usi diversi dalla carburazione e combustione;
– con l’art. 4 del D.M. 16 novembre 1995, n. 577, per il registro di carico e scarico tenuto dall’esercente l’impianto di distribuzione dei prodotti petroliferi agevolati destinati a provvista di bordo
delle imbarcazioni in navigazione nelle acque comunitarie;
– con l’art. 12 del D.M. 9 luglio 1996, n. 524, per i registri previsti in materia di impiego di alcole etilico e di bevande alcoliche in usi esenti da accisa.
L’art. 67 del citato testo unico delle accise prevede l’emanazione di un decreto del Ministro delle
finanze per stabilire le norme regolamentari del predetto testo unico e stabilisce che fino a quando
esse non saranno emanate «restano in vigore quelle vigenti, in quanto applicabili».
Da quanto precede deriva che l’obbligo della restituzione dei registri di carico e scarico all’ufficio tecnico di finanza, previsto dal soppresso art. 3 della legge n. 474/1957, non è più compatibile
con il nuovo assetto normativo e deve ritenersi non più applicabile.
Ne consegue che i registri di carico e scarico di che trattasi non devono essere più restituiti agli
uffici tecnici di finanza ma custoditi dagli esercenti impianti e depositi obbligati alla tenuta di tali
registri per un periodo di tempo pari a quello previsto dall’art. 15 del citato testo unico delle accise,
ai fini della prescrizione.
Per gli impianti di distribuzione stradale di carburanti, la custodia dei registri può essere effettuata in locali diversi, purché ubicati nell’ambito territoriale dell’U.T.F. competente, previa comunicazione al predetto ufficio.
Restano, naturalmente, in vigore tutte le disposizioni relative alla tenuta dei predetti registri,
stabilite con i decreti ministeriali 13 agosto 1957 e 1 agosto 1980. In particolare, si ricorda l’obbligo
di compilare, al momento della chiusura annuale, il prospetto previsto dall’art. 4 del decreto 1 agosto 1980 che deve essere consegnato al competente ufficio tecnico di finanza entro il termine stabilito dall’art. 12 del D.M. 13 agosto 1957, come sostituito dall’art. 5 del D.M. 1 agosto 1980 (trenta
giorni dalla data in cui è stata effettuata l’ultima registrazione).
Il predetto prospetto che, come prescritto, viene compilato in triplice esemplare, deve essere
protocollato dagli uffici ed i relativi estremi devono essere riportati, in apposita colonna, nella «Rubrica» dove sono annotati i registri di carico e scarico, all’atto della vidimazione.
Circolare MF n. 304 del 20 dicembre 1996
Registro di carico e scarico relativo al G.P.L. per uso combustione ad imposta assolta. Applicazione art. 25, comma 4, del T.U. approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504
Autorizzazione, rilasciata a società, ad impiegare propri esemplari di registro di carico e scarico predisposti per la scrittura con sistemi informatici.
Con istanze rispettivamente del 20 novembre 1996 e del 25 novembre 1996 le società … S.p.A.
e … S.p.A., esercenti depositi commerciali di G.P.L. per uso combustione ad imposta assolta,
hanno chiesto di essere autorizzate ad impiegare, al fine di adempiere all’obbligo di contabilizzazione dei prodotti negli appositi registri di carico e scarico ex art. 25, comma 4, del T.U. approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 e circolare n. 134/D del 23 maggio 1996, degli esemplari di detti registri, composti da tabulati a striscia continua, predisposti dalle stesse per la scrittura con sistemi informatici.
627
Nella fattispecie, il modello di registro di carico e scarico approntato dalla società … (allegato
1) è identico nella sua impostazione a quello allegato alla citata circolare n. 134/D, mentre il modello predisposto dalla società … (allegato 2 ) è strutturato in modo da contenere nello stesso foglio i riquadri afferenti sia la parte del carico che dello scarico con l’utilizzo, in particolare, di una
colonna intermedia comune ai due riquadri, identificata dalla lett. f, riportante al contempo i dati
della ditta emittente (carico) e del destinatario (scarico).
Al riguardo, atteso che i modelli di registro di che trattasi sono da considerare equipollenti a
quelli di cui alla sopradetta circolare n. 134/D in quanto predisposti per contenere tutti gli elementi
all’uopo necessari e considerato che per ragioni operative vi è l’esigenza per le ditte istanti di impiegare modelli unici per la contabilità del G.P.L. tenuto conto che l’attività delle medesime si svolge
su tutto il territorio nazionale e, quindi, oltre l’ambito territoriale di ciascuna Direzione Compartimentale, si fa presente di non aver nulla in contrario all’adozione da parte delle società in parola
dei cennati modelli che dovranno contenere l’indicazione della loro ragione sociale sia nella copertina che nei singoli fogli a striscia continua ed essere vidimati prima dell’uso.
Resta salva, ovviamente, la scrupolosa osservanza nei casi di specie delle istruzioni per la tenuta
dei registri di carico e scarico contenute nella più volte richiamata circolare n. 134/D del 23 maggio 1996.
ALLEGATI
Omissis
Circolare MF del 18 marzo 1997 n. 82
Applicazione art. 25 Testo Unico accise. Depositi privati, agricoli o industriali di GPL
La circolare riporta il telescritto n. 25/UDC-CM del 16 gennaio 1997, con il quale viene chiarito
che i depositi privati, agricoli e industriali di GPL non sono tenuti a munirsi di licenza, qualsiasi sia
la capacità di stoccaggio.
Si riporta, per conferma, il testo del seguente telescritto, relativo all’oggetto, inviato anche alle
Associazioni di categoria interessate: Prot. n. 25/UDC-CM del 16 gennaio 1997.
«Atteso che, per quanto concerne i prodotti petroliferi denaturati, il comma 6 dell’art. 25 del
testo unico sulle accise estende l’obbligo della denuncia, previsto dai precedenti commi 1 e 2 del
medesimo articolo per la detenzione di prodotti assoggettati ad accisa, ai soli depositi commerciali, i depositi privati, agricoli od industriali di GPL per uso di combustione, alla pari di quelli
degli altri prodotti petroliferi denaturati (quali, ad esempio, i prodotti agevolati per l’agricoltura)
sono esclusi dall’obbligo suddetto; conseguentemente, la lett. D) della circolare n. 33/D, prot. n.
80/UDC-CM del 9 febbraio 1996, è annullata».
Circolare MF n. 160 dell’11 agosto 2000
Rimessa a norma di miscele accidentali di prodotti petroliferi verificatesi presso impianti
stradali di distribuzione carburanti
Sono pervenute alla scrivente richieste di chiarimenti in merito alla procedura da adottare per
la rimessa a norma di miscele accidentali di prodotti petroliferi in conformità al testo unico delle
disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni
penali e amministrative approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504.
628
Esaminata la questione, al fine di assicurare uniformità di comportamento e maggiore speditezza nelle operazioni in parola, tenuto conto della responsabilizzazione degli operatori nel vigente
sistema delle accise e dell’esigenza di salvaguardare, nel contempo, gli interessi dell’erario, si dispone l’adozione delle procedure di seguito descritte.
1. Rimessa a norma nell’ambito di un deposito fiscale
1.1. Adempimenti degli uffici e degli operatori
All’atto della loro formazione, le miscele dovranno essere immediatamente denunciate da parte
del gestore dell’impianto e/o dalla società concessionaria, anche a mezzo fax, all’ufficio tecnico di
finanza territorialmente competente sull’impianto dove si è verificata la miscela. In detta denuncia devono essere indicati, tra l’altro, le notizie utili all’identificazione dell’impianto ed i prodotti
(quantità e qualità) che compongono la miscela accidentale.
Almeno 24 ore prima dell’avvio della miscela al deposito fiscale per l’esecuzione delle operazioni
di rimessa a norma, viene data comunicazione di tale movimentazione agli uffici tecnici di finanza
competenti sull’impianto di formazione della miscela e sul deposito fiscale di destinazione.
Anteriormente all’introduzione nel citato deposito e contestualmente a detta comunicazione, recante l’indicazione dell’impianto in cui si è verificata la miscela accidentale e del deposito fiscale
prescelto per la rimessa a norma, il cui titolare dovrà pertanto controfirmare la comunicazione
stessa, dovrà essere presentata anche l’eventuale richiesta di rimborso ai sensi dell’art. 6, comma
6, del citato testo unico e dell’art. 5, comma 1, lett. c) del D.M. 12 dicembre 1996, n. 689.
Ai fini della reintroduzione della miscela nel deposito fiscale, all’atto del caricamento sull’autobotte della miscela giacente presso l’impianto stradale, viene compilata apposita dichiarazione,
in più esemplari, conforme allo schema allegato, sottoscritta dai soggetti che intervengono all’operazione (gestore, rappresentante della società e autista dell’autobotte). Un esemplare di detta
dichiarazione viene utilizzato dal gestore del distributore stradale a corredo dei propri registri per
giustificare lo scarico dei prodotti.
Il titolare del deposito fiscale di destinazione procede all’esecuzione dei seguenti adempimenti:
a) emette il documento amministrativo di accompagnamento ai sensi dell’art. 17, comma 2, del
D.M. 25 marzo 1995, n. 210 e successive modificazioni;
b) introduce la miscela accidentale nel deposito alla stregua di un semilavorato stoccandola in
distinto serbatoio e assumendola in carico su apposito registro o colonna del registro di carico/scarico alla voce «miscele accidentali» con riferimento alla documentazione giustificativa (costituita
anche da un esemplare della dichiarazione compilata all’atto del caricamento sull’autobotte);
c) preleva, in numero di cinque, i campioni della miscela, opportunamente riciclata per garantirne l’omogeneità e cura l’invio di uno dei campioni al Laboratorio Chimico Compartimentale
delle Dogane ed II.II. competente per territorio, secondo la procedura vigente, al quale verrà richiesto, secondo le finalità dell’analisi, oltre al rapporto di diluizione della miscela per la sua rimessa a norma e i conseguenti adempimenti di natura tributaria, anche l’eventuale presenza nella
massa di quantità più o meno rimarchevoli di prodotti petroliferi fiscalmente agevolati, aggiunti
abusivamente. Le miscele costituite da benzina e benzina senza piombo, essendo necessaria per la
loro rimessa a norma la determinazione del numero di ottano, devono essere inviate alla Direzione
centrale per l’Analisi merceologica e il Laboratorio chimico - Div. V.
L’ufficio tecnico di finanza competente sull’impianto presso il quale si è formata la miscela ha
facoltà di procedere al prelievo dei campioni,
alle condizioni sopra specificate, presso il suddetto impianto prima della reintroduzione della
miscela nel deposito fiscale. In tal caso il predetto ufficio invia presso l’impianto un proprio funzionario il quale, oltre a prelevare i campioni, provvede ad effettuare l’inventario dei prodotti giacenti presso l’impianto medesimo, redige in contraddittorio con la controparte il relativo verbale
629
di verifica che verrà trasmesso anche all’ufficio finanziario competente sul deposito presso il quale
verrà effettuata la rimessa a norma, qualora ubicato nell’ambito di competenza di altro UTF.
1.2. Criteri per l’esecuzione delle operazioni di rimessa a norma
Di regola, la rimessa a norma deve essere effettuata mediante diluizione nel componente contenuto nella percentuale più elevata (maggiore del 50%) mentre rimesse a norma diverse possono
essere autorizzate dall’UTF, sentito il competente Laboratorio Chimico, per motivate ragioni tecniche debitamente esposte.
Per l’esecuzione delle operazioni di rimessa a norma, il depositario autorizzato può attendere
l’esito delle analisi da parte del Laboratorio Chimico della Dogane e delle II.II. ovvero procedere,
in base ad analisi effettuate nel proprio laboratorio, alla diluizione della miscela secondo i criteri
di seguito specificati, che tengano conto sia delle norme fiscali in materia di colorazione di carburanti sia delle specifiche di carattere commerciale.
Criteri di diluzione
I) Miscela benzina-gasolio.
La miscela in questione può essere rimessa a norma in:
a) benzina: il prodotto finale deve contenere al massimo lo 0,3% in volume di gasolio;
b) gasolio: il prodotto finale deve contenere al massimo lo 0,2% in volume di benzina.
II) Miscela benzina senza piombo-gasolio.
a) benzina: il prodotto finale deve contenere al massimo lo 0,3% in volume di gasolio e comunque non più dell’1,0% in volume di benzina senza piombo;
b) benzina senza piombo: il prodotto finale deve contenere al massimo lo 0,3% in volume
di gasolio;
c)gasolio: il prodotto finale deve contenere al massimo lo 0,2% in
volume di benzina.
III) Miscela benzina-benzina senza piombo.
a) benzina: il prodotto finale deve contenere al massimo l’1,0% in volume di benzina senza
piombo;
b) benzina senza piombo: il prodotto finale deve contenere al massimo l’1,0% in volume di
benzina.
Per la diluizione di miscele in cui sono presenti coloranti e/o adulteranti adottati per prodotti
petroliferi che godono di trattamenti tributari agevolativi e per miscele diverse da quelle sopra
elencate, invece, la rimessa a norma deve essere obbligatoriamente preceduta dalla comunicazione
del risultato dell’analisi chimica effettuata dai Laboratori chimici delle dogane e delle imposte indirette, con la prescrizione dei relativi rapporti di diluizione.
Nella generalità dei casi, tanto i controlli da parte degli UTF quanto il rimborso spettante ai
sensi dell’art. 6, comma 6, del testo unico accise e dell’art. 5, comma 1, lett. c) del D.M. 12 dicembre 1996, n. 689, ovvero eventuali conguagli a seguito di accertamento d’ufficio, devono essere effettuati, successivamente all’esecuzione delle operazioni di rimessa a norma, in base ai risultati ufficiali di analisi ed alle risultanze del verbale di diluizione.
2. Rimessa a norma in stabilimenti non gestiti in regime di deposito fiscale
Ferma restando l’osservanza degli adempimenti indicati al precedente paragrafo 1.1., fatta eccezione per quelli che presuppongono la qualifica di depositario autorizzato, nonché dei criteri
630
specificati al paragrafo 1.2, è consentita l’esecuzione delle operazioni in questione, alla presenza di
funzionari dell’Amministrazione finanziaria, anche presso impianti non gestiti in regime di deposito fiscale, previo rilascio di apposita autorizzazione da parte dell’ufficio tecnico di finanza competente in base all’ubicazione dell’impianto, a condizione che sui prodotti ottenuti a seguito della
rimessa a norma non sia dovuta l’accisa di ammontare superiore a quella già pagata sui singoli
componenti, ostandovi il disposto dell’art. 22, comma 5, lett. c), del testo unico.
È esclusa la possibilità di eseguire le cennate operazioni presso i depositi liberi qualora la miscela contenga prodotti petroliferi che godono di trattamenti tributari agevolativi.
* * *
Resta inteso infine che i prodotti ottenuti dopo la rimessa a norma tanto nei depositi fiscali
quanto nei depositi liberi devono possedere le caratteristiche previste dalle vigenti specifiche commerciali e risultare conformi alla vigente normativa ecologico-ambientale.
Si prega di attenersi scrupolosamente alle istruzioni della presente circolare, segnalando tempestivamente a questa Direzione Centrale eventuali difficoltà che dovessero insorgere dall’applicazione delle procedure indicate, per l’adozione delle conseguenti determinazioni.
ALLEGATO
DICHIARAZIONE RESA AI FINI DELLA RIMESSA A NORMA DI MISCELA ACCIDENTALE
(circolare prot. n. 4562.00/VI-D.C.P.C. del .................)
A seguito della miscelazione accidentale di prodotti già assoggettati ad accisa presso l’impianto
di distribuzione carburanti sito in .......................... via .........................., avvenuta in data .....................
con l’immissione di litri .......................... di ........................... in un serbatoio contenente litri ..............
di ............................., come da comunicazione inviata all’ufficio tecnico di finanza di .................... a
mezzo ........................... del ................., si dichiara che in data .................., si sono svolte le seguenti
operazioni relative al trasferimento al deposito fiscale di ........................ (codice di accisa
.....................) per la rimessa a norma, tramite diluizione, dei prodotti miscelati:
– rilevazione della misura del serbatoio pari a cm. ......... corrispondenti, secondo la tabella di
taratura in dotazione, a litri .................;
– rilevazione della densità pari a .......... alla temperatura di ........... pari a densità a 15 C corretta di ....................... corrispondente a Kg. ................
Dalle rilevazioni eseguite, la miscela risulta così costituita:
– litri ................. di .............. (prodotto immesso);
– litri ................. di .............. (prodotto giacente nel serbatoio).
L’intero quantitativo estratto dal serbatoio viene caricato sull’autobotte targata ............. e, ad
operazione ultimata, il serbatoio risulta essere completamente vuoto.
Si allega copia dei documenti emessi a scorta del prodotto immesso (DAS n. .......... del
.................).
La presente dichiarazione, redatta in quadruplice esemplare, letta e confermata in ogni sua
parte, viene sottoscritta dalle parti intervenute. Un esemplare si allega a cura del gestore a corredo
dei propri registri, un esemplare si allega al DAA .................... emesso a scorta della miscela per la
reintroduzione in deposito fiscale, il terzo ed il quarto vengono trattenuti dal rappresentante della
Società e dall’incaricato del trasporto.
Luogo e data ..........................
Firma del gestore
.............................
Firma del rappresentante della Società
.................................................................
Firma dell’autista
..............................
631
Circolare MF n. 44/D, prot. 1490 del 28 luglio 2003
Impianti di distribuzione carburanti e depositi di oli minerali. Definizione distributori prodotti petroliferi per natanti
L’individuazione della natura giuridica degli impianti di distribuzione dei carburanti nei porti
e del conseguente quadro normativo, con i connessi profili attinenti al riparto di funzioni amministrative tra Stato-Regioni-enti locali, agli stessi applicabile ha costituito materia di recente approfondito esame da parte delle Amministrazioni interessate.
Più specificamente, la trattazione ha riguardato la qualificazione da attribuire, depositi od impianti di distribuzione, a tali distributori sia che adibiti al rifornimento di prodotti petroliferi agevolati sia che eroganti carburanti destinati alla nautica da diporto o, in ulteriore ipotesi, congiuntamente ad entrambe le tipologie di rifornimenti.
Interpellata in proposito, questa Agenzia ha ritenuto non condivisibile l’interpretazione che
faccia discendere dal differente trattamento tributario riservato, nei due impieghi sopramenzionati, ai carburanti per natanti la qualificazione dei distributori quali depositi (nel caso di
esenzione da accisa) o come impianti di distribuzione (nel caso di assoggettamento alla medesima imposta).
Nel procedimento relativo all’installazione ed all’esercizio dei distributori di carburante, qualunque sia la natura giuridica ai medesimi attribuita, l’aspetto tributario riveste carattere strumentale e si traduce nell’adozione vincolante di prescrizioni fiscali concernenti l’idoneità tecnica
dei medesimi.
Analogamente, quanto all’individuazione dell’autorità competente (prefetto – autorizzazione
comunale) al rilascio dell’atto concessorio od autorizzativo necessario per l’installazione e l’esercizio degli stessi.
La classificazione di un complesso di attrezzature quale deposito od impianto di distribuzione
carburanti dovrebbe riferirsi, piuttosto, alle caratteristiche tecniche delle apparecchiature possedute e, in particolare, alle finalità dalle medesime assolte.
Il Ministero delle attività produttive, concordando sull’adozione di un criterio oggettivo, con
nota n. 249969 del 3 marzo 2003 indirizzata al Ministero dell’interno ha sostenuto che la distinzione
tra depositi di oli minerali ed impianti di distribuzione carburanti debba basarsi sulle diverse attrezzature utilizzate dagli operatori.
Soccorre a tal fine, quanto alla definizione di impianto di distribuzione, il richiamo alla nozione contenuta nell’art. 2 del D.P.R. 27 ottobre 1971, n. 1269, che lo individua quale «unitario
complesso commerciale costituito da uno o più apparecchi di erogazione automatica di carburanti
per uso di autotrazione con le relative attrezzature ed accessori».
Tale definizione, come chiarito con circolare 198F del 6 febbraio 1984 del medesimo Dicastero,
non comprende gli impianti privi di qualsiasi sistema di quantizzazione, intesa come valorizzazione, dell’erogato, presupposto necessario e caratteristico della transazione commerciale. Un serbatoio non collegato ad una colonnina e relativo erogatore in grado di quantificare in euro al momento dell’erogazione – in tempo reale – il prodotto non può essere considerato impianto di distribuzione e rientra nella disciplina che regola i depositi di oli minerali.
La presenza di apparecchi di erogazione automatica, quindi, caratterizza gli impianti di distribuzione carburanti soggetti, in quanto tali, alla disciplina fissata dal D.Lgs. 11 febbraio 1998,
n. 32, che all’art. 1, modificando la disciplina amministrativa per l’installazione e l’esercizio di
impianti di distribuzione dei carburanti, ha sottoposto tale attività al rilascio di una autorizzazione comunale.
Il Ministero dell’Interno, con la circolare n. 30 del 30 aprile 2003 indirizzata ai Prefetti, ha condiviso quanto precisato dal Ministero delle attività produttive.
632
Stante quanto sopra, l’impianto di distribuzione di prodotti petroliferi agevolati per natanti e
quello di erogazione di carburanti ad imposta assolta per unità da diporto, non differenziandosi per
caratteristiche tecniche, sono da ricondurre alla medesima categoria, omnicomprensivamente intesa, dei distributori di carburanti.
Tanto si comunica, in attesa di apportare le conseguenti modifiche alle disposizioni di cui all’art. 2 del D.M. n. 577/1995, affinché codesti Uffici tengano conto, nell’espletamento dei compiti
di natura fiscale, del criterio identificativo adottato.
Circolare AD n. 66/D, prot. 1686 del 15 novembre 2004
Trasferimenti di oli minerali in regime sospensivo, ad accisa assolta e denaturati. Criteri generali
Sono pervenuti quesiti con i quali si è chiesto di conoscere, relativamente ai soggetti che
commercializzano oli minerali senza essere titolari di impianti di deposito, se gli stessi siano tenuti all’osservanza delle disposizioni che disciplinano l’accisa e, tra l’altro, al rispetto di obblighi documentali.
Al riguardo, si rileva come questa Agenzia abbia già avuto modo di pronunciarsi sulla questione
(nota n. 2643/AGT del 17 aprile 2003 e circolare n. 7/D del 18 febbraio 2004 dell’Ufficio Regimi doganali e fiscali dell’Area Gestione tributi e Rapporti con gli utenti) in occasione dell’esame di fattispecie relative a trasferimenti di prodotti petroliferi destinati a buncheraggi marini.
In proposito, confermando la posizione costantemente adottata, si osserva che, in armonia
con la struttura dell’ex imposta di fabbricazione, in materia di accisa il soggetto obbligato è
identificato di norma nel responsabile (depositario autorizzato) della gestione del deposito, a
prescindere quindi dal titolo in virtù del quale il prodotto sottoposto a tassazione è detenuto nel
medesimo deposito.
Non costituisce, infatti, oggetto di cognizione delle disposizioni normative concernenti l’accisa
l’esercizio della facoltà di disporre dei prodotti ad essa sottoposti, potere rientrante nel contenuto
normale del diritto di proprietà, che trova in altri settori dell’ordinamento la propria disciplina.
Così, con riferimento ai prodotti in regime sospensivo, l’irrilevanza delle vicende afferenti la
sfera proprietaria comporta che le stesse non incidano sull’osservanza, da parte del depositario autorizzato, dei prescritti obblighi tributari in materia di regime del deposito fiscale e di movimentazione di prodotti soggetti ad accisa, rispondente all’esigenza di un controllo pieno ed incisivo su
chi detiene le merci.
Il soggetto che commercializza oli minerali pur non essendo titolare di impianto di deposito,
quindi, non è obbligato a tenere la contabilità dei prodotti movimentati prevista dalla normativa
delle accise, né alla compilazione di documenti di circolazione, pur serbando la possibilità di far
inserire nella casella n. 7 del DAA il proprio nominativo, di seguito a quello del destinatario della
spedizione, preceduto dalle parole «per conto» (circolare n. 182 del 13 luglio 1998).
Resta salva la facoltà, accordata dall’art. 6, comma 2, del testo unico approvato con D.Lgs.
n. 504/1995, per il proprietario della merce di prestare la garanzia per il trasporto in luogo del
depositario autorizzato mittente, nel qual caso obbligandosi a conformarsi alle prescrizioni stabilite in materia.
Analogamente è a dirsi, quanto alla previsione di obblighi documentali, in ordine alla circolazione di oli minerali già assoggettati ad accisa, non mancando di rilevare che, ai sensi dell’art. 10,
comma 3, lett.b) del D.M. 25 marzo 1996, n. 210, in caso di estrazione effettuata per conto di un
committente, ne va indicato nel DAS il nome, preceduto dalle parole «per conto», e il numero di
partita IVA da riportare nel riquadro 4.
633
Ciò rilevato in via generale, va da sé che qualora, nel concreto svolgimento delle operazioni di
movimentazione dei prodotti, i soggetti di che trattasi vengano ad espletare compiti propri delle figure tipizzate dalla normativa sulle accise, quale ad esempio l’incaricato del trasporto, ne assumono anche i relativi obblighi, indipendentemente dalla loro qualificazione.
Ulteriori chiarimenti, della medesima natura, sono stati richiesti riguardo alle vendite di oli
minerali oggetto di agevolazioni, quali quelli denaturati destinati agli impieghi di cui ai punti 3 e
5 della Tabella A allegata al testo unico approvato con D.Lgs. n. 504/1995, nelle quali intervengono
soggetti non titolari di impianto di deposito.
Anche per le suddette fattispecie valgono le argomentazioni di cui sopra, non rilevando la presenza di tali soggetti nelle vicende negoziali sottese ai trasferimenti di prodotti agevolati.
Per quanto qui interessa, infatti, da un lato, il D.M. n. 577/1995 (artt.3 e 4) fissa le modalità di
movimentazione dei prodotti petroliferi agevolati nonché gli adempimenti amministrativi e contabili da osservare da parte dell’esercente l’impianto di distribuzione prodotti petroliferi agevolati
o del depositario autorizzato, dall’altro, il D.M. n. 454/2001 (art. 5) pone apposite prescrizioni in
ordine al trasferimento ed alla circolazione dei prodotti denaturati sia per i depositari autorizzati
che per gli esercenti depositi commerciali.
La stretta osservanza di questi specifici obblighi tributari è posta, quindi, a carico di soggetti
ben individuati e qualificati dalle rispettive discipline regolamentari. Tanto a prescindere dall’eventuale interposizione nelle transazioni commerciali di altri operatori, da quelli differenti, non
titolari di impianto di deposito in capo ai quali, in ogni caso, i suddetti oneri non potrebbero essere trasferiti.
Con l’occasione, sempre con riferimento alla circolazione di prodotti petroliferi denaturati oggetto di agevolazioni fiscali, si aggiunge che la responsabilità del depositario autorizzato speditore
si arresta al momento del ricevimento della merce da parte del destinatario, sia questo un esercente deposito commerciale o impianto di distribuzione che l’effettivo utilizzatore avente titolo ad
usufruire del beneficio fiscale.
La denaturazione, del resto, impone la destinazione irreversibile del prodotto a quel determinato impiego agevolato che presuppone, per l’appunto, l’aggiunta al medesimo di particolari e ben
determinate sostanze per rilevare l’eventuale uso in frode del prodotto petrolifero.
Quindi, effettuata regolarmente la fornitura, certificata dalla ricezione dell’esemplare n. 3 del
documento di accompagnamento, il depositario autorizzato speditore non risponde di un’eventuale distrazione di prodotti esenti o ad aliquota ridotta ad usi soggetti ad imposta od a maggiore
imposta, perpetrata da altri soggetti (quali, ad es. l’esercente deposito commerciale, il gestore dell’impianto di distribuzione, l’utilizzatore finale).
Nei casi accertati di illecita distrazione di prodotto, non essendosi realizzati i presupposti previsti per poter beneficiare dell’agevolazione, l’accisa diviene esigibile ai sensi dell’art. 2, comma 3,
del Testo unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504.
I Signori Direttori regionali vigileranno sull’applicazione della presente circolare non mancando di segnalare eventuali difficoltà riscontrate nella sua pratica attuazione.
Gli Uffici locali informeranno la loro attività ai criteri sopresposti. La presente circolare è stata
sottoposta al Comitato di Indirizzo Permanente che ha espresso parere favorevole nella seduta del
5 novembre 2004.
CIRCOLARE N. 7/D dell’11 marzo 2009
Circolazione dei prodotti energetici in regime sospensivo. Trasporto ad opera di soggetti
esercenti depositi commerciali di prodotti assoggettati ad accisa
Con le note n. 3056 del 6 luglio 2007 e n. 9316 del 27 maggio 2008 questa Area centrale ha
fornito chiarimenti in merito ai casi di spedizione di prodotti energetici in sospensione di ac-
634
cisa, scortati da DAA, tra depositari autorizzati o verso operatori registrati effettuati da vettori
titolari, contemporaneamente, di licenza fiscale di deposito commerciale libero di cui all’art.
25, comma 4, del TUA.
A tale proposito, sono stati evidenziati i rischi che spedizioni siffatte comportano dal punto di
vista fiscale laddove siano effettuate da soggetti esercenti anche depositi commerciali di prodotti
assoggettati ad accisa che entrano nella disponibilità di merci in sospensione di imposta nella fase
di trasporto.
Ciò posto, in considerazione delle comunicazioni sinora pervenute dalle Direzioni regionali, si
ritiene utile fornire ulteriori precisazioni onde meglio definire la portata delle suddette note.
La fattispecie in esame, come peraltro richiamata nelle linee guida per le attività di verifica per
gli anni 2007 e 2008, si realizza nella circolazione di prodotti energetici in regime sospensivo, con
emissione da parte dello speditore di DAA, ad opera di un incaricato del trasporto che sia contestualmente esercente deposito commerciale.
La compresenza nello stesso soggetto di tali qualificazioni, infatti, potrebbe pregiudicare l’osservanza della prescrizione di cui all’art. 5, comma 1, del D.Lgs. 504/1995, della inibizione posta dall’art. 23, comma 3, nonché delle previsioni contenute nell’art. 25 del medesimo decreto legislativo
circa il divieto di custodia nei depositi commerciali di prodotti a diverso regime fiscale. Tanto precisato per i prodotti in regime sospensivo, si chiarisce poi che con riferimento ai prodotti energetici che beneficiano di aliquota ridotta di accisa o di esenzione la ricorrenza della fattispecie in
esame va, invece, riscontrata alla luce delle rispettive discipline che prevedono peculiari obblighi
gravanti su ben individuati soggetti.
Va da sé, infatti, che resta fuori dall’ambito di applicazione delle note n. 3056 del 6 luglio 2007
e n. 9316 del 27 maggio 2008 la circolazione di prodotti energetici agevolati il cui regime giuridico
contempla la figura
dell’esercente deposito commerciale riservandogliene peraltro la commercializzazione quali,
ad es., di GPL utilizzati in impianti centralizzati per usi industriali (D.M. 6 agosto 2008, n. 165) o
di prodotti energetici impiegati nei lavori agricoli (D.M. 14 dicembre 2001, n. 454).
Analoghe considerazioni valgono per il trasferimento di prodotti energetici denaturati i quali
ricevono, proprio in virtù della denaturazione, una destinazione fiscale irreversibile ad un determinato impiego tanto che, in attesa di essere immessi in consumo, non possono più essere trasferiti in regime sospensivo (vedi nota n. 5759 del 7 dicembre 2005 dell’Area centrale Gestione Tributi
e Rapporto con gli Utenti).
Ciò chiarito, va tenuto conto che il ricorso a tale prassi commerciale ha tratto origine dalle difficoltà che riscontrano gli utilizzatori ad instaurare rapporti negoziali con i depositari autorizzati,
non disponibili ad effettuare direttamente la consegna del prodotto a tali soggetti, sprovvisti di idonei automezzi, a causa dei modesti quantitativi richiesti per singolo ordine.
Allo scopo di evitare difficoltà di approvvigionamento, pur perseguendo le medesime finalità di
prevenzione sopramenzionate, si ritiene possa richiamarsi l’art. 6, comma 2, del D.Lgs. 504/1995.
Tale disposizione attribuisce al trasportatore ed al proprietario la possibilità di prestare garanzia,
così sostanzialmente impegnandosi sul buon fine della spedizione ed assumendo diretta responsabilità nella circolazione di prodotti in regime sospensivo.
La concreta interpretazione di tale previsione giuridica, sintomatica di uno stretto legame tra
le suddette figure ed i prodotti trasportati, induce a ritenere che qualora un soggetto, il quale sia
anche esercente deposito commerciale, presti garanzia in qualità di trasportatore o proprietario
delle merci, allo stesso possa essere consentito di trasportare prodotti energetici in regime sospensivo, sempre che le stesse merci siano le medesime autorizzate nel proprio deposito commerciale di prodotti assoggettati ad accisa.
In tale specifica circostanza, fermi restando gli obblighi dello speditore per ogni trasferimento
di merce in regime sospensivo previsti dal Regolamento (CEE) 2719/92 dell’11 settembre 1992,
oltre all’evidenziazione nella contabilità della cauzione prestata dal trasportatore o dal proprieta-
635
rio, senza possibilità di esone ro e nella misura del 10% dell’aliquota normale di accisa gravante sui
prodotti trasportati, vanno anche indicate nel DAA le seguenti informazioni:
– numero e data della fattura afferente le operazioni negoziali sottostanti la circolazione dei
prodotti (caselle 5 e 6)
– nominativo del committente diverso dal destinatario della spedizione (casella 7)
– luogo effettivo di consegna (casella 7a)
– soggetto che ha prestato la garanzia ed estremi identificativi della stessa (casella 10)
– dati ricognitivi del mezzo di trasporto (casella 11)
– ora in cui le merci lasciano il deposito dello speditore (casella 16).
Conclusivamente, il riconoscimento della possibilità di trasportare materialmente prodotti energetici in regime sospensivo previa prestazione di idonea garanzia presuppone, ovviamente, che tale
attività di trasporto per conto terzi sia prevista nell’oggetto sociale del titolare del deposito libero
e che sia tenuta nettamente separata – fisicamente e contabilmente – da quella parallela esercitata
dal medesimo soggetto quale titolare di licenza di esercizio di deposito commerciale libero. L’impianto gestito ai sensi dell’art. 25 del D.Lgs. 504/1995 non deve essere interessato dalla movimentazione di merci in regime sospensivo le quali non possono sostare nei mezzi di trasporto all’interno
del deposito stesso né essere scaricate nello stesso e, di conseguenza, non danno diritto ad alcun
abbuono per calo naturale di giacenza.
Le direttive sopra impartite, afferendo alla stretta gestione dell’impianto speditore ed in particolare alla movimentazione in regime sospensivo di prodotti detenuti nel medesimo, rivestono
la natura di prescrizioni stabilite per l’esercizio della vigilanza sul deposito fiscale da notificare
a cura degli uffici operativi ai depositi fiscali di competenza ai sensi dell’art. 5, comma 3, lett.b)
del D.Lgs. 504/1995.Ne consegue che l’inosservanza delle medesime da parte del depositario autorizzato può comportare, ai sensi dell’art. 5, comma 5, del D.Lgs. 504/1995, la revoca della licenza fiscale di esercizio.
A tal proposito, in vista della concreta individuazione delle fattispecie che possono dar luogo
all’adozione di siffatta misura nonché al fine di mettere in atto idonee garanzie procedimentali, si
invita ad attenersi a quanto disposto con la nota n. 5363.07 dell’8 gennaio 2008 di questa Area centrale e, in particolare, con la lett. B.
Le presenti direttive sono state sottoposte al Comitato strategico e di indirizzo permanente
nella seduta del 2 marzo 2009, che ha espresso parere favorevole.
Codeste Direzioni regionali vorranno assicurare la massima diffusione delle presenti disposizioni, vigilando sul corretto adempimento da parte dei dipendenti Uffici, che provvederanno altresì a comunicarne il contenuto agli operatori economici interessati. Vorranno altresì segnalare
tempestivamente alla scrivente Area centrale ogni eventuale problematica riscontrata nell’applicazione della presente circolare.
Nota AD prot. 48822 del 9 aprile 2009
Circolare 7/D dell’11 marzo 2009 – Applicazione – Chiarimenti interpretativi
Da parte delle Associazioni di categoria in indirizzo sono pervenute richieste di chiarimenti in
ordine ad alcuni punti trattati dalla circolare in oggetto.
Al riguardo si precisa quanto appresso:
1. Compilazione caselle n. 5 e 6 del D.A.A.: con riferimento all’obbligo prescritto di annotare
nelle suddette caselle del D.A.A. il numero e la data della fattura, si conferma che lo stesso si rende
operativo ove la fattura medesima sia emessa al momento di effettuazione dell’operazione e possano, pertanto, essere riportati i relativi estremi sul D.A.A. In caso di fatturazione differita, ai sensi
dell’art. 21 – c. 4 – del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, dovrà essere allegata al documento di accom-
636
pagnamento in esame copia del documento commerciale relativo al singolo trasporto (bolla di accompagnamento, nota peso, ecc.);
2. Soggetti che contestualmente rivestono la qualifica di depositari autorizzati, esercenti di
depositi commerciali di prodotti assoggettati ad accise e trasportatori: la fattispecie in esame
esula dal campo d’applicazione della circolare in oggetto. Infatti, la figura di depositario autorizzato ricoperta dal soggetto legittima lo stesso a movimentare prodotto in regime sospensivo. Resta
invece immutata l’osservanza di quanto disposto dalla circolare in ordine all’impianto gestito ai
sensi dell’art. 25 del D.Lgs. n. 504/1995, il quale: «non deve essere interessato dalla movimentazione
di merci in regime sospensivo le quali non possono sostare nei mezzi di trasporto all’interno del deposito stesso né essere scaricate nello stesso e, di conseguenza, non danno diritto ad alcun abbuono
per calo naturale di giacenza»;
3. Bunkeraggi: la circolare non attiene alla movimentazione di prodotti destinati al bunkeraggio, considerato che in tale fattispecie trova applicazione la disciplina doganale con l’appuramento
del prodotto trasportato presso la dogana di esportazione, con conseguenti adeguate garanzie di tutela fiscale;
4. Garanzia prestata dal trasportatore o dal proprietario: nelle more del completamento in atto
della procedura di gestione automatizzata della garanzia, ai fini di un più efficace controllo, tenuto anche conto della relativa complessità conseguente alla pluralità di soggetti che possono prestare cauzione previsti dalla norma, resta salva la facoltà di prestare cauzione da parte dello speditore nei casi di specie.
Tanto chiarito in ordine all’applicazione della circolare di cui in oggetto, si fa presente che il trasportatore, per poter effettuare trasferimenti di prodotti in regime sospensivo dovrà consegnare,
prima di intraprendere la prima operazione di trasporto, al depositario autorizzato speditore che
la allegherà alla propria contabilità, una dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà di cui all’art.
47 del D.P.R. n. 445/2000 con cui attesti una delle seguenti condizioni:
– di non essere titolare di licenza per l’esercizio di deposito commerciale di prodotti energetici
di cui all’art. 25 del D.Lgs. n. 504/1995 indicando la ragione sociale della propria ditta, la sede legale e la partita IVA;
– di essere anche titolare di licenza per l’esercizio di deposito commerciale di prodotti energetici di cui all’art. 25 del D.Lgs. n. 504/1995 indicando, oltre ai dati di cui sopra anche il codice ditta
dell’impianto.
Anche da quanto sopra discende che le gravi e reiterate inosservanze che, sempre nel rispetto
dei procedimenti previsti, potrebbero dare luogo all’emissione di un atto di revoca della licenza, non
possono che fare riferimento esclusivamente agli obblighi propri dello speditore relativamente alla
movimentazione dei prodotti (art. 5, c. 3, T.U.A. e art. 4, D.M. n. 210/1996).
Nota AD del 4 agosto 2009, n. 73468
Circolare 11 marzo 2009, n. 7/D – Precisazioni
Successivamente alla nota n. 48822/R.U. del 9 aprile 2009, con la quale venivano forniti chiarimenti in ordine all’applicazione della circolare in oggetto, sono pervenute alcune richieste di puntualizzazione in ordine ad alcuni aspetti operativi.
Al riguardo si precisa quanto segue.
1. Campo di applicazione
Le disposizioni della Circolare 11 marzo 2009, n. 7/D si applicano alla circolazione di tutti i prodotti energetici in regime sospensivo, non denaturati, effettuata da vettori titolari, contempora-
637
neamente, anche di licenza fiscale di deposito commerciale di cui all’art. 25, comma 4, del TUA.
Fatte salve specifiche previsioni normative, tali disposizioni si applicano anche al trasporto degli
oli lubrificanti sottoposti all’imposta di consumo di cui all’art. 62 del TUA effettuato dalla medesima tipologia di vettori, ad esclusione di quelle riguardanti la prestazione della garanzia, che in
tale fattispecie non è prevista.
2. Compilazione del DAA
Come già chiarito con la nota n. 48822/R.U. del 9 aprile 2009, nel caso in cui al momento iniziale del trasporto non fosse disponibile la relativa fattura, al DAA o al corrispondente documento
commerciale di cui all’art. 1, comma 1, lett. b) del D.M. n. 210/1996, dovrà essere allegata copia del
documento commerciale relativo al singolo trasporto (bolla di accompagnamento, nota peso, ecc.).
In alternativa, allo scopo di facilitare gli adempimenti amministrativi, potranno essere indicati
nelle caselle 5 e 6 del DAA o del corrispondente documento commerciale di trasporto, la data ed il
numero d’ordine della relativa comunicazione di caricazione o di altro idoneo documento, come,
ad esempio, la nota peso. Tali documenti dovranno essere conservati presso il deposito speditore.
3. Dichiarazione sostitutiva di atto notorio
Lo speditore, a tutela del buon andamento del trasferimento, acquisisce, prima dell’inizio della
prima operazione di trasferimento, la dichiarazione sostitutiva di atto notorio del vettore, con la
quale lo stesso dichiara di essere o non essere contemporaneamente titolare di deposito commerciale di cui all’art. 25, comma 4, del TUA.
L’acquisizione della dichiarazione in argomento ha finalità antifrode e rientra tra i comportamenti diligenti dello speditore, che è sempre tenuto ad assumere ogni cautela per evitare possibili
rischi alla spedizione.
4. Utilizzatori finali per usi esenti
Si precisa che le disposizioni della Circolare 11 marzo 2009, n. 7/D si applicano anche nel caso
in cui la circolazione dei prodotti di cui al punto 1 preveda la consegna diretta ad utilizzatori finali
che sono abilitati a ricevere il prodotto per usi esenti da imposta.
In questa tipologia di consegna il destinatario non è sempre e necessariamente un operatore
professionale di cui all’art. 8 del TUA, ma può anche essere un beneficiario non professionale
(come, per esempio, i soggetti di cui all’art. 17 del TUA, ovvero soggetti non professionali aventi titolo per utilizzare prodotti in esenzione, come da tabella A del TUA) che per poter prelevare dai depositi fiscali prodotti in esenzione fiscale, deve presentare al depositario idonea documentazione
dalla quale risulti la spettanza del beneficio e la legittimazione del soggetto richiedente.
638
ART. 26 - Disposizioni particolari per il gas naturale
Art. 26 1
Disposizioni particolari per il gas naturale
1. Il gas naturale (codici NC 2711 11 00 [GNL] e NC 2711 21 00), destinato alla combustione
per usi civili e per usi industriali, nonché all’autotrazione, è sottoposto ad accisa, con l’applicazione delle aliquote di cui all’allegato I, al momento della fornitura ai consumatori finali ovvero al
momento del consumo per il gas naturale estratto per uso proprio.
2. Sono considerati compresi negli usi civili anche gli impieghi del gas naturale, destinato alla
combustione, nei locali delle imprese industriali, artigiane e agricole, posti fuori dagli stabilimenti,
dai laboratori e dalle aziende dove viene svolta l’attività produttiva, nonché alla produzione di
acqua calda, di altri vettori termici o di calore, non utilizzati in impieghi produttivi dell’impresa,
ma ceduti a terzi per usi civili.
3. Sono considerati compresi negli usi industriali gli impieghi del gas naturale, destinato alla
combustione, in tutte le attività industriali produttive di beni e servizi 2 e nelle attività artigianali
ed agricole, nonché gli impieghi nel settore alberghiero, nel settore della distribuzione commerciale,
negli esercizi di ristorazione, negli impianti sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e gestiti senza fini di lucro, nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione
che abbiano le caratteristiche tecniche indicate nella lett. b) del comma 2 dell’art. 11 della L. 9 gennaio 1991, n. 10, anche se riforniscono utenze civili. Si considerano, altresì, compresi negli usi industriali, anche quando non è previsto lo scopo di lucro, gli impieghi del gas naturale, destinato alla
combustione, nelle attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili, degli
orfani, degli anziani e degli indigenti.
4. Sono assoggettati all’aliquota relativa al gas naturale impiegato per combustione per usi industriali i consumi di gas naturale impiegato negli stabilimenti di produzione anche se nei medesimi vengono introdotte e depositate merci provenienti da altri stabilimenti, purché di società controllate o di società collegate con quella titolare della concessione ai sensi dell’art. 2359 del codice
civile, nonché i consumi relativi ad operazioni connesse con l’attività industriale.
5. Ai fini della tassazione di cui al comma 1 si considerano gas naturale anche le miscele contenenti metano ed altri idrocarburi gassosi in misura non inferiore al 70 per cento in volume. Per
le miscele contenenti metano ed altri idrocarburi gassosi in misura inferiore al 70 per cento in volume, ferma restando l’applicazione dell’art. 21, commi 3, 4 e 5, quando ne ricorrano i presupposti, sono applicate le aliquote di accisa, relative al gas naturale, in misura proporzionale al contenuto complessivo, in volume, di metano ed altri idrocarburi. Per le miscele di gas naturale con aria
o con altri gas ottenuti nelle officine del gas di città, l’imposta si applica con riguardo ai quantitativi di gas naturale originari, secondo le percentuali sopraindicate, impiegati nelle miscelazioni.
Per le miscele di gas ottenuto nelle officine del gas di città od in altri stabilimenti, con qualsiasi processo di lavorazione che utilizzi metano o altra materia prima, l’imposta si applica sulla percentuale
di metano puro che risulta in esso contenuta.
1
Articolo in vigore dal 1° giugno 2007 ex D.Lgs. 26/2007
Telex prot. 796 del 12 maggio 2000 – Trattamento fiscale per il gas metano utilizzato nelle imprese industriali: […] Sull’argomento, la Corte di Cassazione ha più volte ribadito che per produzione di servizi s’intende un «complesso di attività che hanno come risultato la produzione di un bene immateriale (servizio), prima inesistente»; in altre parole, il
predetto organo ha precisato che si ha produzione di servizio quando «a seguito del servizio reso viene ad esistenza un
risultato economico nuovo ed autonomo, prima inesistente, suscettibile di fornire una propria utilità economica». […]
2
639
6. Non sono sottoposte ad accisa le miscele gassose di cui al comma 5 di origine biologica destinate agli usi propri del soggetto che le produce.
7. Sono obbligati al pagamento dell’imposta 3 di cui al comma 1 secondo le modalità previste
dal comma 13 e con diritto di rivalsa sui consumatori finali:
a) i soggetti che procedono alla fatturazione del gas naturale ai consumatori finali comprese
le società aventi sede legale nel territorio nazionale e registrate presso la competente Direzione regionale dell’Agenzia delle dogane, designate da soggetti comunitari non aventi sede nel medesimo
territorio che forniscono il prodotto direttamente a consumatori finali nazionali;
b) 4 i soggetti che acquistano per uso proprio gas naturale da Paesi comunitari o da Paesi terzi,
avvalendosi delle reti di gasdotti ovvero di infrastrutture per il vettoriamento del prodotto;
c) i soggetti che acquistano il gas naturale confezionato in bombole o in altro recipiente da
altri Paesi comunitari o da Paesi terzi;
d) i soggetti che estraggono per uso proprio gas naturale nel territorio dello Stato [parole sostituite con il D.Lgs. n. 48/2010 – in origine: «in territorio nazionale»].
8. Su richiesta possono essere riconosciuti come soggetti obbligati i gestori delle reti di gasdotti
nazionali per il solo gas naturale impiegato per il vettoriamento del prodotto.
9. Si considerano consumatori finali anche gli esercenti impianti di distribuzione stradale di gas
naturale per autotrazione non dotati di apparecchiature di compressione per il riempimento di
carri bombolai.
10. I soggetti di cui ai commi 7 e 8 hanno l’obbligo di denunciare preventivamente la propria
attività all’Ufficio dell’Agenzia delle dogane competente per territorio e di prestare una cauzione sul
pagamento dell’accisa. Tale cauzione è determinata dal medesimo Ufficio in misura pari ad un do-
3
STOGIT - Circolare n. 17/D, prot 8025 del 28 dicembre 2007. Paragrafo 5.3.2 - Soggetti esercenti l’attività di stoccaggio.
Per il consumo di gas naturale, connesso e necessario alle attività di stoccaggio, è stato segnalato che non è prevista alcuna fatturazione da parte dei soggetti proprietari del gas che usufruiscono del servizio di stoccaggio, nei confronti dei
titolari degli impianti utilizzati per lo stoccaggio di gas naturale.
Ciò stante, considerato che il gas naturale utilizzato per i fini suddetti è reso nella disponibilità del titolare dell’impianto
di stoccaggio, lo stesso dovrà essere considerato soggetto obbligato in relazione ai consumi in parola.
4 Acquirenti gas naturale nel «Punto virtuale di scambio»: Circolare n. 17/D, prot 8025 del 28 dicembre 2007. Paragfrao 5.3.1 - Acquirenti gas naturale nel «Punto di Scambio Virtuale».
Nell’operatività del mercato del gas, la regolamentazione del settore prevede la possibilità di effettuare contratti di compravendita sul «Punto di Scambio Virtuale».
La suddetta possibilità è riservata a società che hanno adempiuto a tutti gli obblighi previsti al fine di essere qualificate
come «trader» abilitati ad operare su tale mercato.
In particolare il trader che acquista il gas sul PSV può sia rivenderlo sullo stesso PSV, sia fornirlo a consumatori finali
e sia consumarlo esso stesso, fornendolo presso propri impianti.
In merito a tale ultima possibilità, occorre tener conto che il venditore (che può essere anche un operatore estero che
utilizza esclusivamente la suddetta modalità di vendita del gas sul mercato italiano) non conosce quali successive operazioni farà l’acquirente del gas, non essendo previsto alcun riferimento all’utilizzo del gas nei contratti di compravendita sul PSV e non dovendo esso stesso provvedere alla consegna presso l’utilizzatore.
Sarà infatti il trader acquirente, che è anche titolare di un contratto di trasporto con la Snam Rete Gas S.p.A., a provvedere alla consegna del gas naturale presso i propri punti di utilizzo.
In tale modo di operare, l’acquirente nazionale dovrà assumere la qualifica di soggetto obbligato e provvedere ai conseguenti adempimenti, essendo la sua attività riconducibile alla previsione di cui alla lett. b), comma 7, dell’art. 26 del
testo unico.
640
dicesimo dell’imposta annua che si presume dovuta in relazione ai dati comunicati dal soggetto
nella denuncia e a quelli eventualmente in possesso dell’Ufficio competente. Il medesimo Ufficio,
effettuati i controlli di competenza e verificata la completezza dei dati relativi alla denuncia e alla
cauzione prestata, rilascia, ai soggetti di cui ai commi 7 ed 8, un’autorizzazione, entro sessanta
giorni dalla data di ricevimento della denuncia. I medesimi soggetti sono tenuti a contabilizzare,
in un apposito registro di carico e scarico, i quantitativi di gas naturale estratti, acquistati o ceduti
e ad integrare, a richiesta dell’Ufficio competente, l’importo della cauzione che deve risultare pari
ad un dodicesimo dell’imposta dovuta nell’anno precedente.
11. Sono esonerate dall’obbligo della prestazione della cauzione di cui al comma 10 le Amministrazioni dello Stato e gli enti pubblici. L’Agenzia delle dogane ha facoltà di esonerare dal medesimo obbligo le ditte affidabili e di notoria solvibilità. Tale esonero può essere revocato nel caso in
cui mutino le condizioni che ne avevano consentito la concessione; in tal caso la cauzione deve essere prestata entro quindici giorni dalla notifica della revoca.
12. L’autorizzazione di cui al comma 10 viene negata o revocata a chiunque sia stato condannato con sentenza passata in giudicato per reati connessi all’accertamento ed al pagamento
dell’accisa sui prodotti energetici o sull’energia elettrica per i quali è prevista la pena della
reclusione.
13. L’accertamento dell’accisa dovuta viene effettuato sulla base di dichiarazioni annuali, contenenti tutti gli elementi necessari per la determinazione del debito d’imposta, che sono presentate 5
dai soggetti obbligati entro il mese di marzo dell’anno successivo a quello cui la dichiarazione si
riferisce. Il pagamento dell’accisa è effettuato in rate di acconto mensili da versare entro la fine di
ciascun mese, calcolate sulla base dei consumi dell’anno precedente. Il versamento a conguaglio è
effettuato entro il mese di marzo dell’anno successivo a quello cui si riferisce. Le somme eventualmente versate in eccedenza all’imposta dovuta sono detratte dai successivi versamenti di acconto. L’Amministrazione finanziaria ha facoltà di prescrivere diverse rateizzazioni d’acconto sulla
base dei dati tecnici e contabili disponibili. Per la detenzione e la circolazione del gas naturale non
si applicano le disposizioni di cui agli artt. 5 e 6.
14. Contestualmente all’avvio della propria attività, i soggetti che effettuano l’attività di vettoriamento del gas naturale ne danno comunicazione al competente Ufficio dell’Agenzia delle dogane e presentano una dichiarazione annuale riepilogativa contenente i dati relativi al gas naturale
trasportato rilevati nelle stazioni di misura. La dichiarazione è presentata al competente Ufficio dell’Agenzia delle dogane entro il mese di marzo dell’anno successivo a quello cui la dichiarazione si
riferisce. Gli stessi soggetti sono altresì tenuti a rendere disponibili agli organi preposti ai controlli
i dati relativi ai soggetti cui il prodotto è consegnato.
15. In occasione della scoperta di sottrazione fraudolenta di gas naturale, i venditori compilano
una dichiarazione per i consumi di gas naturale accertati e la trasmettono al competente ufficio dell’Agenzia delle dogane appena i consumi fraudolenti sono stati accertati.
5
Determinazione AD n. 1493 del 26 settembre 2007 - Tempi e modalità per la presentazione esclusivamente in forma
telematica delle dichiarazioni di consumo per il gas naturale e l’energia elettrica – Art. 1: Le dichiarazioni di consumo
per il gas naturale e l’energia elettrica, previste dagli artt. 26, 53 e 53-bis del testo unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, e successive modificazioni, sono presentate in forma esclusivamente telematica a decorrere dal 1° gennaio 2008.
641
Imposte sul gas (tratto dal sito Internet dell’Autorità per l’energia elettrica
ed il gas in data 14 maggio 2010)
Anno 2009
Usi civili
Usi industriali
Fascia di consumo annuo
Regione
fino a
120 m3
da 120
a 480 m3
da 480 a
1.560 m3
oltre
1.560 m3
fino a
oltre
1.200.000 m3 1.200.000 m3
4,40
17,50
17,00
18,60
1,2498
0,7499
3,80
13,50
12,00
15,00
1,2498
0,7499
Accisa
Normale
Territori ex-Cassa
del Mezzogiorno (A)
Addizionale
regionale (B)
Piemonte
2,20000
2,58000
2,58000
2,58000
0,62490
0,52000
Veneto
0,77470
2,32410
2,58230
3,09870
0,62490
0,51646
Liguria
– zone climatiche C
e D 2,20000
– zona climatica E
– zona climatica F
2,58000
1,55000
1,03000
2,58000
1,55000
1,03000
2,58000
1,55000
1,03000
0,62490
1,55000
1,03000
0,52000
0,62490
0,62490
0,52000
0,52000
Emilia Romagna
2,20000
3,09874
3,09874
3,09874
0,62490
0,51646
Toscana
1,50000
2,60000
3,00000
3,00000
0,60000
0,52000
Umbria
0,51650
0,51650
0,51650
0,51650
0,51650
0,51650
Marche
1,55000
1,81000
2,07000
2,58000
0,62490
0,52000
Lazio
2,20000
3,09900
3,09900
3,09900
0,62490
0,51600
Abruzzo
– zone climatiche E
eF
– altre zone
1,03300
1,90000
1,03300
2,32410
1,03300
2,58230
1,03300
2,58230
0,62490
0,62490
0,51646
0,51646
Molise
1,90000
3,09870
3,09870
3,09870
0,62000
0,52000
Campania
1,90000
3,10000
3,10000
3,10000
0,62490
0,62490
Puglia
1,90000
3,09800
3,09800
3,09800
0,62490
0,51646
Calabria
1,90000
2,58230
2,58230
2,58230
0,62490
0,62490
(A) Si tratta dei territori indicati dal D.P.R. 3 marzo 1978, n. 218.
(B) L’addizionale regionale non è prevista per le regioni a statuto speciale; l’imposta non è più dovuta anche in Lombardia dal 2002 (L.R. 18 dicembre 2001, n. 27) e in Basilicata dal 2008 (L.R. 28 dicembre 2007, n. 28)
642
ADDIZIONALI/ARISGAM
GAS NATURALE [METANO] destinato alla combustione (no autotrazione)
Addizionale regionale all’accisa [imposta di consumo] sul gas naturale e imposta regionale sostitutiva dell’addizionale regionale
Addizionale
nale
regio- – Gas naturale usato per usi civili, come combustibile per gli usi delle imprese artigiane ed agricole e
per gli usi industriali
Si
– Gas naturale utilizzato per la produzione di energia elettrica, negli usi di cantiere e in operazioni di
campo nell’attività di coltivazione di idrocarburi e
quello utilizzato per i consumi interni delle raffinerie e degli stabilimenti che trasformano i prodotti
energetici, i gas di petrolio e gli altri idrocarburi naturali o artificiali, gassosi o liquefatti, in prodotti
chimici di natura diversa
No
Imposta regionale – A carico delle utenze esenti [da accisa]
sostitutiva
– Consumi di gas naturale impiegato negli usi di
cantiere e nelle operazioni di campo per la coltivazione di idrocarburi, nonché ai consumi di gas naturale impiegato nella produzione diretta o indiretta
di energia elettrica, purché la potenza installata non
sia inferiore a 1 KW
Si
No
– Gas naturale trasformato in altri prodotti chimici, No [in quanto «uso
utilizzato come materia prima
escluso dall’applicazione dell’accisa» - cfr
Tx MF prot. 2342/IV
dell’8 giugno 1999]
643
… Nella versione originale (valida fino al 31 maggio 2007)
Art. 26
[Art. 1 D.L. n. 46/1976 - Art. 10 D.L. n. 15/1977 (*) - Artt. 3 e 17 D.L. n. 331/1993]
Disposizioni particolari per il gas metano 6 7
1. È sottoposto ad accisa il gas metano (codice NC 2711 29 00) destinato all’autotrazione ed alla
combustione per usi civili e per usi industriali (1).
2. Ai fini della tassazione si considerano metano anche le miscele con aria o con altri gas nelle
quali il metano puro è presente in misura non inferiore al 70 per cento, in volume. Per le miscele
gassose contenenti metano puro in misura inferiore al 70 per cento, in volume, l’imposta si applica
sul contenuto di metano, fermo restando l’applicazione dell’art. 21, comma 5, quando ne ricorrano
i presupposti. Per le miscele di gas metano con aria o con altri gas, ottenute nelle officine del gas
di città, l’imposta si applica con riguardo ai quantitativi di gas metano originari, secondo le percentuali sopraindicate, impiegati nelle miscelazioni. Per il gas metano ottenuto nelle officine del gas
di città od in altri stabilimenti, con qualsiasi processo di lavorazione che utilizzi metano o altra materia prima, l’imposta si applica sulla percentuale di metano puro che risulta in esso contenuta.
3. Non è sottoposto ad accisa il metano biologico destinato agli usi propri dello stesso produttore.
6
D.L. 18 gennaio 1993, n. 8, convertito, con modificazioni, dalla L. 19 marzo 1993, n. 68 – art. 10, comma 5 [Addizionale regionale]: Con decorrenza dalla data di entrata in vigore del presente decreto [a seguito delle numerose reiterazioni subite dal decreto, l’effetto decorre dal 21 gennaio 1992] l’addizionale regionale all’accisa [imposta di consumo]
sul gas naturale [metano] usato [nelle regioni a statuto ordinario] come combustibile [no autotrazione], istituita dall’art.
6, comma 1, lett. b), della L. 14 giugno 1990, n. 158, e successivo D.Lgs. 21 dicembre 1990, n. 398, capo II [nella misura
che sarà determinata da ciacuna regione, con propria legge, entro i limiti minimo di lire 10 e massimo di lire 60 – aliquota
aumentata ex art. 1, comma 153 della L. 23 dicembre 1996, n. 662; nella versione originale erano 50 lire - al metro cubo di
gas erogato], si applica anche all’accisa [imposta di consumo] sul gas naturale [metano] usato come combustibile per
gli usi delle imprese artigiane ed agricole e per gli usi industriali, con le esclusioni indicate al comma 3 dell’art. 6 del
D.L. 15 settembre 1990, n. 261, convertito, con modificazioni, dalla L. 12 novembre 1990, n. 331 [Art. 6.3, D.L. 261/1990:
È assoggettato all’imposta di consumo di L. 20 mc. il gas metano usato come combustibile per gli usi delle imprese artigiane e agricole e per gli usi industriali, escluso quello utilizzato per la produzione di energia elettrica, negli usi di cantiere e in operazioni di campo nell’attività di coltivazione di idrocarburi e quello utilizzato per i consumi interni delle
raffinerie e degli stabilimenti che trasformano gli oli minerali, i gas di petrolio e gli altri idrocarburi naturali o artificiali, gassosi o liquefatti, in prodotti chimici di natura diversa]. Comma 6. Con la stessa decorrenza l’addizionale regionale di cui all’art. 6, comma 1, lett. b), della legge n. 158 del 1990 ed al D.Lgs. 21 dicembre 1990, n. 398, ed al comma
5, sarà determinata da ciascuna regione a statuto ordinario, con propria legge, in rapporto ai metri cubi di gas in essa
erogati, in misura non inferiore a lire 10 al metro cubo e non superiore alla metà del corrispondente tributo erariale e
comunque non superiore a lire 60 [in origine «50»] al metro cubo; qualora la metà del corrispondente tributo erariale
risulti inferiore a lire 10 al metro cubo l’addizionale sarà dovuta nella detta misura minima.
7 L. 8 maggio 1998, n. 146 – ART. 8: Imposta regionale sostitutiva dell’addizionale regionale all’accisa [imposta di
consumo] sul gas naturale [metano] «Le disposizioni di cui al comma 9 dell’art. 10 del D.L. 18 gennaio 1993, n. 8, convertito, con modificazioni, dalla L. 19 marzo 1993, n. 68, [D.L. 8/1993 – Art. 10, comma 9: L’imposta sostitutiva dell’addizionale di cui al presente articolo, istituita con l’art. 6, comma 1, lett. b), della legge n. 158 del 1990 e con il comma
2 dell’art. 9, D. Lgs. 21 dicembre 1990, n. 398, a carico delle utenze esenti – [da accisa] –, sarà determinata da ciascuna
regione, con propria legge, entro i limiti minimo di lire 10 e massimo di lire 60 – aliquota aumentata ex art. 1, comma
153 della L. 23 dicembre 1996, n. 662; nella versione originale erano 50 lire – al metro cubo] si interpretano nel senso che
l’imposta regionale sostitutiva dell’addizionale regionale all’accisa [imposta di consumo] sul gas naturale [metano] a carico delle utenze esenti non si applica ai consumi di gas naturale [metano] impiegato [nelle regioni a statuto ordinario]
negli usi di cantiere e nelle operazioni di campo per la coltivazione di idrocarburi, nonché ai consumi di gas naturale
[metano] impiegato nella produzione diretta o indiretta di energia elettrica, purché la potenza installata non sia inferiore a 1 KW. Non si fa luogo a rimborso di quanto eventualmente già pagato».
644
4.8 L’accisa è dovuta, secondo le modalità previste dal comma 8, dai soggetti che vendono direttamente il prodotto ai consumatori o dai soggetti consumatori che si avvalgono delle reti di gasdotti per il vettoriamento di prodotto proprio. Sono considerati consumatori anche gli esercenti
i distributori stradali di gas metano per autotrazione che non abbiano, presso l’impianto di distribuzione, impianti di compressione per il riempimento di carri bombolai. Possono essere riconosciuti soggetti obbligati al pagamento dell’accisa i titolari di raffinerie, di impianti petrolchimici e
di impianti di produzione combinata di energia elettrica e di calore.
5.9 Sono gestiti in regime di depositi fiscali:
a) l’impianto utilizzato per le operazioni di liquefazione del gas naturale, o di scarico, stoccaggio e rigassificazione di GNL 10;
b) l’impianto utilizzato per lo stoccaggio di gas naturale di proprietà o gestito da un’impresa di
gas naturale; l’insieme di più concessioni di stoccaggio relative ad impianti ubicati nel territorio nazionale e facenti capo ad un solo titolare possono costituire, anche ai fini fiscali, un unico deposito fiscale;
c) il terminale di trattamento ed il terminale costiero con le rispettive pertinenze;
d) le reti nazionali di gasdotti e le reti di distribuzioni locali, comprese le reti interconnesse;
e) gli impianti di compressione.
6. Per il gas metano confezionato in bombole o in qualsiasi altro tipo di contenitore di provenienza da Paesi terzi o da Paesi comunitari l’accisa è dovuta dall’importatore o dall’acquirente.
7. I soggetti obbligati al pagamento dell’accisa devono prestare una cauzione pari al 5 per cento
dell’accisa dovuta per il quantitativo massimo di metano presumibilmente immesso in consumo per
usi soggetti a tassazione in un mese.
8. L’accertamento dell’accisa viene effettuato sulla base di dichiarazioni annuali contenenti tutti
gli elementi necessari per la determinazione del debito d’imposta 11, che devono essere presentate
dai soggetti obbligati entro il mese di febbraio dell’anno successivo a quello cui si riferisce. Il pagamento dell’accisa deve essere effettuato in rate di acconto mensili 12 entro la fine di ciascun mese,
calcolate sulla base dei consumi dell’anno precedente. Il versamento a conguaglio è effettuato entro
il mese di febbraio dell’anno successivo a quello cui si riferisce. Le somme eventualmente versate
in più del dovuto sono detratte dal successivo versamento di acconto. L’Amministrazione finan-
8
Comma così sostituito dal 1° gennaio 2001 ai sensi dell’art. 26 della legge n. 388/2000. Nella versione originaria: «L’accisa è dovuta dai soggetti, esercenti impianti di estrazione, di produzione o di reti di metanodotti, che forniscono direttamente il prodotto ai consumatori».
9 Comma sostituito dal 1° gennaio 2001 ai sensi dell’art. 26 della Legge n. 388/2000. Nella versione originaria: «Gli impianti di cui al comma 4 sono gestiti in regime di deposito fiscale».
10 Telescritto MF I.G.S.T./VII del 30 agosto 1994: SNAM – Stabilimento di rigassificazione di Portovenere: «[…] Tale impianto deve, pertanto, essere considerato, ai fini fiscali come uno Stabilimento di produzione di oli minerali di cui all’art.
19 della legge 427/1993. Ne deriva che il metano utilizzato per la vaporizzazione del GNL non è soggetto ad accisa […]».
11 Telescritto MF prot. 8297/XI del 20 marzo 1977 - Applicazione del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15: […] «Per quanto attiene, poi, il quesito … si chiarisce che nella dichiarazione trimestrale deve essere indicata la quantità di gas metano
fornita agli utenti quale risulta dalle fatture emesse nel trimestre, indipendentemente dal periodo di consumo fatturato».
Ed ancora sull’argomento il Telescritto MF prot. 10952/XI del 19 dicembre 1977: […] «Al riguardo si ritiene opportuno
precisare che per quantità di gas metano complessivamente fornita agli utenti, da indicare nella dichiarazione trimestrale, prevista dall’art. 3 del D.M. 12 luglio 1977, deve intendersi quella fatturata.»
12 Criterio del «pro-quota-die»: Telescritto MF prot. 6967/XI del 31 dicembre 1990: […] «Nuove aliquote suindicate si applicano a partire dalle fatturazioni emesse dal 1 gennaio 1991 limitatamente at consumi attribuiti su base giornaliera
at periodo successivo at predetta data considerando convenzionalmente costante il consumo nel periodo interessato secondo il criterio adottato in occasione aumenti disposti con D.L. 22 maggio 1990 n. 120».
645
ziaria ha facoltà di prescrivere diverse rateizzazioni d’acconto sulla base dei dati tecnici e contabili disponibili. 13
8-bis.14 I depositari autorizzati e tutti i soggetti che cedono gas metano sono obbligati alla dichiarazione annuale anche quando non sorge il debito di imposta.
(1) Devono considerarsi compresi negli usi civili anche gli impieghi del gas metano [negli esercizi di ristorazione e] 15 nei
locali delle imprese industriali, artigiane e agricole, posti fuori dagli stabilimenti, dai laboratori e dalle aziende dove viene
svolta l’attività produttiva, e nella produzione di acqua calda, di altri vettori termici e/o di calore non utilizzati in impieghi produttivi dell’impresa ma per la cessione a terzi per usi civili. Si considerano compresi negli usi industriali 16 gli
impieghi del gas metano [nel settore della distribuzione commerciale,] 17 nel settore alberghiero, [negli esercizi di ristorazione, negli impianti sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e gestiti senza fini di lucro,] 18 nel
teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione che hanno le caratteristiche tecniche indicate nell’art. 11,
comma 2, lett. b), della L. 9 gennaio 1991, n. 10, [L. 9 gennaio 1991, n. 10 - Art. 11, comma 2, lett. b): potenza elettrica
installata per la cogenerazione pari ad almeno il 10% della potenza termica erogata all’utenza] anche se riforniscono
utenze civili, e gli impieghi in tutte le attività industriali produttive di beni e servizi 19 e nelle attività artigianali ed agricole. [Si considerano altresì compresi negli usi industriali, anche quando non è previsto lo scopo di lucro, gli impieghi
del gas metano utilizzato negli impianti sportivi e nelle attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza dei
disabili, degli orfani, degli anziani e degli indigenti.] 20 Le disposizioni di cui sopra valgono anche per la tassazione dei
gas di petrolio liquefatti utilizzati negli impianti centralizzati per usi industriali.
[L’agevolazione dell’aliquota ridotta dell’accisa sul gas metano a favore degli stabilimenti di produzione vale anche se
in tali stabilimenti vengono introdotte e depositate merci provenienti da altri stabilimenti purché di società controllate
o di società collegate con quella titolare della concessione ai sensi dell’art. 2359 del codice civile, nonché sul gas metano
utilizzato per operazioni connesse con l’attività industriale] 21
(*) Il riferimento al D.L. n. 15/1977 riguarda il D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, convertito dalla L. 7 aprile 1977, n. 102.
13
Comma, da ultimo, così sostituito dall’art. 4, comma 1, del D.L. 31 dicembre 1996, n. 669 convertito, con modificazioni, nella L. 28 febbraio 1997, n. 30 – Nella versione precedente, come modificato dall’art. n. 11.3 del D.L. 20 giugno
1996, n. 323 convertito nella L. 8 agosto 1996, n. 425: «L’accertamento dell’accisa viene effettuato sulla base di dichiarazioni mensili contenenti tutti gli elementi necessari per la determinazione del debito d’imposta. Le dichiarazioni devono essere presentate dai soggetti obbligati entro il mese successivo a quello cui si riferiscono. Entro lo stesso termine
deve essere effettuato il pagamento dell’accisa.» – La versione originaria era: «L’accertamento dell’accisa viene effettuato sulla base di dichiarazioni contenenti tutti gli elementi necessari per la determinazione del debito d’imposta. Le
dichiarazioni, relative ad ogni bimestre solare, devono essere presentate dai soggetti obbligati entro il mese successivo
al bimestre cui si riferiscono. Entro lo stesso termine deve essere effettuato il pagamento dell’accisa.»
14 Comma inserito dal 1° gennaio 2001 ex art. 26 della L. n. 388/2000.
15 Parole soppresse dall’art. 12, comma 5, della L. 23 dicembre 1999, n. 488 (Finanziaria 2000).
16 Trattamento fiscale del gas naturale/metano impiegato da società di servizi nell’ambito di stabilimenti industriali
- Con una risoluzione ministeriale [risoluzione MF prot. 6765/IV del 29 gennaio 1999] è stato confermato che ai sensi della
nota 1 dell’art. 26 TUA si considerano compresi negli usi industriali «le utilizzazioni di gas metano relative non solo a tutto
il complesso di prestazioni che vengono effettuate ai fini produttivi, ma anche alle attività connesse purchè svolte in locali
ubicati all’interno del recinto delle imprese». In altri termini è stata ribadita l’oggettività della agevolazione fiscale non rilevando che le attività siano effettuate da società di servizi purchè connesse ai fini produttivi ed effettuate all’interno degli stabilimenti, laboratori ed aziende dove viene svolta l’attività produttiva. Ed ancora, la nota MF prot. 2179 del 24 maggio 2000:
Trattamento fiscale per il gas metano utilizzato nelle attività industriali produttive di servizi e nelle finalità previste dall’art.
2195 c.c. «[…] si fa presente che, così come previsto dalla nota1) all’art. 26 del Testo Unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995 n. 504, si considerano compresi negli usi industriali le utilizazzioni di gas metano relative non solo a tutto il complesso di prestazioni effettuate a fini produttivi, ma anche alle attività connesse, riconducibili alla produzione, purchè svolte
in locali ubicati all’interno del recinto delle strutture produttive […].
17 Parole aggiunte dal 3 ottobre 2006 dal D.L. 3 ottobre 2006, n. 262 (art. 2, comma 73).
18 Parole aggiunte dall’art. 12, comma 5, della L. 23 dicembre 1999, n. 488 (Finanziaria 2000).
19 Tx MF prot. 2179 del 24 maggio 2000 - Trattamento fiscale per il gas metano utilizzato nelle attività industriali produttive di servizi e nelle attività previste dall’art. 2195 del c.c.: […] si fa presente che il riferimento «all’attività industriale»
contenuto nella nota 1) all’art. 26 del D.Lgs. n. 504/1995 va interpretato, in assenza di un criterio distintivo proprio della
citata disciplina tributaria, facendo riferimento alla nozione generale di attività industriale dettata dall’art. 2195, 1°
comma, n. 1 del codice civile, che definisce tale attività come quella diretta alla produzione di beni o servizi. […]
20 Parole aggiunte dall’art. 12, comma 5, della L. 23 dicembre 1999, n. 488 (Finanziaria 2000).
21 Parole aggiunte dall’art. 3, comma 2-bis, del D.L. 209/2002.
646
D.M. 12 luglio 1977 (Per quanto applicabile)
Norme di attuazione dell’art. 10 del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, convertito, con modificazione, nella L. 7 aprile 1977, n. 102, concernente, fra l’altro, l’istituzione di un’imposta
di consumo sul gas metano (Pubblicato nella Gazz. Uff. 30 luglio 1977, n. 208)
IL MINISTRO PER LE FINANZE
Visto l’art. 10 del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, convertito, con modificazione, nella L. 7 aprile
1977, n. 102;
Decreta:
Art. 1
I soggetti che forniscono direttamente il gas metano ai consumatori, obbligati al pagamento dell’imposta istituita con l’art. 10 del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, convertito con modificazioni, nella
L. 7 aprile 1977, n. 102, devono denunciare all’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione competente per territorio, almeno trenta giorni prima dell’attivazione, gli impianti attraverso i quali intendono effettuare forniture di gas metano da usare come combustibile per impieghi diversi da
quelli delle imprese industriali ed artigiane.
La denuncia, relativa a ciascun impianto, corredata dalle planimetrie dei locali, deve essere redatta in doppio esemplare e deve indicare:
a) la ditta, la sua sede e chi la rappresenta legalmente:
b) il comune, la via ed il numero civico o la denominazione della località in cui si trova
l’impianto;
c) la descrizione delle apparecchiature dell’impianto e le caratteristiche dei congegni di misura adoperati per la misurazione del gas metano pervenuto e di quelli eventualmente esistenti per
la misurazione del gas metano erogato;
d) le operazioni di trattamento alle quali viene sottoposto il gas metano prima della immissione nella rete di distribuzione e gli eventuali processi di lavorazione di qualsiasi altra materia
prima dalla quale si ottiene gas metano;
e) le caratteristiche del gas metano immesso o che si intende immettere nella rete di distribuzione, sua composizione e potere calorifico;
f) il periodo di fatturazione delle forniture di gas metano effettuate agli utenti;
g) la pressione media di esercizio della rete di distribuzione; il tipo e la portata dei contatori installati presso gli utenti;
h) la quantità media di gas metano che si prevede di poter distribuire annualmente nonché il
numero degli utenti riforniti.
Uguale denuncia deve essere presentata, entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore del
presente decreto, per gli impianti in esercizio alla predetta data o comunque attivati successivamente alla data di entrata in vigore del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15.
Alla denuncia deve essere allegata copia della documentazione prescritta per l’esercizio dei predetti impianti.
Le eventuali variazioni degli elementi indicati nella denuncia ai sensi del precedente secondo
comma devono essere comunicate, entro quindici giorni, all’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione dove è stata presentata la predetta denuncia, ad eccezione delle variazioni degli elementi di cui alla lett. h) che possono essere comunicate annualmente.
647
Art. 2
L’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione, ricevuta la denuncia di cui all’articolo precedente, verifica gli impianti, provvede per l’applicazione di bolli e suggelli eventualmente occorrenti,
agli apparecchi ed ai meccanismi ivi esistenti e prescrive, a spese dell’esercente, la installazione
delle apparecchiature di misura e di riscontro ritenute necessarie.
Delle operazioni eseguite viene redatto processo verbale in doppio originale, da sottoscriversi
anche dall’esercente o da chi lo rappresenta, uno dei quali è consegnato alla ditta interessata unitamente ad un esemplare della denuncia vistata dal dirigente dell’U.T.I.F.
Le modifiche di ogni sorta che si intendessero apportare allo stato di cose risultante dal verbale
di verificazione devono essere denunciate di volta in volta e tempestivamente all’ufficio tecnico
delle imposte di fabbricazione e non potranno essere eseguite senza averne ottenuta autorizzazione per iscritto.
I guasti che dovessero verificarsi agli apparecchi di misura e l’eventuale rimozione di bolli e suggelli da parte dell’esercente, determinata da situazioni di necessità, devono essere immediatamente
comunicati al competente ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione.
Per l’esercizio degli impianti deve essere prestata la cauzione prevista dall’art. 10 del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, convertito, con modificazioni, nella L. 7 aprile 1977, n. 102, nella misura e nei
termini ivi stabiliti e secondo le modalità vigenti in materia di imposta di fabbricazione.
Art. 3
I soggetti obbligati al pagamento dell’imposta devono presentare, per ciascun impianto e per
ciascun trimestre, una dichiarazione nella quale devono essere indicati:
a) denominazione della ditta, sede e chi la rappresenta legalmente;
b) ubicazione dell’impianto e dell’ufficio amministrativo dove sono tenute le relative
contabilità;
c) la quantità di gas metano pervenuta e fatturata dalla ditta fornitrice e la quantità di materie
prime dalla cui lavorazione si è ottenuto gas metano;
d) la quantità di gas metano complessivamente fornita agli utenti e da determinare secondo i
criteri di tassazione stabiliti nei commi quarto, quinto e sesto dell’art. 10 del D.L. 7 febbraio 1977,
n. 15, convertito, con modificazioni, nella L. 7 aprile 1977, n. 102.
Per le miscele di gas metano con aria o con altri gas, ottenute nelle officine del gas di città, deve
essere indicato il quantitativo di gas metano originario, considerato secondo le percentuali stabilite nel quarto comma del citato art. 10, utilizzato nelle predette miscele e determinato secondo la
media dell’anno precedente.
Per il gas ottenuto con qualsiasi processo di lavorazione nelle officine del gas di città deve essere indicata la percentuale di metano puro in esso contenuta, e, nel caso di successiva miscelazione
con gas metano o con miscele di gas contenenti metano originario, deve essere indicato il quantitativo di quest’ultimo, considerato sempre secondo le percentuali stabilite dal quarto comma del
citato art. 10, utilizzato nella miscelazione e facendo riferimento in entrambi i casi, alla media dell’anno precedente;
e) la quantità di gas metano fornita per usi non soggetti ad imposta calcolata secondo i criteri
stabiliti nella precedente lett. d);
f) la quantità di gas metano soggetta ad imposta risultante dalla differenza tra il quantitativo
complessivamente fornito di cui alla precedente lett. d) ed il quantitativo indicato nella precedente lett. e);
g) l’ammontare dell’imposta di consumo dovuta mediante applicazione dell’aliquota d’imposta
vigente sulla quantità di gas metano soggetta ad imposta di cui alla precedente lett. f);
648
h) i quantitativi di gas metano forniti allo Stato o agli enti di cui al sesto comma del successivo
art. 5 per i quali il versamento dell’imposta viene rinviato secondo le disposizioni stabilite nello
stesso art. 5.
Art. 4
La dichiarazione di cui al precedente art. 3, redatta in duplice esemplare, deve essere sottoscritta dal titolare della ditta o dal suo rappresentante e deve essere presentata, entro il mese successivo al trimestre solare cui essa si riferisce, all’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione
competente per territorio.
Alla dichiarazione deve essere allegata copia delle fatture relative al quantitativo di gas metano
pervenuto all’officina del gas di città.
Per il quantitativo di gas metano complessivamente fornito di cui alla lett. d) del precedente art.
3, la ditta dichiarante deve custodire per un periodo di cinque anni, presso il proprio ufficio amministrativo ubicato nella stessa località dell’impianto, la relativa documentazione commerciale
ovvero altri supporti contabili riconosciuti idonei dall’amministrazione finanziaria.
Per il quantitativo di gas metano fornito per usi non soggetti ad imposta, la ditta deve trasmettere, in allegato alla prima dichiarazione, l’elenco degli utenti i cui consumi di gas metano
non sono stati assoggettati a tassazione con uniti i certificati rilasciati dalla camera di commercio,
industria, artigianato ed agricoltura comprovanti l’iscrizione di detti utenti fra le imprese industriali ed artigiane. In mancanza di tale certificazione il gas metano consumato dalle predette imprese viene assoggettato ad imposta.
Fra i consumi non soggetti a tassazione sono compresi quelli del gas metano usato come combustibile nelle imprese agricole per impieghi produttivi analoghi a quelli delle imprese industriali
ed artigiane. La natura di tali impieghi deve essere accertata dall’ufficio tecnico delle imposte di
fabbricazione, competente per territorio, il quale provvede, a seguito di istanza da parte dei soggetti interessati e su conforme parere del comitato provinciale di cui all’art. 5 della L. 31 dicembre 1962, n. 1852.
Le eventuali variazioni all’elenco degli utenti di cui al precedente quinto comma sono comunicate nelle successive dichiarazioni.
Nella prima applicazione del presente decreto la dichiarazione prevista dal precedente art. 3
deve essere presentata entro trenta giorni dalla data di entrata in vigore dello stesso decreto.
L’elenco degli utenti di cui al quinto comma del presente articolo, con allegati i certificati della camera di commercio, industria, artigianato ed agricoltura, deve essere trasmesso entro novanta
giorni dalla predetta data.
Nella prima applicazione dell’imposta i consumi relativi alle fatturazioni successive alla data di
entrata in vigore del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, sono assoggettati a tassazione quando il periodo
di consumo successivo a tale data è prevalente.
Nelle bollette di consumo deve essere indicato l’ammontare della imposta da addebitare all’utente per diritto di rivalsa.
Art. 5
L’imposta di consumo deve essere versata, direttamente dai soggetti obbligati, alla competente sezione di tesoreria provinciale entro il mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione.
L’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione riconosciuta la regolarità della dichiarazione
presentata, provvede ad allibrarla in apposito registro e restituisce alla ditta un esemplare della
stessa debitamente vistato e munito della data di presentazione. Successivamente, trascriverà sull’esemplare della dichiarazione in suo possesso e sul registro dove la stessa dichiarazione è stata annotata gli estremi della quietanza di tesoreria comprovante il pagamento dell’imposta.
649
Qualora dal controllo della dichiarazione dovesse risultare che sia stata liquidata un’imposta inferiore a quella dovuta, la relativa differenza deve essere versata entro quindici giorni dalla data di
notifica o di ricezione dell’invito di pagamento spedito a mezzo raccomandata postale con avviso
di ricevimento.
L’imposta eventualmente pagata in più del dovuto viene accreditata alla ditta interessata con
provvedimento formale a firma del dirigente dell’U.T.I.F., da allegare alla successiva dichiarazione
a scarico del relativo debito d’imposta.
Le eventuali rettifiche nelle fatturazioni di fornitura di gas metano devono essere comprese
nella dichiarazione relativa al periodo nel quale le predette rettifiche vengono effettuate.
Il versamento dell’imposta relativa alle forniture di gas metano effettuate allo Stato, agli enti pubblici territoriali, agli istituti universitari ed agli enti ospedalieri, di assistenza e di beneficenza deve
essere eseguito entro il mese successivo a quello in cui è avvenuto il pagamento di dette forniture e
comunque non oltre due anni dalla data in cui il versamento medesimo doveva essere effettuato.
Nella causale del versamento devono essere distinti gli importi delle somme versate con riferimento alle singole dichiarazioni alle quali ciascuno di essi si riferisce.
Art. 6
L’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione, eseguito il riscontro contabile delle dichiarazioni, procede, ogni qualvolta lo ritenga necessario e almeno tre volte all’anno, ad effettuare i riscontri presso gli impianti o presso gli uffici amministrativi delle ditte esercenti officine del gas di
città per accertare la esattezza dei dati contenuti nella dichiarazione. Per l’eventuale differenza
d’imposta accertata provvede in conformità di quanto stabilito nel precedente art. 5.
L’amministrazione finanziaria ha facoltà di procedere a verifiche e riscontri sia presso le ditte
fornitrici del gas metano alle officine del gas, sia presso gli impianti, presso le sedi o i centri di elaborazione dati delle ditte esercenti officine gas, sia presso gli utenti, per gli accertamenti fiscali ritenuti necessari.
Art. 7
Il presente decreto entra in vigore il giorno successivo a quello della sua pubblicazione nella
Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.
D.Lgs. 21 dicembre 1990, n. 398
(come modificato dal 1° giugno 2007 ex art. 3 del D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26)
Istituzione e disciplina dell’addizionale regionale all’imposta erariale di trascrizione di cui
alla L. 23 dicembre 1977, n. 952 e successive modificazioni, dell’addizionale regionale all’imposta di consumo sul gas metano e per le utenze esenti, di un’imposta sostitutiva dell’addizionale, e previsione della facoltà delle regioni a statuto ordinario di istituire un’imposta regionale sulla benzina per autotrazione […]
Capo II - Addizionale regionale all’accisa [imposta di consumo] sul gas naturale [metano]
usato come combustibile ed imposta regionale sostitutiva per le utenze esenti
Art. 9
1. È istituita una addizionale regionale all’accisa [imposta di consumo] sul gas naturale [metano] usato nelle regioni a statuto ordinario come combustibile per impieghi diversi da quelli delle
650
imprese industriali ed artigiane, di cui all’art. 10 del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, convertito, con modificazioni, dalla L. 7 aprile 1977, n. 102, nella misura che sarà determinata da ciascuna regione,
con propria legge, entro i limiti minimo di lire 10 e massimo di lire 60 [aliquota aumentata ex art.
1.153 della legge 662/1996 - in origine 50] al metro cubo di gas erogato.
2. A carico delle utenze esenti è istituita una imposta regionale sostitutiva della addizionale di
cui al comma 1 da determinarsi in misura pari all’importo della stessa.
Art. 10
1. I tributi di cui ai commi 1 e 2 dell’art. 9 sono dovuti dai soggetti indicati dall’art. 26, commi
7 e 8, del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504.
2. Il versamento dei tributi di cui ai commi 1 e 2 dell’art. 9 è effettuato in favore della regione
dove ha luogo il consumo del gas naturale.
3. La dichiarazione di cui all’art. 26, comma 13, del D.Lgs. n. 504 del 1995, è presentata, in
copia, anche alla regione competente per territorio, nel termine previsto dal medesimo comma 13.
4. Per i termini e le modalità di versamento dei tributi regionali a ciascuna regione, si applica
quanto stabilito nell’art. 26 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504.
[…]
Circolare MF n. 121 del 5 aprile 1991
Istituzione a favore delle regioni a statuto ordinario di una addizionale e di una imposta sostitutiva sul gas metano usato come combustibile. Interpretazione dell’art. 9 del D.Lgs.
21 dicembre 1990 n. 398
Si illustrano le disposizioni fiscali relative all’uso sotto varie forme del gas metano ai sensi del
D.Lgs. 21 dicembre 1990, n. 398.
È stato posto il quesito se il gas metano impiegato come combustibile per gli usi industriali e delle
imprese artigiane e agricole, già escluso dall’imposta erariale di consumo ai sensi dell’art. 10 del D.L.
7 febbraio 1977, n. 15, convertito, con modificazioni, dalla L. 7 aprile 1977, n. 102, ed attualmente
assoggettato all’imposta erariale di consumo di L. 20 al metro cubo (art. 6 – co. 3 – D.L. 15 settembre 1990, n. 261, convertito, con modificazioni, dalla L. 12 novembre 1990, n. 331), rientri nel campo
di applicazione delle norme contenute nell’art. 9 del D.Lgs. 21 dicembre 1990, n. 268, emanato in attuazione della delega di cui all’art. 6 – comma 1, lett. b) – della L. 14 giugno 1990, n. 158.
La Direzione Generale per la Finanza Locale, interpellata in proposito, ha comunicato di ritenere che le predette utenze siano escluse dal campo di applicazione sia dell’addizionale che della
imposta sostitutiva regionali, in quanto tra i principi e criteri direttivi cui il legislatore delegato
doveva ispirarsi nell’esercizio della delega data con l’art. 6 della citata legge n. 158/1990, era prevista l’esclusione dal campo applicativo dell’addizionale regionale del gas metano come combustibile
per gli impieghi rientranti fra quelli che, in virtù dell’art. 10 del cennato D.L. n. 15/1977, nel testo
sostituito dalla legge di conversione n. 102/1977, erano esclusi dal campo di applicazione dell’imposta erariale di consumo.
Alla stessa lett. b), comma 1, dell’art. 6 della citata legge n. 158/1990, al secondo periodo, ove è
prevista l’imposta sostitutiva dell’addizionale a carico delle utenze esenti, il legislatore delegante
non poteva, quindi, che riferirsi alle utenze esenti diverse dagli impieghi delle imprese industriali
ed artigiane cui era fatto riferimento al primo periodo, per cui tali impieghi dovevano essere comunque esclusi dal campo di applicazione dei tributi regionali.
651
Data nel senso sopra esposto l’interpretazione dei principi e criteri direttivi imposti al legislatore delegato, nello stesso senso devono essere intese le norme delegate contenute nel D.Lgs. n.
398/1990 in ordine ai sopraindicati tributi regionali sul consumo del gas metano.
Pertanto, dalla suesposta linea interpretativa, manifestata dalla competente Direzione Generale della Finanza Locale, deriva che:
– non è soggetto ad alcuna imposizione regionale il gas metano impiegato per gli usi industriali
e per gli usi delle imprese artigiane e agricole, ivi compresi gli impieghi per i quali, ai sensi dell’art.
6 – comma 3 – del D.L. 15 settembre 1990, n. 261, come modificato dalla legge di conversione 12
novembre 1990, n. 331, è stata confermata l’esclusione dalla tassazione erariale (produzione di
energia elettrica, consumi interni delle raffinerie e degli stabilimenti petrolchimici, ecc.);
– è soggetto all’imposta regionale sostitutiva dell’addizionale il gas metano consumato nei territori del Mezzogiorno per gli usi di cui alla Tariffa T1 e per il riscaldamento individuale a Tariffa
T2 fino a 250 metri cubi annui (provvedimento C.I.P. n. 37 del 26 giugno 1986);
– restano sottoposte all’addizionale regionale le altre utenze civili già colpite dall’imposta erariale di consumo in base alla vigente legislazione statale.
Circolare MF n. 217, prot. n. 9204666 del 7 settembre 1992
Imposta erariale di consumo sul gas metano. Forniture a mezzo di carri bombolai o autoserbatoi
Soggetti obbligati al pagamento dell’imposta nel caso di vendita di gas metano a mezzo di carri
bombolai o autoserbatoi ad aziende utilizzatrici e modalità di effettuazione dei controlli.
È stato segnalato che alcune ditte vendono gas metano per uso combustione mezzo di carri
bombolai (ma nel particolare settore vengono utilizzati anche autoserbatoi) ed i destinatari delle
forniture sono o aziende distributrici ovvero imprese dirette consumatrici.
Nel primo caso non si ravvisano difficoltà, considerato che la relativa imposta viene pagata - a
termini del 2 comma dell’art. 10 del D.L. 7 febbraio 1977 n. 15, convertito, con modificazioni, nella
L. 7 aprile 1977 n. 102, dalle stesse aziende distributrici.
Quando invece i carri bombolai, come pure gli autoserbatoi, sono inviati ad aziende utilizzatrici, il soggetto obbligato al pagamento dell’imposta è la Ditta venditrice che assume la figura di
diretto fornitore del gas metano al consumatore. In tale circostanza la Ditta venditrice è tenuta all’osservanza – oltre che della citata legge 102/1977 – anche della disciplina di cui al D.M. 12 luglio
1977, tenendo tuttavia presente che ove l’attività della Ditta venditrice non avesse carattere di continuità, la dichiarazione trimestrale di cui all’art. 3 del D.M. 12 luglio 1977, dovrà essere sempre presentata, anche quando non via è stata vendita di gas metano.
In allegato, alla dichiarazione dovrà essere trasmesso un elenco analitico riportante i nominativi dei destinatari delle varie forniture con tutti i dati necessari per identificarli e le fotocopie dei
certificati d’iscrizione alla C.C.I.A.A. dei destinatari stessi per inoltrarli ai vari U.T.F. nella cui circoscrizione sono avvenute le forniture in questione per i riscontri di competenza.
Restano ovviamente fermi i controlli di cui all’art. 6 del ripetuto D.M. 12 luglio 1977, che dovranno essere scrupolosamente effettuati nel numero previsto di «almeno tre volte all’anno» e adottando modalità appropriate al tipo di impianto fornitore ovvero destinatario al fine di evitare che
vi possano essere sottrazioni di prodotto al pagamento dell’imposta. In particolare, qualora le
utenze di consumo fossero situate in ambito di competenza territoriale diversa da quello dell’impianto fornitore, gli U.T.F. interessati opereranno di comune accordo scambiandosi l’occorrente
documentazione, restando inteso che la gestione del controllo farà capo all’ufficio nel cui ambito
opera l’impianto dove vengono caricati i carri bombolai o gli autoserbatoi.
652
Circolare MF n. 240 del 25 settembre 1992
Impianto di distribuzione gas metano per autotrazione - Impiego di parte del gas per gli usi
interni
Chiarimenti in merito al trattamento fiscale da applicare al gas metano impiegato, per usi interni,
da ditte esercenti impianti stradali di distribuzione del gas metano per autotrazione.
Sono state chieste istruzioni circa il trattamento fiscale da applicare al gas metano impiegato,
per usi interni, – da ditte esercenti impianti stradali di distribuzione di gas metano per autotrazione
– in alcuni servizi accessori, come: l’alimentazione di motori a combustione interna asserviti ai
compressori del gas; il riscaldamento delle sale di attesa per il pubblico e degli Uffici amministrativi compresi nell’ambito dell’attività di distribuzione stradale.
L’esigenza di un chiarimento in proposito è nata dalla mancata esatta individuazione di quelli
che vengono genericamente definiti «servizi accessori» e che riguardano, nell’ambito degli impianti
prima indicati, sia operazioni alle quali si può riconoscere carattere industriale, anche se dal certificato d’iscrizione delle ditte alle Camere di Commercio non risulta espressamente trattarsi di imprese industriali, sia utilizzi che riguardano gli aspetti commerciali degli impianti stessi.
In conformità a quanto deciso con precedenti determinazioni per casi singoli portati all’esame
della scrivente, si conferma che i consumi di gas metano per il funzionamento delle centrali di
compressione, per l’esercizio dell’attività di distribuzione, devono considerarsi di carattere industriale con applicazione del relativo trattamento fiscale; il gas metano consumato per i «servizi accessori di tipo diverso (riscaldamento degli uffici, dell’abitazione del gestore, dei locali di attesa
e/o di ristoro, dei servizi igienici; produzione di acqua calda e/o di vapore, ecc.) devono essere invece tassati con l’aliquota intera prevista per gli usi civili.
Circolare MF n. 17 del 29 gennaio 1993
Imposta erariale di consumo sul gas metano. Quesiti
Si danno indicazioni del comportamento a cui informarsi nel caso in cui gli utenti siano stati erroneamente ritenuti esenti dal pagamento dell’imposta erariale di consumo sul gas metano dalle imprese erogatrici. Vengono individuate, e quindi esposte, due fattispecie: l’esenzione riconosciuta erroneamente dall’azienda erogatrice; l’esenzione ottenuta dall’utente con mezzi fraudolenti.
Sono stati posti, a questa Direzione Centrale, dei quesiti in relazione alla riscossione dell’imposta erariale di consumo sul gas metano per erogazione a favore di utenti che siano stati erroneamente ritenuti esenti dalle imprese erogatrici.
Al riguardo la scrivente ha interpellato l’Avvocatura Generale dello Stato che ha reso la sua consultazione distinguendo due fattispecie: l’esenzione riconosciuta erroneamente dall’azienda erogatrice; l’esenzione ottenuta dall’utente con mezzi fraudolenti.
Nella seconda ipotesi, verificandosi un caso di consumo in frode, si registra un fatto del tutto
estraneo al rapporto di imposta, nel quale potrebbe essere perfino difficile individuare una forma
di «erogazione» che costituisca presupposto del tributo; nel caso di concessione indebita di una
esenzione o di una agevolazione, si verifica invece una situazione illegittima all’«interno» del rapporto di imposta, che viene così deviato dal suo schema legale tipico.
In tali circostanze, non sembrano rilevanti le cause soggettive che possono avere determinato
l’illegittimità del provvedimento di favore, ma acquista carattere preminente l’esigenza di riportare la fattispecie nell’ambito delle inderogabili disposizioni legislative.
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Poiché la legge ha configurato l’impresa erogatrice come soggetto passivo del tributo ed ha ricollegato la prorpia obbligazione al presupposto obiettivo dell’avvenuta erogazione (oltre che dalla
insussistenza di effettive cause di esenzione o di agevolazione), devesi desumere che essa è sempre
tenuta a corrispondere l’imposta non versata secondo i criteri ordinari, senza poter addurre a giustificazione né la propria buona fede, né l’errore in cui possa essere incorsa nell’azione di riscossione nei confronti dell’utente, sul quale l’obbligazione tributaria incide economicamente.
In pratica, l’obbligazione tributaria non viene meno per ragioni personali che possano riguardare il soggetto passivo, che deve pertanto rispondere (salvo, ovviamente, il proprio diritto di rivalsa) per avere concesso esenzioni ad utenti che non ne avessero diritto.
Dal principio per cui il rapporto di imposta rimane rigidamente regolato dalla legge, deriva
inoltre come corollario:
a) che sono coperti da prescrizione i tributi dovuti per erogazioni avvenute prima di un quinquennio rispetto alla data di accertamento;
b) che è dovuta l’indennità di mora, che è prevista dall’art. 5 del D.L. 18 marzo 1976, n. 46,
conv. in L. 10 maggio 1976, n. 249, per il semplice fatto del ritardo del pagamento;
c) che il rapporto tributario riguarda normalmente la sola impresa erogatrice, e non pure
l’utente, che non è configurato come soggetto passivo dell’obbligazione.
Le considerazioni fin qui svolte richiedono alcune specificazioni ed integrazioni, se sono riferite al caso in cui l’esenzione sia stata concessa o ottenuta in forme fraudolente, che possano integrare l’ipotesi di responsabilità penale prevista dall’art. 6 D.L. 46/1976.
In queste circostanze, rimanendo sempre ferma la possibilità di agire in base all’ordinario rapporto di imposta nei termini e nei limiti sopra esposti, si determinano i seguenti effetti ulteriori:
a) la responsabilità tributaria si estende solidamente a chiunque abbia concorso nel reato, ancorché consumatore del prodotto (art. 6, primo comma, D.L. cit.);
b) tale particolare responsabilità può essere fatta valere, nel termine di prescrizione quinquennale ordinariamente previsto, a decorrere dal giorno in cui la sentenza o il decreto penale si
siano resi definitivi (art. 7, primo e secondo comma, cit.);
c) è dovuto l’intero ammontare dei tributi evasi (e non solo l’ammontare dei tributi evasi nel
quinquennio che precede l’accertamento), perché la prescrizione del tributo non può maturare in
presenza di un fatto doloso che impedisca l’accertamento;
d) anche ai fini dell’applicazione della multa (dal doppio al decuplo dell’imposta) occorre fare
riferimento all’ammontare dei tributi complessivamente evasi, come si evince dal disposto letterale
dell’art. 6, primo comma, D.L. citato.
Si prega di uniformarsi alla presente direttiva.
Circolare Minfinanze n. 76, prot. 371/VIII del 20 marzo 1993 - Depositi fiscali gas metano
Sono state qui prospettate perplessità in merito all’applicazione del regime del deposito fiscale
nel caso particolare del gas metano.
Al riguardo si premette che per l’applicazione della suddetta disciplina non può prescindersi dal
tener conto della peculiarità del prodotto e delle modalità della sua movimentazione, nonché del
fatto che il sistema impositivo vigente ha le caratteristiche di un’imposta di consumo ed, infine, dell’assoggettamento all’aliquota zero del metano destinato all’autotrazione.
Ciò posto possono verificarsi i seguenti casi:
A) Metano in bombole
In tale ipotesi il metano non si diversifica dagli altri prodotti soggetti ad accisa.
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Tenuto conto del fatto che il gas può essere destinato ad usi tassati o ad usi esenti, direttamente
o mediante reimmissione in reti di metanodotti, tutti i depositi commerciali di metano in bombole, diversi dagli stoccaggi delle centrali di compressione gestiti dagli stessi esercenti dei metanodotti cui sono allacciate, che intendano detenere prodotto in sospensione d’accisa sono sottoposti
al regime di deposito fiscale.
Assumono invece figura di operatori professionali coloro che sono abilitati alla sola ricezione,
ma non allo stoccaggio, di metano in bombole in regime sospensivo.
Nel caso in cui trattasi di metano destinato soltanto all’autotrazione, la suddetta disciplina si
applica solo se si intendano effettuare trasferimenti intracomunitari, limitatamente alla figura dell’operatore professionale
B) Metano movimentato in metanodotti.
Anticipando un indirizzo che sta delineandosi in sede comunitaria per quanto riguarda gli oleodotti, viene considerata come un unico deposito fiscale ogni rete di metanodotti gestita da un unico
soggetto, intendendosi la rete medesima come impianto di stoccaggio «dinamico» del prodotto in
questione.
Fanno parte integrante della rete, purché gestiti dall’esercente della medesima, i pozzi di estrazione dal sottosuolo nazionale, le cabine di immissione e misura di metano di provenienza extranazionale, gli eventuali stoccaggi in caverna, i punti di consegna agli utenti diretti (ivi compresi i
gestori di reti di distribuzione cittadina), le stazioni di compressione in bombole e gli annessi stoccaggi.
Costituisce del pari deposito fiscale, in quanto luogo dove sorge l’accisa, l’insieme dei pozzi e
dei punti di immissione in territorio nazionale di metano pervenuto con tubazione e via mare gestiti da un solo soggetto, diverso dall’esercente del metanodotto in cui il metano medesimo va a confluire.
Non sono sottoposti invece al predetto regime gli impianti di produzione di metano biologico
destinato agli usi propri dello stesso produttore, in quanto tale gas non è soggetto ad imposta.
In tutti i casi suesposti, ferme restando le disposizioni vigenti in materia di denuncia per i singoli impianti previste dal D.L. n. 15/1977, il rilascio della licenza di esercizio di deposito fiscale e
l’attribuzione del codice d’accisa saranno effettuati dall’UTF nella cui circoscrizione territoriale ha
sede la ditta.
A tal proposito si conferma che, per gli impianti già denunciati ai sensi del D.L. n. 15/1977, restano validi, agli effetti della denuncia, gli allegati tecnici a suo tempo presentati. Le società interessate chiederanno il rilascio della licenza fiscale di cui al comma 2 dell’art. 4 del D.L. 47/1993, corredando la domanda con la quietanza di tesoreria attestante il versamento del diritto di lire 90.000
per ciascun deposito fiscale, non mancando di elencare gli impianti interconnessi dalla rete di distribuzione da essi gestita e gli estremi della denunzia degli stessi impianti a suo tempo presentata.
Se tali impianti dovessero essere ubicati nelle circoscrizioni di più UTF, sarà cura dell’UTF che rilascia la licenza inviare tempestivamente copia della stessa agli altri uffici interessati.
Alla stregua di quanto sopra la società Snam è depositaria autorizzata del deposito fiscale costituito dalla rete nazionale di metanodotti con annesse le cabine di decompressione per usi industriali e le eventuali stazioni di compressione direttamente gestiti dalla stessa società.
Così pure le aziende distributrici possono richiedere un’unica licenza fiscale per ciascuna delle
reti di distribuzione che non dovessero essere direttamente connesse tra di loro.
Per la pratica attuazione di quanto previsto dal punto 5 della circolare n. 355 del 30 dicembre
1992, i depositari autorizzati devono tenere un registro costituito da schede mobili, vidimate dall’UTF competente, sulle quali devono essere riportate:
– le partite introdotte nel deposito fiscale distinte per provenienza (extra comunitaria, comunitaria e nazionale) con gli estremi del documento fiscale utilizzato;
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– il totale delle partite estratte distinte per destinazione (aziende distributrici, utenti finali).
Per i pozzi di estrazione dal sottosuolo i depositari autorizzati indicheranno, nella parte del carico, il gas metano prodotto e, nella parte dello scarico, le partite consumate per usi propri e quelle
cedute.
A fine mese le schede vanno chiuse e, entro il mese successivo, consegnate all’UTF competente,
il quale, ogniqualvolta dovesse ritenerlo opportuno, effettuerà il riscontro dei dati in suo possesso
con quelli riportati sulle altre scritture contabili che il depositario deve tenere in base alle normative vigenti.
Devono prestare cauzione, calcolata, nella misura vigente, sull’imposta dovuta in media per un
bimestre, [V. modifica introdotta con Circolare Minfinanze n. 305, prot. 1113/VII del 14 dicembre
1993] i depositari autorizzati tenuti alla presentazione della dichiarazione di consumo, fermo restando, naturalmente, gli esoneri accordati alle ditte riconosciute affidabili e di notoria solvibilità
Circolare MF n. 305, prot. 1113/VII del 14 dicembre 1993: GAS METANO - DEPOSITI FISCALI
«Con la circolare n. 76 del 20 marzo 1993 sono state impartite istruzioni per l’applicazione del
regime del deposito fiscale al gas metano come previsto dal D.L. 31 dicembre 1992 n. 513 reiterato,
da ultimo, dal D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla L. 29 ottobre 1993,
n. 427. Dette istruzioni, tenendo conto della particolarità del prodotto, hanno dovuto contemperare
le innovazioni introdotte dal nuovo regime con le disposizioni vigenti sull’imposta di consumo sul
gas metano. Ciò ha inevitabilmente comportato difficoltà nella prima applicazione delle nuove procedure e generato perplessità sulla interpretazione delle stesse. Sono stati, in particolare, chiesti
chiarimenti circa: a) l’assoggettamento al regime del deposito fiscale e il rilascio della relativa licenza per i pozzi di coltivazione ed estrazione di gas naturale e per le reti di distribuzione cittadina;
b) la tenuta dei registri di carico e scarico; In merito si conferiscono le seguenti istruzioni.
1. Depositi fiscali
1.1 Pozzi di coltivazione ed estrazione del gas naturale
Si precisa che oggetto della costituzione del deposito fiscale del metano devono intendersi non
i singoli pozzi bensì i centri di trattamento del gas cui fanno capo e dai quali viene immesso nei metanodotti il gas di risulta (metano) nonché, se non asserviti a detti centri di trattamento, i giacimenti
di idrocarburi destinati allo stoccaggio di gas metano per i quali vige il regime di concessione previsto dalla L. 26 aprile 1974 n. 170. Gli UTF rilasceranno un’unica licenza fiscale per tutti gli impianti gestiti dallo stesso soggetto titolare della concessione e operanti nei territori di propria competenza.
1.2. Reti di distribuzione
Nel confermare, altresì, che costituiscono deposito fiscale le reti di distribuzione con annessi
gli impianti di introduzione ed estrazione del gas metano gestiti dallo stesso esercente, si chiarisce
che per sede della azienda distributrice si deve intendere la sede amministrativa presso la quale, ai
sensi del D.M. 12 luglio 1977, devono essere conservati i documenti contabili. A tal proposito, si
rammenta che, ai sensi dell’art. 4 del decreto citato, le aziende distributrici di gas metano, per i fini
di cui all’art. 6 dello stesso decreto, sono tenute a conservare la documentazione contabile «presso
gli uffici amministrativi ubicati nella stessa località dell’impianto». Con la circolare 20 luglio 1977
prot. 7131/XI è stato concesso alle aziende che non avessero uffici amministrativi nella stessa lo-
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calità dell’impianto di distribuzione agli utenti di conservare la documentazione presso la sede amministrativa. Pertanto, in base a quanto previsto dalle disposizioni precedenti, si possono verificare
i seguenti casi: a) la sede amministrativa e quella del deposito fiscale sono entrambe ubicate, nel
territorio soggetto alla competenza di un unico ufficio; questo caso non presenta problemi in
quanto la licenza sarà rilasciata dall’UTF competente per territorio; b) la sede amministrativa è
ubicata in una località compresa nella circoscrizione territoriale di uno degli UTF competenti sul
deposito fiscale; il rilascio della licenza di esercizio è di competenza dell’UTF nella cui circoscrizione territoriale è ubicata la sede amministrativa. c) la sede amministrativa è ubicata in territorio
di competenza di un UTF diverso da quelli competenti sul deposito. In quest’ultimo caso non
espressamente previsto dal decreto ministeriale citato, va chiarito cha la licenza fiscale deve essere rilasciata dall’UTF competente sul deposito e, nel caso in cui quest’ultimo interessi territori di
più uffici, dall’UTF al quale è stata presentata la denuncia del primo impianto costituente il deposito. Alla domanda di rilascio della licenza dovranno essere allegate copie della documentazione
inerente la cauzione prestata per le forniture di utenze ubicate in territori di competenza di UTF
diversi e vistate dagli stessi uffici. Eventuali situazioni difformi da quanto sopra riportato, che possono essersi create in questa prima fase di applicazione delle nuove procedure, dovranno regolarizzarsi d’ufficio.
2. Registri di carico e scarico
2.1. Centri di trattamento gas naturale e stoccaggio gas metano
Allo scopo di evitare la duplicazione della documentazione contabile si dispone che possono essere ritenuti validi anche ai fini fiscali i registri di cui all’art. 72 del disciplinare tipo approvato, con
decreto del Ministro dell’Industria, in data 6 agosto 1991. In detti registri, vidimati dalle sezioni dell’ufficio minerario competenti, devono essere giornalmente trascritti i quantitativi di gas immesso
nei metanodotti e quelli cosumati per usi di cantiere sulla base di misuratori controllati dalla stessa
sezione mineraria. Per i depositi che, in deroga al disciplinare citato, non fossero obbligati alla tenuta del registro, gli UTF ne prescriveranno l’istituzione.
2.2. Reti di distribuzione
Per venire incontro alle esigenze operative delle aziende distributrici e allo scopo di non intralciare il lavoro degli uffici in questa prima fase di attuazione della normativa, si dispone che, ai
fini degli adempimenti previsti dalla legge, sono considerati validi i documenti già in atto presso i
singoli impianti quali giornali sezionali e tabulati meccanografici, a condizione che risultino vidimati secondo le modalità previste dalle disposizioni vigenti in materia di contabilità e che dagli
stessi siano agevolmente desumibili gli elementi richiesti dalla circolare n. 76. Si ribadisce che restano valide, in virtù dell’art. 3 del già citato D.L. n. 331 del 30 agosto 1993, le prescrizioni di cui
al D.M. 12 luglio 1977, per cui, ai fini degli adempimenti fiscali, nulla è mutato rispetto a quanto
in vigore antecedentemente alla emanazione del D.L. 513/1992, fatta eccezione per la istituzione del
deposito fiscale e per la modifica dei termini di presentazione della dichiarazione di consumo e del
versamento dell’imposta (art. 3 – comma 3 – decreto-legge 331/1993). 2.3 Impianti compressione
per la distribuzione di gas metano autotrazione. Anche per tali impianti sono state manifestate
perplessità per la tenuta dei registri sia presso gli impianti che erogano gas metano esclusivamente
per autotrazione che presso quelli dai quali viene estratto anche metano compresso in carri bombolai e destinato agli usi civili, industriali o, ancora, autotrazione. Per tali impianti vale quanto già
detto in precedenza per le reti di distribuzione e cioè che la tenuta del registro, previsto dalla precedente circolare n. 76, è obbligatoria allorquando presso gli stessi non vi sia altra documentazione dalla quale ricavare tutti gli elementi richiesti. Si evidenzia, infine, che il decreto legge n.
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331/1993, all’art. 4 – punto 3, lett. a) –, ha confermato, la prestazione della cauzione nella misura
del cinque per cento del tributo dovuto per il quantitativo di metano presumibilmente immesso in
consumo per usi soggetti ad imposta in un mese. In tal senso, deve intendersi modificato l’ultimo
capoverso della circolare n. 76 protocollo n. 371/VII del 20 marzo 1993».
Circolare MF n. 57/D, prot. 9300281/IV del 18 maggio 1994
GAS metano uso industriale - Autocertificazione sostitutiva del certificato rilasciato dalla
CCIAA
Ai sensi dell’art. 4 del D.M. 12 luglio 1977, contenente le norme di attuazione dell’imposta di consumo (ora accisa) sul gas metano per uso combustibile, l’utente che impiegando il gas metano come
combustibile in usi industriali o artigianali vuole usufruire del relativo trattamento agevolato deve allegare, alla dichiarazione presentata a tal fine al proprio fornitore di gas metano, anche il certificato
rilasciato dalla CCIAA comprovante la sua iscrizione fra le imprese industriali o artigiane.
Nella circolare MF 57/D/1994 è data all’utente la facoltà di allegare, in luogo del predetto certificato
della CCIAA, una autocertificazione in tal senso rilasciata a termini della L. 4 gennaio 1968, n. 15
(c.d. autodenuncia).
L’art. 4 del D.M. 12 luglio 1977, contenente le norme di attuazione dell’imposta di consumo
sul gas metano per uso combustibile, prevede che i soggetti obbligati devono allegare alle dichiarazioni presentate ai fini del pagamento dell’imposta i certificati rilasciati dalla Camera di
commercio, industria, artigianato ed agricoltura comprovanti l’iscrizione degli utenti fra le imprese industriali ed artigiane e ciò all’atto della prima ammissione al trattamento agevolato previsto per i predetti utenti.
In relazione ad alcune perplessità manifestate e per la necessaria uniformità d’indirizzo, si fa
presente che il predetto certificato può essere sostituito dall’autocertificazione prevista dall’art. 2
della L. 4 gennaio 1968, n. 15 22, semprechè a firma del legale rappresentante della ditta, debitamente autenticata secondo le modalità stabilite nel successivo art. 20.
Tx MF prot. n. 9501680/IV del 26 aprile 1995
Gas metano - Ospedali e cliniche
Con la nota […] un parere sulla possibilità di ammettere all’agevolazione fiscale, sulla base del
disposto della nota 5 all’art. 17 del D.L. 331/1993, il gas metano impiegato presso ospedali, cliniche […].
Al riguardo si precisa che, a parere della scrivente, tali strutture non possono rientrare nelle
previsioni della suddetta nota poiché sono considerate strutture poste in essere per la cura della
salute e non «attività industriali produttive di beni e servizi». Per quanto precede questa D.C. ritiene che gli ospedali, le cliniche […] sono tenute al pagamento dell’imposta sul gas metano ad
aliquota intera.
22
Legge abrogata dal D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 45 (cfr. art. 77).
658
L. 5 luglio 1995, n. 305
Ratifica ed esecuzione dell’accordo tra il Governo della Repubblica italiana e l’Agenzia spaziale europea sull’Istituto di ricerche spaziali, con allegati, fatto a Roma il 14 gennaio
1993
Art. 1
1. Il Presidente della Repubblica è autorizzato a ratificare l’accordo tra la Repubblica italiana
e l’Agenzia spaziale europea sull’Istituto di ricerche spaziali, con allegati, fatto a Roma il 14
gennaio 1993 [Accordo Italia – Organismi internazionali, Roma, 14 gennaio 1993: Art. 17 «Esenzione
dalle imposte» – Comma 4. «l’Agenzia sarà anche esentata dal pagamento delle imposte di consumo sull’energia elettrica e relative addizionali e sul gas metano consumati nell’ESRIN, con esclusione degli impianti ad uso privato. In luogo dell’esenzione potranno essere accordati rimborsi.
[…] – Comma 6. Agli effetti tributari, le attività istituzionali svolte dall’ESRIN si considerano attratte nella sfera giuridico-patrimoniale dell’ESA.».
TX MF prot. n. 601/VII dell’8 agosto 1995
Gassificazione dei residui pesanti di raffineria
Con istanza… le Società… hanno chiesto, direttamente a questa Direzione Centrale…, di conoscere il trattamento fiscale relativo ai semilavorati pesanti da impiegare negli impianti di gassificazione da costruire nell’ambito delle raffinerie medesime.
In concreto, si tratta di impianti nei quali viene realizzato il processo di gassificazione di residui pesanti di distillazione, non utilizzabili in operazioni di combustione sopratutto per l’alto tenore di zolfo e di composti metallici, per l’ottenimento di un gas di sintesi ricco di idrogeno e di
ossido di carbonio e praticamente privo di idrocarburi, a sua volta utilizzabile per la produzione
combinata di energia elettrica e di calore in una nuova centrale termoelettrica, da realizzare sempre nell’ambito dello stesso stabilimento: si tratta quindi di impianti nei quali viene attuato un notevole recupero in termini energetici ed ambientali. […]
Al riguardo, … tenuto conto in particolare che il processo di gassificazione non può essere trattato alla stregua di un processo di combustione, potendo invece essere assimilato ad una trasformazione chimica per la produzione di gas di sintesi (il cosidetto SYNGAS, ossido di carbonio+idrogeno), si comunica che la quantità di carica idrocarburica (residuo di distillazione) che dà origine
al predetto gas può essere considerata esente da accisa, ai sensi del punto 1 della tabella A allegata
al D.L. 30 agosto 1993, n. 331, convertito dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427. […]
Telescritto MF prot. 5454 del 16 novembre 1995
Imposta erariale di consumo sul gas metano correlata alle tariffe T1 e T2
Gli elementi guida per il collegamento tariffa/aliquota, relative al consumo di gas metano usato
come combustibile per impieghi diversi da quelli delle imprese industriali ed artigiane, sono esclusivamente quelli dell’uso e dell’ambito ove il metano viene impiegato. Pertanto, la tariffa T1 prevista dal
provvedimento C.I.P. n. 37/1986, riguardante i consumi per uso domestico di cottura cibi e produzione
di acqua calda, non è applicabile anche a collettività quali convitti, conventi, caserme ecc., in quanto
non possono intendersi parificati a detti consumi quelli riferibili a collettività di persone variamente
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strutturate, mancando quella relazione, tra impiego del gas metano ed il soddisfacimento di esigenze
proprie di un gruppo familiare, volute dalla norma.
Si trascrive, per norma, la determinazione della scrivente, prot. n. 4091/1995, del 9 novembre 1995, di identico oggetto, indirizzata alla Direzione Compartimentale delle Dogane e II.II.
di Bologna.
«Con il foglio a margine codesta Direzione ha riferito di aver ricevuto da un U.T.F. dipendente
un quesito» circa l’applicabilità della tariffa T1 prevista dal provvedimento C.I.P. n. 37 del 26 giugno 1986 e riguardante «i consumi per uso domestico di cottura cibi e produzione di acqua calda»
anche a collettività, quali convitti, conventi, caserme ecc.» «e di aver chiesto, per tale quesito, il parere della Avvocatura dello Stato. L’Organo legale interpellato ha condiviso il parere negativo di codesta Direzione» «nel senso che non possono intendersi parificati ai consumi per uso domestico di
cottura cibi e produzione acqua calda» quelli riferibili a collettività di persone variamente strutturate, apparendo decisiva – in funzione della lettera della norma – la presenza di una relazione tra
impiego del gas metano ed il soddisfacimento di esigenze proprie di un gruppo familiare.
In materia di rapporto aliquote/tariffe, è noto che fu necessario individuare un elemento di riferimento quando all’aliquota unica vigente per «il gas metano usato come combustibile per impieghi diversi da quelli delle imprese industriali ed artigiane» subentrano, con successivi provvedimenti, aliquote differenziate a seconda degli usi, e precisamente «per usi domestici di cottura dei
cibi e per produzione di acqua calda» e per i «consumi di riscaldamento individuale». Da allora le
aliquote d’imposta sul metano per gli usi sopra indicati sono state sempre correlate alle tariffe T1
e T2 di cui al provvedimento CIP 37/1986. La legge fiscale parte quindi dal presupposto che all’azienda erogatrice compete l’onere d’individuare la tariffa cui ha diritto l’utente e da questa individuazione deriva l’aliquota d’imposta applicabile.
Sull’attribuzione della tariffa agli utenti, il Ministero dell’Industria, appositamente interpellato
dalla scrivente, ha fatto «presente che i provvedimenti CIP e il D.M. 4 agosto 1994 del Ministro dell’industria, del commercio e dell’artigianato hanno articolato le tariffe del gas distribuito a mezzo
rete urbana in base all’uso che l’utente fa del gas erogato.
«In particolare – ribadisce il Minindustria – la tariffa T1 è destinata all’uso domestico (cottura
cibi e produzione acqua calda) e la tariffa T2 è destinata all’uso di riscaldamento individuale (con
o senza uso promiscuo)».
«Sull’argomento non sono state fornite ulteriori specificazioni operative e, per l’applicazione
delle tariffe di che trattasi, ci si è attenuti alle definizioni così come riportate nelle già citate disposizioni amministrative».
La risposta del Minindustria, che ha evidenziato l’assenza di «specificazioni operative» per le
aziende erogatrici, non offre indicazioni per individuare i criteri di attribuzione delle tariffe agli
utenti e di conseguenza i soli elementi guida per il collegamento tariffa/aliquota restano quelli dell’uso e dell’ambito ove il metano viene impiegato.
«Alla luce di questa conclusione la scrivente è d’accordo sulla posizione negativa di codesta Direzione Compartimentale, condivisa dall’Avvocatura distrettuale dello Stato di Bologna».
TX MF Prot. n. 462 del 17 luglio 1996 - TRASPORTI METANO
«In risposta a quesiti qui proposti, si precisa che anche per il metano, in caso di trasferimenti
su strada fra depositi fiscali, il documento di scorta è il DAA.
Per quanto riguarda, invece, i trasferimenti fra tali depositi a mezzo metanodotto, in attesa di
una regolamentazione specifica per il particolare prodotto continua ad essere utilizzata la documentazione commerciale in atto.
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Per la tenuta delle contabilità presso i suddetti depositi, continuano ad applicarsi le disposizioni
impartite con le circolari n. 76, prot. n. 371/VII del 20 marzo 1993 e n. 305, prot. n. 1113/VII del 14
dicembre 1993».
Telescritto MF prot. 631 del 2 ottobre 1996
Trasferimento metano in carri bombolai fra depositi fiscali
Sono state qui prospettate, da parte della Soc. SNAM e di alcune Associazioni di operatori del
settore, difficoltà connesse alla compilazione dei DAA in caso di trasferimento fra depositi fiscali
di metano in carri bombolai o in carri cisterna (autoserbatoi), che deriverebbero dalle peculiarità
sia del prodotto trasportato, sia della rete di distribuzione.
I predetti trasferimenti su strada riguarderebbero:
– per quanto concerne la SNAM, la movimentazione fra due punti del medesimo metanodotto
per necessità di controlli o di riparazioni del tratto di metanodotto collegante i suddetti punti;
– per quanto concerne gli altri operatori, per il 20% dei casi, forniture temporanee in attesa dell’allacciamento a reti di distribuzione e, per il restante 80% dei casi, forniture di emergenza di breve
durata (da qualche ora ad un massimo di tre giorni).
Le difficoltà di compilazione dei DAA deriverebbero dal fatto che i punti di prelievo e di travaso
si trovano disseminati lungo il percorso dei metanodotti e non sono quasi mai presidiati da personale delle società che li gestiscono, per cui le operazioni di carico e scarico, spesso effettuate in situazioni di emergenza, sono affidate alle ditte incaricate del trasporto, non abilitate all’emissione
di tali documenti. Inoltre, gli automezzi utilizzati per i trasferimenti di cui trattasi contengono, sia
prima della caricazione sia dopo la discarica, quantitativi residui di gas, per cui il quantitativo effettivamente trasferito fra i depositi fiscali, essendo noto solo a posteriori, non può essere preventivamente indicato nel DAA. In ogni caso, indipendentemente dalle misurazioni che possono essere
effettuate nei carri bombolai, le società interessate sono sempre in grado, a mezzo degli strumenti
di misura installati presso i punti di prelievo e di immissione in rete, di determinare, a posteriori,
i quantitativi effettivamente trasferiti.
Avuto riguardo alle cennate difficoltà operative e contabili, ma tenuto presente che le movimentazioni su strada fra depositi fiscali o fra un punto e l’altro del medesimo deposito fiscale devono, comunque, avvenire con l’emissione del DAA, si consente, in alternativa all’emissione del
DAA per ogni singolo carico, l’adozione, in via sperimentale, della seguente procedura:
A) antecedentemente all’inizio di ciascun ciclo di trasferimenti (da concludersi, comunque,
entro un periodo massimo di 31 giorni) effettuati da uno o più punti di prelievo di un medesimo
deposito fiscale ubicati nell’ambito di un medesimo UTF e destinati ad uno o più punti di discarica
di uno stesso deposito fiscale, pur’essi ubicati nell’ambito di uno stesso UTF, deve essere predisposto, presso la sede o gli uffici operativi del deposito fiscale mittente (noti all’UTF), un DAA, «non
scorta merce», destinato a riepilogare tutti i trasferimenti del ciclo;
B) gli estremi del predetto DAA devono essere riportati su ciascuna delle bolle di accompagnamento dei beni viaggianti da emettere a scorta di ogni singolo carico, sia per il viaggio di andata
sia per quello di ritorno ai punti di prelievo, nonché, anche a posteriori, su quelle che scortano il
prodotto residuo nei mezzi di trasporto, all’inizio del primo carico del ciclo ed al termine dell’ultimo scarico del medesimo;
C) le società mittenti o destinatarie o gli incaricati del trasporto, a seconda dei casi, devono comunicare tempestivamente all’UTF qualsiasi anomalia, rilevante ai fini fiscali, verificatasi nel corso
della movimentazione del prodotto;
D) alla fine del ciclo ed acquisiti, al più tardi entro 10 giorni, i dati necessari, deve essere completata la compilazione del DAA riportando sia il quantitativo di prodotto complessivamente ed ef-
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fettivamente trasferito, sia gli estremi delle singole bolle di accompagnamento di cui alla lett. B),
che restano, eventualmente anche in copia, a corredo del DAA medesimo.
In caso di mancanza di spazio nel DAA, gli estremi delle bolle verranno riportati in una distinta
allegata al predetto documento;
E) completata la compilazione, gli esemplari n. 2, 3 e 4 del DAA sono subito trasmessi al destinatario che, dopo aver apposto le attestazioni di ricevimento, trattiene l’esemplare n. 2 ed inoltra,
nei termini previsti dall’art. 6, comma 1, lett. e), del D.M. 25 marzo 1996, n. 210, gli esemplari n. 3
e n. 4 all’UTF territorialmente competente, per le ulteriori incombenze.
F) per l’effettuazione dei suddetti trasferimenti si rende necessaria la prestazione, presso l’UTF
che ha rilasciato la licenza di deposito fiscale, della cauzione di trasporto, commisurata al 10%
dell’aliquota massima prevista per il metano. Ai fini della contabilizzazione prevista dall’art. 4,
comma 1, lett. c) del citato D.M. n. 210/1996, la determinazione della quota parte di cauzione impegnata in ciascun ciclo è effettuata al termine del ciclo medesimo, al momento del completamento
della compilazione del DAA.
Qualsiasi difficoltà o inconveniente derivante dalla pratica applicazione della suddetta procedura deve essere qui tempestivamente segnalata.
Corte di Cassazione - Sentenza del 30 maggio 1997 n. 4839
Gas metano usato come combustibile per la somministrazione di calore agli utenti - Esenzione dall’imposta di consumo ex art. 10 Decreto Legge n. 15 del 1977 - Applicabilità
L’azienda che usi direttamente il gas metano come combustibile per la somministrazione di calore agli utenti col sistema del teleriscaldamento, pone in essere una vera e propria attività industriale,
che non può essere assimilata a quella di natura commerciale di mera fornitura del gas metano agli
utenti, atteso che nel primo caso l’azienda non si limita alla distribuzione del gas, ma svolge, a proprio rischio e attraverso una organizzazione di mezzi che sono differenti da quelli adoperati per il mero
allacciamento del gas, un’attività di trasformazione di una fonte di energia (il gas metano) direttamente in energia termica. Ne deriva che l’esecuzione dall’imposta di consumo di cui all’art. 10 del
D.L. 7 febbraio 1977 n. 15, convertito con mod. in L. 7 aprile 1977 n. 102, del gas metano utilizzato
per le loro attività dalle imprese industriali ed artigiane, si applica anche all’uso del gas metano nel settore del teleriscaldamento, senza che di tale norma possa darsi una diversa interpretazione con l’entrata in vigore dell’art. 17, comma primo, lett. d), n. 2, del D.L. 30 agosto 1993 n. 331, conv. con mod.
in L. 29 ottobre 1993 n. 427 – che ha assoggettato ad imposta di consumo anche l’uso del gas metano
nel teleriscaldamento – non potendosi ritenere, questa, norma di interpretazione autentica.
Circolare MF n.189 del 17 luglio 1998
Impianti di cogenerazione - Trattamento fiscale del gas metano utilizzato per l’esercizio
delle caldaie d’integrazione e di soccorso
«Con circolare n 145/D, prot. n. 9501802/IV del 17 maggio 1995, di pari oggetto, sono state fornite istruzioni circa il regime fiscale da applicare al gas metano utilizzato per alimentare le caldaie
di integrazione e di soccorso, inserite nell’ambito di un sistema di teleriscaldamento alimentato da
centrali di cogenerazione.
In sintesi, con la suddetta circolare il regime fiscale agevolato relativo agli usi industriali, ora
previsto dalla nota (1) all’art. 26 del Testo Unico approvato con D.Lgs. n 504/1995, è stato limitato, di fatto, alle sole caldaie d’integrazione e di soccorso poste all’interno della struttura stessa
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della centrale di cogenerazione, della quale vanno considerate parte integrante, con ciò escludendo dall’agevolazione stessa, pertanto, le fattispecie di analoghi impianti posti all’esterno della
centrale.
Ora, da parte del Ministero Industria, è stata manifestata l’opportunità di un approfondimento della particolare questione, soprattutto in relazione alla circolare di quel dicastero,
prot. n. 220F del 7 maggio 1992, che regolamenta l’applicazione dell’art. 11 della legge n.
10/1991, recante, tra l’altro, la definizione tecnica di centrale di cogenerazione, utilizzabile
anche ai fini fiscali.
Al riguardo, riesaminata più attentamente l’intera problematica, si deve riconoscere che, in effetti, le definizioni tecniche relative agli impianti di cogenerazione e teleriscaldamento, quali riportate nella predetta circolare n 220/F, pubblicata nel Supplemento Ordinario alla Gazzetta Ufficiale n. 145 del 22 giugno 1992, ricomprendono tra gli impianti interni alla cosidetta frontiera della
centrale di cogenerazione anche i «sistemi di post-combustione ...... e i generatori di calore ausiliari ..... collegatialla rete termica e che forniscono calore alle stesse utenze alimentate dalla centrale di cogenerazione».
Ciò premesso, nel rispetto della suddetta definizione tecnica, si comunica, a parziale modifica
della circolare n 145/D, che ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta prevista per usi industriali,
acquista rilevanza, in definitiva, il fatto che le caldaie di integrazione e soccorso in parola, poste
fuori centrale di cogenerazione ma inserite nella rete di teleriscaldamento, forniscano o meno calore alle stesse utenze direttamente alimentate dalla centrale stessa.
Rimane inteso che, anche con l’inserimento lungo la rete di teleriscaldamento delle caldaie di
integrazione e soccorso in parola, deve continuare ad essere soddisfatta la condizione primaria per
l’ammissibilità del sistema alle agevolazioni sia sotto il profilo del finanziamento industriale che
sotto l’aspetto fiscale, ad esso riconducibile: cioè l’energia elettrica prodotta dovrà comunque essere pari ad almeno il 10% dell’energia termica complessivamente erogata nel sistema.
Si invitano i dipendenti Uffici a voler considerare tempestivamente il contenuto della presente
circolare, anche ai fini della risoluzione di eventuali controversie, vigilando in particolare sul rispetto delle condizioni per l’ammissibilità al trattamento agevolato».
Telex MF prot. 2181/IV del 28 luglio 1998
Impieghi del gas metano nel settore alberghiero
In base al parere trasmesso dall’Avvocatura si fa presente che i presupposti ai fini della concessione dell’agevolazione [per gli usi industriali] sono due:
1. che l’impiego di gas metano avvenga ad opera di un soggetto che eserciti attività industriale,
cioè un’attività economica esercitata professionalmente organizzata al fine della produzione o dello
scambio di beni e servizi, con scopo di lucro (cfr. artt. 2082 e 2195, 1° comma, cod. civ.);
2. che il gas metano sia utilizzato come combustibile nel settore alberghiero, nell’esercizio della
suddetta attività industriale.
Poiché la nota 1 all’art. 26 del TU accise non riferisce l’utilizzo del gas metano agli alberghi
bensì a tutto il settore alberghiero ne consegue che, oltre agli alberghi, anche le altre strutture che
esercitano una attività ricettiva, cioè che forniscono un servizio di ospitalità, possono godere dell’agevolazione sempre che ricorra il presupposto di cui al precedente punto 1.
Infatti l’attività ricettiva, il servizio di ospitalità, devono essere esercitati in forma di impresa industriale, cioè con le caratteristiche indicate sopra altrimenti si è al di fuori di un uso industriale
del gas metano.
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Pertanto ne consegue che l’aliquota agevolata potrà essere applicata, sempre che ricorrano i citati presupposti, oltre che alle altre strutture ricettive di cui alla legge quadro per il turismo, L. 217
del 17 maggio 1983, anche ad altri soggetti quali le case di riposo per anziani.
Per quanto concerne le comunità di tossicodipendenti qualora in esse vengano svolti lavori artigianali o agricoli, i consumi di gas metano potranno essere imputati allo svolgimento di tali attività e pertanto non sorge alcun dubbio circa l’applicazione a dette comunità dell’aliquota agevolata
per gli usi industriali.
Diversamente gli istituti che offrono ricovero e alloggio per religiosi ed i convitti e collegi non
possono essere ricompresi nella fattispecie agevolativa a meno che, per essi, non ricorra il presupposto di cui al citato punto 1.
Si fa inoltre presente che continuano ad essere esclusi dall’applicazione dell’aliquota agevolata
i consumi di gas metano negli ospedali e nelle case di cura poiché si tratta di strutture aventi come
finalità la cura e l’assistenza di persone malate e tale servizio non può in alcun modo essere assimilato ai servizi derivanti dalla gestione di una attività di tipo industriale. […]
Tx MF prot. 5275/1998 - IV - del 2 novembre 1998
Imposta di consumo per il gas metano uso combustione - Agevolazione alle imprese industriali - Variazione della ragione sociale
Alcuni Uffici Tecnici di Finanza in occasione di verifiche e riscontri fiscali, applicando rigidamente
il criterio della soggettività, hanno contestato ai soggetti obbligati d’imposta di aver continuato ad applicare le aliquote d’accisa previste per gli usi industriali anche per le imprese che hanno variato la
forma societaria e la ragione sociale senza aver presentato una nuova richiesta di agevolazione ed
il nuovo certificato della Camera di Commercio. Sono sorti quindi numerosi contenziosi che ora possono essere risolti positivamente sulla base di nuove considerazioni formulate dalla Direzione Centrale
dell’imposizione Indiretta sulla Produzione e sui Consumi con nota prot. 5275/1998 - IV - del 2 novembre 1998 diretta alle Direzioni Compartimentali. Con la stessa viene infatti affermato che non appare opportuno fare venir meno una agevolazione già concessa in presenza di variazioni che riguardano solo aspetti di natura formale (forma societaria e ragione sociale) e permanendo la stessa attività che in precedenza usufruiva dell’agevolazione peraltro espletata nello stesso luogo e da un soggetto
conosciuto. Di seguito il testo.
«Si fa riferimento alla nota con la quale codesta Direzione Compartimentale ha chiesto di conoscere l’avviso della scrivente in merito alla istanza della Azienda Consorziale GASINT di Siena
volta ad ottenere il rimborso delle somme pagate per imposta erariale di consumo sul gas metano.
La pretesa fiscale si fonda sul fatto che è stata variata la forma societaria e la ragione sociale senza
che fossero state presentate la nuova richiesta di agevolazione e il certificato di iscrizione alla camera di commercio relativo alla nuova società. Al riguardi la scrivente ritiene che, se la variazione
riguarda solo aspetti di natura formale, quali appunto forma societaria e ragione sociale, permanendo l’attività della società sempre la stessa attività che in precedenza usufruiva dell’agevolazione
per usi industriali, l’istanza di rimborso della ditta possa essere accolta. Infatti il soggetto che beneficia dell’agevolazione è un soggetto conosciuto dall’Amministrazione che svolge sempre la medesima attività nel medesimo luogo e pertanto non appare opportuno far venire meno una agevolazione già concessa solo per cambiamenti di natura formale, e non sostanziale, non comunicati
tempestivamente agli Uffici interessati. Naturalmente sarà cura degli Uffici acquisire in breve
tempo la documentazione necessaria e accertare che non siano avvenuti cambiamenti sostanziali
tali da far venir meno l’agevolazione concessa».
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Telex MF prot. 3273/IV del 27 novembre 1998
Gas metano - Applicazione dell’imposta di consumo sul gas metano impiegato per gli usi interni aziendali - Reti di metanodotto (uso industriale)
[…] Al riguardo si chiarisce che, sulla base della sopracitata disposizione [art. 26 TU accise –
nota 1], si considerano compresi negli usi industriali le utilizzazioni di gas metano relative, non solo
a tutto il complesso di prestazioni che vengono effettuate ai fini produttivi, ma anche alle attività
connesse purchè svolte in locali ubicati all’interno del recinto delle imprese (uffici amministrativi,
mense aziendali, docce, abitazione del custode, etc., etc.).
Tra tali prestazioni non può rientrare il consumo di metano per il riscaldamento delle abitazioni
del proprietario, dei dirigenti e degli impiegati eventualmente ubicate nell’interno delle fabbriche.
Tenuto conto delle specifiche norme nel settore del gas metano, previste dal citato art. 26, per
le reti di metanodotto gestite in regime di deposito fiscale si considerano comprese negli usi industriali tutte le attività connesse alla movimentazione del gas metano. […]
TX prot 363/IV del 16 febbraio 1999
Vettoriamento - Soggetti obbligati al pagamento delle accise sul gas metano
Nel settore del gas naturale/metano è sempre più ricorrente il contratto di vettoriamento in base al
quale il titolare della rete di metanodotti assume la figura del vettore trasportatore da un punto all’altro del territorio nazionale di prodotti di proprietà di terzi. Sorgono quindi nuove problematiche connesse all’individuazione dei soggetti obbligati al pagamento delle accise ed ovviamente ai relativi adempimentì tributari. L’art. 26 del TUA nel dettare disposizioni particolari per il gas naturale metano dispone che l’accisa è dovuta dai soggetti esercenti reti di metanodotti che forniscono il prodotto ai
consumatori. Nel caso del vettoriamento si realizza la presenza di soggetti esercenti reti di metanodotti che non essendo proprietari del prodotto non lo forniscono al consumatore ma lo trasportano unicamente per conto del proprietario. Conseguentemente la mancanza di contratto di fornitura determina l’impossibilità di fatturare il costo del prodotto e quindi della relativa quota di accisa.. La Direzione Centrale competente che con telex prot. 363/1999 ha disposto che nel caso di vettoriamento il
soggetto obbligato al pagamento dell’accisa ed a porre in atto tutti i necessari adempimenti deve essere
individuato nel soggetto proprietario/consumatore che può assumere la qualifica di operatore registrato e quindi ricevere il prodotto in regime sospensivo. In deroga alla norma di carattere generale che
impone agli operatori registrati di versare l’accisa entro il giorno successivo a quello della ricezione
sono state ritenute prevalenti le specifiche disposizioni previste dall’art. 26 del TUA che prevedono la
dichiarazione di consumo annuale ed il versamento di rate d’acconto mensili.
«Sono stati manifestati alla scrivente alcuni problemi derivanti dal contratto di vettoriamento
nel settore del gas metano. Sulla base del sopracitato contratto il titolare della rete di metanodotti
assume la figura del vettore-trasportatore da un punto all’altro del territorio nazionale di prodotti
di proprietà di terzi.
A seguito di ciò nasce il problema connesso all’individuazione dei soggetti abbligati al pagamento delle accise e dei relativi adempimenti. Infatti l’art. 26, comma 4, del TU accise, dispone che
l’accisa sul gas metano è dovuta dai soggetti esercenti le reti di metanodotti che forniscono direttamente il prodotto ai consumatori.
Nel caso di vettoriamento gli esercenti le reti di metanodotto non sono proprietari del prodotto
ma lo trasportano soltanto per conto del proprietario. Di conseguenza, in mancanza di un contratto di fornitura, gli esercenti le reti di metanodotto si trovano nell’impossibilità di fatturare il
costo del prodotto e quindi della relativa aliquota d’accisa.
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Pertanto, per la risoluzione della suddetta problematica, appare opportuno che il proprietario consumatore del prodotto possa assumere la qualifica di operatore registrato disciplinato
dall’art. 8 del TU accise e ciò al fine di poter ricevere il prodotto in sospensione d’accisa. Si precisa inoltre che, per il pagamento della relativa accisa da parte dell’operatore registrato, si rinvia alle disposizioni particolari per il gas metano previste nell’art. 26 del suddetto TU accise così
come modificato da ultimo con la legge n. 30 del 1997. Naturalmente per i quantitativi di gas metano oggetto del vettoriamento la dichiarazione annuale dovrà essere presentata dal predetto
operatore registrato il quale sarà tenuto al pagamento delle rate di acconto sulla base dei consumi
dell’anno precedente e, in mancanza di tali consumi, sulla base dei consumi presunti dell’anno
in corso».
TX MF prot. 327 del 16 febbraio 1999 - Gas metano - Accisa per autotrazione
Con l’entrata in vigore della L. n. 448 del 23 dicembre 1998 e del D.P.C.M. del 15 gennaio 1999 il
gas metano impiegato per uso autotrazione è stato assoggettato ad accisa nella misura di lire 21 al mc
(in precedenza era assoggettato come noto all’aliquota zero). A seguito di specifiche riunioni cui hanno
partecipato l’ENI S.p.A., la SNAM S.p.A. e gli operatori del settore, con il telex 327/1999 è stato precisato che gli obbligati al pagamento dell’accisa ed ai relativi adempimenti sono:
– i fornitori del gas metano relativamente ai distributori stradali di metano autotrazione;
– i titolari dei depositi fiscali relativamente agli impianti di compressione anche se ubicati presso
impianti di distribuzione stradale.
Al fine di semplificare gli adempimenti previsti sia per i distributori stradali che per gli impianti di
compressione è stato previsto che la tenuta dei registri di carico e scarico è obbligatoria solo nel caso
in cui presso gli impianti non esista altra documentazione dalla quale ricavare tutti gli elementi richiesti. Di seguito il testo del telescritto.
«Sono state rappresentate alla scrivente delle problematiche correlate al pagamento dell’accisa
sul gas metano per autotrazione. Al riguardo appare opportuno precisare che per quanto riguarda
i distributori stradali di metano autotrazione gli obbligati al pagamento dell’accisa ed ai relativi
adempimenti sono i fornitori del metano.
Diversamente, per gli impianti di compressione di metano, per riempimento di carri bombolai, anche se ubicati presso impianti di distribuzione stradale, in quanto eserciti in regime di deposito fiscale, obbligato al pagamento dell’accisa e dei relativi adempimenti è il titolare del deposito fiscale.
Per detti ultimi impianti, ove si rappresenti la necessità, potrà essere rilasciata in aggiunta alla
licenza di cui all’art. 5 del TU accise anche quella prevista per gli impianti di distribuzione carburanti di cui all’art. 25 del sopracitato TU.
In riferimento alla problematica relativa alla compilazione e tenuta dei registri di carico e scarico sia presso gli impianti che erogano gas metano esclusivamente per autotrazione che presso
quelli dai quali viene estratto anche metano compresso in carri bombolai e destinato agli usi civili,
industriali e autotrazione, si rinvia a quanto già stabilito con circolare n. 305, prot. 113/VII del 14
dicembre 1993».
TX MF prot. 2342/IV dell’8 giugno 1999
Accisa sul gas metano utilizzato come combustibile e come materia prima in impianti che
ne realizzano la trasformazione chimica
È stato chiesto se il metano materia prima avviato alla trasformazione chimica e che quindi
cessa di esistere come tale per essere appunto trasformato in altri prodotti chimici, possa ritenersi
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uso escluso dall’applicazione dell’accisa e di conseguenza anche dall’imposta regionale sostitutiva
per le utenze esenti di cui all’art. 9, comma 2, del D.Lgs. 21 dicembre 1990, n. 398.
Sull’argomento è stato acquisito il parere dell’Avvocatura Generale dello Stato.
Il citato organo ha affermato che sul gas metano trasformato in altri prodotti chimici non si
applica il regime fiscale delle accise e di conseguenza non è dovuta l’imposta regionale sostitutiva
di cui all’art. 9 del citato D.Lgs. n. 398/1990. Ha precisato, infatti, l’Avvocatura che in base agli artt.
26, 1° comma e 1, comma 2, lett. C) del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, si ricava che è «sottoposto
ad accisa il gas metano destinato all’autotrazione ed alla combustione per usi civili e per usi industriali» e per prodotto sottoposto ad accisa si intende «il prodotto al quale si applica il regime fiscale delle accise».
Pertanto, la quota parte di metano utilizzata non per combustione ma come materia prima in
quanto non sottoposta ad accisa non può considerarsi neanche prodotto esente. La fattispecie dell’esenzione ricorre, infatti, quando il prodotto, di regola sottoposto al tributo, in casi particolari ne
viene esentato.
Tale non sembra essere il caso del gas metano utilizzato come materia prima. In questa fattispecie il prodotto non è esentato dall’accisa ma costituisce prodotto non sottoposto ad accisa, al
quale cioè non si applica il regime fiscale delle accise.
Di conseguenza, alle relative utenze non è quindi applicabile l’imposta sostitutiva sopra indicata.
Telescritto MF prot. 88/IV del 3 marzo 2000
Attività bancaria. Gas Metano, Applicazione aliquota di accisa per uso industriale
Si fa riferimento al quesito posto da codesta Direzione Compartimentale con nota prot. … del
31 dicembre 1999, concernente la possibilità di considerare le aziende di credito, in quanto fornitrici di servizi, rientranti tra le imprese industriali aventi diritto all’aliquota di accisa agevolata per
i consumi di gas metano.
Al riguardo, si rappresenta che il riferimento, contenuto nella nota 1) dell’art. 26 del Testo Unico
approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995 n. 504, all’attività industriale va interpretato, in assenza di
un criterio distintivo proprio della citata disciplina speciale, facendo riferimento alla nozione generale di attività industriale dettata dall’art. 2195, 1° comma, n. 1 del codice civile, che definisce tale l’attività come quella diretta alla produzione di beni o servizi.
L’attività bancaria, invece, contemplata al n. 4 del citato articolo, si sostanzia in un’attività commerciale diretta alla raccolta del risparmio e all’esercizio del credito.
La raccolta del risparmio, che si attua essenzialmente nella forma giuridica del deposito bancario, costituisce la cosiddetta funzione passiva della banca, l’esercizio del credito, che si realizza
nelle forme giuridiche del mutuo, dell’anticipazione bancaria, dell’apertura di credito, ecc. rappresenta la funzione attiva.
Considerata nel suo insieme, l’attività bancaria si presenta come un’attività d’intermediazione
nella circolazione del denaro e perciò come un’attività commerciale, suscettibile, secondo la dottrina dominante di essere collocata al n. 2 dell’art. 2195, che definisce l’attività commerciale; la sua
espressa previsione al n. 4 si rileverebbe, per la citata dottrina, superflua.
Si fa, infine, presente che anche l’Avvocatura Generale dello Stato, interpellata dalla scrivente
per l’individuazione dei presupposti per l’applicazione dell’aliquota di accisa agevolata sul gas metano, ha incidentalmente affermato, nella nota prot. 3678/97-146 del 15 maggio 1998 (che ad ogni
buon fine si allega in copia), che per i servizi bancari contemplati al n. 4 dell’art. 2195, deve escludersi la natura di attività industriale, cioè di un’attività diretta alla produzione di beni o servizi.
Pertanto, la scrivente è dell’avviso che ai consumi di gas metano effettuati dagli istituti di credito non ossa essere applicata la particolare aliquota di accisa prevista per uso industriale.
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Circolare MF n. 64, prot. 1514/IV del 4 aprile 2000
Trattamento fiscale per il gas metano utilizzato negli esercizi di ristorazione, negli impianti
sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e gestiti senza fini di lucro e
nelle attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili, degli orfani, degli anziani e degli indigenti, anche quando non è previsto lo scopo di lucro
Com’è noto, il 5° comma dell’art. 12 della L. n. 488 del 23 dicembre 1999 ha modificato la nota
1) dell’art. 26 del Testo Unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995 n. 504.
In particolare, la norma citata ha compreso negli usi industriali gli utilizzi del gas metano negli
esercizi di ristorazione, negli impianti sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e
gestiti senza fine di lucro e nelle attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza dei
disabili, degli orfani, degli anziani e degli indigenti, anche quando non è previsto lo scopo di lucro.
In proposito, si ritiene opportuno fornire alcuni criteri generali, al fine di garantire una corretta
ed uniforme applicazione della disposizione in esame.
Va in primo luogo osservato che per l’individuazione degli esercizi di ristorazione occorre riferirsi alla specifica normativa di settore. In particolare, l’art. 5, 1° comma della L. n. 287 del 25 ottobre 1991 individua le varie tipologie, disponendo alla lett. a) che debbono considerarsi esercizi
di ristorazione, per la somministrazione di pasti e bevande, i ristoranti, le trattorie, le tavole calde,
le pizzerie, le birrerie e gli esercizi similari. Il gas metano utilizzato dai predetti esercizi è assoggettato all’aliquota di accisa prevista per uso industriale ed a tal fine i soggetti interessati dovranno
produrre la documentazione prevista dall’art. 4, 4°comma del D.M. 12 luglio 1977.
Passando poi ad analizzare l’art. 5, 4° comma e l’art. 1, 1° comma della legge citata si ricava che
per somministrazione si intende la vendita per il consumo sul posto (che comprende tutti i casi in
cui gli acquirenti consumano i prodotti nei locali dell’esercizio o in una superficie aperta al pubblico all’uopo attrezzati) ovvero la vendita anche per asporto dei pasti e delle bevande.
È opportuno richiamare l’attenzione anche sull’art. 3 della legge in esame che prevede che
l’apertura ed il trasferimento di sede degli esercizi di somministrazione al pubblico di alimenti e
bevande sono soggetti ad autorizzazione rilasciata dal sindaco (rectius: dirigente od in assenza responsabile dell’ufficio o del servizio) del comune nel cui territorio è ubicato l’esercizio.
La lett. b), 1° comma, del citato art. 5 individua, invece, gli esercizi di somministrazione di sole
bevande, che sono i bar, i caffè, le gelaterie, le pasticcerie e gli altri esercizi similari. Tali esercizi
debbono ritenersi esclusi dall’applicazione dell’aliquota di accisa prevista per uso industriale.
In presenza di più autorizzazioni per un medesimo locale, corrispondenti ai tipi di esercizi di
cui alle lett. a) e b) del citato art. 5, cioè nel caso in cui in uno stesso locale vengano svolte contemporaneamente un’attività di ristorazione e un’attività di somministrazione di sole bevande, in
assenza di distinti contatori, dovrà procedersi ad una determinazione presunta dei consumi di gas
metano da assoggettare all’aliquota di accisa prevista per uso industriale, imputando il 50% del
consumo ad uso industriale e il rimanente 50% ad uso civile.
Ove, invece, il titolare dell’esercizio ritenga che possa essere imputato un consumo maggiore
del 50% all’attività di ristorazione, lo stesso dovrà produrre, oltre alla documentazione prevista dal
citato Decreto Ministeriale, una dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, resa ai sensi dell’art.
4 della L. 4 gennaio 1968 n. 15 23 e successive modifiche ed integrazioni, nella quale sotto la propria personale responsabilità, dovrà dichiarare la sussistenza di impedimenti tecnici all’istallazione
di distinti contatori e che i consumi sono prevalentemente da imputare all’attività di ristorazione.
In presenza di una tale dichiarazione l’intero consumo di gas metano verrà assoggettato all’aliquota prevista per uso industriale.
23
Legge abrogata dal D.P.R. 28 dicembre, n. 445 (cfr. art. 77).
668
Nel caso in cui l’interessato intenda avvalersi di tale ultima facoltà, dovrà produrre alla società erogatrice apposita istanza e la suddetta dichiarazione sostitutiva potrà essere contenuta
nella medesima istanza o richiamata o collegata alla stessa. In tale ipotesi, in relazione a quanto
previsto dall’art. 3, comma 11 della L. n. 127 del 15 maggio 1997, come modificato dall’art. 2,
comma 11, della L. 16 giugno 1998 n. 191, sia l’istanza che la dichiarazione sostitutiva non dovranno essere autenticate se inviate unitamente a copia fotostatica di un documento di riconoscimento del dichiarante.
La società erogatrice curerà la successiva trasmissione dell’istanza e della dichiarazione sostitutiva di cui sopra al competente Ufficio Tecnico di Finanza.
Analoga procedura dovrà essere seguita per ogni eventuale successiva variazione dei dati comunicati nella precedente dichiarazione sostitutiva.
Infine, l’art. 5, 1° comma, lett. c) della più volte citata legge n. 287/1991, prevede – tra l’altro –
che l’attività di ristorazione possa effettuarsi anche congiuntamente ad attività di trattenimento e
svago, in sale da ballo, sale da gioco, locali notturni, stabilimenti balneari ed esercizi similari.
Anche in tal caso si dovrà procedere ad una determinazione presunta dei consumi di gas metano da assoggettare all’aliquota prevista per uso industriale, imputando il 50% del consumo ad uso
industriale ed il rimanente 50% ad uso civile, fatta comunque salva la facoltà del titolare dell’esercizio di dichiarare un prevalente consumo da imputare ad uso industriale (attività di ristorazione),
secondo le modalità in precedenza illustrate.
Resta ovviamente inteso che in caso di presentazione delle citate dichiarazioni sostitutive i
competenti Uffici Tecnici di Finanza dovranno procedere alle previste attività di controllo, secondo
le modalità indicate nella circolare n. 239/D del 17 dicembre 1999 e nella integrazione alla stessa
prot. 600.00 del 10 febbraio 2000, che qui si intendono integralmente richiamate, avendo cura di
procedere, in caso di dichiarazioni false o mendaci, ai sensi delle vigenti disposizioni di legge in materia (art. 26 della legge n. 15/1968 e art. 11 del D.P.R. 20 ottobre 1998 n. 403).
Passando ad analizzare gli impieghi del gas metano negli impianti sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e gestiti senza fine di lucro, che l’art. 12, 5° comma della legge
488/1999 pure ricomprende negli usi industriali, si ritiene che devono ritenersi ammessi all’applicazione della particolare aliquota di accisa prevista per uso industriale tutte quelle strutture
(associazioni, fondazioni, comitati ed ogni altro ente od organismo dotato o meno di personalità giuridica ivi comprese le organizzazioni non lucrative di utilità sociale) che svolgono la propria attività senza fine di lucro, per la diffusione della pratica sportiva a livello esclusivamente
dilettantistico.
Anche per la definizione di attività sportiva dilettantistica occorre fare riferimento alla specifica normativa di settore; a tal proposito va osservato che l’art. 2 della L. 23 marzo 1981, n. 91 precisa che «sono sportivi professionisti gli atleti, gli allenatori, i direttori tecnico-sportivi ed i preparatori atletici, che esercitano l’attività sportiva a titolo oneroso con carattere di continuità nell’ambito delle discipline regolamentate dal CONI e che conseguono la qualificazione dalle
federazioni sportive nazionali, secondo le norme emanate dalle federazioni stesse, con l’osservanza
delle direttive stabilite dal CONI per la distinzione dell’attività dilettantistica da quella professionista». Da tale disposizione si ricava che possono considerarsi dilettantistiche quelle attività sportive svolte a titolo gratuito anche con carattere di continuità.
Il legale rappresentante dei predetti organismi, ai fini dell’applicazione della particolare aliquota di accisa prevista per uso industriale, dovrà produrre, ai sensi del citato art. 4 della legge
n. 15/1968, alla società erogatrice apposita dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, nella
quale dovrà dichiarare che nella struttura si svolge, senza fine di lucro, attività sportiva esclusivamente dilettantistica.
Per le modalità di presentazione di tale dichiarazione sostitutiva e per la connessa attività di
controllo da parte dei competenti Uffici Tecnici di Finanza si richiamano i principi in precedenza
esposti a proposito dell’attività di ristorazione.
669
Per completezza, è opportuno poi precisare che debbono considerarsi compresi negli usi industriali non solo gli impieghi di gas metano negli impianti sportivi propriamente detti, ma anche gli
utilizzi del predetto combustibile in tutte quelle strutture (docce, locali adibiti a spogliatoi, uffici amministrativi, ecc.) annesse al predetto impianto. I consumi in parola debbono ritenersi ammessi alla
particolare aliquota di accisa anche quando il combustibile è impiegato solamente nella struttura
annessa e l’impianto sportivo per le sue caratteristiche strutturali non utilizza il gas metano.
Da ultimo, il 5° comma, lett. c dell’art. 12 della legge in esame include negli usi industriali, anche
quando non è previsto lo scopo di lucro, gli impieghi del gas metano nelle attività ricettive svolte da
istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili, degli orfani, degli anziani e degli indigenti.
Anche per tali settori di attività, quando non è previsto lo scopo di lucro, il legale rappresentante
dell’istituzione interessata dovrà produrre alla società erogatrice apposita dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, resa ai sensi dell’art. 4 della più volte citata legge n. 15/1968, nella quale
dovrà dichiarare che l’attività svolta è finalizzata all’assistenza delle categorie di soggetti individuati dalla norma.
Per le modalità di presentazione della dichiarazione sostitutiva e per la connessa attività di controllo, anche per tali settori di attività, si richiamano i principi esposti per l’attività di ristorazione.
Per quanto concerne, infine, la decorrenza del particolare regime fiscale in esame, considerata
la portata innovativa della norma, tutti i settori considerati saranno ammessi all’applicazione dell’aliquota prevista per uso industriale a decorrere dal 1° gennaio 2000, purché la documentazione
prescritta venga presentata ai competenti Uffici Tecnici di Finanza entro il termine previsto dall’art.
4, 4° comma del D.M. 12 luglio 1977, cioè in allegato alla dichiarazione di consumo per l’anno 2000.
Si pregano gli uffici in indirizzo di attenersi alle direttive impartite con la presente circolare.
Nota Minfinanze prot. 6440/IV del 26 aprile 2000
Regime fiscale applicabile al gas metano impiegato in particolari attività
In riferimento ai quesiti posti … da codesta società [ENI SpA], si fa presente quanto segue:
– per quanto concerne il trattamento fiscale da applicare al gas metano negli usi di cui ai punti
10 e 14 della Tabella A, allegata al T.U. approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, si ritiene che
l’esenzione sia estendibile non solo al complesso di prestazioni che vengono effettuate al fine diretto
della produzione ma anche alle attività connesse, riconducibili alla produzione di beni, ossia
l’esenzione è estendibile a tutti i consumi effettuati nello stabilimento industriale riconducibili alla
produzione e non solo a quelli effettuati negli impianti;
– per quanto concerne, invece, il trattamento fiscale cui assoggettare il gas metano impiegato
negli impianti operativi (distretti, centrali, magazzini) strutturalmente collegati con impianti industriali di estrazione e produzione, si ritiene che ai predetti utilizzi possa essere applicata l’aliquota di accisa prevista per uso industriale, considerato che si tratta di impieghi finalizzati alla
produzione di beni e che gli impianti operativi sono strutturalmente collegati con gli impianti produttivi.
Telescritto MF prot. 3061/IV del 23 giugno 2000
Trattamento fiscale per il gas metano utilizzato negli esercizi di ristorazione e negli impianti
sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e gestiti senza fini di lucro
[…] si ritiene opportuno, al fine di garantire una corretta ed uniforme applicazione della nota
1 all’art. 26 del TU, approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 […] fornire le seguenti indicazioni:
670
– debbono considerarsi esercizi di ristorazione anche le mense aziendali; tali strutture, infatti,
sono espressamente incluse dalla normativa di settore (art. 3, 6° comma, lett. e della L. 25 ottobre
1991, n. 287) tra gli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande; pertanto, il gas metano utilizzato dalle predette strutture è assoggettato all’aliquota di accisa prevista per uso industriale;
– inoltre, per quanto concerne le utenze ad utilizzazione promiscua, nel caso in cui il titolare
dell’esercizio ritenga di dover presentare la dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà, ai sensi
dell’art. 4 della L. 4 gennaio 1968, n. 15 24, si precisa che per «impedimento tecnico» all’istallazione
di distinti contatori deve ritenersi anche «l’eccessiva onerosità» dell’intervento di modifica dell’impianto, commisurata ai consumi di gas metano dell’utenza interessata.
Tra le strutture annesse agli impianti sportivi vanno incluse anche l’abitazione del custode ed i
locali adibiti all’attività di somministrazione di bevande; pertanto, i relativi consumi di gas metano
debbono ritenersi ammessi alla particolare aliquota di accisa prevista per uso industriale.
Telescritto MF prot. 3708 del 27 luglio 2000
Trattamento fiscale del gas metano impiegato per la produzione di «nero di carbonio»
[…] pertanto l’intero quantitativo di gas metano impiegato nella produzione di nero di carbonio è esente da accisa ai sensi del punto 1 della tabella A allegata al D.Lgs. 504/1995. […]
Telescritto MF prot. n. 3613/V del 20 dicembre 2000
Importazione di gas naturale con procedura domiciliata - Pagamento periodico e differito
dei diritti doganali - Applicazione art. 5, comma 3, L. 25 luglio 2000, n. 213
Si riscontra la nota a margine indicata con la quale è stato richiesto se, relativamente all’IVA
sulle operazioni doganali effettuate dall’1 al 24 dicembre, sia necessario presentare la dichiarazione
riepilogativa doganale entro il giorno 30 dicembre per il gas naturale introdotto ed accertato.
Al riguardo si comunica che la risposta è affermativa.
Come disposto dalla legge in oggetto, nonché ribadito nella circolare applicativa n. 233/D del 19
dicembre 2000 in corso di divulgazione, l’IVA afferente le operazioni doganali poste in essere dall’1
al 24 dicembre di ciascun anno deve essere pagata non oltre il successivo giorno 30 dicembre.
Qualora tale termine cada in un giorno non lavorativo o assimilato (sabato), esso non può in
nessun caso essere prorogato al giorno lavorativo successivo, bensì anticipato al giorno precedente.
Nulla è innovato per le operazioni poste in essere fino al 30 novembre e dal 25 al 31 dicembre
di ogni anno, che continuano a beneficiare delle ordinarie facilitazioni di pagamento.
Telescritto MF prot. 2878/IV del 7 aprile 2001
Art. 26, comma 1, della L. 23 dicembre 2000, n. 388 - Istruzioni in materia di clienti grossisti
[…] Al riguardo in considerazione delle diverse caratteristiche che tali soggetti [clienti grossisti] presentano rispetto alle figure che sino ad oggi hanno operato, in qualità di soggetti obbligati,
24
Legge abrogata dal D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445 (cfr. art. 77).
671
nel settore del gas metano si ritiene necessario fornire alcune istruzioni, che hanno carattere provvisorio, relative agli adempimenti cui essi sono chiamati, al fine di garantire uniformità nei comportamenti su tutto il territorio nazionale.
In primo luogo, il cliente grossista, per operare, dovrà munirsi di apposito codice di accisa, che
verrà richiesto all’ufficio tecnico di finanza competente sul luogo dove tale soggetto ha la sede legale, se abbia la veste di società, ovvero dove ha la residenza se persona fisica. I soggetti aventi
sede in uno Stato dell’Unione Europea richiederanno il predetto codice di accisa ad un UTF scelto
tra quelli competenti nelle varie provincie dove intendono immettere in consumo il gas metano.
Tale richiesta dovrà essere corredata da:
a) un elenco contenente l’indicazione dei soggetti cui viene ceduto il gas metano senza che lo
stesso venga immesso in consumo;
b) un prospetto, articolato per province, contenente l’elenco dei «clienti finali», con i necessari
dati identificativi, da cui risulti il quantitativo di gas metano che si presume di immettere in consumo, indicando separatamente le quantità cui verrà applicata l’imposta ordinaria, quelle ad imposta ridotta nonché le quantità esistenti. Tali dati costituiranno, mancando ovviamente la dichiarazione dei consumi, la base di calcolo della rata di acconto mensile per il primo anno di attività e del conseguente importo della cauzione.
Il codice di accisa rilasciato sarà connotato come quello dei «depositi fiscali».
Naturalmente al cliente grossista non dovrà essere rilasciata alcuna licenza né dovrà essere richiesto il pagamento di alcun diritto, non essendo ciò previsto da alcuna disposizione di legge e non
svolgendo tale soggetto attività di trasporto o di distribuzione.
Con tale codice di accisa il cliente grossista potrà operare su tutto il territorio nazionale, avendo
cura comunque di effettuare il versamento dell’imposta (acconti e saldo) nelle province dove avviene l’immissione in consumo. Laddove venga utilizzato il versamento unitario previsto dall’art.
17 del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241, saranno osservate le modalità indicate nel provvedimento del 7
marzo 2001 del Direttore dell’Agenzia delle Entrate pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 66 del 20
marzo 2001.
Per quanto attiene al versamento della cauzione essa sarà prestata presso l’Ufficio che ha rilasciato il codice di accisa e sarà calcolata, nella misura prevista dall’art. 26, comma 7 del D.Lgs. 26
ottobre 1995, n. 504, sui quantitativi di gas metano presumibilmente immessi in consumo nell’intero territorio nazionale.
L’ufficio tecnico di finanza che ha rilasciato il codice di accisa avrà cura di effettuare le opportune comunicazioni agli uffici tecnici di finanza competenti sui luoghi dove saranno effettuate le
immissioni in consumo.
Telescritto MF prot. n. 8266/IV del 9 aprile 2001.
Accisa sul gas metano impiegato nelle attività di coltivazione degli idrocarburi per la produzione di energia elettrica e vapore industriale
È pervenuta alla scrivente la nota prot. […], che si allega in copia, con la quale l’ENI S.p.A.
chiede un parere alla scrivente circa l’accisa da applicare sul gas metano che sarà impiegato, in un
nascente consorzio in località ….., come combustibile per la produzione di energia elettrica e vapore industriale.
Al riguardo, esaminata la problematica, si concorda con le conclusioni proposte dalla società
interessata circa il differente trattamento fiscale cui assoggettare il gas metano per la produzione
di energia elettrica e vapore industriale in relazione alle differenti utilizzazioni.
ALLEGATO
672
Nota ENI del […] - Accise sul gas metano impiegato nelle attività di coltivazione degli idrocarburi
per la produzione di energia elettrica e vapore industriale
Il punto 10 della tabella A allegata al Testo Unico delle accise prevede l’esenzione dall’accisa per
il gas metano impiegato negli usi di cantiere e nelle operazioni di campo per la coltivazione degli
idrocarburi.
Tali impieghi sono finalizzati alla produzione di energia elettrica e vapore necessari per le attività sopraccitate.
Secondo un progetto industriale che sarà completato nei primi mesi del prossimo anno nell’ambito di un centro olio, realizzato per la coltivazione di un giacimento petrolifero, sarà realizzato, in un’apposita area, un impianto di cogenerazione di energia elettrica e vapore per il quale un
Consorzio appositamente costituito ha già ottenuto da parte del Ministero dell’Industria, del Commercio e dell’Artigianato – D.G.F.E.I.B. – Div. XI – le prescritte autorizzazioni per la costruzione.
L’attività di tale consorzio, partecipato al 50% dall’ENI S.p.A. ed al 50% da un operatore terzo, è caratterizzata dal fatto che l’energia elettrica autoprodotta è destinata, in misura superiore al 70%,
ai consorziati ovvero a società facenti capo agli stessi operanti anche in siti diversi dal luogo di
produzione mentre il vapore industriale non utilizzato nel centro olio viene ceduto a terzi.
Ciò premesso si possono ipotizzare i seguenti impieghi per ciascuno dei prodotti ottenuti dall’impianto gestito dal Consorzio:
1. Energia elettrica prodotta che viene:
1.1 impiegata nel Centro Olio per le attività di coltivazione;
1.2 impiegata in altri siti da parte di soggetti facenti capo a ciascuno dei due Consorziati e
quindi considerata in regime di autoproduzione;
1.3 ceduta a terzi.
2. Vapore industriale prodotto che viene:
2.1 impiegato nel Centro Olio per le attività di coltivazione;
2.2 ceduto a terzi ed impiegato in attività diverse da quelle di cui al punto 2.1.
Abbiamo esaminato le varie problematiche concernenti il trattamento fiscale cui assoggettare
il gas metano impiegato dal Consorzio per la produzione di energia elettrica e vapore industriale
arrivando ad alcune conclusioni che sottoponiamo a codesta Direzione Centrale per ottenere, con
cortese urgenza, un affidamento in proposito.
Gas metano impiegato per la produzione di energia elettrica e vapore industriale utilizzati
nel sito per le attività di coltivazione (1.1 e 2.1.)
La quota parte di gas metano afferente la produzione di energia elettrica e vapore industriale
con utilizzazione nello stesso sito di produzione per le attività di coltivazione del giacimento di
idrocarburi, comprese le attività connesse, è esente d’accisa ai sensi del punto 10 della Tabella A citata in precedenza. A nostro avviso, infatti, ricorrono i presupposti per ottenere l’agevolazione in
quanto, anche sulla base di precedente determinazione ministeriale, non è rilevante il fatto che
l’impiego del gas metano sia effettuato dal titolare degli impianti di coltivazione o da terzi bensì la
circostanza obiettiva che detti consumi, effettuati all’interno del Centro Oli, siano finalizzati alle attività di coltivazione.
L’agevolazione accordata segue, pertanto, il criterio dell’oggettività e non della soggettività.
Gas metano impiegato per la produzione di energia elettrica in regime di autoproduzione ovvero ceduta a terzi (1.2 – 1.3)
La quota parte di gas metano impiegato per tale produzione di energia elettrica è soggetta:
673
– nel caso di regime di autoproduzione, ancorché impiegata in altri siti, all’aliquota d’accisa
prevista dal punto 11 della Tabella A attualmente pari a lire 0,261 al mc. (autoproduzione con aliquota pari al 30% dell’aliquota di base);
– nel caso di cessione a terzi all’aliquota normale di lire 0,87 al mc..
Vapore industriale ceduto a terzi (2.2)
La quota parte di gas metano afferente la quantità di vapore industriale ceduto a terzi per impieghi diversi da quelli di cui al punto 2.1 è assoggettata all’aliquota d’accisa prevista per l’uso industriale ed alla relativa addizionale regionale.
*
*
*
Relativamente alle esenzioni d’accisa previste per il gas metano per la produzione di energia
elettrica e vapore industriale utilizzati per le attività di coltivazione del giacimento di idrocarburi
non ricorrono, come noto, i presupposti per il versamento dell’imposta sostitutiva dell’addizionale
regionale all’imposta di consumo sul gas metano ai sensi dell’art. 8 della L. 8 maggio 1998, n. 146.
Telescritto MF prot. 3218/IV del 17 aprile 2001 - Gas metano impiegato per la produzione di energia elettrica - Quesito
È pervenuto alla scrivente un quesito della società in oggetto concernente l’imposta di consumo
da applicare al gas metano impiegato per la produzione di energia elettrica nei casi in cui il contratto di fornitura del gas metano è intestato ad un soggetto diverso dall’esercente l’officina elettrica.
Al riguardo si osserva che quando il gas metano viene effettivamente consumato come combustibile per la produzione di energia elettrica, è innegabile che tale impiego debba beneficiare
dell’agevolazione fiscale, a prescindere dalla coincidenza o meno tra la persona che acquista il gas
con quella che gestisce gli impianti.
Risoluzione MF n. 4/F del 29 maggio 2001
Applicazione dell’addizionale regionale all’imposta erariale di consumo sul gas metano utilizzato per la produzione di energia elettrica
Con le note in riferimento codeste Società chiedono di sapere sel’art. 8 della L. 23 dicembre 1998
n. 448, che prevede la tassazione del gas metano utilizzato per la produzione di energia elettrica,
comporti, conseguentemente, l’applicazione dell’addizionale regionale all’imposta di consumo su
tale utilizzo del combustibile Le stesse società ritengono che tali usi non siano soggetti al tributo
regionale in virtù del disposto dell’art. 10, comma 5, del D.L. 18 gennaio 1993, n. 8, convertito con
modificazioni, dalla L. 19 marzo 1993, n. 68. Al riguardo la scrivente, sentita l’Agenzia delle dogane
– Direzione Centrale dell’imposizione indiretta sulla produzione e sui consumi – che ha reso il parere con nota n. 916.01 dell’8 febbraio 2001, ed acquisita la valutazione dell’Ufficio per il Coordinamento Legislativo, nota 3-4439 del 2 aprile 2001, sulla controversa materia, ritiene quanto segue.
L’addizionale regionale sull’imposta erariale sul consumo del gas metano è stata istituita dalla L.
14 giugno 1990, n.158 e successivamente regolamentata dal D.Lgs. 21 dicembre 1990, n. 398, il
quale, all’art. 9, dispone che il tributo regionale non si applicava agli usi industriali ma solo a quelli
civili. Pertanto, il campo di applicazione dell’addizionale regionale in parola era parzialmente difforme da quello dell’imposta erariale. Difatti, il D.L. 15 settembre 1990, n. 261, convertito, con mo-
674
dificazioni, dalla L. 12 novembre 1990, n. 331, prevedeva l’applicazione dell’accisa erariale anche
agli usi industriali, con esclusione del gas metano impiegato per la produzione di energia elettrica.
Quindi, il richiamato tributo regionale, pur rientrando nell’ambito delle addizionali, le quali seguono il tributo principale, aveva un campo di applicazione diverso. Tanto è vero questo che, al fine
di adeguare l’imposta regionale a quella erariale è occorso un espresso provvedimento legislativo,
il D.L. 18 gennaio 1993, n. 8, convertito con modificazioni, dalla L. 19 marzo 1993, n. 68, art. 10,
comma 5, che dispone l’estensione del campo di applicazione del tributo regionale agli usi industriali, con le esclusioni indicate nel richiamato D.L. n. 261 del 1990. Si può quindi dedurre che sia
stato sempre necessario un provvedimento legislativo per adeguare il campo di applicazione del tributo regionale a quello erariale. Questo non si è verificato per quanto riguarda l’uso del gas metano
per la produzione di energia elettrica. Difatti, l’art. 8 della L. 23 dicembre 1998 n. 448, istituendo
la cosiddetta «carbon tax», come anche rilevato dall’Ufficio per il Coordinamento Legislativo nella
nota sopra citata, non ha assolutamente inciso sulla normativa del tributo regionale anzi, il comma
2 dello stesso articolo, pur riferendosi solo alle accise sugli oli minerali, recita testualmente che «
La variazione delle accise sugli oli minerali per le finalità di cui al comma 1 non deve dar luogo ad
aumenti della pressione fiscale complessiva. A tal fine sono adottate misure fiscali compensative e
in particolare sono ridotti i prelievi obbligatori sulle prestazioni di lavoro».
Pertanto, la causa della non estensibilità all’addizionale regionale alle modifiche introdotte dal
citato art. 8 della legge n. 448 del 1998 va individuata nel carattere della nuova imposizione sul gas
metano, che si ritiene agevolativo in quanto l’applicazione dell’imposta non deve determinare effetti negativi sulla pressione fiscale complessiva. È possibile, quindi interpretare tale disposizione,
alla luce di quanto sopra esposto, affermando che l’applicazione delle aliquote dell’accisa erariale
sul gas metano impiegato per la produzione di energia elettrica, non poteva dare luogo, in automatico, ad ulteriori carichi tributari sui contribuenti, oltre quelli già disposti dall’art. 8 della legge
n. 448 del 1998. In conclusione, sulla base di quanto sopra esposto e conformemente a quanto
espresso dall’Agenzia delle dogane e dall’Ufficio per il Coordinamento Legislativo nelle note sopra
citate, si ritiene che l’addizionale regionale sull’imposta di consumo sul gas metano non si applica
agli usi di tale combustibile per la produzione diretta o indiretta di energia elettrica.
Telescritto MF prot. n. 1064 del 27 giugno 2001 [Att.Cfr. anche le modifiche apportate con Tx prot.
4446 del 31 ottobre 2006]
D.Lgs. 23 maggio 2000, n. 164 concernente la liberalizzazione del mercato interno del gas.
Adempimenti doganali connessi all’importazione, al transito, all’esportazione
La S.p.A. Eni, con lettera del 21 maggio 2001, ha qui rappresentato che con decorrenza 1° luglio 2001 la rete nazionale dei gasdotti della Snam S.p.A. sarà conferita alla Rete Gas Italia S.p.A.
che provvederà quindi al trasporto di gas naturale nel territorio nazionale. Tale nuovo assetto è dovuto all’entrata in vigore del D.Lgs. 23 maggio 2000, n. 164, concernente la liberalizzazione del
mercato interno del gas naturale. L’art. 8 del predetto decreto stabilisce che «l’attività di trasporto
e dispacciamento» del gas naturale è d’interesse pubblico e pone a carico del gestore della rete l’obbligo di governare i flussi di gas naturale e di consentire ai vari soggetti commerciali (shippers) l’accesso al sistema di trasporto, a determinate condizioni disciplinate dal codice di rete in fase di approvazione da parte dell’Autorità per l’Energia Elettrica e il Gas.
Nell’ambito di tale processo di liberalizzazione del mercato i suddetti soggetti (shippers) che
intendono importare gas, a fronte di contratti di acquisto a lungo termine o con carattere di non
sistematicità (spot), debbono richiedere, in base a quanto disposto dall’art. 3 del D.Lgs. 164/2000,
al Ministero della Attività Produttive una preventiva autorizzazione per l’importazione, che nel
caso di operazioni spot si perfeziona anche con l’istituto del silenzio assenso, trascorsi 15 giorni
675
dalla data di ricevimento della domanda. In tale ultima evenienza, la prova dell’autorizzazione
perfezionatasi con il suddetto istituto può essere resa attraverso l’autocertificazione secondo le vigenti disposizioni.
L’esportazione del gas naturale, ai sensi dell’art. 1, comma 1, del decreto legislativo predetto, è
libera e non è richiesta nessuna preventiva autorizzazione da parte del competente Ministero delle
Attività Produttive.
In tale contesto e relativamente al gas naturale in importazione, in esportazione ed in transito
la Rete Gas Italia S.p.A. gestirà le stazioni di misura in entrata ed in uscita nel/dal territorio doganale italiano site in Mazara del Vallo (TP), Masera (NO), Arnolstein (UD), Bizzarone (CO) e Merna
(GO), nonché l’impianto di rigassificazione di Panigaglia (SP). Presso tali punti di misura la suddetta società dovrà allocare, a fronte del quantitativo totale movimentato nel giorno-gas, i quantitativi transitati di gas naturale di competenza di ciascun shipper, in via provvisoria, entro il giorno
successivo al giorno di ingresso e, in via definitiva, con il riepilogo delle rispettive quantità complessivamente transitate, entro il quinto giorno lavorativo del mese successivo.
Tali stazioni di misura – precedentemente gestite dalla Snam S.p.A. - sono state fiscalmente approvate, prima dell’inizio dell’attività, da parte dei competenti Uffici Tecnici di Finanza e gli atti
sono tuttora in possesso di questi ultimi nonché della società che gestisce la rete dei gasdotti.
La società Rete Gas Italia S.p.A. sarà, quindi, responsabile sia dell’accertamento della quantità
totale movimentata durante il «giorno gas» che dell’allocazione, in via provvisoria e definitiva, relativa ad ogni soggetto.
Fermo restando che per gli approvvigionamenti o per le forniture da/verso altri Stati membri
dell’Unione Europea si rendono applicabili le disposizioni sugli scambi intracomunitari di cui al
D.L. 331/1993, convertito dalla legge n. 427/1993, – che prevedono, tra l’altro, l’obbligo della compilazione degli elenchi riepilogativi delle operazioni intracomunitarie da presentarsi all’ufficio doganale territorialmente competente in base alla sede dell’operatore –, per ciò che riguarda invece
gli scambi con i Paesi terzi si precisa che il gas naturale, classificabile ai fini tariffari alla voce 2711
2100, è a dazio zero e non è soggetto a misure di politica commerciale, ma deve assolvere, in importazione, l’imposta sul valore aggiunto.
Ciò premesso, tenuto conto della particolare natura del prodotto, delle modalità di movimentazione (gasdotto) nonché del fatto che il soggetto obbligato alla presentazione delle previste dichiarazioni doganali è diverso dal soggetto che effettua l’accertamento quantitativo del prodotto in
ingresso od in uscita nel/dal territorio doganale, si ritiene che per gli aspetti di profilo doganale possano essere seguite le procedure sottodescritte.
1. Importazione definitiva
1.1 Soggetti titolari di procedura di domiciliazione
I soggetti già titolari della procedura di domiciliazione possono continuare ad utilizzare le rispettive autorizzazioni, a suo tempo loro concesse, fermo restando l’obbligo dell’adeguamento delle
stesse secondo quanto previsto all’art. 12, comma 1, del Decreto 7 dicembre 2000.
A maggior precisazione, prima dell’inizio del mese in cui verranno effettuate le importazioni,
gli stessi soggetti dovranno presentare all’ufficio doganale competente territorialmente in relazione
alla stazione di misura, utilizzando fax o strumenti informatici/telematici, il preavviso contenente
le indicazioni del programma d’importazione mensile provvisorio, nonché, con cadenza settimanale o decadale – da concordare con il predetto ufficio – la copia del verbale di allocazione provvisoria a ciascun shipper, redatto a cura del gestore della rete. Entro il 5^ giorno lavorativo del mese
successivo a quello di importazione i soggetti obbligati (shippers) presenteranno la dichiarazione
doganale, nella quale debbono essere riportate le quantità definitive comunicate e validate dalla
Rete Gas Italia S.p.A.
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La predetta società è altresì tenuta ad inviare, entro il 5^ giorno del mese successivo all’importazione, i dati definitivamente allocati a ciascun shipper per le successive incombenze da parte
degli uffici doganali ed avrà inoltre l’obbligo di tenere a disposizione per eventuali controlli la documentazione relativa all’accertamento quantitativo del prodotto.
Qualora non beneficino dell’esonero dal prestare cauzione, ai sensi dell’art. 90 del TULD, i ripetuti soggetti importatori sono tenuti a depositare la prescritta garanzia all’ufficio doganale competente, commisurata sulla base dei quantitativi risultanti dai programmi provvisori mensili, nonché a provvedere al relativo aggiornamento delle cauzioni in presenza di variazioni, superiori al
10% rispetto al programma mensile già comunicato.
Nel caso di ammissione al beneficio del pagamento periodico differito il versamento dei diritti
doganali (imposta sul valore aggiunto) deve essere effettuato entro il 15 del mese successivo a quello
in cui sono avvenute le importazioni. Relativamente al mese di dicembre, a mente di quanto stabilito con l’art. 5, comma 3, della L. 25 luglio 2000, n. 213, i diritti doganali (IVA) afferenti le quantità introdotte nel territorio doganale nel periodo dal giorno 1 al giorno 24 saranno versati entro il
30 dicembre.
1.2 Nuovi soggetti
1.2.1. Gli shippers, titolari di contratti di acquisto a lungo termine, che intendono importare gas
naturale, preventivamente muniti, ai sensi dell’art. 3, comma, 1, del D.Lgs. 164/2000, della prescritta autorizzazione rilasciata dal Ministero delle Attività Produttive, se in possesso dei requisiti
previsti dal predetto decreto 7 dicembre 2000 possono richiedere alle competenti Direzioni regionali l’autorizzazione alla procedura domiciliata, secondo le modalità previste dal decreto e con la
procedura di cui al precedente punto 1.1.
1.2.2. Per quanto attiene i soggetti commerciali, titolari di contratti di acquisto non aventi carattere di sistematicità (spot), che intendono importare gas naturale da paesi non comunitari, preventivamente muniti della più volte citata autorizzazione rilasciata dal Ministero delle Attività Produttive, può essere richiesta ai direttori delle competenti dogane l’autorizzazione alla procedura
della dichiarazione incompleta ai sensi dell’art 1 del decreto 7 dicembre 2000.
Essi debbono presentare mensilmente, in via preventiva un programma di importazione delle
quantità di gas previste per il mese successivo, con dettaglio giornaliero, nonché il verbale di allocazione di cui al precedente punto 1.1. – con cadenza settimanale o decadale da concordare con l’ufficio doganale competente – attestante la quantità provvisoria del gas movimentato giornalmente.
Le dichiarazioni doganali riepilogative relative alle operazioni effettuate in ciascun mese debbono essere presentate entro il 5^ giorno lavorativo del mese successivo.
1.3 Movimentazioni via mare
I soggetti che effettuano importazioni via mare di gas naturale liquefatto presso lo stabilimento
di Panigaglia (SP) – attualmente unico impianto di rigassificazione operativo in Italia – presentano la dichiarazione d’importazione relativamente a ciascuna nave gasiera che arriva al porto.
L’accertamento quantitativo, effettuato nei modi di rito a bordo della nave, dovrà avvenire a cura
della Rete Gas Italia S.p.A. e verrà utilizzato dai vari shippers per la presentazione delle dichiarazioni doganali.
2. Esportazione definitiva
Analogamente a quanto previsto per l’importazione definitiva i soggetti titolari di procedura di
domiciliazione possono continuare ad utilizzare la stessa presso la dogana territorialmente competente sulla stazione di misura, mentre i nuovi soggetti di cui ai precedenti punti 1.2.1 e 1.2.2 pos-
677
sono richiedere, a seconda del tipo di contratto, l’autorizzazione sopradescritta o quella della già
citata procedura della dichiarazione incompleta.
3. Transito
Per quanto concerne il transito di gas nella rete nazionale di metanodotti si continuano ad applicare le disposizioni di cui all’art 450 del Reg. (CEE) 2454/93. È appena il caso di precisare, in particolare, che la Società Rete Gas Italia S.p.A. in quanto gestore della rete di metanodotti, a termini
del predetto art. 450, paragrafo 3, è l’obbligato principale.
Per le modalità di applicazione, si richiama quanto a suo tempo disposto al punto 6/D della
circolare n. 322, prot. n. 850/3481/1/SD del 15 dicembre 1992.
Gli Uffici dell’Agenzia in indirizzo provvederanno ad adottare tutte le iniziative volte a facilitare
gli adempimenti da parte dei nuovi soggetti previsti dal ripetuto D.Lgs. 164/2000, nonchè le cautele ritenute necessarie per la salvaguardia degli interessi erariali.
Telescritto MF prot. 3706 del 26 ottobre 2001
Eni S.p.A. - Conferimento delle attività di stoccaggio di gas naturale alla società Stoccaggi
Gas Italia S.p.A. - Utilizzo e voltura delle autorizzazioni di carattere fiscale
In ottemperanza al D.Lgs. 23 maggio 2000, n. 164, relativo all’attuazione della direttiva n.
98/30/CE del 22 giugno 1998, recante norme comuni per il mercato interno del gas naturale, l’ENI
S.p.A. provvederà a conferire alla società STOCCAGGI GAS ITALIA SPA, appositamente costituita
in data 15 novembre 2000, […] l’intera attività di stoccaggio di gas naturale che l’ENI SpA, attualmente svolge, tramite l’Unità Stoccaggi Gas Italia della propria Divisione Agip, avvalendosi dell’uso coordinato ed integrato di giacimenti di stoccaggio di cui dispone sul territorio nazionale.
A seguito di tale conferimento, che, come precisato dalle società interessate, avrà luogo con decorrenza 1° novembre 2001, la società Stoccaggi Gas Italia SpA, con sede […] gestirà in maniera
unificata il suddetto sistema integrato, con il quale vengono offerti servizi di stoccaggio di gas naturale ai clienti interessati che abbiano la qualifica di Clienti idonei ai sensi del citato decreto.
[…] Il servizio di stoccaggio in parola si compone dei seguenti singoli giacimenti:
[…] In relazione a quanto sopra si comunica che non si ha nulla in contrario all’accoglimento
delle richieste delle Società istanti con l’osservanza di quanto di seguito stabilito.
Riguardo alla gestione fiscale unitaria degli impianti, la Stoccaggi Gas Italia S.p.A. ne darà comunicazione alla Direzione Regionale per la Regione Lombardia ed all’Ufficio tecnico di finanza
di Milano, competenti sulla base della sede amministrativa della società, informandone contestualmente tutte le Direzioni Regionali e gli Uffici tecnici di finanza competenti sui singoli impianti
di stoccaggio.
L’Ufficio tecnico di finanza di Milano, a sua volta, attribuirà alla medesima, dietro formale richiesta, il nuovo codice di accisa unico, in tempo utile per garantirne l’operatività, dandone comunicazione ai suddetti Uffici tecnici di finanza interessati.
Le contabilità delle introduzioni e delle estrazioni dei giacimenti, com’è noto soggetti al regime
della concessione previsto dalla L. 26 aprile 1974, n. 170, così come risulta modificato dal D.Lgs.
23 maggio 2000, n. 164, saranno tenute con riferimento ai dati richiesti dalla competente sezione
dell’UNMIG – Ufficio Nazionale Minerario Idrocarburi e Geotermia – sugli appositi registri di cui
all’art. 72 del disciplinare tipo approvato in data 6 agosto 1991 con decreto del Ministero dell’Industria, come già precisato al punto 2.1 della circolare n. 305, prot. n. 1113/VII/PC del 14 dicembre 1993 e tenuti presso ogni singolo impianto di stoccaggio.
678
Presso la sede amministrativa sarà tenuto un registro di carico e scarico, vidimato preventivamente dall’UTF, nel quale con cadenza mensile saranno riepilogate e registrate le quantità di gas
naturale espresse in metri cubi e calorie movimentate nei diversi giacimenti di stoccaggio.
Gli Uffici competenti sui singoli impianti effettueranno i controlli sulle movimentazioni suindicate previo esame dei citati registri UNMIG e concertandosi con il suddetto UTF di Milano, con
l’avvertenza che, trattandosi di stoccaggio di gas naturale in caverne, l’accertamento delle quantità
giacenti sarà effettuata non per misura diretta, ma attraverso determinazione analitica, con l’utilizzo dei dati dei flussi riportati sui predetti registri e quantificati con l’uso di misuratori di introduzione e di estrazione.
[…]
la presente risoluzione è inviata a tutte le Direzioni Regionali dell’Agenzia delle Dogane, con preghiera di informarne i dipendenti uffici, in quanto rappresenta, in via generale, le modalità di applicazione del disposto di cui al comma 5, lett. b) dell‘art. 26 del TUA, come sostituito dal citato art.
26 della L. 23 dicembre 2000, n. 388.
Telescritto MF prot. n. 224 del 7 novembre 2001
Gassificazione dei residui pesanti di raffineria AGIP PETROLI S.p.A. - ENIPOWER S.p.A. Area di Sannazzaro de Burgondi (PV)
Con istanza congiunta datata 24 maggio 2001 [di seguito allegata] inviata anche a codesti Uffici, le Società di cui all’oggetto, esercenti rispettivamente la raffineria di oli minerali sita in Sannazzaro dè Burgondi (PV) e l’attigua nuova centrale termoelettrica, ad essa collegata in cascata,
hanno chiesto di conoscere il trattamento fiscale relativo ai semilavorati pesanti da impiegare nell’impianto di gassificazione in costruzione nell’ambito della suddetta raffineria, nonché ai combustibili impiegati nella predetta centrale.
In concreto, si tratta di un impianto nel quale viene realizzato il processo di gassificazione di
residui pesanti di distillazione, assimilabili ad olio combustibile e non utilizzabili in operazioni di
combustione soprattutto per l’alto tenore di zolfo e di composti metallici, per l’ottenimento di un
gas di sintesi ricco di idrogeno e di ossido di carbonio e praticamente privo di idrocarburi; detto
gas risulta a sua volta utilizzabile per la produzione di energia elettrica e di vapore in una nuova
centrale termoelettrica, in costruzione praticamente nell’ambito dello stesso stabilimento, ancorché in un’area esterna allo stesso: si tratta quindi di impianti nei quali viene attuato un notevole recupero in termini energetici ed ambientali.
Al riguardo, tenuto conto che il processo di gassificazione, pur non essendo classificabile come
«trattamento definito» ai fini del riconoscimento dei consumi interni, non può essere trattato comunque alla stregua di un processo di combustione, potendo invece essere assimilalo ad una trasformazione chimica per la produzione di gas di sintesi (il cosidetto SYNGAS, ossido di carbonio
+ idrogeno), si comunica che la quantità di carica idrocarburica (residuo di distillazione) che dà
origine al predetto gas può, essere considerata esente da accisa, ai sensi del punto 1 della tabella A
allegata al T.U. accise approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504.
Quanto al trattamento fiscale relativo agli altri prodotti impiegati nel complesso impianto di
gassificazione-centrale termoelettrica (gas di sintesi, eventualmente integrato da metano di fonte
esterna, oli minerali impiegati in consumi interni) si concorda con quanto argomentato dalle Società istanti, evidenziando in particolare che:
– il gas di sintesi non è costituito da idrocarburi, e quindi non è mai assoggettato ad accisa essendo impiegato in uso combustione per la produzione di energia elettrica e di vapore;
679
– il metano è soggetto ad accisa solamente per la quota parte relativa all’energia elettrica ed al
vapore ceduti all’esterno del complesso, rispettivamente con le aliquote previste per la produzione
di energia elettrica e per gli usi industriali;
– il metano non è invece sottoposto ad accisa per la quota parte di energia prodotta e consumata all’interno del complesso integrato raffineria-impianto di gassificazione-nuova centrale termoelettrica, da considerarsi come complesso unico.
All.: Istanza AGIP PETROLI/ENIPOWER del 24 maggio 2001
Impianto di gassificazione di idrocarburi pesanti integrato con centrale di produzione
di energia elettrica a ciclo combinato nell’area di Sannazzaro dè Burgondi (PV) – AGIP
PETROLI S.p.A. – ENIPOWER S.p.A.
L’AGIP PETROLI S.p.A. e l’ENIPOWER S.p.A., società del Gruppo ENI, hanno definito un progetto per la realizzazione di un impianto integrato costituito da una sezione di gassificazione di
idrocarburi pesanti, che sarà realizzata all’interno della raffineria, e da una sezione di produzione
di energia elettrica alimentata anche da gas di sintesi, che sarà realizzata in un’area esterna ma attigua alla raffineria stessa; l’ubicazione di quest’ultima è stata individuata per motivi logistici, cioè
per evitare flussi di personale e mezzi all’interno della raffineria, nonché per una maggiore sicurezza di gestione degli impianti di produzione dell’energia elettrica.
L’impianto nel suo complesso è stato oggetto di uno studio di valutazione di impatto ambientale sottoposto alle Autorità competenti e che si ritiene di prossima approvazione.
L’integrazione dell’impianto consentirà di fornire gas di sintesi alla centrale di produzione di
energia elettrica e vapore alla raffineria, oltre che energia elettrica via Rete di Trasmissione Nazionale.
[…]
Quindi da un olio combustibile pesante ricco di zolfo si ottiene un gas di sintesi pulito (essenzialmente ossido di carbonio e idrogeno) che può essere utilizzato per diversi usi.
Attraverso un processo a membrane viene recuperato parte dell’idrogeno prodotto in modo che
possa essere utilizzato nei processi di raffinazione.
Il prodotto finale è quindi un gas di sintesi con un rapporto idrogeno/ossido di carbonio di circa
0,5 che verrà inviato nella centrale di produzione energia elettrica adiacente alla raffineria, per essere utilizzato in una adatta turbina a gas. Il calore in uscita con i fumi della turbo gas verrà recuperato attraverso la produzione di vapore.
Parte del vapore prodotto dalla centrale e parte dell’energia elettrica (via Rete di Trasmissione
Nazionale) verranno riutilizzati dalla raffineria per scopi di processo.
Come illustrato sopra è evidente che la scelta del processo di gassificazione costituisce il completamento del ciclo di lavorazione della raffineria, come peraltro già ribadito da codesta Agenzia
delle Dogane con precedenti determinazioni, consentendo la produzione di gas e poi di energia
elettrica mediante lo smaltimento di idrocarburi pesanti ottenuti dalla raffineria, previo recupero
di zolfo. In altri termini si può affermare che lo stabilimento di produzione di oli minerali di Sannazzaro dè Burgondi può essere considerato integrato a valle dall’impianto di gassificazione nonché dall’impianto di produzione dell’energia elettrica.
Abbiamo esaminato le varie problematiche concernenti il trattamento fiscale cui assoggettare
gli oli minerali impiegati nei suddetti impianti arrivando ad alcune conclusioni che sottoponiamo
a codesta Agenzia delle Dogane per ottenere, con cortese urgenza, un affidamento in proposito.
680
1. Oli minerali utilizzati nell’impianto di gassificazione
Nell’impianto vengono utilizzati gli oli minerali di seguito riportati con il relativo trattamento
fiscale che riteniamo sia applicabile.
1.1 Oli combustibili pesanti utilizzati come materia prima nel processo di gassificazione
Tali oli combustibili sono esenti d’accisa perché:
– come peraltro già ribadito con precedenti risoluzioni ministeriali il processo di gassificazione
non può essere trattato alla stregua di un processo di combustione ma deve essere assimilato ad
una trasformazione chimica per la produzione di gas di sintesi e quindi l’esenzione si rende applicabile ai sensi del punto 1 della Tabella A del T.U. accise;
– ai sensi del punto 11-bis della Tabella A sopraccitata è prevista l’esenzione per gli oli minerali impiegati nella produzione di energia elettrica integrata con impianti di gassificazione.
1.2 Oli minerali impiegati come consumi interni degli impianti di gassificazione
Come già evidenziato nelle considerazioni di carattere generale lo stabilimento di produzione
di oli minerali di Sannazzaro dè Burgondi è di fatto integrato a valle dall’impianto di gassificazione. Conseguentemente i consumi di oli minerali nel citato impianto costituiscono fatto non generatore d’accisa ai sensi dell’art. 22 del T.U. accise.
2. Gas di sintesi ottenuto nell’impianto di gassificazione
Trattandosi di un prodotto chimico non rientrante tra gli idrocarburi non è sottoposto al regime
delle accise.
3. Produzione di energia elettrica nella centrale
Sono state illustrate in precedenza le motivazioni che hanno contribuito a prevedere la realizzazione della centrale da parte di ENIPOWER S.p.A. in una zona attigua all’impianto di produzione del gas di sintesi pur garantendo l’integrazione degli impianti stessi attraverso l’interscambio dei prodotti. Secondo il progetto la centrale di produzione di energia elettrica sarà alimentata
da gas di sintesi ma anche da gas metano acquistato dal mercato. È evidente quindi che il trattamento fiscale cui assoggettare quest’ultimo prodotto in relazione all’energia elettrica e vapore prodotti deriva essenzialmente dalla destinazione degli stessi secondo lo schema di seguito illustrato.
3.1 Impiego di gas di sintesi per la produzione di energia elettrica e vapore
Come evidenziato al punto 2 tale gas di sintesi non è soggetto ad accisa qualunque sia la destinazione dei prodotti ottenuti.
3.2 Impiego di gas metano per la produzione di energia elettrica e vapore destinati a:
3.2.1 Consumi interni degli impianti di raffineria, compreso l’impianto di gassificazione
La quota parte di metano afferente la produzione di energia elettrica e vapore impiegati come
consumi interni degli impianti di produzione di raffineria è al di fuori dal campo di applicazione
delle accise ai sensi dell’art. 22 del T.U. accise. Ciò deriva da un orientamento ormai già consolidato
in base al quale è prevalente, ai fini dell’agevolazione, il criterio dell’oggettività (stesso sito di produzione) rispetto alla soggettività (produttore ENIPOWER S.p.A. utlizzatore AGIP PETROLI S.p.A.).
681
3.2.2 Utilizzatori terzi su impianti ubicati in siti diversi
La quota parte di gas metano afferente la produzione di energia elettrica è soggetta all’aliquota
d’accisa prevista per la produzione di energia elettrica (attualmente lire 0,87 per mc. eventualmente
ridotta a lire 0,261 per mc. nel caso ricorrano i presupposti per il regime dell’autoproduzione). Quella
afferente la produzione di vapore è soggetta all’aliquota d’accisa prevista per gli usi industriali (attualmente lire 24,2 al mc.) cui deve aggiungersi l’addizionale regionale (attualmente lire 12,1 al mc.).
4. Consumi interni nella centrale di produzione di energia elettrica e vapore
Ai fini della produzione è previsto il consumo di gas metano, vapore autoprodotto e gas di sintesi. Anche per tali consumi interni valgono le stesse considerazioni riportate nei punti precedenti.
Nota MF prot. 4362 del 4 gennaio 2002
Utilizzi del gas metano negli impianti sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e gestiti senza fini di lucro
Si fa seguito alla ministeriale sopradistinta, di pari oggetto, in quanto sono stati rivolti da taluni Comuni ulteriori quesiti sulla interpretazione dell’art. 12, comma 5, lett. b), della L. 23 dicembre 1999, n. 488.
In particolare, riguardo all’attività sportiva svolta nelle palestre comunali, è stato richiesto di
conoscere se la mancanza di scopo di lucro debba essere riferita alla struttura fisica nel cui interno
si svolgono le attività sportive dilettantistiche o se invece la stessa vada riferita alla persona giuridica che gestisce l’impianto.
La differenziazione prospettata assume rilevanza in quanto, nella prima ipotesi, l’aliquota di accisa del gas metano prevista per usi industriali spetterebbe soltanto se gli impianti sportivi siano
utilizzati in modo non lucrativo mentre, nella seconda ipotesi, possono usufruire dell’agevolazione
tutti quei soggetti «no profit» (enti, associazioni, fondazioni, comitati, ecc.) che praticano la diffusione dell’attività sportiva dilettantistica senza scopo di lucro, anche se l’impianto sportivo fosse
utilizzato in modo lucrativo.
Al riguardo, l’Avvocatura Generale dello Stato, a cui è stata sottoposta la questione, in sede di
Comitato Consultivo, che si è espresso in conformità, ha ritenuto protendere per la prima delle
suddette ipotesi, in quanto la lettera della legge si riferisce agli «impianti sportivi… gestiti senza fini
di lucro» e non alle attività dilettantistiche gestite senza fini di lucro, apparendo, peraltro, anche
logico, tenuto conto che gli impianti sportivi costituiscono le strutture nelle quali viene impiegato
il gas metano oggetto dell’imposta.
Di conseguenza – prosegue il citato Organo – sembra si debba guardare soltanto al modo di utilizzo dell’impianto sportivo, che continuerebbe a non avere scopo lucrativo anche qualora fosse richiesto un biglietto d’ingresso finalizzato esclusivamente al recupero dei costi di organizzazione,
senza apportare utili all’organizzatore.
Determinazione MF n. 3158 del 21 giugno 2002
Trattamento fiscale del gas metano impiegato nella micro-cogenerazione
Con lettera […] la XX ha chiesto l’applicazione, ai fini fiscali, della nota all’art. 26 del TUA
approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 per l’impiego di gas metano negli impianti di
682
micro-cogenerazione di energia elettrica e calore, trasferito agli utenti con il sistema del teleriscaldamento.
Le apparecchiature di cogenerazione che verrebbero utilizzate dall’XX … sono costituite da
micro-turbine della potenza variabile fra i 30 ed i 500 KW, idonee a soddisfare le esigenze di piccole e medie aziende industriali, artigianali, commerciali, alberghiere, ospedaliere, case di cura,
ipermercati, grandi condomini,…. rispetto delle caratteristiche tecniche di cui al punto 2, lett. b),
dell’art. 11 della L. 9 gennaio 1991, n. 10.
Tale aspetto rappresenta uno dei punti qualificanti perché possa essere accordato il beneficio
fiscale richiesto dall’XX, in accordo alla nota all’art. 26 del TUA 504/95.
[…]
Inoltre, alla luce di quanto precede, tenuto conto che le micro-turbine in questione verrebbero
tutte gestite dall’XX, quale Società avente natura di soggetto giuridico di tipo industriale, ed avuto
riguardo al fatto che la stessa Società ha dichiarato che:
– manterrà la proprietà delle micro-turbine;
– gestirà anche le caldaie di integrazione;
– acquisterà il gas metano di alimentazione delle micro-turbine e delle caldaie di integrazione;
– acquisterà l’energia elettrica di integrazione;
– venderà l’energia elettrica e termica prodotta, ai clienti allacciati;
si può senz’altro sostenere che il gas metano, afferente il calore prodotto negli impianti di microcogenerazione e trasferito agli utenti finali, può essere considerato impiegato in usi industriali, attraverso un sistema di teleriscaldamento, a servizio anche di utenze civili, come espressamente
previsto dalla nota all’art. 26 del TUA, approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504.
Resta fermo che gli impianti sopradetti devono ottenere il riconoscimento previsto dall’art. 4
della citata delibera n. 42/2002 dell’Autorità per l’energia elettrica e il gas.
Circolare MF n. 48/D, prot. 3913 del 26 luglio 2002
Tassazione del gas metano – Responsabilità ed adempimenti nel settore impositivo del gas
metano
Nel settore impositivo del gas metano è emersa l’esigenza di fornire taluni indirizzi operativi tenuto conto sia delle disposizioni legislative e regolamentari di natura fiscale che delle nuove regole
del processo di liberalizzazione del mercato, ai sensi di quanto previsto dal D.Lgs. 23 maggio 2000,
n. 164 (decreto Letta), che prevedono, tra l’altro, la separazione societaria per le attività di trasporto e dispacciamento, ad eccezione dello stoccaggio, da tutte le altre attività del settore (art. 21,
comma 1, D.L.gs. 164/2000).
Com’è noto, il gas metano rientra tra i prodotti sottoposti ad accisa in base all’art. 21 del TUA
504/95 e la relativa disciplina è contenuta nell’art. 26 del medesimo TUA, così come da ultimo modificato dall’art. 26 della L. 23 dicembre 2000, n. 388, il quale, oltre a dare la definizione di gas metano sottoposto ad accisa e a prevederne l’esclusione per quello biologico destinato agli usi dello
stesso produttore, individua, quali obbligati al pagamento dell’accisa, i soggetti che vendono direttamente il prodotto ai consumatori ovvero i consumatori stessi che si avvalgono delle reti di gasdotti per il vettoriamento di prodotto proprio.
La medesima disposizione prevede anche che possono essere riconosciuti soggetti obbligati i
titolari di raffinerie, di impianti petrolchimici e di impianti di produzione combinata di energia elettrica e calore.
683
Con il comma 5 del suddetto art. 26 del TUA, modificato come sopra detto, vengono altresì individuati gli impianti che devono essere gestiti in regime di deposito fiscale, che di seguito si riportano:
– l’impianto utilizzato per le operazioni di liquefazione del gas naturale, o di scarico, stoccaggio e rigassificazione di GNL;
– l’impianto utilizzato per lo stoccaggio di gas naturale di proprietà o gestito da un’impresa di
gas naturale;
– il terminale di trattamento e il terminale costiero con le rispettive pertinenze;
– le reti nazionali di gasdotti e le reti di distribuzione locali, comprese le reti interconnesse;
– gli impianti di compressione.
Sulla base di tale quadro normativo, in relazione al mutato assetto del mercato del gas a seguito
della citata liberalizzazione, si è ritenuto utile approfondire taluni aspetti della disciplina fiscale in
parola, fornendo i chiarimenti che seguono anche per ciò che concerne i conseguenti adempimenti.
1) Responsabilità fiscale
In relazione alla titolarità degli obblighi e della conseguente responsabilità fiscale, si osserva che
quest’ultima incombe sul titolare del deposito fiscale fin quando il prodotto resta ivi custodito e non
viene consegnato ad altro deposito fiscale o a soggetto obbligato al pagamento delle accise. La responsabilità dell’esercente il deposito fiscale mittente pertanto ha termine con l’avvenuta conclusione dell’operazione di trasporto.
Al depositario compete altresì la responsabilità fiscale delle stazioni di misura che fanno parte
integrante del deposito fiscale a prescindere dalla titolarità della proprietà e della gestione delle
stesse. Dette stazioni sono funzionali all’esercizio del deposito e ne costituiscono elemento inscindibile dal momento che la norma fiscale non prevede obblighi specifici per siffatte attrezzature.
Per quanto riguarda i pozzi di coltivazione, dal sopraenunciato comma 5 dell’art. 26 del TUA,
si evince che gli stessi non sono qualificabili come depositi fiscali e pertanto per essi non è previsto che siano gestiti in tale regime. Ne deriva che il gas estratto dai pozzi, diversi da quelli adibiti
a stoccaggio, deve essere contabilizzato e quindi risultare dalle dichiarazioni del soggetto che gestisce l’impianto di trattamento, in quanto quet’ultimo, diversamente dai primi, si identifica in un
deposito fiscale.
Analogamente, per pozzi di coltivazione non collegati a centri di trattamento, gli adempimenti
fiscali sono a carico del responsabile della gestione della rete di distribuzione, anch’essa costituente
deposito fiscale.
Sono gestiti in regime di deposito fiscale gli impianti di stoccaggio, così come definiti dal citato
D.Lgs. n. 164/2000.
Ciò chiarito, al fine di non pregiudicare l’operatività dei soggetti fiscalmente obbligati, si
raccomanda il tempestivo rilascio della licenza fiscale ai soggetti titolari degli impianti indicati
in premessa, mentre per i soggetti obbligati alla presentazione della dichiarazione di consumo
continueranno ad osservarsi le disposizioni di cui al fax circolare prot. n. 2878/01/IV/DCPC del
17 aprile 2001.
2) Pagamento dell’accisa e rimborsi
Come disposto dall’art. 26, comma 8, del TUA 504/95, l’accertamento dell’accisa viene effettuato sulla base delle dichiarazioni annuali, contenenti tutti gli elementi necessari per la determinazione del debito d’imposta. Il pagamento dell’accisa deve essere effettuato in rate mensili di acconto calcolate sulla base dei consumi dell’anno precedente, con eventuale conguaglio in fase di
successiva dichiarazione di consumo. L’Amministrazione finanziaria ha facoltà di prescrivere diverse rateizzazioni d’acconto sulla base dei dati tecnici e contabili disponibili.
684
Solo nel primo anno di attività, mancando il riferimento storico dei consumi, gli acconti saranno calcolati in via presuntiva. Qualora intervengano variazioni di aliquota di accisa, si conferma l’orientamento già espresso in altre occasioni secondo cui, applicando il principio di corresponsione delle imposte in base alle aliquote vigenti, la rata di acconto viene adeguata autonomamente dall’operatore.
Nel caso in cui nella dichiarazione annuale risulti un credito d’imposta, esso può essere scomputato a partire dalla prima rata di acconto utile, ovvero ne può essere richiesto il rimborso. A tal
fine si precisa che vanno incluse nella suddetta dichiarazione anche tutte le rettifiche di fatturazione effettuate nell’anno cui si riferisce, ancorché concernenti forniture fatturate in anni precedenti. Tali rettifiche, di conseguenza, contribuiscono a formare la base di calcolo per la determinazione delle rate di acconto.
Nell’eventualità di un credito a favore del contribuente, con conseguente diritto ad una corrispondente detrazione, ovvero al rimborso in unica soluzione del credito, tale diritto deve essere
esercitato, a pena di decadenza, entro il termine di due anni, come stabilito dall’art. 14 del TUA, decorrente dalla data di presentazione della dichiarazione annuale.
Se il diritto al rimborso sorge specificatamente in ordine ad una determinata rata di acconto
(ad esempio: duplicazione del pagamento), il predetto termine di decadenza decorre, invece, dalla
data di effettuazione del pagamento non dovuto.
Si ricorda che l’istanza di rimborso presentata nei termini sopraindicati annulla gli effetti della
decadenza, ma occorre in ogni caso tener conto dei termini di prescrizione del diritto.
3) Applicazione dell’aliquota di accisa del gas metano per usi industriali
La nota (1) al più volte citato art. 26 del TUA, ammette l’applicazione dell’aliquota per uso industriale al gas metano impiegato, oltre che in tutte le attività industriali produttive di beni e servizi e nelle attività artigianali ed agricole, anche per impieghi nel settore alberghiero, negli esercizi
di ristorazione, negli impianti sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e gestiti
senza fini di lucro, nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione anche se riforniscono utenze civili; precisa inoltre che si considerano compresi negli usi industriali, anche
quando non è previsto lo scopo di lucro, gli impieghi del gas metano utilizzato negli impianti sportivi e nelle attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili, degli orfani,
degli anziani e degli indigenti.
In particolare, ai fini dell’applicazione dell’aliquota di accisa prevista per gli usi industriali, più
favorevole di quella prevista per gli usi civili, sono emerse incertezze circa le modalità operative da
osservare per concedere il predetto trattamento nell’ipotesi in cui tra il fornitore del gas metano e
l’utilizzatore finale si interponga un soggetto che svolge l’attività di «cessione di calore» e nell’ipotesi in cui tale attività sia svolta direttamente dall’azienda erogatrice.
Con riferimento alla prima ipotesi, si premette che la figura del soggetto che si interpone per
«cedere calore» tra il fornitore e l’utilizzatore finale non è prevista tra i soggetti fiscalmente obbligati nel settore del gas metano.
Tuttavia, si ritiene che la presenza di tale soggetto non incida sulla natura dell’uso finale del prodotto: il fornitore di conseguenza applicherà sul gas metano ceduto l’aliquota prevista per l’uso industriale qualora l’utilizzatore finale ne abbia titolo.
A tal fine, atteso che non vi sono rapporti diretti tra il fornitore e gli effettivi utilizzatori, il soggetto che svolge il servizio di cessione calore, acquisiti i certificati camerali ovvero le dichiarazioni
sostitutive di atto di notorietà degli utilizzatori finali attestanti l’uso del prodotto, produrrà alla
ditta fornitrice del gas metano una propria dichiarazione sostitutiva attestante l’effettuazione del
servizio calore a favore dei clienti finali a cui si riferisce la citata documentazione, fornendo nella
stessa i dati tecnici necessari per la ricostruzione dei consumi.
685
In caso di pluralità di tipologie di consumi (industriali e non), al fine digarantire l’applicazione
del trattamento fiscale propio degli usi cui il gas metano è destinato, il competente Ufficio dell’Agenzia provvederà ad individuare, su richiesta della ditta fornitrice del gas, gli opportuni parametri per la determinazione dei consumi afferenti i diversi utilizzi.
Per la particolare ipotesi, tuttora in corso di approfondimento, in cui è la stessa azienda erogatrice che effettua il servizio di «cessione di calore», si fa riserva di impartire al più presto apposite direttive.
Con riferimento all’applicazione dell’aliquota per usi industriali sul gas metano utilizzato negli
esercizi di ristorazione, dove sia svolta anche attività che non dà luogo all’applicazione della predetta aliquota (ad esempio: attività di somministrazione bevande), si fa presente che con circolare
n. 64/D del 3 aprile 2000, prot. n. 1514.00/IV-D.C.P.C. sono state già impartite apposite disposizioni.
Per ottenere l’applicazione dell’aliquota per usi industriali alla totalità dei consumi dell’esercizio,
la predetta circolare prescrive la presentazione all’azienda erogatrice di apposita dichiarazione
sostitutiva di atto di notorietà da parte dell’utilizzatore, dalla quale emerga la prevalenza dell’attività avente titolo al trattamento fiscale in questione ed al riguardo si ribadisce che in presenza
di una tale dichiarazione, l’intero consumo di gas metano verrà assoggettato all’aliquota prevista
per usi industriali.
Si precisa che la dichiarazione sostitutiva, resa ai sensi degli artt. 47 e 48 del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, deve contenere gli elementi utili ad un riscontro oggettivo dei criteri di prevalenza, quali, a puro titolo esemplificativo, le volumetrie dei locali, gli orari di apertura, la descrizione delle attività, ecc.; essa viene quindi trasmessa dall’azienda erogatrice all’Ufficio dell’Agenzia
territorialmente competente, che procede ai prescritti riscontri sulla veridicità della dichiarazione
stessa, come a suo tempo indicato nella citata circolare n. 64/D.
Ai fini dell’applicazione dell’aliquota per usi industriali alle imprese agricole, si fa presente che
la previsione contenuta nella nota (1) all’art. 26 del TUA consente tale trattamento tributario per
le imprese agricole in quanto tali. Pertanto si rende di fatto inoperante il disposto dell’art. 4 del D.M.
12 luglio 1977, che prevedeva per le suddette imprese il beneficio – all’epoca consistente nel non
assoggettamento a tassazione – per i consumi di gas metano usato come combustibile in impieghi
produttivi analoghi a quelli delle imprese industriali ed artigiane; di conseguenza viene meno
l’adempimento, in precedenza imposto all’Ufficio tecnico di finanza, di accertare la natura degli impieghi presso l’impresa agricola.
Pertanto l’aliquota in parola nei riguardi delle imprese agricole deve essere applicata con le
modalità in atto per le imprese industriali (presentazione certificato camerale ovvero dichiarazione
sostitutiva di atto di notorietà), senza coinvolgimento preventivo degli uffici dell’Agenzia.
Riguardo al trattamento fiscale relativo ai consumi di gas metano effettuati dalle case di cura,
atteso che nella soprariportata nota (1) all’art. 26 del TUA esse non vengono espressamente richiamate, si conferma che l’aliquota prevista per gli usi industriali del gas metano spetta solo se la
casa di cura sia qualificabile come impresa industriale alla stregua dei criteri desumibili dall’art.
2195 del codice civile, mentre non è applicabile se la casa di cura sia gestita senza fine di lucro e
non sia qualificabile come impresa industriale.
Occorre infine sottolineare che, per consentire la corretta applicazione del trattamento tributario afferente i diversi utilizzi del gas metano, le aziende erogatrici sono tenute a segnalare con
tempestività ogni caso dubbio dovessero riscontrare, sia con riferimento all’entità anomala dei consumi che ad ogni altro significativo elemento di loro conoscenza derivante dal rapporto commerciale in essere con ogni singolo utente, fermo restando che la competenza sui controlli di carattere
fiscale sull’effettivo uso del gas metano compete agli uffici dell’Agenzia.
Si confida nella scrupolosa osservanza dei criteri sopraesposti, con preghiera di voler segnalare
con immediatezza ogni eventuale inconveniente.
686
Comunicato stampa del 30 luglio 2002
Tassazione gas metano - Responsabilità ed adempimenti nel settore impositivo del gas
metano
Con circolare 48/D del 26 luglio 2002, l’Agenzia delle Dogane fornisce alcuni chiarimenti sugli
aspetti e sulle modalità applicative di carattere fiscale nel settore del gas metano.
È, infatti, emersa l’esigenza di fornire indirizzi operativi che tenessero conto delle disposizioni
di legge, dei regolamenti di natura fiscale e delle nuove regole del processo di liberalizzazione del
mercato che prevedono, tra l’altro, la separazione societaria per le attività di trasporto e ispacciamento, ad eccezione dello stoccaggio, da tutte le altre attività del settore.
Il gas metano rientra tra i prodotti sottoposti ad accisa e l’art. 21 del TUA 504/95, individua
quali soggetti obbligati al pagamento della stessa, sia chi vende direttamente il prodotto ai consumatori sia gli stessi consumatori che si avvalgono delle reti di gasdotti per il vettoriamento del
prodotto.
Inoltre, possono essere riconosciuti soggetti obbligati anche i titolari di raffinerie, d’impianti petrolchimici e d’impianti combinati d’energia e calore.
In relazione alla responsabilità fiscale, con la circolare si precisa che questa ricade sul titolare
del deposito fiscale fin quando il prodotto resta lì custodito e termina con l’avvenuta conclusione
del trasporto. Al depositario compete poi la responsabilità fiscale delle stazioni di misura che fanno
parte integrante del deposito.
I «pozzi di coltivazione» sono dal comma 5 dell’art. 26 del TUA, non sono invece qualificabili
come depositi fiscali e non è previsto che siano gestiti in tale regime; per i pozzi di coltivazione non
collegati a centri di trattamento, gli adempimenti fiscali sono a carico del responsabile della gestione della rete di distribuzione.
Rientrano nel regime dei depositi fiscali, invece, gli impianti di stoccaggio.
L’accertamento dell’accisa viene effettuato sulla base delle dichiarazioni annuali. Il pagamento
dell’accisa deve essere effettuato in rate mensili di acconto calcolate sulla base dei consumi dell’anno precedente. Nel caso di primo anno di attività, mancando i riferimenti, gli acconti sono calcolati in via preventiva.
Se intervengono variazioni di aliquota di accisa, la rata di acconto viene adeguato dall’operatore in modo autonomo.
Nella dichiarazione annuale devono poi essere incluse tutte le rettifiche di fatturazione effettuate nell’anno di riferimento, anche quelle concernenti a forniture fatturate in anni precedenti. In
questo modo queste rettifiche contribuiscono a formare la base di calcolo per la determinazione
delle rate di acconto.
In caso di credito a favore del contribuente lo stesso deve esercitare il diritto al rimborso entro
il termine di due anni a decorrere dalla data di presentazione della dichiarazione annuale, pena la
sua decadenza. Se il diritto sorge in ordine ad una determinata rata, come nel caos di un doppio
pagamento, il termine di decadenza decorre dalla data di effettuazione del pagamento non dovuto.
L’applicazione dell’aliquota per uso industriale è ammessa:
– per tutte le attività industriali di produzione di beni e servizi
– per tutte le attività artigiane ed agricole
– nel settore alberghiero
– negli esercizi per la ristorazione
– nel teleriscaldamento
– negli impianti sportivi adibiti solo ad attività dilettantistica senza fini di lucro
– negli impianti sportivi e ricettivi gestiti da istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili,
degli anziani e degli indigenti.
687
Nel caso di pluralità di tipologie di consumi (industriali e non), l’Ufficio dell’Agenzia delle Dogane competente provvederà ad individuare gli opportuni paramentri su specifica richiesta della
ditta fornitrice del gas.
Per l’applicazione dell’aliquota per usi industriali agli esercizi di ristorazione occorre presentare all’azienda erogatrice un’apposita dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà che verrà da poi
trasmessa all’Ufficio dell’Agenzia che procederà ai prescritti riscontri.
Per le imprese agricole è prevista l’applicazione dell’aliquota per gli usi industriali in quanto tali
senza quindi il coinvolgimento degli uffici dell’Agenzia.
Maggiori dettagli sono contenuti nel testo integrale della circolare disponibile sul sito internet
dell’Agenzia, www.agenziadogane.it.
Telescritto Ministero delle Attività Produttive prot. 218464 del 31 ottobre 2002
Autorizzazione alla vendita di gas naturale a clienti finali
In relazione alla lettera di codesta Associazione […], si precisa che l’autorizzazione alla vendita
di gas naturale a clienti finali, di cui all’art. 17 del D.Lgs. del 23 maggio 2000, n. 164, è richiesta solo
per clienti finali connessi alla rete di distribuzione del gas.
Pertanto, ai sensi della normativa sopraccitata, non è necessaria alcuna autorizzazione nel caso
di vendita di gas a mezzo di impianti di distribuzione carburanti che, come ricordato da codesta
Associazione, sono sottoposti alla disciplina dettata dal D.Lgs. 32/1998.
Si deve aggiungere che non è altresì necessaria alcuna autorizzazione nel caso di vendita di
gas a mezzo di carri bombolai e, in generale, a utenti non connessi alla rete di distribuzione del
gas naturale.
Si prega di voler dare la massima diffusione di quanto sopra esposto alle aziende associate.
Nota MF prot. 103519/IV del 15 novembre 2002
Accise - Gas metano - Cause per esenzione dal pagamento del diritto di licenza sui depositi
fiscali - Artt. 21 e 26 del T.U.A. n. 504/95
Con la nota sopradistinta, la Scrivente ha chiesto di conoscere il grado di estensione in ambito
nazionale delle vertenze instaurate da Società erogatrici di gas metano, al fine di ottenere l’accertamento giudiziale della non assoggettabilità del prodotto al regime fiscale delle accise e, quindi,
la non debenza dei diritti di licenza per i depositi fiscali.
In esito alla suesposta richiesta, si è appreso che vi sono numerose cause, attualmente pendenti
presso organi giudicanti di diverso ambito territoriale.
Al riguardo, occorre richiamare l’attenzione di codeste Direzioni Regionali sulla delicata questione che è stata sollevata con le vertenze in argomento. Infatti, i citati giudizi si fondano, inizialmente, sulla richiesta dei ricorrenti di accertamento della non assoggettabilità al regime fiscale
delle accise del prodotto distribuito, con il conseguente non assolvimento degli obblighi del versamento dei diritti di licenza per i depositi fiscali e di vidimazione e tenuta dei relativi registri, ma
tendono, poi, al successivo riconoscimento della non assoggettabilità di tale prodotto all’accisa,
sostenendo una diversa classificazione merceologica del prodotto.
In particolare, negli atti introduttivi dei giudizi in parola, le Ditte attrici eccepiscono che il gas
in questione dovrebbe essere classificato alla voce di classificazione combinata 27112100 (gas naturale allo stato gassoso), anzichè alla più generica voce 27112900 (altri gas).
688
In alcune delle menzionate cause quest’Agenzia è stata soccombente, anche in 2° grado, (Cause
… ed …); tale esito è dipeso dal fatto che il giudice ha escluso che il prodotto distribuito dalle Società attrici possa essere sottoposto ad accisa, ritenendo che trattavasi di gas naturale, che, come
tale, non subisce alcuna trasformazione chimica e cambiamenti strutturali delle catene moleco1ari,
bensì soltanto operazioni di pulizia, di riduzione della pressione, di odorizzazione.
La scrivente, investita della valutazione sull’opportunità di ricorrere in Cassazione avverso le citate sfavorevoli pronunce, dopo aver compiuto un’istruttoria con la competente Area Verifiche e
Controlli, Tributi doganali e Accise, Laboratori chimici, ha fornito all‘Avvocatura Generale utili argomentazioni per la prosecuzione dei giudizi.
Ciò posto, al fine di pervenire ad una impostazione della linea difensiva di questa Agenzia uniforme su tutto il territorio nazionale, si rappresentano, di seguito, le predette argomentazioni di carattere tecnico-giuridico, tese a contrastare le domande giudiziali delle Società attrici.
Il riferimento normativo circa la tassabilità del gas metano è rinvenibile nelle Direttive CEE del
Consiglio n. 92/81 e 92/82 del 19 ottobre 1992. In realtà, l’attenta lettura dei citati atti normativi comunitari genera qualche perplessità: infatti, da un lato, la Direttiva n. 92/82 elenca all’art. 2 gli oli
minerali assoggettabili ad accisa, tra cui il metano (voce «altri» NC 27112900) ed all‘art. 7 richiama
la voce «gas naturale» e non quella «metano» per fissarne la relativa aliquota minima, per gli usi
di cui all’art. 8, paragrafo 3 della direttiva 92/81/CEE, dall’altro la Direttiva n. 92/1981, all’art. 2, non
ricomprende tra gli oli minerali i1 «gas naturale» e lo esclude dall’assoggettamento ad accisa, anche
se destinato ad essere utilizzato come combustibile o carburante.
Tuttavia l’art. 2, paragrafo 3, ultima parte della menzionata Direttiva n. 92/1981 prevede che alcuni prodotti, tra cui il gas naturale, possano essere tassati conformemente all’art. 3, paragrafo 3
della Direttiva 92/12/CEE, a condizione che dette imposte non diano luogo negli scambi tra Stati
membri a formalità connesse al passaggio di una frontiera.
In ambito nazionale, il T.U. n. 504/1995, all’art. 21, comma 1 indica i prodotti sottoposti ad accisa, tra cui anche il gas metano (lett. g), codice NC 2711 29 00 ed, al comma 2, lett. e), esclude il
«gas naturale».
L’art. 26, comma 2 del citato TUA (Disposizioni particolari per il gas metano) detta le norme generali per la tassazione delle miscele di metano con aria e con altri gas, stabilendo la tassazione
sulla base delle percentuali effettive di metano presenti, dato che tali prodotti non si presentano
come metano puro al 100%, bensì in miscela percentuale con altri gas.
Nel quadro normativo sopra delineato non si evince una definizione espressa dei concetti di
«gas metano» e di «gas naturale»: il T.U. n. 504, all’art. 26 comma 2, nell’equiparare al gas metano
le miscele nelle quali quel gas è presente, unitamente ad altri componenti, fornisce una nozione di
gas metano comprensiva anche delle miscele gassose che, ai fini della tassazione si considerano metano, più ampia di quella offerta dalla scienza, basata su una composizione chimica della molecola,
che viene ad interferire con la comune nozione di gas naturale (che è pur sempre una miscela di
gas estratta dal sottosuolo la cui composizione comprende in una certa percentuale il gas metano).
In considerazione di quanto sopra esposto, il giudice ha più volte ritenuto che il prodotto distribuito dalle Società ricorrenti è esente da tassazione in quanto qualificabile come gas naturale,
intendendo l’aggettivo «naturale» riferibile esclusivamente all’«origine naturale» del prodotto, quale
unica condizione per poter usufruire di tale agevolazione.
Tali conclusioni non possono essere condivise anche alla luce dei chiarimenti contenuti nelle
note esplicative della nomenclatura della Tariffa doganale; infatti, le stesse, in merito al codice corrispondente ai «gas di petrolio allo stato gassoso», comprensivo del gas naturale (Voce 2711), spiegano che debba comunque trattarsi di «idrocarburi gassosi grezzi», nulla specificando in ordine ai
trattamenti chimico-fisici da effettuare sul gas estratto dal sottosuolo affinchè tale prodotto possa
essere considerato «gas greggio».
Poichè, in altri casi, come anche per gli oli greggi di petrolio, compresi alla voce 2709, ha indicato espressamente le operazioni a cui gli stessi possono essere sottoposti, pur essendo comunque
689
prodotti naturali, senza perdere la loro classificazione come «oli greggi», si deve dedurre che il legislatore, non avendo indicato espressamente le lavorazioni effettuabili al gas naturale, ha inteso
interpretare il termine naturale come «assenza di qualsivoglia lavorazione», comportante una perfetta uguaglianza composizionale tra prodotto estratto dal sottosuolo e prodotto distribuito. Ne
deriva che il «gas naturale», così come le società attrici vorrebbero fosse classificato il prodotto da
loro distribuito, dovrebbe essere prioritariamente un «gas greggio» e conservare in toto, anche all’atto della distribuzione, le sue caratteristiche di composizione presenti all’interno del giacimento.
Viceversa, per problemi tecnici legati al suo trasporto e alla sua commercializzazione, tale gas subisce una serie di trattamenti, generalmente consistenti nell’eliminazione delle tracce di acqua,
degli idrocarburi condensabili e di altre impurezze e nella miscelazione con gas inerti per l’aggiustamento del potere calorifero, quali operazioni necessarie per renderlo idoneo alla distribuzione
nel pieno rispetto delle norme di sicurezza pubblica e ambientali.
Tale interpretazione è desumibile anche dalla lettura attenta delle regole generali di interpretazione della Nomenclatura della Tariffa doganale, laddove la regola 4 stabilisce che le merci non
classificabili con le regole precedenti sono classificate come merci che con esse hanno maggiore
analogia, specificando al punto III che tale analogia può essere fondata su numerosi elementi, quali
ad esempio la denominazione, il carattere, l‘utilizzazione ecc. ..
Ciò posto, risulta chiaro come il legislatore, nella stesura della Tariffa, ha usato come fattore
di discriminazione tra i prodotti inseriti nelle sottovoci «gas naturale» ed «altri», il criterio della
loro utilizzazione, con la conseguenza che, nella prima, ha incluso il gas così come estratto dal
sottosuolo, nell’altra, invece, quelli assimilabili al gas metano che sono destinati alla commercializzazione e distribuzione, sui quali, per le ragioni sopra esposte, si devono effettuare necessariamente dei trattamenti modificativi del loro stato naturale al fine di renderli idonei a questo
tipo di utilizzo.
Quindi nella Tariffa si è voluto creare una sottovoce a parte per il gas naturale, separandolo, per
le sue caratteristiche, dai gas rientranti nella voce «altri» che ricomprende, in via residuale, tutti
gli altri gas assimilabili per le loro caratteristiche al gas metano che, come quest’ultimo, hanno subito qualche trattamento.
Nella normativa nazionale, di cui al T.U. n. 504/95, è stata ripresa la distinzione contenuta nella
Tariffa Doganale con riferimento ai gas rientranti nella voce 2711 e si è tenuto conto dei criteri seguiti dal legislatore per la classificazione di tali prodotti (tipo di utilizzazione), al fine di prevedere
la loro eventuale tassabilità.
Pertanto, il legislatore nazionale, all’art. 21 comma 2, lett. e), ha escluso dalla tassazione tutte
le miscele di gas che sviluppano pur sempre calore nella combustione le quali, allo stato naturale,
(così come vengono rinvenute all’interno del giacimento) non possono essere destinate alla distribuzione nei metanodotti e quindi non sono assoggettate al pagamento dell’accisa, secondo le modalità dell’art. 26 comma 2, anche sulla base della considerazione che tale prodotto, non sarebbe
suscettibile di quegli usi che la Tabella A, allegata al citato T.U. n. 504/95, considera tassabili (autotrazione, usi domestici ecc..). All’art. 26, invece, ha disciplinato tutti quei prodotti che, assimilabili al gas metano, possono essere distribuiti e commercializzati ed ha previsto la loro assoggettabilità ad accisa secondo le modalità di cui al comma 2.
Pertanto, la Scrivente è del parere che, sulla base delle suesposte considerazioni, la miscela
di gas può essere qualificata come «gas naturale» soltanto se possiede le caratteristiche di composizione di un «gas greggio», cioè le caratteristiche di un gas a «bocca pozzo» che si identificano con quelle presenti all’interno del giacimento.
Atteso quanto sopra rappresentato, nell’invitare codeste Direzioni a diramare le argomentazioni sopra esposte ai dipendenti Uffici, si resta in attesa di conoscere gli ulteriori sviluppi del contenzioso in argomento.
690
Nota MF prot. n. 1478 del 13 ottobre 2003
Complesso integrato raffineria – impianto di gassificazione – nuova centrale termoelettrica
area di Sannazzaro dè B. (PV)
L’ENI S.p.A. – Divisione Refining & Marketing, con l’allegata nota, di pari oggetto, del 21.07.2003,
ha posto alla scrivente un quesito circa la tassabilità del gas metano adoperato per la produzione di
energia elettrica nell’ambito di un costituendo impianto integrato alla propria raffineria di Sannazzaro dé Burgundi (PV), costituito da una sezione di gassificazione di idrocarburi pesanti.
Poiché la sezione di produzione di elettricità sarebbe ubicata fuori della raffineria, in un’area
attigua, e che, analogamente, all’esterno della stessa, è stato deciso di realizzare una sezione di
produzione di ossigeno da utilizzare per l’ossidazione parziale dell’olio combustibile, è stata chiesta conferma della non applicabilità dell’accisa al gas metano impiegato per la generazione di E.E.
destinata ad alimentare l’impianto di gassificazione e quello di produzione di ossigeno, limitatamente, in quest’ultimo impiego, alla quota parte di prodotto effettivamente adoperata per il successivo utilizzo nella ossidazione.
In riferimento a quanto sopra, si deve, preliminarmente, ricordare quanto disposto con le note
prot. n. 645/I del 6 marzo 2003 e prot. n. 224/AVCT/V del 7 novembre 2001, con le quali sono state
diramate istruzioni in merito, rispettivamente, al trattamento fiscale dei consumi di olio minerale
effettuati nell’ambito di una catena produttiva complessa, in cui quest’ultimo è impiegato in un
processo intermedio (produzione elettricità) finalizzato ad operazioni rientranti tra i «trattamenti
definiti» o alla fabbricazione di oli minerali soggetti ad accisa, e alla qualificazione di «complesso
unico» da assegnare ad un impianto integrato «raffineria-impianto di gassificazione-nuova centrale termoelettrica».
Tenuto conto di ciò, e ritenendo ininfluente, dal punto di vista della concessione del beneficio,
la collocazione delle nuove sezioni di produzione di E.E. e di ossigeno al di fuori della raffineria,
trattandosi, nella fattispecie, di sezioni produttive integrate alla raffineria stessa e ubicate all’esterno
per indifferibili ragioni di sicurezza, il consumo di gas metano negli scopi sopra indicati non è da
considerarsi soggetto al pagamento dell’accisa.
Allegata istanza Eni del 21 luglio 2003
ENI S.p.A. - Complesso integrato raffineria – impianto di gassificazione – nuova centrale termoelettrica area di Sannazzaro dè B. (PV)
La sottoscritta ENI S.p.A. …
premesso
che l’ENI S.p.A. – Divisione Refining & Marketing – ha definito un progetto per la realizzazione, attualmente in corso di un impianto integrato alla propria raffineria di Sannazzaro dè B.
(PV) costituito da una sezione di gassificazione di idrocarburi pesanti, ubicata all’interno della raffineria stessa, e da una sezione di produzione di energia elettrica alimentata da metano e gas di sintesi, ubicata in un’area attigua;
– che codesta Agenzia delle Dogane, Area Verifiche e controlli tributi doganali e accise, laboratori chimici con nota prot. 224/AVCT/V del 7 novembre 2001 ha definito il trattamento fiscale, ai
fini delle accise, relativo ai combustibili impiegati negli impianti di gassificazione e nella centrale
termoelettrica ritenendo come unico complesso gli impianti integrati raffineria – impianto di gassificazione – nuova centrale termoelettrica;
691
– che in relazione a quanto sopra è stato stabilito che è soggetto ad accisa solo la quota parte
di gas metano impiegato per la produzione di energia elettrica e vapore ceduti all’esterno del complesso integrato;
atteso
– che la sezione di gassificazione necessita di ossigeno quale materia prima al fine di consentire il processo do ossidazione parziale degli idrocarburi pesanti e quindi la produzione di gas di
sintesi;
– che è stato deciso di realizzare una sezione di produzione di ossigeno all’esterno della raffineria ma in zona attigua che sarà gestita dalla Soc. …….; l’ubicazione è stata individuata per motivi logistici e nell’intento di ottenere una maggiore sicurezza di gestione dell’impianto e di evitare
flussi di personale e mezzi all’interno della raffineria;
– che, come noto, l’impianto di gassificazione tratta un olio combustibile pesante e ricco in
composti solforati e che attraverso un processo di ossidazione parziale lo trasforma in gas di sintesi; la reazione avviene alla temperatura di circa 1300°C ed il gas in uscita viene raffreddato cedendo calore per la produzione di vapore ad alta pressione a sua volta ceduto all’impianto di produzione di ossigeno per azionare una turbina/compressore del processo di frazionamento aria per
la produzione di ossigeno;
– l’ossigeno prodotto viene fornito all’impianto di gassificazione e le quantità in surplus sono
cedute all’esterno;
considerato
– che, per le quantità di ossigeno prodotto e destinato alla gassificazione, la sezione per la produzione di ossigeno che sarà realizzata può essere considerata integrata al complesso integrato
raffineria – impianto di gassificazione – nuova centrale termoelettrica;
chiede
– a codesta Spettabile Agenzia delle Dogane una conferma di quanto sopra e che quindi il gas
metano impiegato nel complesso integrato per la produzione di vapore e ceduto all’impianto di
produzione di ossigeno è soggetto ad accisa solo relativamente alla quantità di ossigeno ceduta all’esterno del complesso integrato.
Circolare MF prot. 5056 del 17 dicembre 2003
Gas naturale: Adeguamento degli adempimenti sul territorio nazionale (Verbali di misura/allocazione)
[Comunicato stampa del 18 dicembre 2003] L’Agenzia delle Dogane informa che è stata emanata la circolare 73/D con all’oggetto: Gas metano – Snam rete gas S.p.A. – Approvazione dei verbali
di misura/allocazione del gas naturale.
Come è noto, la Snam Rete Gas Spa, gestisce una rete unica di gasdotti e svolge unicamente attività di trasporto e distribuzione del gas naturale su tutto il territorio nazionale, secondo le previsioni
di legge.
Risulta quindi anche responsabile sia dell’accertamento relativo alla quantità «movimentata durante il giorno gas» e sia della distribuzione ai singoli soggetti.
692
Con lo scopo di uniformare le procedure e gli adempimenti connessi alla movimentazione del prodotto naturale sul territorio nazionale, sono stati concordati con gli operatori del settore degli appositi
moduli allegati alla circolare.
Questi modelli di misura sono validi anche ai fini dei controlli fiscali.
A seguito di incontri con operatori del settore del gas metano, è stata segnalata la necessità di
predisporre una specifica modulistica da utilizzare a livello nazionale come documentazione delle
misure e allocazioni del gas naturale movimentato, valida anche ai fini dei controlli fiscali, secondo
quanto disposto con nota prot. n. 1064/IV/AGT del 27 giugno 2001.
Com’è noto, la società indicata in oggetto gestisce una rete unica di gasdotti e svolge unicamente attività di trasporto e dispacciamento del gas naturale – secondo le previsioni stabilite dal D.Lgs n. 164/2000 - ed è responsabile sia dell’accertamento della quantità totale movimentata durante il «giorno gas» che dell’allocazione, in via provvisoria e definitiva, relativa ad
ogni soggetto.
Pertanto, al fine di uniformare le procedure e gli adempimenti connessi alla movimentazione
del gas naturale sul territorio nazionale, si trasmettono gli allegati modelli di misura/allocazione
del gas naturale – distinti per le tipologie di seguito specificate – la cui rispondenza alle necessità tecnico-fiscali è stata verificata mediante un apposito monitoraggio condotto presso le Direzioni interessate da importazioni di gas, che hanno confermato la validità delle informazioni
in essi riportate.
Tutto ciò premesso, si riporta nel prosieguo la descrizione dei singoli modelli allegati, costituenti parte integrante della presente disposizione, che verranno utilizzati dalla SNAM Rete Gas
S.p.A. quale gestore a livello nazionale, come verbali di accertamento delle misure e delle relative
allocazioni, validi anche ai fini dei controlli fiscali.
– Allegato A: costituisce il modello di allocazione normale in caso di misuratori singoli o condivisi. Nel caso di misuratore singolo tale modello è anche, per conseguenza, il documento di misura complessivo del punto di consegna.
– Allegato B: in caso di misuratore condiviso tra vari shippers, su tale modello viene attestata
la quantità complessiva del gas transitata nel punto di misura senza che sia specificato lo shipper
destinatario. Per l’allocazione ai singoli shippers vengono rilasciati tanti modelli di allocazione (allegato A) quanti sono i suddetti soggetti che condividono il punto di consegna. È evidente che il totale del gas allocato ai singoli shippers ed indicato su detti Allegati A dovrà necessariamente quadrare con il quantitativo complessivo di cui all’Allegato B.
– Allegato C: costituisce il modello attestante la quantità complessiva transitata nel cosiddetto
POOL (misuratore virtuale) per l’utilizzazione diretta. Per «POOL» si intende l’aggregazione di più
misuratori fisici interconnessi fra di loro, risultante da apposita idonea dichiarazione tecnica da
parte della Azienda distributrice.
– Allegato D: il modello attesta l’allocazione ai singoli shippers del gas transitato nel POOL.
– Allegato E: il modello attesta le quantità totali transitate nei singoli misuratori appartenenti
al POOL.
Per le misure relative al gas introdotto negli impianti di stoccaggio, verranno in particolare
utilizzati:
– Allegato F: il modello attesta la quantità complessiva transitata nel POOL.
– Allegato G: il modello attesta l’allocazione ai singoli shippers del gas transitato nel POOL.
– Allegato H: il modello attesta le quantità totali transitate nei singoli misuratori facenti capo
al POOL.
Di quanto sopra si prega di voler informare i dipendenti Uffici.
693
ALLEGATO A
694
ALLEGATO B
695
ALLEGATO C
696
ALLEGATO D
697
ALLEGATO E
698
ALLEGATO F
699
ALLEGATO G
700
ALLEGATO H
701
Risoluzione n. 1/D prot. 1851 del 14 giugno 2004
D.Lgs. n. 504/1995. – Art. 26 nota (1). - Gas metano. - Aliquota di accisa ridotta per usi industriali. - Applicabilità alle prestazioni effettuate a fini produttivi. – Usi nel settore alberghiero. - Estensibilità alle attività connesse
L’art. 26, comma 1, del Testo unico delle accise, approvato con decreto legislativo n. 504/1995,
nel definire l’ambito applicativo dell’accisa sul gas metano, stabilisce che tale prodotto viene sottoposto a tassazione allorché destinato all’autotrazione o alla combustione per usi civili e usi industriali, specificando, alla nota (1), le diverse tipologie di impiego cui sono applicabili le due aliquote specifiche sopra menzionate.
La norma richiamata stabilisce, quindi, che ai fini dell’applicazione del livello di tassazione ridotto corrispondente all’aliquota «usi industriali»:
a) si considerano compresi negli usi civili anche gli impieghi del gas metano nei locali delle imprese industriali, artigiane ed agricole, posti fuori degli stabilimenti, dai laboratori e delle aziende
dove viene svolta l’attività produttiva, e nella produzione di acqua calda, di altri vettori termici e/o
di calore non utilizzati in impieghi produttivi dell’impresa ma per la cessione a terzi per usi civili;
b) si considerano compresi negli «usi industriali» gli impieghi nel settore alberghiero, negli
esercizi di ristorazione, negli impianti sportivi adibiti esclusivamente ad attività dilettantistiche e
gestiti senza fine di lucro, nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione che hanno
le caratteristiche tecniche indicate nell’art. 11, comma 2, lett. b), della L. 9 gennaio1991, n. 10,
anche se riforniscono utenze civili, gli impieghi in tutte le attività industriali produttive di beni e
servizi, nonché, anche quando è previsto lo scopo di lucro, gli impieghi negli impianti sportivi e
nelle attività ricettive svolte da istituzioni finalizzate all’assistenza dei disabili, degli orfani, degli
anziani e degli indigenti.
Inoltre, ai fini della concreta applicazione della norma richiamata, in deroga alla tassazione
secondo la normale aliquota «usi civili», è stato sino ad oggi ammesso il riconoscimento della più
favorevole aliquota «usi industriali» anche rispetto ad utilizzazioni di gas metano relative non solo
al complesso di prestazioni effettuate a fini produttivi, ma anche ad attività connesse purché svolte
in locali ubicati all’interno del recinto delle imprese (cd. criterio del recinto aziendale).
La mancata ricorrenza del criterio derogatorio da ultimo richiamato ha, invece, determinato
l’applicazione dell’ordinaria aliquota «usi civili».
Sul punto l’Avvocatura Generale dello Stato, nel pronunciarsi, con parere n. 7061/97 del 27
marzo 1998, circa l’applicabilità dell’aliquota «usi industriali» nel settore alberghiero, rispetto a
strutture diverse da quelle alberghiere, ha sottolineato la necessità di riferirsi in maniera rigorosa
al disposto della nota (1) all’art. 26 del D.Lgs. n. 504/1995 e, al fine del riconoscimento dell’aliquota
specifica, di verificare puntualmente la ricorrenza dei due seguenti presupposti:
a) che il metano venga impiegato da parte di un soggetto che eserciti un’attività industriale, intesa come attività economica esercitata professionalmente, organizzata al fine della produzione o
dello scambio di beni o servizi, con scopo di lucro;
b) che il gas metano venga utilizzato come combustibile nel settore alberghiero, nell’esercizio
di un’attività industriale.
Prosegue, poi, il citato organo legale ritenendo che il riferimento, contenuto nella norma, al
settore alberghiero comprenda anche altre strutture che esercitano attività ricettiva, cioè forniscono un servizio di ospitalità.
Tale criterio interpretativo è stato portato a conoscenza degli uffici dell’ex Dipartimento delle
Dogane e delle Imposte Indirette con telex n. 2181/98/IV/DCPC del 23 luglio 1998.
A tal proposito, al fine di una corretta identificazione delle attività cui applicare l’aliquota «usi
industriali», deve farsi riferimento alla normativa di settore, in funzione di una valutazione oggettiva dell’attività per il cui svolgimento vengono utilizzati i prodotti da sottoporre a tassazione (anche
al fine dell’eventuale riconoscimento di aliquote più favorevoli rispetto a quelle ordinarie).
702
Con particolare riguardo al «settore alberghiero» deve rilevarsi che la normativa di settore è
stata oggetto di un significativo processo di evoluzione normativa che ha portato all’abrogazione
della L. del 17 maggio 1983, n. 217, «Legge quadro per il turismo e interventi per il potenziamento
e la qualificazione dell’offerta turistica» ad opera della L. 29 marzo 2001, n. 135, «Riforma della legislazione nazionale del turismo».
Infatti, l’art. 6 (Strutture ricettive) della legge n. 217/1983, classificava le strutture alberghiere
distinguendo alberghi, motels, villaggialbergo ed altre e nel caso degli alberghi individuava nella fornitura di alloggio il requisito essenziale per la qualificazione in tal senso della struttura ricettiva
considerata, riconoscendo alla previsione di servizi accessori e perfino del vitto, una valenza meramente eventuale e secondaria.
Il successivo art. 7 della ripetuta legge n. 217/1983 definiva i requisiti minimi delle strutture ricettive, al fine di contrassegnarle in maniera adeguata, prendendo in considerazione, quale parametro di classificazione per gli alberghi, soltanto il dato relativo all’elemento strutturale utile alla
fornitura di un servizio di alloggio.
La L. 29 marzo 2001, n. 135 ha innovato il preesistente quadro normativo abrogando la legge
n. 217/1983 per effetto dell’emanazione, ai sensi dell’art. 2, comma 4, del D.P.C.M. 13 settembre
2002 che è finalizzato a fissare, in linea generale, gli standards minimi del servizio turistico offerto
ai consumatori.
Tale decreto ha introdotto un criterio classificatorio di portata più ampia rispetto a quello adottato nel vigore della legge n. 217/1983, individuando le principali «tipologie di valenza generale» di
attività turistiche e distinguendo, tra le altre, le attività ricettive – a cui viene ricondotto lo svolgimento di attività di gestione di strutture e complessi con destinazione turistico-ricettiva, con annessi servizi turistici ed attività complementari, fra cui alberghi e residenze turistico-alberghiere/residences – e le attività finalizzate al benessere della persona o all’arricchimento culturale.
L’art. 2, comma 6, del predetto D.P.C.M. ha poi delegato alle singole regioni a statuto ordinario
la facoltà di adottare entro il termine ivi indicato specifici provvedimenti attuativi delle disposizioni
di cui al testo predetto, in assenza dei quali trovano applicazione i principi del decreto medesimo.
Tutto ciò premesso, atteso che sono state sottoposte all’attenzione della scrivente alcune questioni concernenti l’applicabilità della più favorevole aliquota «usi industriali» ad attività connesse con quella alberghiera, svolte al di fuori del recinto aziendale, al fine di una corretta valutazione dell’incidenza che i richiamati mutamenti normativi hanno prodotto sulla disciplina fiscale afferente la tassazione del gas metano è stato acquisito uno specifico parere dell’Avvocatura
Generale dello Stato.
Il predetto Organo consultivo ha espresso il proprio avviso con parere n. CS 44023/03 Sez. 3 del
12 febbraio 2004 chiarendo che la ratio della distinzione, operata dall’art. 26, comma 1, nota (1) del
D.Lgs. n. 504/1995, tra locali posti all’esterno e all’interno degli «stabilimenti» in cui ha luogo l’attività produttiva va individuata nella necessità, ai fini del trattamento fiscale più favorevole, che ricorra una stretta connessione tra l’utilizzazione del prodotto tassato e l’esercizio concreto dell’attività imprenditoriale.
In tal senso, la norma richiamata deve considerarsi di stretta interpretazione, al fine di evitare
che il trattamento impositivo ordinario venga eluso con facilità attribuendo il carattere dell’accessorietà a «beni organizzati» in maniera autonoma e dunque sostanzialmente estranei alla struttura aziendale principale.
Il predetto organo legale ha poi concentrato la propria attenzione sulla definizione del concetto
di «settore alberghiero» (legge n. 135/2001 e D.P.C.M. 13 settembre 2002) che viene messo in relazione con il più ampio concetto di «impresa turistica», sulla base del quale vanno collegate all’impresa alberghiera anche le attività ad essa connesse.
L’Avvocatura, inoltre, contemperando le formulazioni espresse dalla nuova legislazione con i
concetti generali di impresa e azienda espressi dal codice civile rispettivamente agli artt. 2082 e
2555 ha sottolineato il fatto che il vincolo tra i beni aziendali è dato dalla loro destinazione fun-
703
zionale a costituire lo strumento dell’attività d’impresa, mentre non va dato rilievo alla mera vicinanza materiale dei beni medesimi.
Il citato organo legale ha ritenuto, infatti, che l’applicazione dell’aliquota «usi industriali» non
può negarsi allorché le strutture in cui vengono erogati servizi alberghieri accessori, ancorché separate dalla struttura principale, abbiano un vincolo di destinazione esclusiva e riservata per i
clienti dell’albergo, mentre, nel caso in cui la separazione materiale delle strutture sia espressione
di autonomia funzionale deve applicarsi l’aliquota di accisa per «usi civili».
Pertanto, tenuto conto del suesposto orientamento espresso dall’Avvocatura Generale dello
Stato, si ritiene che, rispetto agli impieghi del gas metano effettuati per lo svolgimento di attività
connesse con quella alberghiera, svolte al di fuori del recinto aziendale, possa ammettersi l’applicazione della più favorevole ed eccezionale aliquota «usi industriali», in luogo di quella ordinaria
per «usi civili», previo il rigoroso accertamento da parte del locale ufficio dell’Agenzia delle Dogane (ufficio tecnico di finanza o, ove istituito, ufficio delle Dogane) della sussistenza di un vincolo
di destinazione esclusiva e riservata, tra l’attività principale e quella connessa, tale che quest’ultima possa qualificarsi senza dubbio quale emanazione della prima, con esclusione di ulteriori profili di autonomia funzionale che possano favorire il perseguimento di finalità elusive dell’applicazione della normale aliquota «usi civili».
Le Direzioni regionali in indirizzo provvederanno all’adozione di tutte le iniziative necessarie
alla diffusione del presente provvedimento presso le proprie articolazioni territoriali, a garantirne
l’osservanza nonché a segnalare alla scrivente tutte le problematiche connesse all’applicazione dello
stesso o, comunque, al riconoscimento della particolare aliquota «usi industriali».
La presente risoluzione è stata approvata dal Comitato di indirizzo permanente nella seduta del
7 giugno 2004.
Circolare n. 34/D, prot 4053 del 1° luglio 2004
Tassazione del gas metano – Applicazione della normativa vigente.
Con circolare n. 48/D del 26 luglio 2002 sono stati forniti alcuni indirizzi operativi concernenti
il settore impositivo del gas metano, nonché chiarimenti circa i relativi adempimenti.
Anche a seguito di richieste presentate da alcuni operatori del settore, rivolte particolarmente
all’ottenimento di un’applicazione uniforme della normativa a livello nazionale, è emersa l’opportunità di integrare i chiarimenti a suo tempo forniti considerando che il settore del gas presenta peculiarità ed aspetti del tutto specifici rispetto agli altri oli minerali, per i quali occorre prevedere
adattamenti delle procedure e dei connessi adempimenti contabili, in attesa che venga recepita
nella normativa nazionale la direttiva europea 2003/96/CE del Consiglio del 27 ottobre 2003, che
ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità.
1) Concessioni minerarie condivise
Tenuto conto che il codice di accisa viene già attribuito al titolare dell’impianto di trattamento
del gas naturale estratto dai pozzi, in quanto gestito in regime di deposito fiscale, nel caso di concessioni minerarie condivise deve essere rilasciato un codice identificativo per ciascun proprietario del gas metano estratto e trattato, necessario in relazione all’obbligo di inserimento dei dati
nella relativa dichiarazione annuale di consumo, da presentare ai sensi del comma 8-bis dell’art. 26
del Testo Unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (TUA), utilizzabile anche nei casi, peraltro a carattere residuale, di cessione diretta del gas metano estratto e destinato a consumatori
finali ovvero a soggetti grossisti (vedi al riguardo le disposizioni impartite con il fax circolare prot.
n. 2878/01/IV/DCPC del 17 aprile 2001).
704
2) Pagamento dell’accisa - Rimborsi
Si ribadisce che le rate mensili di acconto, calcolate sulla base dei quantitativi di gas immessi
in consumo nell’anno precedente, non possono essere variate in corso d’anno in base ad un diverso
andamento dei consumi, come ad esempio in caso di acquisizione di nuovi clienti o di cessazione
di contratti.
Nel caso di acquisizione di clienti ubicati in province diverse da quelle già denunciate, il soggetto obbligato al pagamento delle accise è tenuto a comunicare al competente Ufficio i dati delle
presumibili immissioni in consumo per il relativo calcolo delle rate di acconto mensili, da versare
nel primo anno di fornitura.
Qualora le rate di acconto siano di modesta entità e previa richiesta da parte del soggetto obbligato al pagamento dell’accisa, l’Ufficio territorialmente competente può autorizzare il versamento anticipato in un’unica soluzione dell’importo totale dell’accisa dovuta per il primo anno
di esercizio.
Tale procedura può essere accordata in via generale qualora l’andamento dei consumi rimanga costantemente di modesta entità, comportando il versamento di rate di acconto di importo non rilevante.
Naturalmente il versamento unico anticipato delle rate di acconto dovrà essere effettuato entro
il mese di gennaio di ogni anno, previo autorizzazione concessa, a seguito di preventiva presentazione della dichiarazione annuale di consumo, in base ai dati in essa contenuti.
Nell’ipotesi di chiusura di attività nel corso dell’anno può essere consentita la presentazione
della dichiarazione annuale di consumo entro la fine del secondo mese successivo alla data di cessazione dell’attività; entro il predetto termine dovranno essere effettuati i conguagli d’accisa.
Nei casi di crediti maturati in sede di liquidazione della dichiarazione annuale dai soggetti obbligati al pagamento delle accise con rate di acconto mensile, qualora non possano essere portati
in detrazione sui successivi versamenti dando luogo a richieste di rimborso, stante che tale fattispecie non risulta disciplinata dal D.M. 12 dicembre 1996, n. 689 (Regolamento recante norme per
l’effettuazione del rimborso delle imposte sulla produzione e sui consumi), la restituzione viene effettuata, su richiesta scritta dell’avente diritto, da parte del competente Ufficio Tecnico di Finanza
o Ufficio delle Dogane, previo accertamento della effettiva sussistenza del diritto alla restituzione
delle somme richieste.
3) Particolari casi di cumulo dei consumi
Per la determinazione dell’entità dei consumi di gas metano necessari per il funzionamento della
rete nazionale dei gasdotti e delle concessioni di stoccaggio, ai fini dell’applicazione dell’aliquota
d’accisa prevista per gli utilizzatori industriali con consumi superiori a 1.200.000 metri cubi per
anno (art. 24, comma 5, L. 23 dicembre 2000, n. 388 e successive proroghe), si dovranno considerare:
– i consumi dell’intera rete nazionale dei gasdotti;
– i consumi dell’insieme di più concessioni di stoccaggio relative ad impianti ubicati nel territorio nazionale facenti capo ad un solo titolare.
4) Revisione delle dichiarazioni doganali
A seguito del processo di liberalizzazione del mercato del gas intervenuto con l’emanazione del
D.Lgs. 23 maggio 2000, n. 164 la scrivente con nota prot. 1064 del 27 giugno 2001 ha disciplinato
gli adempimenti doganali connessi all’importazione, al transito ed all’esportazione di gas evidenziando, tra l’altro, che il soggetto obbligato alla presentazione delle previste dichiarazioni doganali
è diverso dal soggetto che effettua l’accertamento quantitativo del prodotto in ingresso od in uscita
nel/dal territorio doganale.
705
Quest’ultimo provvede, nei punti di misura condivisi, a gestire la ripartizione delle quantità,
che avviene con metodi fissati dal codice di rete approvato dall’Autorità per l’energia elettrica e per
il gas con deliberazione n. 75/03 del 1° luglio 2003.
Tale ripartizione può essere soggetta a modifiche, fermo restando i quantitativi totali misurati
in introduzione od in uscita. La provvisorietà delle quantità allocate, non eliminabile dal sistema
di gestione nelle attività del gas, potrebbe comportare la revisione delle dichiarazioni doganali presentate da ciascun utente.
In tale evenienza, tenuto conto che in ogni caso il totale del gas oggetto della successiva allocazione è comunque di valore pari a quello complessivamente oggetto di dichiarazione di importazione, in sede di revisione dell’accertamento ai sensi di quanto previsto dall’art. 11 del D.Lgs. n.
374/1990, non si rendono applicabili le norme previste dall’art. 303 del Testo Unico della legge doganale, stante la particolarità di gestione del sistema che statuisce la provvisorietà del quantitativo
allocato al momento dell’operazione doganale.
5) Impianti di compressione
Nel particolare settore impositivo del gas metano l’accisa è dovuta, oltre che dai soggetti consumatori di prodotto di proprietà vettoriato attraverso reti di metanodotti, anche dai soggetti che
vendono direttamente il gas metano ai consumatori finali.
In particolare, per gli impianti di compressione di gas metano, è stato disposto prima in via amministrativa con telex prot. 327 del 16 dicembre 1999 dell’allora Direzione Centrale dell’Imposizione Indiretta sulla Produzione e sui Consumi e successivamente con l’art. 26 della legge n.
388/2000, l’obbligo di gestione in regime di deposito fiscale.
Conseguentemente, le forniture di gas metano dirette a tali impianti saranno effettuate in regime sospensivo e l’obbligo del pagamento delle accise, calcolate sulla base delle aliquote vigenti
in rapporto all’uso finale cui è destinato il prodotto, ricade sui titolari degli stessi impianti di compressione che sono tenuti a porre in essere i relativi adempimenti, in quanto gli stessi assumono la
figura del soggetto fornitore/venditore del gas metano al consumatore finale, salvo eventuali trasferimenti in regime sospensivo.
6) Consumi nelle imprese industriali poste in liquidazione
Sono stati manifestati dubbi circa il corretto trattamento fiscale cui sottoporre il gas metano
impiegato da imprese industriali che cessano la loro attività produttiva, perché poste in liquidazione, relativamente alle attività di manutenzione degli impianti ed al consumo negli uffici, mense
e spogliatoi ubicati all’interno degli stabilimenti.
Al riguardo, trattandosi di impieghi collegati, seppure in via residuale, all’attività produttiva,
l’aliquota d’accisa applicabile al gas metano impiegato è quella prevista per gli usi industriali.
7) Adempimenti fiscali degli impianti gestiti in regime di deposito fiscale
Data la particolare natura degli impianti che movimentano, producono e stoccano il gas metano
(reti di gasdotti, stoccaggi, impianti di GNL), per i quali in via generale è precluso ogni tipo di immissione in consumo con pagamento d’accisa, gli Uffici in indirizzo sono invitati a concordare con
gli operatori interessati una contabilità fiscale snella e semplificata, tale da evidenziare le sole quantità oggetto delle movimentazioni effettuate.
La presente circolare è stata approvata al Comitato di Indirizzo Permanente nella seduta del 21
giugno 2004.
Si confida nella scrupolosa osservanza dei criteri sopraesposti, con preghiera di darne al massima diffusione e di segnalare con immediatezza ogni eventuale inconveniente. Si fa riserva di for-
706
nire le opportune direttive che si renderanno necessarie a seguito del recepimento della citata Direttiva 2003/96/CE.
Corte di Cassazione, Sentenza del 18 agosto 2004, n. 16121
Rimborso dell’accisa indebitamente pagata - Domanda - Termini - T.U. delle imposte sulla
produzione e sui consumi (D.Lgs. n. 504 del 1995) - Disposizione ex art. 14 - Termine di
decadenza biennale dalla data del pagamento - Portata applicativa «ratione temporis».
La […] S.p.A. con atto notificato il 23 giugno 1997 conveniva l’Amministrazione delle finanze
dello Stato davanti al Tribunale di Trieste e ne domandava la condanna alla restituzione delle somme
da queste riscosse nel periodo dal settembre 1993 all’agosto 1995 quali addizionali all’imposta di consumo sull’energia elettrica impiegala dalla società in un processo produttivo di tipo siderurgico.
L’Amministrazione resisteva, eccependo la carenza dì legittimazione passiva, l’infondatezza
della domanda, la decadenza della contribuente dal diritto alla restituzione dello somme per il
mancato rispetto del termine perentorio stabilito dagli artt. 56, 60 e 14, D.Lgs. 26 ottobre 1995, n.
504, e l’omesso assolvimento da parte della società all’onere di provare il non avvenuto trasferimento del tributo su altri soggetti, previsto dall’art. 19. D.L. 30 settembre 1982, n. 688.
Il Tribunale con sentenza del 3 giugno/21 luglio 1998, ritenuta la decadenza della contribuente
dal diritto a chiedere a rimborso per le somme corrisposte sino al giugno 1995, accoglieva parzialmente la domanda dell’attrice e condannava la convenuta a restituire alla società le addizionali
riscosse successivamente al luglio 1995, con gli interessi legali dalla domanda giudiziale.
La decisione, appellata da entrambe le parti, era confermata il 4 retaggio 2002 dalla Corte d’Appello di Trieste, la quale osservava, in ordine al gravame dell’Amministrazione, che l’onere probatorio del mancato trasferimento del tributo su altri soggetti, stabilito dall’art. 19. D.L. n. 688/1982,
trovava applicazione solo in relazione ai prodotti finiti determinati e non anche alle materie prime
utilizzate nella produzione, quanto all’impugnazione incidentale della società, che il termine biennale per la proposizione della domanda di rimborso dell’accisa sull’energia elettrica e delle relative
addizionali, introdotto dall’art. 14, D.L. 26 ottobre; 1995, n. 504, trovava applicazione, con decorrenza dalla data di entrata in vigore della disposizione, anche relativamente alle domande aventi
ad oggetto la restituzione di versamenti effettuati nel regime anteriore e che erano infondati i profili di illegittimità costituzionale della norma prospettati dalla, contribuente.
La A.B.S. ricorreva con due motivi avverso la sentenza e l’intimato Ministero dell’Economia e
delle Finanze resisteva con controricorso notificato il 24 ottobre 2002.
Con il primo motivo, la ricorrente, lamentando la violazione e/o la falsa applicazione degli artt.
14, 60 e 56, D.Lgs. n. 504/1995, e dall’art. 11, disp. prel. c.c., nonché l’insufficiente, illogica e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, deduce che l’estensione del
termine biennale di decadenza, dettato dall’art. 14, D.Lgs. n. 504/1995, alle richieste di rimborso dell’accisa e delle addizionali sul consumo di energia elettrica versate prima dell’introduzione della
nuova disciplina, non sarebbe consentita dalla privazione che ne deriverebbe al contribuente del
diritto a ripetere le somme non prescritte indebitamente riscosse dall’amministrazione finanziaria
nel periodo anteriore al biennio precedente il 15 dicembre 1995 e che priva di riscontro testuale sarebbe l’individuazione da parte del giudice di secondo grado del momento iniziale di decorrenza
del termine, relativamente alle richieste di restituzione dei versamenti anteriori, nella data di entrata in vigore della norma.
707
Il motivo è infondato.
L’art. 14, secondo comma D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (testo unico delle imposte sulla produzione e sui consumi), recuperando un termine perentorio, già previsto relativamente all’imposta di fabbricazione sugli oli minerali dall’art. 20, R.D.L. 28 febbraio 1939, n. 334, ha stabilito in
tema di imposte sulla fabbricazione a sui consumi la regola generale, secondo cui il rimborso dell’accisa indebitamente pagata deve (essere richiesto, a pena di decadenza, entro due anni dalla data
del pagamento e l’applicazione della disposizione è specificamente richiamata per i recuperi e per
i rimborsi dell’imposta di consumo sull’energia elettrica a delle relative addizionali dagli artt. 56,
settimo comma, e 60, dello stesso D.Lgs. La norma è innovativa rispetto all’abrogato D.M. 8 luglio
1924 (t.u. dell’imposta sul consumo del gas e dell’energia elettrica), il cui art. 19. 1, si limitava ad
assoggettare il diritto al risarcimento degli errori di liquidazione, così per la finanza come per il
contribuente, ad un termine quinquennale di prescrizione, e non è accompagnata dalla previsione
di una disciplina transitoria delle fattispecie in cui il diritto al rimborso siti sorto prima della sua
entrata in vigore.
Relativamente a tale ipotesi è evidente, quindi, che un’interpretezione del nuovo istituto, secondo la quale il termine di decadenza si dovesse applicare anche ai rapporti pendenti all’atto della
sua introduzione, implicherebbe un’incostituzionale retroattività della disposizione, giacché la
stessa comporterebbe, relativamente ai crediti non ancora prescritti soni a seguito degli indebiti versamenti d’imposta, una limitazione rispetto alle ordinarie modalità temporali di esercizio del diritto al rimborso previste dal D.Lgs. n. 504/1995, che assurgerebbe a completa preclusione quanto
ai pagamenti anteriori al biennio precedente la vigenza della norma (c.d. effetto ghigliottina).
Non incorre, invece, in un siffatto vizio l’affermazione che il termine di decadenza ai applica ai
rapporti instaurati successivamente all’introduzione della sua previsione normativa, anche se concernenti diritti sorti anteriormente, giacché il diniego di ultrattività della disciplina anteriore non
deriva, in tale caso, da una discriminatoria uniformità di trattamento operata in presenza di situazioni oggettivamente od oggettivamente diverse, bensì dalla manifesta omogeneità sostanziale
rispetto alla nuova disposizione della posizione di chi abbia effettuato il pagamento il giorno stesso
di entrata in vigore della norma e di chi un tale pagamento abbia operato in precedenza.
L’esclusivo riferimento dell’art. 14, D.Lgs. n. 507/1995, alla data del versamento per l’individuazione del termine iniziale della decadenza non consente, inoltre, la disapplicazione della nuova
disciplina relativamente ai diritti al rimborso sorti prima dell’introduzione dell’istituto, atteso che
l’efficacia del richiamo al momento genetico del diritto alla restituzione è necessariamente condizionato all’operatività della norma che lo prevedeva e che la tutela del contribuente è garantita dal
principio della incomprimibilità del termine.
Con il secondo motivo, la società, sollevando questione di (il)legittimità costituzionale dell’art.
14, D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, e dell’art. 1, quarto comma, L. 29 ottobre 1993, n. 427, in riferimento agli artt. 76 e 77 cost.. deduce che: a) la delega all’adozione del t.u. delle deposizioni in materia di imposte di fabbricazione e di consumo, contenuta nell’art. 1, L. 29 ottobre 1993, n. 427, consentiva di apportare alle disposizioni vigenti soltanto le modifiche e le integrazioni necessaria al
loro coordinamento ed aggiornamento, anche in relazione alle esigenze derivanti dal processo d’integrazione europea, e non quella di introdurre una decadenza dal rimborso, in precedenza non previste dalla normativa intema e comunitaria; b) una diversa conclusione imporrebbe di ravvisare un
vizio della norma delegante per difetto di specificità dei principi e criteri direttivi da essa dettati.
Le questione è manifestamente infondata.
L’art. 1. quarto comma, L. 29 ottobre 1993. n. 427, aveva delegato il Governo della Repubblica
ad adottare, entro due anni dalla data di entrata in vigore della presente legge, un decreto legislativo contenente un testo unico nel quale fossero raccolte e riordinate le disposizioni legislative vigenti in materia di imposte di fabbricazione e di consumo e relative sanzioni penali e amministrative, apportando ad esse le modifiche e le integrazioni necessaria ai fini del loro coordinamento
ed aggiornamento anche in relazione alle esigenze derivanti dal processo di integrazione europea.
708
Rispettosa dei principi e dei criteri direttivi dettati e coerente rispetto alla funzione delegata di
coordinamento anche delle disomogenee disposizioni che regolavano i termini di prescrizione e di
decadenza delle imposte gravanti airi singoli beni, appare, dunque, l’adozione con il D.Lgs. n.
504/1995 di un’unica disciplina, che ha generalizzato i termini stessi, estendendo all’esercizio del
diritto al rimborso l’istituto della decadenza già anteriormente previsto solo in tema di imposta di
fabbricazione sugli oli minerali dal R.D.L. n. 334/39, riconducendo nell’alveo dell’art. 2946, c.c.,
mediante l’abrogazione di ogni norma contraria, la prescrizione del diritto del contribuente e stabilendo in cinque anni il termine per l’accertamento dei singoli tributi.
Nè può ravvisarsi sul punto una genericità della legge delegante, essendo del tutto tipica l’attività di coordinamento ed aggiornamento essenziale all’elaborazione di un testo unico e sufficiente
a giustificare le modifiche e le integrazioni da apportare alla legislazione vigente, in funzione di tale
tipicità, anche il solo richiamo al criterio della necessità.
All’infondatezza di entrambi i motivi segue il rigetto del ricorso. Sussistono giusti motivi per
compensare tra le parti le spese del giudizio.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese del giudizio.
Circolare Agenzia delle Entrate n. 54/E del 23 dicembre 2004
IVA. Territorialità delle cessioni di gas e di energia elettrica. Direttiva 2003/92/CE del Consiglio del 7 ottobre 2003, che modifica la direttiva 77/388/CEE
1. Premessa
2. Territorialità delle operazioni
2.1 Ambito oggettivo
2.2 Ambito soggettivo
2.2.1 Cessioni nei confronti di soggetti rivenditori
2.2.2 Cessioni effettuate nei confronti di soggetti diversi
2.3 Territorialità delle prestazioni di servizio
3. Obblighi dei contribuenti
4. Importazioni ed esportazioni
5. Decorrenza
1. Premessa
Il 7 ottobre 2003 il Consiglio Europeo ha adottato la proposta della Commissione COM (2002)
688 del 5 dicembre 2002, relativa al luogo di tassazione delle cessioni di gas e di energia elettrica,
emanando la direttiva 2003/92/CE del Consiglio del 7 ottobre 2003, pubblicata nella GUCE L 260
dell’11 ottobre 2003, che modifica la direttiva 77/388/CEE del 17 maggio 1977 (c.d. VI direttiva IVA).
Le nuove regole in materia di luogo di cessione di gas mediante la rete di distribuzione del gas
naturale e di energia elettrica hanno lo scopo di semplificare le modalità di tassazione in ragione
del fatto che i flussi dei due beni (in modo particolare per l’energia elettrica) sono difficilmente
rintracciabili fisicamente. Per le cessioni dei beni in discorso è stato perciò abbandonato uno dei
principi basilari del regime IVA, cioè la tassazione in funzione del luogo in cui fisicamente si trovano i beni, in quanto nella maggior parte dei casi risulta impossibile stabilire un nesso tra la transazione e il flusso fisico dei beni. Inoltre la crescente liberalizzazione dei relativi mercati ha fatto
emergere la necessità di rivedere le preesistenti regole sul luogo di cessione del gas e dell’energia
709
elettrica allo scopo di modernizzare il funzionamento del regime IVA nell’ambito del mercato interno, secondo la strategia che la Commissione si è impegnata a condurre in questo campo.
Va, inoltre, rilevato che l’art. 2 della direttiva 2003/92/CE prevede che gli Stati membri adottino i necessari strumenti per conformarsi alle regole dettate dalla stessa direttiva a partire dal
1° gennaio 2005.
Peraltro, le disposizioni contenute nella direttiva in esame risultano sufficientemente dettagliate tali da consentirne la diretta applicazione almeno per ciò che riguarda le regole generali.
Ciò stante, nelle more dell’adozione del formale provvedimento di recepimento delle norme comunitarie nell’ordinamento interno, si forniscono di seguito istruzioni operative di massima, sulla
base delle norme contenute nella ripetuta direttiva, soprattutto allo scopo di evitare che si verifichino fenomeni di doppia tassazione o di detassazione in contrasto con i dettami dell’IVA e con un
coerente funzionamento del mercato interno, che potrebbero emergere qualora dal 1 gennaio 2005
in Italia si continuassero ad applicare le previgenti norme (diverse da quelle introdotte dalla ripetuta direttiva n. 92 del 2003), a tutto discapito degli operatori nazionali del settore.
2. Territorialità delle operazioni
Il gas e l’energia elettrica sono considerati nel contesto della VI direttita e delle norme nazionali in materia IVA dei beni fisici la cui cessione, attualmente, risulta territorialmente rilevante nel
luogo in cui i beni si trovano all’atto del trasferimento della loro proprietà, ovvero, nel caso in cui
i beni siano spediti o trasportati, nel luogo in cui si trovano nel momento in cui ha inizio la spedizione o il trasporto. Tuttavia, nell’ottica dell’aumento del numero delle transazioni transfrontaliere
derivante da un lato dall’allargamento dell’Unione Europea e dall’altro dalla crescente liberalizzazione del mercato per semplificare le regole di tassazione e rendere più agevoli gli scambi è
stata modificata la disciplina sul luogo di tassazione per talune fattispecie delimitate in ragione
della modalità oggettiva del trasporto, nonché in ragione della qualità del soggetto cessionario.
2.1 Ambito oggettivo
Occorre, preliminarmente, precisare che la nuova disciplina riguarda le cessioni di gas, che avvengono attraverso la rete di distribuzione del gas naturale e di energia elettrica.
Per quanto riguarda l’energia elettrica non sembrano sussistere particolari problemi per ciò
che riguarda il bene interessato dalle nuove disposizioni, in quanto l’elettricità per sua natura è
fornita, comunque, attraverso la propria rete di distribuzione.
Al contrario, il gas può essere trasportato e fornito attraverso sistemi diversi, per cui si ritiene
che debbano restare escluse dalle nuove regole le cessioni di gas che non viene trasportato e distribuito attraverso le reti di distribuzione del gas naturale. Vale a dire che sono soggette alle norme
già esistenti le cessioni di gas in bombole.
Allo scopo di individuare l’esatta portata del concetto di «rete di distribuzione» può farsi utile
riferimento alle definizioni contenute nella direttiva 2003/55/CE del 26 giugno 2003, dovendosi intendere la locuzione in senso ampio con riferimento cioè all’intero sistema di trasporto del gas,
che include:
– la rete di trasporto (rete di distribuzione primaria - gasdotti ad alta pressione),
– la rete di distribuzione (rete di distribuzione secondaria - gasdotti locali o regionali),
– gli impianti di stoccaggio.
2.2 Ambito soggettivo
Dal punto di vista soggettivo il nuovo sistema impositivo prevede due distinte figure di cessionario a seconda che trattasi di soggetto rivenditore ovvero di soggetto diverso.
710
2.2.1 Cessioni nei confronti di soggetti rivenditori
La prima categoria di soggetti interessati è rappresentata dai cosiddetti «soggetti passivi-rivenditori» identificabili in coloro i quali svolgono come attività principale, per ciò che riguarda
l’acquisto di gas e di elttricità, la rivendita degli stessi prodotti. Invero, per individuare la sussistenza di tale qualità non è necessario avere riguardo al complesso delle attività svolte dal soggetto
interessato, ma bisogna esaminare il comportamento del soggetto in relazione ai singoli acquisti
di gas ed elettricità.
Non fa venir meno la qualificazione di «rivenditore» la circostanza che una parte del prodotto
acquistato possa essere destinato a sopperire gli immediati bisogni del soggetto stesso, nell’ambito
ovviamente dell’esercizio della sua attività economica, a condizione che tale uso e consumo sia di
trascurabile entità.
Le cessioni di gas e di energia elettrica nei confronti di questa categoria di soggetti si considera
effettuata in Italia (e come tale soggetta ad IVA), qualora il cessionario:
– sia domiciliato nel territorio dello Stato,
– sia residente nel territorio dello Stato e non abbia il domicilio all’estero,
– sia una stabile organizzazione di soggetto domiciliato o residente all’estero.
Da quanto detto, emerge per converso che le cessioni effettuate nei confronti di soggetti rivenditori esteri non si considerano territorialmente rilevanti in Italia, ma oggettivamente localizzate
al di fuori del territorio dello Stato, superandosi in tal modo anche il concetto di cessioni all’esportazione e di cessioni intracomunitarie, come si vedrà più avanti.
2.2.2 Cessioni effettuate nei confronti di soggetti diversi
Trattasi in realtà di cessioni effettuate nei confronti di soggetti che acquistano i prodotti per il
consumo finale, che si considerano effettuate nel territorio dello Stato qualora l’energia elettrica ed
il gas sono ivi effettivamente utilizzati/consumati. I soggetti interessati da queste operazioni possono essere sia soggetti passivi diversi dai rivenditori sia privati consumatori. In sostanza per gli
acquisti destinati al consumo finale può considerarsi che il luogo di tassazione è quello in cui è situato il contatore del cliente.
Può, tuttavia, accadere che il soggetto passivo cessionario che ha acquistato i prodotti non allo
scopo di rivenderli ma per consumarli, per motivi diversi, che possano eventualmente coinvolgere
questioni di organizzazione aziendale, non consumi in Italia in tutto o in parte i prodotti energetici acquistati. In tal caso, limitatamente alla parte non consumata in Italia, l’originaria cessione si
considera effettuata nel territorio dello Stato se il cessionario è ivi domiciliato, residente o abbia
una stabile organizzazione.
In buona sostanza, in questa ipotesi, pur non essendo il soggetto passivo interessato qualificabile come «rivenditore», di fatto si utilizza la stessa regola esaminata al punto 2.2.1, in considerazione del fatto che in ogni caso i beni in discorso risulterebbero tassati definitivamente nel Paese
di consumo.
2.3 Territorialità delle prestazioni di servizio
Il nuovo regime territoriale di tassazione coinvolge anche talune tipologie di servizi strettamente connessi con la fornitura di energia elettrica e gas, i quali devono ritenersi territorialmente
rilevanti nello Stato in cui è domiciliato, residente o abbia la stabile organizzazione il committente
del servizio. Vale a dire che tali servizi si considerano effettuati in Italia se il cliente è ivi residente,
senza avere un domicilio all’estero, ovvero è ivi domiciliato, o infine risulta committente del servizio una stabile organizzazione in Italia di soggetto non residente, occorre cioè avere riguardo all’effettivo soggetto o entità giuridica che commissiona il servizio stesso.
711
Più in particolare trattasi:
– dei servizi relativi alla concessione dell’accesso ai sistemi di distribuzione di gas naturale o
di energia elettrica,
– dei servizi di trasporto o trasmissione mediante gli stessi,
– della fornitura di altri servizi direttamente collegati.
Le prime due tipologie, come è facilmente intuibile, sono riferibili a servizi strettamente connessi con il trasporto dei beni, mentre la terza categoria necessita di ulteriori approfondimenti.
Per il settore del gas detti servizi possono essere ricondotti ad ipotesi quali la modulazione, lo stoccaggio, nonché la rigassificazione del gas liquido, in quanto sono tutte operazioni direttamente
collegate alle reti di distribuzione; per l’energia elettrica i servizi interessati vanno individuati in
quelli relativi agli impianti di trasformazione per aumentare e/o ridurre la tensione ai fini della
trasmissione.
I servizi sopra menzionati, sono stati inseriti dalla direttiva 2003/92/CE tra quelli indicati nell’art. 9, paragrafo 2, lett. e), della VI direttiva. Poiché gli altri servizi contenuti in detta lettera sono
stati trasfusi nel nostro ordinamento alla lett. d) e successive dell’art. 7, quarto comma, del D.P.R.
n. 633 del 1972, si ritiene che analogamente i servizi qui in esame diano luogo alle seguenti ipotesi:
– sono territorialmente rilevanti in Italia, e perciò ivi tassabili, se sono resi a favore di committenti residenti, domiciliati o di stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti, sempreché utilizzati in ambito comunitario;
– sono territorialmente rilevanti in Italia se il committente è un soggetto non residente extracomunitario ed i servizi sono utilizzati in Italia;
– non sono territorialmente rilevanti qualora resi a favore di committenti comunitari soggetti
d’imposta.
3. Obblighi dei contribuenti
Per quanto concerne il debitore dell’imposta, allo scopo di rendere semplice l’applicazione
delle nuove disposizioni la direttiva 2003/92/CE prescrive il ricorso obbligatorio al sistema del reverse charge (sistema dell’inversione degli obblighi contabili di autofatturazione), in tutti i casi
in cui il fornitore del bene o del servizio sia un soggetto non stabilito nel Paese di effettuazione
dell’operazione.
Al verificarsi di tale ipotesi, qualora l’operazione sia territorialmente rilevante in Italia, l’imposta dovrà essere assolta dal cessionario o committente, soggetto passivo IVA, ai sensi del terzo
comma dell’art. 17 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, cioè mediante l’emissione di autofattura.
È evidente che qualora il cessionario o committente sia un privato consumatore, il cedente o
prestatore del servizio non residente sarà tenuto ad identificarsi all’IVA o a nominare un rappresentante fiscale in Italia, ai fini dell’assolvimento dell’imposta sulle operazioni ivi rilevanti.
4. Importazioni ed esportazioni
Il nuovo sistema di tassazione delle cessioni di gas e di energia elettrica illustrato per poter correttamente funzionare ed evitare problemi di doppia tassazione è accompagnato da un meccanismo di detassazione all’atto dell’importazione. Ciò in quanto tali operazioni sono soggette all’imposta all’interno dello Stato senza che assuma particolare rilevanza la circostanza che i beni possano provenire dall’estero.
A tal fine, in caso di materiale introduzione dei beni, pur non potendosi prescindere dall’adempimento degli obblighi procedurali doganali, per i quali le relative istruzioni saranno emanate dalla competente Agenzia delle Dogane, l’importazione non darà, comunque, luogo al materiale pagamento dell’imposta in dogana, dovendo l’imposta essere assolta secondo le modalità indicate al punto 3 della presente circolare.
712
Analogamente, le operazioni che si concretizzano nella materiale esportazione dei prodotti in
discorso, con l’espletamento delle relative operazioni doganali, saranno considerate a tutti gli effetti cessioni all’esportazione ai sensi dell’art. 8 del D.P.R. n. 633 del 1972.
Le cessioni di energia elettrica e gas, che non risultano territorialmente rilevanti in Italia e come
tali sono effettuate senza applicazione dell’imposta, pur non costituendo esportazioni, consentono
la detrazione dell’IVA assolta a monte in via di rivalsa da parte dell’operatore interessato.
5. Decorrenza
Le nuove regole indicate nella presente circolare trovano applicazione per tutte le operazioni
che saranno effettuate, ai sensi dell’art. 6 del D.P.R. n. 633 del 1972, a decorrere dal 1° gennaio
del 2005.
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*
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Nel far riserva di emanare ulteriori più dettagliate istruzioni si invitano le Direzioni Regionali
a vigilare sulla corretta applicazione delle presenti istruzioni.
Circolare AD n. 79/D, prot. 4468 del 23 dicembre 2004
Direttiva 2003/92/CE del Consiglio del 7 ottobre 2003 che modifica la Direttiva 77/388/CEE
relativamente alle norme sul luogo di cessione di gas e di energia elettrica
Com’è noto, a seguito della costituzione del mercato interno dell’UE, con l’adozione della direttiva 96/92/CE, concernente norme comuni per il mercato interno dell’energia elettrica, e della direttiva 98/30/CE, relativa a norme comuni per il mercato interno del gas naturale, i due settori sono
stati liberalizzati al fine di incrementarne l’efficienza.
Detta liberalizzazione ha comportato una modifica dei mercati tradizionali di tali prodotti, per
i quali, da allora, è stato registrato un incremento degli scambi transfrontalieri tra gli Stati membri: ciò ha evidenziato la necessità di una revisione delle norme previste in materia di imposta sul
valore aggiunto (IVA).
Al fine di agevolare il funzionamento del mercato interno dei due settori, la direttiva
2003/92/CE, pubblicata nella GUCE L 260 dell’11 ottobre 2003, ha modificato la direttiva
77/388/CEE del 17 maggio 1977, relativamente alle norme sul luogo di cessione di gas naturale e
di energia elettrica.
Come precisato dallo stesso art. 2 di detta direttiva, gli Stati membri devono adottare, entro il
1° gennaio 2005, le disposizioni legislative, regolamentari ed amministrative necessarie a conformarsi alle disposizioni recate dalla medesima.
Tenuto conto, comunque, che le norme contenute nella direttiva in questione lasciano poco
spazio alla discrezionalità applicativa degli Stati membri, nelle more dell’emanazione di un apposito atto formale di recepimento delle medesime nell’ordinamento giuridico nazionale, al fine di regolamentare le operazioni di importazione e di esportazione dei prodotti di specie e per corrispondere alle richieste di chiarimenti in materia formulate dai soggetti che operano in tali particolari settori, si ritiene necessario fornire le seguenti indicazioni ed istruzioni alle quali, a partire
dalla predetta data del 1° gennaio 2005, gli Uffici in indirizzo vorranno uniformarsi.
Importazioni
L’art. 1, punto 1), della direttiva in commento, nel modificare l’art. 8 della direttiva 77/388 cit.,
definisce quale sia il luogo in cui, ai fini IVA, sorge l’obbligazione nei casi di cessione di gas, me-
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diante la rete di distribuzione del gas naturale, o di energia elettrica, e distingue le cessioni effettuate nei confronti di un «soggetto passivo-rivenditore» da quelle in cui il cessionario acquista per
il consumo finale.
Nella prima ipotesi, il luogo di cessione è quello in cui il «soggetto passivo-rivenditore ha fissato la sede della propria attività o ha costituito un centro di attività stabile cui i beni vengono erogati» ovvero «il luogo in cui ha l’indirizzo permanente o in cui risiede abitualmente».
La stessa direttiva reca la definizione di «soggetto passivorivenditore», ai sensi della quale per
tale «si intende un soggetto passivo la cui principale attività in relazione all’acquisto di gas e di
elettricità è costituita dalla rivendita di tali prodotti e il cui consumo personale di detti prodotti è
trascurabile».
Nella seconda ipotesi, invece, il luogo di cessione è quello in cui «il cliente usa e consuma effettivamente tali beni»; in caso di consumo parziale, la direttiva assume che i beni «non consumati
siano stati usati e consumati nel luogo in cui il cliente ha fissato la sede della propria attività o ha
un centro di attività stabile in cui i beni vengono erogati. In mancanza di tale sede o centro di attività stabile, si ritiene che egli abbia usato e consumato i beni nel luogo in cui ha l’indirizzo permanente o in cui risiede abitualmente».
Al fine di evitare una doppia imposizione, il medesimo art. 1, al successivo punto 3), modifica
l’art. 14 della suddetta direttiva 77/388, prevedendo che «le importazioni di gas mediante la rete di
distribuzione di gas naturale, nonché di energia elettrica» devono essere esentate dal pagamento
dell’IVA.
Naturalmente, ciò non significa che gli approvvigionamenti dei prodotti in questione da Stati
non comunitari non costituiscano più «importazioni» ai sensi dell’art. 7 della direttiva 77/388,
quanto piuttosto che, proprio al fine di evitare una doppia imposizione, l’IVA non deve essere corrisposta all’atto dell’importazione.
Del resto, anche ai sensi del Reg. CEE n. 2913/1992, che istituisce il Codice Doganale Comunitario, l’introduzione sul territorio doganale dell’UE di gas, mediante la rete di distribuzione di gas
naturale, e di energia elettrica provenienti da uno Stato terzo, implica l’espletamento delle formalità previste per l’importazione, nonché l’applicazione dei dazi eventualmente dovuti (sebbene i
prodotti in questione non sono soggetti né a dazio né a restrizioni o limitazioni quantitative).
Conseguentemente, a decorrere dalla predetta data del 1° gennaio p.v., per le forniture di detti
prodotti da Stati terzi, tenuto conto della loro particolare natura e delle modalità di scambio e di
circolazione, ferme restando le procedure attualmente previste (cfr telex prot. n. 4479/V/SD del 24
dicembre 1999, come integrato con prot. n. 4490/V/SD del 2 febbraio 2000, e telex prot. n. 1064 del
27 giugno 2001), le importazioni in questione saranno esentate dal pagamento in dogana dell’IVA
relativa, la quale sarà, invece, assolta sulla base delle norme di cui al titolo II del D.P.R. n. 633/1972.
Al fine di consentire il controllo delle operazioni suddette, l’ufficio doganale di importazione
avrà cura di trasmettere copia del DAU (che dovrà contenere, se del caso, anche l’indicazione dell’eventuale cessionario), all’Ufficio delle Entrate competente in relazione alla sede del soggetto obbligato al pagamento dell’IVA in base ai criteri previsti dalla direttiva in commento.
Esportazioni
Analogamente, con riguardo alle spedizioni di gas mediante la rete di distribuzione di gas naturale e di energia elettrica al di fuori del territorio doganale dell’UE – le quali, non v’è dubbio, ai
fini strettamente doganali, mantengono la loro qualificazione di «esportazioni» – il soggetto obbligato è tenuto a presentare la dichiarazione doganale di esportazione.
Resta inteso che, salvo diverse indicazioni eventualmente fornite dall’Agenzia delle Entrate, le
medesime, se effettuate da cedente nazionale, dovranno essere considerate «cessioni all’esportazione» anche ai fini IVA.
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Si fa riserva di fornire ulteriori chiarimenti in merito a situazioni particolari che dovessero
emergere dalla concreta attuazione della suddetta direttiva, nonché delle osservazioni che gli Uffici in indirizzo faranno pervenire alla scrivente in caso di difficoltà operative riscontrate nell’applicazione delle presenti istruzioni.
La presente circolare è stata sottoposta al Comitato di indirizzo Permanente che ha espresso parere favorevole nella seduta del 20 dicembre 2004.
Comunicato stampa del 28 dicembre 2004
Cessione di gas e di energia elettrica: dal 1° gennaio 2005 nuove disposizioni per l’import/export ai fini IVA
L’Agenzia delle Dogane informa che è stata emanata la Circolare n. 79/D del 23 dicembre 2004
con all’oggetto: «Direttiva 2003/92/CE del Consiglio del 7 ottobre 2003 che modifica la Direttiva
77/388/CE relativamente alle norme sul luogo di cessione di gas e di energia elettrica».
Il documento si è reso necessario per regolamentare, a partire dal 1° gennaio 2005, le operazioni di importazione e di esportazione di gas naturale e di energia elettrica ai fini della tassazione
IVA, corrispondendo alle richieste di chiarimenti in materia formulate dai soggetti che operano
nel settore.
Il testo integrale della Circolare è disponibile sul sito internet dell’Agenzia: www.agenziadogane.gov.it.
Circolare AD n. 5/D, prot. 5394 del 25 gennaio 2005
D.M. 23 gennaio 2004 recante «modalità di assolvimento degli obblighi fiscali relativi ai documenti informatici ed alla loro riproduzione in diversi tipi di supporto». Campo di applicazione
Sono pervenuti quesiti da parte di numerosi operatori del settore che chiedono di conoscere se
l’esclusione prevista dall’art. 2, comma 2 del D.M. in oggetto: (Il presente decreto non si applica alle
scritture e ai documenti rilevanti ai fini delle disposizioni tributarie nel settore doganale, delle accise e delle imposte di consumo di competenza dell’Agenzia delle Dogane), riguardi anche i documenti commerciali emessi per l’addebito dei corrispettivi relativi alle somministrazioni indicate
nell’art. 1 del D.M. 24 ottobre 2000 n. 370.
Al riguardo si rileva che i suddetti documenti emessi nei confronti della clientela per l’addebito
dei corrispettivi, comprensivi delle imposte di consumo e delle accise, attengono al rapporto giuridico di rivalsa che intercorre tra il fornitore del bene o del servizio ed i consumatori.
Tali documenti, emessi o pervenuti in qualunque formato, non rientrano tra la base documentale principale relativa al rapporto giuridico d’imposta che intercorre tra il soggetto attivo della potestà impositiva ed il soggetto obbligato al versamento di imposta, come invece rientra la dichiarazione annuale di consumo.
Alla luce di quanto sopra esposto si ritiene utile chiarire che i documenti commerciali emessi
per l’addebito dei corrispettivi relativi alle somministrazioni indicate nell’art. 1 del D.M. 24 ottobre
2000 n. 370 non rientrano nell’esclusione prevista dall’art. 2, comma 2 del D.M. in oggetto e, pertanto, non sussistono motivi ostativi alla loro conservazione secondo le regole ivi previste, fermo
restando, invece, che in tale esclusione rientra la dichiarazione annuale di consumo. La presente
circolare è stata sottoposta al Comitato di Indirizzo Permanente che ha espresso parere favorevole
nella seduta del 17 gennaio 2005.
715
I Signori Direttori Regionali vigileranno sulla corretta ed integrale applicazione delle disposizioni contenute nella suddetta circolare.
Telex A.D. prot. 4446 del 31 ottobre 2006
Adempimenti doganali connessi all’importazione, al transito, all’esportazione di gas naturale
- Richiesta di semplificazione delle procedure disposte con nota prot. n. 1064 del 27 giugno 2001 - SNAM RETE GAS S.p.A.
[…]
In tale ottica, a parziale modifica della suddetta nota, si dispone che la società gestore della
rete di gasdotti (SNAM RETE GAS S.p.A.) presenti all’ufficio doganale competente le comunicazioni provvisorie giornaliere e le allocazioni mensili definitive, anche utilizzando fax o strumenti
informatici/telematici fermo restando l’obbligo di tenere a disposizioni per eventuali controlli la documentazione originale relativa all’accertamento quantitativo del prodotto.
Si potrà inoltre prescindere dalla presentazione del verbale di allocazione provvisorio, previsto
dalla predetta nota con cadenza settimanale o decadale.
E, fermo restando che a fronte del quantitativo totale movimentato nel giorno-gas, la suddetta
società dovrà allocare, in via provvisoria, entro il giorno successivo a quello di ingresso, i quantitativi transitati di gas naturale di competenza di ciascun shipper, il riepilogo delle rispettive quantità complessivamente transitate, definitivamente allocate, potrà essere presentato entro il decimo
giorno lavorativo del mese successivo.
Conseguentemente gli shippers sono tenuti a presentare all’ufficio doganale competente, nei
tempi e modi indicati nella più volte richiamata nota n. 1064/2001, il preavviso contenente le indicazioni del programma d’importazione mensile provvisorio ed a presentare, entro il quindicesimo
giorno lavorativo del mese successivo a quello di importazione, la dichiarazione doganale nella
quale devono essere riportate le quantità definitive comunicate e validate dal gestore della rete.
[…]
Impiego di gas metano in usi agevolati. art. 2, comma 73, della L. 24 novembre 2006, n. 286
[Settore della «distribuzione commerciale»]
Si comunica che con L. 24 novembre 2006, n. 286, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 277 del
28 novembre 2006, ed entrata in vigore il giorno 29 novembre 2006, è stato convertito in legge il
D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, recante disposizioni urgenti in materia tributaria e finanziaria.
In particolare, l’art. 2, comma 73, della legge in parola recepisce integralmente quanto già disposto dall’art. 7, comma 27 del decreto-legge oggetto di conversione, il quale dispone che: Nel testo
unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, di cui al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, nella nota (1) all’art. 26, nel secondo periodo, dopo le parole: «Si considerano compresi negli usi industriali gli impieghi del gas metano», sono aggiunte le seguenti: «nel settore della distribuzione commerciale,».
Ai fini della corretta applic azione della norma in questione e di seguito a quanto precisato
nella nota di questa Area Centrale prot. n. 3440 del 4 ottobre 2006, si impartiscono le istruzioni che
seguono.
716
1) Soggetti aventi diritto all’agevolazione
Hanno diritto all’applicazione dell’aliquota prevista per gli usi industriali, oltre ai soggetti già
ammessi ai sensi della nota (1) all’art. 26 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, gli esercenti attività nel
settore della distribuzione commerciale, per i consumi di gas metano destinato alla combustione,
nei locali adibiti a tale attività.
2) Adempimenti da parte degli interessati
Gli aventi diritto devono presentare al soggetto erogatore richiesta di applicazione dell’aliquota
prevista per gli usi industriali, ai sensi della nota (1) all’art. 26 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504,
precisando se spettante alla totalità o, in caso di uso promiscuo, a quota parte dei consumi ed allegando il certificato, rilasciato dalla competente Camera di Commercio, Industria e Artigianato,
di iscrizione al relativo albo quale ditta esercente attività di distribuzione commerciale, ovvero dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, resa ai sensi del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445, che
può essere inserita anche nella richiesta medesima.
3) Adempimenti da parte degli Enti erogatori
I soggetti erogatori provvedono a trasmettere ai competenti Uffici Tecnici di Finanza, ovvero
agli Uffici delle dogane laddove istituiti, apposito elenco con allegate le richieste ricevute e la relativa documentazione di cui al precedente punto. In sede di prima applicazione, a seguito di presentazione della richiesta e della documentazione di cui al punto 2, i soggetti erogatori provvedono
ad applicare l’aliquota per gli usi industriali con riferimento ai consumi a decorrere dal giorno 3
ottobre 2006 incluso, calcolati in base al criterio pro-quota die, purchè la documentazione prescritta, in base a quanto già precisato con la circ. n. 64 del 3 aprile 2000, venga presentata ai suddetti Uffici entro il termine previsto dall’art. 4, comma 4, del D.M. 12 luglio 1977, e cioè in allegato
alla dichiarazione di consumo per l’anno 2006.
Per i contratti di fornitura stipulati successivamente alla predetta data, l’aliquota per usi industriali è applicata ai consumi decorrenti dalla data di presentazione, al soggetto erogatore, da parte
dell’avente diritto, della relativa documentata richiesta di cui al punto 2.
È appena il caso di precisare che, ai sensi di quanto indicato nella stessa nota (1) all’art. 26 del
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, le presenti disposizioni valgono anche per la tassazione dei gas di
petrolio liquefatti utilizzati negli impianti centralizzati.
Codeste Direzioni regionali sono invitate a diramare le presenti istruzioni ai dipendenti Uffici,
vigilando sulla loro corretta applicazione.
Cass. civ. Sez. V Sent., 4 maggio 2007, n. 10279
Accise sul gas metano - Impiegato negli esercizi di ristorazione - Usi civili, assoggettati ad
aliquota piena - Qualificazione - Solo per gli impieghi fuori dai luoghi di svolgimento
dell’attività produttiva - Fondamento normativo
In tema di accise sul gas metano, ai sensi dell’art. 26, comma 1, e della relativa nota 1, del D.Lgs.
26 ottobre 1995, n. 504 – e quindi già prima dell’entrata in vigore dell’art. 12 della L. 23 dicembre
1999, n. 488 –, gli impieghi di gas metano negli esercizi di ristorazione, al pari di quelli nei locali delle
imprese industriali, artigiane e agricole, vanno considerati «usi civili», e sono perciò sottoposti all’aliquota piena anziché a quella agevolata prevista per gli usi industriali, soltanto se ed in quanto realizzati in locali diversi da quelli di espletamento della specifica attività produttiva. Ciò si evince dal te-
717
nore del primo periodo della detta nota 1, secondo cui sono compresi negli usi civili anche gli impieghi del gas metano tanto «negli esercizi di ristorazione» quanto (come è palesato dalla congiunzione
«e» interposta fra le due locuzioni) «nei locali delle imprese industriali» etc., quando siano «posti fuori
dagli stabilimenti, dai laboratori e dalle aziende dove viene svolta l’attività produttiva».
L’Azienda Municipale del Gas di […] convenne in giudizio l’Amministrazione finanziaria, contestando l’invito di pagamento susseguente a verbale di liquidazione tributi, notificato il 18 marzo
1997, con il quale l’Utif aveva recuperato a Cassazione imposta dovuta su gas-metano impiegato in
relazione ad utenze di imprese esercenti attività di ristorazione. Il recupero contestato si fondava
sul presupposto che, in relazione alle suddette utenze, non spettassero le agevolazioni connesse all’uso industriale di gas.
Costituitasi, l’Amministrazione contestò la fondatezza della domanda, assumendo che i «ristoratori» non rientravano tra le categorie di operatori economici destinatario del beneficio della tariffa agevolala per uso industriale.
L’adito tribunale, in accoglimento della domanda dell’Azienda, dichiarò l’illegittimità del verbale
impugnato e non dovute le somme pretese dall’Amministrazione, a titolo di differenza imposta, indennità di mora ed interessi. In esito all’appello dell’Amministrazione, la decisione su confermata
dalla Corte di appello.
Avverso la sentenza di appello, o di differenza l’amministrazione finanziaria ha proposto ricorso per Cassazione in unico motivo.
A.S.R.C. ha resistito con controricorso.
1. giudici di appello hanno, in particolare, rilevato: a) che, dal tenore del D.P.R. n. 504 del 1995,
art. 26, comma 1, e della relativa nota 1, emerge chiaramente che, quanto agli esercizi di ristorazione (non diversamente che per le attività industriale e quelle artigianali), il legislatore ha inteso
comprendere negli «usi civili», sottoposti ad accisa in misura piena, soltanto l’impiago di gas-metano realizzato fuori dai locali in cui si esercita l’attività produttiva, così da riservare l’imposta agevolata all’effettivo impiego produttivo di gas; b) che, nella specie, era incontroverso che le utenze
indicate nel verbale di liquidazione impugnato esercitavano tutte attività di ristorazione e che gli
impieghi di gas-metano assoggettati ad accisa non inerivano a locali diversi da quelli in cui veniva
esercitata la correlativa specifica attività produttiva.
Con l’unico motivo di ricorso, l’Amministrazione finanziaria deduce violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 504 del 1995, artt. 26, comma 1, nota 1, art. 60, comma 1, lett. p) e D.L. n. 331
del 1993, art. 17, n. 4, convertito in L. n. 427 del 1993, nonchè contraddittoria e insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia.
In sostanza, la ricorrente censura la decisione impugnata in base al convincimento che, sino all’emanazione della L. n. 488 del 1999, art. 12, l’attività di ristorazione non era considerata attività
industriale nè era ad essa accomunata nel trattamento, giacchè sarebbe stata assimilata a tale attività solo con la predetta disposizione.
Il ricorso è infondato. il testo del D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 26, comma 1. nota 1, contraddice,
invero, l’assunto dell’Amministrazione.
Infatti – dopo aver disposto, al comma 1, «È sottoposto ad accisa il gas-metano (codice NC
2111 29 00) destinato all’autotrazione ed alla combustione per usi civili e per usi industriali (1)» –
la richiamata disposizione così ulteriormente puntualizza alla nota (1): Devono considerarsi compresi negli usi civili anche gli impieghi del gas-metano negli esercizi di ristorazione e nei locali
delle imprese industriali, artigiane e agricole, posti fuori dagli stabilimenti, dai laboratori e dalle
aziende dove viene svolta l’attività produttiva, e nella produzione di .... Si considerano compresi
718
negli usi industriali gli impieghi del gas metano nel settore alberghiero, nel teleriscaldamento alimentato da ...».
Il significato proprio delle parola del dato normativo, secondo la loro connessione, rileva, in
modo univoco, che, già prima dell’emanazione della L. n. 488 del 1999, art. 12, gli impieghi di gasmetano negli esercizi di ristorazione, al pari di quelli nei locali delle imprese industriali, artigiane
e agricole, erano considerati «usi civili» (e, pertanto, sottoposti all’aliquota piena anzichè a quella
agevolata prevista per gli «usi industriali») soltanto se ed in quanto realizzati in locali diversi da
quelli di espletamento della specifica attività produttiva.
Decisivo, in tal senso, si rivela, sul piano grammaticale e sintattico, l’interposizione, nel primo
periodo della nota 1 all’art. 26, comma 1, D.Lgs. n. 504 del 1995, della congiunzione «e» tra la locuzione «negli esercizi di ristorazione» e quella «nei locali delle imprese industriali», congiunzione
che porta a ritenere, ad entrambe le locuzioni, la proposizione dipendente «posti fuori dagli stabilimenti, dai laboratori e dalle aziende dove viene svolta l’attività produttiva».
La fondatezza della prospettata lettura della disposizione in rassegna trova, del resto, conforto
nel rilievo che, con riguardo alla previgente normativa, la giurisprudenza di legittimità era già pervenuta all’affermazione della piena assimilazione all’attività industriale dell’attività di ristorazione,
in quanto implicante trasformazione di materie prime in prodotti finiti e prestazione di servizi alla
clientela (cfr., Cass. 1384/1987, 5182/81) nonchè nella considerazione, che, assimilate nel trattamento agevolato quali attività a carattere industriale, tutte le attività industriali produttive di beni
e di servizio, quelle artigianali e quelle agricole, risulterebbe difficilmente giustificabile l’esclusione, da detto trattamento, delle sole attività di ristorazione.
Giova, d’altro canto, osservare che la successiva disposizione di cui alla L. n. 488 del 1999, art.
12, comma 5, (che ha espunto dal primo periodo della nota (1) del D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 26,
comma 1, le parole «negli esercizi di ristorazione e» ed ha, nel secondo periodo, espressamente inserito tra gli usi industriali» gli impieghi di gas-metano «negli esercizi di ristorazione, ...»), piuttosto che ad innovare il pregresso assetto normativo, appare tendere a renderne più chiara la portata,
eliminando, nella prima proposizione, il richiamo agli esercizi di ristorazione, perchè superfluo a
fianco a quello alle attività industriali ed artigianali (essendo i primi legati, alle seconde da un rapporto di genere a specie), ed esplicitamente inquadrando detti esercizi, nella seconda proposizione,
tra le attività industriali, al fine di rimuovere in radice ogni possibilità di dubbio.
Alla stregua, delle considerazioni che precedono, s’impone il rigetto del ricorso proposto dall’Amministrazione finanziaria.
In base al criterio della soccombenza, l’Amministrazione finanziaria va condannata a rivalere
Asec delle spese del presente giudizio di legittimità, liquidate, in complessive Euro 3.700,00 (di cui
Euro 3.600,00, per onorari).
P.Q.M.
La corte rigetta il ricorso; condanna l’Amministrazione ricorrente alla refusione delle spese del
giudizio, liquidate in complessivi Euro 1.800,00 (di cui Euro 1.700.00, per onorario), oltre spese generali ed accessori di legge.
Risposta Camera dei deputati 16 maggio 2007, n. 5-01034
Aliquota agevolata sul metano utilizzato in strutture alberghiere
Testo della risposta
Con il question time in esame, le SS.LL. Onorevoli chiedono di conoscere se, per le utilizzazioni
del gas metano relative all’abitazione del custode dell’albergo, possa applicarsi l’aliquota di accisa
ridotta rispetto a quella per «l’uso civile».
719
Al riguardo, l’Agenzia delle dogane ha fatto presente che la nota 2 all’art. 26 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, include «nell’uso industriale» gli utilizzi del gas metano delle strutture alberghiere. Per tali usi, così come previsto nell’allegato I al citato decreto legislativo, è prevista una aliquota di accisa, ridotta rispetto a quella per «l’uso civile».
In base a detta disposizione, si considerano compresi negli usi industriali le utilizzazioni del gas
metano relative non solo a tutto il complesso di prestazioni che vengono effettuate ai fini produttivi, ma anche a quelle attività connesse con la predetta attività produttiva.
Nel caso prospettato dagli Onorevoli interroganti (consumi del gas metano relativi all’abitazione del custode dell’albergo), come rappresentato dall’Agenzia delle dogane, ciò che è rilevante
ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta è la connessione della predetta attività di custodia con
l’attività alberghiera, la destinazione dei locali ad abitazione del custode, nonché l’ubicazione dei
medesimi locali nell’ambito della struttura alberghiera.
Pertanto, per la concessione dell’aliquota ridotta prevista per l’uso industriale, non è rilevante
l’iscrizione del custode sul libro paga della struttura alberghiera, bensì la presenza dei requisiti
sopra menzionati.
Inoltre, a parere della citata Agenzia, non sono applicabili al caso prospettato le disposizioni
della risoluzione n. 1/D del 14 giugno 2004 in quanto la predetta risoluzione riguarda l’applicabilità della più favorevole aliquota di accisa per gli usi industriali ad attività connessa con quella alberghiera svolta al di fuori del recinto aziendale, ossia della struttura alberghiera e, non già come
nel caso in esame di attività connessa svolta all’interno della medesima struttura alberghiera.
Telescritto AD prot. 1162 del 15 ottobre 2007
Settore Energia elettrica e Gas naturale; utilizzo e voltura delle autorizzazioni di carattere
fiscale a seguito di modifiche societarie
Settore Prodotti Energetici: istanze concernenti l’operatività dei Depositari Autorizzati e
degli Operatori Registrati
Nei settori dell’energia elettrica e del gas naturale, a seguito di modifiche societarie, quali fusioni per incorporazione, cessioni di rami d’azienda, modifiche della denominazione o della ragione sociale o della sede legale, le ditte titolari di licenze, codici identificativi, autorizzazioni connesse all’esercizio di attività di produzione, distribuzione, acquisto e vendita di tali prodotti, ricadenti in più ambiti territoriali, richiedono che sia consentito il proseguimento delle attività in corso
senza soluzione di continuità, utilizzando temporaneamente le pregresse licenze e autorizzazioni
al fine di poter provvedere, nelle more del perfezionamento dei relativi provvedimenti di voltura,
ai conseguenti adempimenti fiscali.
Al riguardo, per uniformità di comportamento, si dispone che d’ora in avanti le richieste in parola, corredate della documentazione attestante la modifica societaria che si sta ponendo in essere
e nelle quali dovranno essere esplicitati gli ambiti territoriali interessati, nonché indicati gli effetti
sulle scadenze degli adempimenti fiscali (rate d’acconto, conguaglio e presentazione della dichiarazione di consumo), siano presentate, all’Ufficio delle Dogane o all’Ufficio tecnico di finanza, nella
cui competenza territoriale è stata eletta la sede legale della ditta istante. Sarà quest’ultimo a pronunciarsi sulla richiesta avanzata, dandone notizia, per il tramite della sovraordinata Direzione
Regionale, agli altri uffici sul territorio interessati, ai quali provvederà a fornire le necessarie modalità operative sulla tenuta delle contabilità nella fase tranisitoria.
Ovviamente, la concessione all’utilizzo temporaneo di licenze ed autorizzazioni fiscali è limitata al tempo strettamente necessario al perfezionamento delle volture, laddove non sia possibile
provvedervi con immediatezza.
720
Nel settore dei prodotti energetici, invece, è stata talora constatata la prassi secondo cui soggetti riconosciuti dall’Amministrazione doganale come Depositari Autorizzati o come Operatori
Registrati si rivolgono alle strutture centrali per richieste inerenti la propria attività rilevante ai
fini delle accise.
Al fine di semplificare e ricondurre in ambito territoriale ogni richiesta eventualmente avanzata
dai suddetti operatori, si dispone che:
– gli interessati, nell’esercizio della propria attività professionale, presentino ogni eventuale
istanza, concernente l’operatività del proprio impianto, direttamente all’Ufficio territorialmente
competente – Ufficio delle Dogane/UTF/Circoscrizione Doganale – indirizzando la stessa contestualmente, per conoscenza, alla sovraordinata Direzione Regionale;
– l’Ufficio territorialmente competente assumerà il carico del relativo procedimento amministrativo nella piena osservanza di quanto stabilito dalla L. 7 agosto 1990, n. 241 così come modificata dalla L. 11 febbraio 2005, n. 15 e procederà, se del caso, nelle fasi endoprocedimentali, ad acquisire il parere tecnico del Laboratorio Chimico delle Dogane, inviando da ultimo copia del provvedimento finale oltre che al soggetto istante anche alla competente Direzione Regionale;
– la Direzione Regionale competente per territorio avrà cura di monitorare tali procedimenti
affinché sia assicurata la corretta osservanza delle norme vigenti in materia di accise e degli adempimenti disposti a carico degli uffici dell’Agenzia della normativa di tutela dell’ambiente e della salute di cui al D.L. 21 marzo 2005, n. 66.
*
*
*
Si prega di dare ampia diffusione di quanto sopra alle dipendenti strutture, affinchè siano fornite indicazioni all’utenza interessata.
Telescritto AD prot. 4941/V del 12 marzo 2008
Tassazione del gas naturale destinato alla combustione. Applicazione dell’aliquota «usi industriali» al gas naturale impiegato nel settore della distribuzione commerciale ed in
altre specifiche attività
L’art. 2, comma 73, della L. 24 novembre 2006, n. 286, con la quale è stato convertito in legge
il D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, ha modificato il testo della nota (1) all’art. 26 del D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504, estendendo l’ambito applicativo dell’aliquota relativa al gas metano destinato alla
combustione per usi industriali anche agli impieghi nel «settore della distribuzione commerciale».
Come già chiarito con la circolare n. 17/D del 28 maggio 2007, l’art. 1, comma 1, lett. i) del
D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26 ha sostituito l’art. 26 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, recependo, al
comma 3, di tale articolo la nota (1), sopra richiamata.
Con nota n. 4428/V del 27 dicembre 2006, sono state fornite alcune istruzioni ai fini dell’immediata applicazione dell’art. 2, comma 73, della L. 24 novembre 2006, n. 286.
Nel confermare quanto già evidenziato con la nota sopra richiamata vengono, ora, forniti alcuni
ulteriori chiarimenti in funzione dell’individua zione delle attività economiche riconducibili al settore della distribuzione commerciale.
In ossequio all’orientamento sino ad oggi seguito, il presupposto di base ai fini dell’assoggettamento dei consumi di gas metano, oggi gas naturale, alla più favorevole aliquota per combustione
per «usi industriali», è rappresentato dal fatto che il prodotto in questione venga utilizzato:
1) da parte di un soggetto che eserciti un’attività industriale, ossia un’attività economica professionalmente esercitata e organizzata al fine della produzione o dello scambio di beni e servizi,
con scopo di lucro;
2) nell’ambito dello svolgimento della predetta attività industriale.
721
Tale orientamento viene oggi ulteriormente ribadito con riferimento all’estensione della citata
aliquota anche agli impieghi del gas naturale nel «settore della distribuzione commerciale».
Al fine di determinare l’amb ito di estensione della locuzione «distribuzione commerciale», su
conforme parere dell’Avvocatura Generale dello Stato, prot. n. 29067/07, del 14 novembre 2007,
che di seguito si riporta, occorre tener conto della ratio dell’art. 2, comma 73, della L. 24 novembre 2006, n. 286, sopra menzionata.
Tale norma ha condotto ad una parificazione delle attività commerciali alle aziende produttive
e, quindi, alle imprese industriali, artigiane, agricole e del turismo con costi di riscaldamento riconosciuti alla stregua di «costi aziendali».
Da questa equiparazione occorre prendere le mosse ai fini di una corretta individuazione dei
soggetti ammessi a godere del beneficio fiscale.
Il Legislatore ha ricompreso nella novella legislativa la categoria generale di coloro che svolgono
un’attività nel «settore della distribuzione commerciale», senza alcuna limitazione della portata
dell’agevolazione e del suo campo di applicazione.
La genericità del dato normativo e la sua atecnicità (intesa come non coincidenza con le categorie del commercio definite in altri testi di legge, quali l’art. 4, par. 1, D.Lgs. n. 114 del 1998) depone per un’individuazione dell’ambito di applicazione dell’agevolazione senza limitazioni all’interno di quella categoria generale contemplata.
L’interpretazione del dato letterale trova conferma nell’elaborazione della nozione di «distribuzione commerciale» maturata dalla dottrina economica come lo strumento attraverso il quale
vengono immesse merci e servizi sul mercato, con le diverse forme di organizzazione della:
– distribuzione diretta, ove la vendita si attua direttamente nella sede dell’impresa e ove é l’impresa stessa che assume su di se tutte le funzioni attinenti alla messa in commercio del prodotto;
– distribuzione indiretta, nella quale operatori commerciali autonomi operano a diversi livelli,
quali dettaglianti o grossisti, ponendosi come intermediari tra produttore e consumatore finale.
Oltre al settore del commercio al dettaglio, così come definito all’art. 4, paragrafo 1, lett. b) del
D.Lgs. 31 marzo 1998, n. 114, sembra doveroso, a parere dell’Avvocatura Generale dello Stato, ricomprendere tra i soggetti destinatari dell’agevolazione de qua anche coloro che svolgono un’attività di commercio all’ingrosso ed, analogamente, gli esercenti un’attività di intermediazione «commerciale» o comunque non direttamente connessa alla vendita diretta al consumatore finale.
Non si possono, poi, escludere dal novero di coloro che possono fruire dell’applicazione dell’aliquota ridotta gli esercenti le attività di vendita per catalogo e di commercio elettronico, che devono essere riconosciute, a tutti gli effetti, quali attività di distribuzione commerciale, qualificate nel
citato D.Lgs. 31 marzo 1998, n. 114, all’art. 4, lett. h), come «forme speciali di vendita al dettaglio».
L’Avvocatura Generale dello Stato prosegue, inoltre, precisando che anche l’attività di somministrazione di bevande può essere considerata come un’attività di distribuzione commerciale
e che possono farsi rientrare tra i soggetti beneficiari dell’agevolazione anche i titolari di bar,
birrerie o simili.
Tali attività, seppur inquadrabili nel novero delle «prestazioni di servizio» devono pur sempre
essere riconosciute come facenti parte del più ampio settore della «distribuzione commerciale», sia
per la loro caratteristica economica sia per il riscontro normativo dato dalla nota (1) dell’art. 26,
comma 1 del Testo Unico Accise, ora comma 3 dello stesso articolo, così come riformulato dall’art.
1, comma 1, lett. i, del D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26, sia per coerenza con la ratio della normativa
in esame (equiparazione tra attività industriali ed attività commerciali in genere).
L’Avvocatura ritiene, in ultimo, che non possa procedersi ad alcuna restrizione dell’ambito applicativo della disposizione de qua facendo riferimento ai codici individuativi delle attività commerciali elencati nella tabella ATECOFIN 2004, recante un criterio classificatorio esaustivo delle attività che possono farsi rientrare nel «settore della distribuzione commerciale».
Eventuali restrizioni applicative basate su tale classificazione sarebbero, infatti, in contrasto con
lo spirito e la lettera della norma.
722
Con tale parere l’Avvocatura Generale dello Stato conferma la linea interpretativa già adottata
in precedenti circostanze, secondo la quale i criteri in base ai quali distinguere le attività assoggettabili all’aliquota per combustione per «usi industriali» vanno desunti dall’art. 2195 cod. civ..
Tenuto conto di quanto sin qui riportato e dell’ampiezza della nozione considerata, quindi, dovranno essere assoggettai alla favorevole aliquota in parola i consumi di gas naturale effettuati
dagli esercenti:
a) di attività di commercio al dettaglio, ivi comprese le cd. «forme speciali di vendita al dettaglio» (vendita per corrispondenza, mediante distributori automatici, tramite televisione o altro
mezzo di comunicazione, vendita per catalogo) e di commercio elettronico;
b) di attività di commercio all’ingrosso;
c) di attività di intermediazione commerciale o comunque non direttamente connesse alla
vendita;
d) di attività di somministrazione di bevande (bar, birrerie e simili).
Al fine dell’individuazione delle attività sopra elencate dovrà farsi riferimento alla vigente classificazione ATECOFIN 2004, approvata dall’Agenzia delle Entrate ed in particolare:
– per quanto concerne le attività di cui alle lett. a), b) e c), alla sezione G, codici da 50 a 52.63,
con esclusione delle attività di cui ai codici da 50.20 a 50.20.5, 50.40.3 e da 52.7 in poi. Si ritiene,
infatti, che le attività individuate con i codici da ultimo menzionati concernenti attività di riparazione varie (di autoveicoli, di carrozzerie, di impianti elettrici e di alimentazione, di pneumatici,
di motocicli e ciclomotori, di calzature e articoli in cuoio, di apparecchi elettrici, di orologi e gioielli, di beni di consumo vari) e attività di manutenzione e soccorso stradale non rientrano nel concetto di distribuzione commerciale;
– alla sezione H, codici 55.4 e 55.5, per quanto concerne le attività di cui alla lett. d);
– alla sezione I, codici da 63.11 a 63.12.2, per quanto concerne le attività non direttamente connesse alla vendita, diverse da quelle di intermediazione commerciale di cui alla lett. c).
Al fine dell’applicazione dell’aliquota per combustione per «usi industriali», nel confermare
quanto già evidenziato con la nota n. 4428/V del 27 dicembre 2006, gli aventi diritto, ferma restando la facoltà di avvalersi dell’istituto dell’autocertificazione (come chiarito con circolare n.
57/D del 18 maggio 1994, prot. n. 9300281/IV), dovranno presentare al soggetto erogatore apposita
richiesta corredata della certificazione camerale comprovante l’iscrizione tra le imprese industriali
ed artigiane, utilizzando, allo scopo di descrivere la tipologia di attività svolta, il pertinente codice
della classificazione ATECOFIN 2004 sopra richiamata.
Con l’occasione si ribadisce il principio, già enunciato con la circolare n. 48/D del 26 luglio
2002, secondo il quale, nel caso in cui tra il fornitore del gas naturale e l’utilizzatore finale si interponga un terzo che svolge attività di cessione di calore, l’aliquota «usi industriali» potrà trovare
applicazione soltanto qualora l’utilizzatore finale sia legittimato ad usufruire del predetto trattamento fiscale. L’applicazione dell’aliquota d’imposta più favorevole deve, infatti, essere conseguenziale e strettamente connessa all’esercizio delle attività, imprenditorialmente organizzate, rispetto alle quali la norma consente l’applicazione della tassazione più favorevole (usi industriali)
in deroga a quella ordinaria (usi civili).
Nella descritta ipotesi di interposizione del «cedente calore» in questione sarà onere del soggetto
che si interpone presentare al fornitore del gas naturale una propria dichia razione sostitutiva, in
base alle certificazioni camerali o alle autocertificazioni fornite dai propri clienti, contenente l’attestazione relativa allo svolgimento del proprio servizio calore a favore di soggetti titolati ad ottenere l’applicazione della più favorevole aliquota in parola.
A tal riguardo si rammenta che l’eventuale rilascio di dichiarazioni sostitutive di notorietà mendaci é punito ai sensi del codice penale e delle leggi speciali in materia e determina, ai sensi dell’art. 75 del D.P.R. n. 445 del 2000, la decadenza dai benefici conseguenti ai provvedimenti emanati
in base alle dichiarazioni non veritiere.
723
L’ampliamento nei termini predetti dell’ambito applicativo dell’aliquota per combustione per
«usi industriali» comporta la concessione di tale trattamento fiscale anche a tipologie di attività che
ne sono state escluse fino all’entrata in vigore della legge.
In particolare, come chiarito dall’Avvocatura Generale dello Stato, per effetto della avvenuta
modifica normativa l’aliquota in parola viene ora ad applicarsi anche ai consumi di gas naturale
effettuati dagli esercenti l’attività di somministrazione di bevande, prima assoggettati alla normale
aliquota per combustione per «usi civili».
L’ampio «settore della distribuzione commerciale», ora contemplato nel comma 3 dell’art. 26
del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 comprende, infatti, anche l’attività suddetta.
Pertanto, a parziale modifica della circolare n. 64/D del 4 aprile 2000, con specifico riguardo all’attività di «somministrazione di bevande» si forniscono le seguenti precisazioni.
Con tale circolare l’applicazione dell’aliquota «usi industriali» è stata esclusa rispetto ai consumi
di gas naturale effettuati nello svolgimento dell’attività di somministrazione di sole bevande, mentre tale trattamento fiscale è stato consentito solamente rispetto ai consumi di gas naturale effettuati da esercizi di ristorazione.
In tale ottica, con riferimento alle ipotesi di contestuale svolgimento dell’attività di ristorazione
e di quella di somministrazione di sole bevande, sono state fornite specifiche indicazioni finalizzate a distinguere (o con contatori separati o in maniera presunta nella misura del 50%) i consumi
relativi alle differenti attività al fine dell’applicazione dell’appropriato trattamento fiscale.
Tutto ciò premesso, per effetto delle intervenute modifiche normative, nonché dei chiarimenti
forniti dall’Avvocatura Generale dello Stato viene meno la citata esclusione.
Pertanto:
a) l’applicazione dell’aliquota d’accisa per combustione per usi industriali del gas naturale deve
ritenersi ammissibile anche rispetto ai consumi di tale prodotto relativi ai locali destinati all’esercizio dell’attività di somministrazione di bevande, di latte, di dolciumi compresi i generi di pasticceria e gelateria e di prodotti di gastronomia (bar, caffè, gelaterie, pasticcerie ed esercizi similari)
[L. 25 agosto 1991, n. 287, art. 5, co.1, lett. b) e d)];
b) la totalità dei consumi effettuati nei locali in cui ha luogo il contestuale svolgimento dell’attività di ristorazione e di quella di somministrazione di sole bevande dovrà essere assoggettata
alla favorevole aliquota «usi industriali».
Le prescrizioni già impartite con la richiamata circolare n. 64/D del 4 aprile 2000, devono continuare a trovare applicazione nelle ipotesi di svolgimento dell’attività di ristorazione ovvero di
somministrazione di bevande e contestualmente dell’attività di trattenimento e svago in sale da
ballo, sale da gioco, locali notturni, stabilimenti balneari ed esercizi similari, attesa la necessità di
distinguere i consumi imputabili alle attività agevolate di somministrazione di bevande e di ristorazione dai consumi afferenti alle altre.
Nulla viene innovato per quanto concerne il trattamento fiscale cui assoggettare i consumi di
ga s naturale relativi ai locali destinati all’esercizio dell’attività di ristorazione, dell’attività alberghiera e degli impianti sportivi adibiti, in modo esclusivo, allo svolgimento di attività dilettantistiche e gestiti senza fini di lucro.
Con particolare riferimento ai consumi di gas naturale imputabili alle birrerie, richiamate dall’Organo di consulenza legale nel proprio parere, si precisa che l’art. 5, comma 1, lett. a) della legge
n. 287 del 1991 inserisce tale tipologia di esercizi tra quelli di ristorazione.
Risultano, perciò, applicabili a tal riguardo le prescrizioni impartite con la citata circolare n.
64/D del 4 aprile 2000, al fine dell’assoggettamento alla cd. aliquota «usi industriali» dei consumi
di gas naturale imputabili a tali esercizi.
Con l’occasione, tenuto conto dei quesiti pervenuti a questa Area centrale, si forniscono alcuni
chiarimenti in ordine al trattamento fiscale cui assoggettare i consumi di gas naturale relativi ai locali adibiti a «poliambulatorio privato di fisioterapia».
724
A tal riguardo l’Avvocatura Generale dello Stato, appositamente interpellata, con parere n.
30722/07 del 29 ottobre u.s., che viene di seguito riportato, ha precisato che il problema dell’applicazione dell’accisa sul gas naturale nei confronti di un poliambulatorio privato di fisioterapia
deve essere risolto ai sensi del disposto del nuovo art. 26 TUA D.Lgs. n. 504 del 1995, come sostituito dall’art. 1, comma 1, lett. i), del D.Lgs. 2 febbraio 2007, n. 26 (con decorrenza 1° giugno 2007).
Qualora il poliambulatorio sia qualificabile, in base alla sua organizzazione ed al suo scopo di
lucro (da accertare in riferimento al caso specifico ed ai parametri di cui agli artt. 2082 e segg. cod.
civ.), come un’impresa industriale, allo stesso si applica (come già per le case di cura) il disposto
del comma 3 del citato art. 26 ove si dispone che: «sono considerati compresi negli usi industriali
gli impieghi del gas naturale, destinato alla combustione, in tutte le attività industriali produttive
di beni e servizi».
Anche con riferimento alla fattispecie de qua, quindi, il criterio guida per l’applicazione dell’aliquota d’imposta sul gas naturale destinato alla combustione per «usi industriali» è rappresentato dalla natura imprenditoriale dell’attività svolta – nel senso della sua economicità, professionalità e della sua organizzazione per finalità produttive – nel cui esercizio viene utilizzato il prodotto suddetto.
Al di là dello specifico richiamo ai poliambulatori privati di fisioterapia, si ritiene che l’aliquota
per comb ustione per «usi industriali», debba essere esclusa rispetto a quelle strutture che siano gestite senza fini di lucro e che non siano qualificabili come impresa industriale. I consumi di gas naturale, ad esse imputabili andranno quindi assoggettati all’ordinaria aliquota per combustione per
«usi civili».
Al riguardo si ribadiscono, quindi, le prescrizioni già impartite con riferimento alle case di
cura, al cui trattamento i poliambulatori privati vengono assimilati, con il telex n. 2181/IV del 28
luglio 1998 e la circolare n. 48/D del 26 luglio 2002 a cui si fa rinvio.
La presente direttiva è stata sottoposta all’esame del Comitato strategico e di indirizzo permanente che ha espresso parere favorevole nella seduta del 13 dicembre 2007.
Cassazione Civile Sent. N. 23513 del 12 settembre 2008
Gas naturale e gas metano - Accisa - Entrambi sono sottoposti ad accisa
Con atto di citazione del 26 febbraio 1997, la società [...] S.r.l.., concessionaria del servizio di
distribuzione di gas per gli utenti di alcuni Comuni della provincia di Reggio Emilia, conveniva in
giudizio innanzi al Tribunale di Brescia il Ministero delle finanze (ora Ministero dell’economia e
delle finanze) al fine di accertare la non assoggettabilità ad accise del prodotto acquistato dalla
SNAM e distribuito sostenendo che tale prodotto fosse gas naturale e, pertanto, esente ai sensi del
D.Lgs. n. 504 del 1995, art. 21, n. 2, lett. e), e n. 3, lett. c). Chiedeva, inoltre, che l’A.F. fosse condannata al rimborso dei diritti di licenza per il deposito fiscale, siccome strettamente connessi agli
adempimenti tributari riguardanti l’imposizione delle accise, indebitamente corrisposti per un importo di L. 3.760.000,oltre accessori di legge. Si costituiva l’Ufficio contestando la domanda e sostenendo che il gas estratto dalla Snam dal sottosuolo, prima di essere immesso nella rete di distribuzione era sottoposto a trattamenti chimici e fisici in virtù dei quali si trasformava in gas metano, come tale soggetto ad accise.
Il Tribunale di Brescia, in composizione monocratica, esperita C.T.U., accoglieva la domanda,
condannando il Ministero alla restituzione della somma maggiorata dagli interessi. Riteneva il Tribunale che il gas, distribuito dalla società non venisse sottoposto a trattamenti chimici ma solo fisici, che lo depuravano da sostanze estranee, conservando le caratteristiche originarie che gli con-
725
sentivano di classificarlo come gas naturale designato con la sigla 2711 21 00 per cui era applicabile l’esenzione di cui all’art. 21 sopracitato.
Interponeva appello il Ministero dell’economia e delle finanze e resisteva la società e la C.A. di
Brescia confermava la decisione di primo grado, respingendo l’appello e condannando l’A.F. alle
spese.
Avverso detta decisione il Ministero dell’economia e delle finanze e l’Agenzia delle dogane propongono ricorso per cassazione sulla base di due motivi. Non risulta costituita la società.
Con il primo motivo si lamenta la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 504 del 1995,
artt. 21, n. 2, lett. e), e art. 26, anche in relazione alle direttive CEE n. 92/81 e 92/82 del 19 ottobre
1992, nonchè contraddittoria e insufficiente motivazione per avere la C.A., sulla base delle risultanze della C.T.U., ritenuto che il gas distribuito dovesse considerarsi naturale e quindi esente ai
sensi del citato art. 21, mentre il gas distribuito è il risultato di operazioni di ripulitura dall’anidrite
carbonica, di riduzione di pressione e di odorizzazione che ne modificano le caratteristiche presenti
al momento dell’estrazione, quando di per sè non è immediatamente utilizzabile, quale combustibile o carburante; tali manipolazioni determinano un prodotto diverso da quello estratto, per cui
non può più essere considerato naturale, donde la sua assoggettabilità al regime fiscale delle accise.
Con la seconda censura, la violazione e falsa applicazione del D.L. n. 688 del 1982, art. 19, nonchè mancanza di motivazione per avere la C.A. respinto la domanda, proposta in via subordinata, di reiezione della richiesta per intervenuta traslazione ai terzi (acquirenti finali del gas)
dell’onere derivante dal tributo di cui si chiedeva la restituzione, sulla considerazione che, in ottemperanza della sentenza della Corte costituzionale n. 332/2002, l’A.F. non aveva provato tale circostanza, mentre dai documenti versati in atti (bollette e cartelle di pagamento) si evinceva chiaramente che l’onere fiscale viene abitualmente riversato sugli utenti, determinando una maggiorazione del prezzo.
Il primo motivo di ricorso è fondato. Occorre premettere che il metano può avere origine naturale od industriale. Nella presente controversia, dato che si controverte su una pretesa esenzione
per la commercializzazione di quello naturale è al primo che si deve fare riferimento.
Il metano è un idrocarburo che compone quasi per intero la miscela gassosa denominata comunemente gas naturale e costituisce la più piccola e leggera fra le molecole degli idrocarburi ed
è il risultato della decomposizione di alcune sostanze organiche in assenza di ossigeno. È quindi
classificato anche come biogas.
Esso è presente, normalmente, nei giacimenti di petrolio (ma esistono anche immensi giacimenti di solo metano) e deriva dalle rocce madri, da cui derivano progressivamente (attraverso il
cracking del kerogenè) tutti gli idrocarburi (dai solidi – bitume, ai liquidi – petrolio, fino ai gassosi,
quali il metano stesso). Quando si estrae il petrolio, risale in superficie anche il metano, in media
in quantità pari allo stesso petrolio.
Tuttavia al momento dell’estrazione esso non si presenta mai in forma pura, ma fa parte di una
miscela di cui costituisce uno degli elementi, con altri idrocarburi gassosi più pesanti come etano
(CH3CH3), propano (CH3CH2CH3) e butano (CH3CH2CH2CH3), e altri gas (anche pentano), cui
si aggiungono in piccole quantità, solfuro di idrogeno (H2S) e mercurio (Hg). Tutti questi altri
componenti sono contaminanti comuni nel gas, che devono essere quindi necessariamente rimossi
prima di qualsiasi utilizzo, sia esso quello come combustibile che come carburante; per questo
prima di essere commerciato e distribuito viene sottoposto a taluni trattamenti fisici che, pur non
alterando in alcun modo la natura strutturale della molecola nè determinando alcuna trasformazione chimica, consentono di separarlo da tutti gli altri componenti e di sottoporlo ad odorizzazione per procedere poi alla sua distribuzione alle utenze civili ed industriali ed è questo il momento cui fa riferimento il legislatore per assoggettarlo ad imposizione.
726
Nel D.Lgs. n. 504 del 1995, (T.U. delle accise) non si rinviene alcuna definizione di gas naturale,
ma viene solo indicato con una sigla (codice NC 2711 11 00 gas naturale liquido - codice NC 2711
21 00 gas naturale gassoso) che è differente da quella usata per il gas metano (codice NC 2711 29
00) e mentre per i primi al D.Lgs. n. 504, art. 21, viene prevista un’esenzione dalle accise, il secondo
è tassato come qualsiasi altro idrocarburo da solo o in miscela con altre sostanze (art. 26, D.Lgs. cit.).
Pertanto, si pone il problema di individuare i criteri in base ai quali un prodotto possa essere
considerato gas naturale.
Nel presente giudizio i giudici del merito hanno ritenuto che debba essere considerato gas naturale, ai sensi del citato art. 21, n. 2, lett. e), cit. T.U., quello non trattato chimicamente e gas metano quello prodotto chimicamente e perciò sottoposto ad accisa; mentre l’amministrazione finanziaria ha sempre sostenuto che il legislatore, in sede di stesura della normativa, non ha inteso individuare con i diversi codici due sostanze differenti e cioè il gas naturale (NC 2711 21 00)
ed il gas metano (NC 2711 29 00), delle quali la prima non soggetta ad imposta e la seconda imponibile, ma solo individuare due diversi momenti del processo di utilizzazione e commercializzazione di un’unica sostanza: gas metano (fase di estrazione e della successiva distribuzione).
Questa Corte condivide la tesi prospettata dall’Erario, ritenendo che, poichè la norma invocata
è diretta ad attribuire un’esenzione, la lettura della stessa deve essere di stretta interpretazione e,
dato che da tutte le considerazioni sopra esposte si rileva che il metano, pur rimanendo fondamentalmente un gas di origine naturale, tuttavia, come sopra già detto allo stato naturale (cioè così come
estratto) non è utilizzabile e che, per poterlo impiegare, deve essere necessariamente sottoposto a
trattamenti fisici di separazione quali la disidratazione, degasolinaggio, eliminazione di anidride
solforosa e ossidi di carbonio ed altre impurità, non può più al momento della distribuzione e commercializzazione essere considerato come gas naturale nell’accezione contenuta nel Testo unico delle
accise, non essendo più così come estratto ma avendo subito delle modifiche pur se non strutturali.
Peraltro, tale convincimento viene avvalorato anche dalla recente modifica del D.Lgs. n. 504
del 1995, art. 21, introdotta con il D.Lgs. n. 26 del 2007, art. 1, ed entrata in vigore il 1° giugno 2007,
con la quale sono stati indifferentemente sottoposti ad accisa sia il gas naturale (NC 2711 11 00 e
NC 2711 21 00) che il gas metano (NC 2711 29 00).
Conclusivamente il motivo deve essere accolto e l’accoglimento di tale censura rende irrilevante
l’esame del secondo motivo, avanzato in via subordinata, che può considerarsi assorbito.
Tutto ciò premesso, il ricorso può essere accolto e, non essendo necessari ulteriori accertamenti
di fatto, la controversia può essere decisa nel merito ai sensi dell’art. 384 c.p.c., respingendo il ricorso introduttivo della società. Tuttavia, data la novità della questione affrontata, si ritiene equo
compensare le spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso e, decidendo nel merito, respinge il ricorso introduttivo della società.
Compensa le spese dell’intero giudizio.
Così deciso in Roma, nella Camera di consiglio della Sezione Tributaria della Corte di Cassazione, il 3 giugno 2008.
Sentenza Cassazione civile, sez. Tributaria, 12 settembre 2008, n. 23516.
Gas metano - Produzione calore - Servizi natatori
1.1. Il 20 - 21 febbraio 2006 è notificato alle intimate amministrazioni finanziarie un ricorso
della Società per la cassazione della sentenza descritta in epigrafe, che ha respinto l’appello della
727
Società contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale (CTP) di Como n. 87/09/2003,
che aveva rigettato il suo ricorso contro il diniego n. 10312 del 3 marzo 2003 dell’UTIF di Como del
rimborso dell’accisa su gas metano.
1.2. Il 22 marzo 2006 è notificato alla Società il controricorso delle amministrazioni finanziarie.
2.1 fatti di causa sono i seguenti:
a) il 29 novembre 1985 la Società domanda all’UTF (Ufficio tecnico di finanza) di Como l’esenzione dall’imposta di consumo del gas metano nel processo produttivo del servizio natatorio
reso nel Centro natatorio polifunzionale di Via (OMISSIS);
b) il 12 dicembre 1988 la Società sollecita l’UTF di Como a pronunciarsi sulla domanda del 29
novembre 1985 e domanda l’ulteriore esenzione dall’imposta di consumo riservata al gas metano
destinato ad alimentare due gruppi di cogenerazione combinata di energia elettrica e calore;
c) il 28 agosto 1992, con nota prot. N. 12875, l’UTF di Como, senza pronunciarsi sulla prima
domanda di esenzione, rigetta la seconda;
d) il 4 gennaio 1994 la Società segnala le incongruenze presenti nella nota sub c) e ribadisce le
proprie richieste;
e) il 16 febbraio 1994 l’UTF di Como accoglie la seconda domanda di esenzione, ma omette di
pronunciarsi sulla prima;
f) il 4 agosto 1994 l’UTF di Como si pronuncia negativamente sulla domanda di esenzione del
29 novembre 1985 per la non assimilabilità del complesso natatorio alle imprese industriali od artigiane;
g) il 16 settembre 1998 la Società sollecita il riesame del provvedimento di diniego, ritenuto illegittimo;
h) il 28 settembre 1998 l’UTF di Como comunica alla Società l’avvio del procedimento;
i) l’11 luglio 2001 la Società sollecita la definizione della questione;
j) il 20 novembre 2001 l’UTF di Como rigetta la richiesta della Società del 16 settembre 1998;
k) il 29 ottobre 2002 la Società chiede il riesame, in sede di autotutela, del provvedimento del
20 novembre 2001;
l) il 3 marzo 2003 l’UTF di Corno, con atto n. 10312, annulla, in sede di autotutela, il provvedimento del 20 novembre 2001, ribadendo il diniego di ammissione al regime fiscale più favorevole
previsto per gli usi industriali, ritenuto applicabile solo agli impianti sportivi svolgenti attività dilettantisti-che a titolo gratuito;
m) nel suo ricorso alla CTP la Società chiede che, in conseguenza del richiesto annullamento
del provvedimento di diniego dell’ammissione all’esenzione dall’imposta sul consumo del gas metano, le siano rimborsate le somme risultanti a suo credito per i 3.412.305 me di gas metano utilizzati nel complesso polisportivo dal 31 dicembre 1986 al 24 febbraio 2003, ammontanti a L.
772.722.829, pari ad Euro 399.078,03, nonchè per l’addizionale regionale per i 959.594 mc utilizzati nel periodo 1 gennaio 1998 - 24 febbraio 2003, pagati con l’aliquota dell’imposta intera di L.
35/mc, anzichè con quella ridotta di L. 10/mc, donde l’ulteriore richiesta di rimborso di L.
23.989.850, pari ad Euro 12.389,72, per un totale di Euro 411.467,75;
n) il ricorso della Società è respinto dalla CTP con sentenza 11 novembre 2003, n. 87/9/2003,
depositata il 27 novembre 2003;
o) l’appello della Società è, poi, respinto dalla CTR con la sentenza ora impugnata per cassazione.
3. La sentenza della CTR, oggetto del ricorso per cassazione, è così motivata: «la domanda di
dichiararsi l’illegittimità e quindi della revoca del rifiuto delle agevolazioni è respinta, in quanto per
azienda industriale deve intendersi quella che provvede alla produzione o trasformazione di beni
o materie prime e non la erogazione o intermediazione di servizi o l’uso commerciale di essi, sia
pure con una manutenzione complessa, ma soltanto quella azienda che operi la trasformazione o
manipolazione della materie e dei singoli beni che sia tale da far perdere all’una o agli altri le originarie caratteristiche merceologiche, trasformandoli in composti o in beni diversi (cfr. ex multis,
728
Cass. 21 ottobre 1985, N. 237). Per tale motivo la appellante non ha diritto ad alcun rimborso in
quanto la conferma del diniego è assorbente e preliminare, secondo la domanda della appellata, rispetto all’eccezione di decadenza da questa sollevata». 4. Il ricorso per cassazione della Società è
sostenuto con due motivi d’impugnazione e si conclude con la richiesta che sia cassata la sentenza
impugnata, con ogni conseguente statuizione, anche in ordine alle spese processuali.
5. Le amministrazioni finanziarie resistono con controricorso, integrato con memoria, e concludono, in via principale, per il rigetto del ricorso e, in subordine, per la declaratoria dei diritti
entro i limiti temporali indicati nell’atto di resistenza, con ogni statuizione consequenziale, anche
in ordine alle spese di giudizio.
6.1. Con il primo motivo d’impugnazione si denunciano l’insufficienza e la contraddittorietà
della motivazione della sentenza impugnata su un punto decisivo della controversia.
6.2. La Società ricorrente sostiene, al riguardo, che la CTR, travisando il significato della sentenza della Corte di cassazione citata nella motivazione della sentenza, avrebbe motivato in maniera
del tutto erronea, quando «ai fini dell’individuazione dei soggetti che possano fruire dell’agevolazione fiscale in parola, ravvisa come tratto unico e distintivo della nozione di azienda industriale
la produzione o trasformazione di beni o materie prime e non anche l’erogazione o intermediazione
di servizi o l’uso commerciale di essi, sia pure con una manutenzione complessa. La Società, invece, possiederebbe il carattere dell’industrialità ex art. 2195 c.c., comma 1, n. 1, perchè sarebbe
da sempre impegnata nella gestione dei servizi (raccolta dei rifiuti solidi urbani, spazzamento
stradale, distribuzione di acqua e gas) e si occupa anche della gestione del Centro natatorio polifunzionale di (OMISSIS), i cui utenti versano un corrispettivo commisurato all’entità e al valore della prestazione risultante dall’insieme delle componenti organizzative. La Società non a
caso sarebbe iscritta nella Sezione ordinaria del Registro delle imprese. Nè l’UTF di Como
avrebbe mai messo in dubbio il carattere industriale dell’attività svolta dalla Società. 7.1. Con il secondo motivo d’impugnazione si denunciano la violazione e la falsa applicazione del D.L. 7 febbraio
1977, n. 15, art. 10, conv. in L. 7 aprile 1977, n. 102, del D.M. 12 luglio 1977, art. 4, comma 3, del
D.L. 31 dicembre 1992, n. 513, art. 17, nota 6, del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 17, nota 5, della
L. 29 ottobre 1992, n. 427, del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26, e della L. 23 dicembre 1999,
a 488, art. 12, comma 5, e di tutte le disposizioni applicative inerenti alle medesime norme.
7.2. Dal complesso delle disposizioni normative indicate nell’epigrafe del ricorso si estrarrebbe,
secondo la Società ricorrente, una norma, secondo la quale, a far tempo dal 31 dicembre 1986,
essa dovrebbe essere sottoposta al più favorevole regime inerente all’applicazione dell’imposta erariale di consumo e all’addizionale regionale per gli impianti di gas a metano negli usi e nelle attività industriali anche per gli impianti sportivi natatori, come nella fattispecie in esame.
8. I due motivi sono oggettivamente connessi e possono, quindi, essere esaminati congiuntamente.
9. Essi sono fondati per le considerazioni qui di seguito esposte.
Il primo comma del D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, art. 10, convertito in L. 7 aprile 1977, n. 102,
prevede che «Il gas metano usato come combustibile per impieghi diversi da quelli delle imprese
industriali ed artigiane è assoggettato ad imposta di consumo..». Ne deriva che l’uso del gas metano come combustibile è oggetto d’imposta solo quando se ne valgano soggetti diversi da un’impresa industriale (o artigianale) per finalità inerenti alle loro attività.
Nel caso di specie, la Società ha impiegato il gas, attraverso gli impianti della propria impresa, per trasformarlo in calore e, quindi, per erogare agli utenti dei servizi natatori ottenuti
attraverso il calore trasformato ed ha così posto in essere una vera e propria attività industriale,
la quale si realizza, ai sensi dell’art. 2195 c.c., comma 1, n. 1, quando l’attività è diretta, non
solo alla produzione di beni, come ha erroneamente ritenuto la sentenza impugnata, ma anche
all’erogazione di servizi.
729
10. Le precedenti considerazioni comportano l’accoglimento del ricorso e la conseguente cassazione della sentenza impugnata.
Inoltre, poichè per la risoluzione della controversia non si richiede alcun altro accertamento di
fatto, la causa può essere decisa nel merito, ex art. 384 c.p.c., con l’accoglimento del ricorso introduttivo della Società. 11. La natura della questione e il diverso orientamento dei giudici di merito
inducono a compensare tra le parti le spese processuali dell’intero giudizio.
P.Q.M.
la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accoglie il
ricorso introduttivo della Società. Sono compensate tra le parti le spese processuali dell’intero
giudizio.
Cassazione Civile (Sez. V, Sent. n. 23517 del 12 settembre 2008)
Omesso pagamento dell’imposta di consumo sul gas – sanzioni
Nel caso di omesso pagamento dell’imposta di consumo sul gas trovano applicazione sia l’art. 13
del D.Lgs. n. 471 del 1997, che prevede il pagamento di una somma a titolo di sanzione amministrativa, sia l’art. 3, n. 4, del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, nel testo vigente «ratione temporis», che prevede un’indennità di mora dovuta per il ritardato pagamento: dette norme sono, infatti, pienamente
compatibili e non realizzano un cumulo di sanzioni, in ragione della loro diversità funzionale, afflittiva (con riferimento alla sanzione amministrativa) e reintegrativa del patrimonio leso (con riguardo
all’indennità di mora).
1.1. Il 15 giugno 2006 è notificato alle intimate amministrazioni finanziarie un ricorso della
Società per la cassazione della sentenza descritta in epigrafe, che ha rigettato l’appello della Società
contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale (CTP) di Benevento n. 105/02/2004, che
aveva respinto il suo ricorso contro l’atto di contestazione n. 8902/2003 per omesso pagamento dell’accisa sul consumo di gas 2001.
1.2. Il 24 luglio 2006 è notificato alla Società il controricorso delle amministrazioni finanziarie.
a) il 2 agosto 2003 è notificato alla Società l’atto di contestazione n. 8902, adottato il 28 luglio
2003 dall’UTF (Ufficio tecnico di finanza) di Benevento dell’Agenzia delle dogane, con cui s’irroga,
D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, ex art. 13, comma 1, la sanzione di Euro 14.862,75, pari al 30% di
Euro 49.542,50, non pagati alla scadenza del 28 febbraio 2002, a titolo di accisa sul gas metano su
dichiarazione di consumo 2001 e, quindi, per violazione del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26,
comma 8, oltre all’indennità di mora del 6% sull’importo non versato ai sensi del D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504, art. 13, comma 4;
b) il ricorso della Società è rigettato dalla CTP;
c) l’appello della Società è, poi, respinto dalla CTR con la sentenza ora impugnata per Cassazione.
3. La sentenza della CTR, oggetto del ricorso per Cassazione, è così motivata: L’indennità di
mora del 6%, prevista dal D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, ha natura risarcitoria;
sicchè la sanzione del 30% prevista dal D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, non costituisce cumulo
di sanzioni». 4. Il ricorso per Cassazione della Società è sostenuto con tre motivi d’impugnazione
e si conclude con la richiesta che sia cassata la sentenza impugnata, con ogni conseguente statuizione, anche in ordine alle spese processuali.
730
5. Le intimate amministrazioni finanziarie resistono con controricorso e concludono per il rigetto del ricorso e per l’adozione di ogni statuizione consequenziale, anche in ordine alle spese
di giudizio.
6.1. Con il primo motivo d’impugnazione si denunciano la violazione e/o l’errata interpretazione e, quindi, falsa applicazione del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26, commi 3 e 4, del D.Lgs.
18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma 1 e art. 16, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, art. 10, del
D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, artt. 12 e 15 D.Lgs. (Disposizioni sulla legge in generale premesse
al Codice civile), dell’art. 3 Cost., della L. 27 luglio 2007, n. 212, artt. 1, 6 e 10, degli artt. 132, 112 e
118 c.p.c. oltre all’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza impugnata
su un punto decisivo della controversia.
6.2. La Società contesta l’illegittimità dell’accumulo sanzionatorio discendente dalla contestuale
applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma 1 e del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n.
504, art. 3, stante l’autonomia del secondo atto normativo rispetto al primo, il quale sarebbe dettato solo per l’IVA e le altre imposte indirette.
6.3. Il motivo è infondato per le ragioni qui di seguito esposte.
La questione che viene sottoposta all’esame della Corte, in relazione all’omesso pagamento, da
parte della Società, dell’accisa sul gas nel 2001, consiste nel chiedere se la pretesa di pagamento sia
solo quella D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex artt. 3, 4 e 5 nel testo secondo il quale «In caso di ritardo si applica l’indennità di mora del 6 per cento, riducibile al 2 per cento se il pagamento avviene
entro 5 giorni dalla data di scadenza, e sono, inoltre, dovuti gli interessi in misura pari al tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali», o debba essere anche quella prevista dal D.Lgs.
18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma 1, per il quale «Chi non esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a
saldo dell’imposta risultante dalla dichiarazione, detratto in questi casi l’ammontare dei versamenti
periodici e in acconto, ancorchè non effettuati, è soggetto a sanzione amministrativa pari al trenta
per cento di ogni importo non versato ...».
La risposta da dare è la seconda, perchè il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, è un atto normativo
che – lo si desume dal suo titolo – oltre a regolare le sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto, disciplina le sanzioni amministrative in materia di
riscossione dei tributi» in generale, cioè per la riscossione di tutti i tributi, tant’è vero che nel sistema
sanzionatorio costruito mediante i tre decreti legislativi nn. 471, 472 e 473 del 18 dicembre 1997,
non esiste alcun’altra disposizione normativa che preveda la reazione dell’ordinamento per gli illeciti commessi in occasione della riscossione. Il sistema sanzionatorio generale è, poi, integrato con
le disposizioni normative speciali d’imposta, che, per quel che riguarda l’accisa sul gas, sono contenute nel D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, dedicato alle imposte sulla produzione e sui consumi e
anche alle relative sanzioni amministrative. In particolare, il pagamento delle accise è regolato dal
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, il quale, nel suo secondo periodo del testo originario e nel suo quinto periodo nel testo vigente nel 2001 a seguito delle modifiche introdotte dal D.L.
1 ottobre 2001, n. 356, art. 8-bis, conv. in L. 30 novembre 2001, n. 418, stabilisce che «In caso di ritardo si applica l’indennità di mora del 6 per cento, riducibile al 2 per cento se il pagamento avviene
entro 5 giorni dalla data di scadenza, e sono, inoltre, dovuti gli interessi in misura pari al tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali». Le due disposizioni normative si applicano cumulativamente, perchè in relazione al medesimo oggetto esse assumono un contenuto diverso:
la sanzione amministrativa è quella del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma 1 e la misura risarcitoria dell’indennità di mora è quella del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, 4 e 5.
Al loro diverso contenuto corrisponde una diversa funzione dell’imposizione del vincolo di
pagare: afflittiva quella della sanzione e reintegrativa del patrimonio leso quella dell’indennità
731
di mora; e la diversità della funzione giustifica la loro contemporanea applicazione, che, contrariamente alla tesi della Società ricorrente, non realizza, perciò, alcun cumulo di sanzioni,
ma soltanto due diverse pretese di pagamento in base a titoli diversi, tra loro pienamente compatibili per la loro diversità di struttura e di funzione.
7.1. Con il secondo motivo d’impugnazione si denunciano la violazione e/o l’errata interpretazione e, quindi, la falsa applicazione del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26, commi 3 e 4, del
D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma 1 e art. 16, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, art.
10, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, della L. 27 luglio 2007, n. 212, artt. 1, 6 e 10, del D.Lgs. 18
dicembre 1997, n. 472, art. 6, degli artt. 132, 112 e 118 c.p.c., oltre all’omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione della sentenza impugnata su un punto decisivo della controversia.
7.2. La Società contesta che la CTR non abbia applicato il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art.
6, e dei principi fondamentali dello Statuto del contribuente, non avendo rilevato l’inapplicabilità
della sanzione amministrativa derivante dalle obiettive condizioni di incertezza normativa sull’ambito e sulla portata delle fattispecie in disamina.
7.3. Il motivo è inammissibile per novità della questione proposta e per mancanza di autosufficienza della censura per le ragioni qui di seguito esposte.
In tema di incertezza normativa oggettiva come causa di esclusione della responsabilità tributaria amministrativa del contribuente, questa Corte ha avuto modo, recentemente (sentenze 28 novembre 2007, n. 24670, e 21 marzo 2008, n. 7765), di precisare che «L’incertezza normativa oggettiva tributaria – si è sostenuto nella sentenza di questa Corte 28 novembre 2007, n. 24670 – è la situazione giuridica oggettiva, che si crea nella normazione per effetto dell’azione di tutti i formanti
del diritto, tra cui in primo luogo, ma non esclusivamente, la produzione normativa, e che è caratterizzata dall’impossibilità, esistente in sè ed accertata dal giudice, anche di legittimità, che paradossalmente è tenuto anche all’impossibile in forza del principio del divieto del non liquet, di individuare con sicurezza ed univocamente, al termine di un procedimento interpretativo pur metodicamente corretto, la norma giuridica sotto la quale effettuare la sussunzione di un caso di specie
ultima o, se si tratta del giudice di legittimità, del fatto di genere già categorizzato dal giudice di
merito» e che «Essa è ... rapportabile solo allo stesso ordinamento giuridico cui appartiene la normazione da interpretare: l’incertezza normativa è oggettiva, perchè essa è rilevante in sè, in quanto
impossibilità di stipulare una convenzione interpretativa delle norme, con la conseguente necessità
dell’intervento autoritativo del giudice» (Corte di Cassazione 21 marzo 2008, n. 7765).
Tutto ciò ricordato e premesso in via generale, la sottoposizione all’esame del giudice di legittimità della questione di diritto relativa al rispetto della norma giuridica sull’incertezza normativa
oggettiva tributaria (D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6, comma 2), presuppone, al fine dell’ammissibilità del motivo d’impugnazione, che essa sia già stata proposta in sede di merito e che
l’eventuale omessa pronuncia da parte del giudice d’appello sia denunciata dal ricorrente adempiendo l’onere di autosufficienza del ricorso per cassazione (v., ancora, Corte di Cassazione 21
marzo 2008, n. 7765).
Quanto al primo presupposto, la sentenza impugnata non contiene alcun riferimento al fatto
che la questione sia stata sollevata in sede di merito, cosicchè essa si presenta come nuova in questa sede ed è, quindi, inammissibile.
In ogni caso, ove essa fosse stata proposta nei precedenti gradi di giudizio, sarebbe stato onere
della ricorrente, in osservanza del principio di autosufficienza del ricorso per Cassazione, riprodurre testualmente quelle parti degli atti processuali nei quali si sia chiesto al giudice di merito di
verificare la sussistenza della situazione giuridica di incertezza normativa oggettiva, con la necessaria specificazione delle norme che sarebbero oggettivamente immerse nelle nebbie dell’incertezza e delle ragioni per le quali, nonostante l’adozione di metodi interpretativi corretti, s’individuerebbero norme giuridiche tra di loro incompatibili. Opera, dunque, come autonoma causa
d’inammissibilità del motivo anche la sua palese mancanza di autosufficienza.
732
8.1. Con il terzo motivo d’impugnazione si denunziano la violazione e/o l’errata interpretazione
e, quindi, la falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 13, dell’art. 12 D.Lgs. (Disposizioni sulla legge in generale premesse al Codice civile), dell’art. 3 Cost., della L. 27 luglio 2007,
n. 212, artt. 1, 6 e 10, degli art. 132, 112 e 118 c.p.c. oltre all’omessa, insufficiente e contraddittoria
motivazione della sentenza impugnata su un punto decisivo della controversia.
8.2. La Società contesta che la CTR non abbia statuito sulla configurabilità del ravvedimento
operoso in relazione alla fattispecie in disamina. Nella sentenza impugnata si darebbe atto che la
Società avrebbe addotto una censura in relazione all’istituto del ravvedimento operoso D.Lgs. 18
dicembre 1997, n. 472, ex art. 13 ma non avrebbe poi adottato alcuna pronuncia su di essa.
8.3. Il motivo è inammissibile, perchè, se è vero che la sentenza impugnata nel riferire della
struttura dell’appello della Società, da atto che essa «eccepisce ... la circostanza della possibilità di
ricorrere al ravvedimento operoso con l’applicazione degli interessi moratori nella misura legale»,
e se è vero che la CTR non si pronuncia poi sulla questione, sarebbe stato o-nere della Società ricorrente, di fronte alla pronuncia negativa implicita del giudice di secondo grado, riferire testualmente, in osservanza del principio di autosufficienza del ricorso per Cassazione, i termini nei quali
la questione era stata sollevata con l’atto d’appello, onde consentire a questa Corte, che non può accedere agli atti di causa, di valutare la decisività della questione implicitamente assorbita. Vale, infatti, il principio di diritto, consolidato nella giurisprudenza di questa Corte, secondo il quale ®nel
caso in cui il motivo denunci una omissione od una omessa pronuncia, o il mancato esame di atti,
deposizioni, documenti rilevanti, nella esposizione del motivo occorre riprodurre in esteso l’atto o
il documento che si denuncia come omesso, sia esso un atto istruttorio raccolto dal Giudice sia esso
un atto di parte depositato o acquisito nel contraddittorio delle parti, per il principio della autosufficienza» (Corte di Cassazione 9 maggio 2008, n. 11516).
9. Le precedenti considerazioni comportano il rigetto del ricorso.
10. La natura delle questioni giuridiche sottoposte all’esame della Corte inducono a compensare tra le parti le spese processuali relative al giudizio di cassazione.
P.Q.M.
La CorteRigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese processuali relative al giudizio di cassazione.
Cassazione Civile Sent. n. 23518 del 12 SETTEMBRE 2008
1.1. Il 16-23 ottobre 2006 è notificato alla Società e all’[...] s.r.l. (ex [...] Gas s.r.l.), in persona del
legale rappresentante in carica nel suo domicilio eletto presso la dott. C.M.G., Via (OMISSIS), terzo
chiamato in causa nel giudizio di appello, un ricorso dell’Agenzia per la cassazione della sentenza
descritta in epigrafe, che ha respinto sia l’appello principale dell’Agenzia sia l’appello incidentale
della Società contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale (CTP) di Verona n.
5/05/2004, che aveva parzialmente accolto il ricorso della Società contro i provvedimenti di rifiuto
di sgravio delle accise sul gas metano per gli anni 1997 - 2002.
1.2. Il 24 novembre 2006 è notificato all’Agenzia un documento incorporante il controricorso
della Società e un suo ricorso incidentale contro la medesima sentenza descritta in epigrafe.
1.3. Il 4 gennaio 2007 è notificato alla Società il controricorso dell’Agenzia.
2. I fatti di causa sono i seguenti:
a) il 27 settembre 2002, la società distributrice del gas [...] gas s.r.l., poi [...] s.r.l., inoltra all’UTF (Ufficio tecnico di finanza) di Verona l’istanza, presentatagli il 18 settembre 2002 dalla Società, di ammissione al trattamento agevolato dell’imposta erariale di consumo sul gas metano uti-
733
lizzato, ai sensi del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26, come modificato dalla L. 23 dicembre
1999, n. 488, art. 12, comma 5, lett. c) e di rimborso delle imposte pagate negli anni precedenti a
decorrere dal 1997;
b) il 21 maggio 2003 l’UTF di Verona accoglie la richiesta a partire dalla sua data, ammettendo
la Società al trattamento agevolato, ma rigetta l’istanza di rimborso per i pagamenti effettuati negli
anni precedenti in base al D.L. 12 luglio 1977, n. 102, art. 4, comma 4 e delle relative circolari n.
73/1977 e n. 5352/2002;
c) il ricorso della Società è parzialmente accolto dalla CTP, che riconosce il suo diritto alla restituzione delle imposte pagate nel biennio anteriore all’istanza D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex
art. 14, comma 2;
d) la CTR, poi, con la sentenza ora impugnata per Cassazione, respinge sia l’appello principale
dell’UTF di Verona sia l’appello incidentale della Società. 3. La sentenza della CTR, oggetto del ricorso per Cassazione, è così motivata:
a) l’[...] è completamente estranea alla controversia, perchè essa ha solo riscosso le imposte sul
gas metano per conto dell’amministrazione finanziaria, senza ricavarne alcun utile;
b) in base al D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14, è dovuto il rimborso alla Società delle
somme pagate in eccesso nei due anni precedenti la data dell’istanza, perchè, «se si aderisse alla
tesi dell’appellante, l’Amministrazione realizzerebbe un’indebita locupletazione, costituita dalle
somme incassate in eccedenza rispetto ai due anni precedenti alla data del rimborso, estendendosi per legge il diritto al rimborso stesso ai due anni precedenti, in applicazione della norma appena sopra citata»;
c) «nè, per gli stessi motivi, è pensabile accogliere la richiesta avanzata in via subordinata dall’appellante e, cioè, far decorrere il diritto al rimborso dalla data dell’istanza presentata dalla Società, vista la chiara disposizione contenuta nel medesimo Decreto legislativo e, men che meno,
dalla data del 26 luglio 2002, quando è stata emanata la Circolare N. 48/D, con la quale è stato esteso
anche alle case di cura il diritto al pagamento ridotto delle accise relative al gas metano, non essendo tale soluzione supportata da alcuna disposizione normativa»;
d) è infondato anche l’appello incidentale della Società, perchè si richiede il riconoscimento del
diritto al rimborso per cinque anni antecedenti alla data di presentazione dell’istanza, in palese
contrasto con il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14, non valendo il riferimento alla durata della
prescrizione quinquennale, perchè il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 15, fissa in cinque anni il
termine entro il quale l’amministrazione può chiedere il pagamento delle accise non pagate e nulla
ha a che vedere con il termine per il rimborso della percentuale di imposte, gravanti sul gas metano, eventualmente pagate in eccedenza.
4. Il ricorso principale per cassazione dell’Agenzia è sostenuto con due motivi d’impugnazione
e si conclude con la richiesta che sia cassata la sentenza impugnata, con ogni conseguente statuizione, anche in ordine alle spese processuali.
5. La Società resiste con controricorso e propone ricorso incidentale, sostenuto con due motivi
di censura, concludendo per il rigetto del ricorso e per l’accoglimento del ricorso incidentale.
6. In via preliminare si dispone la riunione dei due ricorsi, principale e incidentale, ex art. 335
c.p.c..
7.1. Con il primo motivo d’impugnazione si denunciano la violazione e la falsa applicazione: del
D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, art. 10, convertito in L. 7 aprile 1977, n. 102, e delle sue norme di attuazione di cui al D.L. 12 luglio 1977, e in particolare del suo art. 4, comma 4, in relazione al D.Lgs.
26 ottobre 1995, n. 504 art. 67, comma 1; del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26, e relativa nota,
come modificato dalla L. 23 dicembre 1999, n. 488, art. 12, comma 5, lett. c); del D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504, art. 26.
734
7.2. Secondo la ricorrente Agenzia la CTR avrebbe deciso ignorando completamente il D.M. 12
luglio 1977, n. 102, art. 4, comma 4, tuttora vigente D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 67, comma
1, secondo il quale l’utente interessato dovrebbe presentare alla società distributrice del gas metano
apposita istanza, corredandola del certificato di iscrizione alla Camera di commercio, e la società
distributrice farebbe da tramite con l’amministrazione doganale, che, verificata la ricorrenza dei
presupposti di legge, concederebbe l’agevolazione. Tale procedura avrebbe effetti costitutivi e non
meramente dichiarativi e, quindi, la data della presentazione dell’istanza, corredata della certificazione della Camera di commercio sarebbe la data rilevante per la decorrenza degli effetti legislativi. La CTR, invece, avrebbe fatto riferimento solo alla disciplina generale sul rimborso delle imposte pagate indebitamente contenuta nel D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14, che nulla avrebbe
a che vedere con il caso di specie, nel quale occorrerebbe anzitutto determinare la data dalla quale
decorrono gli effetti dell’istanza prevista dal D.M. 12 luglio 1977, art. 4, comma 4, e solo dopo ed
eventualmente si dovrebbe guardare alla disciplina dell’indebito.
A conclusione del suo motivo d’impugnazione l’Agenzia formula il seguente quesito di diritto:
«il beneficio della aliquota ridotta sul gas metano utilizzato per usi industriali, ai sensi del D.Lgs.
n. 504 del 1995, art. 26, come modificato dalla L. n. 488 del 1999, art. 12, comma 5, lett. c), spetta
dal momento in cui è presentata la documentata istanza prevista dal D.M. 12 luglio 1977, n. 102,
art. 4, comma 4, senza diritto al rimborso delle (maggiori) imposte versate in precedenza?».
7.3. Il motivo è fondato per le considerazioni qui di seguito esposte.
Il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 26, comma 1, dopo aver stabilito che «È sottoposto ad accisa il gas metano (codice NC 2711t29t00) destinato all’autotrazione ed alla combustione per usi
civili e per usi industriali», prevede nella sua nota 1, che «Si considerano compresi negli usi industriali gli impieghi del gas metano nel settore alberghiero, nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione che hanno le caratteristiche tecniche indicate nella L. 9 gennaio 1991, n. 10,
art. 11, comma 2, lett. b), anche se riforniscono utenze civili, e gli impieghi in tutte le attività industriali produttive di beni e servizi e nelle attività artigianali ed agricole». Questa previsione è, poi,
integrata dalla L. 23 dicembre 1999, n. 488, art 12, comma 5, lett. c) secondo il quale «Si considerano altresì compresi negli usi industriali, anche quando non è previsto lo scopo di lucro, gli impieghi del gas metano utilizzato negli impianti sportivi e nelle attività ricettive svolte da istituzioni
finalizzate all’assistenza dei disabili, degli orfani, degli anziani e degli indigenti». Il D.L. 7 febbraio
1997, n. 15, art. 10, comma 1 conv. in L. 7 aprile 1977, n. 102, aveva stabilito che «Il gas metano
usato come combustibile per impieghi diversi da quelli delle imprese industriali ed artigiane è assoggettato ad imposta di consumo nella misura di lire 30 al metro cubo». Il D.M. 12 luglio 1977, art.
4, comma 4 infine, aveva stabilito che «Fra i consumi non soggetti a tassazione sono compresi
quelli del gas metano usato come combustibile nelle imprese agricole per impieghi produttivi analoghi a quelli delle imprese industriali ed artigiane.
La natura di tali impieghi deve essere accertata dall’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione, competente per territorio, il quale provvede, a seguito di istanza da parte dei soggetti
interessati e su conforme parere del comitato provinciale di cui alla L. 31 dicembre 1962, n.
1852, art. 5».
La Società, ritenendo di poter usufruire fin dal 1997 dell’agevolazione d’imposta prevista dal
D.L. 7 febbraio 1977, n. 15, art. 10, comma 1 conv. in L. 7 aprile 1977, n. 102, e dal D.M. 12 luglio
1977, art 4, comma 4, chiede il rimborso di quanto indebitamente pagato, ai sensi del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14, comma 2, il 27 settembre 2002 con decorrenza dal 1997.
La sua domanda è stata, però, fondatamente accolta a partire dalla data della sua presentazione, perchè, avendo essa per oggetto l’ammissione ad un’agevolazione tributaria, il godimento del
beneficio dev’essere richiesto e dimostrato dal soggetto interessato e la verificazione dei presupposti
per l’ammissione dev’essere operata dall’autorità competente. Ne deriva che la decorrenza degli effetti dell’accoglimento della domanda non può essere collocata in un momento anteriore alla data
della sua presentazione.
735
8. La riconosciuta fondatezza del primo motivo del ricorso principale dell’Agenzia rende inutile l’esame del secondo motivo d’impugnazione, con il quale s’ipotizza la mancanza di motivazione della sentenza impugnata su un punto decisivo della controversia e che resta, perciò, assorbito.
9.1. Con il primo motivo del suo ricorso incidentale la Società denuncia la violazione e l’errata
applicazione del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14, e dell’art. 2948 c.c., n. 4. 9.2. Secondo la Società il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14 intestato a «recuperi e rimborsi di imposta» si riferirebbe al depositario fiscale e non al consumatore del prodotto soggetto ad accisa e poichè nessuna
norma prevedrebbe uno specifico termine di prescrizione del diritto di rimborso per l’utente, varrebbe il termine di prescrizione quinquennale ex art. 2948 c.c., n. 4, per tutto ciò che deve pagarsi
periodicamente ad anno o in termini più brevi.
9.3. Il motivo è infondato, perchè il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14, comma 2, n. 1,
secondo cui «L’accisa è rimborsata quando risulta indebitamente pagata», si esprime in termini indeterminati, cosicchè ne sono destinatali, e possono beneficiarne, tutti i soggetti che
dimostrino di aver comunque pagato indebitamente l’imposta indiretta, anche a titolo di beneficiari di un’agevolazione, della quale altrimenti, in quanto soggetti diversi dal depositario
fiscale D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 1, comma 2, lett. e) non potrebbero mai chiedere
il rimborso.
10.1. Con il secondo motivo d’impugnazione la Società, ricorrente incidentale, denuncia
l’omessa pronuncia.
10.2. La Società sostiene, al riguardo, che la CTR non si sarebbe pronunciata sull’eccezione
d’inammissibilità della denuncia di violazione del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 67, comma 1,
formulata dall’UTF per la prima volta in appello.
10.3. A conclusione del secondo motivo d’impugnazione si formula il seguente quesito: «sono
improponibili le motivazioni legate all’applicazione del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 67,
comma 1, dal momento che le stesse risultano proposte per la prima volta in grado d’appello?».
10.4. Il motivo è inammissibile, perchè, a parte la constatazione che la questione relativa all’applicabilità del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, dell’art. 67, comma 1, era già stata sollevata fin dal primo
grado di giudizio, essa è irrilevante per la risoluzione del quesito sottoposto all’esame della Corte
con il primo motivo del ricorso principale relativo alla decorrenza degli effetti della domanda di
agevolazione fiscale in tema di accisa sul gas. Infatti, l’art. 67, comma 1 è così formulato: «Con decreto del Ministro delle finanze, da emanare ai sensi della L. 23 agosto 1988, n. 400, art. 17, comma
3, sono stabilite le norme regolamentari per l’applicazione dell’accertamento e contabilizzazione
dell’imposta, all’istituzione dei depositi fiscali, al riconoscimento delle qualità di operatore professionale, di rappresentante fiscale o di obbligato d’imposta diversa dalle accise, alla concessione
di agevolazioni, esenzioni, abbuoni o restituzioni, al riconoscimento di non assoggettabilità al regime delle accise, all’effettuazione della vigilanza finanziaria e fiscale, alla circolazione e deposito
dei prodotti sottoposti ad imposta o a vigilanza fiscale, alla cessione dei contrassegni di Stato, all’istituzione degli uffici finanziari di fabbrica. In attuazione dei criteri di carattere generale stabiliti dalle norme regolamentari, l’amministrazione finanziaria impartisce le disposizioni specifiche
per i singoli casi. Fino a quando non saranno emanate le predette norme regolamentari restano in
vigore quelle vigenti, in quanto applicabili. I cali ammissibili all’abbuono dell’imposta, fino a
quando non saranno determinati con il decreto previsto dall’art. 4, comma 2, si determinano in
base alle percentuali stabilite dalle norme vigenti». La sua formulazione è tale, come si può agevolmente constatare, che non v’è stata alcuna necessità di richiamarvisi per decidere (vedasi, retro,
par. 7.3) intorno al rapporto tra norma agevolativa tributaria, domanda dell’agevolazione e decorrenza del suo effetto.
11. Le precedenti considerazioni conducono all’accoglimento del ricorso principale dell’Agenzia, al rigetto di quello incidentale della Società e alla cassazione della sentenza impugnata in relazione all’accoglimento.
736
Inoltre, poichè la risoluzione della controversia non richiede alcun altro accertamento di fatto,
la causa può essere decisa nel merito, ex art. 384 c.p.c., con il rigetto del ricorso introduttivo della
Società e con la compensazione tra le parti delle spese processuali dell’intero giudizio.
P.Q.M.
La Corte Riunisce i ricorsi, accoglie il ricorso principale dell’Agenzia, rigetta quello incidentale
della Società, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo
della Società. Sono compensate tra le parti le spese processuali dell’intero giudizio.
Telescritto A.D. prot. n. 26912 del 3 marzo 2009
Oggetto: Dichiarazione annuale di consumo per il gas naturale - Precisazioni in merito all’accertamento dei consumi, alla determinazione delle rate di acconto per il 2009 ed all’utilizzo del credito
Di seguito alla nota n. 10677 del 26 gennaio 2009, si forniscono ulteriori delucidazioni concernenti quanto specificato in oggetto.
In relazione alla determinazione della rata di base per il 2009, da effettuarsi a seguito dell’accertamento e liquidazione dei consumi fatturati nel 2008, si fa presente che, essendo tali consumi
comprensivi di quelli per uso civile tassati in base alle destinazioni d’uso in vigore fino al 31 dicembre 2007, si rende necessario trattare questi ultimi solo in relazione al loro valore liquidato in
dichiarazione, non potendosi applicare agli stessi il nuovo sistema di tassazione per scaglioni di
consumo entrato in vigore dal 1° gennaio 2008, per le motivazioni richiamate nella suddetta nota.
Resta fermo, ovviamente, che ai consumi per usi civili accertati e liquidati in base alle attuali
modalità di tassazione, così come alle altre tipologie di consumo diverse dall’uso civile, andranno
coerentemente applicate le eventuali variazioni di aliquota.
Pertanto, l’ammontare dell’imposta dovuta per il 2009 sulla base dei consumi accertati nel 2008,
potrà essere definito sommando all’importo determinato nei modi consueti per tutti i consumi relativi a tipologie di utilizzo rientranti nell’attuale regime di tassazione, ossia applicando agli stessi
le aliquote in vigore al momento della presentazione della dichiarazione annuale di consumo, il valore liquidato per gli usi civili fatturati e riepilogati in base alle previgenti destinazioni d’uso; il dodicesimo del totale ottenuto corrisponde alla rata di base.
Peraltro, è stato segnalato che le modalità di fatturazione stabilite dall’Autorità per l’energia
elettrica e il gas prevedono, in relazione a momentanee impossibilità di lettura dei contatori, l’emissione di fatture in acconto su dati di consumo stimati, fino all’emissione di una fattura riepilogativa a conguaglio, a seguito della disponibilità della lettura effettiva.
Tale procedura, come confermata dalla suddetta Autorità, rientra nelle modalità di fatturazione
ordinarie, in special modo per le utenze domestiche, dove l’accessibilità ai contatori per la lettura
dei consumi dipende dalla presenza e disponibilità degli utenti stessi.
Di conseguenza, le fatture di conguaglio di precedenti periodi di consumo stimato (anche dette
fatture di periodo) non derivano da errori di lettura o di applicazione del regime fiscale (per i quali
si configurerebbe un indebito o un mancato versamento, regolamentato dall’art. 14 del TUA ) e,
quindi, sono trattate come fatturazioni ordinarie che devono poter trovare una propria rappresentazione nel quadro di liquidazione della dichiarazione, mediante la possibilità di esposizione
delle diverse aliquote applicate.
Ciò stante, si comunica che sarà aggiornato a breve il pacchetto software, fornito dall’Amministrazione per l’adempimento dichiarativo nel settore del gas naturale, esercizio 2008, con l’inserimento nel quadro di liquidazione dell’accisa delle aliquote riferite anche ad anni precedenti al
737
2007, limitatamente agli impieghi di gas naturale destinati ad uso civile, al fine di consentire il normale trattamento delle suddette fatture di conguaglio.
È stato, infine, segnalato che alcuni Uffici dell’Agenzia delle Dogane non consentirebbero l’utilizzo del credito accertato in dichiarazione di consumo nel primo versamento di acconto.
Al riguardo, si fa presente che un tale diniego non trova alcun fondamento giuridico e si rammenta quanto già chiarito con la circolare n. 48/D del 26 luglio 2002, circa il fatto che il credito d’imposta risultante nella dichiarazione annuale possa essere scomputato a partire dalla prima rata di
acconto utile, essendo tale possibilità insita nelle modalità di accertamento, liquidazione e pagamento dell’accisa sul gas naturale.
Si raccomanda la più scrupolosa osservanza e la più ampia diffusione delle presenti istruzioni.
Cassazione Civile (Sent. N. 5166 del 4 marzo 2009)
La controversia concerne l’impugnativa di due note dell’U.T.I.F. di Catanzaro con le quali, da
un lato, veniva riconosciuto alla società contribuente «501» il trattamento agevolato dell’imposta
erariale di consumo gravante sul gas metano dalla stessa utilizzato in usi industriali nel settore alberghiero, e, dall’altro, veniva negata la decorrenza dell’agevolazione dalla data di entrata in vigore
del D.L. n. 120 del 1990, affermando che l’agevolazione medesima spettava esclusivamente dalla
data della domanda presentata dalla società il 28 gennaio 1994.
La Commissione adita rigettava il ricorso. Appellava la società eccependo la carenza assoluta
di motivazione della sentenza di prime cure e insistendo sulla bontà della propria tesi; resisteva all’impugnazione l’Ufficio eccependo il difetto di giurisdizione del giudice tributario e difendendo la
legittimità del proprio operato. Con la sentenza in epigrafe il giudice d’appello riteneva insussistente il denunciato vizio di giurisdizione ed accoglieva la domanda della società in ordine alla retrodatatazione della decorrenza del diritto all’agevolazione.
Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Dogane propone ricorso per cassazione con tre motivi.
Resiste la società contribuente con controricorso. Con ordinanza del 3 giugno - 17 luglio 2008, la
Sezione Tributaria di questa Corte ha rimesso la causa al primo Presidente perchè valutasse l’opportunità di assegnarne l’esame alle Sezioni Unite stante la questione di giurisdizione proposta: pertanto oggi la causa è chiamata innanzi queste Sezioni Unite della Corte. Entrambi le parti hanno
depositato memoria.
Con il primo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Dogane ricorrente denuncia violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 2, 19 e 21, anche in relazione agli artt. 5 e 9 c.p.c., ed alla
L. n. 448 del 2001, art. 12, comma 2, affermando che nella specie, dando luogo la domanda svolta
dalla società ad una azione di accertamento del diritto alla decorrenza del beneficio fiscale da data
anteriore a quella della richiesta, vi sarebbe una assoluta carenza di giurisdizione o comunque il
difetto di giurisdizione del giudice tributario, non solo ratione temporis, ma anche alla luce della
riforma introdotto nel 2001, con la conseguente inapplicabilità del principio della perpetuano iurisdictionis.
Il motivo non è fondato.
Non vi è dubbio che uno degli effetti della modifica del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2, disposta
con la L. n. 448 del 2001, art. 12, è stato quello di estendere la giurisdizione delle Commissioni tributarie alla materia dei tributi doganali e delle accise e, quindi, anche alla materia delle agevolazioni fiscali previste per questa particolare tipologia di tributi, stante il fatto che la giurisdizione
738
tributaria sussiste in relazione a «tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e
specie comunque denominati».
Orbene la controversia oggetto della causa in esame attiene al riconoscimento (o meno) del diritto della società contribuente al trattamento agevolato dell’imposta erariale di consumo gravante
sul gas metano dalla stessa utilizzato in usi industriali nel settore alberghiero. L’atto impugnato
dalla società contribuente è un atto complesso, composto da due deliberazioni emanate in risposta ad una unica sostanziale richiesta: il riconoscimento dell’agevolazione a decorrere dall’entrata
in vigore D.L. n. 120 del 1990, con il conseguente rimborso delle maggiori somme corrisposte per
il tributo dovuto. Con le deliberazioni de quibus viene riconosciuto il diritto all’agevolazione con
decorrenza dalla domanda e non dall’entrata in vigore D.L. n. 120 del 1990: la decorrenza rappresenta una condizione dell’agevolazione e il provvedimento che stabilisce una decorrenza diversa da
quella pretesa dal contribuente costituisce un provvedimento di diniego dell’agevolazione (per il periodo preso in considerazione dal provvedimento stesso). Provvedimento questo che, alla luce delle
disposizioni di cui all’art. 2, comma 1, e art. 19, comma 1, lett. h), può essere impugnato innanzi
alle commissioni tributarie alle quali spetta l’esclusiva giurisdizione in materia. Sicchè deve essere
affermata nella fattispecie la sussistenza, in base al principio della perpetuano iurisdictionis, della
giurisdizione del giudice tributario ai sensi del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2, comma 1, come modificato dalla L. n. 448 del 2001, art. 12.
Con il secondo motivo di ricorso, l’Agenzia delle Dogane denuncia violazione e falsa applicazione del D.L. n. 15 del 1977, art. 10, (conv. con L. n. 102 del 1977) e delle sue norme di attuazione
di cui al D.M. 12 luglio 1977, nonchè del D.L. n. 261 del 1990, art. 6, (conv. con L. n. 331 del 1990,
e dell’art. 1, comma 2, di quest’ultima anche in relazione al D.L. n. 120 del 1990, non convertito), e
del D.L. n. 331 del 1993, art. 17, comma 1, nota 5, (conv. con L. n. 427 del 1993), violazione dei principi generali in materia di rimborso di imposte e vizio di motivazione, per aver il giudice di merito
erroneamente ammesso che l’agevolazione riconosciuta alla società contribuente potesse decorrere da un data anteriore al tempo della domanda.
Il motivo è fondato.
Il D.L. n. 15 del 1977, art. 10, comma 1, stabiliva che «Il gas metano usato come combustibile
per impieghi diversi da quelli delle imprese industriali ed artigiane è assoggettato ad imposta di
consumo nella misura di L. 30 al metro cubo». L’attuativo D.M. 12 luglio 1977, art. 4, comma 4, stabiliva che «Fra i consumi non soggetti a tassazione sono compresi quelli del gas metano usato
come combustibile nelle imprese agricole per impieghi produttivi analoghi a quelli delle imprese
industriali ed artigiane. La natura di tali impieghi deve essere accertata dall’ufficio tecnico delle imposte di fabbricazione, competente per territorio, il quale provvede, a seguito di istanza da parte
dei soggetti interessati e su conforme parere del comitato provinciale di cui alla L. 31 dicembre
1962, n. 1852, art. 5». Il D.L. n. 120 del 1990, non convertito, D.L. n. 261 del 1990, e D.L. n. 331 del
1993, si limitano a disporre un aumento dell’imposta di consumo, senza modificare i meccanismi
di riconoscimento del trattamento agevolato di cui alla L. n. 15 del 1977, e del relativo decreto di
attuazione del 12 luglio 1977.
Alla luce di questa normativa, l’agevolazione per uso industriale è concessa su domanda del
contribuente e a seguito di verifica delle richieste condizioni da parte dell’UTIF (ufficio tecnico
delle imposte di fabbricazione): si tratta, in buona sostanza, dell’ammissione al godimento di un
beneficio su richiesta del soggetto interessato che deve dimostrare di averne diritto, mentre l’esistenza del relativi presupposti per la concessione deve essere verificata dall’autorità competente. Di
conseguenza la decorrenza degli effetti derivanti dall’accoglimento della domanda di ammissione al trattamento agevolato non può essere collocata in un momento anteriore alla presentazione della domanda medesima.
Nell’accoglimento del secondo motivo è assorbito il terzo, relativo alla supposta decadenza
biennale cui sarebbe soggetta la domanda del contribuente per godere dell’agevolazione de qua. Per
altro aspetto va rilevato che nella specie non è stato impugnato dall’Ufficio il capo relativo alla de-
739
correnza dell’agevolazione dal tempo della domanda e che la questione della decadenza biennale
è questione nuova non sollevata nei gradi di merito.
Pertanto, deve esser rigettato il primo motivo di ricorso, accolto il secondo e assorbito il terzo.
La sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio della causa ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale della Calabria, che provvederà anche in ordine alle spese della presente
fase del giudizio.
P.Q.M.
La Corte Suprema di Cassazione Rigetta il primo motivo e dichiara la giurisdizione del giudice
tributario. Accoglie il secondo motivo di ricorso, assorbito il terzo, cassa la sentenza impugnata e,
rinvia, anche per le spese, ad altra Sezione della Commissione Tributaria Regionale della Calabria.
Sentenza Cassazione civile, sez. Tributaria, 18 marzo 2009, n. 6523
Teleriscaldamento - Nozione - Agevolazione ex art. 7 del D.L. n. 331 del 1993 - Stretta interpretazione - Conseguenze - Applicabilità a qualsiasi vettore termico - Esclusione - Fattispecie
In tema di accise sul gas metano, l’impiego di tale combustibile nel teleriscaldamento che usufruisce del trattamento agevolativo previsto dall’art. 17 del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, postula la somministrazione di calore a distanza, attraverso tubature che collegano la centrale agli edifici (utenti), in
sostituzione dei tradizionali impianti di riscaldamento domestico; pertanto, trattandosi di disposizione agevolativa di stretta interpretazione, non è possibile ampliare il concetto sino a ricomprendervi qualsiasi vettore termico, indipendentemente dall’uso che ne possa essere fatto dall’utente.
La Azienda servizi municipalizzati (ASM) di Brescia conveniva in giudizio il Ministero delle Finanze e l’UTF opponendosi all’invito di pagamento per maggior accisa su gas metano impiegato
nelle centrali Nord, Sud e di Bovazzo come combustibile nella rete di teleriscaldamento assumendo
di aver diritto all’agevolazione di aliquota in base alla nota 5 della L. n. 427 del 1993, art. 17, secondo cui dovevano considerarsi compresi negli usi industriali gli impieghi di gas metano come
combustibile nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione come appunto avveniva nel caso dove l’impianto era strutturalmente concepito alla cogenerazione di energia elettrica
e calore.
Il Tribunale di Brescia accoglieva la domanda (limitata in corso di giudizio al gas metano utilizzato per la sola fornitura di vapore agli Ospedali civili di Brescia attraverso la Centrale Nord) e
la sentenza veniva confermata dalla Corte di appello che rilevando che l’impiego di metano era
unitario sia in relazione al momento di suo utilizzo attinente la fase iniziale del processo di produzione sia in relazione al bene prodotto cioè il vapore solo successivamente trasformato in acqua
calda non consentiva di distinguere un diverso regime fiscale cui sottoporre il carburante assoggettando ad una accisa maggiore quello destinato alla produzione di vapore fornito all’ospedale rispetto a quello di acqua calda.
Adduceva in particolare che era irrilevante la forma assunta dal vettore termico (liquida o gassosa)al fine della concreta individuazione della fattispecie normativa applicabile posto che la nota
5, riferendosi alla parola teleriscaldamento, non ne consentiva limitazione applicativa al solo riscaldamento cittadino ma ricomprendeva qualunque forma di produzione e cessione di energia
termica effettuata a distanza trasferita cioè dal luogo di produzione a quello di consumo. Ricorrono
per la cassazione della sentenza l’Amministrazione delle finanze e la subentrata Agenzia delle do-
740
gane denunziando – con 1^ mezzo – violazione della L. n. 427 del 1993, art. 17, oltre a vizi di insufficiente e contraddittoria motivazione posto che nella fattispecie non vi era fornitura di acqua
calda ma di vapore che poteva assumere – a scelta discrezionale dell’utente – le più svariate utilizzazioni e cioè, oltre che per il riscaldamento, anche per lavanderia e sterilizzazione come riconosciuto dalla stessa controparte.
Lamentano i ricorrenti – con 2^ mezzo – ulteriore violazione dell’art. 17 cit., in relazione agli
artt. 112 e 345 c.p.c., oltre ad omessa motivazione non avendo i giudici d’appello pronunziato sulla
domanda subordinata di rigetto dell’altrui pretesa quanto meno con riferimento alla quota di consumo relativa all’attività di lavanderia e sterilizzazione effettuata dagli Spedali Civili di Brescia.
Ha depositata memoria difensiva la soc. controricorrente.
Il 1° motivo di ricorso è fondato.
Il D.L. n. 331 del 1993, art. 17, alla nota 4 prescrive che siano sottoposte ad accisa nella misura
prevista per gli usi civili (superiore a quella prevista per gli usi industriali in precedenza esentagli
impieghi di gas metano utilizzato come combustibile nella produzione di acqua calda di altri vettori termici e/o di calore non utilizzati in impieghi produttivi dell’impresa, ma per la cessione a
terzi per usi civili».
La nota 5 recita poi che debbono considerarsi ricompresi negli usi industriali gli impieghi di gas
metano come combustibile nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione anche
se riforniscono utenze civili e gli impieghi in tutte le attività industriali produttive dì beni e servizi.
Secondo i giudici di appello l’utilizzo nella norma della parola «teleriscaldamento» non ne consentirebbe alcuna limitazione applicativa venendo ricompresa nell’agevolazione qualunque forma
di produzione e cessione di energia termica effettuata a distanza trasferita cioè direttamente dal
luogo di produzione a quello di consumo a prescindere dall’utilizzo finale dell’utente.
Va premesso che il teleriscaldamento o riscaldamento a distanza indica una situazione nella
quale la fornitura del riscaldamento a più edifici (utenti) avviene a distanza attraverso delle tubazioni che trasportano il calore generato in una o più centrali principali alimentate da fonti energetiche di vario tipo andando a sostituire i tradizionali impianti di calore dei singoli edifici.
Il calore prodotto viene trasportato attraverso le reti di teleriscaldamento e ceduto agli utenti
non occorrendo allo scopo diverse strutture salvo le tubature ed i radiatori.
Il termine «teleriscaldamento» evidenzia dunque una specifica caratteristica del servizio, ossia
la distanza esistente tra il punto di produzione e i punti di utilizzo del calore.
Nel caso in esame è pacifico che vi è stata somministrazione di vapore (e non di acqua calda)
utilizzato dall’utente per finalità diversificate: ora per lavanderia e sterilizzazione ora per riscaldamento mediante uno scambiatore di calore predisposto dall’utente stesso che ha così canalizzato
l’impiego della fornitura su queste due funzioni.
Peraltro, perchè si possa parlare di teleriscaldamento nel senso inteso dalla norma cui è sotteso
o il particolare trattamento agevolativo, non è possibile prescindere dalla funzione originariamente
prevista a tale scopo ampliando il concetto sino a ricomprendervi qualsiasi vettore termico indipendentemente dall’uso che ne possa essere fatto dall’utente.
Trattandosi di disposizione agevolativa essa va interpretata in senso restrittivo siccome mirante
ad favorire la sostituzione del riscaldamento domestico con il riscaldamento a distanza e non a
consentire l’uso a piacimento dell’energia termica ricevuta quale il vapore pacificamente utilizzato
anche a fini estranei a quelli agevolati.
Come sostiene correttamente la difesa erariale, è improprio parlare in tali ipotesi di teleriscaldamento in quanto si tratta di fornitura di vapore destinabile a scelta dell’utente ad una finalità
piuttosto che da un’altra sicchè; nel momento in cui costui decide di dotarsi di uno scambiatore di
calore per riscaldare i propri locali, si esula dalla figura del teleriscaldamento posto che le opera-
741
zioni necessarie al riscaldamento dell’acqua non vengono più compiute a distanza bensì nei locali
di esso utente e nei limiti in cui costui decide di provvedervi destinando una quota variabile di vapore necessaria al raggiungimento di quello scopo.
Se la ratio della disposizione è dunque quella di favorire la sostituzione del riscaldamento domestico con il teleriscaldamento e non un uso generalizzato non sembra in conclusione che si possa
aderire alla tesi «omnicomprensiva» condivisa dai giudici del merito secondo la quale andrebbero
considerati «industriali» tutti gli impieghi di gas metano nel processo di cogenerazione a monte a
prescindere dalla destinazione a valle.
Fondato risulta altresì il 2^ motivo di ricorso (al 1 consequenziale) posto che la domanda subordinata proposta in sede di appello circa il riferimento dell’aliquota ordinaria alla quota di consumo relativa all’attività di lavanderia e sterilizzazione non era contrassegnata da novità riducendo
solo l’ambito dell’originario petitum tanto è che su di essa la Corte ha fornito implicita risposta
coerente con le premesse (impossibilità di diversificare il regime fiscale)che va peraltro rivista sul
piano motivazionale in relazione all’accoglimento del 1^ motivo.
Il ricorso va pertanto accolto e – previa cassazione della sentenza impugnata – la causa rinviata
per le conseguenti determinazioni in funzione degli eventuali usi alternativi del metano fatti in
concreto dal contribuente ed alle quote destinate a tali scopi ad altra sezione della Corte di appello
di Brescia che provvederà anche sulle spese del presente giudizio.
P.Q.M.
La Suprema Corte Accoglie il ricorso. Cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa – anche per
le spese – ad altra sezione della Corte di appello di Brescia.
Cassazione Civile – Sez. Unite – Sent. N. 6589 del 19 marzo 2009.
Gas neturale – Soggetto titolato a chiedere il rimborso per un avvenuto «indebito pagamento»
Spetta alla giurisdizione tributaria, ai sensi dell’art. 2 del D.Lgs. n. 546 del 1992, la controversia
avente ad oggetto l’impugnazione di un provvedimento emesso dall’Agenzia delle Dogane, di diniego
del rimborso delle accise sul gas metano inglobate nel prezzo, avanzata dal consumatore sul presupposto di avere titolo ad un’aliquota agevolata, a nulla rilevando che il prezzo del gas metano, comprensivo delle relative accise, sia stato pagato direttamente al soggetto erogatore del gas medesimo
(nella specie il Comune) concessionario del servizio in quanto l’art. 14 del TUA, nel disciplinare il rimborso delle accise indebitamente pagate, non contiene alcuna indicazione specifica circa i soggetti legittimati e deve, quindi, ritenersi applicabile a tutti coloro che dimostrino di avere indebitamente pagato l’imposta.
La Casa di Cura Privata … s.p.a. ha impugnato, dinanzi alla commissione tributaria provinciale di Ravenna, il provvedimento emesso dall’Ufficio Tecnico di Finanza dell’Agenzia delle Dogane
di Ferrara, con il quale ha escluso che alla istante competesse l’applicazione dell’accisa con aliquota agevolata sul gas metano usato per l’esercizio della propria attività, da equipararsi all’uso industriale, per carenza di documentata istanza, escludendo conseguentemente che le competesse il
rimborso richiesto in relazione all’ultimo biennio.
La commissione tributaria provinciale adita in primo grado, dopo avere disposto l’integrazione
del contraddittorio nei confronti del Comune di …, che riscuote l’accisa unitamente al prezzo del
metano, accogliendo l’eccezione dell’Ufficio, ha dichiarato il proprio difetto di giurisdizione. Se-
742
condo i primi Giudici la controversia sarebbe di competenza del giudice ordinario, in quanto non
avrebbe ad oggetto l’accisa sul consumo del gas ma il contenuto del rapporto sinallagmatico tra la
casa di cura, consumatrice, e l’ente Comunale che riscuote l’accisa unitamente al prezzo del gas,
sulla base di un contratto di fornitura.
La commissione tributaria regionale in accoglimento dell’appello della casa di cura ha dichiarato la giurisdizione del Giudice adito in primo grado, al quale ha rinviato la causa.
Avverso questa decisione, contro la casa di cura e nei confronti del Comune di …, ricorre per
cassazione l’Agenzia delle Dogane.
La prima resiste con controricorso. L’ente comunale non ha svolto attività difensiva.
Il ricorso è privo di fondamento.
Con l’unico motivo di ricorso, denunciando la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n.
546 del 1992, art. 19, in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 1, la parte ricorrente assume che la CTR nel
ritenere sussistente la giurisdizione del Giudice tributario avrebbe malamente interpretato l’art.
19 citato. Pone, quindi al Collegio il seguente quesito di diritto: se sussista la giurisdizione del
Giudice tributario sulla domanda del consumatore, nei confronti dell’Agenzia delle Dogane, di
rimborso delle accise sul gas metano inglobate nel prezzo, da esso pagato, al soggetto erogatore
del gas medesimo.
Va preliminarmente evidenziato che la censura è mal formulata con riferimento al D.Lgs. n.
546 del 1992, art. 19, che è norma che elenca gli atti impugnabili dinanzi al Giudice tributario e non
i limiti della giurisdizione delle commissioni tributarie. La mancanza del provvedimento di cui all’art. 19 comporta eventualmente l’inammissibilità del ricorso e non incide invece sulla giurisdizione, il cui ambito è definito dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 2. In forza di quest’ultima norma nel
testo vigente a seguito della modifica apportata dalla L. n. 448 del 2001, art. 12, comma 2, (il ricorso
introduttivo del giudizio è del 2003) che ha ampliato la giurisdizione del Giudice tributario - «Appartengono alla giurisdizione tributaria tutte le controversie aventi ad oggetto i tributi di ogni genere e specie». Pertanto la controversia in esame, nella quale si discute se alla casa di cura competa o meno una agevolazione tributaria rientra a pieno titolo nella giurisdizione speciale delle
commissioni tributarie.
Non rileva la circostanza che il solo soggetto obbligato verso l’amministrazione finanziaria sia
l’ente comunale che immette in consumo il gas e riscuote l’accisa inglobata nel prezzo (è una peculiarità che non incide sulla natura del tributo che resta distinto dal prezzo del gas). Infatti, «In
materia di imposte sulla produzione e sui consumi, il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 14, comma
2, nel disciplinare il rimborso delle accise indebitamente pagate, non contiene alcuna indicazione
specifica con riferimento ai soggetti legittimati, con la conseguenza che detta disposizione deve ritenersi applicabile a tutti coloro che dimostrino di avere indebitamente pagato l’imposta, anche
in quanto beneficiari di un’agevolazione, posto che essi non avrebbero altrimenti la possibilità
di ottenere il relativo rimborso» (Cass. 23518/2008).
Va quindi affermato il principio che sussiste la giurisdizione del Giudice tributario in relazione ad un provvedimento di rigetto (di cui si discute nella specie) della domanda del consumatore, nei confronti dell’Agenzia delle Dogane, di rimborso delle accise sul gas metano inglobate nel prezzo, da esso pagato, al soggetto erogatore del gas medesimo.
Ne deriva che il ricorso va rigettato con compensazione delle spese del giudizio di legittimità
in considerazione dei profili di novità della questione.
P.Q.M.
La Corte rigetta il ricorso e compensa le spese del giudizio di legittimità.
743
Corte di Cassazione Civile – Sentenza n. 14303 del 3 aprile 2009
Omesso pagamento dell’accisa - Sanzioni - Gas naturale - Cumulo di sanzioni - Sussiste
Nel caso di omesso pagamento dell’imposta di consumo sul gas trovano applicazione sia l’art.
13 del D.Lgs. n. 471 del 1997, che prevede il pagamento di una somma a titolo di sanzione amministrativa, sia l’art. 3, n. 4, del D.Lgs. n. 504 del 1995, nel testo vigente «ratione temporis», che prevede
un’indennità di mora dovuta per il ritardato pagamento: dette norme sono, infatti, pienamente compatibili e non realizzano un cumulo di sanzioni, in ragione della loro diversità funzionale, afflittiva
(con riferimento alla sanzione amministrativa) e reintegrativa del patrimonio leso (con riguardo all’indennità di mora).
1.1. Il 14-15-20 febbraio 2007 è notificato alla Società e al signor A.C., in proprio e nella qualità di amministratore unico della Società, un ricorso dell’Agenzia per la cassazione della sentenza
descritta in epigrafe, che ha rigettato l’appello della Direzione regionale di Napoli dell’Agenzia contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale (CTP) di Napoli n. 92/19/2005, che aveva
accolto il ricorso della Società e del signor A.C. contro l’atto di contestazione n. 749/2000 in tema
di accise sul gas metano per gli anni 1997-2000.
1.2. Il 16 marzo 2007 è notificato all’Agenzia il controricorso della Società e del signor A.C..
a) il 28 giugno 2004 è notificato alla Società l’atto di contestazione n. 740/2000 del 28 luglio
2003, con il quale l’Ufficio tecnico di finanza di Benevento irroga la sanzione prevista dal D.Lgs. 18
dicembre 1997, n. 471, art. 13, per l’omesso versamento nel termine previsto dal D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504, art. 26, comma 8, dell’accisa sul gas metano relativa agli anni 1997-2000, insieme all’indennità di mora e agli interessi D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4;
b) il ricorso della Società e, in proprio, del suo amministratore unico, signor A.C., è accolto
dalla CTP di Napoli con sentenza 7 marzo 2005, n. 92/19/2005;
c) l’appello della Direzione regionale di Napoli dell’Agenzia, è, poi, respinto dalla CTR con la
sentenza ora impugnata per cassazione.
3. La sentenza della CTR, oggetto del ricorso per cassazione, è così motivata:
a) «non è contestato ... che nel corso degli anni 1997-2000 la Ottogas ... non eseguì, nei termini
stabiliti dal D.L. n. 540 del 1995, i pagamenti di imposta-accisa, ... di talchè, a seguito di avviso di
pagamento, ebbe a pagare il dovuto, maggiorato degli interessi e della indennità dimora nella misura fissa del 6%»;
b) per interessi moratori s’intendono «quelli dovuti pel risarcimento danni conseguenti al ritardo nel pagamento (mora debendi) per cui appare condivisibile l’affermazione della Commissione di primo grado che la coesistenza degli interessi, funzione risarcitoria, e della mora in misura
fissa, porta a ritenere questa ultima, come una vera e propria sanzione che si aggiunge al comune
risarcimento danni»;
c) il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13 «sembra attagliarsi ad ogni tributo ivi comprese le
accise», ma il principio del favor rei ex D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, induce a ritenere che «nella
fattispecie, una volta sancita che la mora fissa al 6% è sostanzialmente una sanzione che si aggiunge al risarcimento rappresentato dagli interessi, ne deve conseguire che l’Agenzia delle Dogane
deve attenersi alla norma più favorevole alla Ottogas s.r.l.»;
d) in ogni caso, si applica la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10:
poichè «nella fattispecie, non è contestato che l’appellata ebbe ad ottemperare all’avviso di pagamento n. 749/2000, relativo a processo verbale della Utif di Napoli, effettuando i versamenti richiesti, maggiorati degli interessi e indennità di mora e quindi la Dogana non poteva attivare una
744
ulteriore e successiva richiesta, con ulteriore rilevante sanzione in applicazione del D.Lgs n. 471,
art. 13, per il principio dell’affidamento in forza del quale la Ottogas ha pagato, senza ricorsi, tutto
quanto richiesto, senza poter ipotizzare la volontà dell’Amministrazione di applicare una norma
successiva e più gravosa, senza tener conto che il contribuente si era conformato alla richiesta dell’avviso di pagamento anteriore». 4. Il ricorso per cassazione dell’Agenzia, integrato con memoria,
è sostenuto con tre motivi d’impugnazione e si conclude con la richiesta che sia cassata la sentenza
impugnata, con ogni conseguente statuizione, anche in ordine alle spese processuali.
5. L’intimata Società e, sia pure non intimato, il signor A. C. resistono con controricorso, integrato con memoria, e concludono per il rigetto del ricorso, con vittoria di spese di giudizio e con
la loro attribuzione al difensore anticipatario.
6. Il primo motivo d’impugnazione.
6.1. La censura dell’Agenzia ricorrente.
6.1.1. La rubrica del primo motivo d’impugnazione.
Con il primo motivo d’impugnazione si denunciano, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e la falsa applicazione: del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, artt. 3 e 26; del D.Lgs. 18 dicembre
1997, n. 471, artt. 13 e 16; del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3. 6.1.2. La motivazione addotta
a sostegno del primo motivo d’impugnazione Secondo l’Agenzia, la sentenza impugnata sarebbe basata sul presupposto che la sanzione amministrativa e gli interessi di mora svolgano la stessa funzione e siano, quindi, tra loro alternativi. La tesi sarebbe infondata, perchè l’indennità di mora del
6%, così come gli interessi per il ritardato pagamento, prevista dal D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504,
art. 3, comma 4, avrebbe natura risarcitoria, con la conseguenza che l’applicazione della sanzione
del 30%, prevista con disposizione generale dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, non comporterebbe cumulo di sanzioni.
6.1.3. Il quesito di diritto formulato dall’Agenzia a conclusione del primo motivo d’impugnazione.
A conclusione del primo motivo d’impugnazione si formula il seguente quesito di diritto: «è legittima l’irrogazione della sanzione di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, in aggiunta all’indennità di mora – ed agli interessi per ritardato pagamento -, di cui al D.Lgs. n. 504 del 1965, art. 3,
comma 4, per il caso di ritardo nel pagamento delle accise?». 6.2. La valutazione della Corte del
primo motivo d’impugnazione.
6.2.1. La fondatezza del motivo.
parte della Società, dell’accisa sul gas negli anni 1997-2000, consiste nel chiedere se la pretesa di
pagamento sia solo quella D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5, nel testo secondo
il quale «In caso di ritardo si applica l’indennità di mora del 6 per cento, riducibile al 2 per cento
se il pagamento avviene entro 5 giorni dalla data di scadenza, e sono, inoltre, dovuti gli interessi in
misura pari al tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali», o debba essere anche
quella prevista dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma 1, per il quale «Chi non esegue,
in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, i versamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldo dell’imposta risultante dalla dichiarazione, detratto in questi casi
l’ammontare dei versamenti periodici e in acconto, ancorchè non effettuati, è soggetto a sanzione
amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato ...».
La questione è identica a quella già affrontata e risolta con la sentenza 12 settembre 2008, n.
23517, la cui motivazione può esser qui pienamente accolta. Si disse allora, e si conferma ora,
che la risposta da dare al quesito è la seconda tra quelle ipotizzate, perchè il D.Lgs. 18 dicembre
1997, n. 471, è un atto normativo che – lo si desume dal suo titolo – oltre a regolare le sanzioni
tributarie non penali in materia di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto, disciplina le
745
sanzioni amministrative in materia di «riscossione dei tributi» in generale, cioè per la riscossione
di tutti i tributi, tant’è vero che nel sistema sanzionatorio costruito mediante i tre Decreti D.Lgs.
18 dicembre 1997, n. 471, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 e D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, non
esiste alcun’altra disposizione normativa che preveda la reazione dell’ordinamento per gli illeciti
commessi in occasione della riscossione. Il sistema sanzionatorio generale è, poi, integrato con le
disposizioni normative speciali d’imposta, che, per quel che riguarda l’accisa sul gas, sono contenute nel D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, dedicato alle imposte sulla produzione e sui consumi e
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, il quale, nel suo secondo periodo del testo originario e nel suo quinto periodo nel testo vigente nel 2001 a seguito delle modifiche introdotte dal
D.L. 1° ottobre 2001, n. 356, art. 8-bis, conv. in L. 30 novembre 2001, n. 418, stabilisce che «In caso
di ritardo si applica l’indennità di mora del 6 per cento, riducibile al 2 per cento se il pagamento
avviene entro 5 giorni dalla data di scadenza, e sono, inoltre, dovuti gli interessi in misura pari al
tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali». Le due disposizioni normative si applicano cumulativamente, perchè in relazione al medesimo oggetto esse assumono un contenuto diverso: la sanzione amministrativa è quella del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13,
comma 1, e la misura risarcitoria dell’indennità di mora è quella del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n.
504, art. 3, comma 4, n. 5.
Al loro diverso contenuto corrisponde una diversa funzione dell’imposizione del vincolo di pagare: afflittiva quella della sanzione e reintegrativa del patrimonio leso quella dell’indennità di
mora; e la diversità della funzione giustifica la loro contemporanea applicazione, che, contrariamente alla tesi della Società resistente, non realizza, perciò, alcun cumulo di sanzioni, ma soltanto
due diverse pretese di pagamento in base a titoli diversi, tra loro pienamente compatibili per la
loro diversità di struttura e di funzione.
6.2.3. Valutazione conclusiva sul primo motivo d’impugnazione e formulazione del principio di
diritto.
In conclusione, il primo motivo d’impugnazione deve riconoscersi come fondato, perchè esso
invoca l’applicazione di un principio di diritto diverso da quello cui s’è ispirata la sentenza impugnata e che può esser così formulato, traendo il materiale letterario dalle disposizioni normative
contenute nel D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, n. 5, e nel D.Lgs. 18 dicembre 1997, a
471, art. 13, comma 1, e combinandolo adeguatamente: «In caso di ritardo nel pagamento dell’accisa sul gas si applica l’indennità di mora del 6 per cento, sono dovuti gli interessi in misura pari
al tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali e si irroga la sanzione amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato». 7. Il secondo motivo d’impugnazione.
7.1.1. La rubrica del secondo motivo d’impugnazione.
Il secondo motivo d’impugnazione è introdotto dalla seguente rubrica rubricato: «Falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, comma 3, e della L. 27 luglio 2000, n. 212, art.
10 - statuto del contribuente (in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3)».
7.1.2. La motivazione addotta a sostegno del secondo motivo d’impugnazione.
7.1.2.1. Secondo la ricorrente Agenzia, sarebbe erroneo il richiamo, operato dalla CTR, al principio dei favor rei, previsto dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, comma 3, perchè esso presupporrebbe identità di natura fra le disposizioni sanzionatorie che si succedono nel tempo, mentre quelle relative alle accise sul gas metano avrebbero natura giuridica diversa.
7.1.2.2. Non sarebbe nemmeno applicabile, secondo la ricorrente Agenzia, la L. 27 luglio 2000,
n. 212, art. 10, comma 2. Infatti, l’Ufficio tributario non avrebbe dato alcuna istruzione al contribuente sull’applicabilità del tributo e non avrebbe adottato alcun comportamento modificativo di
un suo precedente comportamento creativo di affidamento. L’Ufficio si sarebbe, infatti, limitato
a pretendere in tempi diversi l’applicazione di due norme diverse aventi ad oggetto la medesima
fattispecie.
746
7.1.3.1. Il quesito di diritto relativo al primo submotivo del secondo motivo di ricorso A conclusione del primo submotivo del secondo motivo di ricorso si formula il seguente quesito di diritto:
«il principio del favor rei di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 3, può impedire la irrogazione della sanzione di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, in aggiunta all’indennità di mora, e correlativi interessi, di cui al D.Lgs. n. 504 del 1965, art. 3, comma 4, per il caso di ritardo nel pagamento delle accise, intervenuto dopo l’entrata in vigore di tutte le norme citata?». 7.7.3.7. Il quesito di diritto relativo al secondo submotivo del secondo motivo di ricorso.
A conclusione del secondo submotivo del secondo motivo di ricorso si formula il seguente quesito di diritto: «il principio dell’«affidamento» di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 2, può
impedire la irrogazione, con successivo separato atto, della sanzione di cui al D.Lgs. n. 471 del
1997, art. 13, in aggiunta all’indennità di mora, e correlativi interessi, di cui al D.Lgs. n. 504 del
1965, art. 3, comma 4, già applicati per il caso di ritardo nel pagamento delle accise?».
7.2. La valutazione della Corte del secondo motivo d’impugnazione.
7.2.1. La fondatezza del primo submotivo del secondo motivo.
Il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 3, comma 3, prevede che «Se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole ...».
Se ne desume che il presupposto per l’applicazione del principio del favor rei è che il medesimo
comportamento illecito sia stato considerato da due norme tributarie succedutesi nel tempo in
modo diverso e ne abbiano fatto seguire una diversa entità della medesima sanzione.
Il principio del favor rei non è applicabile al caso in esame, per il quale il medesimo oggetto –
il ritardo nel pagamento di un tributo, che è l’accisa sul gas D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art.
3, comma 4, n. 5 e il ritardo dei pagamenti di tributi in generale D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471,
ex art. 13 – è assunto nella struttura di due norme diverse, la prima delle quali assume come contenuto la volontà di sottoporre l’autore del ritardo alla misura risarcitoria dell’indennità di mora e
del pagamento d’interessi e la seconda delle quali, successivamente e a parte, assume come contenuto la volontà di collegare al ritardo nel pagamento la misura afflittiva del 30%, che è l’unica sanzione prevista per quello specifico illecito tributario.
Il primo submotivo del secondo motivo di ricorso è, pertanto, fondato.
La norma giuridica vigente è, dunque, la seguente: «Se la norma tributaria anteriore e quella
posteriore assumono, rispetto al medesimo comportamento illecito tributario, contenuti reattivi diversi, di cui solo uno abbia natura sanzionatoria, manca il presupposto per l’applicazione del principio del favor rei D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, ex art. 3, comma 3». 7.2.2. La fondatezza del secondo submotivo del secondo motivo Con il secondo submotivo del secondo motivo d’impugnazione si contesta l’affermazione della CTR, qui riprodotta nel p. ), secondo la quale sarebbe
illegittima l’adozione, da parte dell’ufficio tributario, di una pretesa tributaria della sanzione D.Lgs.
18 dicembre 1997, n. 471, ex art. 13, successiva all’adozione della pretesa tributaria dell’indennità
di mora e degli interessi D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5. L’illegittimità deriverebbe, secondo il giudice d’appello, dal contrasto con la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, enunciativo del principio di affidamento del contribuente, il quale, avendo confidato nel primo provvedimento, non avrebbe potuto esser reso destinatario di un’ulteriore pretesa.
La posizione assunta dalla sentenza impugnata è illegittima per le ragioni qui di seguito esposte.
Il riferimento del giudice d’appello non può esser stato fatto che alla L. 27 luglio 2000, n. 212,
art. 10, comma 2, dal momento che il primo comma introduce il principio di collaborazione tra autorità tributaria e contribuente e il principio di buona fede del contribuente e il terzo comma prevede l’esenzione da responsabilità amministrativa tributaria del contribuente per incertezza normativa oggettiva, cosicchè essi non sono rilevanti per la presente controversia. La L. 27 luglio 2000,
n. 212, art. 10, comma 2, è, per la parte che interessa questa causa, così formulato: «Non sono irrogate sanzioni ... al contribuente, qualora egli si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell’amministrazione finanziaria, ancorchè successivamente modificate dall’amministrazione mede-
747
sima ...». Si desume da questa disposizione che l’esercizio del potere sanzionatorio è precluso all’amministrazione finanziaria quando il contribuente abbia adottato un comportamento conforme
alle «indicazioni» da essa fornitegli.
Che cosa siano le indicazioni di un atto dell’amministrazione la legge tributaria statutaria non
dice, anche se, avvalendosi dei contributi della dottrina e della giurisprudenza, si può ben pensare
che, a parte le ipotesi di affidamento ad opera dello stesso legislatore (Consiglio di Stato 11 luglio
2003, n. 4139), esso possa esser creato da un atto amministrativo generale di programmazione
(Consiglio di Stato: 14 dicembre 2004, n. 8032; 1° dicembre 2004, n. 6402; 8 luglio 2003, n. 4074;
29 aprile 2003, n. 2184; 8 giugno 2000, n. 3280), o da singoli provvedimenti amministrativi caratterizzati dalla non precarietà (Consiglio di Stato: 29 aprile 2002, n. 2270; 2 aprile 2002, n. 1824; 11
dicembre 2001, n. 6197), o dal contesto dell’adozione dell’atto (Consiglio di Stato 23 ottobre 2001,
n. 217/2001 (parere)), o dall’adozione di atti strumentali del procedimento amministrativo (Consiglio di Stato 20 gennaio 2003, n. 204), o dall’esecuzione di un provvedimento amministrativo (Consiglio di Stato 21 febbraio 2005, n. 610), o da atti dichiarativi d’informazione amministrativa (Consiglio di Stato 21 settembre 2006, n. 525). Tuttavia, ai più limitati fini che qui interessano, è certamente da escludere che tra le «indicazioni» di cui parla la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma
2, rientrino le affabulazioni caratterizzanti un atto autoritativo provvedimentale specifico, qua è
quello con cui si esige il pagamento di un’indennità di mora e di interessi D.Lgs. 26 ottobre 1995,
n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5;
esso è, infatti, un atto amministrativo d’imposizione tributaria, con il quale si fa valere una pretesa al pagamento di somme ai titoli determinati dalla legge attributiva del relativo potere.
«Indicazioni», a voler usare il lessico della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 2, sono, invece, tutte quelle dichiarazioni di conoscenza, della specie della scienza (conoscenza oggettiva) o
del giudizio (conoscenza soggettiva), che siano autonomamente formulate in un atto giuridico specificamente destinato alla trasmissione della conoscenza, come la circolare amministrativa in generale (Corte di cassazione 14 febbraio 2002, n. 2133) o che siano accessorie ad un atto autoritativo (per esempio, quelle che compongono la clausola d’impugnazione L. 27 luglio 2000, n. 212, ex
art. 7, comma 2) e che non abbiano efficacia di certezza. Le cosiddette «indicazioni» L. 27 luglio
2000, n. 212, ex art. 7, comma 2, quindi, non vincolano il contribuente destinatario, ma si limitano
a trasmettergli la conoscenza che l’ufficio possiede intorno ad un determinato oggetto (una situazione di fatto o uno stato di normazione), con la conseguenza che il contribuente, che su quella conoscenza faccia affidamento e su di essa basi l’adozione di un comportamento conforme alla conoscenza trasmessagli, ma non conforme alla legge, non è sottoposto a sanzioni, fermo restando
il suo vincolo al rispetto della legge tributaria, sostanziale o processuale.
Nel caso di specie non si sono affatto realizzati i presupposti per la verificazione dell’affidamento
del contribuente, così confesso è configurato dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, ex art. 7, comma 2.
Infatti, risulta accertato in fatto dal giudice di merito ed è incontestato tra le parti, che l’atto
primo dell’ufficio tributario è un atto comminativo di un’indennità di mora e dei relativi interessi,
adottato nell’esercizio del potere attribuito dal D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4,
n. 5; è parimenti accertato e incontestato che l’atto secondo è un atto sanzionatorio D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 ex art. 13. La CTR ha, tuttavia, erroneamente valutato la natura giuridica del
primo atto, perchè esso non è affatto un atto dichiarativo di conoscenza non vincolante per la Società, alla quale, anzi, è destinato il comando di pagare delle somme a titolo risarcitorio. Se, poi,
come s’è mostrato nel p. 6.2, l’atto della pretesa risarcitoria ha natura giuridica diversa dall’atto sanzionatorio successivo e se essi, pur assumendo lo stesso oggetto, svolgono due funzioni diverse e
fanno valere pretese dell’ufficio tributario fondate su titoli diversi, in ragione della diversità della
natura dei poteri esercitati, non solo nessun effetto preclusivo all’esercizio del potere sanzionatorio può derivare dal preliminare esercizio del potere di pretesa risarcitoria, che è il risultato già raggiunto nel p. 6.2, ma, e a maggior ragione, nessun effetto preclusivo può derivare dal principio di
affidamento, per il quale mancano, nel caso in esame, i presupposti previsti dalla legge.
748
Poichè, invece, la CTR, mal interpretando la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 2, ha illegittimamente applicato il principio di affidamento del contribuente, il secondo submotivo del secondo motivo d’impugnazione è fondato e dev’essere accolto.
In conclusione, le norme giuridiche da applicare in alternativa al caso di specie ultima, oggetto
della presente controversia, sono le seguenti;
1) «L’adozione di un atto di applicazione dell’indennità di mora e d’interessi per il ritardato pagamento di accise sul gas metano L. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5, non preclude
l’adozione dell’atto sanzionatorio D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 ex art. 13»;
2) «L’adozione di un atto di applicazione dell’indennità di mora e d’interessi per il ritardato pagamento di accise sul gas metano L. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5, non è presupposto per l’applicazione del principio di affidamento del contribuente L. 27 luglio 2000, n. 212,
art. 10, comma 2». 7.2.3. Valutazione conclusiva sul secondo motivo d’impugnazione In conclusione, il secondo motivo d’impugnazione dev’essere accolto.
8. La riconosciuta infondatezza dei primi due motivi di ricorso rende inutile esaminare il terzo
motivo, con il quale s’ipotizza la «Contraddittoria e insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia (in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5)» e che resta, pertanto, assorbito.
9. Le precedenti considerazioni comportano l’accoglimento del ricorso e la cassazione della
sentenza impugnata.
Inoltre, non richiedendosi, per la risoluzione della controversia, alcun altro accertamento di
fatto, la causa può essere decisa nel merito, ex art. 384 c.p.c., con il rigetto del ricorso introduttivo
della Società. 10. Poichè la questione principale sollevata con il presente ricorso è stata risolta dalla
giurisprudenza di legittimità successivamente alla sua proposizione, si ritiene equo disporre che le
spese processuali relative all’intero giudizio siano compensate tra le parti.
P.Q.M.
la Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della Società.
Sono compensate tra le parti le spese processuali dell’intero giudizio.
Nota AD prot. 24081 dell’8 aprile 2009
Decreto-legge n. 262/2006 (art. 7, comma 27), convertito con modificazioni dalla legge n.
286/2006 (art. 2, comma 73). Estensione anche al settore della distribuzione commerciale dell’applicazione dell’aliquota relativa al gas metano impiegato per combustione
per «usi industriali». Termine iniziale di decorrenza dell’ampliamento. Decreto legislativo n. 26/2007, art. 21, comma 13 - Determinazione del momento iniziale per il riconoscimento dell’esclusione dalla tassazione del gas naturale avviato ad impieghi cosiddetti
«fuori campo»
Gli atti normativi in oggetto menzionati hanno introdotto significativi elementi di novità nello
specifico settore della tassazione del gas naturale, sia per quanto concerne l’applicazione della favorevole aliquota per combustione per «usi industriali», sia per quanto attiene all’individuazione
di alcune ipotesi di impiego del suddetto prodotto escluse dal campo di applicazione dell’accisa
(fattispecie questa che, peraltro, è comune a tutti i prodotti sottoposti ad accisa).
Con diverse note e circolari questa Agenzia ha provveduto a fornire i chiarimenti del caso, al
fine di favorire un’applicazione corretta e uniforme delle disposizioni cui sopra si è fatto cenno.
749
Tuttavia, tenuto conto di alcuni quesiti sottoposti all’attenzione di questa Agenzia, si ritiene opportuno fornire alcune ulteriori precisazioni in funzione di un’univoca individuazione:
1) del momento a partire dal quale i consumi imputabili a soggetti che operano nel settore
della distribuzione commerciale devono essere assoggettati all’aliquota usi industriali;
2) del momento a partire dal quale deve riconoscersi l’esclusione dalla tassazione, per il gas naturale impiegato nella riduzione chimica, nei processi elettrolitici, metallurgici e mineralogici, di
cui al comma 13 dell’art. 21, del D.Lgs. n. 504/1995, come modificato dal D.Lgs. n. 26/2007 in oggetto
menzionato.
Con riguardo al primo punto si chiarisce quanto segue.
L’art. 7, comma 27, del decreto-legge n. 262/2006, ha modificato la nota (1) all’art. 26 del D.Lgs.
n. 504/1995, stabilendo che la favorevole aliquota relativa al gas naturale impiegato per combustione per «usi industriali» venisse applicata anche con riferimento ai consumi di tale prodotto effettuati «nel settore della distribuzione commerciale».
La legge n. 286/2006, che ha convertito con modificazioni il citato decreto-legge n. 262/2006, all’art. 2, comma 73 ha confermato l’ampliamento suddetto.
Tale decreto-legge, a norma dell’art. 48 in esso contenuto, è entrato in vigore il giorno stesso
della sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana, avvenuta in data 3 ottobre 2006.
A seguito dell’entrata in vigore del citato decreto-legge n. 262/2006 – con nota n. 4428/V del 27
dicembre 2006 – sono state fornite alcune indicazioni, per la fase di prima applicazione della norma
sopra richiamata.
Con la nota suddetta venne precisato che l’applicazione dell’aliquota «usi industriali» alle nuove
fattispecie contemplate dalla norma di previsione dovesse essere effettuata a partire dalla medesima
data del 3 ottobre 2006 incluso, a condizione che la documentazione necessaria (certificato CCIAA
competente o dichiarazione sostitutiva rilasciata ai sensi del D.P.R. n. 445/2000) a comprovare la
spettanza del trattamento fiscale in questione, venisse presentata, da parte degli aventi diritto, in
tempo utile per essere allegata alla dichiarazione di consumo per l’anno 2006.
Con la nota n. 4428/V del 27 dicembre 2006 venne, inoltre, chiarito che per i contratti di fornitura stipulati successivamente alla data predetta la favorevole aliquota «usi industriali» avrebbe
avuto applicazione rispetto ai consumi decorrenti dalla data di presentazione, al soggetto erogatore,
della relativa richiesta, opportunamente documentata.
Ciò premesso, considerati i quesiti sottoposti a questa Agenzia, la questione relativa all’individuazione del momento da cui deve decorrere l’applicazione dell’aliquota «usi industriali» rispetto
alle fattispecie sottese dalla norma ampliativa sopra richiamata è stata esaminata nel corso di un
recente incontro con l’Avvocatura Generale dello Stato.
L’Organo legale ha, in tale sede, chiarito che, con riferimento al caso di specie, occorre rifarsi
al principio generale in virtù del quale il riconoscimento di qualunque trattamento fiscale agevolato o comunque vantaggioso, deve necessariamente presupporre una specifica istanza da parte
dei soggetti legittimati a richiederlo.
Soltanto a partire da tale momento, infatti, l’Amministrazione viene messa in condizione di
procedere alle verifiche e ai riscontri del caso, funzionali ad una pertinente applicazione del trattamento favorevole.
Conseguentemente, fatto salvo quanto già chiarito con la richiamata nota n. 4428/V del 27 dicembre 2006 ed in linea con le precisazioni ivi fornite, si ribadisce che l’applicazione dell’aliquota
«usi industriali» può aver luogo, rispetto ai consumi di gas naturale imputabili a soggetti che operano nel settore della «distribuzione commerciale», a partire dal momento in cui l’utilizzatore interessato presenta la richiesta del predetto trattamento fiscale all’Ente distributore (o al fornitore),
che provvederà alle opportune comunicazioni all’ufficio finanziario competente.
750
Appare evidente che il decorso dei tempi necessari all’effettuazione delle predette comunicazioni non influisce in alcun modo sul termine iniziale a partire dal quale trova applicazione la specifica aliquota in parola, la cui decorrenza va determinata con riferimento al momento in cui i singoli fornitori vengono informati, da parte dei propri clienti, circa la ricorrenza in capo a questi ultimi dei requisiti che li legittimano ad usufruire dell’aliquota «usi industriali».
*
*
*
In ordine al secondo punto si forniscono le seguenti precisazioni.
L’esclusione dall’applicazione dell’accisa rispetto al gas naturale impiegato per la riduzione chimica, nei processi elettrolitici, metallurgici e mineralogici, di cui al codice DI26 del Reg. (CEE) n.
3037/90 del Consiglio, del 9 ottobre 1990, è prevista dal comma 13 dell’art. 21 del D.Lgs. n. 504/1995,
come modificato dal D.Lgs. n. 26/2007, con cui è stata data attuazione alla direttiva 96/2003/CE, che
ha ristrutturato il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità.
Con riferimento a tale fattispecie occorre rifarsi a quanto precisato con la circolare n. 17/D del
28 maggio 2007, con la nota n. 4436 del 24 luglio 2007, con la circolare n. 37/D del 28 dicembre 2007
e da ultimo con la circolare n. 32/D del 5 agosto 2008.
Pertanto, l’esclusione dalla tassazione avrà luogo sin dal 1° giugno 2007 (data di entrata in vigore del decreto legislativo n. 26/2007) rispetto ai consumi imputabili agli utilizzatori titolari di contratti di fornitura in essere a tale data che, sulla base delle comunicazioni effettuate, opportunamente documentate (con dichiarazioni rese ai sensi degli artt. 47 e 48 del D.P.R. n. 445/2000 o con
apposita certificazione camerale), sono stati inseriti dai fornitori nell’elenco degli utenti agevolati.
Tale esclusione ha, inoltre effetto, in ordine alle forniture attivate tra il 1° giugno e il 31 dicembre 2007, a partire dal momento dell’attivazione e della presentazione delle dichiarazioni suddette, corredate della documentazione e di ogni altro elemento necessari ad evidenziare la ricorrenza, in capo agli utilizzatori, dei presupposti per l’esclusione dalla tassazione.
In entrambe le ipotesi menzionate gli aventi diritto risulteranno, infatti, inseriti nell’elenco
degli utenti agevolati allegato alla dichiarazione di consumo presentata dal soggetto obbligato per
l’anno 2007.
Per tutte le forniture già attive al 1° giugno 2007, per le quali le dovute comunicazioni siano
state effettuate solo successivamente al termine ultimo utile all’inserimento nell’elenco degli utenti
agevolati allegato alla suddetta dichiarazione per l’anno 2007 (vale a dire il 31 marzo 2008), ove ricorrano elementi oggettivi registrati sin dall’entrata in vigore del D.Lgs. n. 26/2007, andrà riconosciuta l’esclusione dal campo di applicazione dell’accisa a partire dal 1° giugno 2007.
Viceversa, l’esclusione in parola andrà riconosciuta a partire dal momento della presentazione
della dichiarazione (documentata) al soggetto fornitore e sarà, comunque, onere del fornitore inserire i soggetti titolari delle forniture in questione nell’elenco degli utenti agevolati da allegare alla
prima dichiarazione di consumo utile.
Ad ogni buon conto, si reputa opportuno ribadire che, qualora si configuri un credito a favore
del soggetto obbligato al pagamento dell’imposta, il relativo diritto al rimborso deve essere esercitato, a pena di decadenza, entro due anni dalla data di presentazione della dichiarazione annuale,
come previsto dall’art. 14 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504.
Tutto ciò premesso si ribadisce quanto evidenziato nella circolare n. 37/D del 28 dicembre 2007,
in ordine alla necessità che i soggetti fornitori espletino attività informativa nei confronti dei propri clienti sulla portata del «fuori campo di applicazione» sin qui considerato.
Le Direzioni regionali in indirizzo vorranno impartire opportune indicazioni agli Uffici dipendenti sulla necessità di procedere in tempi congrui allo svolgimento delle attività utili alla verifica
della veridicità delle dichiarazioni degli utenti, ad essi inoltrate dai soggetti fornitori, al fine di rendere certe le posizioni giuridiche coinvolte.
751
Sentenza Cassazione civile, sez. Tributaria, 19 giugno 2009, n. 14304
1.1. Il 14-15-20 febbraio 2007 è notificato alla Società e al signor A.C., in proprio e nella qualità di amministratore unico della Società, un ricorso dell’Agenzia per la cassazione della sentenza
descritta in epigrafe, che ha rigettato l’appello della Direzione regionale di Napoli dell’Agenzia contro la sentenza della Commissione tributaria provinciale (CTP) di Napoli n. 91/19/2005, che aveva
accolto il ricorso della Società e del signor A.C. contro l’atto di contestazione n. 750/2000 in tema
di accise sul gas metano per gli anni 1999-2000. 1.2. Il 16 marzo 2007 è notificato all’Agenzia il
controricorso della Società e del signor A.C..
2. I fatti di causa sono i seguenti:
a) il 28 giugno 2004 è notificato alla Società l’atto di contestazione n. 750/2000 del 28 luglio
2003, con il quale l’Ufficio tecnico di finanza di Benevento irroga la sanzione prevista dal D.Lgs. 18
dicembre 1997, n. 471, art. 13, per l’omesso versamento nel termine previsto dal D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504, art. 26, comma 8, dell’accisa sul gas metano relativa agli anni 1999-2000, insieme all’indennità di mora e agli interessi D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4;
b) il ricorso della Società e, in proprio, del suo amministratore unico, signor A.C., è accolto
dalla CTP di Napoli con sentenza 7 marzo 2005, n. 91/19/2005;
c) l’appello della Direzione regionale di Napoli dell’Agenzia, è, poi, respinto dalla CTR con la
sentenza ora impugnata per cassazione.
3. La sentenza della CTR, oggetto del ricorso per cassazione, è così motivata:
a) «non è contestato ... che nel corso degli anni 1999-2000 la [...] ... non eseguì, nei termini stabiliti dal D.L. n. 540 del 1995, i pagamenti di imposta, accisa, ... di talchè, a seguito di avviso di pagamento, ebbe a pagare il dovuto, maggiorato degli interessi e della indennità dimora nella misura
fissa del 6%...»;
b) per interessi monitori s’intendono «quelli dovuti pel risarcimento danni conseguenti al ritardo nel pagamento (mora debendi) per cui appare condivisibile l’affermazione della Commissione di primo grado che la coesistenza degli interessi, funzione risarcitoria, e della mora in misura
fissa, porta a ritenere questa ultima, come una vera e propria sanzione che si aggiunge al comune
risarcimento danni»;
c) il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, «sembra attagliarsi ad ogni tributo ivi comprese
le accise», ma il principio del favor rei ex D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, induce a ritenere che
«nella fattispecie, una volta sancita che la mora fissa al 6% è sostanzialmente una sanzione che si
aggiunge al risarcimento rappresentato dagli interessi, ne deve conseguire che l’Agenzia delle Dogane deve attenersi alla norma più favorevole alla [...] s.r.l.»;
d) in ogni caso, si applica la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10:
poichè «nella fattispecie, non è contestato che l’appellata ebbe ad ottemperare all’avviso di pagamento n. (OMISSIS) del 12 gennaio 2001, relativo a processo verbale dell’Utif di Napoli del 24
novembre 2000, effettuando i versamenti richiesti, maggiorati degli interessi e indennità di mora
e quindi la Dogana non poteva attivare una ulteriore e successiva richiesta, con ulteriore rilevante
sanzione in applicazione del D.Lgs. n. 471, art. 13, per il principio dell’affidamento in forza del
quale la [...] ha pagato, senza ricorsi, tutto quanto richiesto, senza poter ipotizzare la volontà dell’Amministrazione di applicare una norma successiva e più gravosa, senza tener conto che il contribuente si era conformato alla richiesta dell’avviso di pagamento anteriore».
4. Il ricorso per cassazione dell’Agenzia, integrato con memoria, è sostenuto con tre motivi
d’impugnazione e si conclude con la richiesta che sia cassata la sentenza impugnata, con ogni conseguente statuizione, anche in ordine alle spese processuali.
5. L’intimata Società e, sia pure non intimato, il signor A. C. resistono con controricorso, integrato con memoria, e concludono per il rigetto del ricorso, con vittoria di spese di giudizio e con
la loro attribuzione al difensore anticipatario.
752
6. Il primo motivo d’impugnazione.
6.1.1. La rubrica del primo motivo d’impugnazione.
Con il primo motivo d’impugnazione si denunciano, ex art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, la violazione e la falsa applicazione: del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, artt. 3 e 26; del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, artt. 13 e 16; del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3. 6.1.2. La motivazione addotta a sostegno del primo motivo d’impugnazione.
Secondo l’Agenzia, la sentenza impugnata sarebbe basata sul presupposto che la sanzione amministrativa e gli interessi di mora svolgano la stessa funzione e siano, quindi, tra loro alternativi.
La tesi sarebbe infondata, perchè l’indennità di mora del 6%, così come gli interessi per il ritardato
pagamento, prevista dal D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, avrebbe natura risarcitoria, con la conseguenza che l’applicazione della sanzione del 30%, prevista con disposizione generale dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, non comporterebbe cumulo di sanzioni.
6.1.3. Il quesito di diritto formulato dall’Agenzia a conclusione del primo motivo d’impugnazione.
A conclusione del primo motivo d’impugnazione si formula il seguente quesito di diritto: «è legittima l’irrogazione della sanzione di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, in aggiunta all’indennità di mora – ed agli interessi per ritardato pagamento –, di cui al D.Lgs. n. 504 del 1965, art. 3,
comma 4, per il caso di ritardo nel pagamento delle accise?».
6.2. La valutazione della Corte del primo motivo d’impugnazione.
6.2.1. La fondatezza del motivo.
parte della Società, dell’accisa sul gas negli anni 1997-2000, consiste nel chiedere se la pretesa di
pagamento sia solo quella D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5, nel testo secondo il quale «In caso di ritardo si applica l’indennità di mora del 6 per cento, riducibile al 2 per
cento se il pagamento avviene entro 5 giorni dalla data di scadenza, e sono, inoltre, dovuti gli interessi in misura pari al tasso stabilito per il mento differito di diritti doganali», o debba essere
anche quella prevista dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma 1, per il quale «Chi non
esegue, in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, i versamenti periodici,
il versamento di conguaglio o a saldo dell’imposta risultante dalla dichiarazione, detratto in questi casi l’ammontare dei versamenti periodici e in acconto, ancorchè non effettuati, è soggetto a sanzione amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato ...».
La questione è identica a quella già affrontata e risolta con la sentenza 12 settembre 2008, n.
23517, la cui motivazione può esser qui pienamente accolta. Si disse allora, e si conferma ora,
che la risposta da dare al quesito è la seconda tra quelle ipotizzate, perchè il D.Lgs. 18 dicembre
1997, n. 471, è un atto normativo che – lo si desume dal suo titolo – oltre a regolare le sanzioni
tributarie non penali in materia di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto, disciplina le
sanzioni amministrative in materia di «riscossione dei tributi» in generale, cioè per la riscossione
di tutti i tributi, tant’è vero che nel sistema sanzionatorio costruito mediante i tre decreti D.Lgs.
18 dicembre 1997, n. 471, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 e D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 473, non
esiste alcun’altra disposizione normativa che preveda la reazione dell’ordinamento per gli illeciti
commessi in occasione della riscossione. Il sistema sanzionatorio generale è, poi, integrato con le
disposizioni normative speciali d‘imposta, che, per quel che riguarda l’accisa sul gas, sono contenute nel D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, dedicato alle imposte sulla produzione e sui consumi e
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, il quale, nel suo secondo periodo del testo originario e nel suo quinto periodo nel testo vigente nel 2001 a seguito delle modifiche introdotte dal
D.L. 1° ottobre 2001, n. 356, art. 8-bis, conv. in L. 30 novembre 2001, n. 418, stabilisce che «In caso
753
di ritardo si applica l’indennità di mora del 6 per cento, riducibile al 2 per cento se il pagamento
avviene entro 5 giorni dalla data di scadenza, e sono, inoltre, dovuti gli interessi in misura pari al
tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali». Le due disposizioni normative si applicano cumulativamente, perchè in relazione al medesimo oggetto esse assumono un contenuto
diverso: la sanzione amministrativa è quella del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 13, comma
1 e la misura risarcitoria dell’indennità di mora è quella del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3,
comma 4, n. 5.
Al loro diverso contenuto corrisponde una diversa funzione dell’imposizione del vincolo di pagare: afflittiva quella della sanzione e reintegrativa del patrimonio leso quella dell’indennità di
mora; e la diversità della funzione giustifica la loro contemporanea applicazione, che, contrariamente alla tesi della Società resistente, non realizza, perciò, alcun cumulo di sanzioni, ma soltanto
due diverse pretese di pagamento in base a titoli diversi, tra loro pienamente compatibili per la
loro diversità di struttura e di funzione.
6.2.3. Valutazione conclusiva sul primo motivo d’impugnazione e formulazione del principio di
diritto.
In conclusione, il primo motivo d’impugnazione deve riconoscersi come fondato, perchè esso
invoca l’applicazione di un principio di diritto diverso da quello cui s’è ispirata la sentenza impugnata e che può esser così formulato, traendo il materiale letterario dalle disposizioni normative
contenute nel D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, n. 5 e nel D.Lgs. 18 dicembre
1997, n. 471, art. 13, comma 1, e combinandolo adeguatamente: «In caso di ritardo nel pagamento dell’accisa sul gas si applica l’indennità di mora del 6 per cento, sono dovuti gli interessi
in misura pari al tasso stabilito per il pagamento differito di diritti doganali e si irroga la sanzione amministrativa pari al trenta per cento di ogni importo non versato». 7. Il secondo motivo
d’impugnazione.
7.1.1. La rubrica del secondo motivo d’impugnazione.
Il secondo motivo d’impugnazione è introdotto dalla seguente rubrica rubricato: «Falsa applicazione del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, comma 3, e della L. 27 luglio 2000, n. 212, art.
10 - statuto del contribuente (in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3)». 7.1.2. La motivazione
addotta a sostegno del secondo motivo d’impugnazione.
7.1.2.1. Secondo la ricorrente Agenzia, sarebbe erroneo il richiamo, operato dalla CTR, al principio del favor rei, previsto dal D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 3, comma 3, perchè esso presupporrebbe identità di natura fra le disposizioni sanzionatorie che si succedono nel tempo, mentre quelle relative alle accise sul gas metano avrebbero natura giuridica diversa.
7.1.2.2. Non sarebbe nemmeno applicabile, secondo la ricorrente Agenzia, la L. 27 luglio 2000,
n. 212, art. 10, comma 2. Infatti, l’Ufficio tributario non avrebbe dato alcuna istruzione al contribuente sull’applicabilità del tributo e non avrebbe adottato alcun comportamento modificativo
di un suo precedente comportamento creativo di affidamento. L’Ufficio si sarebbe, infatti, limitato a pretendere in tempi diversi l’applicazione di due norme diverse aventi ad oggetto la medesima fattispecie.
7.1.3.1. Il quesito di diritto relativo al primo submotivo del secondo motivo di ricorso A conclusione del primo submotivo del secondo motivo di ricorso si formula il seguente quesito di diritto:
«il principio del favor rei di cui al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 3, può impedire la irrogazione della sanzione di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, in aggiunta all’indennità di mora, e correlativi interessi, di cui al D.Lgs. n. 504 del 1965, art. 3, comma 4, per il caso di ritardo nel pagamento delle accise, intervenuto dopo l’entrata in vigore di tutte le norme citata?». 7.1.3.1. Il quesito di diritto relativo al secondo submotivo del secondo motivo di ricorso.
A conclusione del secondo submotivo del secondo motivo di ricorso si formula il seguente quesito di diritto: «il principio dell’«affidamento» di cui alla L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 2, può
impedire la irrogazione, con successivo separato atto, della sanzione di cui al D.Lgs. n. 471 del
754
1997, art. 13, in aggiunta all’indennità di mora, e correlativi interessi, di cui al D.Lgs. n. 504 del
1965, art. 3, comma 4, già applicati per il caso di ritardo nel pagamento delle accise?». 7.2. La valutazione della Corte del secondo motivo d’impugnazione.
7.2.1. La fondatezza del primo submotivo del secondo motivo.
Il D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 3, comma 3, prevede che «Se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole ...».
Se ne desume che il presupposto per l’applicazione del principio del favor rei è che il medesimo
comportamento illecito sia stato considerato da due norme tributarie succedutesi nel tempo in
modo diverso e ne abbiano fatto seguire una diversa entità della medesima sanzione.
Il principio del favor rei non è applicabile al caso in esame, per il quale il medesimo oggetto –
il ritardo nel pagamento di un tributo, che è l’accisa sul gas D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art.
3,comma 4, n. 5, e il ritardo dei pagamenti di tributi in generale D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471,
ex art. 13 – è assunto nella struttura di due norme diverse, la prima delle quali assume come contenuto la volontà di sottoporre l’autore del ritardo alla misura risarcitoria dell’indennità di mora e
del pagamento d’interessi e la seconda delle quali, successivamente e a parte, assume come contenuto la volontà di collegare al ritardo nel pagamento la misura afflittiva del 30%, che è l’unica sanzione prevista per quello specifico illecito tributario.
Il primo submotivo del secondo motivo di ricorso è, pertanto, fondato.
La norma giuridica vigente è, dunque, la seguente: «Se la norma tributaria anteriore e quella
posteriore assumono, rispetto al medesimo comportamento illecito tributario, contenuti reattivi diversi, di cui solo uno abbia natura sanzionatoria, manca il presupposto per l’applicazione
del principio del favor rei D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, ex art. 3, comma 3».
7.2.2. La fondatezza del secondo submotivo del secondo motivo.
Con il secondo submotivo del secondo motivo d’impugnazione si contesta l’affermazione della
CTR, qui riprodotta nel p. 3.d), secondo la quale sarebbe illegittima l’adozione, da parte dell’ufficio tributario, di una pretesa tributaria della sanzione D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, ex art. 13,
successiva all’adozione della pretesa tributaria dell’indennità di mora e degli interessi D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5.
L’illegittimità deriverebbe, secondo il giudice d’appello, dal contrasto con la L. 27 luglio 2000,
n. 212, art. 10, enunciativo del principio di affidamento del contribuente, il quale, avendo confidato
nel primo provvedimento, non avrebbe potuto esser reso destinatario di un’ulteriore pretesa.
La posizione assunta dalla sentenza impugnata è illegittima per le ragioni qui di seguito
esposte.
Il riferimento del giudice d’appello non può esser stato fatto che alla L. 27 luglio 2000, a 212,
art. 10, comma 2, dal momento che il primo comma introduce il principio di collaborazione tra autorità tributaria e contribuente e il principio di buona fede del contribuente e il comma 3 prevede
l’esenzione da responsabilità amministrativa tributaria del contribuente per incertezza normativa
oggettiva, cosicchè essi non sono rilevanti per la presente controversia. La L. 27 luglio 2000, n. 212,
art. 10, comma 2, è, per la parte che interessa questa causa, così formulato: «Non sono irrogate sanzioni ... al contribuente, qualora egli si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell’amministrazione finanziaria, ancorchè successivamente modificate dall’amministrazione medesima ...».
Si desume da questa disposizione che l’esercizio del potere sanzionatorie è precluso all’amministrazione finanziaria quando il contribuente abbia adottato un comportamento conforme alle «indicazioni» da essa fornitegli.
Che cosa siano le indicazioni di un atto dell’amministrazione la legge tributaria statutaria non
dice, anche se, avvalendosi dei contributi della dottrina e della giurisprudenza, si può ben pensare
che, a parte le ipotesi di affidamento ad opera dello stesso legislatore (Consiglio di Stato 11 luglio
2003, n. 4139), esso possa esser creato da un atto amministrativo generale di programmazione
(Consiglio di Stato: 14 dicembre 2004, n. 8032; 1° dicembre 2004, n. 6402; 8 luglio 2003, n. 4074;
755
29 aprile 2003, n. 2184; 8 giugno 2000, n. 3280), o da singoli provvedimenti amministrativi caratterizzati dalla non precarietà (Consiglio di Stato: 29 aprile 2002, n. 2270; 2 aprile 2002, n. 1824; 11
dicembre 2001, n. 6197), o dal contesto dell’adozione dell’atto (Consiglio di Stato 23 ottobre 2001,
n. 217/2001 (parere)), o dall’adozione di atti strumentali del procedimento amministrativo (Consiglio di Stato 20 gennaio 2003, n, 204), o dall’esecuzione di un provvedimento amministrativo
(Consiglio di Stato 21 febbraio 2005, n. 610), o da atti dichiarativi d’informazione amministrativa
(Consiglio di Stato 21 settembre 2006, n. 525). Tuttavia, ai più limitati fini che qui interessano, è
certamente da escludere che tra le «indicazioni» di cui parla l’art. 10.2 L. 27 luglio 2000, n. 212,
rientrino le affabulazioni caratterizzanti un atto autoritativo provvedimentale specifico, qual è
quello con cui si esige il pagamento di un’indennità di mora e di interessi D.Lgs. 26 ottobre 1995,
n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5;
esso è, infatti, un atto amministrativo d’imposizione tributaria, con il quale si fa valere una pretesa al pagamento di somme ai titoli determinati dalla legge attributiva del relativo potere.
«Indicazioni», a voler usare il lessico della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 2, sono, invece, tutte quelle dichiarazioni di conoscenza, della specie della scienza (conoscenza oggettiva) o
del giudizio (conoscenza soggettiva), che siano autonomamente formulate in un atto giuridico specificamente destinato alla trasmissione della conoscenza, come la circolare amministrativa in generale (Corte di cassazione 14 febbraio 2002, n. 2133) o che siano accessorie ad un atto autoritativo (per esempio, quelle che compongono la clausola d’impugnazione L. 27 luglio 2000, n. 212, ex
art. 7, comma 2) e che non abbiano efficacia di certezza. Le cosiddette «indicazioni» L. 27 luglio
2000, n. 212, ex art. 7, comma 2, quindi, non vincolano il contribuente destinatario, ma si limitano
a trasmettergli la conoscenza che l’ufficio possiede intorno ad un determinato oggetto (una situazione di fatto o uno stato di normazione), con la conseguenza che il contribuente, che su quella conoscenza faccia affidamento e su di essa basi l’adozione di un comportamento conforme alla conoscenza trasmessagli, ma non conforme alla legge, non è sottoposto a sanzioni, fermo restando
il suo vincolo al rispetto della legge tributaria, sostanziale o processuale.
Nel caso di specie non si sono affatto realizzati i presupposti per la verificazione dell’affidamento
del contribuente, così com’esso è configurato dalla L. 27 luglio 2000, n. 212, ex art. 7, comma 2.
Infatti, risulta accertato in fatto dal giudice di merito ed è incontestato tra le parti, che l’atto
primo dell’ufficio tributario è un atto comminativo di un’indennità di mora e dei relativi interessi,
adottato nell’esercizio del potere attribuito dal D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, comma 4, n.
5; è parimenti accertato e incontestato che l’atto secondo è un atto sanzionatorio D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, ex art. 13. La CTR ha, tuttavia, erroneamente valutato la natura giuridica del
primo atto, perchè esso non è affatto un atto dichiarativo di conoscenza non vincolante per la Società, alla quale, anzi, è destinato il comando di pagare delle somme a titolo risarcitorio. Se, poi,
come s’è mostrato nel p. p. 6.2, l’atto della pretesa risarcitoria ha natura giuridica diversa dall’atto
sanzionatorio successivo e se essi, pur assumendo lo stesso oggetto, svolgono due funzioni diverse
e fanno valere pretese dell’ufficio tributario fondate su titoli diversi, in ragione della diversità della
natura dei poteri esercitati, non solo nessun effetto preclusivo all’esercizio del potere sanzionatorio può derivare dal preliminare esercizio del potere di pretesa risarcitoria, che è il risultato già raggiunto nel 6.2, ma, e a maggior ragione, nessun effetto preclusivo può derivare dal principio di affidamento, per il quale mancano, nel caso in esame, i presupposti previsti dalla legge.
Poichè, invece, la CTR, mal interpretando la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 2, ha illegittimamente applicato il principio di affidamento del contribuente, il secondo submotivo del secondo motivo d’impugnazione è fondato e dev’essere accolto.
In conclusione, le norme giuridiche da applicare in alternativa al caso di specie ultima, oggetto
della presente controversia, sono le seguenti:
1) «L’adozione di un atto di applicazione dell’indennità di mora e d’interessi per il ritardato pagamento di accise sul gas metano L. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5, non preclude
l’adozione dell’atto sanzionatorio D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, ex art. 13»;
756
2) «L’adozione di un atto di applicazione dell’indennità di mora e d’interessi per il ritardato pagamento di accise sul gas metano L. 26 ottobre 1995, n. 504, ex art. 3, comma 4, n. 5, non è presupposto per l’applicazione del principio di affidamento del contribuente L. 27 luglio 2000, n. 212,
ex art. 10, comma 2».
7.2.3. Valutazione conclusiva sul secondo motivo d’impugnazione In conclusione, il secondo
motivo d’impugnazione dev’essere accolto.
8. La riconosciuta infondatezza dei primi due motivi di ricorso rende inutile esaminare il terzo
motivo, con il quale s’ipotizza la «Contraddittoria e insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia (in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5)» e che resta, pertanto, assorbito.
9. Le precedenti considerazioni comportano l’accoglimento del ricorso e la cassazione della
sentenza impugnata.
Inoltre, non richiedendosi, per la risoluzione della controversia, alcun altro accertamento di
fatto, la causa può essere decisa nel merito, ex art. 384 c.p.c., con il rigetto del ricorso introduttivo
della Società. 10. Poichè la questione principale sollevata con il presente ricorso è stata risolta dalla
giurisprudenza di legittimità successivamente alla sua proposizione, si ritiene equo disporre che le
spese processuali relative all’intero giudizio siano compensate tra le parti.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della Società.
Sono compensate tra le parti le spese processuali dell’intero giudizio.
Nota AD prot. 89405 del 9 luglio 2009
Applicazione dell’aliquota d’accisa relativa al gas naturale impiegato per combustione per
«usi industriali al settore della distribuzione commerciale» - Chiarimenti
Si fa seguito alla nota 3 aprile 2009, n. 24081/RU con la quale sono state fornite alcune precisazioni in ordine alla determinazione del termine iniziale di decorrenza dell’applicazione dell’aliquota d’accisa relativa al gas naturale impiegato per combustione per «usi industriali al settore
della «distribuzione commerciale».
A tal riguardo sono stati sottoposti all’attenzione della scrivente alcuni quesiti relativi all’applicabilità della suddetta aliquota, a partire dal 3 ottobre 2006, nelle ipotesi in cui, a fronte della
presentazione (da parte di soggetti esercenti l’attività in questione) delle istanze necessarie per l’applicazione dell’aliquota «usi industriali» in tempo utile per l’inserimento nell’elenco degli utenti
agevolati da allegare alla dichiarazione di consumo per l’anno 2006, le aziende fornitrici non abbiano potuto, per proprie difficoltà organizzative o procedurali, procedere al materiale inserimento
di tali soggetti nell’elenco predetto, con la conseguente applicazione, rispetto ai consumi effettuati
da tali soggetti della maggiore aliquota per combustione «per usi civili».
In tali ipotesi, atteso il diritto dei richiedenti all’applicazione del trattamento fiscale più favorevole a partire dalla data predetta (conformemente a quanto indicato con la nota n. 4428/V del
27 dicembre 2006), in considerazione della presentazione della documentazione richiesta entro i
termini previsti, si è quindi verificato il versamento di un’imposta maggiore del dovuto, a fronte
di una situazione sostanziale tale da legittimare il riconoscimento di un trattamento tributario
più favorevole.
Ciò premesso, considerato quanto ritenuto dall’Avvocatura Generale dello Stato ed in linea con
quanto evidenziato nella nota n. 4428/V del 27 dicembre 2006 e nella nota 3 aprile 2009, n. 24081/RU,
sin qui richiamate, si ribadisce in linea generale il consolidato principio per cui la favorevole ali-
757
quota per combustione «per usi industriali» può trovare applicazione a partire dal momento della
presentazione della propria richiesta da parte degli aventi diritto ai soggetti fornitori.
Con particolare riguardo all’ipotesi sopra descritta e limitatamente al periodo di prima applicazione dell’art. 7, co. 27, del D.L. n. 262/2006, convertito con modificazioni dalla legge n. 286/2006
(art. 2, comma 73), si ritiene che l’aliquota in questione possa trovare applicazione a partire dalla
data del 3 ottobre 2006 anche rispetto ai consumi imputabili a quei soggetti che, pur avendo tempestivamente segnalato la propria situazione peculiare, non siano stati inseriti nell’elenco degli
utenti agevolati da allegare alla dichiarazione annuale di consumo 2006, a condizione che tali situazioni siano state regolarizzate con la dichiarazione di consumo successiva.
A tal fine, ferma restando la necessità che sia stata presentata apposita istanza di rimborso
entro il termine biennale previsto dall’art. 14 del D.Lgs. n. 504/1995, gli enti fornitori potranno,
eventualmente, procedere, sui versamenti futuri, allo scomputo della maggiore imposta versata
dalle rate mensili di acconto o, in alternativa, procedere al necessario conguaglio in sede di liquidazione della dichiarazione futura, dando così luogo all’automatica compensazione, in sede di
saldo, dei versamenti effettuati in misura superiore al dovuto.
Risoluzione AD n. 2/D, prot. 95179 del 20 luglio 2009
Impieghi di gas naturale nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione che
abbiano le caratteristiche tecniche indicate nella lett. b) del comma 2 dell’art. 11 della
L. 9 gennaio 1991, n. 10, anche se riforniscono utenze civili
Utilizzo del calore a fini di climatizzazione, riscaldamento, raffrescamento, raffreddamento,
condizionamento di ambienti residenziali, commerciali e industriali e per uso igienicosanitario
L’art. 26,comma 2, del Testo Unico approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, stabilisce che
rientrano negli usi civili gli impieghi del gas naturale destinato alla produzione di acqua calda, di
altri vettori termici o di calore, non utilizzati in impieghi produttivi dell’impresa, ma ceduti a terzi
per usi civili.
Tali impieghi sono, invece, considerati compresi negli usi industriali, dal comma 3 del medesimo art. 26, qualora la cessione a terzi per usi civili è attuata mediante reti di teleriscaldamento
alimentate da impianti di cogenerazione che abbiano le caratteristiche tecniche indicate nella lett.
b) del comma 2, dell’art. 11 della L. 9 gennaio 1991, n. 10.
Tale differenza di trattamento fiscale, relativamente al gas naturale utilizzato per la produzione
di energia termica destinata ad utenze civili, deriva dalla incentivazione delle realizzazioni di sistemi di teleriscaldamento a cogenerazione, attuata nell’ambito degli interventi finalizzati all’uso
razionale dell’energia ed al risparmio energetico, che ha portato a considerare gli impieghi del gas
naturale destinato alla produzione di acqua calda, di altri vettori termici o di calore, per la cessione a terzi per usi civili, rientranti negli impieghi produttivi dell’impresa, quando sono attuati mediante l’impianto e l’esercizio dei suddetti sistemi.
In base al dettato normativo, le condizioni per il riconoscimento dell’uso industriale sono pertanto rappresentate dall’impiego del gas nella cogenerazione di energia elettrica e calore con impianti rispondenti alle richiamate caratteristiche tecniche e dalla circostanza che il calore ottenuto
venga utilizzato in reti di teleriscaldamento.
Le norme tecniche UNI 8887 sui sistemi per processi di cogenerazione, definiscono il sistema
di teleriscaldamento a cogenerazione come «l’insieme degli elementi funzionalmente associati, atti
a realizzare e controllare un processo di cogenerazione, nonché a trasferire, in parte od integralmente, il calore generato al sistema degli utilizzatori termici non ubicati presso la centrale o sistema
di cogenerazione».
758
In pratica, il sistema di distribuzione del calore attraverso rete di teleriscaldamento può essere
diretto o indiretto.
Nel primo caso, un unico circuito idraulico collega la centrale di produzione con il corpo scaldante (termosifone o piastra) dell’utente. Viceversa, nel secondo caso, sono presenti due circuiti separati, mantenuti in contatto attraverso uno scambiatore di calore.
In quest’ultimo caso, il teleriscaldamento si configura come una rete di trasporto e distribuzione, costituita da speciali condotte sotterranee nelle quali circola il fluido termovettore, e da un
insieme di sottocentrali. Queste ultime, situate nei singoli edifici, sono costituite da «scambiatori
di calore» e rendono possibile lo sfruttamento del calore prodotto dalla centrale per i vari utilizzi.
Infatti, attraverso lo scambiatore, il calore fornito dalla rete riscalda l’acqua dell’impianto di riscaldamento degli ambienti. Lo scambiatore, che in pratica sostituisce la caldaia o le caldaie, può
produrre anche acqua di uso sanitario.
Pertanto, al circuito principale che veicola il calore prodotto dalla centrale sono allacciati, mediante gli scambiatori di calore, distinti circuiti secondari, per uso di riscaldamento o di acqua sanitaria, nei quali circola acqua calda di temperatura inferiore rispetto al circuito principale, in relazione all’utilizzo cui è destinata.
Negli anni, le modalità di sfruttamento del calore di scarto di altri processi si sono evolute nella
continua ricerca di maggiore efficienza, anche mediante il completamento dei servizi di utilità, sia
civile che industriale, derivabili dall’energia termica primaria, rispondenti alla prerogativa di garantire un significativo risparmio di energia rispetto alle produzioni separate, con riduzione delle
conseguenze ambientali negative.
Si sono recentemente realizzati sistemi maggiormente efficienti nell’uso dell’energia primaria,
detti impropriamente di «trigenerazione», dove il calore recuperato dal processo di produzione
dell’energia elettrica può essere utilizzato anche per la generazione di energia frigorifera, tramite
l’impiego di apparecchiature ad «assorbimento» collegate alla rete di teleriscaldamento.
In relazione a tali nuovi sistemi di sfruttamento del calore, sono state segnalate sul territorio
diverse applicazioni della previsione di cui all’art. 26, comma 3, del D.Lgs. 504/1995.
Infatti, in alcuni casi, si è proceduto alla discriminazione della quota di gas naturale, riconducibile alla quantità di calore utilizzato per fornire un servizio di raffreddamento o raffrescamento,
al quale verrebbe applicata l’aliquota di accisa prevista per uso civile, in quanto verrebbe a configurarsi un «teleraffreddamento» in luogo del teleriscaldamento previsto dalla norma.
Al riguardo, si ritiene che il termine «teleriscaldamento» sottolinei la peculiarità del servizio,
ossia la distanza esistente tra il punto di produzione del calore e i punti di utilizzo: il teleriscaldamento è il sistema attraverso il quale viene trasferito il fluido termico prodotto dall’impianto di cogenerazione agli utenti allacciati, situati anche ad alcuni chilometri di distanza dall’impianto stesso.
Partendo dalla definizione di teleriscaldamento, di cui alle norme tecniche UNI 8887 sopra riportate, tanto gli scambiatori di calore quanto le apparecchiature ad assorbimento, collegati alla
rete di teleriscaldamento, risultano essere degli utilizzatori termici del calore generato, facenti
parte del sistema di teleriscaldamento, attraverso i quali vengono riforniti di energia termica, a diversa gradazione, gli utenti allacciati.
Anche il concetto di cogenerazione, intesa come produzione congiunta di energia elettrica ed
energia termica, non viene meno in presenza di usi di raffrescamento o raffreddamento, tenuto
conto che l’impianto di cogenerazione non produce «freddo», ma detti usi sono il risultato di un
particolare sfruttamento del calore generato dall’impianto.
A tal proposito, si richiama la Delibera n. 42/02 del 19 marzo 2002, dell’Autorità per l’energia
elettrica e il gas, concernente le «Condizioni per il riconoscimento della produzione combinata di
energia elettrica e calore come cogenerazione ai sensi dell’art. 2, comma 8, del D.Lgs. 16 marzo
1999, n. 79», con la quale vengono forniti i parametri che devono essere utilizzati agli effetti dei benefici previsti dagli artt. 3, comma 3, 4, comma 2, e 11, commi 2 e 4, del decreto legislativo n.
79/1999 e dell’art. 22, comma 1, lett. b), del decreto legislativo n. 164/2000.
759
In tale deliberazione, l’impianto di produzione combinata di energia elettrica e calore viene definito come «un sistema integrato che converte l’energia primaria di una qualsivoglia fonte di energia
nella produzione congiunta di energia elettrica e di energia termica (calore), entrambe considerate effetti utili», specificando che «il calore generato viene trasferito all’utilizzazione, in forme diverse, tra
cui vapore, acqua calda, aria calda, e può essere destinata a usi civili di riscaldamento, raffrescamento
o raffreddamento o a usi industriali in diversi processi produttivi».
Peraltro, rientra tra i parametri per il riconoscimento di cogenerazione, la determinazione dell’energia termica utile per usi civili, per la quale viene preso in considerazione la parte di produzione di energia termica utile destinata alle utilizzazioni di tipo civile a fini di climatizzazione, riscaldamento, raffrescamento, raffreddamento, condizionamento di ambienti residenziali, commerciali e industriali e per uso igienico-sanitario.
Di fatto, il servizio reso agli utenti allacciati viene contabilizzato sempre con riferimento alle
calorie fornite, anche per le utilizzazioni di raffrescamento o raffreddamento.
Tutto ciò premesso, si chiarisce che l’aliquota prevista per gli usi industriali è legittimamente
applicabile agli impieghi di gas naturale «nel teleriscaldamento alimentato da impianti di cogenerazione che hanno le caratteristiche tecniche indicate nell’art. 11, comma 2, lett. b), della L. 9 gennaio 1991, n. 10, anche se riforniscono utenze civili», per le utilizzazioni di climatizzazione in genere (sia riscaldamento che raffrescamento o raffreddamento) e per uso igienico-sanitario.
In merito alla verifica della sussistenza delle condizioni per l’ammissione allo specifico trattamento tributario, si deve tener conto che il legislatore, mediante l’esplicito richiamo a quanto disposto dalla L. 9 gennaio 1991, n. 10, circa le caratteristiche tecniche degli impianti di cogenerazione, ha voluto individuare una modalità di applicazione semplice e coerente con la normativa di
settore, che pure prevede il riconoscimento di benefici per i sistemi di teleriscaldamento a cogenerazione, sulla base di parametri definiti.
Pertanto, dovendosi riferire agli impianti aventi «potenza elettrica installata per la cogenerazione pari ad almeno il 10 per cento della potenza termica erogata all’utenza» e, quindi, alla potenzialità del sistema di teleriscaldamento a cogenerazione, piuttosto che al puntuale verificarsi del
suddetto rapporto (10%) tra l’energia elettrica e l’energia termica erogate simultaneamente, il riferimento temporale da prendere a base per la quantificazione del suddetto rapporto può ritrovarsi nella normativa di settore, quale la richiamata legge 10/1991 e, da ultimo, nella sopra citata
Delibera n. 42/2002 dell’Autorità per l’energia elettrica e il gas che, sia nelle premesse che nelle definizioni di cui all’art. 1, fa riferimento a produzioni ed a raffronti relativi ad un «anno solare».
Il suesposto orientamento, è stato sottoposto al Comitato strategico e di indirizzo permanente,
che ha espresso parere favorevole nella seduta del 12 giugno 2009.
I signori Direttori regionali vigileranno sull’applicazione dell’orientamento in parola, non mancando di segnalare ogni eventuale inconveniente.
Corte di Cassazione, Sez. Tributaria, Sent. n. 24281 del 7 ottobre 2009
Processo tributario – Omesso pagamento - Imposta di consumo gas - Cumulo della sanzione
- Indennità di mora - D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13
FATTO E DIRITTO - Considerato che il Consigliere relatore, nominato ai sensi dell’art. 377 c.p.c.,
ha depositato la relazione scritta prevista dall’art. 380-bis c.p.c., nei termini che di seguito si trascrivono:
«L’Agenzia delle Dogane propone ricorso per cassazione contro la sentenza della Commissione
tributaria regionale della Campania che, riformando la sentenza di primo grado, ha accolto il ricorso della società contro un avviso di irrogazione sanzioni per ritardato pagamento di accise di
consumo di gas metano, ritenendo non cumulabili la sanzione speciale di cui al D.Lgs. n. 504 del
1995, art. 3, comma 4, con quella generale di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 3, comma 1.
760
La società resiste con controricorso, proponendo un motivo di ricorso incidentale.
I ricorsi, previa riunione, possono essere trattati in Camera di consiglio (art. 375 c.p.c., comma
1, n. 5) e decisi, con accoglimento del ricorso principale e rigetto del ricorso incidentale, alla stregua delle considerazioni che seguono:
Decidendo analoga questione tra le stesse parti, questa Corte ha affermato che, posto che il
D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, disciplina le sanzioni amministrative in materici di riscossione destinate a valere, in generale, per tutti i tributi, e che il sistema sanzionatorio è integrato con le disposizioni normative speciali di imposta (con riferimento alle accise, il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n.
504), nel caso di omesso pagamento dell’imposta di consumo sul gas trovano applicazione sia il
D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 3, che prevede il pagamento di una somma a titolo di sanzione amministrativa, sia il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, n. 4, nel testo vigente ratione temporis, che
prevede un’indennità di mora dovuta per il ritardato pagamento: dette norme sono, infatti, pienamente compatibili e non realizzano un cumulo di sanzioni, in ragione della loro diversità funzionale, afflittiva (con riferimento alla sanzione amministrativa) e reintegrativa del patrimonio leso
(con riguardo all’indennità di mora) (Cass. n. 23517/2008)»;
che le parti non hanno presentato memorie;
che il collegio condivide sostanzialmente la proposta del relatore, salvo il rilievo che il controricorso, prima che infondato, è inammissibile per difetto di interesse della società, totalmente vittoriosa in appello;
che la rilevata diversità funzionale della sanzione e dell’indennità di mora rende manifestamente infondata l’eccezione di illegittimità costituzionale sollevata dalla controricorrente;
che pertanto, riuniti i giudizi, accolto il ricorso principale e dichiarato inammissibile il ricorso
incidentale, la sentenza impugnata deve essere cassata;
che, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo della società;
che appare equo disporre la compensazione delle spese dell’intero giudizio, iniziato prima che
questo giudice di legittimità si pronunziasse sul punto.
P.Q.M.
La Corte riunisce i ricorsi; accoglie il ricorso principale; dichiara inammissibile il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della
società; compensa le spese dell’intero giudizio.
Ordinanza Cassazione civile, sez. Tributaria, 11 novembre 2009, n. 23919.
Indennità di mora - Accisa gas metano - Tardivo pagamento - Cumulo della sanzione e dell’indennità di mora - Sussiste
FATTO E DIRITTO - Considerato che il Consigliere relatore, nominato ai sensi dell’art. 377 c.p.c.,
ha depositato la relazione scritta prevista dall’art. 380-bis c.p.c., nei termini che di seguito si trascrivono:
– L’Agenzia delle Dogane propone ricorso per cassazione contro la sentenza della Commissione
tributaria regionale della Campania che, riformando la sentenza di primo grado, ha accolto il ricorso della società contro un avviso di irrogazione sanzioni per ritardato pagamento di accise di
consumo di gas metano, ritenendo non cumulabili la sanzione speciale di cui al D.Lgs. n. 504 del
1995, art. 3, comma 4, con quella generale di cui al D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, comma 1.
La società resiste con controricorso, proponendo un motivo di ricorso incidentale.
761
I ricorsi, previa riunione, possono essere trattati in Camera di consiglio (art. 375 c.p.c., comma
1, n. 5) e decisi, con accoglimento del ricorso principale e rigetto del ricorso incidentale, alla stregua delle considerazioni che seguono:
Decidendo analoga questione tra le stesse parti, questa Corte ha affermato che, posto che il
D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, disciplina le sanzioni amministrative in materici di riscossione destinate a valere, in generale, per tutti i tributi, e che il sistema sanzionatorio è integrato con le disposizioni normative speciali di imposta (con riferimento alle accise, il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n.
504), nel caso di omesso pagamento dell’imposta di consumo sul gas trovano applicazione sia il
D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, che prevede il pagamento di una somma a titolo di sanzione amministrativa, sia il D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, art. 3, n. 4, nel testo vigente ratione temporis, che
prevede un’indennità di mora dovuta per il ritardato pagamento: dette norme sono, infatti, pienamente compatibili e non realizzano un cumulo di sanzioni, in ragione della loro diversità funzionale, afflittiva (con riferimento alla sanzione amministrativa) e reintegrativa del patrimonio leso
(con riguardo all’indennità di mora) (Cass. 23517/2008);
che le parti non hanno presentato memorie;
che il collegio condivide sostanzialmente la proposta del relatore, salvo il rilievo che il controricorso, prima che infondato, è inammissibile per difetto di interesse della società, totalmente vittoriosa in appello;
che la rilevata diversità funzionale della sanzione e dell’indennità di mora rende manifestamente infondata l’eccezione di illegittimità costituzionale sollevata dalla controricorrente;
che pertanto, riuniti i giudizi, accolto il ricorso principale e dichiarato inammissibile il ricorso
incidentale, la sentenza impugnata deve essere cassata;
che, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso introduttivo della società;
che appare equo disporre la compensazione delle spese dell’intero giudizio, iniziato prima che
questo giudice di legittimità si pronunziasse sul punto.
P.Q.M.
La Corte riunisce i ricorsi; accoglie il ricorso principale; dichiara inammissibile il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo della
società; compensa le spese dell’intero giudizio.
Comunicato Stampa AD Prot. n. 174140 del 18 dicembre 2009
Dichiarazioni di consumo energia elettrica e gas naturale (Anno 2009). Aggiornati modelli
e istruzioni
L’Agenzia delle Dogane comunica che sono stati aggiornati i modelli «AD-1» e «AD-2» per le dichiarazioni di consumo per l’energia elettrica e per il gas naturale, con le relative istruzioni, per
l’anno d’imposta 2009. Tali dichiarazioni dovranno essere presentate entro il mese di marzo 2010,
da parte dei soggetti indicati dagli artt. 26, 53 e 53-bis del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, esclusivamente in forma telematica, per il tramite del Servizio Telematico dell’Agenzia delle Dogane.
L’Agenzia ha realizzato il software versione 2009, per PC con sistema operativo Windows XP e
per Windows 98 o successivo, disponibile sul proprio sito internet all’indirizzo http://www.agenziadogane.gov.it (Click rapidi/Accise/Dichiarazione di consumo per l‘energia elettrica e per il gas), che
consente la redazione su file della dichiarazione di consumo, la stampa, nonché il salvataggio dei
relativi dati per il successivo invio utilizzando il sistema telematico. Vengono, inoltre, fornite le
specifiche tecniche per la predisposizione dei dati relativi alle dichiarazioni di specie, utilizzabili
dagli utenti che dispongono di un proprio sistema informatico.
762
Atto Senato - Risposta scritta (02 febbraio 2010) pubblicata nel fascicolo n. 067 all’Interrogazione
4-02045
RISPOSTA. - Come è noto, l’art. 26 del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504 (testo unico sulle accise) distingue le ipotesi di applicazione dell’aliquota ordinaria di accisa sul gas naturale per combustione
«per usi civili» (comma 2) da quelle in cui trova applicazione l’aliquota più favorevole «per usi industriali» (comma 3), concretizzando il principio secondo cui all’applicazione dell’aliquota ordinaria è consentito derogare solamente allorquando il prodotto venga usato per lo svolgimento di
un’attività produttiva, in relazione alla quale è consentita l’applicazione dell’aliquota più favorevole
(«per usi industriali»).
Ciò che legittima l’applicazione della tassazione più favorevole è quindi l’impiego del prodotto
per finalità produttive, tanto che la norma (comma 2) riconduce al criterio di tassazione ordinario
i consumi relativi ai locali posti fuori dagli stabilimenti, dai laboratori e dalle aziende in cui l’attività produttiva viene svolta.
Sulla base di tali presupposti ed in considerazione del criterio di valutazione oggettiva della attività di riferimento, in base al quale si procede al riconoscimento delle misure fiscali di favore
previste dalla normativa sulle accise, l’Agenzia delle dogane, con telescritto prot. 3273/IV del 27
novembre 1998 è stata ammessa l’applicazione della tassazione «per usi industriali» alle fattispecie di utilizzo di gas metano (ora gas naturale) relative, oltre che al complesso di prestazioni effettuate a fini produttivi, anche alle attività connesse svolte in locali ubicati all’interno del recinto
delle imprese, con espresso richiamo ai consumi relativi agli uffici amministrativi, alle mense aziendali, alle docce ed all’abitazione del custode.
Il telescritto richiamato ha altresì escluso espressamente la possibilità di assoggettare ad aliquota per combustione «per usi industriale» i consumi di gas relativi alle abitazioni del proprietario, degli impiegati o dei dirigenti, anche se ubicate all’interno delle fabbriche.
La ratio di tale esclusione si fonda sullo stretto legame funzionale intercorrente tra l’attività di
impresa e le attività ad essa connesse, per cui queste ultime si pongono in rapporto di stretta necessità (se non di essenzialità) con la prima.
Tale legame non sembra per contro rinvenibile nel caso in cui determinati locali vengano adibiti ad abitazione del titolare dell’attività, anche ed a maggior ragione nell’eventualità in cui essi
siano accatastati come abitazioni civili.
È da ritenersi, pertanto, che, laddove ricorrano situazioni in cui a fronte di un impiego del gas
naturale nei locali deputati allo svolgimento dell’attività produttiva si pongano anche consumi afferenti ad unità abitative ubicate nella struttura aziendale, questi ultimi debbano essere quantificati e segnalati all’attenzione del fornitore al fine dell’applicazione dell’aliquota di accisa per combustione «per usi civili», non sussistendo i presupposti legittimanti per l’applicazione dell’aliquota
più favorevole, e consentendo pertanto al soggetto erogatore di dar corso ad una corretta attività
informativa nei confronti degli uffici competenti.
In conclusione, non si ritiene che l’aliquota «per usi industriali» possa trovare applicazione rispetto ai consumi concernenti i locali destinati ad un uso abitativo del proprietario collocati all’interno delle strutture alberghiere. Al riguardo, non sembra andare in senso opposto la risposta
all’interrogazione degli on.li Mungo e Sperandio, che aveva affrontato la questione da un profilo
diverso, ponendo l’accento su una presunta discriminazione operata fondando il presupposto dell’applicazione dell’aliquota più favorevole all’iscrizione o meno del custode della struttura alberghiera nel libro paga dell’impresa.
Giorgetti Alberto Sottosegretario di Stato per l’economia e le finanze (2 febbraio 2010)
763
ALLEGATO
Atto Senato - Interrogazione a risposta scritta 4-02045 presentata da […] - mercoledì 30 settembre 2009, seduta n. 261
FISTAROL - Ai Ministri dell’economia e delle finanze e per la pubblica amministrazione e l’innovazione - Premesso che:
dopo reiterate richieste di una specifica regolamentazione, uno studio giuridico ha riconosciuto
il diritto ad usufruire di una riduzione di accisa nel pagamento del gas per quelle imprese alberghiere a gestione familiare che dispongano di un appartamento privato all’interno della struttura
ricettiva;
la relazione prodotta da questo studio è stata oggetto dell’interrogazione 5-01034 del maggio
2007 presentata alla Camera dai deputati Mungo e Sperandio, cui rispondeva il Sottosegretario di
Stato Alfiero Grandi in senso affermativo sul riconoscimento del diritto al pagamento del gas con
un’accisa ridotta per le strutture alberghiere che ospitassero un domicilio/residenza del custode;
a distanza di due anni dall’atto parlamentare, da un confronto con gli Uffici delle dogane operanti in alcune aree in cui insistono numerose strutture alberghiere a gestione familiare non risulta che queste abbiano ricevuto disposizioni nel senso dell’applicazione di una riduzione dell’accisa sul pagamento del gas da parte dell’Ufficio centrale delle dogane di Roma;
i Ministri in indirizzo sono stati interpellati in relazione ai ritardi di applicazione della normativa da rappresentanti della categoria degli albergatori nelle condizioni per beneficiare per la riduzione dell’accisa ancora nel 2008, senza alcun esito,
si chiede di sapere:
quali siano i tempi previsti per l’applicazione del beneficio di riduzione che è stato riconosciuto
come diritto per i proprietari degli alberghi a gestione familiare;
se saranno previste forme risarcitorie per il mancato beneficio di cui avevano diritto a favore
degli albergatori nelle condizioni di poter ottenere una riduzione di accisa per i consumi connessi
all’attività ricettiva e non applicata per la presenza di un utilizzo del gas privato, seppur limitato
rispetto alle finalità dell‘impresa alberghiera. (4-02045)
Comunicazione AD prot. 72062 del 24 maggio 2010
Avvio della borsa del gas naturale - Conseguenti riflessi fiscali
Il 10 maggio 2010 ha cominciato ufficialmente a funzionare la Piattaforma di negoziazione per
l’offerta di gas naturale (P-GAS), gestita dal GME - Gestore dei Mercati Energetici S.p.A., ossia
quella che viene comunemente definita, al pari di quanto già previsto per l’energia elettrica, la
borsa del gas.
Al riguardo, bisogna far riferimento all’art. 30 della L. 23 luglio 2009, n. 99, recante misure per
l’efficienza del settore energetico, con cui viene disposto che la gestione economica del mercato del
gas naturale è affidata in esclusiva al Gestore del mercato elettrico, ora Gestore dei mercati energetici, il quale organizza il mercato del gas naturale secondo criteri di neutralità, trasparenza obiettività, nonché di concorrenza.
In particolare, il comma 2 del suddetto art. 30 prevede che il GME assume la gestione delle offerte di acquisto e di vendita del gas naturale e di tutti i servizi connessi secondo criteri di merito
economico, con le modalità stabilite con decreto del Ministero dello Sviluppo Economico, successivamente emanato il 18 marzo 2010.
Tra gli indirizzi definiti per il GME dall’art. 5 di detto decreto, è stabilito che tale organismo è
deputato a organizzare e gestire una Piattaforma di negoziazione per lo scambio delle quote di gas
importato, secondo modalità stabilite in un regolamento soggetto all’approvazione dello stesso Ministero, regolamento approvato il 23 aprile 2010.
764
In base alla normativa suddetta, possono accedere alla piattaforma di negoziazione per l’acquisto di gas naturale i soggetti abilitati ad operare al mercato regolamentato delle capacità – PSV,
dove per «PSV» si intende il Sistema per scambi/cessioni di gas al Punto di scambio virtuale (modulo PSV, di cui alla deliberazione dell’Autorità per l’energia elettrica e il gas n. 22/04).
Si evidenzia, quindi, che le transazioni poste in essere sulla P-GAS non sono associate ad uno
specifico punto di fornitura e il GME opera come controparte centrale che non ha conoscenza dell’uso cui sarà destinato il gas acquistato.
Ciò rileva per l’individuazione dei soggetti obbligati al pagamento dell’accisa sul gas avviato
poi al consumo, quando all’acquisto segue la diretta utilizzazione da parte dello stesso soggetto acquirente, dato che, vista la struttura della P-GAS, vi è la possibilità di accesso a tale piattaforma
anche per operatori, dotati dei requisiti richiesti, che si approvvigionano di gas naturale per uso
proprio, potendosi avvalere delle reti di gasdotti ovvero di infrastrutture per il vettoriamento del
prodotto presso i propri punti di utilizzo.
Per tali situazioni, dove le forniture di gas naturale non avvengono per il tramite di un soggetto
che procede alla fatturazione dello stesso ai consumatori finali, né può ricondursi l’avvenuto impiego del gas al gestore della Piattaforma di negoziazione, si ribadisce quanto già definito con la
circolare 37/D del 28 dicembre 2007, al paragrafo 5.3.1.
Decreto legge 31 maggio 2010, n. 78
Misure urgenti in materia di stabilizzazione finanziaria e di competitività economica
[…]
Art. 51 - Semplificazione dell’installazione di piccoli impianti di distribuzione di gas
naturale
1. L’installazione di impianti fissi senza serbatoi d’accumulo derivati da rete domestica adibiti
al rifornimento a carica lenta di gas naturale per autotrazione è subordinata alla presentazione
di una dichiarazione d’inizio attività, disciplinata dalle disposizioni di cui al D.P.R. 12 gennaio
1998, n. 37 ed in coerenza con gli effetti di cui al comma 5 da presentare al Comando provinciale
dei Vigili del fuoco territorialmente competente.
2. Fatta salva la disciplina comunitaria in materia di prodotti, l’installazione e l’esercizio di apparecchi fissi senza serbatoio di accumulo per il rifornimento a carica lenta di gas naturale, per autotrazione, con una capacità di compressione non superiore a 3 m3/h sono disciplinati, ai sensi
degli artt. 14 e 15 del D.Lgs. 8 marzo 2006, n. 139, con decreto del Ministro dell’interno da adottarsi entro centoventi giorni dalla pubblicazione della presente legge nella Gazzetta Ufficiale della
Repubblica italiana.
3. L’impianto, costituito dall’apparecchio, dalla condotta di adduzione del gas e della linea elettrica di alimentazione, deve essere rispondente ai requisiti di cui alla L. 6 dicembre 1971, n. 1083,
e successive modifiche, per quanto riguarda l’impiego del gas naturale, e di cui alla L. 1° marzo
1968, n. 186, e successive modifiche, per quanto riguarda l’alimentazione elettrica.
4. Sono abilitate all’installazione, allo smontaggio e alla manutenzione dell’impianto le imprese aventi i requisiti stabiliti dal decreto adottato ai sensi dell’art. 11-quaterdecies, comma 13,
lett. a), della L. 2 dicembre 2005, n. 248, che risultano iscritte presso la Camera di commercio, industria ed artigianato e che esercitano le attività di:
a) impianti di produzione, di trasporto, di distribuzione e di utilizzazione dell’energia elettrica
all’interno degli edifici a partire dal punto di consegna dell’energia fornita dall’ente distributore;
b) impianti per il trasporto e l’utilizzazione di gas allo stato liquido o aeriforme all’interno degli
edifici a partire dal punto di consegna del combustibile gassoso fornito dall’ente distributore.
765
5. Gli impianti aventi i requisiti previsti dal presente articolo, non necessitano, in ogni caso, di
autorizzazione in materia di prevenzione incendi. È fatta salva la possibilità da parte dell’autorità
competente per la prevenzione incendi, di effettuare controlli, anche a campione, ed emettere prescrizioni. La mancata esibizione della dichiarazione di conformità dell’impianto, in occasione dei
controlli, comporta l’applicazione delle sanzioni, in relazione alla tipologia di attività in cui viene
accertata la violazione, previste dal decreto adottato ai sensi dell’art. 11-quaterdecies, comma 13,
lett. a), della L. 2 dicembre 2005, n. 248 e del D.Lgs. 19 dicembre 1994, n. 758.
6. Il gas naturale destinato agli impianti di cui al comma 1 è assoggettato alle aliquota di accisa previste per il gas naturale per combustione per usi civili di cui all’allegato I annesso al
D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, come modificato dall’art. 2, comma 1, del D.Lgs. 2 febbraio 2007,
n. 26.
7. Al comma 3, dell’art. 2, del D.L. 25 marzo 2010, n. 40, convertito, con modificazioni, dalla
L. 22 maggio 2010, n. 73, le parole «sessanta», sono sostituite dalle seguenti: «centoventi».
[…]
766
CAPO III - ALCOLE E BEVANDE ALCOLICHE
ART. 27 - Ambito applicativo ed esenzioni
Capo III - Alcole e bevande alcoliche
Sezione I - Disposizioni di carattere generale
Art. 27
[art. 1 R.D.L. n. 23/1933 - Artt. 1, 4 e 26 D.L. n. 331/1993]
Ambito applicativo ed esenzioni
1. Sono sottoposti ad accisa la birra, il vino, le bevande fermentate diverse dal vino e dalla
birra, i prodotti alcolici intermedi e l’alcole etilico (1).
2. I prodotti di cui al comma 1, fatto salvo quanto stabilito dall’art. 5, comma 1, e dall’art. 37
[errata-corrige, in GU n. 68 del 21 marzo 1996], comma 1, sono ottenuti in impianti di lavorazione
gestiti in regime di deposito fiscale. Può essere autorizzata la produzione in impianti diversi dai depositi fiscali sempreché vengano utilizzati prodotti ad imposta assolta e l’accisa complessiva pagata
sui componenti non sia inferiore a quella dovuta sul prodotto derivante dalla loro miscela. La preparazione, da parte di un privato, di prodotti alcolici, destinati all’uso esclusivo dello stesso privato,
dei suoi familiari e dei suoi ospiti, con impiego di alcole ad imposta assolta, non è soggetta ad autorizzazione a condizione che i prodotti ottenuti non formino oggetto di alcuna attività di vendita.
3. L’alcole e le bevande alcoliche sono esenti dall’accisa quando sono:
a) denaturati con denaturante generale e destinati alla vendita;
b) denaturati con denaturanti speciali approvati dall’amministrazione finanziaria ed impiegati
nella fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano alimentare;
c) impiegati per la produzione dell’aceto di cui al codice NC. 2209;
d) impiegati nella fabbricazione di medicinali secondo la definizione di cui alla direttiva
65/65/CEE del Consiglio, del 26 gennaio 1965, pubblicata nella Gazzetta ufficiale delle Comunità
europee n. 22 del 9 febbraio 1965 e recepita con il D.Lgs. 29 maggio 1991, n. 178, pubblicato nella
Gazzetta Ufficiale n. 139 del 15 giugno 1991;
e) impiegati in un processo di fabbricazione, a condizione che il prodotto finale non contenga
alcole;
f) impiegati nella produzione di aromi destinati alla preparazione di prodotti alimentari e di bevande analcoliche aventi un titolo alcolometrico effettivo non superiore all’1,2 per cento in volume;
g) impiegati direttamente o come componenti di prodotti semilavorati destinati alla fabbricazione di prodotti alimentari, ripieni o meno, a condizione che il contenuto di alcole non sia superiore a 8,5 litri di alcole puro per 100 chilogrammi di prodotto per il cioccolato e a litri 5 di alcole
puro per 100 chilogrammi di prodotto per altre merci;
h) impiegati come campioni per analisi, per prove di produzione necessarie o a fini scientifici;
i) utilizzati nella fabbricazione di un componente non soggetto ad accisa ai sensi del presente
decreto.
4. Le agevolazioni sono accordate anche mediante rimborso dell’imposta pagata.
5. Sui prodotti ritirati dal commercio in quanto divenuti non idonei al consumo umano viene
rimborsata l’accisa pagata.
6. Per i rimborsi si applicano le disposizioni dell’art. 14.
(1) Per le aliquote vedi allegato I.
767
Decreto 9 luglio 1996, n. 524
Regolamento recante norme per disciplinare l’impiego dell’alcole etilico e delle bevande alcoliche in usi esenti da accisa
IL MINISTRO DELLE FINANZE
Visto l’art. 67, comma 1, del testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte
sulla produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, approvato con D.Lgs.
26 ottobre 1995, n. 504, che prevede, in particolare, che le modalità per la concessione di esenzioni
o restituzioni sono stabilite con decreto del Ministro delle finanze;
Visto l’art. 27, commi da 3 a 5, del citato testo unico, che prevede la concessione di esenzioni o
restituzioni per l’alcole e le bevande alcoliche utilizzati in particolari impieghi o ritirati dal commercio in quanto divenuti non idonei al consumo umano;
Visto l’art. 17, comma 3, della L. 23 agosto 1988, n. 400;
Udito il parere del Consiglio di Stato espresso nell’adunanza generale del 14 dicembre 1995;
Vista la comunicazione al Presidente del Consiglio dei Ministri effettuata, a norma del comma
3 dell’art. 17 della L. 23 agosto 1988, n. 400, con nota n. 3-4390 del 26 luglio 1996;
Adotta il seguente regolamento:
Art. 1 1 - Impiego di alcole denaturato con denaturante generale
1. L’alcole etilico destinato alla vendita per essere utilizzato, in esenzione d’accisa, ai sensi dell’art. 27, comma 3, lett. a), del testo unico delle disposizioni legislative concernenti le imposte sulla
produzione e sui consumi e relative sanzioni penali e amministrative, approvato con D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, d’ora in avanti denominato «testo unico», deve essere denaturato mediante l’aggiunta, ad ogni ettolitro anidro, di una miscela, denominata «denaturante generale dell’alcole etilico», costituita dalle seguenti sostanze, preventivamente sciolte in litri 2 di metiletilchetone:
a) tiofene: grammi 125;
b) denatonium benzoato: grammi 0,8;
c) C.I. Reactive Red 24: grammi 3 di soluzione acquosa al 25 per cento in peso.
2. La denaturazione di cui al comma 1 può essere anche effettuata aggiungendo, ad ogni ettolitro anidro di alcole etilico, una «miscelamadre» costituita dalle sostanze indicate nello stesso
comma 1, portate al volume di ml 250 con alcole etilico, addizionata a litri 2 di metiletilchetone.
Tale «miscela-madre» viene preparata dal laboratorio denaturanti dello Stato ed è ceduta al prezzo
di lire 16.000 al litro.
3. Fatto salvo quanto stabilito nel comma 12, l’alcoleda sottoporre a denaturazione non deve
aver subito, successivamente alla produzione, alcuna miscelazione con sostanze diverse, ad eccezione della eventuale diluizione con acqua; deve, inoltre, possedere un tenore effettivo in alcole etilico non inferiore al 90 per cento in volume.
Tale tenore, che per gli alcoli aventi i requisiti previsti dall’art. 2 della L. 3 ottobre 1957, n.
1029, d’ora in avanti denominati «buon gusto», o per l’alcole «neutro» definito dall’allegato I al
1
È riportato l’art. 1, così come coordinato con le rettifiche pubblicate nella GU n. 2 del 3 gennaio 1997.
768
regolamento CEE del Consiglio n. 2046/89 del 19 giugno 1989, o, più in generale, dall’allegato I
al regolamento CEE del Consiglio n. 1576/89 del 29 maggio 1989, si assume coincidente con la
gradazione reale determinata con l’alcolometro, deve essere riportato sui documenti di accompagnamento, dai quali deve anche risultare la denominazione commerciale della merce, utilizzando, per gli alcoli diversi da quelli sopra indicati, a seconda dei casi, le dizioni «alcoli greggi»,
«teste e code» e simili.
Per questi ultimi prodotti deve essere riportata anche la gradazione rilevata con l’alcolometro,
se diversa dal tenore in alcole etilico. L’esercente dell’impianto di denaturazione deve contabilizzare
l’alcole «buon gusto» e l’alcole «neutro» distintamente dagli altri alcoli, per i quali deve riportare,
oltre al volume idrato ed al volume effettivo in alcole etilico, anche quello riferito alla gradazione
determinata con l’alcolometro, se diverso dal precedente; deve pure effettuare la registrazione dei
quantitativi passati alla denaturazione. Indicazioni analoghe, per quanto concerne gli alcoli
«greggi» e simili, a qualsiasi uso destinati, devono essere riportate anche nelle contabilizzazioni effettuate presso gli impianti di produzione nonché di deposito in regime sospensivo, secondo le modalità stabilite dall’amministrazione finanziaria.
4. Le operazioni di denaturazione devono essere effettuate presso le distillerie, gli opifici di
rettificazione, i magazzini sussidiari di fabbrica, i depositi doganali ed i magazzini di commerciante all’ingrosso di alcole etilico, fatto salvo quanto previsto nel comma 12. Chiunque intende istituire un opificio di denaturazione deve farne preventiva denuncia all’ufficio tecnico di finanza,
d’ora in avanti identificato con la sigla «UTF», competente per territorio, almeno trenta giorni
prima di iniziare l’attività. La denuncia, in duplice esemplare, deve essere corredata da una relazione tecnica che illustri le caratteristiche delle attrezzature che si intendono utilizzare per l’effettuazione delle denaturazioni nonché dei serbatoi per la custodia, del prodotto da denaturare e denaturato; alla relazione devono essere allegate la planimetria degli impianti e le tabelle di taratura
dei serbatoi.Ricevuta la denuncia, l’UTF verifica gli impianti controllandone la conformità alle prescrizioni impartite al riguardo dall’amministrazione finanziaria; redige, poi, apposito verbale in
doppio originale, da sottoscriversi anche dal rappresentante della ditta, uno dei quali, vistato dal
dirigente dell’ufficio e contenente l’autorizzazione all’inizio dell’attività, è consegnato al rappresentante medesimo unitamente al primo esemplare della denuncia, mentre il secondo viene conservato agli atti, insieme all’altro esemplare della denuncia. Qualsiasi modifica alla situazione in
atto deve essere preventivamente denunciata all’UTF. Se l’impianto di denaturazione è ubicato in
un deposito assoggettato al controllo della dogana, la denuncia deve essere presentata in tre esemplari, uno dei quali, unitamente ad una copia del verbale di verifica, è trasmesso dall’UTF alla competente circoscrizione doganale.
5. Almeno tre giorni prima dell’effettuazione delle operazioni di denaturazione, deve essere
presentata all’UTF od alla dogana, a seconda della competenza, apposita dichiarazione in doppio
esemplare, riportante la quantità, che non può essere inferiore a 10 ettolitri per ogni singola operazione, e la gradazione dello spirito da adulterare, nonché il giorno e l’ora in cui avranno inizio le
operazioni, che saranno effettuate con l’osservanza delle procedure stabilite dall’amministrazione
finanziaria. Il movimento dell’alcole denaturato deve essere contabilizzato giornalmente su apposito registro di carico e scarico.
6. Dopo la denaturazione e prima della vendita non è consentita alcuna operazione di diluizione
o di miscelazione dell’alcole con sostanze estranee ad eccezione dell’aggiunta di sostanze profumanti, preventivamente autorizzate dall’amministrazione finanziaria. Sui documenti di accompagnamento dell’alcole denaturato deve essere riportata la gradazione effettiva in alcole etilico dello
spirito sottoposto alla denaturazione nonché quella dell’alcole denaturato rilevata con l’alcolometro.
7. Per gli impieghi di cui al comma 1 può essere utilizzato anche alcole, proveniente dagli altri
Paesi comunitari, denaturato secondo le formulazioni di cui al regolamento CEE n. 3199/93 della
Commissione, del 22 novembre 1993. Non è consentita la miscelazione di alcoli denaturati secondo
diverse formulazioni.
769
8. Chiunque intende detenere in deposito l’alcole etilico denaturato di cui al presente articolo
in quantità superiore a 300 litri deve farne denuncia al competente UTF, chiedendo il rilascio della
licenza di esercizio, soggetta al diritto annuale previsto dall’art. 63, comma 2, lett. d), del testo
unico e tenere un registro di carico e scarico su cui devono essere annotate, giornalmente, le partite introdotte e quelle estratte, con riferimento ai relativi documenti di accompagnamento. Per i
depositi per uso privato o industriale, gli scarichi sul registro di carico e scarico vengono effettuati
con cadenza decadale. Fermo restando l’obbligo della denuncia e del rilascio della licenza di esercizio, le ditte che detengono nei propri locali di vendita il prodotto suddetto, in quantità superiore
a 300 litri, già confezionato, in recipienti delle capacità nominali di cc 250, 500, 750, 1.000, 1.500,
2.000 e 5.000, chiusi in modo ermetico e tale che non sia possibile l’apertura senza lasciare tracce
visibili di effrazione, sono esonerate dalla tenuta del registro di carico e scarico, sotto l’osservanza
delle seguenti condizioni:
a) i suddetti recipienti devono recare all’esterno, in modo chiaro e visibile, la denominazione
della ditta confezionatrice, il luogo dove è situato l’opificio di confezionamento, il numero della relativa licenza UTF, per i prodotti nazionali, l’indicazione che trattasi di alcoledenaturato con denaturante generale, il quantitativo idrato e quello anidro;
b) le indicazioni del numero della licenza e della sigla della provincia dove ha sede l’UTF che
la ha rilasciata devono essere riportate direttamente sul contenitore e sul relativo tappo di chiusura,
incise o in rilievo, mentre le altre indicazioni possono essere riportate anche utilizzando apposita
etichetta, aderente per tutta la sua superficie al contenitore. In ogni caso sull’etichetta deve essere
riportato anche il numero della licenza e la sigla della provincia sede dell’UTF;
c) l’alcole denaturato deve essere detenuto nei locali di vendita o magazzini di deposito in quantità non superiore a litri 10.000 ed esitato nelle confezioni originali nella minuta vendita.
9. 2 La movimentazione intracomunitaria dell’alcole denaturato di cui al presente articolo è effettuata con la scorta del documento di accompagnamento semplificato comunitario, di cui al regolamento CEE n. 3649/92, della Commissione del 17 dicembre 1992; il trasferimento fra impianti
o depositi nazionali viene effettuato con la scorta del suddetto documento, recante una stampigliatura con l’indicazione «Vale per la circolazione interna». Se il destinatario non è soggetto alla
denuncia di deposito, il documento per la circolazione interna viene emesso solo per quantitativi
di prodotto superiori a 50 litri.
10. I documenti di circolazione di cui al comma 9 devono restare allegati ai registri di carico e
scarico. Nel caso in cui il titolare del deposito non fosse obbligato alla tenuta del suddetto registro,
i documenti devono essere custoditi presso il medesimo per una durata di cinque anni. Se il destinatario non è tenuto alla denuncia di deposito, i documenti devono essere custoditi per il medesimo
tempo previsto per le bolle di accompagnamento dei beni viaggianti.
11. Le dizioni «alcole etilico denaturato con denaturante generale» e simili possono essere utilizzate solo nella denominazione di tale prodotto e non già in quelle di prodotti ottenuti con l’impiego del medesimo.
2
Telex prot. n. 104/UDC-CM del 31 luglio 1998- Spiriti - D.M. 9 luglio 1996, n. 524 - Sospensione applicazione norme
tecniche: Con le lettere D) ed E) del telescritto prot. n. 117/ UDC~CM del 28 maggio 1997 sono state sospese le condizioni che alcole da sottoporre a denaturazione, per essere destinato alla produzione di profumeria e cosmetici, sia puro
e che il tenore alcolico dei prodotti per la casa non sia superiore ai 40 gradi.
La sospensione delle suddette condizioni rende, di fatto, inefficace il disposto del primo periodo del comma 9 dell’art.
2 del decreto in oggetto, laddove prevede che l’alcole denaturato contenuto nei prodotti, di provenienza estera, debba
rispondere alle condizioni medesime, nonché il riferimento che il successivo paragrafo 10 fa alle caratteristiche dei prodotti. Pertanto, al fine di evitare qualsiasi equivoco, anche in sede comunitaria, con la presente sì ribadisce esplicitamente
la sospensione delle disposizioni citate nel precedente capoverso.
770
12. I reflui provenienti da lavorazioni industriali, contenenti alcole etilico non sufficientemente
denaturato, che siano trasferiti ad impianti di incenerimento, anche con recupero di calore, o di
trattamento rifiuti, per il riutilizzo, la rigenerazione od il recupero dei vari componenti, devono essere scortati dal documento di cui al comma 9 da cui risulti la natura del prodotto, il suo tenore
effettivo in alcole etilico, la sua gradazione rilevata con l’alcolometro e la tipologia dell’impianto di
destinazione. Qualora i reflui siano destinati ad impianti di incenerimento, devono essere denaturati a norma con denaturante generale, senza alcun limite di tenore alcolico effettivo. La medesima procedura si applica per gli scarti di distillazione avviati alla distruzione; si prescinde dalla
denaturazione, qualora i suddetti scarti siano bruciati, con l’osservanza delle modalità stabilite dall’amministrazione finanziaria, nelle caldaie degli impianti di produzione. Gli impianti di trattamento devono tenere un registro di lavorazione, dove devono essere riportate le partite di reflui pervenute, con riferimento ai relativi documenti, i quantitativi passati alla lavorazione ed i prodotti ottenuti. L’alcole ottenuto dai suddetti impianti, eventualmente riportato ad un tenore effettivo di
alcole etilico non inferiore al 70 per cento e ad una gradazione rilevata con l’alcolometro non inferiore a 90 gradi, denaturato a norma con il denaturante generale deve essere destinato esclusivamente, senza preconfezionamento, ad impieghi industriali e la sua movimentazione viene effettuata con la scorta del documento di accompagnamento di cui al comma 9, contenente le indicazioni soprariportate. L’alcole recuperato può essere anche sottoposto a denaturazione con
denaturanti speciali ai sensi dell’art. 2, seguendo la disciplina prevista dallo stesso. Il passaggio
alla denaturazione e la movimentazione dell’alcole denaturato devono essere contabilizzati in apposito registro. Analoga procedura si applica per la destinazione ad impieghi industriali di scarti
di distillazione.
Art. 2 - Impiego di alcole denaturato con denaturanti speciali
1. L’alcole etilico impiegato in esenzione d’accisa, ai sensi dell’art. 27, comma 3, lett. b), del
testo unico, nella fabbricazione di prodotti non destinati al consumo umano alimentare deve essere denaturato con denaturanti speciali approvati dall’amministrazione finanziaria, fatto salvo
quanto stabilito ai commi 2 e 4. La denaturazione può essere effettuata, oltre che presso gli impianti
di cui al comma 4 dell’art. 1, anche presso gli utilizzatori, che in tal caso devono dotarsi delle idonee attrezzature, nonché negli impianti di cui al comma 12 dello stesso art. 1, per gli alcoli recuperati nei medesimi. Per l’istituzione degli opifici di denaturazione, per l’effettuazione delle operazioni di denaturazione e per la contabilizzazione dell’alcole denaturato si osservano le procedure
di cui all’art. 1, commi 4 e 5.
2. L’alcole etilico destinato alla fabbricazione delle profumerie e dei prodotti cosmetici di cui
all’art. 1 della L. 11 ottobre 1986, n. 713, deve essere denaturato mediante l’aggiunta, ad ogni ettolitro anidro di alcole, delle seguenti sostanze:
a) denatonium benzoato: grammi 0,8;
alcool ter-butilico (TBA): grammi 78,8;
b) dietil ftalato: grammi 500;
c) alcool isopropilico: grammi 5.000;
d) muschio naturale o sintetico: grammi 39,5;
e) timolo: grammi 500.
3. Le formulazioni di cui alle lettere a) e b) del comma 2 devono essere utilizzate per la preparazione delle profumerie alcoliche, quella della lett. c) per i prodotti liquidi e trasparenti ed in particolare per le lacche ed i prodotti per capelli, quella della lett. d) per deodoranti, creme ed altri prodotti per la pelle e quella della lett. e) per prodotti per l’igiene dei denti e della bocca. Previa auto-
771
rizzazione dell’amministrazione finanziaria, le suddette formulazioni possono essere utilizzate per
correlazioni diverse da quelle sopra specificate; analogamente, può essere autorizzata la denaturazione con altre sostanze ammesse negli Stati membri dell’Unione europea. [Può essere sottoposto alla denaturazione di cui al comma 2 solo alcole «buon gusto» o «neutro»] 3.
4. L’alcole etilico destinato alla fabbricazione dei detersivi liquidi e in pasta per bucato, per
stoviglie e per superfici dure (NC 3402), dei lucidi per scarpe liquidi in confezione autolucidante
(NC 3405), dei deodoranti ambientali in forma liquida, aerosol e spray (NC 3307), degli insetticidi
in forma liquida, aerosol e spray (NC 3808) deve essere denaturato mediante l’aggiunta, per ogni
ettolitro anidro di alcole, delle sottoindicate sostanze, [alla condizione che nel prodotto finale il tenore alcolico non superi i 40 gradi] 4:
a) 4.000 grammi di isopropanolo;
b) 500 grammi di metiletilchetone;
c) 2 grammi di bitrex.
5. Su motivata richiesta dei fabbricanti dei prodotti di cui al comma 4 l’amministrazione finanziaria può consentire chela denaturazione venga effettuata con altre formulazioni. Per i prodotti
dei commi 2 e 4 le dizioni «alcole denaturato» e simili possono risultare solo fra i componenti.
6. Chiunque intenda utilizzare l’alcole denaturato di cui al presente articolo deve presentare,
almeno sessanta giorni prima dell’inizio dell’attività, apposita denuncia, in duplice esemplare, al
competente UTF, illustrando il processo di lavorazione ed indicando il denaturante ritenuto idoneo
e la gradazione alcolica dei prodotti che intende ottenere; deve, inoltre, chiedere il rilascio della licenza fiscale prevista per la specifica attività da svolgere, corrispondendone il relativo diritto, e
l’attribuzione della qualifica di operatore registrato, di cui all’art. 8 del testo unico. L’UTF, accertato che sussistono le condizioni, dal punto di vista fiscale, per l’esercizio della particolare attività,
rilascia la licenza, comunica il codice d’accisa e può procedere ad eventuali esperimenti per la determinazione dei parametri d’impiego. L’utilizzatore è obbligato alla tenuta di apposito registro di
carico e scarico dell’alcole denaturato, riportando giornalmente le partite pervenute, con riferimento ai relativi documenti di accompagnamento, e decadalmente quelle passate alla lavorazione
nonché i prodotti ottenuti, distintamente per gradazione alcolica.
7. La movimentazione intracomunitaria dell’alcole denaturato con denaturante speciale è effettuata con la scorta del documento di accompagnamento comunitario in regime sospensivo di cui
al regolamento CEE n. 2719/92 della Commissione dell’11 settembre 1992, e successive modifiche;
i trasferimenti interni dagli impianti di denaturazione a quelli di utilizzazione sono effettuati con
la scorta del suddetto documento, recante una stampigliatura con l’indicazione «vale per la circolazione interna dell’alcole denaturato con denaturante speciale», senza la prestazione di alcuna
cauzione. Nei suddetti documenti deve essere indicata la formula di denaturazione e l’impiego cui
l’alcole è destinato. In caso di denaturanti oggetto di una specifica autorizzazione, devono essere
indicati gli estremi di quest’ultima; può invece omettersi, per motivi di riservatezza, la formula di
denaturazione. I documenti sopracitati devono restare allegati al registro di carico e scarico dell’alcole denaturato.
8. La vigente disciplina fiscale relativa alle profumerie alcoliche è, per quanto riguarda le profumerie prodotte con alcole denaturato, così modificata:
a) i fabbricanti ed i confezionatori devono presentare la denuncia di attivazione entro i termini di cui al comma 6 e non sono soggetti all’obbligo della presentazione della dichiarazione
di lavoro;
3
4
Periodo soppresso dal Decreto 26 luglio 2001, n. 340.
Periodo soppresso dal Decreto 26 luglio 2001, n. 340.
772
b) le indicazioni da apporre sulle confezioni sono quelle previste dalla normativa in materia di
etichettatura dei prodotti cosmetici;
c) la disciplina della circolazione prevista per la profumeria confezionata si applica anche ai
prodotti allo stato sfuso nonché ai prodotti intermedi contenenti alcole denaturato destinati alla
produzione di profumerie. I documenti di accompagnamento devono essere emessi da una distinta
serie speciale; in quelli relativi ai prodotti sfusi e intermedi deve essere fatto riferimento alle tipologie di cui al comma 3 e devono essere indicati il quantitativo di alcole presente e la sua materia
prima d’origine, la formula di denaturazione e lo stabilimento d’impiego. Alla custodia dei documenti di accompagnamento si applicano le norme di cui all’art. 1, comma 10;
d) la circolazione intracomunitaria è effettuata secondo le modalità previste dagli Stati comunitari mittenti; in caso di spedizioni dal territorio nazionale, il prodotto deve essere scortato da documenti commerciali dai quali risulti possibile l’identificazione del destinatario;
e) il deposito dei prodotti sfusi e di quelli intermedi è soggetto alla denuncia all’UTF ed alla tenuta del registro di carico e scarico, obbligatoria per qualsiasi quantitativo.
9. È esonerato dall’accisa l’alcole denaturato contenuto in prodotti, [provenienti da Paesi non
comunitari] 5, non destinati al consumo umano alimentare [e rispondenti alle altre condizioni poste
nel presente articolo] 6. L’alcole contenuto nei suddetti prodotti, preconfezionati, non classificabili
fra i solventi e diluenti del codice NC 3814 e diversi dai prodotti cosmetici allo stato liquido, [provenienti da Paesi terzi] 7, è considerato denaturato a norma se è presente nei suddetti prodotti in
una percentuale massima in volume non superiore al 30 per cento. Resta ferma la facoltà, per l’amministrazione, di procedere al prelievo di campioni per il controllo della gradazione alcolica. Per
percentuali superiori a quella sopraindicata, per i prodotti non preconfezionati, per i solventi e diluenti del codice NC 3814 e per i cosmetici allo stato liquido, la dogana provvede al prelievo di
campioni per accertare se l’alcole possa essere ritenuto denaturato, anche se con formula diversa
da quella di cui ai precedenti commi, in maniera tale da impedirne un illecito uso [e se il prodotto
rispetti le altre condizioni poste nel presente articolo] 8. Per i cosmetici dichiarati prodotti con alcole denaturato conformemente alle disposizioni nazionali o a quelle di altri Stati comunitari, scortati da certificazione rilasciata dall’autorità statale del Paese da cui avviene l’importazione, da cui
risulti la formula di denaturazione, il prelievo dei campioni è effettuato a scandaglio. In caso di esito
negativo dell’analisi, qualora non sia possibile la rimessa a norma del prodotto, sull’alcole contenuto nello stesso si rende dovuta l’accisa.
10. L’alcole contenuto in prodotti non destinati al consumo umano alimentare provenienti da
Paesi comunitari è considerato denaturato a norma; resta anche in questo caso salva la facoltà dell’amministrazione di procedere al prelievo di campioni per il controllo delle caratteristiche della denaturazione e dei prodotti, anche ai fini dell’eventuale adozione delle misure previste dall’art. 27,
comma 5, della direttiva 92/83/CEE del Consiglio del 19ottobre 1992.
Art. 3 - Impiego di alcole in esenzione d’accisa per la produzione di medicinali o prodotti alimentari
1. L’impiego dell’alcole etilico o delle bevande alcoliche, in esenzione d’accisa, negli usi di cui
all’art. 27, comma 3, lettere d) e g), del testo unico viene effettuato senza preventiva denaturazione.
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Parole così sostituite dal Decreto 26 luglio 2001, n. 340. In origine: «di provenienza estera».
Parole soppresse dal Decreto 26 luglio 2001, n. 340.
773
Agli effetti della predetta lett. d), per impiego nella fabbricazione di medicinali si intende quello in
cui l’alcole rimane nel medicinale medesimo.
2. È esonerato dall’accisa l’alcole contenuto nei medicinali, provenienti dall’estero, rispondenti
ai requisiti previsti dall’art. 27, comma 3, lett. d), del testo unico, nonché nei prodotti alimentari,
nei limiti previsti dalla successiva lett. g) della medesima norma, anch’essi provenienti dall’estero.
Resta salva la facoltà dell’amministrazione di sottoporre ad analisi campioni di tali prodotti, per il
controllo dell’osservanza delle suddette condizioni.
3. Chiunque intende utilizzare alcole etilico o bevande alcoliche, in esenzione d’imposta, negli
impieghi di cui al comma 1, fatto salvo quanto disposto all’art. 8, comma 1, deve farne denuncia
all’UTF competente per territorio, almeno sessanta giorni prima della data d’inizio dell’attività. La
denuncia deve essere compilata in duplice esemplare e deve contenere la denominazione della
ditta, la sua sede, il codice fiscale, la partita IVA, le generalità di chi la rappresenta legalmente, il
comune, la via ed il numero civico o la località in cui si trova l’impianto, nonché il relativo numero
di telefono e di fax. Deve, inoltre, essere corredata da una relazione tecnica, con allegate la planimetria dell’opificio e le tabelle di taratura dei serbatoi dove sono custoditi l’alcole etilico o le bevande alcoliche, riportante le seguenti ulteriori informazioni:
a) locali di cui si compone l’impianto ed uso a cui ciascuno è destinato, con riferimento alla planimetria;
b) numero dei serbatoi e relative capacità e quantità massima dei singoli prodotti esenti che in
qualsiasi momento si può trovare nell’impianto;
c) modalità d’impiego dei prodotti esenti, eventuali processi di lavorazione, qualità dei prodotti ottenuti da tale lavorazione, con l’indicazione del relativo grado alcolico;
d) quantitativo massimo di prodotti esenti che si prevede di poter utilizzare in un anno.
4. La denuncia di cui al comma 3 deve, altresì, contenere una dichiarazione dell’utilizzatore attestante, sotto la propria responsabilità, il possesso di tutte le eventuali altre autorizzazioni di natura non fiscale occorrenti per l’esercizio della propria attività, nonché la richiesta di riconoscimento della qualità di operatore registrato di cui all’art. 8 del testo unico. Le ditte che impiegano,
negli usi di cui all’art. 27, comma 3, lett. g), del testo unico, quantità di alcole o di bevande alcoliche in misura non superiore ai 2.000 litri idrati per anno non sono tenute alla presentazione delle
tabelle di taratura dei serbatoi di custodia dei suddetti prodotti.
5. L’UTF, ricevuta la denuncia, verifica gli impianti, procede, in contraddittorio con l’esercente,
al controllo della taratura dei serbatoi destinati alla custodia dei prodotti alcolici esenti; determina,
se necessario con esperimenti, i parametri mediante i quali può effettuarsi il riscontro della regolarità dell’impiego agevolato; prescrive le misure necessarie per il loro controllo, compresa, nei casi
previsti, l’installazione di apparecchiature e strumenti; provvede alla registrazione dell’operatore ed
alla comunicazione del codice d’accisa, rilasciando, previa corresponsione del relativo diritto, la licenza prevista per gli impianti di trasformazione di prodotti alcolici esenti. Per le ditte di cui all’ultimo periodo del comma 4, il controllo della capacità dei serbatoi e dei parametri d’impiego
può essere effettuato nell’ambito dei controlli successivi ed eventuali, ed in nessun caso viene prescritta l’installazione di apparecchiature e strumenti.
6. Delle operazioni di verifica eseguite viene redatto processo verbale in doppio originale, da
sottoscriversi anche dal rappresentante della ditta, uno dei quali è consegnato, unitamente al primo
esemplare della denuncia debitamente protocollato, al rappresentante medesimo, mentre il secondo viene conservato agli atti insieme all’altro esemplare della denuncia.
7. Le modifiche alla situazione risultante dal verbale di verificazione devono essere preventivamente autorizzate dall’UTF.
Art. 4 - Registrazioni e documenti di circolazione
1. Le ditte utilizzatrici dei prodotti alcolici agevolati di cui all’art. 3 sono obbligate alla tenuta
di un apposito registro di carico e scarico, nel quale devono essere annotate, giornalmente, nella
774
parte del carico, le quantità dei suddetti prodotti introdotte nell’opificio con gli estremi dei documenti di accompagnamento di cui al comma 2 e, nella parte dello scarico, le quantità impiegate
nonché i quantitativi di prodotti ottenuti.
2. I prodotti alcolici agevolati di provenienza nazionale possono essere ritirati solo da depositi fiscali e devono pervenire all’opificio di utilizzazione scortati dal documento comunitario di
accompagnamento in regime sospensivo di cui al regolamento CEE n. 2719/92 della Commissione
dell’11 settembre 1992, e successive modifiche, avente una distinta serie di numerazione e munito
di stampigliatura con la dicitura «circolazione interna». Il medesimo documento deve essere
emesso anche per la scorta dei prodotti provenienti da Paesi terzi estratti dai depositi doganali o
avviati all’utilizzatore direttamente dalla dogana. In quest’ultimo caso il documento di accompagnamento è emesso dalla dogana su stampato fornito dagli interessati. L’esemplare n. 3 di tale documento deve essere restituito al mittente od alla dogana, che lo allega alla bolletta d’importazione, entro i termini previsti per la circolazione intracomunitaria, munito dell’attestazione dell’UTF di avvenuta presa in carico presso l’impianto destinatario. I prodotti provenienti dagli altri
Paesi membri sono assunti in carico sulla base del documento comunitario di accompagnamento
in regime sospensivo, il cui esemplare n. 3 viene restituito munito dell’attestazione dell’UTF di avvenuta presa in carico.
3. La ditta utilizzatrice è tenuta a compilare mensilmente un prospetto da cui risultino le singole partite di prodotti alcolici agevolati introdotte, con gli estremi dei documenti di accompagnamento, i quantitativi complessivamente utilizzati ed i prodotti ottenuti. Tali prospetti devono
essere trasmessi al competente UTF entro il giorno dieci del mese successivo a quello cui si riferiscono.
4. Le ditte di cui all’ultimo periodo del comma 4 dell’art. 3 effettuano lo scarico previsto nel
comma 1 del presente articolo mensilmente anziché giornalmente e compilano il prospetto di cui
al comma 3 annualmente anziché mensilmente, provvedendo alla sua trasmissione all’UTF entro
il 10 gennaio dell’anno successivo a quello a cui si riferisce.
Art. 5 - Comunicazione di impiego
1. Almeno cinque giorni prima di utilizzare i prodotti alcolici agevolati negli impieghi di cui all’art. 3, l’esercente deve presentare all’UTF apposita comunicazione, nella quale deve indicare il periodo di utilizzazione, che non deve superare il bimestre, l’orario giornaliero delle lavorazioni, la
quantità dei prodotti agevolatiche intende impiegare, la natura e l’entità delle operazioni da effettuare. Copia dell’anzidetta comunicazione deve essere tenuta presso l’impianto di utilizzazione, allegata al registro di cui al comma 1 dell’art. 4. La comunicazione non è effettuata dalle ditte di cui
all’ultimo periodo del comma 4 dell’art. 3.
2. In aggiunta ai controlli eventualmente posti in essere sulla movimentazione dei prodotti
esenti, l’UTF dispone riscontri in loco, almeno una volta all’anno, anche mediante l’effettuazione
del bilancio di materia e di quello energetico, sulla regolarità del loro impiego nell’uso agevolato,
annotandone i risultati sui prospetti riepilogativi mensili di cui all’art. 4, comma 3. Controlli analoghi sono effettuati saltuariamente anche presso le ditte di cui all’ultimo periodo del comma 4
dell’art. 3.
Art. 6 - Impiego di alcole nella produzione dell’aceto
1. L’alcole etilico impiegato, ai sensi dell’art. 27, comma 3, lett. c), del testo unico, nella produzione dell’aceto deve essere denaturato mediante l’aggiunta di una percentuale dell’1,50 per cento
di acido acetico glaciale.
2. Per la denaturazione, la circolazione e l’impiego dell’alcole agevolato per la produzione dell’aceto si seguono, in quanto applicabili, le modalità di cui all’art. 2.
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Art. 7 - Impiego di alcole negli usi di cui all’art. 27, comma 3 lettere e) ed i), del testo unico
1. L’alcole etilico impiegato, in esenzione d’accisa, ai sensi dell’art. 27, comma 3, lett. e), del
testo unico, nel processo di fabbricazione di un prodotto che non lo contiene, deve essere denaturato con denaturante generale o con denaturanti speciali approvati dall’amministrazione finanziaria, fatto salvo quanto stabilito al comma 2. La denaturazione con denaturante speciale, la circolazione dell’alcole denaturato con denaturante speciale e la sua utilizzazione sono effettuate secondo le modalità di cui all’art. 2.
2. Qualora, per comprovati motivi igienico-sanitari riconosciuti dall’amministrazione finanziaria, non fosse possibile la denaturazione, l’impiego dell’alcole negli usi di cui al precedente
comma 1 viene effettuato con modalità analoghe a quelle stabilite dagli artt. 3, 4 e 5.
3. La disciplina di cui al presente articolo si applica anche all’alcole etilico impiegato, in esenzione d’imposta, a norma dell’art. 27, comma 3, lett. i), del testo unico, nella fabbricazione di componenti non soggetti ad accisa ai sensi del decreto-legge medesimo, intendendosi tale fabbricazione come la trasformazione chimica dell’alcole in un’altro composto. La produzione dell’aceto rimane assoggettata alla procedura di cui all’art. 6.
Art. 8 - Aromi e semilavorati per prodotti alimentari
1. L’impiego dell’alcole etilico, in esenzione d’accisa, a norma dell’art. 27, comma 3, lett. f), del
testo unico, nella produzione di aromi destinati alla preparazione di prodotti alimentari e di bevande analcoliche aventi un titolo alcolometrico effettivo non superiore all’1,2 per cento in volume,
deve essere effettuato in regime di deposito fiscale. Alla stessa condizione è sottoposto l’impiego dell’alcole etilico e delle bevande alcoliche per l’ottenimento di prodotti semilavorati destinati alle utilizzazioni di cui alla lett. g) del comma 3 del citato art. 27. Beneficiano dell’esonero dall’accisa l’alcole e le bevande alcoliche contenuti negli aromi e nei semilavorati provenienti dall’estero, se destinati agli impieghi agevolati di cui alle lettere f) e g) del comma 3 del medesimo art. 27.
2. Per la circolazione degli aromi di cui al codice NC 3302, non diretti a depositi fiscali e dichiarati destinati ad usi esenti, non è prescritto il documento di cui al comma 2 dell’art. 4 e gli utilizzatori di tali prodotti non sono sottoposti alla disciplina di cui agli artt. 3, 4 e 5; i suddetti utilizzatori devono però presentare, preventivamente e «una tantum», apposita dichiarazione d’impiego all’UTF competente sui propri impianti; dichiarazione analoga deve essere presentata ai
propri fornitori, ai fini dell’applicazione della disciplina prevista dal presente comma. Resta ferma
la facoltà dell’UTF di controllare, mediante sopralluogo, l’effettiva utilizzazione degli aromi. I destinatari, per usi tassati, degli aromi sopracitati provenienti da Paesi membri senza la scorta del documento di accompagnamento comunitario per merce in regime sospensivo devono comunicare
al competente UTF la ricezione di ciascuna partita, entro il primo giorno non festivo successivo a
quello dell’arrivo del prodotto.
3. Gli utilizzatori in usi esenti degli aromi del codice NC 2106 sono soggetti alla disciplina di
cui agli artt. 3, 4 e 5.
Art. 9 - Impiego di alcole per analisi, prove di produzione o fini scientifici
1. Sono esenti da accisa, a norma dell’art. 27, comma 3, lett. h), del testo unico, gli spiriti e le
altre bevande alcoliche destinati da depositari autorizzati, sulla base di programmi preventivamente comunicati all’UTF od alla dogana competenti, ad essere utilizzati come campioni per analisi da parte di laboratori chimici, propri o di terzi. Tali quantitativi possono essere ridotti dai suddetti uffici, qualora, sentito il competente laboratorio chimico compartimentale, dovessero risultare eccedenti le effettive necessità analitiche. I quantitativi destinati alle analisi vengono scaricati
dai registri del depositario autorizzato, sui quali deve essere riportata l’indicazione dei laboratori
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dove vengono utilizzati, con gli estremi del documento di accompagnamento emesso, obbligatorio
per qualsiasi quantità, recante la stampigliatura «Valido per prodotti per analisi». La suddetta bolletta deve essere conservata dal destinatario per un periodo di tre anni.
2. Chiunque intende impiegare alcole in esenzione d’imposta, ai sensi dell’art. 27, comma 3, lett.
h), del testo unico, per prove necessarie all’avviamento di produzioni agevolate o a fini scientifici
deve farne richiesta, almeno trenta giorni prima dell‘inizio delle suddette attività, al competente
UTF, indicando le caratteristiche dell’utilizzazione, i quantitativi che intende impiegare nonché il
nominativo del fornitore. L’UTF, effettuati gli opportuni accertamenti e sentito, qualora necessario,
il laboratorio chimico compartimentale, rilascia nulla osta per il quantitativo ritenuto necessario
all’impianto fornitore, che deve allegarlo alle proprie contabilità e trascriverne gli estremi, in luogo
del codice d’accisa, sul documento di accompagnamento comunitario in regime sospensivo che
scorta il prodotto, reso valido per la circolazione in territorio nazionale mediante la stampigliatura:
«Valido per la circolazione interna». Nel caso in cui il fornitore si trovi in un Paese comunitario, il
nulla osta viene inviato all’utilizzatore, che provvede a trasmetterne gli estremi al fornitore, ai fini
della compilazione dell’apposita casella del documento di accompagnamento comunitario in regime sospensivo. In entrambi i casi copia del nulla osta deve essere allegata al documento di accompagnamento del prodotto, ai fini del rispetto della procedura prevista, per gli operatori non registrati, dall’art. 8, comma 3, del testo unico, eccezion fatta per il pagamento dell’accisa.
Art. 10 - Restituzione dell’accisa sui prodotti alcolici impiegati in usi esenti o non più idonei al consumo umano
1. Nel caso in cui è previsto l’impiego, in esenzione d’accisa, di alcole non denaturato o di bevande alcoliche, possono essere anche utilizzati prodotti ad imposta assolta, purché non condizionati in recipienti contrassegnati. In tale evenienza, per essere ammessi alla restituzione dell’accisa a norma dell’art. 27, comma 4, del testo unico, deve essere seguita la procedura di cui agli artt.
3, 4 e 5, con gli adeguamenti derivanti dalla diversa posizione fiscale del prodotto. Per ottenere la
restituzione, anche mediante accredito, l’utilizzatore deve presentare, per ciascun semestre solare,
apposita richiesta al competente UTF.
2. Per beneficiare della restituzione, anche mediante accredito, dell’imposta afferente a partite di prodotti alcolici divenuti non idonei al consumo umano, il proprietario deve avviare le medesime alla rilavorazione, presso depositi fiscali, o alla distruzione, presso i suddetti depositi o altri
impianti, sempreché dotati di attrezzature riconosciute idonee allo scopo dalle autorità competenti. La presa in carico, presso i depositi fiscali, delle partite da rilavorare o da distruggere deve
essere effettuata, sulla base della documentazione fiscale, o, in mancanza, commerciale, emessa a
scorta del prodotto, su apposito registro vidimato dall’UTF, fatto salvo quanto previsto, per la birra,
dal comma 2 dell’art. 10 del decreto del Ministro delle finanze 11 dicembre 1992, pubblicato nella
Gazzetta Ufficiale n. 296 del 17 dicembre 1992. La domanda di restituzione deve essere presentata
all’UTF territorialmente competente su tali impianti prima del trasferimento delle partite; il suddetto ufficio accerta, eventualmente anche a mezzo analisi, l’inide dei prodotti al consumo umano
e assiste alle operazioni di rilavorazione o distruzione, redigendo apposito verbale, copia del quale
viene consegnata al proprietario della merce ed altro al titolare dell’impianto, che deve custodirla
per tre anni. Devono sempre ritenersi inidonee al consumo umano le confezioni che abbiano superato il termine di scadenza indicato sulle relative etichette.
Art. 11 - Disposizioni varie
1. L’alcole etilico denaturato utilizzato, da solo o in miscela, come carburante è soggetto alla
disciplina fiscale prevista dall’art. 21, comma 5, del testo unico.
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2. Entro i periodi, antecedenti la prevista data d’inizio dell’attività degli impianti, indicati nel
presente regolamento, gli UTF espletano tutti gli adempimenti occorrenti per rendere possibile il
suddetto avviamento. Tali periodi possono essere superati solo se la ditta non ha fornito le indicazioni previste e se l’inizio dell’attività è stata subordinata all’attuazione di determinate prescrizioni
da parte dell’UTF.
3. I compiti demandati dal presente regolamento all’amministrazione finanziaria sono espletati dagli organi centrali e periferici del dipartimento delle dogane e delle imposte indirette, secondo le rispettive competenze.
Art. 12 - Scritturazione e conservazione dei registri
1. I registri previsti dal presente regolamento devono essere approntati dalle ditte interessate e sottoposti, prima del loro uso, alla vidimazione dell’UTF competente per territorio. Alla
fine dell’esercizio finanziario i registri devono essere chiusi e le giacenze effettive finali devono
essere riportate sui registri dell’anno successivo. È fatto obbligo all’esercente di custodire i registri e la documentazione di accompagnamento per i cinque anni successivi alla chiusura dell’esercizio finanziario.
2. I registri possono essere costituiti da schede o da fogli mobili, numerati progressivamente,
oppure predisposti in modelli, idonei alla scritturazione mediante procedure informatizzate, preventivamente approvati dal competente UTF.
3. I registri ed i documenti di accompagnamento devono essere scritturati senza correzioni o
raschiature; le parole e i numeri errati devono essere annullati mediante una linea orizzontale in
modo da restare leggibili; le annotazioni esatte devono essere riportate in corrispondenza.
4. Oltre che nei casi di scritturazione non conforme al precedente comma 3, si considera irregolare la tenuta del registro quando la differenza fra la giacenza contabile e quella effettiva superi
i limiti previsti dalla normativa doganale.
Art. 13 - Vigilanza e penalità
1. L’UTF ha facoltà di procedere a verifiche e riscontri presso le ditte che producono, commerciano od utilizzano l’alcole e le bevande alcoliche agevolate, per gli accertamenti fiscali ritenuti
necessari.
2. Sulle deficienze di prodotti alcolici agevolati riscontrate presso gli opifici d’impiego di cui al
presente regolamento in misura superiore ai cali previsti. dall’art. 4, comma 3, del testo unico, sulle
perdite eccedenti quelle corrispondenti ai parametri d’impiego preventivamente accertati e sulle
quantità di prodotti mancanti che non risultino impiegate nell’uso esente è dovuta l’accisa, fatta
salva l’applicazione delle sanzioni previste dalla vigente normativa in materia di cali.
3. Indipendentemente dall’esercizio dell’azione penale per le violazioni che costituiscono reato,
qualora non siano applicabili sanzioni previste da altre specifiche normative, l’inosservanza delle
disposizioni del presente regolamento è punita con la pena pecuniaria prevista dall’art. 50, comma
1, del testo unico.
Art. 14 - Periodo transitorio
1. È autorizzato l’impiego, fino ad esaurimento, dell’alcole denaturato con denaturante generale prodotto secondo la precedente formulazione.
2. In luogo dei documenti di accompagnamento per la circolazione interna di cui all’art. 1,
comma 9, ed all’art. 2, comma 7, è consentita l’utilizzazione, fino ad esaurimento, rispettivamente, delle bollette di legittimazione mod. C 39 e delle bollette di cauzione mod. C 21, emesse
direttamente dalle ditte utilizzatrici e munite, a seconda dei casi della stampigliatura «Vale quale
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documento previsto dall’art. 1, comma 9, (ovvero dall’art. 2, comma 7) del D.M. 9 luglio 1996, n.
524». È consentita del pari l’utilizzazione, fino al termine del corrente anno finanziario, dei registri fiscali in uso.
3. Le giacenze di alcoli «greggi» e simili che si trovino in regime sospensivo al momento dell’entrata in vigore del presente regolamento sono riassunte in carico in base al tenore effettivo di
alcole etilico, apportando a tal fine le necessarie correzioni alle contabilizzazioni in atto.
4. Restano valide le licenze o le autorizzazioni alla denaturazione, al deposito ed all’impiego di
alcole denaturato in atto alla data di entrata in vigore del presente regolamento. Eventuali adeguamenti alla nuova procedura devono essere effettuati entro centoventi giorni dalla data suddetta,
integrando a tal fine la documentazione già presentata.
5. Gli operatori che, alla data di entrata in vigore del presente regolamento, sono stati autorizzati dagli UTF ad approvvigioni di alcole etilico non denaturato o di bevande alcoliche per
utilizzarli negli usi previsti dal presente regolamento, si adeguano alle disposizioni del regolamento medesimo entro centoventi giorni dalla suddetta data, integrando a tal fine la documentazione già presentata.
Il presente decreto, munito del sigillo dello Stato, sarà inserito nella Raccolta ufficiale degli
atti normativi della Repubblica italiana. È fatto obbligo a chiunque spetti di osservarlo e di farlo
osservare.
Circolare Minfinanze n. 252/D, prot. 646/UDC-CM del 16 ottobre 1996
D.M. 9 luglio 1996, n. 524 - Regolamento recante norme per disciplinare l’impiego dell’alcole
etilico e delle bevande alcoliche in usi esenti da accisa
Si segnala che, nella G.U. n. 237 del 9 ottobre 1996, è stato pubblicato il D.M. 9 luglio 1996, n.
524, con il quale viene regolamentato l’impiego dell’alcole etilico e dei prodotti alcolici negli usi
esenti previsti dall’art. 27, comma 3, del testo unico sulle accise, approvato con D.Lgs. 26 ottobre
1995, n. 504.
L’impiego dei suddetti prodotti può essere effettuato con o senza preventiva denaturazione, a
seconda di quanto previsto per i vari usi; possono essere pure utilizzati prodotti ad imposta assolta, della quale, successivamente all’utilizzazione, può essere chiesto il rimborso.
Qualora sia prevista la denaturazione, questa può essere effettuata o con denaturante generale
(e in tal caso le incombenze degli utilizzatori sono ridotte al minimo, considerate le garanzie che
offre tale adulterante) o con denaturanti speciali (nel qual caso la vigilanza si estende anche alla
fase dell’impiego).
La vigilanza si applica anche qualora l’alcole venga impiegato senza preventiva denaturazione.
Ciò premesso, si esaminano i singoli articoli del provvedimento, illustrando soprattutto gli
aspetti innovativi e fornendo, ove necessario, le istruzioni per la loro corretta applicazione.
L’art. 1, comma 1, riporta la formula del denaturante generale, che si differenzia da quella finora utilizzata sia perché si riferisce espressamente all’alcole anidro, sia per la sostituzione degli
0,4 grammi del colorante rosso C.I., acid Red 51, con 3 grammi di una soluzione acquosa al 25%
in peso di C.I. Reactive Red 24, che dà migliori risultati.
Le sostanze denaturanti devono essere preventivamente sciolte in due litri di metiletilchetone,
per ciascun ettolitro anidro di alcole da denaturare.
Al comma 2 viene definita la «miscela-madre», costituita dai denaturanti occorrenti per denaturare un ettolitro anidro di alcole, portati al volume di 250 ml con alcole etilico.
La miscela-madre viene approntata dal Laboratorio denaturanti dello Stato e ceduta al prezzo
di lire 16.000 al litro, che aggiorna l’attuale prezzo di lire 8.000 al litro, stabilito dall’art. 2 del D.M.
2 luglio 1990, per tener conto degli effettivi costi dei prodotti di cui è composta.
779
Qualora non si utilizzi la miscela-madre ma il denaturante generale messo a disposizione dalla
ditta interessata, lo stesso deve essere preventivamente analizzato e custodito in recipienti suggellati.
Il comma 3, riprendendo le disposizioni in atto, stabilisce che l’alcole da sottoporre a denaturazione non deve aver subito, successivamente alla produzione, alcuna miscelazione con sostanze
diverse, ad eccezione dell’eventuale diluizione con acqua; deve, inoltre, possedere un tenore effettivo in alcole etilico non inferiore al 90% in volume.
In tal modo viene data una definizione più precisa di quella dell’art. 21, comma quinto, del previgente T.U. sugli spiriti, approvato con D.M. 8 luglio 1924, relativamente alla gradazione dell’alcole. Il motivo di tale precisazione è quello di evitare la possibilità che nel prodotto da denaturare,
che può non essere rimasto sempre sotto il controllo diretto dell’Amministrazione finanziaria, l’alcole etilico possa essere asportato illecitamente e sostituito con uno o più prodotti la cui miscela
sia di eguale densità e tale da lasciare inalterata la gradazione rilevata con l’alcolometro.
Per evitare tale pericolo viene anche disposto che, presso le fabbriche ed i depositi, gli alcoli
«greggi» e le «teste e code» vengano accertati e contabilizzati secondo il loro tenore in alcole etilico, oltre che secondo la gradazione rilevata con l’alcolometro; ciò comporta, per tali prodotti, la
necessità che l’accertamento della gradazione sia effettuato mediante analisi da parte dei Laboratori chimici compartimentali, nonché l’adattamento dei registri in uso, secondo modalità da concordarsi con gli UTF competenti.
Viceversa, per quanto riguarda gli alcoli «buon gusto» o «neutri», si assume che il loro tenore
in alcole etilico sia quello determinato con l’alcolometro.
Poiché la norma concerne solo gli alcoli che potrebbero essere sottoposti a denaturazione, nulla
è cambiato per quanto riguarda l’accertamento e la contabilizzazione delle acquaviti.
Infine, l’obbligo dell’indicazione, sui documenti di accompagnamento, del tenore effettivo in alcole etilico degli alcoli «greggi» o «teste e code» riguarda anche i prodotti di provenienza comunitaria, atteso che nelle note esplicative di tali documenti si fa riferimento al titolo alcolometrico volumico, e cioè alla percentuale di alcole in volume, alla temperatura di 20°C.
Il comma 4 stabilisce che le operazioni di denaturazione possono essere effettuate, oltre che
presso le distillerie, gli opifici di rettificazione, i magazzini sussidiari di fabbrica ed i depositi doganali, anche presso i magazzini di commerciante all’ingrosso. Ciò per evitare che taluni depositi
doganali, che in passato ritiravano solo prodotti di provenienza comunitaria e li sottoponevano a
denaturazione, non possano più continuare ad effettuare la suddetta operazione, in conseguenza
della perdita del loro status.
Per quanto riguarda le caratteristiche degli impianti di denaturazione, restano, al momento,
quelle previste dalle disposizioni vigenti; eventuali casi particolari verranno sottoposti all’esame di
questa Direzione.
Vengono pure confermati, dal comma 5, l’obbligo della preventiva presentazione, da parte dell’operatore, della dichiarazione di denaturazione ed il limite di 10 ettolitri relativo al quantitativo
minimo di alcole da denaturare in ogni singola operazione.
Anche le modalità di effettuazione delle denaturazioni restano, al momento, quelle in vigore.
Il comma 6 non consente l’effettuazione di alcuna operazione di diluizione o di miscelazione
dell’alcole denaturato, prima della vendita, ad eccezione che con sostanze profumanti; tali sostanze
dovranno comunque essere preventivamente autorizzate dall’Amministrazione finanziaria, dal momento che potrebbero interferire con i denaturanti.
A tal fine le ditte interessate avanzeranno, tramite gli UTF, apposita istanza alla Direzione Centrale per l’analisi merceologica ed il laboratorio chimico, trasmettendo anche un campione delle sostanze medesime.
Tale disposizione vale anche per l’alcole proveniente dagli altri Paesi comunitari, denaturato secondo le previsioni del successivo comma 7.
Sui documenti di accompagnamento dell’alcole denaturato con denaturante nazionale dovrà essere riportata la gradazione in alcole etilico effettivo dello spirito sottoposto alla denaturazione,
nonché quella dell’alcole denaturato rilevata con l’alcolometro.
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Il comma 7 prevede che, nei medesimi impieghi dell’alcole denaturato col denaturante nazionale, possono essere utilizzati anche gli alcoli provenienti dagli altri Paesi comunitari denaturati
con i denaturanti generali stabiliti da tali Paesi.
In proposito si chiarisce che l’alcole denaturato con denaturante generale non è più vincolato
esclusivamente ai cinque usi (illuminazione, riscaldamento, forza motrice, detersione e fabbricazione di vernici) di cui all’art. 3, comma terzo, del R.D.L. 27 aprile 1936, n. 635, modificato dall’art.
1 del D.L. 21 marzo 1947 n. 116, ma è destinato alla libera vendita e può essere utilizzato per qualsiasi impiego dall’acquirente, senza obblighi specifici tranne quello della denuncia di deposito e
della tenuta del registro di carico e scarico. nei casi previsti dal successivo comma 8.
Tale comma conferma, sostanzialmente le norme preesistenti, anche per quanto riguarda le
condizioni per beneficiare dell’esonero dalla tenuta del registro di carico e scarico (DD.MM. 5 luglio 1980, 23 gennaio 1984, 2 agosto 1985). La ricorrenza dei presupposti per beneficiare dell’esonero dovrà essere comunicata all’UTF, anche in sede di denuncia di deposito.
Si chiarisce, inoltre, che, laddove è prevista, per le contabilizzazioni, unica cadenza decadale,
il termine della terza decade coincide con l’ultimo giorno del mese, e che la condizione di riportare
sui recipienti il quantitativo anidro è soddisfatta anche mediante l’indicazione del tenore effettivo
in alcole etilico dello spirito sottoposto alla denaturazione.
Il comma 9 riproduce, sostanzialmente, le disposizioni di cui all’art. 30, commi 1 e 2, lett. d),
del testo unico sulle accise e dell’art. 9, comma 1, del regolamento sulla circolazione, approvato con
D.M. 25 marzo 1996, n. 210, riguardanti il documento di scorta dell’alcole denaturato, che è il DAS,
mentre il comma 10 detta norme in materia di custodia dei suddetti documenti, analoghe a quelle
di cui all’art. 13, commi 1 e 2, del predetto regolamento.
Il comma 11 invece limita le dizioni «alcole etilico denaturato » e simili alla sola denominazione
di tale prodotto, escludendone, in tal modo, l’utilizzazione per prodotti ottenuti con l’impiego del
medesimo; ciò per esigenza di chiarezza nei confronti dei consumatori, per quanto riguarda sia le
caratteristiche merceologiche del prodotto, sia il suo regime fiscale.
Il comma 12, infine, detta la disciplina fiscale dei reflui, contenenti alcole non sufficientemente
denaturato, destinati ad impianti d’incenerimento o di trattamento rifiuti, come pure degli scarichi di distillazione destinati alla distruzione.
Al riguardo si precisa che il comma si riferisce ai reflui provenienti da lavorazioni sia di alcole
denaturato con denaturante generale sia di alcole denaturato con i denaturanti speciali di cui al successivo art. 2. Inoltre la dizione «alcole non sufficientemente denaturato» va intesa secondo la previsione della circolare n. 18, prot. n. 1886/X del 18 giugno 1981 (che disciplinava in precedenza la
materia) nel senso che il predetto alcole non contiene sostanze (anche diverse dai denaturanti) che
facciano escludere il suo impiego in usi tassati.
Quando i reflui siano destinati ad impianti di incenerimento e debbano essere denaturanti con
denaturante generale, si deroga dal requisito del tenore alcolico effettivo del 90% in volume, di cui
al precedente comma 3.
Nel caso di scarti di distillazione destinati alla distruzione, si prescinde dalla denaturazione,
qualora i suddetti scarti siano bruciati, con le modalità stabilite da questa Direzione, nelle caldaie
degli impianti di produzione.
L’art. 2 disciplina l’impiego dell’alcole, denaturato con denaturanti speciali, per usi industriali,
intendendo per tali quelli nei quali l’alcole rimane come componente dei prodotti ottenuti, non destinati al consumo umano alimentare.
Le modalità di denaturazione sono analoghe a quelle previste per l’alcole denaturato con denaturante generale; ìunica differenza consiste nella possibilità di effettuare la denaturazione anche
presso gli utilizzatori, come già previsto, nella precedente normativa, dall’art. 21, secondo comma,
del citato T.U. sugli spiriti.
È data facoltà, agli utilizzatori, di produrre le sostanze denaturanti ritenute idonee alle loro
produzioni; tuttavia, per talune categorie di prodotti (cosmetici, prodotti per la casa) nei commi 2
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e 4 vengono indicate le formule di denaturazione ammissibili in via generale; confermando quelle
previste, rispettivamente, per i prodotti cosmetici, dal D.M. 11 ottobre 1991, e per quelle concernenti i prodotti per la casa, dal telescritto prot. n. 2207/V P.C. del 4 febbraio 1994.
Per i prodotti cosmetici, data la loro natura ed il tipo di denaturanti utilizzati, viene posta la condizione che l’alcole da sottoporre alla denaturazione sia «buon gusto » o «neutro ».
Inoltre, per le stesse esigenze di chiarezza nei confronti dei consumatori riportate a commento
dell’art. 1, comma 11, le dizioni «alcole denaturato » e simili possono risultare solo fra i componenti, ma non già nella denominazione del prodotto.
Se il denaturante proposto dall’operatore rientra fra quelli previsti dai commi 2 e 4, l’autorizzazione alla sua utilizzazione è data direttamente dall’UTF, altrimenti tale ufficio, entro 30 giorni
dalla presentazione della relativa istanza, la trasmette, con il proprio motivato parere, alla competente Direzione compartimentale, per il successivo inoltro alla Div. V DC PC.
Quest’ultima, sentita la Direzione Centrale per l’analisi merceologica ed il laboratorio chimico,
rilascia. entro il termine di 150 giorni dalla presentazione dell’istanza, previsto al numero 31 dell’area 1 della tabella allegata al D.M. 19 ottobre 1994, n. 678 pubblicato nel supplemento ordinario
della G.U. n. 288 del 10 dicembre 1994, la relativa autorizzazione, dandone noti zia, a mezzo circolare riservata, agli organi dell’Amministrazione (UTF, Dogane, Comando Generale della Guardia
di Finanza) competenti per i controlli.
Poiché la circolazione dell’alcole denaturato con denaturanti speciali è effettuata, a norma del
comma 7 con la scorta del documento previsto per la movimentazione in regime sospensivo – DAA
– (senza, peraltro per quanto concerne la circolazione interna, la prestazione di alcuna cauzione)
il comma ó dispone che gli utilizzatori assumano la qualifica di operatori registrati tali soggetti
sono, inoltre, obbligati, in qualità di esercenti impianti di trasformazione di alcole, alla denunci all’UTF, alla corresponsione del diritto di licenza di lire 100.000 previsto dall’art. 63, comma 2, lett.
d) de testo unico ed alla tenuta del registro di carico e scarico
Poiché, a differenza di quanto stabilito nel comma 3 del successivo art. 4, non viene posto alcun
obbligo d trasmissione all’UTF di prospetti delle movimentazioni viene a decadere, nella fattispecie, quanto previsto relativamente ai suddetti prospetti, dal paragrafo 9 della circolare n. 335, prot.
n. 1570/1 del 30 dicembre 1992.
I1 comma 8 detta le norme per la circolazione ed deposito delle profumerie prodotte con alcole
denaturato, che si discostano, in taluni punti, da quelle relative alle profumerie prodotte con alcole
non denaturato; i particolare, è estesa anche alla circolazione dei prodotti allo stato sfuso la scorta
della bolla di accompagnamento
dei beni viaggianti, integrata, come previsto, in precedenza, dall’art. 8, comma 24, della L. 11
marzo 1988, n. 67, con l’indicazione della quantità idrata e di quella anidra, tratta da una distinta
serie utilizzata solo per tali prodotti.
Viene anche stabilito, in armonia col disposto dell’art. 31 del testo unico sulle accise, che le indicazioni da apporre sulle confezioni sono quelle previste dalla normativa di carattere generale
(non specifica, quindi, delle accise) in materia di etichettatura di prodotti cosmetici.
Il comma 9 sancisce il principio che l’esonero dall’accisa spetta anche all’alcole denaturato contenuto nei prodotti di provenienza estera, non destinati al consumo umano alimentare.
In particolare, l’alcole contenuto nei suddetti prodotti, preconfezionati, non classificabili fra i
solventi e diluenti e diversi dai cosmetici liquidi, proveniente dai Paesi terzi, è considerato denaturato a norma se è presente in tali prodotti in percentuale non superiore al 30%. Ciò nella consideraz

Disposizioni legislative - Titolo I - capo II-IV

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